WOLTERS KLUWER ONE LEGALE

One LEGALE
Cass. civ., Sez. V, Ord., (data ud. 12/09/2023) 25/09/2023, n. 27261
IMPOSTE E TASSE IN GENERE › Accertamento
IMPOSTE E TASSE IN GENERE › Notificazione degli atti
IMPOSTE E TASSE IN GENERE › Avviso di accertamento

Intestazione

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DE MASI Oronzo - Presidente -

Dott. BILLI Stefano - Consigliere -

Dott. PENTA Andrea - Consigliere -

Dott. DELL’ORFANO Antonella - rel. Consigliere -

Dott. PEPE Stefano - Consigliere -

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso n. 2191-2019 proposto da:

AGRIFUTURA Spa in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in
ROMA, presso lo studio dell'Avvocato DOMENICO BONACCORSI DI PATTI, che la rappresenta e
difende assieme agli Avvocati MAURO TRIVELLIN, e MASSIMO ALTISSIMO, giusta procura speciale in
atti;

- ricorrente -

contro

COMUNE DI SAREGO, in persona del Sindaco pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA,
presso lo studio dell'Avvocato LORENZO SCIUBBA, rappresentato e difeso dall'Avvocato RUGGERO
MOLLO, giusta procura speciale in atti;

- controricorrente -

avverso la sentenza n. 1015/2/2018 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE del VENETO,

depositata il 26/9/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 12/9/2023 dal
Consigliere Relatore Dott.ssa ANTONELLA DELL'ORFANO.

Svolgimento del processo

CHE:

Agrifutura Spa quale società incorporante G.R.C. Spa propone ricorso, affidato a tre motivi, per la
cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale del Veneto
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aveva respinto l'appello della società contribuente avverso la sentenza n. 401/2017 della Commissione
Tributaria Provinciale di Vicenza in rigetto del ricorso proposto avverso avvisi di accertamento ICI/IMU
(Omissis), emessi dal Comune di Sarego, ed ha infine depositato memoria difensiva;

il Comune resiste con controricorso.

Motivi della decisione

CHE:

1.1. con il primo motivo la società ricorrente denuncia, ai sensi dell'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3,
violazione di norme di diritto (L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 161) per avere la Commissione tributaria
regionale erroneamente disatteso l'"eccezione di illegittimità degli avvisi di accertamento notificati a
Dicembre 2015 in quanto integrativi degli accertamenti notificati alla medesima società a Luglio 2015
ed emessi sulla base di fatti ed elementi già noti all'ufficio", sostenendo, la ricorrente, che l'art. 1 cit.
"non contiene alcuna previsione da cui si possa desumere una deroga al principio generale della
unicità e globalità degli avvisi di accertamento";

1.3. con il secondo motivo la ricorrente denuncia, ai sensi dell'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione di
norme di diritto (L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 162, ed L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1) avendo la
sentenza impugnata ritenuto infondata l'eccezione di difetto di motivazione degli avvisi di
accertamento impugnati, senza che in essi fossero indicati " in maniera puntuale gli elementi e/o i
documenti la cui sopravvenienza...(aveva)... giustificato l'emissione degli accertamenti di Dicembre
2015, integrativi della pretesa fiscale originariamente avanzata dallo stesso Comune a Luglio 2015";

1.3. con il terzo motivo la ricorrente denuncia, ai sensi dell'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione di
norme di diritto (D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 2 ed art. 817 c.c.) per avere la Commissione tributaria
regionale erroneamente ritenuto "che un'area edificabile non accatastata autonomamente ma di
pertinenza di un edificio accatastato e dotato di rendita autonoma possa essere assoggettato ad
imposta in maniera autonoma ai fini ICI/IMU";

2.1. la prima doglianza è infondata;

2.2. com'è noto, la L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 161, (c.d. legge finanziaria 2007) prevede che "gli enti
locali, relativamente ai tributi di propria competenza, procedono alla rettifica delle dichiarazioni
incomplete o infedeli o dei parziali o ritardati versamenti, nonchè all'accertamento d'ufficio delle
omesse dichiarazioni o degli omessi versamenti, notificando al contribuente, anche a mezzo posta con
raccomandata con avviso di ricevimento, un apposito avviso motivato. Gli avvisi di accertamento in
rettifica e d'ufficio devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno
successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere
effettuati";

