Corso di laurea in Ingegneria Edile – A.A.

2012/2013

Corso di Economia e Organizzazione Aziendale

La contabilità analitica CST-L

Stefano Pedrini, PhD

stefano.pedrini@unibg.it
Agenda della lezione pagina 2

• Definizione, finalità e caratteristiche dei sistemi di controllo
ƒ Contabilità analitica : definizione e obiettivi

• Sistema dei costi
ƒ Definizione di costo
ƒ Classificazione dei costi
• Costi variabili e costi fissi
• Costi diretti e costi indiretti
• Costi di produzione e costi di periodo
• Metodologie di calcolo del costo di prodotto
ƒ Direct costing
ƒ Direct costing evoluto
ƒ Full costing

• Il costo pieno di produzione
• Processi produttivi e sistemi tradizionali di determinazione dei costi
ƒ Sistema per commessa (job‐order costing)
ƒ Sistema per processo (process costing)

Stefano Pedrini
Agenda della lezione pagina 3

• La contabilità per centro di costo di produzione e di servizio

• Sintesi della lezione

Stefano Pedrini
 pagina 4

Definizione, finalità e caratteristiche dei sistemi di controllo

Stefano Pedrini
Contabilità Esterna vs Contabilità Interna pagina 5

• La contabilità esterna, in quanto strumento “standard”, non porta 
informazioni specifiche del processo sottostante e quindi sottrae elementi 
utili ai fini del processo decisionale interno.
• Analogamente, in quanto strumento intrinsecamente “integrale”, ha scarsa 
utilità ai fini della determinazione delle specificità dei processi d’impresa, 
non consentendo una azione correttiva di tipo “chirurgico”.
• La contabilità esterna è strumento “consuntivo”; quindi possiede una 
valenza storica e non prospettica. E’ strumento che guarda al passato e 
quindi non veicola informazioni inerenti al futuro dell’impresa.
• E’ strumento oggettivamente molto preciso (formalmente), ma in quanto 
tale è oggettivamente “lento” e quindi sempre meno adatto ad essere 
utilizzato come strumento di gestione in un ambiente orientato al rapido 
cambiamento.
• Infine, in quanto strumento destinato all’ “esterno”, non può veicolare 
informazioni di tipo confidenziale, che tuttavia potrebbero 
essere utili ai fini della gestione d’impresa.

Stefano Pedrini
Contabilità Esterna vs Contabilità Interna pagina 6

Sistema di Contabilità
(Accounting System)
Informazioni di natura
amministrativa e gestionale

Utilizzatori esterni Utilizzatori interni

Managerial Accounting
Financial Accounting
(Contabilità Direzionale)
(Contabilità Esterna)
Informazioni per il supporto alle 
Informazioni di natura economica, 
decisioni e per il controllo delle attività 
patrimoniale e finanziaria
di un’organizzazione

Stefano Pedrini
Contabilità Esterna vs. contabilità Direzionale pagina 7

La contabilità esterna La contabilità direzionale

(Financial Accounting)
fornisce informazioni agli
azionisti, ai creditori e a tutti gli
stakeholder esterni ed interni
all’organizzazione
(Managerial Accounting)
fornisce informazioni e
supporto decisionale
alla direzione e ai manager di
un’organizzazione

Stefano Pedrini
Finalità del controllo di gestione pagina 8

• Il controllo di gestione è un processo organizzativo che produce 
informazioni utilizzate dal management per prendere decisioni allo scopo di 
programmare, implementare, misurare e correggere le attività 
dell’organizzazione

• In altri termini, è un sistema di tecniche utilizzate dal management
ƒ Per pianificare gli obiettivi aziendali
ƒ Per verificare con continuità se il comportamento dell’impresa (e delle 
singole unità organizzative al suo interno) sia in grado di raggiungere gli 
obiettivi stabiliti in sede di pianificazione
ƒ Per rilevare lo scostamento tra obiettivi pianificati e risultati conseguiti 
in modo da introdurre gli interventi correttivi eventualmente necessari

Stefano Pedrini
 Ciclo di controllo in senso classico pagina 9

• Pianificazione
Si determina un insieme di 
obiettivi Pianificazione Correzione

• Misura dei risultati
Si misurano i risultati e si 
effettua un’analisi della 
differenza tra gli obiettivi ed 
i risultati effettivi

• Correzione
Si introducono effetti 
correttivi per riportare i 
risultati verso gli  obiettivi
Misura dei risultati

Stefano Pedrini
Complessità e controllo – L’impresa come pagina 10
sistema ad anello chiuso

Dimensione Strategica
Impresa

+ Δ
Budget Decisioni output (t)
Scostamenti Misura
‐ e correzione
Dimensione Organizzativa
input (t)

Costi

Dimensione Economica

mercato
Controllo di Gestione

Stefano Pedrini
 Complessità e controllo – L’impresa come pagina 12
sistema ad anello chiuso

scostamento
anello aperto (no SCG)
obiettivo
(es. budget
ricavi annui)

effettivo
(es. ricavi annui
effettivi)
t

anello chiuso (SCG) punti di misura e correzione obiettivo

effettivo

Stefano Pedrini
Complessità e controllo pagina 13

• Imprese con i processi fuori controllo (no misura, no controllo)
ƒ Al termine dell’esercizio, osservando il bilancio, sovente in perdita, il 
management si domanda cosa è successo attribuendo la responsabilità 
alla “congiuntura economica” o al “sistema economico” o al “sistema 
creditizio” o alla fiscalità …

• Imprese che subiscono i processi (misura, ma non controllo)
ƒ Il management osserva ciò che avviene, ma non interviene 
tempestivamente con fattori di correzione; il risultato può essere simile 
al precedente

• Imprese che governano i processi (misura e controllo)
ƒ il management si pone obiettivi         
ƒ pianifica i processi primari e alternativi
ƒ pianifica le risorse 
ƒ pianifica le verifiche e i controlli
ƒ fanno sì che “le cose accadano” nei modi e nei tempi stabiliti

Stefano Pedrini
 Trade-off tra precisione e costo del pagina 14
controllo di gestione (1)

• Come nel caso di qualunque misurazione, le informazioni ottenute dalla 
contabilità direzionale sono approssimate; in generale l’accuratezza 
richiesta alla contabilità direzionale è inferiore rispetto a quella della 
contabilità esterna, in cambio della tempestività nel fornire le informazioni 
(trade‐off tra precisione e tempestività)

• Uno dei compiti principali del management è prendere decisioni in tempi 
rapidi; spesso ciò comporta non avere a disposizione tutti i dati necessari o 
averli in modo approssimato. Il management prende decisioni sulla base di 
informazioni incomplete o approssimate

Stefano Pedrini
Trade-off tra precisione e costo del pagina 15
controllo di gestione (2)

Costo
Alto

Costi totali

Costi per il progetto, la 
Costi per decisioni non  realizzazione e la gestione del 
ottimali a causa  sistema di rilevazione dei 
dell’approssimazione  costi
dell’informazione

Basso
Precisione
Bassa Situazione ottimale Alta

Stefano Pedrini
 Contabilità Analitica: elementi di base pagina 16

• La contabilità generale ha per oggetto l’impresa nel suo complesso
ƒ È sufficiente per fornire informazioni sintetiche sull’andamento 
dell’azienda ai soggetti esterni (clienti, fornitori, finanziatori della società, 
azionisti, Stato, comunità sociale) …
ƒ Ma è troppo aggregata come strumento interno di supporto decisionale : 
infatti, non consente di capire quali prodotti e quali unità organizzative 
siano responsabili dei risultati dell’impresa

• La contabilità analitica viene introdotta per superare questo limite della 
contabilità generale
ƒ E’ un sistema di rilevazione dei costi dove le voci di costo non sono 
classificate “per natura” come nella contabilità generale (ad esempio : 
acquisto di materie prime, costo del personale, ammortamenti) …
ƒ Ma sono classificate “per destinazione” : ogni volta che una risorsa viene 
consumata, il sistema di contabilità analitica ne associa il costo relativo a 
un oggetto di costo, ovvero all’unità organizzativa e/o al prodotto che ne è 
responsabile
Stefano Pedrini
Contabilità Analitica: obiettivi specifici pagina 17

• Grazie alla classificazione per destinazione, la contabilità analitica consente 
di rilevare l’assorbimento di risorse da parte di ciascun prodotto/unità 
organizzativa e pertanto di misurarne il costo 

• La determinazione del costo di prodotto/unità organizzativa a sua volta 
consente di raggiungere 3 diversi obiettivi
ƒ Determinare correttamente il valore delle scorte di prodotti finiti e di 
semilavorati (perché nella contabilità analitica viene registrato quale 
prodotto consuma quali risorse)
ƒ Rilevare il livello di profittabilità dei prodotti, utile per decidere 
correttamente il mix produttivo di un’azienda (perché la contabilità 
analitica, rilevando i costi di ciascun prodotto, consente di confrontarne 
costi e ricavi e, quindi, di misurarne la profittabilità)
ƒ Misurare le prestazioni di un’unità organizzativa (perché la contabilità 
analitica identifica le risorse utilizzate da un’unità – i costi – e i risultati 
che essa produce – i ricavi)

Stefano Pedrini
 pagina 18

Sistema dei costi

Stefano Pedrini
Il concetto di costo pagina 19

• Cosa significa la frase : “Il costo del new iPad 3G 16 GB è 599 euro”?

