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LA CONTABILITA DEI COSTI

1. Premessa

La Contabilit dei Costi uno strumento di determinazione economico quantitativa con cui la direzione aziendale pu assicurarsi che le risorse siano acquisite ed impiegate in maniera efficiente ed efficace per il raggiungimento degli obiettivi di fondo della gestione esplicitati in sede di pianificazione strategica. Nellambito del sistema di contabilit direzionale, la contabilit dei costi pu essere intesa come un sottosistema informativo grazie al quale vengono rilevati in modo sistematico i dati elementari di costo e di ricavo. Tali dati elementari vengono successivamente organizzati in relazione a prescelti oggetti di calcolo.

2. La Strumentazione Tecnico - Contabile

La strumentazione tecnico contabile a disposizione del management si distingue: Contabilit generale e bilancio desercizio Budget ed altre determinazioni prospettiche Contabilit analitica (Contabilit dei costi) Analisi degli scostamenti

Contabilit generale e bilancio desercizio La contabilit generale uno strumento di determinazione economico quantitativa. Il Bilancio desercizio conclude e sintetizza i risultati della contabilit generale. Le Analisi di Bilancio utilizzano il bilancio desercizio quale strumento di monitoraggio della gestione aziendale nel suo complesso attraverso strumenti di analisi, tra cui i maggiormente adottati sono gli indici di bilancio ed i flussi finanziari. Budget ed altre determinazioni prospettiche Il Budget fornisce informazioni economiche e finanziarie prospettiche, cio sulla gestione futura, valorizzando in termini monetari i programmi desercizio. Il Budget quindi un programma desercizio espresso in termini economici e finanziari, da cui scaturisce in BILANCIO PREVENTIVO Contabilit dei Costi La contabilit dei costi serve per meglio comprendere i risultati economici conseguiti (Contabilit a costi consuntivi) 1

La contabilit dei costi serve, inoltre, rendere razionali molte decisioni che sono alla base del budget, cio per tradurre in termini economici i programmi operativi che sono alla base del budget (Contabilit a costi preventivi) La contabilit dei costi serve per meglio comprendere i risultati economici conseguiti (Contabilit a costi consuntivi) La contabilit dei costi serve, inoltre, rendere razionali molte decisioni che sono alla base del budget, cio per tradurre in termini economici i programmi operativi che sono alla base del budget (Contabilit a costi preventivi) Analisi degli scostamenti Lanalisi degli scostamenti consiste nella determinazione delle differenze tra valori di budget e valori consuntivi e in particolare nella scomposizione contabile di tali scostamenti secondo le cause che li hanno determinati.

3. Confronto tra contabilit generale e contabilit dei costi

Il rapporto tra la contabilit generale e la contabilit dei costi come di seguito sintetizzabile:
Tipo di contabilit Criterio distintivo a) Epoca di Riferimento b) Oggetto Contabilit Generale Passato Contabilit dei costi Passato e Futuro

Fatti di gestione aventi manifestazione Utilizzo dei fattori produttivi nei numeraria, ed in particolare scambi di processi interni mercato Per natura Per origine Per Natura Per Destinazione Per Misurabilita Per Variabilit Dati tempestivi pi ancora che precisi

c) Classificazione

d) Precisione e Tempestivit e) Utilizzo direzionale f) Obbligatoriet g) Metodologia di rilevazione

Dati precisi pi ancora che tempestivi

Saltuario (per ci che concerne i costi ed Continuativo i ricavi) Obbligatoria Non obbligatoria

Contabile in senso stretto (partita doppia) Contabile e/o extracontabile

a) Epoca di riferimento La contabilit dei costi permette di ottenere informazioni sia riferite alla gestione passata sia informazioni aventi carattere previsionale La contabilit generale riflette le operazioni passate. 2

b) Oggetto La contabilit generale in relazione alloggetto rileva i fenomeni aventi manifestazione numeraria La contabilit dei costi, invece, rileva lutilizzazione delle risorse nei processi produttivi di impresa. c) Classificazione La contabilit generale si limita a classificare i costi per natura ed origine La contabilit dei costi, invece, li riclassifica a seconda delle necessit per natura, destinazione, misurabilit e variabilit d) Precisione e tempestivit La contabilit generale rileva con precisione oggettiva gli accadimenti dellesercizio. La contabilit dei costi, cercando di mantenere un elevato grado di precisione, si prefigge il compito di fornire tempestivamente informazioni al management per pianificare lazione aziendale. e) Utilizzo direzionale La contabilit generale ai fini delle scelte direzionali utilizzata saltuariamente La contabilit dei costi, invece, fornisce informazioni continuative al management aziendale. f) Obbligatoriet La contabilit generale in applicazione delle norme vigenti obbligatoria La contabilit dei costi, invece, facoltativa, e non ha rilevanza legale g) Metodologia di rilevazione La contabilit generale si struttura contabilmente con il metodo della partita doppia. La contabilit dei costi, invece, si avvale di metodologie contabili ed extra-contabili.

4. Classificazione dei costi in contabilit dei costi

La contabilit dei costi oltre alla classificazione operata nella contabilit generale secondo la natura fisico economica dei fattori produttivi viene integrata da altre distinzioni: Costi speciali e comuni , Costi variabili e fissi , Costi controllabili e non controllabili , Costi parametrici, discrezionali e vincolanti , Costi effettivi ed ipotetici ,

Costi speciali e comuni ,


la classificazione si basa sulla possibilit o meno di misurare in modo oggettivo la quantit di fattore produttivo impiegata per un certo oggetto. I costi speciali sono attribuibili ai centri o prodotti mediante misurazione oggettiva, i costi comuni vengono attribuiti ai centri o ai prodotti mediante una ripartizione pi o meno oggettiva. La ripartizione dei co-

sti comuni pu avvenire su base singola o multipla a seconda se il costo viene ripartito in proporzione ad una sola grandezza o in proporzione a specifiche classi omogenee predeterminate.

Costi variabili e fissi ,


tale classificazione si basa sul tipo di comportamento dei costi al variare della quantit prodotta. Sono definiti variabili i costi che variano pi o meno proporzionalmente al variare del volume produttivo, viceversa sono definiti fissi i costi che non derivano dai volumi di produzione. Nellambito dei costi variabili possibile individuare varie leggi di variabilit: - proporzionali , costi che variano nella stessa direzione e con lintensit proporzionale alla variazione del volume produttivo; - progressivi , variano nella stessa direzione del volume, ma con intensit maggiore; - degressivi , variano nello stesso senso del volume produttivo, ma con minore intensit; - regressivi , variano, oltre un certo livello produttivo, nella direzione opposta al variare delle quantit prodotta.

Costi controllabili e non controllabili ,


tale distinzione relativa alla possibilit o meno di poter influenzare con specifiche decisioni il costo da parte dallorgano preposto alla sua realizzazione.

Costi parametrici, discrezionali e vincolanti ,


tale classificazione si basa sulle modalit secondo cui lammontare dei costi viene programmato. Per costi parametrici si intende quelli di cui determinabile a priori la quantit di risorsa per ottenere una unit di prodotto; sono invece discrezionali i costi il cui ammontare dipende da valutazioni discrezionali non essendoci la possibilit di adottare significativi parametri tecnici; infine definiamo vincolati quei costi non modificabili in sede preventiva poich stabiliti in piani strategici.