2.3. con tale disposizione, il legislatore ha sostituito i termini stabiliti dal D.Lgs. 30 dicembre 1992, n.
504, artt. 10 e 11 e, più in generale, ha provveduto ad unificare per i tributi comunali e provinciali la
disciplina relativa all'attività di accertamento, dettando disposizioni comuni sulla notifica degli atti di
accertamento e di riscossione, sulla nomina dei messi notificatori e l'esercizio delle relative funzioni,
sui requisiti essenziali degli atti di accertamento e, per quello che qui interessa, individuando i termini,
a pena di decadenza, per la notifica degli atti di accertamento e del primo atto di riscossione;

2.4. in particolare, la norma sopra indicata subordina alla notifica di atto di accertamento, sia l'attività
di rettifica delle dichiarazioni incomplete o infedeli, o, anche, dei parziali o ritardati versamenti, sia
l'attività svolta d'ufficio, in caso di omesse dichiarazioni o omessi versamenti;

2.5. tutti gli avvisi di accertamento devono essere notificati al contribuente in un unico termine,
previsto a pena di decadenza, "entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la
dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati";

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2.6. non sono applicabili alla fattispecie in esame le disposizioni previste dal D.P.R. n. 633 del 1972, art.
57, comma 4 e dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, comma 3, che consentono di superare il principio
dell'unicità e globalità dell'accertamento soltanto quando, a garanzia del contribuente, emerga che
l'Amministrazione ha successivamente avuto conoscenza di altri elementi di fatto, nuovi rispetto a
quelli posti a fondamento del primo avviso, in quanto trattasi di norme poste unicamente in tema di
IVA e di imposte dei redditi;

2.7. ne consegue che le disposizioni di cui alla L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 161, fanno salva ogni
ulteriore azione di accertamento dell'ente locale nei termini di decadenza previsti, senza alcun
riferimento a pretese dell'ente impositore che si basino su fonti diverse da quelle prese a base
dall'accertamento parziale, con conseguente infondatezza delle censure della ricorrente circa le
affermazioni della sentenza impugnata, secondo cui "la L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 161, non
preclude l'utilizzo del c.d. "avviso integrativo" per rettificare quelli successivi";

3.1. è parimenti infondato il secondo motivo;

3.2. la Commissione tributaria regionale ha infatti respinto l'eccezione di difetto di motivazione degli
atti impugnati evidenziando quanto segue: "... gli avvisi notificati in dicembre riguardano, in tutto o in
parte, nuove particelle e, pertanto, la motivazione della loro emissione era chiara: chiedere imposte
per terreni non presi in considerazione precedentemente... I motivi per i quali erano stati ignorati a
luglio sono del tutto inconferenti, in quanto gli avvisi in esame riportano chiaramente la pretesa
impositiva e consentono al contribuente di difendersi in maniera idonea";

3.3. la sentenza va esente da censure;

3.4. la stessa ricorrente riporta, infatti, nel ricorso, che l'atto impositivo era stato motivato richiamando
i "nuovi elementi emersi sulla base della nuova documentazione accertata, nonchè dal riesame della
complessa posizione contributiva dopo l'emissione degli avvisi di accertamento... di Luglio 2015",
avendo quindi il Comune provveduto all'"accertamento di una maggiore superficie di natura edificabile
ai fini I.C.I./I.M.U.";

3.5. la sentenza impugnata è dunque pienamente conforme alla consolidata giurisprudenza di questa
Corte in tema di ICI (ma applicabile anche all'IMU) secondo cui l'obbligo motivazionale
dell'accertamento deve ritenersi adempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in grado
di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare efficacemente
l'an ed il quantum dell' imposta, ed in particolare, il requisito motivazionale esige, oltre alla
puntualizzazione degli estremi soggettivi ed oggettivi della posizione creditoria dedotta, soltanto
l' indicazione dei fatti astrattamente giustificativi di essa, che consentano di delimitare l'ambito delle
ragioni adducibili dall'ente impositore nell'eventuale successiva fase contenziosa, restando, poi,
affidate al giudizio di impugnazione dell'atto le questioni riguardanti l'effettivo verificarsi dei fatti
stessi e la loro idoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva (cfr. Cass. n. 1694 del 24/01/2018; Cass.
n. 26431 dell'8/11/2017);

