I principi generali dell’Iva

Prof. Nicola FORTUNATO

Dott. Massimiliano Bartolucci
 Natura del tributo

◼ L’IVA si configura come tributo indiretto

poiché non colpisce direttamente la
capacità contributiva del soggetto nelle
due forme del patrimonio o del reddito,
bensì una manifestazione che
indirettamente rivela l’esistenza di
ricchezza.
 Prevalenza della normativa e della
giurisprudenza comunitaria

◼ In sede di interpretazione e applicazione della

normativa IVA va fatto sempre riferimento
all'orientamento che si è formato in sede
comunitaria
◼ Le disposizioni della sesta direttiva 77/388/CEE
e la interpretazione della Corte di Giustizia CE
prevalgono sul diritto nazionale e costituiscono
strumenti vincolanti nell'interpretazione delle
disposizioni interne
 Corte di Giustizia
◼ La Corte assicura il rispetto e l'interpretazione
uniforme del diritto comunitario
◼ È competente a conoscere le controversie che
possono sorgere tra gli Stati membri, le
istituzioni comunitarie, le imprese e i privati
◼ Dal 1989 è stata affiancata dal Tribunale di
primo grado
 L’imposta sul valore aggiunto
◼ La realizzazione del Mercato unico europeo,
improntato alla libera circolazione di beni, servizi,
capitali e persone, richiedeva una cooperazione tra
gli Stati membri e una armonizzazione delle
rispettive discipline legislative
◼ Per gli scambi di beni e servizi si è resa necessaria
una omologazione del trattamento fiscale per evitare
discrasie derivanti dalle differenti tassazioni dei vari
Paesi
◼ L’imposta sul valore aggiunto è stata creata in sede
europea, ed è stata introdotta successivamente
negli Stati membri dell’Unione attraverso due
direttive (67/227 e 67/228).
 L’imposta sul valore aggiunto
◼ Tali provvedimenti inaugurano il primo periodo
transitorio caratterizzato, nel momento del recepimento
nelle legislazioni nazionali, da un significativo margine di
libertà nella determinazione delle aliquote,
dall’individuare il fatto generatore dell’imposta e
nell’effettuazione dell’operazione. In particolare
nell’ambito comunitario il regime transitorio prevede
come regola la tassazione nel Paese di destinazione e
come eccezione la tassazione all’origine; tale
impostazione sarà invertita nella fase definitiva del
Mercato unico europeo
Segue l’imposta sul valore aggiunto

◼ Nonostante che il termine

dell’introduzione dell’imposta fosse
inizialmente previsto all’1 gennaio 1970,
l’Italia comincio ad avviare il relativo iter
legislativo solo dopo tale scadenza,
attraverso la legge delega per la riforma
tributaria (legge 9 ottobre 1971 n. 825)
che prevedeva agli artt. 1 e 5, i principi
e criteri cui ispirare il nuovo tributo sul
valore aggiunto
Segue l’imposta sul valore aggiunto

◼ Nel processo di omogeneizzazione delle

norme Iva tra gli Stati comunitari, viene
emanata la fondamentale direttiva 77/388 in
data 17 maggio 1977 (c.d. VI direttiva) che
nell’ottica di armonizzazione delle legislazioni
nazionali, riduce enormemente il margine di
libertà precedentemente riconosciuto agli
Stati membri nella fase di recepimento dei
provvedimenti comunitari e detta regole di
applicazione uniformi, delineando i principi
fondamentali dell’imposta e le norme di
applicazione
Segue l’imposta sul valore aggiunto

◼ Dal 1° gennaio 2007 è entrata in vigore la

direttiva n. 2006/112/CE, pubblicata l’11
dicembre 2006, nella Gazzetta Ufficiale
dell’Unione europea, che - per ragioni di
chiarezza e razionalizzazione – riscrive la
VI Direttiva, al fine di tenere conto delle
diverse e sostanziali modifiche che l’hanno
interessata nel corso degli anni. Gli articoli
della nuova direttiva sono diventati 414
(contro i 38 della sesta direttiva) e sono
raggruppati in XV titolo e XII allegati.
Segue l’imposta sul valore aggiunto