• La frase in sé non significa nulla se non è chiarito il contesto.
ƒ è il costo di “produzione” per Apple?
ƒ è il costo del solo tablet?
ƒ incorpora altri costi oltre al costo del tablet, delle cuffie e della 
confezione?
ƒ incorpora anche i costi dei servizi di assistenza?
ƒ incorpora anche i costi delle future release del sistema operativo iOS?

Stefano Pedrini
Definizione di costo (1) pagina 20

• Il costo è la misura monetaria delle risorse utilizzate per un qualche scopo

• La misura del costo è espressa in termini monetari
ƒ La moneta fornisce un denominatore comune che permette di sommare 
quantità diverse di risorse differenti
ƒ Ad esempio, le risorse impiegate per fare il pane sono gli ingredienti, 
l’utilizzo delle macchine per impastare e per cuocere, le ore impiegate; 
il costo delle singole componenti è il denominatore comune che 
permette di ottenere, sommandole, il costo di un chilogrammo di pane

Stefano Pedrini
Definizione di costo (2) pagina 21

• Il costo misura l’impiego di risorse
ƒ Quantità di prodotto, ore di lavoro, impiego di attrezzature, etc.

(Cost is a resource sacrificed or forgone to achieve a specific objective)

• La rilevazione di un costo ha sempre a riferimento uno scopo. L’oggetto del 
costo (cost object) è il termine tecnico per indicare il prodotto, il progetto, il 
servizio, il cliente, il canale distributivo, l’unità organizzativa o qualunque 
altra entità per la quale si desidera conoscere il valore monetario delle 
risorse che sono state utilizzate per realizzarla

(A cost object is anything for which a separate measurement of cost is 
desired)

Stefano Pedrini
 L’oggetto del costo pagina 22

• Oggetto del costo (cost object) è il termine tecnico per indicare 
genericamente il prodotto, l’unità organizzativa, il cliente, il progetto o altra 
attività o scopo per il quale i costi sono misurati.

Prodotto Un capo d’abbigliamento taglia 48, colore rosso
Linea di prodotti Un gruppo coerente di capi d’abbigliamento 
Marchio Tutti i capi di abbigliamento Burberry

Agente Un venditore

Canale Un insieme omogeneo di punti vendita
Servizio Un volo aereo Ryanair da Bergamo a Londra
Progetto Un aeromobile assemblato dalla Boeing 
Cliente Una catena distributiva
Attività Un test per rilevare il controllo di qualità
Unità organizzativa Il reparto manutenzione

Stefano Pedrini
 Classificazione dei costi pagina 23

• I costi possono essere classificati in modi diversi a seconda dell’obiettivo per 
cui sono considerati o possono essere utilizzati

Economic Financial Accounting 
Cost Accounting Concept
Concept Concept
Costi variabili Costi diretti Costi di produzione o di 
(Variable costs) (Direct costs) prodotto
(Production /product costs)

Costi non di produzione o di 
Costi fissi Costi indiretti periodo
(Fixed costs) (Indirect costs) (Non production /period
costs)

Stefano Pedrini
Costi e volume di attività pagina 24

Costi variabili Costi fissi

(variable costs) (fixed costs)

I costi variabili sono costi il cui valore  I costi fissi sono costi il cui valore 
complessivo varia in misura  complessivo non varia al variare del 
proporzionale al volume di attività volume di attività
• quantità di farina in un panificio (al  • stipendi dei dirigenti
variare della quantità di pane 
• energia elettrica per la climatizzazione 
prodotta)
• costi di sorveglianza dei fabbricati
• energia elettrica per gli impianti di  
produzione (al variare delle ore di  • tassa di circolazione di un autocarro
funzionamento degli impianti)
• canoni di locazione degli immobili
• spese di spedizione (al variare del 
numero e del peso dei colli spediti)
Determinanti dei costi (cost drivers)

Stefano Pedrini
 Alcuni cost drivers pagina 25

• Numero di progetti di ricerca

Ricerca & Sviluppo
• Numero di personale dedicate a ciascun progetto
• Numero di componenti specifiche di prodotto
Progettazione • Numero di prodotti in fase di sviluppo
• Numero di unità prodotte
• Numero di prodotti diversi realizzati
Produzione
• Numero di lotti di produzione
• Numero di ordini di modifica del prodotto
Marketing • Numero di campagne pubblicitarie
• Numero di addetti alle vendite
• Valore delle vendite
Distribuzione • Numero di articoli commercializzati
• Numero di clienti e canali
Servizio post vendita • Numero di interventi di installazione
• Numero di chiamate di servizio
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.

Stefano Pedrini
 Costi variabili e costi fissi : totali e unitari (1) pagina 26

Costi variabili totali Costi fissi totali
CV = CVu * Q
CV CF

Q Q
Costi variabili unitari Costi fissi unitari
CFu
CVu CFu = CF / Q

Q Q
I costi variabili totali variano proporzionalmente  I costi fissi totali sono fissi (in un determinato 
al volume di attività mentre il costo variabile  intervallo di rilevanza) mentre il costo fisso unitario 
unitario è fisso diminuisce con il volume di attività

Stefano Pedrini
Costi variabili e costi fissi : totali e unitari (2) pagina 27

Prodotto A Q1 = 200 Q2 = 500

Costi variabili totali, CV 2.000 5.000
Costi fissi totali, CF 1.000 1.000
Costi variabili unitari, CVu 10 10
Costi fissi unitari, CFu 5 2
Costi variabili totali Costi fissi totali
CV
CF
5.000

2.000
1.000
200 500 Q 200 500 Q
Costi variabili unitari Costi fissi unitari
CFu
CVu
5
10
2
200 500 Q 200 500 Q

Stefano Pedrini
9 Costi variabili e costi fissi pagina 28

Quale dei seguenti costi è variabile rispetto al numero di Happy Meal
venduti al negozio di McDonald, in piazza Duca d’Aosta a Milano?

A. Lo stipendio del gestore
B. Il costo del pane per la preparazione degli hamburger
C. Il costo dell’energia elettrica per l’illuminazione del locale
D. Il costo del giocattolo associato all’Happy Meal
E. I costi di pulizia del locale

Stefano Pedrini
 Oggetto del costo: costi diretti e costi pagina 30
indiretti

COSTI DIRETTI COSTI INDIRETTI
• Costi che possono essere facilmente ed  • Costi che non sono direttamente 
oggettivamente attribuibili ad un  riconducibili ad un solo oggetto del 
oggetto del costo (ad esempio ad un  costo (ad esempio ad un prodotto o ad 
prodotto o ad un reparto) in quanto da  un reparto) ma debbono essere allocati 
esso causati (suddivisi) in modo opportuno in 
quanto causati da più oggetti del costo

• Esempio :  il costo della vernice  • Esempio : il costo della campagna 
metallizzata  nel reparto di verniciatura  pubblicitaria istituzionale della catena 
della Audi RS5 è attribuibile  di alberghi Hyatt non è riconducibile 
direttamente al costo del modello  direttamente, ad esempio, allo Hyatt
stesso Hotel di Las Vegas

Stefano Pedrini
 Costi diretti e indiretti in funzione pagina 31
dell’oggetto del costo
Voci di costo Prodotto Reparto Divisione
Materie  Materie prime 1.000 Materie prime 1.000
700 300
prime
M.O.D. 500 M.O.D. 500
M.O.D. 200 300
Materie prime 1.000 Amm.to Amm.to impianto
C Diretti 900 600 400 400
impianto
Manodopera 
500
diretta (M.O.D.) Costi indiretti Stipendio Stipendio 
80 80
caporeparto caporeparto
Amm.to 
400 Amm.to impianto 400
impianto Manutenzioni Manutenzioni 
120 120
tecniche tecniche
Stipendio  Stipendio 
80 80
caporeparto caporeparto Costi diretti 2.100 Stipendio Dir. 
130
Manutenzioni  divisione
120 Manutenzioni 
tecniche tecniche
120 Costi indiretti Pubblicità 200
Stipendio Dir. 
130 Stipendio Dir.  Stipendio Dir.
divisione 130 130 Costi diretti 2.430
Divisione Divisione
Pubblicità 200 Pubblicità 200 Pubblicità 200 Costi indiretti

Amministrativi di  Amministrativi di  Amministrativi Amministrativi di 

170 170 170 170
sede sede di sede sede

Oneri finanziari 90 Oneri finanziari 90 Oneri finanziari 90 Oneri finanziari 90

Totale impresa 2.690 Totale impresa 2.690 Totale impresa 2.690 Totale impresa 2.690

Stefano Pedrini
9 Costi diretti ed indiretti pagina 32

Quali dei seguenti costi dovrebbe essere considerato un costo diretto nella 
produzione di serie della Ferrari 430 Scuderia?