3.6. nel caso che occupa il Comune, con l'avviso di accertamento impugnato, ha con evidenza indicato i
dati identificativi dell' immobile, il soggetto tenuto al pagamento e l'ammontare dell' imposta, e
l'obbligo motivazionale è stato quindi ampiamente soddisfatto;

4.1. il terzo motivo va parimenti disatteso;

4.2. come già affermato da questa Corte (cfr. Cass. n. 13742 del 22/05/2019 , n. 22128 del 29/10/2019) in
tema di ICI, sulla base di principi applicabili anche all'IMU, il D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 2 nell'escludere
l'autonoma tassabilità delle aree pertinenziali, fonda l'attribuzione della qualità di pertinenza sul
criterio fattuale correlato alla destinazione effettiva e concreta della cosa al servizio o ornamento di
un'altra, in conformità all'art. 817 c.c., con la conseguenza che, per qualificare come pertinenza di un
fabbricato un'area edificabile, è necessario che intervenga un'oggettiva e funzionale modificazione

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dello stato dei luoghi che sterilizzi in concreto e stabilmente lo ius edificandi e che non si risolva,
quindi, in un mero collegamento materiale, rimovibile ad libitum;

4.3. in particolare, il D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 2, comma 1, lett. a, impone di considerare parte
integrante del fabbricato oggetto dell' imposta (ovverosia, prosegue la norma, "l'unità immobiliare
iscritta o che deve essere iscritta nel catasto edilizio urbano"), quindi non autonomamente imponibile,
oltre che "l'area occupata dalla costruzione", anche "quella che ne costituisce pertinenza", e tale
specifico regime trova applicazione solo se la natura pertinenziale resta convalidata mediante la
verifica in concreto dei presupposti, aggettivo e soggettivo, posti dalla norma ordinaria;

4.4. va pertanto evidenziata la centralità - tenuto conto dell'univoca valenza fiscale dell'afferente
accertamento, ostativa comunque (art. 53 Cost.) all' introduzione di una qualsiasi esenzione rimessa
unicamente alla interessata volontà del contribuente - della "verifica", la quale deve essere tesa,
fondamentalmente, ad accertare l'esistenza, in base a concreti elementi fattuali (specie quelli catastali,
se rafforzativi del "rapporto d'asservimento") dimostrativi, del necessario ed insostituibile vincolo
funzionale dell'area rispetto al manufatto principale, in particolare che l'area costituisce parte
integrante del fabbricato in relazione al quale era stata corrisposta per intero l'imposta;

4.5. questa Corte (Cass. n. 17035 del 26/8/2004 ; conf. Cass. n. 6316 del 25/02/2022) ha precisato che
l'accertamento dell'esistenza (ai sensi dell'art. 817 c.c.) del vincolo pertinenziale, ovverosia del fatto
oggettivo che il bene sia effettivamente posto, da parte del proprietario del fabbricato principale, a
servizio (o ad ornamento) del fabbricato medesimo postula anche quello dell'esistenza dell'ulteriore
requisito della non suscettibilità anche del bene costituente pertinenza di diversa destinazione senza
radicale trasformazione, in quanto, altrimenti opinandosi, sarebbe agevole per il proprietario di un
immobile godere dell'esenzione attraverso una destinazione pertinenziale rispetto ad un fabbricato
pur se detta destinazione possa facilmente cessare senza una radicale trasformazione dell' immobile
stesso;

