Economia e Organizzazione Aziendale

Matteo Kalchschmidt La allocazione dei costi

Materiale bibliografico di riferimento

Slide a cura del docente Azzone G., Innovare il sistema di controllo di gestione, Milano: EtasLibri (cap.4 fino a par. 4.3 incluso) Horngren C.T., Foster G., Datar S., Cost Accounting: A Managerial Emphasis, Prentice-Hall International Anthony R.A., Principi di contabilit aziendale, Milano: EtasLibri Bierman H. Jr., Dyckman T.R., Cost Accounting: Concepts and Managerial Applications, PWS-KENT Publishing Company, Boston Maher, M.W., Deakin, E.B., Cost Accounting, IRWIN

Matteo Kalchschmidt

Contabilit Interna
1. Definizione e obiettivi 2. Classificazione dei costi 3. Sistemi di rilevazione dei costi

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1. Definizione

La contabilit analitica determina ricavi, costi e risultati economici analitici, riferiti a parti della gestione dimpresa (linee di prodotti, divisioni operative, etc) I costi della contabilit analitica sono laggregato dei valori attribuiti ai diversi fattori utilizzati in una determinata attivit produttiva Gli aggregati di costo sono definiti in funzione degli obiettivi della contabilit analitica
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1. Obiettivi della CI

Determinazione costo prodotti/servizi Valutazione di bilancio dei processi incompiuti (rimanenze) Controllo efficienza/efficacia Uso decisionale dei costi

Contabilit Esterna

Contabilit Analitica

Costo come misura del valore di una transazione con economie terze

Costo come valore che esprime limpiego di risorse per la realizzazione dei processi di trasformazione
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1. Obiettivi della CI
Contabilit Esterna Bilancio Indici Flussi Fattori Utilizzati Investimenti Programmazione Controllo di Gestione Origine dei Costi Attribuzione a: Prodotti Attivit Decisioni non routinarie di breve Destinazione dei Costi Contabilit Analitica

Attivit Direzionale

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2. Classificazione dei Costi Processo di formazione dei costi

f1 c1 c2 ci

Processo Aziendale

f2 fi

Costi

f = fattore di produzione/fase del processo c = costo elementare C = sintesi di costo ( diverso dalla somma dei ci )

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2. Classificazione dei Costi Processo di determinazione dei costi

OBIETTIVI 1 Aggregati e Configurazioni 2 Analisi dei Costi Elementari 3 c1,c2,,c i Determinazione del Costo
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Oggetti di Attribuzione Prodotti Reparti Commesse intere Progetti

2.Classificazione dei Costi

Costo: controvalore monetario che misura il consumo di risorse per un certo fine (prodotto o servizio) Per NATURA
In base alle caratteristiche fisiche/economiche dei fattori
INDUSTRIALI COMMERCIALI DISTRIBUZIONE AMMINISTRATIVI
Materiali diretti Materiali ausiliari Manodopera D/I Stipendi tecnici Energia/Illumin. Spese industriali Ammortamenti Stipendi Provvigioni Ammortamenti Macchine/Uffici Trasporto Assicurazioni Ammortamenti Magazzini Stoccaggio Sistemi Informativi Stipendi Spese pt/tel Sis. Informativi Consulenze Viaggi Ammortamenti

R&D
Stipendi Ammortamenti Materiali diretti

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2.Classificazione dei Costi

Per VARIABILITA Costi fissi, variabili
Valido solo: 1. nel B/MP 2. in un range rilevante
Costi Fissi Costi Variabili

Volume

Volume

Costi semifissi (una parte fissa ed una parte

variabile con la quantit prodotta - energia)

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2.Classificazione dei Costi

Costi TOTALI/UNITARI Costo totale fisso
Costo Totale K K/Q n unit n unit Costo Unitario

CUNITARIO =

C TOTALE nunit

Costo totale variabile linearmente

Costo Totale mQ m n unit
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Costo Unitario

n unit
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2.Classificazione dei Costi

Costi DIRETTI/INDIRETTI
In funzione della modalit di attribuzione dei costi elementari agli oggetti di imputazione
MATERIE PRIME PRODOTTO A diretto al prodotto diretto al reparto

TORNITURA

PRODOTTO A B C

diretto al reparto indiretto al prodotto

Capo Reparto TORNITURA FRESATURA Materiali di consumo PRODOTTO A B C

MANUTENZIONE

diretto al centro (reparto) di manutenzione indiretto ai centri (reparti) produttivi indiretto ai prodotti

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2.Classificazione dei Costi

Costi di PRODOTTO/PERIODO

Costi Inventariabili (di Prodotto)