◼ La rifusione della struttura e del testo della

VI direttiva - che non comporta, in linea di
principio, modifiche sostanziali della
legislazione esistente - è stata l’occasione
per apportare un numero ridotto di
modifiche sostanziali, alle quali gli Stati
membri devono conformarsi entro il 1°
gennaio 2008. Le modifiche servono a
rendere il testo più chiaro e comprensibile
e non mirano a cambiare le norme vigenti
né influiscono sulla logica delle disposizioni
Iva rifuse
Segue l’imposta sul valore aggiunto

◼ L’Iva è un’imposta plurifase non cumulativa,

cioè a ogni passaggio non è colpito il valore
pieno dello scambio, ma solo il valore
aggiunto del bene o servizio. Tra i metodi
adottabili per tassare il solo valore aggiunto
la CEE ha scelto la detrazione da imposta a
imposta, ossia la detrazione dall’imposta
dovuta sul complessivo delle operazioni attive
all’imposta pagata o dovuta per gli acquisti. Il
soggetto passivo recupera l’imposta pagata
per gli acquisti, per cui questa colpisce in
definitiva soltanto il valore aggiunto.
Segue l’imposta sul valore aggiunto

◼ L’Iva è così denominata non perché il valore

aggiunto costituisca la base imponibile, ma
perché, per effetto della detrazione, il tributo
ha come oggetto economico il valore
aggiunto che ogni soggetto del processo
economico e produttivo aggiunge al prezzo
del bene o servizio.
Segue l’imposta sul valore aggiunto

◼ L’imposta peraltro per il soggetto passivo

è neutrale, perché recupera l’imposta sugli
acquisti acquisendo un credito d’imposta
verso lo Stato, e recupera l’imposta dovuta
allo Stato grazie al diritto di rivalsa verso
coloro che acquistano i suoi beni o servizi.
Il consumatore finale acquista con Iva e
non recupera l’imposta pagata al
venditore, perciò è l’unico soggetto inciso
dall’imposta
Segue l’imposta sul valore aggiunto

◼ In forza del principio di detrazione qualunque sia

il numero di passaggi che un bene subisce nel
ciclo produttivo distributivo fino al consumatore
finale, l’incidenza dell’onere fiscale non subisce
alcuna variazione. Il tributo – ancorchè
frazionatamente dovuto per ogni fase del ciclo –
viene così a gravare un’unica volta sul prezzo del
prodotto al consumo in misura predeterminata
esattamente corrispondente all’aliquota prevista
per i diversi beni e servizi
 IVA D.P.R. 633/1972
L’IVA può essere definita:
Sotto il profilo economico / funzionale:
imposta gravante sui consumi
Sotto il profilo giuridico: imposta sugli scambi

Contribuenti di fatto: Contribuenti di diritto (IMPRENDITORI E

chi sopporta economicamente PROFESSIONISTI): non subiscono in via di
il tributo(CONSUMATORI principio alcun onere ma la legge affida loro il
FINALI). compito di procedere all’applicazione ed alla
riscossione del tributo.
 Meccanismo applicativo

◼ L’imposta si applica a tutti gli scambi di

beni e di servizi a condizione che il
cedente agisca nell'esercizio di attività
d’impresa o di attività di lavoro autonomo.
L’IVA è un’imposta che coinvolge,
normalmente, tre soggetti: un fornitore,
che sia imprenditore o lavoratore
autonomo, un cliente e l'erario.
 Segue meccanismo applicativo
◼ Il fornitore deve addebitare al cliente il tributo,
proporzionale al corrispettivo contrattuale, e a sua
volta deve versarlo all'erario, al netto del tributo da
lui stesso corrisposto ai propri fornitori; l'IVA
corrisposta ai fornitori di beni e servizi acquistati
nell'esercizio di imprese, arti o professioni, può
infatti essere detratta dall'IVA sulle operazioni attive,
col diritto al rimborso di eventuali eccedenze. E' così
che l'IVA giunge a colpire il consumo finale,
mostrandosi invece neutrale nei "passaggi
intermedi" di beni e servizi tra produttori,
commercianti e professionisti
 Segue meccanismo applicativo