4.6. la pregnanza di quest'ultimo rilievo (evitare, cioè, che il contribuente possa godere, nella sostanza,
dell'esenzione attraverso una destinazione pertinenziale eliminabile solo per sua volontà e senza
sacrificio) consente di considerare l' insuscettibilità di una destinazione del bene ritenuto pertinenziale
diversa senza radicale trasformazione, atteso che per l'art. 817 c.c., "le cose" si considerano
"pertinenze" di "un'altra cosa" non semplicemente perchè poste a "servizio o ad ornamento" della
stessa ma solo se tale destinazione sia (soggettivamente ed oggettivamente) "durevole", ovverosia
presenti segni concreti esteriori dimostrativi della volontà del titolare di imporre a quelle cose uno
degli scopi considerati dalla norma civilistica;

4.7. per l' implicito riferimento alla definizione che di tale categoria di bene fornisce il codice civile
all'art. 817 c.c., la pertinenza considerata dalla norma sull'ICI (o IMU) è dunque inequivocabilmente
relazionata alla materiale condizione della res, vale a dire alla sua destinazione effettiva e concreta,
avendo questa Corte (cfr. Cass. n. 25127 del 30 novembre 2009) altresì ribadito che: in materia fiscale,
attesa l' indisponibilità del rapporto tributario, la prova dell'asservimento pertinenziale (che grava sul
contribuente) deve essere valutata con maggior rigore rispetto alla prova richiesta nei rapporti di tipo
privatistico; se la scelta pertinenziale non è giustificata da reali esigenze (economiche, estetiche o di
altro tipo), non può avere valenza tributaria, perchè avrebbe l'unica funzione di attenuare il prelievo
fiscale, eludendo il precetto che impone la tassazione in ragione della reale natura del cespite; perchè
un'area fabbricabile perda il (plus) valore costituito dall'edificabilità, occorre che intervenga
un'oggettiva e funzionale modificazione dello stato dei luoghi che sterilizzi, in concreto e stabilmente,
lo ius edificandi, che non si risolva quindi in un mero collegamento materiale rimovibile ad libitum;

4.8. la rilevanza fiscale del preciso accertamento fattuale - diretto, naturalmente, ad evitare che il
contribuente o corrisponda un' imposta non dovuta oppure non corrisponda un imposta dovuta -,
all'evidenza, esclude la stessa ammissibilità di qualsivoglia operazione logica di qualificazione come

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"pertinenza" del fabbricato di qualsiasi area edificabile limitrofa sol perchè semplicemente oggetto di
recinzione da parte del proprietario, avendo la Commissione tributaria regionale correttamente
evidenziato che la recinzione era "amovibile", ed in concreto non era "avvenuta alcuna modificazione
funzionale dell'area che ne modifichi lo ius edificandi";

4.9. ciò che rileva, inoltre, per definire le pertinenze non è neppure la classificazione catastale (o il suo
mancato accatastamento autonomo, secondo quanto sostenuto dalla ricorrente) ma il rapporto di
complementarità funzionale che pur lasciando inalterata l' individualità dei singoli beni, comporta
l'applicazione dello stesso trattamento giuridico (cfr. Cass. n. 22561 del 10/8/2021);

4.10. ne consegue che va esente da censure la sentenza impugnata nella parte in cui la Commissione
tributaria regionale ha correttamente escluso la natura pertinenziale degli immobili "di cui al mappale
(Omissis)", rilevando che " il fatto che siano recintati non vuol dire asservimento ad edifici esistenti, sia
perchè la recinzione è amovibile, sia perchè in concreto non è avvenuta alcuna modificazione
funzionale dell'area che ne modifichi lo ius edificandi";

5. sulla scorta di quanto sin qui illustrato, il ricorso va integralmente respinto;

6. le spese di lite seguono la soccombenza e sono liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento, in favore del Comune controricorrente,
delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 4.500,00 per compensi, oltre ad Euro 200,00
per esborsi, alle spese forfettarie nella misura del 15 per cento ed agli accessori di legge, se dovuti.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002 , art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti
processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo
unificato pari a quello previsto per il ricorso per cassazione, a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis
ove dovuto.

Conclusione
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, tenutasi in modalità da remoto della Corte di
Cassazione Sezione Tributaria, il 12 settembre 2023.

Depositato in Cancelleria il 25 settembre 2023

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