WOLTERS KLUWER ONE FISCALE

One FISCALE
Corte di giustizia tributaria di primo grado Abruzzo Chieti, Sez. I,
Sent., (data ud. 15/11/2022) 12/12/2022, n. 454
ATTI AMMINISTRATIVI › Motivazione e vizi dell'atto
PROCEDIMENTO CIVILE › Nullità
IMPOSTE E TASSE IN GENERE › Prescrizione e decadenza

Intestazione

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI I GRADO DI CHIETI

PRIMA SEZIONE

riunita in udienza il 15/11/2022 alle ore 15:00 con la seguente composizione collegiale:

Il Relatore - RAFFAELE FERRARO

Il Presidente - CIRO RIVIEZZO

Il Segretario - LUCA FERRI

(...)

in data 15/11/2022 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 43/2022 depositato il 23/02/2022

proposto da

(...)

Difeso da Guglielmo Flacco -

ed elettivamente domiciliato presso studiolegaleflacco@pec.ordineavvocatichieti.it

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Chieti - Via Garibaldi 50 66100 Chieti CH

elettivamente domiciliato presso dp.chieti@pce.agenziaentrate.it Avente ad oggetto

l'impugnazione di:

- INVITO AL PAGAMENTO n. (...) CREDITO IMPOSTA 2020

a seguito di discussione in pubblica udienza

Richieste delle parti:

Ricorrente/Appellante: ha concluso per l'annullamento dell'atto di recupero credito nonché di

ogni atto prodromico, successivo e/o connesso, in via subordinata per lo stralcio complessivo
delle sanzioni, in ulteriore subordine per la riduzione delle sanzioni al 30%, con vittoria di spese di
lite.

Resistente/Appellato: ha concluso per il rigetto del ricorso e la condanna del ricorrente alle spese
del giudizio.

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Svolgimento del processo
Con ricorso-reclamo notificato all'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Chieti il 01.02.2022,
depositato alla Corte di Giustizia Tributaria di I grado di Chieti il 23.02.2022, la ricorrente emarginata
impugnava l'atto di recupero indicato in oggetto, notificato il 03.12.2021, con il quale era stato
disconosciuto, per l'anno 2020, il credito d' imposta, previsto dall'art. 3 del D.L. n. 145 del 2013,
convertito nella L. n. 9 del 2014, come modificato dall'art. 1, comma 15 della L. n. 232 del 2016, relativo a
investimenti per ricerca e sviluppo effettuati nel 2017 per complessivi Euro 307.760,21, con credito
d' imposta di Euro 154.630,00, di cui Euro 153.608,07 compensati nell'anno 2018 ed Euro 1.022,00
compensati nell'anno 2020.

La ricorrente eccepiva:

in via preliminare:

1) la nullità dell'atto di recupero per mancata instaurazione del preventivo contraddittorio in violazione
dell'art. 6 L. n. 241 del 1990 e degli artt. 47 e 48 della Carta dei Diritti Fondamentali dell'Unione Europea;

nel merito:

2) la nullità dell'atto di recupero per assenza o apparenza di motivazione sotto molteplici aspetti quali
l'asserita assenza dei requisiti di novità, creatività, incertezza, sistematicità, trasferibilità e
riproducibilità dei risultati conseguiti con l'impiego delle spese per ricerca e sviluppo;

3) l'eccesso di potere dell'Agenzia delle Entrate per carenza di competenze tecniche specifiche e per
l'omessa richiesta del parere al MISE in violazione delle circolari 5/E/2016 e 13/E/2017.

4) la spettanza dell'esclusione delle sanzioni ai sensi dell'art. 6 del D.Lgs. n. 472 del 1997;

5) la spettanza della riduzione delle sanzioni al 30%.

Sulla base di tali eccezioni, la ricorrente concludeva per l'annullamento dell'atto di recupero, previa
sua sospensione e, in via subordinata, per lo stralcio delle sanzioni e, in ulteriore subordine, per la
riduzione delle sanzioni al 30%, il tutto con il favore delle spese del giudizio.

L'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Chieti, si costituiva in data 09.06.2022, depositando
fascicolo con i documenti indicati all' indice della comparsa di costituzione e risposta, con la quale
contestava diffusamente il ricorso per le motivazioni analiticamente ivi spiegate e ne chiedeva il
rigetto, in uno con la condanna della ricorrente alle spese del giudizio.

Con ordinanza n. 217 emessa in data 15.11.2022 la Corte di Giustizia Tributaria di I grado di Chieti
sospendeva l'atto impugnato.

La ricorrente depositava memoria difensiva in data 03.11.2022.

Motivi della decisione

Il ricorso è fondato.