Costi effettivi ed ipotetici ,


tale distinzione si basa sulleffettivit della manifestazione dei costi, cio vi sono costi effettivamente sostenuti, corrispondenti ad un effettivo impiego di risorse e costi ipotetici che sono i costi che si sosterebbero se certe ipotesi di gestione si manifestassero.

5. Configurazione di costo nella contabilit dei costi Le configurazioni di costo di un prodotto possono essere molteplici a seconda delle voci che vengono inserite nel calcolo, pertanto possiamo distinguere in via principale configurazione di costo parziali e complessive. Nell ambito delle configurazioni di costo parziali a seconda dei costi che concorreranno nella determinazione del costo di prodotto possibile individuare le seguenti classificazioni: Costo variabile Costo Primo o diretto Costo industriale. Costo variabile
una figura di costo che presuppone la chiara separazione dei costi variabili dai costi fissi esclusi dal calcolo

Costo Primo o diretto


Deriva dalla somma dei costi diretti, senza alcuna imputazione dei costi indiretti.

Costo industriale 4

dato dalla somma del costo delle materie prime pi i costi di trasformazione industriale delle medesime. Tale tipologia di costo richiede la ripartizione dei costi indiretti industriali, che sono una parte del costo di trasformazione.

In relazione alla configurazione di costo prescelta possibile distinguere due tipologie di analisi dei costi Direct Costing e Full Costing. Direct Costing (Contabilit a costi variabili)
Il Direct Costing imputa ai prodotti i soli costi variabili, mentre considera i costi fissi come costi di periodo che non vengono rinviati al futuro con la determinazione delle rimanenze; Ricavi vendita prodotto Costi variabili prodotto + -

Margine Lordo di contribuzione Il Margine lordo di contribuzione il risultato economico con cui il prodotto contribuisce alla copertura dei costi fissi e allottenimento del profitto aziendale.

Full Costing (Contabilit a costi pieni)


Il Full Costing presuppone la determinazione del costo, inteso come costo industriale, e quindi per il prodotto viene determinato lutile lordo industriale per cui i soli costi non industriali vengono esclusi dalla determinazione dei costi di prodotto, e quindi nella valorizzazione di magazzino. Ricavi vendita prodotto +

Costi industriali prodotto Utile Lordo Industriale

6. Tipologia di produzione e contabilit dei costi Nella determinazione dei costi di prodotto non indifferente la tipologia dei processi produttivi aziendali. Tra le numerose classificazioni possibili, spesso si effettua la distinzione in base al grado di prevedibilit delle caratteristiche del prodotto: o o su commessa; sono quelle eseguite su specifica ordinazione del cliente secondo sue esigenze particolari. per il magazzino (di serie e flusso continuo); sono quelle in cui lazienda definisce essa stessa le caratteristiche del prodotto in vista del soddisfacimento duraturo della domanda di mercato. Unulteriore classificazione pu essere quella basata sulla elasticit e sulla flessibilit dei processi produttivi che conduce a distinguere: o o o o o produzioni job shop; produzioni a lotti; produzioni a flusso lineare su linee spezzate; produzioni in linea ; produzioni a flusso continui o di processo.

7. Metodologie di calcolo del costo di prodotto Per quanto riguarda la metodologia di determinazione del costo di prodotto possibile individuare due modelli, luno basato sui centri di costo e laltro sulle attivit. 5

CONTABILITA PER CENTRI DI COSTO

I centri di costo si identificano con unit organizzative della struttura aziendale come ad esempio reparti, uffici, laboratori ecc. La contabilit per centri di costo consente una pi corretta imputazione dei costi ai prodotti perch facilita lindividuazione e la quantificazione del servizio dato dai vari fattori produttivi per lottenimento dei prodotti stessi. Il principale pregio della contabilit per centri di costo quello di evitare lattribuzione ai prodotti di costi che per quel prodotto non si sono affatto sostenuti. I centri di costo possono essere classificati in vari modi, applicando lottica del costo di prodotto possibile individuare: centri produttivi centri ausiliari centri funzionali Nella progettazione del piano dei centri di costo vanno rispettati alcuni principi: a) omogeneit delle operazioni compiute, tale da permettere l'individuazione di una comune unit di produzione , cio di un'unit di misura alla quale verranno commisurati i costi sostenuti; b) omogeneit della dotazione di fattori produttivi (principalmente macchinari o fattori tecnici e lavoro), cio della composizione dei relativi costi. c) Significativit, in termini di importo, dei costi sostenuti presso un dato centro, per evitare un appesantimento del lavoro amministrativo, non controbilanciato da effettivi vantaggi sotto il profilo delle conoscenze ricavabili. L'applicazione di tale principio conduce spesso ad un accorpamento di pi centri di costo. d) formazione del piano dei centri di costo ed lindividuabilit di un responsabile di centro, affinch sia possibile, tenere sotto controllo i costi sostenuti presso quellunit.

Per il calcolo del costo pieno di prodotto possibile seguire una serie diversa di percorsi, tuttavia nella prassi aziendale le fasi fondamentali del procedimento per centro di costo sono cos riassumibili: 1) imputazione dei costi dei vari fattori produttivi ai centri in cui sono stati sostenuti i costi stessi;
2) ribaltamento dei costi dei centri ausiliari, ed eventualmente dei centri funzionali (alcuni o tutti), sui centri produttivi; 3) quantificazione della produzione dei centri produttivi, in base ad un'unit di misura prescelta, e calcolo dei coefficienti o tassi unitari di costo del centro; 4) imputazione finale ai prodotti dei costi relativi a:

materie prime e altri costi diretti di prodotto non transitati per i centri; centri produttivi; altri centri (tipicamente funzionali) eventualmente ancora aperti ; costi indiretti dei prodotti, eventualmente non transitati per i centri (di qualsiasi tipo). Tutte le voci di costo sono addebitate a tutti i centri del piano scelto, restano esclusi i costi diretti di prodotto che non costituiscono costi di funzionamento dei centri e sono attribuibili direttamente al prodotto a cui fanno riferimento. I costi sono classificati per natura, cio secondo le caratteristiche fisiche (es. mano d'opera) ed economiche (es. mano d'opera diretta o indiretta) del fattore produttivo sottostante. La classificazione per natura della contabilit analitica non detto che coincida con quella di co.ge.
Un esempio di classificazione, contraddistinto da un grado di aggregazione piuttosto elevato delle voci di costo, pu essere considerato il seguente: A) mano d' opera diretta e indiretta; B) stipendi tecnici; C) forza motrice; D) illuminazione; E) combustibili; F) materiali ausiliari e di consumo; G)manutenzioni; H) ammortamenti tecnici; I) costi diversi industriali; L) stipendi commerciali; M) trasporti; N) pubblicit e promozione; O) viaggi e trasferte; P) costi diversi commerciali; Q) stipendi amministrativi; R) assicurazioni; S) costi postali, telefonici, ecc. T) cancelleria e spese d'ufficio; U) costi diversi amministrativi; V) costi diversi generali.