A. Lo stipendio dei collaudatori di linea della 430 Scuderia
B. L’assicurazione dello stabilimento di Maranello 
C. Il costo del navigatore satellitare (optional)
D. Lo stipendio di Luca Cordero di Montezemolo (presidente della società)
E. Le quote di ammortamento dell’impianto di verniciatura dedicato

Stefano Pedrini
Confronto tra costi diretti e costi variabili (1) pagina 34

• Sebbene molto spesso i costi diretti di un prodotto (materiale e lavoro) 
sono anche costi variabili, i due concetti sono distinti:
ƒ “diretto” significa oggettivamente attribuibile
ƒ “variabile” significa dipendente dai volumi produttivi

• Allo stesso modo, sebbene molti dei costi indiretti sono fissi, i due concetti 
sono distinti:
ƒ “indiretto” significa non direttamente riconducibile ad un solo oggetto 
del costo (ad esempio, un prodotto o un reparto)
ƒ “fisso” significa non dipendente dai volumi produttivi

• In un certo senso, l’assegnazione dei costi ad un prodotto è un concetto 
contabile mentre il comportamento dei costi con il volume è un concetto 
economico

Stefano Pedrini
 Confronto tra costi diretti e costi variabili pagina 35

Tipo di 
Costo diretto Costo indiretto
costo
Oggetto: Assemblaggio BMW X6
Oggetto : Assemblaggio BMW X6 Esempio: energia (se i consumi sono 
Costo  Esempio:costo degli pneumatici rilevati per l’intero stabilimento con 
variabile più linee di assemblaggio 
funzionanti); la manutenzione degli 
impianti

Oggetto: Assemblaggio BMW X6 Oggetto: Assemblaggio BMW X6
Costo  Esempio : stipendio del supervisore  Esempio : Costo del leasing dello 
fisso della  linea di assemblaggio stabilimento

Stefano Pedrini
 Costi di produzione e costi di periodo pagina 36

COSTI DI PRODUZIONE COSTI DI PERIODO
(O COSTI INVENTARIABILI) ( O COSTI NON DI PRODUZIONE
O COSTI NON INVENTARIABILI)

• Sono i costi riconducibili, direttamente  • I costi di periodo sono tutti i costi non 
o indirettamente, al processo  inclusi nei costi di produzione 
produttivo. Comprendono i materiali 
diretti, la manodopera diretta, i costi 
generali di produzione • Esempi : i costi di spedizione dei prodotti, 
lo stipendio dell’amministratore delegato
• Esempi : il costo dei pneumatici, il 
costo degli operai addetti al 
montaggio, la quota di ammortamento 
di un impianto di tornitura a controllo 
numerico

Stefano Pedrini
 Costi di produzione (1) pagina 37

• Costo dei materiali diretti
ƒ Quantità di materiale direttamente riconducibile ad un oggetto del 
costo valorizzata al prezzo unitario di acquisto del materiale
• Il costo dei mattoni alla Locatelli Geom. Gabriele

• Costo della manodopera diretta
ƒ Quantità di manodopera direttamente riconducibile ad un oggetto del 
costo valorizzata al costo orario del lavoro
• Il costo degli operai della Ferretti addetti alla conduzione delle macchine 
movimento terra

• Altri costi diretti
ƒ Altri costi non dei materiali ma sempre direttamente riconducibili 
all’oggetto del costo
• Il costo dell’energia di un impianto dedicato alla Dalmine‐Tenaris

Stefano Pedrini
 Costi di produzione (2) pagina 38

• Costi generali di produzione (o generali di stabilimento) 
ƒ Costi indiretti di produzione, ossia tutti i costi di produzione diversi dai 
costi diretti : includono i costi della manodopera indiretta (che non 
partecipa direttamente al processo di trasformazione ma che svolge 
comunque attività di supporto al processo produttivo) e 
l’ammortamento degli impianti comuni
• Il costo del direttore di stabilimento di Alba (CN) della Ferrero 
• Il costo dell’illuminazione e del riscaldamento dello stabilimento della De 
Longhi
• L’ammortamento di un sistema di produzione flessibile (FMS) alla Brembo

Stefano Pedrini
Costi di periodo (o costi non di produzione) pagina 39
(1)

• Costi commerciali (e di marketing e di logistica esterna)
ƒ I costi commerciali e di marketing includono le ricerche di mercato, la 
pubblicità, le promozioni nei punti vendita, gli stipendi del personale di 
vendita
• Il costo della campagna di marketing dei “4 salti in padella” di Findus
• Il costo del personale addetto alle vendite di Kerakoll (stipendi e rimborsi 
spese)

ƒ I costi di logistica esterna includono i costi di gestione del magazzino 
prodotti finiti e i costi di trasporto per la consegna dei prodotti ai clienti
• Il costo di gestione del magazzino prodotti finiti di Gewiss
• Il costo della consegna ai clienti del tapis roulant di Technogym

Stefano Pedrini
Costi di periodo (o costi non di produzione) pagina 40
(2)

• Costi generali ed amministrativi (e di ricerca e sviluppo)
ƒ I costi generali e amministrativi includono i costi degli staff di servizio 
(come l’ufficio contabilità e il personale) e i costi della sede centrale 
(come lo stipendio dell’amministratore delegato o le donazioni ad enti 
di beneficenza)
• La remunerazione del Rettore del Politecnico di Milano
• Il costo dell’amministratore delegato della SEA

ƒ I costi di ricerca e sviluppo sono relativi ad attività per lo sviluppo di 
nuovi prodotti o nuovi processi di produzione
• Il costo delle attività di ricerca e sviluppo alla Yomo

Stefano Pedrini
9 Costi di produzione e costi di periodo pagina 41

Quali dei seguenti costi dovrebbe essere considerato un costo di periodo 
per la Ferrari?

A. Il costo dell’energia elettrica del reparto montaggio della 430 Scuderia
B. Lo stipendio di Luca Cordero di Montezemolo (presidente della società)
C. I costi della vernice rosso‐Ferrari
D. La quota di ammortamento di una chiave dinamometrica
E. L’olio di lubrificazione dei motori

Stefano Pedrini
 pagina 43

Metodologie di calcolo del costo di prodotto

Stefano Pedrini
Logiche nella misurazione dei costi pagina 44

• Quali voci  di costo dobbiamo considerare per calcolare il costo di prodotto ?

