CONTABILIT DIREZIONALE E CONTABILIT ANALITICA

In precedenza abbiamo affrontato largomento relativo alla contabilit generale, ossia

quelloperazione che, attraverso il bilancio, permette di ottenere risultati fondamentali relativi alle
condizioni economiche, patrimoniali e fiscali dellattivit, focalizzandosi sullutile (o perdita)
dellesercizio appena concluso.
Tuttavia lo strumento del bilancio appare limitato, poich non permette di intervenire in modo
tempestivo sulle dinamiche di produzione, n permette di monitorare in tempo reale quello che
landamento dellattivit: a tal proposto si ricorre ad altre facce della contabilit, ossia la
contabilit direzionale e la contabilit analitica.
La contabilit direzionale molto utile in quanto permette di rilevare, organizzare e interpretare al
meglio i dati relativi alla produzione, a partire da quello monetario, quindi non limitandosi
esclusivamente a tale aspetto. Questo insieme di strumenti permette di:

Formulare strategie pi efficaci;

Pianificare e controllare la produzione;
Decision Making, quindi prendere decisioni per il futuro dellazienda;
Migliorare in generale le prestazioni dellattivit.

La contabilit analitica costituisce una parte degli strumenti riassunti nella definizione di
contabilit generale, e tratta prevalentemente le informazioni relative allacquisizione e al consumo
delle risorse.
In linea di massima possiamo concludere che la contabilit analitica si differenzia da quella
generale per:

Scopo, poich non punta ad un resoconto sul reddito e sul capitale, ma allelaborazione dei
dati per poter operare scelte e attivit di controllo.
Momento di rilevazione, non si riferisce al 31 dicembre, ma a tempi variabili;
Destinazione, poich non destinato a membri esterni, ma membri del personale
dellazienda adibiti al management.

Dunque la contabilit analitica risulta utile per:

Valutare e cercare di migliorare le prestazioni e lefficienza dellazienda (+output con

input);
Fornire informazioni di supporto, relative ad esempio a scelte di convenienza tra due
strategie, alleliminazione di linee di produzione, allanalisi degli investimenti e quantaltro.
Programmare e controllare la gestione;
Valutare il bilancio.

IL CONCETTO DI COSTO E LA CLASSIFICAZIONE DEI COSTI

Dal punto di vista economico, si parla di costo in termini di esborso di unit monetarie utile al fine
di ottenere un bene o un servizio; per quanto riguarda le analisi di cui ci stiamo occupando,
possiamo notare come il costo sia:

Il costo relativo allacquisto di fattori produttivi per quanto riguarda la contabilit generale;
Il costo relativo alla produzione per la contabilit analitica.

Per tanto, in contabilit analitica si parla di costo come:

la somma dei valori attribuiti ai fattori impiegati o consumati durante i processi
produttivi, atti a conseguire un determinato utile.
Possiamo quindi parlare di una vera e propria analisi del comportamento dei costi, operata mediante
diversi fattori quali:

Il costo considerato;
Un cost driver, ossia un parametro che viene considerato e da cui dipende la variazione del
costo;
Il periodo di tempo preso a riferimento;

unefficiente analisi del comportamento dei costi permette di tracciare un grafico che descriva come
variano i costi di un fattore di produzione in base al cost driver scelto, dando la possibilit di ideare
una strategia efficace oppure prendere una decisione ecc.
I TIPI DI COSTI
possibile suddividere i costi in tre grandi macrocategorie:

Costi fissi, ossia quei costi che non dipendono direttamente dal volume di unit prodotte
(cost driver);
C=K

Costi variabili, che dipendono invece dal volume di unit prodotte, tali che
C=v*Q
(v = costo variabile unitario)

Costi misti, costi semivariabili.