Fra i motivi di ricorso merita accoglimento, con assorbimento degli altri motivi, quello relativo alla
mancanza o apparenza di motivazione dell'atto di recupero, in relazione all'asserita carenza dei
requisiti di novità, incertezza, sistematicità, trasferibilità e riproducibilità dei risultati conseguiti con
l'attività di ricerca e sviluppo.

La materia del credito d' imposta per investimenti in attività di ricerca e sviluppo trova la sua fonte
primaria nell'art. 3 del D.L. n. 145 del 2013, convertito nella L. n. 9 del 2014, come modificato dalla L. n.
190 del 2014 e dalla L. n. 232 del 2016 e nel Decreto del Ministero dell'Economia e delle Finanze
27.05.2015, di attuazione del D.L. n. 145 del 2013.

In particolare l'art. 3 ai commi 4 e 5 del D.L. n. 145 del 2013, come successivamente modificato dalla L. n.
190 del 2014 e dalla L. n. 232 del 2016, ha elencato le attività di ricerca e sviluppo ammissibili al credito

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d' imposta, ricalcando le definizioni di ricerca fondamentale, ricerca industriale e sviluppo
sperimentale, contenute nel paragrafo 1.3, punto 15, della "Disciplina degli aiuti di Stato a favore della
ricerca sviluppo e innovazione" di cui alla Comunicazione Europea 2014/C 198/01 del 27.06.2014,
pubblicata nella GUEE C/198 del 27.06.2014, la quale, a sua volta, ha mutuato tali definizioni facendo
propria quella fondamentale fornita dal Manuale di Frascati, con il quale sono state codificate le regole
per classificare un'attività come ricerca e sviluppo, secondo la quale l'attività di ricerca e sviluppo è " il
complesso di attività creative intraprese in modo sistematico sia per accrescere l' insieme delle
conoscenze, sia per utilizzare tali conoscenze in nuove applicazioni".

L'Agenzia delle Entrate, per il tramite della Direzione Regionale Abruzzo, richiedeva alla ricorrente la
documentazione concernente le spese relative al personale, ai costi per strumenti e attrezzature di
laboratorio, ai costi relativi alla c.d. ricerca "extra muros", alle spese per competenze tecniche e/o per
acquisizioni di privative, nonché relative a eventuali registrazioni di marchi o brevetti.

La ricorrente forniva la documentazione relativa ai lavori svolti nel 2017 e compensati nel 2018 e 2020,
comprendenti, oltre alle specifiche delle singole voci di costo con allegata documentazione
giustificativa e al calcolo del credito d'imposta, anche le relazioni tecniche di R&S.

All'esito dell'esame della documentazione fornita dalla ricorrente, l'Agenzia delle Entrate rilevava che
le attività svolte nel corso del 2017 non possedevano i requisiti necessari a farle considerare come
attività di ricerca e sviluppo, meritevoli di beneficiare del credito d' imposta, dovendosi piuttosto
ricondurre nella categoria della " innovazione di processo" o di "organizzazione" e ciò essenzialmente
sulla base della Risoluzione n. 40/E del 02.04.2019, con argomentazioni sicuramente molto diffuse, ma
basate anche su valutazioni in buona parte discrezionali dei progetti specifici portati avanti dalla
ricorrente, richiamando due pareri del MISE, che avevano negato la natura di attività di ricerca e
sviluppo in casi, a detta dell'Ufficio, analoghi a quello oggetto del presente ricorso.

La ricorrente con il ricorso confutava le conclusioni cui era giunta l'Agenzia delle Entrate con
argomentazioni altrettanto diffuse e articolate, sostenendo, al contrario dell'Ufficio, la natura di
attività di ricerca e sviluppo per quelle effettuate nel 2017 e, di conseguenza, la spettanza del credito
d' imposta utilizzato, in gran parte nel 2018 e, in minima parte, nel 2020, e sostenendo la necessità del
parere tecnico del MISE, peraltro previsto, anche se solo in via facoltativa e non obbligatoria, dall'art. 8
comma 2 del D.L. n. 145 del 2013, per poter motivatamente disconoscere con il credito d' imposta per
attività di ricerca e sviluppo.