• Esistono tre metodologie di calcolo dei costi di prodotto in funzione dei costi 
considerati:
• Direct costing (o metodo del costo variabile) : prevede l’attribuzione dei soli 
costi variabili al prodotto
• Direct costing evoluto (o metodo del costo specifico) : attribuisce al 
prodotto i costi variabili e i costi fissi diretti
• Full costing (o metodo del costo pieno) : calcola il costo del prodotto 
sommando i costi diretti e una quota equa dei costi indiretti

Stefano Pedrini
 Direct costing (o metodo del costo variabile) pagina 45

• Calcola il costo di prodotto considerando solo i costi variabili

C.E. del prodotto A

Ricavo unitario
_ Es : materie prime, 
energia elettrica degli 
Costo variabile unitario  impianti, provvigioni, 
=
trasporti
Margine di contribuzione unitario 
x
Quantità 
=
Margine di contribuzione

• Sommando il margine di contribuzione di ciascun prodotto, si otterrà il margine di 
contribuzione aziendale, ossia ciò che residua dei ricavi (dopo aver pagato i costi 
variabili) per coprire i costi fissi

Stefano Pedrini
 Direct costing evoluto (o metodo del costo pagina 46
specifico)

• Calcola il costo di prodotto considerando i costi variabili e i costi fissi diretti

C.E. del prodotto A

Ricavo unitario Es : materie prime, 
_
energia elettrica degli 
Costo variabile unitario  impianti, provvigioni, 
= trasporti
Margine di contribuzione unitario 
x
Quantità 
=
Margine di contribuzione Es : amm. to dell’ 
_
impianto dedicato, 
Costi fissi diretti manodopera dedicata, 
= pubblicità di prodotto
2° margine di contribuzione

• Considerando anche i costi fissi diretti, dal conto economico di prodotto si ottiene il  
margine di contribuzione di 2° grado che, sommato per tutti i prodotti, è 
rappresentativo di un più analitico e completo grado di copertura dei costi fissi 
comuni
Stefano Pedrini
Full costing (o metodo del costo pieno) pagina 47

• Considera sia le risorse assorbite direttamente dal prodotto sia una parte di 
quelle indirette

• In questo modo consente di calcolare il costo pieno del prodotto e perciò di 
redigere in modo completo il conto economico di prodotto

• Il problema è quello di individuare le chiavi per la ripartizione dei costi 
comuni (indiretti) al fine di caricare su ciascun prodotto quote di costo il più 
possibile rappresentative dell’effettiva partecipazione delle risorse comuni 
al prodotto medesimo

Stefano Pedrini
 Direct costing, direct costing evoluto, full pagina 48
costing : un esempio (1)

• Un’impresa ha tre linee di prodotto : A, B e C
• Per tali prodotti valgono i seguenti valori unitari
Prodotto A Prodotto B Prodotto C
Prezzo 10 12 15
Costi variabili 3 6 10

• L’impresa è organizzata in tre reparti di produzione e presenta i seguenti costi fissi di reparto

Reparto 1 Reparto 2 Reparto 3

Costi fissi 2.000 3.000 1.000

• Nel reparto 1 vengono lavorati i prodotti della linea A, nel reparto 2 i prodotti della linea B e 
nel reparto 3 i prodotti della linea C
• Esistono inoltre costi fissi comuni per 5.000, rappresentati dagli uffici amministrativi, e 
vengono prodotte e vendute 1.000 unità di ciascun prodotto
• Determinare i conti economici per linea di prodotto secondo le metodologie del direct 
costing, del direct costing evoluto e del full costing

Stefano Pedrini
 Direct costing, direct costing evoluto, full pagina 49
costing : un esempio (2)
Direct costing

Linea di  Linea di  Linea di 

Totale impresa
prodotto A prodotto B prodotto C
(10x1.000)= (12x1.000)=  (15x1.000)= 
Ricavi di vendita 37.000
10.000 12.000 15.000
Costi variabili (3x1.000)= (6x1.000)= (10x1.000)=
19.000
3.000 6.000 10.000
1° margine di 
7.000 6.000 5.000 18.000
contribuzione di linea
Costi fissi di 
6.000
reparto
Costi fissi  5.000
amministrativi
Reddito operativo 7.000

Stefano Pedrini
 Direct costing, direct costing evoluto, full pagina 50
costing : un esempio (3)
Direct costing evoluto

Linea di  Linea di  Linea di 

Totale impresa
prodotto A prodotto B prodotto C
(10x1.000)= (12x1.000)=  (15x1.000)= 
Ricavi di vendita 37.000
10.000 12.000 15.000
Costi variabili (3x1.000)= (6x1.000)= (10x1.000)=
19.000
3.000 6.000 10.000
1° margine di 
7.000 6.000 5.000 18.000
contribuzione di linea

Costi fissi di reparto 2.000 3.000 1.000 6.000

2° margine di 
5.000 3.000 4.000 12.000
contribuzione di linea
Costi fissi 
5.000
amministrativi
Reddito operativo 7.000

Stefano Pedrini
 Direct costing, direct costing evoluto, full pagina 51
costing : un esempio (4)
Full costing

Linea di  Linea di  Linea di 

Totale impresa
prodotto A prodotto B prodotto C
(10x1.000)= (12x1.000)=  (15x1.000)= 
Ricavi di vendita 37.000
10.000 12.000 15.000
Costi variabili (3x1.000)= (6x1.000)= (10x1.000)=
19.000
3.000 6.000 10.000
1° margine di 
7.000 6.000 5.000 18.000
contribuzione di linea

Costi fissi di reparto 2.000 3.000 1.000 6.000

2° margine di 
5.000 3.000 4.000 12.000
contribuzione di linea

Costi fissi amministrativi(*) 1.944 1.667 1.389 5.000

Reddito operativo 3.056 1.333 2.611 7.000

* I costi fissi amministrativi sono stati imputati alle linee di prodotto in funzione del rapporto tra il 1° margine di 
contribuzione di linea e il 1° margine di contribuzione complessivo

Stefano Pedrini
 pagina 52

Il costo pieno di produzione

Stefano Pedrini
Concetto di costo pieno pagina 53

• D’ora in avanti calcoleremo il costo del prodotto con il metodo del costo 
pieno

• In altri termini, misureremo il costo di prodotto come la somma tra le 
risorse aziendali consumate direttamente dal prodotto e quelle consumate 
indirettamente

• L’allocazione dei costi indiretti è problematica in quanto il consumo di tali 
risorse da parte del prodotto non è osservabile
ƒ Ad es : come si ripartisce lo stipendio del direttore di stabilimento su 
ciascuno degli n prodotti trasformati al suo interno ?

• Normalmente si ipotizza che il consumo indiretto delle risorse sia 
proporzionale a qualche driver osservabile, come ad esempio le ore di 
lavorazione macchina, la manodopera impiegata o l’impiego di materie 
prime
Stefano Pedrini
Le fasi del processo di misurazione dei costi pagina 54

Fase 1 Fase 2
Rilevazione dei costi Assegnazione dei costi

Costi diretti Attribuzione
Costi attribuiti
(Direct cost) (Cost tracing)

Costi indiretti Allocazione
Costi allocati
(Indirect cost) (Cost allocation)
Oggetto del costo

Stefano Pedrini
Classificazione dei costi di produzione pagina 55

Costo dei
materiali diretti
Costi diretti
Costo della
manodopera diretta
Costi di trasformazione
Costi generali
di produzione

Costi indiretti Rappresentano il costo di tutte 
le risorse necessarie a 
trasformare i materiali diretti in 
prodotti finiti

Stefano Pedrini
 Costo pieno industriale e costo pieno pagina 56
aziendale
Valorizza le rimanenze di 
prodotto finito e misura il costo 
Materiali diretti del venduto
(Direct material cost)

Costo pieno di produzione
Manodopera diretta
o costo inventariabile
(Direct labor cost)
(Prime cost – Inventory cost)
Costi generali di produz.
(Indirect production cost ‐
Costi pieni
Overhead cost)
Costi di trasformazione (Full cost)

Costi generali, commerciali e 
amministrativi (costi di  Costi non di produzione
ricerca e sviluppo (R&D),  (Non production cost ‐ Period 
interessi passivi, imposte) cost) Non diventano un’attività e non 
sono rinviati al futuro,
ma sono di competenza 
Approccio simile alla Riclassificazione del Conto Economico  dell’esercizio
a Costo del Venduto

Stefano Pedrini
Tassonomia dei costi pagina 57

Stefano Pedrini
 pagina 58

Processi produttivi
e
sistemi tradizionali di determinazione dei costi

Stefano Pedrini
Processi di produzione (1) pagina 59

• I processi di produzione delle imprese possono essere classificati in quattro 
ampie categorie

• Produzione per singolo pezzo (o per unità)
ƒ L’oggetto dell’attività di produzione è costituito da singoli lavori 
fisicamente individuabili
• Esempi : realizzazione di una grande turbina, costruzione di un immobile, 
progetto di consulenza

• Produzione per lotti
ƒ Un insieme di articoli individuabili si muove in blocco da un reparto 
all’altro all’interno dello stabilimento
• Esempi : 1.000 copie di un manuale sulla direzione dei lavori, 12 dozzine di 
camice modello 885 collo 41, 100 paia di jeans modello 501 colore nero w 
29