Attribuiti alle scorte, diventano di competenza del periodo in cui le unit a scorta vengono vendute (costo del venduto)

Costi non Inventariabili (di Periodo)

Costi di competenza dello stesso periodo in cui si manifestano ( es.: spese di vendita ed amministrative)

Costi REALI/FIGURATIVI

Corrispondenza o meno di uscite di cassa

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2.Classificazione dei Costi

Costi EFFETTIVI/IPOTETICI

Effettivi: a consuntivo Ipotetici: a preventivo (di budget)

Costi CONTROLLABILI/NON CONTROLLABILI

Controllabili: influenzabili Non controllabili: non influenzabili (centro di responsabilit, ambito decisionale)

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2.Classificazione dei Costi

Costi EVITABILI/NON EVITABILI

Costi evitabili: sono influenzati da una decisione Costi non evitabili: non dipendono da una decisione in quanto vengono comunque sostenuti

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2.Configurazione di Costo
COSTO DI PRODOTTO
Materie Prime Costo del Lavoro Diretto COSTI PRIMI (o DIRETTI) DI PRODOTTO Costi Indiretti di Prodotto COSTO PIENO INDUSTRIALE Costi Indiretti di Periodo COSTO PIENO AZIENDALE

COSTI di CONVERSIONE= Costo del Lavoro Diretto+ Costi Indiretti di Prodotto

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2. Riclassificazione CE
CONTO ECONOMICO
( schema di riferimento ) Fatturato Costo del Venduto M.L.I. MARGINE LORDO INDUSTRIALE Costi di Periodo M.O.N MARGINE OPERATIVO NETTO

Costo del Venduto = Materie Prime industriali + Costo del Lavoro industriale+ Costi indiretti industriali + Scorte (i-f)

CONTO ECONOMICO
Vendite Costo Variabile del Venduto MARGINE DI CONTRIBUZIONE Costi Fissi Industriali Costi Generali MARGINE OPERATIVO NETTO

Costo Variabile del Venduto= MdO diretta + Materie Prime + Scorte Var + CI Variabili

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3. Rilevazione dei Costi

Allocazione dei Costi Indiretti
Ripartizione ed imputazione dei costi comuni agli oggetti Criteri generali per lallocazione: Principio Causale Indiretto Ricerca di un relazione di causa-effetto E possibile solo se esiste un fattore di variabilit (base di imputazione) Benefici Ricevuti Ad esempio, allocare le spese di pubblicit in base ai benefici ricevuti dai singoli prodotti (aumento delle vendite) Capacit di sopportare i costi Ad esempio, costi della direzione attribuiti alle divisioni pi profittevoli
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3. Rilevazione dei costi - Allocazione dei costi industriali

Se il sistema produttivo realizza prodotti molto eterogenei si ricerca una base di allocazione per i costi indiretti industriali, mentre si allocano direttamente i costi del lavoro e quelli dei materiali Se il sistema produttivo realizza prodotti omogenei si allocano tutti i costi in modo proporzionale, senza alcuna allocazione causale
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3. Rilevazione dei costi - Sistemi di costing

Generalmente si hanno due fondamentali sistemi di costing in una generica impresa, i quali differiscono esclusivamente per lorizzonte temporale considerato, e quindi per i criteri di valorizzazione delle risorse utilizzate (mentre rimane invariata la struttura del sistema):

sistemi a costo storico sistemi a costi standard

I primi servono per la consuntivazione e lallocazione dei costi effettivamente sostenuti dallimpresa in un determinato intervallo, e sono fondamentali per la determinazione dei risultati economici e per la valorizzazione delle scorte I sistemi a costi standard sono invece utilizzati per la stima dei costi che limpresa dovr sostenere nel futuro, e sono particolarmente utili per lelaborazione dei budget operativi e per alcune scelte fondamentali in sede di pianificazione (mix, make or buy, ecc.) Lutilizzo congiunto dei dati di previsione e dei dati a consuntivo consente di effettuare delle valutazioni circa il livello di efficienza dellorganizzazione (analisi delle varianze)

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3. Rilevazione dei costi - I sistemi a costo standard

Il costo standard di un prodotto/servizio il costo teorico, ingegneristico, ottenibile dallimpresa in condizioni di normale funzionamento Alcune considerazioni:

costo teorico...ottenibile: definito ex-ante, sulla base di una serie di informazioni (distinta base, cicli di lavorazione, prezzi dei fattori), e rappresenta generalmente lobiettivo di riferimento per la successiva analisi degli scostamenti a consuntivo condizioni di normale funzionamento: sono esclusi eventi straordinari che modifichino in modo rilevante le condizioni al contorno