Sul punto, per quanto già deciso e ben motivato in diverse pronunce della giurisprudenza di merito
(CTP Napoli sez. XXX, 2 maggio 2022, n.4988; CTP Vicenza sez. II, 11 gennaio 2022, n.14; CTP Ancona sez. II,
11 agosto 2021, n.392), che questa Corte di Giustizia richiama e condivide, ogniqualvolta la natura
tecnica degli accertamenti debba prevalere, la mera facoltà prevista dal comma 2 dell' art.8 del D.M. 27
maggio 2015, attuativo del D.L. n. 145 del 2013-Nel caso in cui si rendano necessarie "valutazioni di
carattere tecnico" in ordine all' ammissibilità di specifiche attività ovvero alla pertinenza e congruità
dei costi sostenuti, il comma 2 dell'articolo 8 del decreto attuativo attribuisce all'Agenzia delle entrate
la facoltà di richiedere al Ministero dello sviluppo economico di esprimere il proprio parere." - esprime
in realtà la necessità di una discrezionalità tecnica che non può essere autonomamente esercitata dalla
pubblica amministrazione se non attraverso il parere necessario degli organi tecnici e quindi delle
strutture in seno al Ministero dello Sviluppo Economico o altri enti pubblici che, se del caso, possono
essere chiamati in veste di consulente super partes.

Nella fattispecie, va ribadito che il disconoscimento del credito d' imposta è stato operato dall'Ufficio,
all'esito dell'esame della documentazione, sulla base di valutazioni di massima, non supportate da
quegli elementi tecnici che la materia del contendere in realtà esigeva e, soprattutto, prescindendo dal
ricorso al parere del MISE.

Ed infatti, non a caso, qualora si rendano necessarie "valutazioni di carattere tecnico" di specifiche

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attività ovvero alla pertinenza e congruità dei costi sostenuti, il comma 2 dell'articolo 8 del sopra citato
decreto attuativo, attribuisce all'Agenzia delle Entrate la facoltà di richiedere al Ministero dello
sviluppo economico di esprimere il proprio parere."

Ciò posto, a parere di questa Corte, pur se la richiesta del parere al MISE costituisce una facoltà e non
un obbligo, nel caso di specie, attesa la notevole complessità delle problematiche tecniche sottese
all'esercizio del potere di verifica della sussistenza dei requisiti per poter beneficiare del credito
d' imposta, tale facoltà doveva necessariamente essere esercitata, sia perché l'Agenzia delle Entrate
non può rivendicare dirette conoscenze di natura tecnico-scientifica, tali da consentire una congrua
valutazione circa la rispondenza delle attività di ricerca e sviluppo ai parametri normativamente
previsti per la fruizione del credito d'imposta, sia perché le pur articolate motivazioni espresse nell'atto
impositivo, in mancanza di un parere tecnico emesso dall' organo a ciò preposto (il MISE), si pongono di
fatto sullo stesso piano delle altrettanto articolate deduzioni difensive e, quindi, appaiono
intrinsecamente insufficienti a legittimare la pretesa impositiva.

A tali argomentazioni possono senz'altro affiancarsi quelle svolte dalla giurisprudenza di merito citata
dalla ricorrente (in particolare: Commissione Tributaria Provinciale di Ancona, Sez. II Sentenza n. 392
depositata l'11.08.2021), che è pervenuta alle medesime conclusioni evocando la figura dell'eccesso di
potere nell'attività svolta dall'Amministrazione finanziaria in una materia, quale e' quella che
caratterizza la presente controversia, in cui appare particolarmente incisivo il ruolo svolto dal Ministero
dello Sviluppo Economico nella predisposizione delle "disposizioni applicative necessarie" nonché
delle modalità di verifica e controllo dell'effettività delle spese sostenute" e delle "cause di decadenza
e revoca del beneficio" (art.3, comma 14, D.L. n. 145 del 2013), con conseguente illegittimità di atti
impositivi che scaturiscano dell'esercizio di una discrezionalità tecnica non fondata sul parere degli
organi tecnici a ciò preposti.

In senso conforme la Comm.Trib. Prov.le di Vicenza Sez. III n. 365 del 09.07.2021 ha sancito che "Ai fini
del credito d' imposta per attività di ricerca e sviluppo di cui all'art.3, D.L. 23 dicembre 2013, n. 145,
nell'ambito dell' innovazione dei processi produttivi aziendali, gli Uffici non hanno adeguata
competenza tecnica per valutare se una spesa possa essere legittimamente ricondotta tra i costi
meritevoli di agevolazione, sicché l'Ufficio deve, in tali casi, acquisire autonomamente un preliminare
parere tecnico da parte del competente Ministero dello Sviluppo Economico".

Alla luce di quanto sopra, il ricorso va accolto, con il conseguente annullamento dell'atto di recupero
impugnato.

Sussistono giusti motivi per la compensazione integrale delle spese fra le parti, in considerazione della
complessità e controvertibilità delle questioni trattate.

P.Q.M.
La Corte di Giustizia di I Grado di Chieti accoglie il ricorso e, per l'effetto, annulla l'atto di recupero

impugnato. Compensa integralmente le spese del giudizio fra le parti.

Conclusione
Così deciso in Chieti, il 15 novembre 2022.

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