Stefano Pedrini
Processi di produzione (2) pagina 60

• Produzione di serie (o alla catena di montaggio)
ƒ I singoli prodotti sono fisicamente distinguibili ma tendono ad essere 
molto simili tra loro
• Esempi : attività di assemblaggio di computer, di frigoriferi, di biciclette

• Produzione per processo
ƒ I prodotti non sono identificabili come singole unità fino ad una fase 
avanzata del processo di produzione
• Esempi : prodotti dei settori petrolifero, chimico, dell’acciaio

Stefano Pedrini
 Processi di produzione : un continuum pagina 61

• Come per molti schemi classificatori, i confini non sono netti. Nella realtà un 
qualunque processo di produzione si colloca all’interno di un continnum, 
cioè all’interno di un segmento immaginario che vede ad un estremo la 
produzione “pura” per singolo pezzo e all’altro estremo la produzione 
“pura” per processo

Produzione  Produzione  Produzione  Produzione 

per unità per lotti in serie per processo

Stefano Pedrini
 Processi produttivi e sistemi di pagina 62
determinazione dei costi

• Nell’ambito della metodologia full costing, vi sono due principali sistemi di 
determinazione dei costi di prodotto
ƒ Il sistema per commessa
ƒ Il sistema per processo

• Le imprese che adottano una produzione per singolo pezzo o per lotto 
utilizzano il sistema per commessa, mentre le imprese che producono in 
serie o per processo impiegano il sistema per processo
Sistemi dei costi Sistemi dei costi
per commessa per processo

Produzione  Produzione  Produzione  Produzione 

per unità per lotti in serie per processo

Stefano Pedrini
 Metodi tradizionali
Rilevazione dei costi – pagina 63
rilevazione dei costi

Sistema dei costi per  Sistema dei costi per 
commessa  processo (process‐
(job‐order costing) costing)

Rileva i costi di ciascuna commessa  Rileva il costo totale di competenza di un 
(ordine di produzione, lotto, prodotto,  certo periodo e determina il costo 
servizio) nel corso della sua realizzazione  unitario di prodotto dividendo tale costo 
e indipendentemente dai periodi di  per le quantità realizzate nel periodo in 
tempo interessati esame
• Possono essere poste in lavorazione  • Nel periodo in esame viene realizzato 
diverse commesse durante un periodo di  una sola tipologia di prodotti; 
rilevazione normalmente la produzione continua 
per molto tempo
• I costi sono rilevati per singola commessa
• I costi sono rilevati per singolo reparto 
• Ogni commessa determina un costo 
unitario del bene prodotto o del servizio  • I costi unitari delle singole fasi sono 
erogato determinati a livello di reparto

Stefano Pedrini
9 Rilevazione dei costi per commessa o per pagina 64
processo

Quali delle seguenti organizzazioni dovrebbe utilizzare una rilevazione dei 
costi per commessa?

A. Foxconn nella produzione di lettori mp3
B. Uno studio di ingegneria navale
C. Shell nella produzione della benzina V‐Power
D. Lady Gaga al Madison Square Garden di New York 
E. Costruzione di una villetta
F. Serio Prefabbricati nella realizzazione di coperture a lastre ondulate

Stefano Pedrini
 pagina 66

Sistema per commessa

(job–order costing)

Stefano Pedrini
 - Sequenza degli eventi in un
Job-order costing pagina 67
sistema Job-order costing

1. Individuare i Job
2. Registrare, per ogni singolo job, just in time, i costi dei MD (Material Sheet) e del LD 
(Work Ticket). Il documento risultante è detto Job Order Record

Materiali Diretti 
(MD) Job n.1
(commessa n.1)
I costi dei materiali 
Manodopera Diretta (LD) diretti e della 
Job n.2 manodopera diretta 
(commessa n.2) sono attribuiti ad  ogni 
singola commessa 
Costi Generali di Prod. Job n.3
o Overhead (OH) (commessa n.3)

vedi “Introduction to Managerial Account, Folk et alt.”

Stefano Pedrini
 - Sequenza degli eventi in un
Job-order costing pagina 68
sistema Job-order costing

3. Definire un criterio per ripartire (allocare) i costi indiretti sui diversi job. Significa 
stabilire una base di allocazione che meglio rappresenti “l’effetto alla causa”, il 
costo alle sue sorgenti.
Le basi classiche nel J.O.C. sono le ore di lavoro diretto e le ore macchina.

Materiali Diretti 
(Direct materials) Job n.1
(commessa n.1)
I costi generali di 
Manodopera Diretta  produzione sono 
(Direct labor) Job n.2 allocati utilizzando un 
(commessa n.2) set di valori 
predeterminati
Costi Generali di Prod. Job n.3
(Manufacturing  (commessa n.3)
Overhead)

Stefano Pedrini
Sistema per commessa : allocazione dei pagina 69
costi indiretti

• Una volta definita la base, l’allocazione dei costi generali di produzione 
avviene mediante il computo del c.d. coefficiente di allocazione, k

Costi generali di produzione
Overhead unitari = 
Totale unità della base di allocazione

• Esempio: La società SnowPark alloca i costi generali di produzione sulla base 
delle ore di manodopera diretta. Il totale dei costi di overhead stimati per 
l’anno è  pari a 640.000 €, mentre il costo totale stimato del lavoro diretto è 
pari a 1.600.000 € per un totale di 160.000 ore.

k = 640.000 € / 160.000 h = 4 €/h
(oppure: k =  640.000 € / 1.600.000 € LD = 0,4 €/ €LD)

Stefano Pedrini
 Scheda di commessa : un esempio pagina 70

Prodotto: Articolo 607 Commessa: 2270
Data inizio: 28 marzo Data completamento: 21 aprile
Unità iniziate: 100 Unità completate: 100

Costi generali 
Settimana che  Reparto  Materiali  Manodopera  di  Costi 
termina il n. diretti diretta produzione totali 

31 marzo 12 € 642  € 108 € 108 € 858

7 aprile 12 € 222 € 222 € 444
14 aprile 16 € 200 € 160 € 360
21 aprile 16 € 250 € 200 € 450

Totali € 642  € 780  € 690  € 2.112

Costo unitario € 6,42  € 7,80  € 6,90  € 21,12

Stefano Pedrini
 Contabilità per commessa : WIP e valore del pagina 71
prodotto finito

Rimanenze (o  • Alla fine di un periodo contabile la somma di tutti i 
costi di produzione assegnati (attribuiti e allocati) 
valore) di 
a tutte le schede di commessa va ad aumentare il 
semilavorati, WIP valore del conto “Rimanenze di semilavorati”

• Quando una certa commessa è finita, il suo costo 
Rimanenze (o  complessivo (presente nella scheda di commessa 
valore) di  corrispondente) viene scaricato dal conto 
prodotti finiti “Rimanenze di semilavorati” e caricato sul conto 
“Rimanenze di prodotti finiti”

Stefano Pedrini
Sistema per commessa : un esempio (1) pagina 72

• Si consideri un’impresa con un solo reparto di lavorazione per la produzione 
di due prodotti distinti, indicati nel seguito con job A e job B

MD (€) LD (h) OH (€)

Job A 400 10
Job B 600 20
Totale 3.000

• Il costo unitario della manodopera diretta è di 50 €/h
• Calcolare il costo pieno dei due job considerando come base di allocazione il 
costo della manodopera diretta 

Stefano Pedrini
Sistema per commessa : un esempio (2) pagina 73

• Calcolo del coefficiente di allocazione
ƒ K = Costi generali di produzione / Totale unità della base di allocazione
ƒ K = OH / (LDA + LDB)
ƒ K= 3.000 € /(500 € + 1.000 € ) = 3.000 € / 1.500 € = 2

• Calcolo dei costi generali (indiretti) di produzione dei due job
ƒ OHA = K * LDA =  2 * 500 € = 1.000 €
ƒ OHB = K * LDB =  2 * 1.000 € = 2.000 €

• Determinazione del costo pieno di produzione dei due job
ƒ CA = MDA + LDA + OHA = 400 € + 500 € + 1.000 € = 1.900 €
ƒ CB = MDB + LDB + OHB = 600 € + 1.000 € + 2.000 € = 3.600 €

Stefano Pedrini
 pagina 74

Sistema per processo

(process costing)

Stefano Pedrini
 Sequenza degli eventi in un sistema per pagina 75
processo (1)

• Individuare le fasi (reparti) che compongono il processo

• Stabilire, per ogni fase (reparto j, j = 1…N), i costi dei materiali diretti (MD) e i
costi di conversione (CC = LD + OH)