CLASSIFICAZIONE DEI COSTI

Costi controllabili
costi direttamente controllabili dal manager ed influenzabili direttamente dalle sue scelte;

Costi non controllabili

costi non controllabili direttamente dal manager, ma dalla direzione dellattivit, a cui il
manager fa riferimento;

Costi diretti
costi relativi direttamente alloggetto di costo, attribuibili mediante particolari criteri di
specialit e che risultato del prodotto tra volume del fattore impiegato e prezzo unitario;
Costi indiretti
costi non attribuibili direttamente alloggetto di costo, ma solo attraverso criteri di
comunanza;

Costi comuni
ossia costi relativi a fattori utilizzati da pi oggetti per i quali non possibile distinguere la
quantit di fattore consumato;

Costi speciali
costi relativi a fattori utilizzati da una porzione di produzione, in serie limitate e facilmente
rintracciabili;

Costi rilevanti
differisco tra due alternative diverse e sono rilevanti poich la scelta di uno o dellaltro
comporta una risultato diverso in termini di convenienza;

Costi irrilevanti
differiscono tra due alternative diverse, tuttavia non influenzano lanalisi dal punto di vista
della convenienza;

Costi differenziali
differenza tra costi rilevanti utili per comprendere in che misura una scelta conviene rispetto
ad unaltra.

IL PUNTO DI PAREGGIO
Una volta studiato il comportamento di un determinato costo, utile condurre unanalisi pi
approfondita per poter prevedere landamento economico dellimpresa: a tal proposito si fa
riferimento allanalisi CVR (Costi Volumi Risultati) o Breakeven Analysis. Questo strumento
utilissimo al fine di:

Raggiungere il pareggio tra costi e ricavi;

Ottenere obiettivi prefissati di profitto.

Quindi, come primo passo, lanalisi CVR permette di ottenere informazioni utile per poter stabilire
quali siano le quantit di output da produrre affinch:
CT = RT
Possiamo scomporre lequazione in questo modo:
CT =CF +CV =RT
RT=CF +vQ= pQ

CF

Q=
( pv )

Dove v rappresenta il costo variabile unitario e p il profitto unitario.

Con Q indichiamo il volume di output utile per ottenere il pareggio, mentre (p v) prende il
nome di margine di contribuzione unitario (mdc).
Un altro importante risultato lUTILE OBIETTIVO, ossia:
UO=RT CT

UO=pQO vQOCF
Q O=

(UO+CF)
( pv )

Questanalisi permette quindi di conoscere le quantit di output da vendere per poter raggiungere un
utile prefissato, detto appunto utile obiettivo.
LANALISI DI SENSIBILITA DEL RISULTATO
Per poter modificare la situazione di partenza, possibile intervenire essenzialmente su quattro
parametri:

Prezzo;
Volume;
Costi fissi;
Costo variabile unitario.

Unanalisi casistica permette cos di determinare diversi scenari, a seconda del parametro che si
preso in considerazione alla sua variazione.
IL PROFITTOGRAMMA
Un altro importante strumento il profittogramma, una funzione che permette di conoscere i
risultati relativi al volume delle attivit:
U=RT CT =pQvQCF=Q( pv )CF
Tale funzione permette di analizzare anche altri aspetti specifici:

La rischiosit dellimpresa;
Il margine di sicurezza, ossia quel valore che separa il punto di pareggio dal valore
programmato nel budget.

I LIMITI DELLANALISI CVR

Tutto sommato, tuttavia, lanalisi CVR presenta diversi limiti:
Fa riferimento ad un breve periodo di tempo, considerando in pi i costi fissi;
Non considera le eventuali rimanenze di magazzino;
Considera come unico driver di costo il volume di produzione.
I CENTRI DI COSTO
Quando unazienda risulta particolarmente complessa ed organizzata, spesso occorre definire delle
unit operative apposite dette centri di costo, utili per:

Imputare in modo corretto i costi;

Disporre di dati utili in fase di decision making;
Consentire di controllare in modo pi efficacie la situazione economica.

Esistono diversi tipi di centro:

Centri produttivi, adibiti direttamente alla produzione;

Centri ausiliari, che sostengono i centri di produzione senza intervenire nei cicli produttivi;
Centri comuni / di struttura, che non svolgono attivit direttamente legate alla produzione.

Ma come si calcola il costo del prodotto? Quali sono i parametri che vengono considerati e quali
quelli trascurati?
Sicuramente sulla determinazione del costo di un prodotto influisce il tipo di impresa che lo
produce e il tipo di prodotto stesso, ma in linea generale si utilizzano due impostazioni teoriche:

Full costing (costo pieno);

Direct costing (costo variabile).