Si possono definire tre tipi di costi standard, in base al livello di efficienza richiesto:

costo std ideale costo std raggiungibile costo std normale

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3. Rilevazione dei costi - I sistemi a costo standard

E necessario adeguare i costi standard alle caratteristiche del processo tecnologico

RIDEFINIZIONE COSTI STD IN CASO DI INNOVAZ. TECNOLOGICA

AGGIORNAMENTO LIVELLO STD IN BASE A CURVA APPRENDIMENTO

Semplice la logica che porta alla determinazione dei costi standard per le voci di costo diretto (M.D., L.D.); pi complesso il calcolo per le voci di tipo indiretto (soprattutto per i costi fissi, pi appropriato parlare di costi di budget)

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3. Rilevazione dei costi - Tipologie

I vari metodi si differenziano per il numero e il tipo di voci che vengono attribuite ai prodotti rispettando il criterio causale, piuttosto che allocate in base utilizzando qualche criterio pi o meno approssimato (per esempio proporzionalmente ad una grandezza assunta quale base di allocazione)
METODO JOC OPERATION PROCESS ABC M.D. CAUSALE CAUSALE APPROSS. CAUSALE L.D. CAUSALE APPROSS. APPROSS. CAUSALE OVH APPROSS. APPROSS. APPROSS. CAUSALE*

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3.1 Job Costing

1. Obiettivi

Verificare i consumi di materie prime e di ore di manodopera per singolo reparto Controllare i costi di commessa Determinare il valore delle rimanenze e del costo del venduto Usato per produzioni per lotti o singola commessa produzioni in cui il prodotto identificabile singolarmente Viene utilizzato come elemento di base per lattribuzione dei costi il job, composto da una singola unit o da un lotto omogeneo di prodotti E un metodo preciso, soprattutto quando il lavoro diretto ed i materiali diretti rappresentano la componente principale dei costi di prodotto
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2. Caratteristiche

3.1 Job Costing

3. Modalit di rilevazione dei costi

Scheda cartacea o informatica di registrazione dei costi diretti I costi indiretti sono allocati ai diversi lotti utilizzando basi di imputazione adeguate Le schede vengono chiuse al completamento della commessa Costo materiali diretti valore di contabilizzazione a magazzino Lavoro diretto costo orario Costi indiretti allocati proporzionalmente allutilizzo di un fattore produttivo (lavoro diretto,) denominato base di allocazione.

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3.1 Job Costing: Lo schema logico del job order costing

REP A M.D. L.D.
JOB 1

REP B

REP C MAG. PP.FF.

OVH

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3.1 Job Costing: il job-order record

Il documento fondamentale del job order costing il job order record, o job-cost sheet: si tratta della scheda in cui vengono annotate tutte le voci di costo associabili al job durante la sua lavorazione (nel momento in cui tali costi sono sostenuti)
JOB N. _____ COD. ______ Data inizio _________ Data termine ________ Cliente_________ Priorit_________ OVERHEAD Data Rif. Valore TOT

MAT. DIRETTI Rep. Data Rif. Valore Q.t

LAVORO DIRETTO Data Rif. Valore Q.t

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3.1 Job Costing: lattribuzione dei costi ai vari job

Quando il JOC viene utilizzato a consuntivo (per calcolare il reale consumo di risorse), le voci relative ai costi diretti (M.D. e L.D.) vengono caricate sui job order record in tempo reale Lallocazione dei costi indiretti pu presentare invece qualche particolarit: 2 APPROCCI POSSIBILI

ALLOCAZIONE A CONSUNTIVO

ALLOCAZIONE SU BASE NORMALIZZATA

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3.1 Job Costing: lattribuzione dei costi indiretti

Allocazione a consuntivo:

si misurano gli overhead realmente verificatisi nel periodo in esame (suddivisi per reparto); si allocano tali costi sulla base del valore della base di allocazione (generalmente M.D., L.D. o tempo macchina) assunto da ogni job, anchesso a consuntivo PROBLEMA: le informazioni relative a costi indiretti normalmente sono note con sensibile ritardo SCARSA TEMPESTIVITA

Allocazione su base normalizzata:

si calcola un coefficiente di allocazione standard (Kstd), pari al rapporto tra valore previsto a budget per gli OVH e valore di budget della base di allocazione (totale, per tutti i prodotti, valido generalmente per lanno di budget); si allocano gli OVH moltiplicando tale coefficiente di allocazione std per il valore assunto a consuntivo dalla base di allocazione per ogni job, nel periodo considerato

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3.1 Job Costing

Processo di allocazione dei costi indiretti:

Determinazione del coefficiente di allocazione (o imputazione):

coeff. allocazione =

costi indiretti totali base di allocazione totale

Allocazione dei CI allo specifico job:

costi indiretto job j = coeff. allocazione * base allocazione job j

con: base allocazionejob j =utilizzo della base di allocazione da parte del job j-esimo

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3.1 Job Costing

Esempio
scorte 1/1/2000: 150 MP 230 WIP 700 PF

JOB 101 (100 pz) JOB 102 (50 pz) JOB 103

Operazioni 1/2000: Acquisto MP: 120 Overhead: 150 Spese amministrative/vendita: Operazioni registrate:

MP 26 33 10 69

LD 32 26 6 64

OVH 48 39 10 97

Vendite prodotti: 500 (Costo venduto 300) Completamento Job 101 e 102, Inizio Job 104 120
7/1 10/1 12/1 15/1 17/1 25/1 27/1 JOB 103 JOB 101 JOB 104 JOB 102 JOB 101 JOB 103 JOB 104 Totale MP 35 22 20 30 12 16 40 175 LD 7 3 5 2 8 3 2 30
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3.1 Job Costing

coeff. allocazione = costi indiretti totali 150 = =5 base di allocazione totale(LD) 30

JOB 101 (100 pz) I 1/2000

JOB 102 (50 pz) I 1/2000 JOB 103 I 1/2000

MP 26 34
MP 33 30 MP 10 51

LD 32 11
LD 26 2 LD 6 10

OVH 48 55
OVH 39 10 OVH 10 50

Totale 106 100 206 Totale 98 42 140

Totale 26 111 137

Cu =

206 = 2,06 100

Cu =

140 = 2,8 50

JOB 104 1/2000

MP 60

LD 7

OVH 35

Totale 102
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3.1 Job Costing

Magazzini:
MP 150 120 175 95
WIP 230 175 (MP) 30 (LD) 150 (OVH) 206 140

PF 700 206 140 300 746

239 Anche uguale job non completati (103 e 104): 137+102=239

CE Fatturato Costo venduto MLI Costi periodo MON 500 300 200 120 80

CE Fatturato Delta scorte (PF,WIP) VdP Costi produzione MON

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500 55 555 475 80

Costo produzione = Acquisti- scorte MP+ LD+ Costi indiretti+ Spese generali

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3.2 Process Costing

Tecnica adottata per le produzioni omogenee (es.: produzioni per processo) Si rileva il costo complessivo sostenuto in ciascun reparto ed il volume prodotto. Il costo unitario viene determinato come rapporto tra i costi complessivi ed il volume prodotto Il procedimento elementare nel caso di imprese monoprodotto e con invarianza dei WIP Nel caso in cui esista una variazione dei semilavorati, si introduce il concetto di unit equivalente
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3.2 Process Costing

WIPin Qiniz WIPfin Qprod

Materie Costi Prime Conversione

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3.2 Process Costing

Grado di Completamento
valore dei fattori impiegati per la produzione di semilavorati fino allistante t di rilevazione

=

valore dei fattori necessari per il completamento del ciclo tecnico di produzione

Produzione equivalente
numero di unit che sarebbe stato possibile produrre se tutte le risorse fossero state impiegate per la produzione di prodotti finiti

P.E. = Qi i
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3.2 Process Costing

Fasi della determinazione dei costi: 1. 2. 3. 4. 5. Individuare i flussi fisici Calcolare la produzione equivalente Determinare il costo totale da attribuire alla produzione Calcolare il costo unitario della produzione equivalente Calcolare il costo delle unit completate e dei semilavorati finali

Due logiche: FIFO, COSTO MEDIO

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3.2 Process Costing Costo Medio

Costi iniziali (CI) Costi aggiunti (CA) I 1- QIC 1-

QI

{
Ctot P.E.

}
F

QC

QC+F=QI+I QIC+I=QC QIC+F=Qi

P.E. = Qc + F

Ctot = CA + CI
C PE =

C PF = Qc C PE

CWIP = F C PE
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3.2 Process Costing - FIFO

Costi iniziali (CI) Costi aggiunti (CA) I 1- QIC 1-

QI

}
F

QC

QC+F=QI+I QIC+I=QC QIC+F=Qi

P.E. = Qc + F I = I (1 ) + Qic + F

Ctot = CA
C PE = C PF Ctot P.E. = QIC C PE + I (1 ) C PE + CI

CWIP = F C PE
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3.2 Process Costing - Esempio