Materiali diretti
(MD)

Reparto
j
Manodopera diretta
(LD)
(CC)

Costi generali di produzione 
Costi generali di  produz .
(OH)

Stefano Pedrini
 Sequenza degli eventi in un sistema per pagina 76
processo (2)

• Definire il costo del singolo reparto j rispetto al prodotto finito, attraverso i concetti 
correlati di unità di produzione equivalente (UE) e di grado di completamento del 
semilavorato (WIP) nel reparto j

Materie Prime  Costi di 
Reparto 1
(MP) lavorazione

Semilavorati (WIP)

Costi di 
Reparto 2
lavorazione

Semilavorati (WIP)

Costi di 
Reparto N
lavorazione

Prodotti finiti (PF)

Stefano Pedrini
 Unità di produzione equivalente pagina 77

• L’unità di produzione equivalente è un concetto che permette di assegnare un costo a prodotti 
non ancora completati alla fine di un periodo contabile e dunque presenti alla voce “Rimanenze 
di semilavorati”.  Sia le unità completate che quelle in corso di lavorazione debbono essere 
espresse in un’unica unità di misura per poter calcolare il costo medio

• L’unità di produzione equivalente è la quantità equivalente ad un’unità completa prodotta in 
un reparto in un periodo contabile. Consente di calcolare il costo medio delle unità prodotte

• Ad esempio, due unità complete a metà sono equivalenti dal punto di vista del costo ad una 
unità completa di prodotto. E 10.000 unità completate al 70% sono equivalenti in termini di 
costo a 7.000 unità complete

+ =
• Le unità equivalenti di produzione sono la somma di:
ƒ Unità completate e trasferite al successivo reparto o alla spedizione nel periodo
ƒ Unità equivalenti che risultano tra i semilavorati (WIP) alla fine del periodo

Stefano Pedrini
 Contabilità per processo : WIP e valore del pagina 78
prodotto finito

• Tutti i costi di produzione di un determinato 
periodo contabile vengono accumulati e fatti 
confluire all’interno del conto  “Rimanenze di 
semilavorati”

Rimanenze (o  • Alla fine del periodo contabile, il valore dei 
valore) di  prodotti finiti (calcolato come prodotto tra il costo 
semilavorati, WIP di un’unità equivalente e il numero di unità di 
prodotto finito realizzato e trasferito nel periodo) 
viene scaricato dal conto “Rimanenze di 
Rimanenze (o  semilavorati” e caricato sul conto “Rimanenze di 
valore) di  prodotti finiti”
prodotti finiti

Stefano Pedrini
Sistema per processo : un esempio (1) pagina 79

• In un reparto di un’impresa che opera per processo,  il 1° maggio vi sono 
550 unità semilavorate valorizzate a 12.000 €. Durante il mese vengono 
poste in produzione 3.000 unità di prodotto, di cui 2.450 unità completate 
vengono trasferite  dal conto “Rimanenze di semilavorati” al conto 
“Rimanenze di prodotti finiti”. A fine maggio risultano presenti tra i 
semilavorati 1.100 unità con un grado di completamento del 50%

• I costi di produzione sostenuti nel mese di maggio ammontano a 60.600 €

• Si determini, per il mese di maggio, il numero delle unità di produzione 
equivalente (UE), il costo per unità equivalente (CUE), il valore dei 
semilavorati (WIP) e il valore del prodotto finito (WIP)

Stefano Pedrini
Process costing : un esempio (2) pagina 80

Semilavorati al 1 maggio    550 unità     € 12.000

Unità messe in produzione in maggio 3.000
Unità completate e trasferite nel mese di maggio 2.450

Costi aggiunti alla produzione in maggio € 60.600

Semilavorati al 31 maggio 1.100 unità
50% completamento

Stefano Pedrini
 Process costing : un esempio (3) pagina 81

1. Programmazione delle quantità e calcolo delle unità equivalenti di produzione

Unità da rilevare come
Semilavorati al 1 maggio 550
Poste in produzione nel mese 3.000
Unità totali 3.550

Unità 
Unità rilevate come equivalenti
Completate e trasferite 2.450 2.450
Semilavorati al 30 maggio 1.100
50% completamento 550

3.550 3.000

Stefano Pedrini
 Process costing : un esempio (4) pagina 82

2. Calcolo del costo di un’unità equivalente di produzione

Valore semilavorati al 1 maggio + Costi aggiunti alla prod in maggio
CUE =
Unità equivalenti

€ 12.000 + € 60.600
= = € 24,2
3.000

3. Calcolo del valore del prodotto finito (VPF) e del valore dei semilavorati (WIP)

Unità  Costi         
equivalenti CUE  (€) totali (€) 
VPF al 30 maggio 2.450 24,2 59.290
WIP al 30 maggio
50% completamento 550 24,2 13.310

3.000 72.600

Stefano Pedrini
Process costing : un esempio (5) pagina 83

4. Riconciliazione contabile dei magazzini di fine periodo

Rimanenze di semilavorati (WIP) Rimanenze di prodotti finiti (VPF)

Scarico il conto WIP
01‐mag 12.000 59.290 e carico il conto VPF
31‐mag 59.290
Costi‐mag 60.600

72.600

31‐mag 13.310
2.450 unità @ €24,2

550 unità @ €24,2
9

Stefano Pedrini
Riepilogo : sistema per commessa (job- pagina 84
order costing)

• Il sistema di determinazione dei costi per commessa è impiegato dalle 
imprese che adottano una produzione per unità o per lotto
• L’entità alla quale attribuire i costi è la commessa (job), cioè un’unità o un 
lotto di prodotti, alla quale viene associata una scheda di commessa su cui 
vengono riportati, suddivisi per centri di costo, tutti i dati relativi al ciclo di 
lavorazione
ƒ costo dei materiali diretti
ƒ costo della manodopera diretta
ƒ costi indiretti (o generali) di produzione
• I costi di ciascuna commessa sono rilevati nel corso della sua realizzazione e 
indipendentemente dal periodo contabile di svolgimento delle attività di 
trasformazione
• Durante un periodo di rilevazione possono essere poste in lavorazione 
diverse commesse contemporaneamente
• Ogni commessa determina un costo unitario del bene prodotto o del 
servizio erogato
Stefano Pedrini
Riepilogo : sistema per processo (process pagina 85
costing)

• Il sistema di determinazione dei costi per processo è impiegato dalle 
imprese che adottano una produzione in serie o per processo
• Rileva il costo totale sostenuto complessivamente in un certa fase del ciclo 
produttivo (reparto) in un certo periodo contabile e determina il costo 
unitario di prodotto dividendo tale costo per le quantità realizzate nel 
periodo in esame
• Il calcolo delle unità realizzate in un reparto in un certo periodo contabile si 
avvale dei concetti correlati di unità equivalente e di grado di 
completamento
• Nel caso di imprese monoprodotto (ad esempio impianti per la raffinazione 
di oli combustibili), l’analisi può considerarsi esaustiva
• Una logica analoga viene utilizzata nel caso di cicli di lavorazione che 
prevedono la realizzazione di by‐product, cioè prodotti che non compiono 
l’intero ciclo di lavorazione; in tal caso si calcola il numero di unità 
equivalenti in base a coefficienti di equivalenza che tengono conto della 
porzione di ciclo di lavorazione sostenuta dal by‐product rispetto al ciclo 
totale
Stefano Pedrini
 pagina 86

La contabilità per centro di costo di produzione e servizio

Stefano Pedrini
Centri di responsabilità pagina 87

• Ai fini del sistema di contabilità analitica la struttura organizzativa formale 
dell’impresa è definita in termini di centri di responsabilità (CdR) 

• Un centro di responsabilità è un’unità organizzativa guidata da un manager 
responsabile delle attività e dei risultati di quell’unità

• Se il risultato complessivo dell’azienda non è coerente con il budget, una 
struttura a centri di responsabilità consente di individuare agevolmente 
l’origine dei problemi, permettendo di intervenire in modo mirato

• I centri di responsabilità raggruppano al loro interno una serie di unità 
operative rappresentate dai centri di costo (CdC)
Centro di Responsabilità
CdR