◼ Il meccanismo ordinario di determinazione

del tributo basato sulla detrazione di
imposta da imposta subisce delle
modificazioni per semplificare
l'applicazione dell'imposta a determinati
settori economici (viaggi, editoriale,
agricolo, ecc.)
 segue: Meccanismo applicativo

ESTRAZIONE TRASFORMAZIONE INGROSSO DETTAGLIO CONSUMATORE FINALE

Acq Vend Acq Ven Acq Ven Acq Ven Acquisto

100 100 150 150 200 200 400 480

+ 20 - 20 + 30 - 30 + 40 - 40 + 80 (400 + 80)

+20 +10 +10 +40

80 80
 Individuazione delle operazioni
rilevanti ai fini dell’Iva
◼ Presupposto oggettivo: Cessione di
beni (art. 2) - Prestazione di servizi (art.
3)
◼ Presupposto soggettivo: Esercizio di
imprese (art. 4) - Esercizio di arti e
professioni (art. 5)
▪ Presupposto territoriale (art. 7): Sì:
operazioni effettuate nel territorio dello
Stato - No: operazioni effettuate al di fuori
del territorio dello Stato.
 Classificazione delle operazioni

Imponibili
In campo Iva Non imponibili
Esenti
Concorrono a determinare il volume d’affari

Per mancanza di uno dei requisiti

Fuori campo Iva
Per esplicita esclusione
(cd. escluse) da parte della legge (artt. 2, 3, 15)
Non concorrono a determinare il volume d’affari
 Operazioni imponibili

• Scontano l’applicazione del tributo

• Assoggettate agli adempimenti formali

• Consentono la detrazione
 Operazioni non imponibili

• Non si applica il tributo

• Sono assoggettate agli adempimenti formali

• Consentono la detrazione
 Operazioni esenti (art. 10)

• Non si applica il tributo

• Assoggettate agli adempimenti formali

• Non consentono la detrazione

 Operazioni esenti
◼ Le operazioni esenti (art. 10 DPR
633/1972) sono caratterizzate dalle
seguenti caratteristiche:
◼ non richiedono l’applicazione dell’Iva sulle
fatture di vendita
◼ l’Iva sugli acquisti dei fattori produttivi
impiegati nel processo di fabbricazione delle
operazioni esenti viene considerata non già un
credito verso l’Erario, bensì un costo per
l’impresa che produce i servizi medesimi
 Operazioni esenti segue
◼ Se al volume d'affari concorrono abitualmente
sia operazioni imponibili che esenti, la detrazione
dell'Iva su acquisti e importazioni può essere
esercitata per l'importo calcolato applicando a
tutta l'Iva assolta a monte la percentuale di
detraibilità detta pro-rata, pari al rapporto tra le
operazioni che danno diritto alla detrazione
effettuata nell'anno e le stesse aumentate delle
operazioni esenti. Le operazioni di cui all'art. 10,
co. 1, n. 11 ai fini del pro-rata si considerano
imponibili e vanno inserite sia a numeratore che
a denominatore
 Operazioni esenti segue
% IVA DETRAIBILE = x 100

OPERAZIONI con DIRITTO alla DETRAZIONE – (*)

OPERAZIONI con DIRITTO alla DETRAZIONE + OPERAZIONI ESENTI – (*)