Tali costi vengono imputati ai centri che hanno determinato il fabbisogno delle corrispondenti risorse e solo a quelli, in base alla quantit di risorse consumata nel periodo di tempo considerato. E ovvio che l'importo da imputare ai centri l'ammontare di competenza economica del periodo considerato, in relazione al consumo della risorsa sottostante. Nell'addebito delle voci di costo ai centri sorge immediatamente un problema di misurazione: infatti in alcuni casi si in presenza di costi diretti centro (ad esempio mano d'opera, stipendi, ammortamenti di macchinari, ecc), mentre in altri

debbono imputare costi indiretti di centro. (ad esempio ammortamenti dei fabbricati, energia elettrica per forza motrice, illu-minazione o altri). Le voci di costo individuate appartengono a raggruppamenti funzionali differenti e, quindi, trovano destinazione in tipi di centro di costo diversi. I costi (da A a I) sono i cosiddetti costi di trasformazione industriale, i quali vanno, imputati in parte ai centri produttivi ed in parte ai centri ausiliari (cio alcune voci sono tipiche dei centri produttivi o dei centri ausiliari, ma anche che la stessa voce va suddivisa tra i centri dei due tipi); I costi (da L a V) sono i costi generali non industriali, cio i costi di risorse impiegate nelle funzioni commerciali, amministrative o di altro tipo, e quindi vanno imputati ai centri funzionali. Una volta che i costi dei vari fattori produttivi sono stati imputati ai rispettivi centri, occorre tener presente che i centri ausiliari operano in funzione del centri produttivi, a cui prestano i propri servizi. Pertanto, loperazione successiva da compiere consiste nell'imputare o ribaltare i costi dei centri ausiliari ai centri produttivi. I criteri di imputazione dei costi dei centri ausiliari ai centri produttivi sono molteplici, cio variano a seconda della prestazione che i primi svolgono a favore dei secondi. In generale si pu affermare che limputazione attuabile in due modi: a) misurando direttamente i servizi resi dai centri ausiliari ai centri produttivi mediante un'appropriata unita di misura di tali servizi; b) in modo indiretto, in proporzione allattivit svolta dal centro utente, opportunamente misurata, oppure in base ad altri parametri, sempre relativi a qualche carattere del centro utente. In altre parole, anche il ribaltamento dei costi dei centri ausiliari sui centri produttivi comporta la distinzione tra costi diretti e costi indiretti. Per quanto concerne i centri funzionali, a volte i loro costi transitano per i centri produttivi (ed eventualmente ausiliari), prima di arrivare, ai prodotti. Nella logica della determinazione del costo pieno di prodotto secondo criteri causali il ribaltamento in questione accettabile se i centri funzionali prestano ai centri produttivi (piuttosto che ai prodotti ) dei servizi misurabili. Dopo aver ribaltato i costi dei centri ausiliari (e funzionali) sui centri produttivi, restano aperti solo questi ultimi (ed i centri funzionali non ribaltati). II documento su cui viene riportata l'entit dei costi del periodo suddivisa per voce di costo e per centro una tabella a doppia entrata che sintetizza tutte le operazioni compiute ed evidenzia alla fine i costi di competenza dei centri produttivi e dei centri funzionali. Tale documento, chiamato quadro analisi costi , potrebbe assumere la forma rappresentata nella Figura seguente:

Si fa osservare che, in tale prospetto: a) i centri ausiliari, per ipotesi, prestano servizi ai soli centri produttivi, per cui il loro totale mensile [(1), (2), (3),(4)] viene riportato tale e quale sulla riga sottostante (graficamente l'operazione di riporto da origine ad una forma a scalini ); b) nella colonna in cui sono elencate le voci di costo vengono riportati anche i nomi dei centri ausiliari, in modo da rendere pi chiaro il loro ribaltamento sui centri produttivi; c) viene indicata, per i centri produttivi e quelli funzionali, la destinazione successiva.

Osservando in particolare i centri produttivi, si pone il problema dell'imputazione dei loro costi ai prodotti. Teoricamente il problema si potrebbe risolvere applicando le stesse regole seguite per la localizzazione dei costi ai centri o per l'imputazione diretta dei costi ai prodotti. In altre parole, si potrebbero imputare le varie voci di costo ai prodotti in base ai consumi dei fattori o mediante appropriati criteri di ripartizione, tali da riflettere il principio causale. In pratica, si considerano i costi localizzati ai centri come una entit unica, che viene divisa per il volume di produzione del centro, dando perci origine ad un costo unitario di centro. Tale costo o coefficiente unitario impiegato per l'imputazione dei costi ai prodotti lavorati. L'imputazione ai prodotti dei costi dei centri produttivi pu essere scomposta in due fasi: 1) calcolo dei coefficienti unitari di costo di ciascun centro; 2) determinazione del costo di trasformazione di ciascun prodotto, moltiplicando i coefficienti di costo per il numero di volte che l'unit di misura usata contenuta nel prodotto in questione. Per ci che concerne il calcolo dei coefficienti di costo, avviene mediante la divisione seguente: Coefficiente di centro di costo XY = Totale costi imputati al centro XY Quantit di produzione centro XY

L'operazione finale della contabilit dei costi consiste nell'imputare ai prodotti tutti i costi sostenuti, cosi classificabili: materie prime e altri costi diretti di prodotto; costi dei centri produttivi; costi generali dei centri funzionali e costi generali non localizzati . Per limputazione ai prodotti normalmente occorre: a) moltiplicare il coefficiente di ciascun centro per la quantit di produzione del prodotto considerato; b) sommare i risultati di tali moltiplicazioni, prendendo in considerazione tutti i centri produttivi coinvolti nella trasformazione del prodotto in esame. Il costo di tutte le unit prodotte di un certo articolo, se formato da pi componenti , dato da:
CA =
i =1 n m

I
k =1

xTik

dove: CA = costo di trasformazione di tutte le unita di A; i k Ik = 1, 2, ... n = numero dei componenti del prodotto A; = 1, 2, ... m = numero dei centri in cui il prodotto A e lavorato; = indice o coefficiente di costo del centro k;

Tik = produzione (espressa ad es. in ore) del componente i nel centro k. 10

LACTIVITY BASED COSTING

Nel campo della contabilit dei costi la metodologia innovativa pi conosciuta, e forse pi solida sotto il profilo concettuale, nota con la denominazione di Activity Based Costing (A.B.C.), o contabilit dei costi basata sulle attivit. L'ABC mira a determinare il costo pieno-di prodotto: evitando le distorsioni provocate da una ripartizione spesso semplicistica dei costi indiretti; evidenziando a livello di prodotto fenomeni di rilevanza manageriale ai fini del miglioramento della gestione; individuando le cosiddette attivit richieste da un prodotto per il suo ottenimento; individuando il determinante di costo o cost driver relativo alle suddette attivit. Si ricorda che il cost driver ha due configurazioni fondamentali: quella di cost driver primo inteso come fabbisogno di una determinata attivit e quella di cost driver ultimo, inteso come nesso causale che determina tale fabbisogno. Linteresse dell'ABC sta nel fatto che essa si propone come una contabilit che si mette dalla parte del manager operativo , con le sue esigenze (e, a volte, i suoi errori), esigenze che la contabilit tradizionale soddisfa solo in parte. Tale orientamento all'utente della contabilit pu sembrare ovvio; invece costituisce spesso leccezione, anzich la regola del cost accounting. Infatti in azienda sovente gli strumenti di controllo sono concepiti secondo un orientamento all'amministrativo, piuttosto che all'operativo, con il risultato che il management finisce per diffidare delle informazioni contabili ufficiali e costruisce un proprio sistema di monitoraggio personalizzato, con evidenti conseguenze negative sotto il profilo del coordinamento delle informazioni e della loro omogeneit.