CdC CdC CdC CdC

Stefano Pedrini
Struttura organizzativa e centri di pagina 88
responsabilità

Direzione
Generale

Controllo 9
di Gestione

Ufficio Ufficio
Acquisti Produzione
Commerciale Tecnico

Area Italia Buyer Progettista Reparto

Area Estero Buyer Progettista Reparto

Buyer Reparto

Reparto

Stefano Pedrini
 Centri di costo pagina 89

• Il centro di costo è un’unità operativa che svolge una specifica attività sotto il 
controllo e la responsabilità di un dirigente ed alla quale è possibile attribuire, 
in modo completo ed esclusivo, i costi dei fattori produttivi impiegati
ƒ La sala operatoria delle Cliniche Gavazzeni
ƒ Il reparto di produzione delle pinze per freni della Brembo
ƒ La cucina del ristorante “da Vittorio”

• I centri di costo sono uno “stratagemma contabile” per la corretta rilevazione e 
assegnazione dei costi o per l’attribuzione dei coefficienti di costo ai singoli 
prodotti o per controllare l’efficienza produttiva
• In un sistema di determinazione dei costi di prodotto, gli elementi di costo 
sono in una prima fase accumulati per centro di costo ed in una seconda fase 
sono assegnati ai prodotti. Per questo il centro di costo è spesso definito 
oggetto di costo intermedio (intermediate cost object) per distinguerlo 
dall’oggetto di costo finale (final cost object) che nei sistemi di cost accounting
è il prodotto
Stefano Pedrini
Centri di costo di produzione e centri di pagina 90
costo di servizio

• I centri di costo sono di due tipi

• Centri di costo di produzione (production cost center)
Produce un prodotto o un componente o realizza una fase o svolge un 
compito di detta produzione
ƒ Il reparto torneria della Colombo Filippetti
ƒ La biglietteria della stazione Treni Italia di Bergamo
ƒ La segreteria studenti della Facoltà di Ingegneria

• Centri di costo di servizio (service cost center)
Eroga servizi ai centri di costo di produzione e ad altri centri di costo di 
servizio o a favore dell’organizzazione nel suo complesso
ƒ L’ufficio del personale della Colombo Filippetti
ƒ La squadra addetta alla manutenzione degli impianti della stazione Treni 
Italia di Bergamo
ƒ La segreteria amministrativa della Facoltà di Ingegneria

Stefano Pedrini
Assegnazione dei costi ai prodotti (1) pagina 91

• I costi diretti (manodopera diretta e materiali diretti) sono attribuiti ai 
prodotti ricorrendo alle tecniche viste nelle lezioni precedenti

• L’allocazione dei costi indiretti agli oggetto di costo finali, cioè ai prodotti, 
richiede invece alcune fasi distinte:

1. Tutti i costi indiretti (o generali) di produzione di un periodo contabile sono 
assegnati ai centri di costo di servizio e di produzione (gli oggetti di costo 
intermedi)
2. I costi indiretti accumulati da ogni centro di costo di servizio sono ri‐
assegnati ai centri di costo di produzione
3. I costi indiretti totali accumulati da ciascun centro di costo di produzione, 
inclusi quelli ri‐assegnati dai centri di costo di servizio, sono allocati ai 
prodotti che transitano attraverso quel centro di costo di produzione

Stefano Pedrini
 Assegnazione dei costi ai prodotti (2) pagina 92

Costi diretti di produzione Costi generali di produzione Costi non di

produzione
(costi di periodo)
Materiali Lavoro

molteplici
assegnazioni
diretti diretto

basi
assegnazioni
1

CdC
CdC CdCdi
CdC di
CdC 2 CdC di CdC di
produttivi
produttivi servizio
servizio
produttivi servizio servizio
attribuzioni attribuzioni (distruttura)
(di struttura)
(di struttura)

una o poche basi

3
allocazioni allocazioni

Costi Costi
attribuiti allocati

attribuzioni

Stefano Pedrini
Tecniche di assegnazione dei costi dei pagina 93
centri di servizio (1)

• Il meccanismo di ripartizione dei costi dei centri di servizio sui costi dei 
centri produttivi può essere implementato mediante quattro tecniche 
distinte, riportate nel seguito in ordine crescente di complessità
ƒ Metodo diretto (a una fase)
ƒ Metodo diretto a due fasi
ƒ Metodo “step‐down” o sequenziale
ƒ Metodo “reciproco”

• Queste tecniche si differenziano per le modalità con cui si tiene conto degli 
scambi esistenti tra i centri di servizio

Stefano Pedrini
 Tecniche di assegnazione dei costi dei pagina 94
centri di servizio (2)

• Indicando con
ƒ Sj il costo del centro di servizio j‐esimo
ƒ RSjk l’impiego delle risorse del centro di servizio j‐esimo da parte del 
centro di servizio k‐esimo
ƒ RPji l’impiego delle risorse del centro di servizio j‐esimo da parte del 
produttivo i‐esimo
ƒ CSjk costo del centro di servizio j‐esimo assegnato al centro di servizio k‐
esimo
ƒ CPji  costo del centro di servizio j‐esimo assegnato al centro produttivo 
i‐esimo

• Il metodo diretto (a una fase) ignora completamente gli scambi di risorse 
esistenti tra i centri di servizio e alloca direttamente i costi ai centri 
produttivi. In particolare il costo del centro di servizio j allocato al centro 
produttivo i è pari a: 

Stefano Pedrini
 Tecniche di assegnazione dei costi dei pagina 95
centri di servizio (3)

• Il metodo diretto a due fasi opera le seguenti operazioni: 
ƒ prima i costi di ciascun centro di servizio vengono ripartiti tra i centri 
produttivi e i centri di servizio. In tale modo a ciascun centro produttivo 
verrà assegnato un costo pari a:

e a ciascun centro di servizio un costo pari a:

ƒ il secondo passo consiste nel ri‐assegnare questo costo ai centri 
produttivi utilizzando il metodo diretto 

Stefano Pedrini
 Tecniche di assegnazione dei costi dei pagina 96
centri di servizio (4)
• Il metodo “step‐down” o sequenziale è costituito da un procedimento di 
assegnazione dei costi che parte dall’ordinamento decrescente dei centri di 
servizio in base al cosiddetto “scambio netto percentuale”. Partendo da 
quest’ordine si prosegue al ribaltamento dei costi di ciascun centro di 
servizio sui centri di servizio non ancora considerati e sui centri produttivi

• Il metodo reciproco, a differenza dei metodi precedentemente esposti, 
tiene conto esattamente degli scambi di risorse tra i centri di servizio. 
Indicando con STj il totale dei costi del centro j delle risorse effettivamente 
consumate, si avrà che per il generico centro di servizio j: 

Come si può notare la precedente espressione individua un sistema lineare 
di N equazioni (una per ogni centro di servizio) in N incognite (STj, ovvero il 
totale dei costi di ogni centro di servizio) e pertanto può essere risolto 
rispetto alle incognite STj
Stefano Pedrini
 Tecniche di assegnazione dei costi dei pagina 97
centri di servizio : esempi (5)
• Si consideri il semplice problema di ripartizione dei costi di due centri di costo
di servizio (CS1 e CS2) su due centri di costo produttivi (CP1 e CP2), i cui
valori sono riportati nella seguente tabella
CS1 CS2 CP1 CP2 Totale
Fase 1
Costi ante-ripartizione (in 900 174 600 300 1974
milioni)
Giorni di occupazione dedicati al centro:
CS1 24 36 60 120 Fase 2
CS2 3 24 3 30

• Si ri-assegnino i costi dei centri di servizio ai centri produttivi impiegando i

seguenti metodi Centro Servizio 1 Centro Servizio 2
– Metodo diretto (a una fase)
– Metodo diretto a due fasi
– Metodo step-down Centro
produttivo 1
Centro
produttivo 2
– Metodo reciproco

Prodotto finale

Stefano Pedrini
 Metodo diretto (a una fase) (6) pagina 98

Metodo diretto (a una fase) Giorni di occupazione dedicati al centro:

CS1 CS2 CP1 CP2 Totale
CS1 24 36 60 120
CS2 3 24 3 30

CS1 CS2 CP1 CP2 Totale

Costi ante-ripartizione (in milioni) 900 174 600 300 1974
Ribaltamento dei costi del centro CS1 -900 337,5 562,5
Ribaltamento dei costi del centro CS2 -174 154,7 19,3
Costi post-ripartizione (in milioni) 0 0 1.092,2 881,8 1974

900 900
CP1CS1 = × 36 = 337,5 € CP2CS1 = × 60 = 562,5 €
36 + 60 36 + 60

174 174
CP1CS2 = × 24 = 154,7 € CP2CS2 = × 3 = 19,3 €
24 + 3 24 + 3

Stefano Pedrini
 Metodo diretto a due fasi (7) pagina 99

Giorni di occupazione dedicati al centro:

Metodo diretto a due fasi
CS1 CS2 CP1 CP2 Totale
CS1 24 36 60 120
CS2 3 24 3 30
Primafase
900 900 900
CP1CS1 = × 36 = 270 € CP2CS1 = × 60 = 450 € CS2CS1 = × 24 = 180 €
24 + 36 + 60 24 + 36 + 60 24 + 36 + 60
174 174 174
CP1CS2 = × 24 = 139,2 € CP2CS2 = × 3 = 17,4 € CS2CS2 = × 3 = 17,4 €
3 + 24 + 3 3 + 24 + 3 3 + 24 + 3
Seconda fase
17,4 17,4
CP1'CS1 = × 36 = 6,525 € CP2'CS1 = × 60 = 10,875 €
36 + 60 36 + 60
180 180
CP1'CS2 = × 24 = 160 € CP2'CS2 = × 3 = 20 €
24 + 3 24 + 3 CS1 CS2 CP1 CP2 Totale
Costi ante-ripartizione (in milioni) 900 174 600 300 1974
Ribaltamento dei costi del centro CS1 -900 180 270 450
Ribaltamento dei costi del centro CS2 17,4 -174 139,2 17,4
Costi “intermedi” (in milioni) 17,4 180 1.009,2 767,4 1974
Seconda fase: utilizzo del metodo diretto
Ribaltamento dei costi del centro CS1 -17,4 6,525 10,875
Ribaltamento dei costi del centro CS2 -180 160 20
Costi post-ripartizione (in milioni) 0 0 1.175,725 798,275 1974

Stefano Pedrini
 Metodo “step-down” o sequenziale (8) pagina 100

Metodo “step‐down” o sequenziale

• Mediante l’utilizzo del metodo “step‐down”, viene considerato prima il centro di servizio con la quantità 
maggiore dei costi da allocare (CS1). I costi di questo centro (900) vengono ripartiti su tutti gli altri centri, siano 
essi di servizio o produttivi, esattamente come si è già fatto precedentemente

• Successivamente viene considerato il centro di servizio rimasto con il costo più alto (in questo caso rimane solo 
CS2); i costi assegnati a questo centro sono pari ai costi iniziali (174) cui vengono sommati i costi allocati del 
centro CS1, ottenendo il totale di 354. Tali costi sono assegnati a tutti gli altri centri, esclusi quelli di servizio i cui 
costi sono già stati allocati, nel nostro caso il centro CS1

900 900 900

CP1CS1 = ×36 = 270€ CP2CS1 = × 60 = 450€ CS2CS1 = × 24 = 180€
24+ 36+ 60 24+ 36+ 60 24+ 36+ 60

174+180 174+180
CP1CS2 = × 24 = 314,7€ CP2CS2 = × 3 = 39,3€
24+ 3 24+ 3
CS1 CS2 CP1 CP2 Totale
Giorni di occupazione dedicati al centro:
Costi ante-ripartizione (in milioni) 900 174 600 300 1974
CS1 CS2 CP1 CP2 Totale
Ribaltamento dei costi del centro CS1 -900 180 270 450
CS1 24 36 60 120 Ribaltamento dei costi del centro CS2 -354 314,7 39,3
CS2 3 24 3 30 Costi post-ripartizione (in milioni) 0 0 1184,7 789,3 1974

Stefano Pedrini
 Metodo reciproco (9) pagina 101

Metodo reciproco
• È possibile ricavare il costo imputabile ai centri di servizio mediante la soluzione del seguente 
sistema di due equazioni in due incognite Costi ante-ripartizione (in milioni)
CS1 CS2 CP1 CP2 Totale
⎧ 3
⎪⎪ CS1 = 900 + CS2 ⎧⎪CS1 = 936,122 900 174 600 300 1974
30
⎨ ⇒ ⎨
⎪CS2 = 174 + 24
CS1 ⎪⎩CS2 = 361,224 Giorni di occupazione dedicati al centro:
⎪⎩ 120 CS1 CS2 CP1 CP2 Totale
CS1 24 36 60 120
CS2 3 24 3 30

• A questo punto il metodo reciproco prevede l’allocazione dei costi dei centri di servizio
appena ricavati sui centri produttivi
936,12 936,12
CP1CS1 = × 36 = 280,84 € CP2 CS1 = × 60 = 468,06 €
24 + 36 + 60 24 + 36 + 60
361,22 361,22
CP1CS2 = × 24 = 288,98 € CP2 CS2 = × 3 = 36,12 €
3 + 24 + 3 3 + 24 + 3
CS1 CS2 CP1 CP2 Totale
Costi ante-ripartizione (in milioni) 936,12 361,22 600 300
Ribaltamento dei costi del centro CS1 -936,12 280,84 468,06
Ribaltamento dei costi del centro CS2 -361,22 288,98 36,12
Costi post-ripartizione (in milioni) 0 0 1169,82 804,18 1974

Stefano Pedrini
 Confronto fra risultati (10) pagina 102

• Confrontando i risultati dei quattro metodi di assegnazione dei costi dei centri
di servizio, emerge che i costi imputati ai centri operativi CP1 e CP2 variano
sensibilmente in funzione della tecnica utilizzata per l’allocazione

• In particolare, si ritiene che il metodo reciproco riesca a cogliere meglio degli

. altri i legami esistenti nell’assorbimento reciproco di risorse da parte dei centri
di servizio

Tipo di allocazione CP1 CP2

Metodo diretto 1.092,2 881,8
Metodo diretto a due fasi 1.175,725 798,275
Metodo “step-down” 1.184,7 789,3
Metodo reciproco 1.169,82 804,18

Stefano Pedrini
 pagina 103

Sintesi della lezione e bibliografia

Stefano Pedrini
Percorso logico della lezione pagina 104

• Abbiamo cominciato la lezione individuando i limiti della contabilità esterna 
ai fini del governo dell’impresa e cogliendo il ruolo del controllo di gestione 
nel superamento di tali limiti. Abbiamo poi definito il sistema di controllo di 
gestione e ne abbiamo descritto gli obiettivi (pianificare, misurare, 
correggere) e gli strumenti (contabilità interna, budget, analisi degli 
scostamenti) nell’ambito dei processi manageriali

• In seguito abbiamo definito il concetto di costo e abbiamo variamente 
classificato i costi

• Successivamente abbiamo illustrato i principali sistemi di determinazione 
del costo di prodotto e abbiamo imparato a calcolare il costo pieno di 
produzione di un prodotto/servizio

Stefano Pedrini
Contabilità esterna e contabilità direzionale pagina 105
: sintesi (1)

Caratteristiche Contabilità esterna Contabilità direzionale

1. Necessità d’uso Obbligatoria Facoltativa

Produrre informazioni Strumento per assistere

2. Finalità
per l’esterno il management
Gruppi di persone Gruppi di persone
3. Utilizzatori relativamente ampi e in relativamente ristretti e
parte dall’identità ignota dall’identità nota
Equazione fondamentale Cambia in funzione
4. Struttura sottostante del bilancio dell’utilizzo delle
(CI = MP+MT) informazioni
Codice Civile (art. 2423 e
Qualunque sia ritenuta
5. Fonte dei principi seguenti) e principi
utile
contabili

6. Prospettiva temporale Storica Storica e prospettica

Stefano Pedrini
Contabilità esterna e contabilità direzionale pagina 106
: sintesi (2)

Caratteristiche Contabilità esterna Contabilità direzionale

7. Tipo delle Monetarie e non

Solamente monetarie
informazioni monetarie
Il livello di precisione
8. Accuratezza della Livello di precisione
può essere relativamente
misura relativamente alto
basso
Cambia con lo scopo;
9. Frequenza del
Trimestrale e annuale comuni sono frequenze
reporting
settimanali e mensili
Report prodotti
Ritardi di settimane o
10. Tempestività del tempestivamente al
anche di mesi rispetto al
reporting termine del periodo di
periodo esaminato
misurazione
11. Unità oggetto del Segmenti
L’intera organizzazione
reporting dell’organizzazione
12. Responsabilità
Sempre presenti Molto limitate
amministrative
Stefano Pedrini
Bibliografia pagina 107

• Anthony R., Hawkins D., Macrì D., Merchant K., Sistemi di controllo. Analisi 
economiche per le decisioni aziendali 3/ed, McGraw‐Hill, 2008

• Giudici G., Gestire le risorse dell’impresa 3/ed, Maggioli Editore, 2008

Stefano Pedrini