◼ (*): dal conteggio sopraindicato vanno esclusi (sia dal numeratore che dal
denominatore):
◼ cessioni di beni ammortizzabili,
◼ passaggi di beni tra attività separate;
◼ conferimenti in società di aziende o rami di aziende;
◼ cessioni di denaro o crediti e di campioni gratuiti di modico valore;
◼ passaggi di beni dipendenti da fusioni, scissioni, trasformazioni, ecc.;
◼ operazioni esenti di cui al n. 27-quinquies);
◼ operazioni di cui ai numeri da 1 a 9 dell'art. 10 qualora le stesse (da 1 a 9)
non formino oggetto dell’attività propria aziendale o siano accessorie ad
operazioni imponibili.
 Operazioni esenti segue
◼ Esempi di operazioni esenti sono:
◼ le operazioni di assicurazioni
◼ servizi postali
◼ prestazioni sanitarie di diagnosi, cura e riabilitazione
rese alla persona nell'esercizio di professione e arti
sanitarie soggette a vigilanza
◼ prestazioni educative e didattiche di scuole
riconosciute, Onlus, insegnanti privati, versamenti di
enti pubblici per aggiornamento, formazione ecc. del
personale
 Operazioni escluse
• Non si applica il tributo
• Non devono essere né fatturate né
annotate nei registri
• Non consentono detrazioni
• Sono estranee al volume d’affari
 Presupposti dell’Iva
Cessione di beni (art. 2)
Presupposto oggettivo
Prestazione servizi (art. 3)

Esercizio d’impresa (art. 4)

Presupposto soggettivo
Esercizio di arti o professioni (art. 5)

Sì: operazioni effettuate nel territorio dello Stato

Presupposto territoriale
(art 7) No: operazioni effettuate al di fuori dello Stato
 Presupposto oggettivo
Trasferimento a titolo oneroso della
proprietà o di altro diritto reale di godimento
su beni di ogni genere
Cessione di beni
(art.2)
Analoghe operazioni a titolo gratuito,
esclusi i casi in cui il bene ceduto ha un
valore inferiore a 25,82 Euro e non è oggetto
dell’attività di impresa

Destinazione di beni dell’azienda ad uso

o consumo personale o familiare
dell’imprenditore o professionista
Assegnazione ai soci di beni della società
 Presupposto oggettivo

Operazioni a titolo oneroso dipendenti da

contratti di prestazioni d’opera e in genere
da obbligazioni di fare, non fare e
permettere
Prestazione di servizi
(art.3)
Prestazioni di servizi gratuite, destinate
al consumo personale dell’imprenditore
o ad altre finalità estranee all’impresa
se di valore superiore a 25,82 Euro

Affitti, noleggi, ecc.

Servizi di ristorazione
 Presupposto soggettivo
Società commerciali e enti commerciali
Esercizio di imprese (qualsiasi sia l’operazione=presunzione

(art. 4) assoluta)

Persone fisiche e enti non commerciali

che svolgono attività commerciale o
agricola in maniera abituale

Persone fisiche, associazioni professionali

Esercizio di arti e professioni e società semplici che svolgono attività
diversa da quella di impresa in maniera
(art.5) autonoma e a carattere abituale
 Attività di impresa

• E’ richiesta l’abitualità

• Non è richiesta l’esclusività

• Non è richiesta l’organizzazione in forma di

impresa
 Esclusioni
• Operazioni occasionali effettuate da persone
fisiche e enti non commerciali

Esercizio di imprese • Attività di mero godimento/detenzione beni

• Attività non autonome (lavoro dipendente)

Esercizio di arti o • Attività non autonome

professioni
• Collaborazioni coordinate e continuative

• Prestazioni di lavoro autonomo occasionale

 Presupposto di territorialità (Art. 7)

Cessione di beni L’operazione si considera effettuata

nel territorio dello Stato
se il bene ceduto è ivi esistente

Prestazione di servizi Il servizio si considera reso

nel territorio dello Stato
se il soggetto che lo ha prestato
è ivi residente o è un soggetto estero
con stabile organizzazione in Italia o
l’acquirente italiano è un soggetto iva
 Momento di effettuazione delle
operazioni
• E’ il momento in cui si verifica la
sussistenza dei presupposti
Solo da quel momento l’imposta sarà dovuta dal
soggetto passivo