L'ABC si fonda su una logica che parte dalla seguente constatazione: I prodotti richiedono lo svolgimento di particolari attivit (operative e non)

Le attivit richiedono I' impiego di risorse

A ci consegue un iter procedurale secondo cui: 1) I costi delle varie risorse sono imputati in primo luogo alle specifiche attivit. 2) I costi delle Attivit (operative e non) sono imputati ai prodotti. A questo punto ovvio che tutta la metodologia fa perno sul concetto di attivit. Il concetto abbastanza intuitivo: attivit sinonimo di operazioni di gestione.

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Un riferimento teorico recente e noto quello del modello del vantaggio competitivo di M. Porter , nel quale la ricerca dei fattori critici di successo va fatta business per business scomponendo ogni business in attivit generatrici di valore , a loro volta classificabili cos: attivit primarie (logistica in entrata, produzione, logistica in uscita, marketing e vendite, servizi alla clientela); attivit di supporto (approvvigionamenti, sviluppo della tecnologia, gestione del personale); attivit infrastrutturali di carattere generale (ad es. attivit amministrative). Le attivit generatrici di valore (che compongono la c.d. catena del valore ) cos genericamente classificate vanno poi di volta in volta disaggregate in relazione alle peculiarit del business considerato, in quella determinata azienda. La contabilit dei costi basata sulle attivit identifica un oggetto di calcolo e di monitoraggio, la cosiddetta attivit , che definibile in prima battuta come un aggregato di operazioni elementari tecnicamente, omogenee. Cosi, per esempio, le attivit (o sub-attivit) di emissione degli ordini di acquisto ai fornitori e di certificazione dei fornitori stessi sono tecnicamente distinte, pur facendo parte entrambe del lavoro di ap-provvigionamento di un'organizzazione: la prima un'attivit amministrativa, mentre la seconda ha a che vedere con la selezione dei fornitori. Nei due casi cambia non solo il tipo di operazioni compiute, ma anche il tipo di conoscenze tecniche richieste per svolgerle. A proposito di costi delle attivit, ai fini del cost accounting opportuno sottolineare che i costi indiretti sono orientativamen-te classificabili nelle seguenti categorie, in vista della determinazione del costo pieno di prodotto:
a) costi indiretti sostenuti nello svolgimento di attivit produttive; b) costi indiretti sostenuti nello svolgimento di attivit ausiliarie o di servizio o di supporlo alla produzione; c) costi indiretti relativi ad attivit di direzione e di gestione generate dell'area della produzione; d) costi indiretti relativi ad attivit non catalogabili nellarea della produzione.

Per determinare, quindi, il costo industriale, vanno addebitati ai prodotti i costi indiretti per attivit produttive, per attivit di supporto e per attivit di gestione generate di produzione. Le difficolt di imputazione non risparmiano nessun tipo di costo indiretto (come misurare il costo di forza motrice di competenza di un prodotto, oppure il contributo in termini di risorse dato da un capo-reparto all'ottenimento di un bene, o addirittura la quota parte dello stipendio del direttore dell'area tecnico-produttiva); particolare attenzione va tuttavia riservata alle attivit di supporto ed in special modo alle cosiddette transazioni. Per transazioni s'intendono operazioni che comportano scambi di materiali e/o di informazioni necessari per lo svolgimento della produzione. L'enfasi posta sui costi indiretti delle transazioni si giu12

stifica in relazione al rilevante peso assunto da tali attivit, soprattutto in anni recenti. Su di esse ci soffermeremo in via prioritaria. Le attivit di supporto corrispondenti a transazioni possono cos raggrupparsi : di logistica (collegate a ricevimento, movimentazione, spedizione materiali o prodotti); di bilanciamento (che consentono di bilanciare le risorse disponibili e i fabbisogni e che si estrinsecano in ordini di acquisto, di produzione ecc); di qualit (dal classico controllo di qualit ad attivit pi ampie di fissazione di specifiche e di verifica di conformit delle operazioni a tali specifiche); ecc). II denominatore comune alle varie transazioni sta nel fatto che da esse dipendono in misura significativa alcuni attributi del prodotto idonei, a differenziarlo significativamente sul mercato, come la qualit, la tempestivit delle consegne, la variet della gamma ecc. di cambiamento (riguardanti modifiche ai progetti, ai cicli di produzione, agli standard

Una volta individuate le attivit, per ciascuna di esse occorre individuare lunit di misurazione del fabbisogno manifestato dai prodotti, che, riflette la causa immediata del sostenimento dei costi. Esempi puramente indicativi: n. (o ore) di interventi di messa a punto delle macchine n. di ordini di produzione n. di componenti da amministrare n. di ordini di acquisto ai fornitori n. di consegna o di ricevimenti di prodotti o di materie n. di interventi di ispezione n. di modifiche tecniche n. di cicli produttivi o di lotti di produzione. La quantificazione di una certa attivit mediante il proprio cost driver consente di determinare un costo unitario di transazione utile per imputare in maniera attendibile i costi indiretti in questione ai prodotti. Abbiamo esaminato le modalit di imputazione al prodotto dei costi indiretti legati alle transazioni, bisogna considerare le altre due categorie di costi indiretti industriali: i costi delle attivit produttive e i costi delle attivit generali . I costi indiretti sostenuti per lo svolgimento delle attivit produttive corrispondono sostanzialmente ai costi dei centri produttivi della contabilit tradizionale, esclusa ovviamente la manodopera diretta.