Azienda tessile che produce tela grezza di diversi colori e tipologie a partire da filati tinti Prodotti differenziati ma omogenei per quanto riguarda le lavorazioni e lassorbimento dei costi PROCESS COSTING Unit di misura: metri lineari di tessuto I = 3000; Qi = 22000; Qc = 20000 I : lavorati per 4h; F : lavorati per 3h; Durata del ciclo tecnico = 10h C iniziali = 9750; C aggiunti = 112.800 Stimare il costo delle rimanenze Cf e dei prodotti finiti Cpf con i metodi a costo medio e costo FIFO
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3.2 Process Costing

FLUSSO FISICO

Costo Medio
1) Unit Equivalenti
P.E. = Qc + F = 21500

3000 (0,4)

20000= Qc

FIFO
1) Unit Equivalenti 2) Costi
P.E. = Qc + F I = 20300

2) Costi
CI + CA = 122.550

22000 25000

5000 (0,3) 25000

CA = 112.800 CI = 9.750 CA = 5,557 P.E.

3) Costo + Unitario UE
CI CA = 5,7 P.E.

3) Costo Unitario UE 4) Costo Venduto

4) Costo Prodotto finito

CPF = CPE Qc = 114.000

= Qic CPE = 17000 5,557 = 94463 CPF1 1 = CI +[ I * (1 ) CPE] = 19752 CPF2 2

5) Costo WIP
= CPE F CWIP = 8550

5) Costo WIP
= CPE F = 8335 C WIP

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3.2 Process Costing

Possibili Variazioni:

Assorbimento non omogeneo delle risorse Impresa multiprodotto Produzione omogenea, costituita da un unico prodotto realizzato su larga scala o da pochi prodotti con cicli produttivi simili Imprese che operano con processi produttivi continui (chimico, petrolifero) o con processi discreti ma a flusso e caratterizzati da lotti di produzione elevati Metodo poco preciso
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Ambiti di utilizzo

3.3 Operation Costing

Soluzione intermedia tra il job costing ed il process costing Costo dei Materiali Diretti rilevato puntualmente al momento del prelievo da magazzino (come nel job costing) Costi di conversione rilevati usando come unit elementare loperazione (fase omogenea del ciclo di trasformazione). Per ciascuna operazione determinare: costo complessivo di conversione (Costo Lavoro Diretto + Costi Indiretti) ripartizione dei costi sui singoli lotti sulla base di logiche proporzionali ricorrendo ad opportune basi di allocazione (quantit prodotta, se ho utilizzo uniforme delle diverse operazioni; tempo di utilizzo della singola operazione, altrimenti)

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3.3 Operation Costing

Ambiti di Utilizzo

Quando il costo dei MD rappresenta una voce preponderante del costo di prodotto Quando il processo di lavorazione prevede il ricorso ad un numero limitato di operazioni Quando i lotti produttivi sono internamente omogenei (tipico del settore tessile)

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La crisi dei metodi di costing tradizionali

Le metodologie di product costing tradizionali sono caratterizzate da livello di precisione e onerosit diverse In ogni caso, tutte le metodologie prevedono unallocazione dei costi comuni (gli overhead nel caso del JOC, i costi di conversione nelloperation e nel process costing) proporzionale a qualche grandezza (la base di allocazione nel caso del JOC, le unit equivalenti per il process costing, i tempi di permanenza nei reparti per loperation) legata in ogni caso ai volumi di produzione. Ma fattori quali:

la crescente complessit delle attivit; il numero e limportanza crescente di attivit non legate ai volumi il peso crescente degli overhead sul totale dei costi dimpresa

mettono in crisi questo tipo di criteri, e rendono necessarie metodologie pi appropriate

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Lactivity based costing (ABC)

Svincolato dalla struttura tradizionale di un sistema di costing (centri di costo, ecc.) Introduce il concetto di attivit, quale elemento di collegamento tra le risorse (e i costi associati) e i prodotti:
RISORSA 1 RISORSA 2 RISORSA 3

FASE 1: I RESOURCE DRIVERS

ATTIVITA 1
FASE 2: GLI ACTIVITY DRIVERS

ATTIVITA 2

ATTIVITA 3

PRODOTTO A

PRODOTTO B

PRODOTTO C

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Lactivity based costing: i passi logici

Il primo passo consiste quindi nel calcolare i costi delle attivit, attribuendo/allocando i costi delle risorse tramite opportuni resource driver Nella seconda fase del processo vengono allocati i costi delle attivit ai prodotti, tramite altri driver (i cosiddetti activity driver) In questo modo, possibile distinguere tra attivit legate ai volumi produttivi e attivit che dipendono da altri fattori (ex. set-up) Il metodo pu essere applicato anche ai costi non produttivi I problemi irrisolti dallABC: la capacit insatura (costi fissi)

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