• Segna il punto di riferimento per

l’insorgenza degli adempimenti contabili
Fatturazione, registrazione, versamento,
dichiarazione
 Momento di applicazione dell’Iva

Mobili Alla consegna o

alla spedizione
Cessione di beni

Immobili Alla stipulazione contratto

Prestazione di servizi Al pagamento del corrispettivo

 Anticipazione
Il momento impositivo è anticipato:

• Al momento del pagamento del prezzo o di una

parte di esso

• Al momento dell’emissione della fattura

Il soggetto passivo può emettere la fattura prima del

verificarsi delle condizioni (cd. fatturazione volontaria);
Es.: bolletta telefonica
 Eccezione (art. 6, co.5)

Poiché le Amministrazioni Pubbliche spesso non pagano

Sollecitamente i loro fornitori l’art. 6 prevede che l’Iva sulle

Fatture emesse nei confronti dello Stato, degli enti territoriali,

ecc., diviene esigibile solo dopo che è avvenuto il pagamento.

 Base imponibile (art. 13)

E’ costituita da:
1. Ammontare complessivo dei
corrispettivi
2. Oneri e spese inerenti l’esecuzione del
contratto (es.: trasporto)
 Corrispettivo dovuto

. Controprestazione per la cessione di un

bene o per la prestazione di un servizio:
1. In denaro
2. In natura
3. Di fare o non fare
Il corrispettivo su cui calcolare l’imposta è
lasciato alla libera volontà delle parti
Non rileva, se non in ipotesi limitate, il valore venale del bene
 Corrispettivo dovuto

. Il prezzo di vendita, anche se inferiore a

quello di mercato, non può essere
rettificato dall’Ufficio sulla base del
valore normale perché questo si applica
solo nelle ipotesi tassative ex art. 13
. L’ufficio può rettificare il prezzo solo se
riesce a provare che il prezzo risultante in
fattura è simulato
 Base imponibile

E’ commisurata al valore normale:

• In caso di corrispettivo mancante
Operazioni gratuite
autoconsumo

• In caso di corrispettivo espresso in natura

 Diritto di rivalsa (art. 18)

• Spetta a chi cede un bene o presta un

servizio nei confronti di chi acquista il
bene o il servizio

• Attua la traslazione dell’imposta sino al

consumatore finale, soggetto
effettivamente inciso
 Diritto di rivalsa

Fattispecie composta da due elementi:

1. Effettuazione di un’operazione imponibile

2. Emissione della fattura con addebito

separato dell’IVA (principio di
“trasparenza”)
 Rivalsa
E’ un dovere: E’ un diritto
• Il cedente ha l’obbligo • Il cessionario ha
di addebitare diritto di ricevere la
all’acquirente l’IVA fattura con addebito
• E’ nullo ogni patto dell’imposta
contrario • Il diritto è in funzione
della detrazione
 Conseguenze della rivalsa

Entrambe le parti soggetti passivi di imposta

Nessuno dei due sopporta il peso del tributo

perché l’addebito in fattura dell’imposta
consente all’acquirente il diritto alla detrazione
(principio di neutralità)
 Conseguenze della rivalsa

Acquirente o committente consumatore

finale

Non recupera l’Iva pagata a monte:

viene realmente inciso dall’onere fiscale
 Rivalsa non obbligatoria per:

• Cessioni e prestazioni gratuite

• Destinazione di beni al consumo personale
o familiare dell’imprenditore o
professionista
• Cessioni di oro

Se viene emessa fattura deve risultare l’annotazione

“non esercitata la rivalsa”
 Diritto di detrazione (art. 19)

• E’ il credito verso l’erario attribuito ai

soggetti passivi.