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Essi includono i costi per stipendi, manodopera indiretta, ammortamenti dei macchinari, energia elettrica e simili, e com-prendono anche i costi ribaltati da quei centri ausiliari che sono al servizio della produzione, come e tipicamente la manutenzione. L'imputazione di tali costi, tra i quali spiccano gli ammortamenti e altri costi legati al funzionamento dei macchinari, fattibile con una pluralit di tecniche. Tra le diverse metodologie di addebito dei costi in oggetto citiamo le seguenti: 1) si distinguono i centri di costo tradizionali in grandi categorie a seconda del loro grado di automazione, e dell'intensit assunta da altre variabili (capitale investito, influenza del lavoro diretto sulla cadenza produttiva e sua incidenza percen-tuale come costo ecc.) collegate all'automazione. Tipicamente le categorie di centri sono due, a volte denominate centri-uomo e centri-macchina, e, se necessario, per fare ci si scompongono i centri produttivi preesistenti, dove le due realt coesistevano. I relativi costi si imputano ai prodotti rispettivamente in pro-porzione alle ore di lavoro diretto (o parametri equivalenti) e alle ore-macchina opportunamente determinate; 2) si individuano varie attivit produttive (coincidenti o meno con centri di costo della struttura formale), e per ognuna di esse si sceglie il cost driver pi opportuno. La seconda soluzione, illustrata con la sua ricerca del vero cost driver anche per i costi indiretti delle attivit produttive, riflette molto meglio la logica dell'Activity Based Costing. I costi indiretti per attivit generali di produzione. Sono costi del personale (per esempio della direzione di stabilimento), ammortamenti dei fabbricati e di altri beni, premi di assicurazione, spese di illuminazione e riscaldamento, telefoniche, e cos via. Trattandosi di attivit di general management o di servizi generali, e difficile istituire un collegamento tra prodotto e particolari attivit e quindi procedere all'imputazione dei costi secondo modalit simili a quelle viste per le transazioni. In linea di massima si deve pertanto riconoscere che l'addebito di questi costi continua ad avvenire con tecniche o espedienti analoghi a quelli in uso nelle contabilit tradizionali o comunque senza significativi progressi in termini di attendibilit delle ripartizioni. In sintesi, le fasi che caratterizzano la metodologia ABC possono essere cosi elencate: 1) imputazione dei costi diretti ai prodotti; 2) imputazione dei costi indiretti alle attivit che ne determinano il sostenimento; 3) individuazione del cost driver immediato di ciascun tipo di attivit; 4) quantificazione attraverso tale unit di misura del volume di attivit relativo a un certo periodo; 5) calcolo del costo per unit di attivit; 6) imputazione dei costi delle attivit ai prodotti, in base al fabbisogno di attivit che ciascuno di essi manifesta. 14

Non tutti i costi indiretti sono imputabili ai prodotti tramite la metodologia su esposta: pensiamo a non pochi costi indiretti industriali commerciali, amministrativi e altri legati ad attivit di gestione generale dell'impresa. Per questi sono ipotizzabili metodi di addebito tradizionali . Vediamo infine come si presenta la struttura del costo pieno di prodotto quando essa rifletta la metodologia dell'Activity Based Costing e quando invece sia espressione del metodo tradizionale, basato sui centri di costo:
a)
Struttura del costo pieno di prodotto con Activity Based Costing: MATERIE DIRETTE MANODOPERA DIRETTA ALTRI COSTI DIRETTI DI PRODOTTO COSTI ATTIVITA 1 COSTI ATTIVITA 2 COSTI ATTIVITA 3 COSTI ATTIVITA N b) struttura del costo pieno di prodotto con il Metodo tradizionale:

MATERIE DIRETTE MANODOPERA DIRETTA ALTRI COSTI DIRETTI DI PRODOTTO COSTI CENTRO I COSTI CENTRO II COSTI CENTRO III COSTI CENTRO T

Dal confronto delle due metodologie emerge con chiarezza che la differenza fondamentale sta nell'oggetto intermedio di accumulo del costi, che il centro di costo nella contabilit tradizionale ed e lattivit nell'ABC.

Con il calcolo del costo di prodotto secondo i canoni dell ABC e con l'analisi della struttura del costo di prodotto che tale metodologia consente (classificazione dei costi per attivit ), il management aziendale pu disporre dl informazioni utili per raggiungere una molteplicit di scopi: A) per formulare secondo criteri di convenienza economica una pluralit di decisioni aventi per oggetto i prodotti, specie se queste hanno una rilevanza strategica; B) per controllare l'economicit dei singoli prodotti e intraprendere eventuali azioni di miglioramento idonee a ridurre i corrispondenti costi; C) per programmare, secondo criteri pi razionali i fabbisogni di risorse indirette ed i corrispondenti costi e cos facilitare la pianificazione, il budgeting e il controllo di aree di responsabilit dove e massiccia la presenza di costi non parametrici . 15

E opportuno infine fare qualche riflessione di sintesi sull'ABC, sulle condizioni perch possa essere utilmente applicato, sui suoi pregi, sui suoi limiti e sulle possibilit o modalit di coesistenza con altri strumenti di controllo. Cominciamo dalle condizioni di applicabilit dell'ABC. In astratto si pu supporre che in quanto strumento per una pi corretta applicazione del principio causale nell'imputazione dei costi indiretti vada preferito al metodo basato sui centri di costo. In concreto, e soprattutto la presenza in azienda di alcuni requisiti oggettivi a rendere auspicabile l'approccio ABC. Si tratta di presupposti riconducibili ai concetti di Qualit totale, di strategia di differenziazione, di complessit gestionale, che costringono il sistema di cost accounting a porre al centro dell'attenzione le attivit ed i driver dei corrispondenti costi, perch solo cos possibile fornire al management un supporto informativo utile ai fini della efficiente conduzione di una realt tanto complessa. Altro presupposto la presenza di un sistema informativo idoneo a misurare i driver dei costi delle attivit a costi accettabili. I pregi dell'ABC consistono nella possibilit di determinare in modo pi attendibile il costo di prodotto, di facilitare la presa delle decisioni e il monitoraggio mirato al miglioramento dell'efficienza. I limiti dell'ABC non sono peraltro trascurabili . In primo luogo, per quanto intenso sia lo sforzo di misurazione oggettiva del fabbisogno di attivit e di risorse manifestato da un prodotto, resta pur sempre arduo e a volte impossibile attribuire attivit e costi che con il prodotto in questione non hanno significativi legami. Ci significa che per ragioni oggettive 1'ABC non pu spingersi pi di tanto sulla strada della trasformazione in costi diretti di costi tradizionalmente considerati indiretti dalla contabilit. In secondo luogo, in sede di utilizzazione dell'ABC per scopi manageriali, la pretesa di riflettere costi variabili nel lungo periodo ne fa uno strumento di decisione strategica (ad esempio di scelta delle produzioni da spingere o da contrarre) che solo limitatamente pu sostituirsi a metodi corretti dal punto di vista della valutazione economica, quali sono i metodi basati sull'analisi del fattore tempo e del fattore rischio (metodi di attualizzazione dei flussi finanziari).