FULL COSTING
Il Full Costing un sistema di calcolo a costo pieno che permette di calcolare il costo del prodotto
basandosi esclusivamente sul principio dellassorbimento integrale di costi, quindi:
il costo di tutti i fattori impiegati concorre a determinare il costo del prodotto.
In questo modo, tuttavia, difficile capire in che misura il costo di ogni fattore impiegato concorra
a determinare il costo del prodotto, quali siano quindi i costi comuni e quali quelli speciali, che
vengono allocati nelle ultime fasi di produzione. A tal proposito si fa rifermento a delle basi di
ripartizione:

Base unica (in proporzione ad una sola quantit);

Base multipla (legato a pi quantit).

Inoltre, un altro importante fattore che influisce sulla determinazione del costo legato al modus
operandi delle aziende:

per commessa;

a flusso continuo.

DIRECT COSTING
Il Direct Costing invece un sistema di calcolo a costo variabile che divide i costi in due categorie:

costi fissi, costi che non sono legati al volume di produzione, ma indispensabili per
produrre;
costi variabili, costi che dipendono dalla volume di produzione, detti anche costi
eliminabili.

Nel breve periodo, nel sistema di calcolo del Direct Costing assume notevole importanza il
Margine di Contribuzione (MdC) ossia la capacit di un prodotto di coprire i Costi Fissi e creare
quindi un utile.
Il margine di contribuzione unitario un elemento che abbiamo gi analizzato, la differenza tra
profitto e costo variabile unitari (p-v):

se (p v) <0, lazienda sar sempre in perdita

se (p v) >0, lazienda potr contare su un utile.

Un margine di contribuzione unitario positivo indispensabile affinche si possa avviare la

produzione, poich altrimenti si percorrerebbe una strada molto complessa che conduce
inevitabilmente ad una perdita.
DIRECT COSTING SEMPLICE
Una prima analisi della reddittivit di un prodotto ci permette di elaborare il Direct Costing
Semplice, che consiste nel ricavare innanzitutto il margine di contribuzione unitario e poi quello
complessivo; sommando poi lMdC complessivo di ogni linea di produzione, vi si sottraggono i
costi fissi comuni, in modo da ottenere il Risultato operativo netto:
Ricavi unitari
Costi variabili =
mdc (margine di contribuzione unitario) *
Q vendute =
MdC (margine di contribuzione complessivo)

Somma di tutti gli MdC

Costi fissi comuni =
Risultato Operativo Netto.
DIRECT COSTING EVOLUTO

Questanalisi pi approfondita, invece permette di evidenziare due livelli differenti di MdC:

1. MdC Lordo, relativo al Direct Costing Semplice;
2. MdC Semilordo, che considera anche i Costi fissi Specifici, ossia quei costi fissi attribuibili
a una determinata porzione di produzione a cui appartiene il costo oggetto di analisi.
Quindi:
Ricavi unitari
Costi variabili =
mdc (margine di contribuzione unitario) *
Q vendute =
1 MdC (Lordo)
Costi fissi specifici (eliminabili e non eliminabili) =
2 MdC (SemiLordo)

Somma degli MdC

Costi fissi comuni
Risultato Operativo Netto.

LE DECISIONI AZIENDALI
In fin dei conti, tutte le varie metodologie analizzate finora permettono al manager o alla direzione
dellazienda di prendere determinate decisioni altrimenti difficili:

Mix produttivo, la combinazione pi proficua di prodotti, che permetta di ottenere quindi

pi profitto possibile;
Make Or Buy, scegliere se produrre da se o comprare: consideriamo le due funzioni Make e
Buy, dove
Make = CTI = CFe (eliminabili) + v*Q;
Buy = CTE = prezzo*Q.

quando Make < Buy, conviene senza dubbio produrre da se, piuttosto che vendere, mentre
quando Buy < Make vale il contrario.
Eliminare una linea di produzione che consiste nel confrontare
CF specifici eliminabili >= 1MdC