• E’ la possibilità concessa ai soggetti passivi

di “sottrarre” dall’Iva che hanno
addebitato e percepito dai loro clienti l’Iva
che hanno subito in addebito dai loro
fornitori
 Diritto di detrazione

Effettività dell’acquisto (non è possibile

detrarre l’Iva se l’acquisto è inesistente)

Condizioni Esigibilità e rivalsa: il diritto alla detrazione

sorge quando l’iva diviene esigibile e
viene esercitato il diritto di rivalsa

Se il momento di effettuazione dell’operazione è

antecedente al pagamento il diritto alla detrazione
sorge prima di aver pagato l’Iva
 Diritto di detrazione

• Sorge nel momento in cui l’Iva diviene

esigibile

Il contribuente non deve attendere l’effettivo utilizzo

dei beni e servizi acquistati: è sufficiente che questi
siano destinati ad essere utilizzati in operazioni che
danno diritto alla detrazione
 Diritto alla detrazione

• Sorge nel momento in cui l’imposta

diventa esigibile

• Può essere esercitato fino alla

dichiarazione relativa al secondo anno
successivo a quello in cui è sorto il diritto
alle condizioni esistenti al momento in cui
è sorto
 Il diritto di detrazione

1. Non sorge se il contribuente non

acquisisce e non registra la fattura

2. Non spetta per le fatture passive relative

ad operazioni “inesistenti”
 Presupposti della detrazione

1. Inerenza: i beni acquistati o importati

devono essere utilizzabili nell’esercizio
dell’impresa, arte o professione

Il diritto alla detrazione non è subordinato all’effettivo

utilizzo dell’acquisto nello svolgimento dell’attività

Ma: il successivo utilizzo del bene per finalità diverse

dall’attività darà luogo ad una successiva rettifica
della dichiarazione
Restituisce senza sanzioni
 Inerenza

. Necessario un collegamento funzionale

con l’attività
. L’inerenza è verificabile in via astratta o
previsionale
. Il successivo effettivo utilizzo del bene per
finalità diverse dà luogo ad una rettifica
della detrazione Il soggetto passivo dovrà
restituire all’Erario l’imposta
detratta
 Afferenza

L’acquisto deve essere concretamente

utilizzato per realizzare un’operazione
imponibile o assimilata

Gli acquisti afferenti ad operazioni esenti

o escluse danno luogo ad Iva indetraibile
che rappresenta un costo per il soggetto
(eccezione al principio di neutralità)
 Riepilogo

Inerenza Acquisto utile all’attività del soggetto

passivo

Afferenza Acquisto destinato a operazioni

imponibili o assimilate
(operazioni non imponibili, cessioni
Intracomunitarie)
 Gli obblighi formali

◼ Presentazione delle dichiarazioni

◼ Inizio attività, variazioni e cessazione
◼ Annuali

◼ Fatturazione (salvo esoneri)

◼ Registrazione
◼ Versamento
◼ Conservazione Registri e altri Documenti
 L’iva nei rapporti con l’estero
dall’Unione Europea Acquisti intracomunitari
Acquisti soggetti ad apposito
regime

dal di fuori dell’UE Importazioni soggette

Beni ad iva al momento del
transito in dogana

Cessioni Verso l’Unione Cessioni intracomunitarie

Europea soggette ad apposito
regime

Al di fuori dell’UE Sono esportazioni e

beneficiano del regime
di non imponibilità
 Scambi di beni con Paesi UE:
cessioni (D.L. 331/1993)
• Cliente soggetto Iva
• Cliente consumatore
finale
Il fornitore italiano non
applica l’Iva sulla cessione Si applica l’Iva con l’aliquota
del paese UE in cui risiede
il fornitore
L’imposta sarà applicata
dal cliente secondo le Applica l’iva come se la
regole e le modalità del vendita fosse avvenuta
proprio Stato membro sul proprio mercato interno
 Scambi con Paesi UE: acquisti
• Acquirente italiano • Acquirente italiano
soggetto Iva consumatore finale

Non paga l’iva al fornitore Paga al fornitore estero

estero l’Iva addebitatagli

Liquida l’imposta italiana

sul bene e la versa
all’Erario
 Riepilogo

Operazioni intracomunitarie

Tra soggetti Iva Scontano l’imposta nello Stato

di destinazione dei beni

Nei confronti di Scontano l’Iva nello Stato

consumatori finali di provenienza del bene