CARATTERI E FINALITA DEL CONTROLLO DI GESTIONE


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1) VERIFICA DEL RAGGIUNGIMENTO DEGLI OBBIETTIVI (SIA ECONOMICI/REDDITUALI CHE QUANTITATIVI/PRODUTTIVI) MEDIANTE ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI

2) BASE PER LA PRESA DELLE DECISIONI DEL VERTICE AZIENDALE

3) MODIFICA (EVENTUALE) DEL PROCESSO PRODUTTIVO

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MODALITA DEL CONTROLLO DI GESTIONE


LIVELLO STRATEGICO (VALUTAZIONE DELLACCURATEZZA DELLE DECISIONI STRATEGICHE ED EVENTUALE REVISIONE DELLOSF, MODIFICA DELLA STRATEGIA COMPETTIVA A SEGUITO DI MUTAMENTI DEL MERCATO)

LIVELLO MANAGERIALE (VALUTAZIONE DELLACCURATEZZA DELLO SVOLGIMENTO DELLE FUNZIONI OPERATIVE DA PARTE DEL PERSONALE, SELEZIONE DEL PERSONALE, ASSEGNAZIONE DELLE MANSIONI E DELLE QUALIFICHE LAVORATIVE ED EVENTUALE LORO MODIFICA)

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TIPI DI CONTROLLO DI GESTIONE (I)

CONTROLLO ANTECEDENTE (EX-ANTE, DURANTE LA FASE DELLA PROGRAMMAZIONE)

CONTROLLO CONCOMITANTE (IN ITINERE, DURANTE IL PROCESSO PRODUTTIVO)

CONTROLLO SUSSEGUENTE (EX POST, DOPO IL PROCESSO PRODUTTIVO)

CONTROLLO SUL CONTROLLO (VERIFICA DELLEFFICACIA DEL CONTROLLO ED EVENTUALE REVISIONE)

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TIPI DI CONTROLLO DI GESTIONE (II)

CONTROLLO INTERNO (CONTROLLO AFFIDATO A UN SOGGETTO INTERNO ALLIMPRESA, CONTROLLO SULLEFFICACIA ED EFFICIENZA DEL PROCESSO PRODUTTIVO E SUL CORRETTO FUNZIONAMENTO DEL SISTEMA PRODUTTIVO FISICO-TECNICO, CONTROLLO SULLE AZIONI)

CONTROLLO ESTERNO (CONTROLLO AFFIDATO A UN SOGGETTO ESTERNO ALLIMPRESA, CONTROLLO SULLA CORRETTA AMMINISTRAZIONE E SULLADOZIONE DI PRINCIPI DI SANA GESTIONE, OUTSOURCING)

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CARATTERI DELLOUTSOURCING
1) AFFIDAMENTO ALLESTERNO DI ALCUNE FASE DELLATTIVITA NON STRATEGICHE

2) VANTAGGIO/SVANTAGGIO ECONOMICO (AUMENTO DEI COSTI, INCREMENTO DELLA REDDITIVITA, COPERTURA DEI COSTI CON MAGGIORI RICAVI)

3) VANTAGGIO/SVANTAGGIO ORGANIZZATIVO (AFFIDAMENTO DELLATTIVITA AD UN SOGGETTO ESPERTO, DIFFICOLTA DI REINSERIRE SUCCESSIVAMENTE LATTIVITA NEL PROPRIO PROCESSO PRODUTTIVO A SEGUITO DELLA RINUNCIA ALLOUTSOURCING)

4) VANTAGGIO/SVANTAGGIO STRATEGICO (MAGGIORE CONCENTRAZIONE SUL CORE BUSINESS DELLATTIVITA, MIGLIORAMENTO DELLE PERFORMANCES PRODUTTIVE, PERDITA DI CONTROLLO SU UNA PARTE DELLATTIVITA DELLIMPRESA CHE VIENE AFFIDATA A UN SOGGETTO ESTERNO MEDIANTE OUTSOURCING)

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FATTORI MATERIALI ED IMMATERIALI DEL CONTROLLO


FATTORI MATERIALI: ASPETTO STATICO (STRUTTURA TECNICA DI SUPPORTO, MAPPA DELLE RESPONSABILITA) FATTORI IMMATERIALI: RUOLO ASSEGNATO AL CONTROLLO, MODALITA GESTIONE

FATTORI INTERNI ED ESTERNI DEL CONTROLLO


FATTORI INTERNI: CULTURA, PRESENZA DELLUOMO, PORTATORI DI INTERESSE, POTERE, TECNOLOGIA, PRODOTTI, SERVIZI, CARATTERI DEI VERTICI AZIENDALI, STRATEGIA, STRUTTURA ORGANIZZATIVA, SISTEMA DI CORPORATE GOVERNANCE (IMPRESA PADRONALE, CONSOCIATIVA, PUBLIC COMPANY), STILI DI DIREZIONE, TEMPO, ESPERIENZE MATURATE, STORIA DELLAZIENDA, ATTITUDINI AL RISCHIO E VARIABILITA DELLE REMUNERAZIONI FATTORI ESTERNI: CONTESTO, SETTORE, MERCATO, AREE GEOGRAFICHE DI RIFERIMENTO, INTERESSI, PORTATORI DI INTERESSI, REGOLAMENTAZIONE, CONTINGENZA ECONOMICA, CULTURA, COMPETITORI

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EFFETTI DEL CONTROLLO

BENEFICI (EFFICACIA DEL CONTROLLO, VALUTAZIONE SINTETICA DELLANDAMENTO DELLAZIENDA, SCOMPOSIZIONE DEL DATO COMPLESSIVO IN VALORI PARZIALI RIFERITI A SPECIFICHE AREE O A RISULTATI INTERMEDI)

DISTORSIONI (INEFFICACIA DEL CONTROLLO, MANCATO RAGGIUNGIMENTO DEGLI OBBIETTIVI DI RAPPRESENTAZIONE DELLE GRANDEZZE FINANZIARIE DELLIMPRESA, INSUFFICIENZA DEL CONTROLLO, INADEGUATEZZA A ESPRIMERE DETTAGLIATAMENTE FINANZIARIO LANDAMENTO DELLE ATTIVITA AZIENDALI, ECCESSIVA ONEROSITA DEL CONTROLLO)

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IL SISTEMA DI CONTROLLO DEI RISCHI IL SISTEMA DI CONTROLLO DEI RISCHI CONSISTE IN UNA SERIE DI CONTROLLI REALIZZATI INTERFUNZIONALMENTE SU VARI ASPETTI DELLATTIVITA DELLIMPRESA. SI CARATTERIZZA PER: DIVERSIFICAZIONE DEI RISCHI ASSOGGETTATI A CONTROLLO CREAZIONE DI UN SISTEMA (DI FATTO) TRASVERSALE ALLIMPERESA COINVOLGIMENTO DI SOGGETTI DIVERSI (AD ESEMPIO RESPONSABILI DI AREA FUNZIONALE O DI DIVISIONE) PER GESTIRE LE VARIE FASI DEL RISCHIO NECESSITA DI DETERMINARE UN CONTROLLO COMPLESSIVO DEI RISCHI DA PARTE DELLA DIREZIONE GENERALE

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IL CONTROLLO DEI RISCHI - IL RISK MANAGEMENT E UNA VARIABILE STRATEGICA - I RISCHI DEVONO ESSERE CLASSIFICATI PER TIPOLOGIE E INSERITI IN UN PORTAFOGLIO RISCHI - LATTENZIONE DEVE ESSERE POSTA SUI RISCHI PIU RILEVANTI - IL PORTAFOGLIO RISCHI DEVE ESSERE OTTIMIZZATO - DEVE ESISTERE UNA STRATEGIA DI RISCHIO (RISK APPETITE E RISK RESPONSE) - I RISCHI DEVONO ESSERE MISURATI E MONITORATI - LE RESPONSABILITA DI GESTIONE DEI RISCHI DEVONO ESSERE DEFINITE A TUTTI I LIVELLI AZIENDALI

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VANTAGGI DEL CONTROLLO DEI RISCHI (I)

I PRINCIPALI VANTAGGI DEL CONTROLLO DEI RISCHI SONO:

- VISIONE GLOBALE DEL RISCHIO DIMPRESA INTESO COME SOMMATORIA DEI RISCHI SPECIFICI

- REALIZZAZIONE DI AZIONI PREVENTIVE PER FRONTEGGIARE I RISCHI ANTICIPANDONE GLI EFFETTI NEGATIVI

- RIMOZIONE DELLE CAUSE CHE POSSONO DETERMINARE UN PROBLEMA AZIENDALE

- INCREMENTO DELLEFFICIENZA DELLEFFICACIA AZIENDALI

- RIDUZIONE DEI COSTI AZIENDALI


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VANTAGGI DEL CONTROLLO DEI RISCHI (II)

ALTRI VANTAGGI:

- ASSICURARE DELLIMPRESA

LA

SOPRAVVIVENZA

- GARANTIRE GLI STAKEHOLDERS CIRCA LA GESTIONE DELLIMPRESA

- DETERMINARE LA CRESCITA DI VALORE DELLEIMPRESA

- DETERMINARE LAUMENTO DEL VALORE DELLE AZIONI DI IMPRESE QUOTATE

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SVANTAGGI DEL CONTROLLO DEI RISCHI I PRINCIPALI SVANTAGGI DEL CONTROLLO DEI RISCHI SONO: - ONEROSITA DEL SISTEMA DI CONTROLLO DEI RISCHI

- NECESSITA DI DESTINARE ALCUNE UNITA OPERATIVE ALLA GESTIONE DEI RISCHI, DISTOGLIENDOLE DAI LORO COMPITI ABITUALI

- RISCHI DI CATTIVE VALUTAZIONI LEGATI AD INEFFICIENZA DEL SISTEMA DI CONTROLLO DEI RISCHI

- RALLENTAMENTO DEI PROCESSI PRODUTTIVI AZIENDALI PER ASSOGGETTARLI A CONTROLLO

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ORGANI AZIENDALI E SOGGETTI CHE EFFETTUANO IL CONTROLLO DEI RISCHI RISK MANAGEMENT (SISTEMA DI GESTIONE DEI RISCHI CENTRALE COORDINATO DAL VERTICE AZIENDALE, IL SISTEMA VALUTA COMPLESSIVAMENTE SOTTO IL PROFILO STRATEGICO TUTTI I RISCHI AZIENDALI CON UNA VISIONE DINSIEME, CONCENTRANDO LATTENZIONE SU QUELLI PIU RILEVANTI, I SOGGETTI COINVOLTI SONO IL SOGGETTO ECONOMICO E GLI AMMINISTRATORI ED I SINDACI) INTERNAL AUDITING (SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO CHE PRODUCE INFORMAZIONI MESSE A DISPOSIZIONE DEL VERTICE AZIENDALE, IL SISTEMA SUPPORTA LA GESTIONE DEI RISCHI EVIDENZIANDOLI E SEGNALANDONE I POTENZIALI PROBLEMI PER LECONOMIA DELLIMPRESA, I SOGGETTI COINVOLTI SONO I RESPONSABILI DAREA O DI DIVISIONE)

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MODALITA DI GESTIONE DEL RISCHIO LIMPRESA PUO DECIDERE DI GESTIRE IL RISCHIO AZIENDALE NELLE SEGUENTI MANIERE: - EVITARE IL RISCHIO (SI EVITA DI CORRERE IL RISCHIO, AD ESEMPIO SI RINUNCIA ALLA PRODUZIONE DI UN BENE O ALLENTRATA IN UN NUOVO MERCATO O SI VENDE UN RAMO AZIENDALE) - RIDURRE (INTRAPRENDE AZIONI PER EVITARE IL RISCHIO O I SUOI EFFETTI, AD ESEMPIO SI INTRODUCE UN SISTEMA DI CONTROLLO DELLA QUALITA DEL PROCESSO PRODUTTIVO PER MINIMIZZARE I RISCHI CONNESSI ALLA QUALITA DEI PRODOTTI) - CONDIVIDERE (SI CERCA DI TRASFERIRE AD UN ALTRO SOGGETTO TUTTO O PARTE DEL RISCHIO, AD ESEMPIO SI STIPULA UNA POLIZZA ASSICURATIVA) - ACCETTARE (NON SI PRENDONO DECISIONI PER FRONTEGGIARE IL RISCHIO)

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PROBLEMI DEL CONTROLLO INTERNO IN RELAZIONE ALLA COMPLESSITA ORGANIZZATIVA IL CONTROLLO INTERNO E PIU ARTICOLATO AL CRESCERE DELLE DIMENSIONI AZIENDALI IN RAGIONE DI ALCUNI ELEMENTI: 1) NUMEROSITA DELLE VARIABILI STRETEGICHE E NON DA GOVERNARE 2) ETEROGENEITA DELLE VARIABILI 3) VARIABILITA NEL TEMPO DEGLI ELEMENTI STRATEGICI 4) INTERDIPEDENZA DEGLI ELEMENTI STRATEGICI 5) LIVELLO DELLA PRESSIONE ESTERNA SUGLI ELEMENTI STRATEGICI 6) LIVELLO DELLA PRESSIONE INTERNA SUGLI ELEMENTI STRATEGICI

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RUOLO DEI SISTEMI INFORMATIVI SUL CONTROLLO INTERNO UN ALTRO ELEMENTO FONDAMENTALE NEL DETERMINARE LEFFICACIA DEL CONTROLLO INTERNO E COSTITUITO DAI SISTEMI INFORMATIVI. IN LINEA DI PRINCIPIO DEVONE ESSERE: 1) ADATTI A GARANTIRE I FABBISOGNI DI INTEGRAZIONE E COORDINAMENTO ED INTERDIPEDENZA TRA LE VARIE PARTI DELLIMPRESA

2) IDONEI A FORNIRE UN FLUSSO DI INFORMAZIONI COSTANTE A DISPOSIZIONE DELLIMPRESA

3) A DISPOSIZIONE DEL VERTICE AZIENDALE PER SEGNALARE (IN VIA PRIORITARIA) LE INFORMAZIONI RILEVANTI

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ELEMENTI DEI SISTEMI INFORMATIVI I SISTEMI INFORMATIVI PREORDINATI ALLE FINALITA VISTE SONO STRUTTURRATI IN BASE AD ALCUNI ELEMENTI PRINCIPALI: 1)ARCHITETTURA TECNOLOGICA (STRUTTURAZIONE E GERARCHIA DEI MEZZI CHE GARANTISCONO IL FLUSSO DI INFORMAZIONE) 2)INTEGRAZIONE INFORMATIVA (COINVOLGIMENTO DI TUTTE LE COMPONENTI DELLIMPRESA NEL SISTEMA DI SCAMBIO DI INFORMAZIONI) 3)MODULARITA DELLAPPLICAZIONE (ADATTABILITA DEL SISTEMA AI PROBLEMI AZIENDALI) 4)CONFIGURABILITA DEL SISTEMA (MODIFICABILITA DELLE VARIE PARTI DEL SISTEMA PER RISOLVERE I PROBLEMI AZIENDALI)
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MODALITA DI AMMINISTRAZIONE E CONTROLLO NELLE SPA

SISTEMA MONISTICO (1 ORGANO PREPOSTO AD AMMINISTRAZIONE E CONTROLLO)

SISTEMA DUALISTICO (2 ORGANI DISTINTI PER LAMMINISTRAZIONE E IL CONTROLLO)

SISTEMA TRADIZIONALE (2 ORGANI DISTINTI PER LAMMINISTRAZIONE E IL CONTROLLO)

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ADEGUATEZZA DEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO NELLE SOCIETA DI CAPITALI IL SISTEMA DI CONTROLLO DELLE SOCIETA DI CAPITALI AFFIDATO NELLIMPOSTAZIONE TRADIZIONALE AL COLLEGIO SINDACALE PREVEDE SECONDO IL DETTATO NORMATIVO CIVILISTICO: LA VIGILANZA SUL RISPETTO DELLE LEGGI E REGOLAMENTI VIGENTI, DELLO STATUTO, DEI PRINCIPI DI CORRETTA AMMINISTRAZIONE E SULLA ADEGUATEZZA DEL SISTEMA ORGANIZZATIVO (ART 2403 1 COMMA) LORGANO DI CONTROLLO DEVE VERIFICARE LESISTENZA EFFETTIVA DEI REQUISITI CHE RENDANO IL SISTEMA DI CONTROLLO IDONEO (ADEGUATO) ALLE ESIGENZE AZIENDALI, PROPORZIONANDOLO ALLE SPECIFICITA DELLIMPRESA CONSIDERATA E NON ESISTENDO UN SISTEMA DI CONTROLLO VALIDO UNIVERSALMENTE

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CARATTERI DELLADEGUATEZZA DEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO L ADEGUATEZZA DEL SISTEMA ORGANIZZATIVO PUO ESSERE INTESA IN SENSO: -ORGANIZZATIVO (STRUTTURA ORGANIZZATIVA EFFICIENTE E BILANCIATA IN BASE ALLE ESIGENZE AZIENDALI) - CONTABILE (ADOZIONE DI TUTTI GLI STRUMENTI DI REPORTISTICA NECESSARI A RAPPRESENTARE IDONEAMENTE LE GRANDEZZE ECONOMICHE FINANZIARIE E PATRIMONIALI DELLIMPRESA) - AMMINISTRATIVO (ESISTENZA DI UNA STRUTTURA GESTIONALE DELLIMPRESA ADATTA A COORDINANE LATTIVITA AMMINISTRATIVA) - TECNICO (GESTIONE DEI PROCESSI IN SENSO TECNICO E NEL RISPETTO DELLE NORMATIVE (AD ESEMPIO IN TEMA AMBIENTALE) - PATRIMONIALE (OCULATEZZA DELLA SCELTE DINVESTIMENTO)

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ELEMENTI FONDAMENTALI DI UN SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO BILANCIATO IL CONTROLLO INTERNO PUO DIRSI ADEGUATO (BILANCIATO) SE COESISTONO E SONO BEN ORGANIZZATI I SEGUENTI ELEMENTI: - STRUTTURA ORGANIZZATIVA BILANCIATA - ADEGUATEZZA DELLE SINGOLE UNITA OPERATIVE INCARDINATE NELLA STRUTTURA ORGANIZZATIVA - DISTRIBUZIONE (IDONEA) DELLAUTORITA - SISTEMI OPERATIVI STRATEGICA DI PIANIFICAZIONE

- SISTEMI OPERATIVI DI PROGRAMMAZIONE E CONTROLLO - SISTEMI OPERATIVI DI GESTIONE DEL PERSONALE - SISTEMI INFORMATIVI

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I PROVVEDIMENTI NORMATIVI RELATIVI AL CONTROLLO INTERNO DELLE SOCIETA QUOTATE IN ITALIA

IL TUF E LE SUE MODIFICHE

LA LEGGE 262/2005 (INSERIMENTO DELLA FIGURA DEL DIRIGENTE PREPOSTO ALLA TENUTA DEI CONTI)

IL DLGS 303/2006 (REVISIONE DELLA LEGGE 262)

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LA FIGURA DEL DIRIGENTE PREPOSTO ALLA REDAZIONE DEI DOCUMENTI CONTABILI SOCIETARI 1) INTERPOSIZIONE TRA DIRIGENZA GENERALE E RESPONSABILE DELLAREA FUNZIONALE (VISIONE DINSIEME DEI PROBLEMI DELLAREA FINANZIARIA)

2) PARALLELISMO CON IL CFO AMERICANO (DIFFERENZA MINORE COMPLESSITA SISTEMA ITALIANO, RISCHIO SUBALTERNITA A DIRIGENZA GENERALE E SVUOTAMENTO SOSTANZIALE DEL RUOLO)

3) RUOLO DEL DIRIGENTE E DEL SISTEMA DI CONTROLLI INTERNI NEI GRUPPI E NELLE IPOTESI DI PARTECIPAZIONI (ANCHE INCROCIATE) CON GENERAZIONE DI FLUSSI INFORMATIVI RECIPROCI E NECESSITA DI GESTIRE TALI INFORMAZIONI E LE RELATIVE DOCUMENTAZIONI

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DIRIGENTE PREPOSTO ALLA REDAZIONE DEI DOCUMENTI CONTABILI SOCIETARI: COMPITI E FUNZIONI (ART 148 E SEGUENTI DEL TUF)

1) DEVE DISPORRE DI REQUISITI DI PROFESSIONALITA

2) DEVE PREDISPORRE UNA DICHIARAZIONE SCRITTA CIRCA LADERENZA DEI DOCUMENTI CONTABILI AGLI ATTI COMPIUTI DALLA SOCIETA

3) DEVE PREDISPORRE UN SISTEMA DI CONTROLLI INTERNI (COMPLESSO DI PROCEDURE AMMINISTRATIVE) ADEGUATO ALLA FORMAZIONE DEL BILANCIO DESERCIZIO (E DI QUELLO CONSOLIDATO SE PREVISTO) E DI OGNI ALTRA COMUNICAZIONE FINANZIARIA

4) IL CDA VIGILA SULLA DISPONIBILITA DI MEZZI E POTERI ADEGUATI DA PARTE DEL DIRIGENTE PREPOSTO

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5) DEVE PREDISPORRE UNA RELAZIONE ACCOMPAGNATORIA DEL BILANCIO DESERCIZIO (INSIEME AGLI ORGANI SOCIETARI) IN CUI SI VERIFICA LA RISPONDENZA DEI DOCUMENTI SOCIETARI AGLI EFFETTIVI ACCADIMENTI E SI RAPPRESENTA IN MODO VERITIERO E CORRETTO LANDAMENTO ECONOMICO E LA SITUAZIONE PATRIMONIALE E FINANZIARIA DELLA SOCIETA (E DELLE IMPRESE INSERITE NEL CONSOLIDAMENTO) SECONDO IL MODELLO STABILITO CON REGOLAMENTO CONSOB 6) LE DISPOSIZIONI CHE VALGONO PER GLI AMMINISTRATORI SI APPLICANO ANCHE AI DIRIGENTI CONTABILI

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