Stefano Pedrini, PhD

pagina 53

Processiproduttivi e sistemitradizionalidideterminazionedeicosti

Stefano Pedrini

Processi di produzione (1)

pagina 54

Iprocessidiproduzionedelleimpresepossonoessereclassificatiinquattro ampiecategorie Produzionepersingolopezzo(operunit) Loggettodellattivitdiproduzionecostituitodasingolilavori fisicamenteindividuabili

Esempi:realizzazionediunagrandeturbina,costruzionediunimmobile, progettodiconsulenza

Produzioneperlotti Uninsiemediarticoliindividuabilisimuoveinbloccodaunreparto allaltroallinternodellostabilimento

Esempi:1.000copiediunmanualesulladirezionedeilavori,12dozzinedi camicemodello885collo41,100paiadijeansmodello501colorenerow 29

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Sistemi di controllo di Gestione

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Processi di produzione (2)

pagina 55

Produzionediserie(oallacatenadimontaggio) Isingoliprodottisonofisicamentedistinguibilimatendonoadessere moltosimilitraloro

Esempi:attivitdiassemblaggiodicomputer,difrigoriferi,dibiciclette

Produzioneperprocesso Iprodottinonsonoidentificabilicomesingoleunitfinoadunafase avanzatadelprocessodiproduzione

Esempi:prodottideisettoripetrolifero,chimico,dellacciaio

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Processi di produzione : un continuum

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Comepermoltischemiclassificatori,iconfininonsononetti.Nellarealtun qualunqueprocessodiproduzionesicollocaallinternodiuncontinnum, cioallinternodiunsegmentoimmaginariochevedeadunestremola produzionepurapersingolopezzoeallaltroestremolaproduzione puraperprocesso

Produzione perunit

Produzione perlotti

Produzione inserie

Produzione perprocesso

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Processi produttivi e sistemi di determinazione dei costi

pagina 57

Nellambitodellametodologiafullcosting,visonodueprincipalisistemidi determinazionedeicostidiprodotto Ilsistemapercommessa Ilsistemaperprocesso Leimpresecheadottanounaproduzionepersingolopezzooperlotto utilizzanoilsistemapercommessa,mentre leimpresecheproduconoin serieoperprocessoimpieganoilsistemaperprocesso

Sistemideicosti percommessa Sistemideicosti perprocesso

Produzione perunit

Produzione perlotti

Produzione inserie

Produzione perprocesso

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Rilevazione dei costi

Metodi tradizionali rilevazione dei costi

Sistemadeicostiper commessa (jobordercosting) Sistemadeicostiper processo (process costing)

pagina 58

Rilevaicostidiciascunacommessa (ordinediproduzione,lotto,prodotto, servizio)nelcorsodellasuarealizzazione eindipendentementedaiperiodidi tempointeressati Possonoessereposteinlavorazione diversecommesseduranteunperiododi rilevazione Icostisonorilevatipersingolacommessa Ognicommessadeterminauncosto unitariodelbeneprodottoodelservizio erogato

Rilevailcostototaledicompetenzadiun certoperiodoedeterminailcosto unitariodiprodottodividendotalecosto perlequantitrealizzatenelperiodoin esame Nelperiodoinesamevienerealizzato unasolatipologiadiprodotti; normalmentelaproduzionecontinua permoltotempo Icostisonorilevatipersingoloreparto Icostiunitaridellesingolefasisono determinatialivellodireparto

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9 Rilevazione dei costi per commessa o per processo

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Qualidelleseguentiorganizzazionidovrebbeutilizzareunarilevazionedei costipercommessa? A. B. C. D. E. F. Foxconn nellaproduzionedilettorimp3 Unostudiodiingegnerianavale ShellnellaproduzionedellabenzinaVPower LadyGaga alMadisonSquare GardendiNewYork Costruzionediunavilletta SerioPrefabbricatinellarealizzazionedicoperturealastreondulate

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pagina 61

Sistemapercommessa (joborder costing)

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Sistemi di controllo di Gestione

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Job-order costing

- Sequenza degli eventi in un sistema Job-order costing

pagina 62

1. IndividuareiJob 2. Registrare,perognisingolojob,justintime,icostideiMD(MaterialSheet)edelLD
(WorkTicket).IldocumentorisultantedettoJobOrderRecord

MaterialiDiretti (MD) ManodoperaDiretta(LD) Jobn.2 (commessan.2) CostiGeneralidiProd. oOverhead(OH) Jobn.3 (commessan.3) Jobn.1 (commessan.1)

Icostideimateriali direttiedella manodoperadiretta sonoattribuitiadogni singolacommessa

vediIntroductiontoManagerialAccount,Folketalt.

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Job-order costing

- Sequenza degli eventi in un sistema Job-order costing

pagina 63

3. Definireuncriterioperripartire(allocare)icostiindirettisuidiversijob.Significa
stabilireunabasediallocazione chemegliorappresentileffettoallacausa,il costoallesuesorgenti. LebasiclassichenelJ.O.C.sonoleoredilavorodirettoeleoremacchina. MaterialiDiretti (Directmaterials) ManodoperaDiretta (Directlabor) Jobn.1 (commessan.1) Jobn.2 (commessan.2) Jobn.3 (commessan.3)

Icostigeneralidi produzionesono allocatiutilizzandoun setdivalori predeterminati

CostiGeneralidiProd. (Manufacturing Overhead)

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Sistema per commessa : allocazione dei costi indiretti

pagina 64

Unavoltadefinitalabase,lallocazionedeicostigeneralidiproduzione avvienemedianteilcomputodelc.d.coefficientediallocazione,k

Overheadunitari=

Costigeneralidiproduzione Totale unit della base di allocazione

Esempio:LasocietSnowPark allocaicostigeneralidiproduzionesullabase delleoredimanodoperadiretta.Iltotaledeicostidioverhead stimatiper lannoparia640.000,mentreilcostototalestimatodellavorodiretto paria1.600.000 peruntotaledi160.000ore. k=640.000 /160.000h=4/h (oppure:k=640.000 /1.600.000 LD=0,4/LD)
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Scheda di commessa : un esempio

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Prodotto:Articolo607 Datainizio:28marzo Unitiniziate:100 Settimanache terminail 31marzo 7aprile 14aprile 21aprile Totali Costounitario Reparto n. 12 12 16 16 642 6,42 Datacompletamento:21aprile Unitcompletate:100 Materiali diretti 642 Manodopera diretta 108 222 200 250 780 7,80

Commessa:2270

Costigenerali di produzione 108 222 160 200 690 6,90

Costi totali 858 444 360 450 2.112 21,12

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Contabilit per commessa : WIP e valore del prodotto finito

pagina 66

Rimanenze(o valore)di semilavorati,WIP

Allafinediunperiodocontabilelasommadituttii costidiproduzioneassegnati(attribuitieallocati) atutteleschededicommessavaadaumentareil valoredelcontoRimanenzedisemilavorati

Rimanenze(o valore)di prodottifiniti

Quandounacertacommessafinita,ilsuocosto complessivo(presentenellaschedadicommessa corrispondente)vienescaricatodalconto Rimanenzedisemilavoratiecaricatosulconto Rimanenzediprodottifiniti

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Sistema per commessa : un esempio (1)

pagina 67

Siconsideriunimpresaconunsolorepartodilavorazioneperlaproduzione didueprodottidistinti,indicatinelseguitoconjobAejobB

Job A Job B Totale

MD () 400 600

LD (h) 10 20

OH ()

3.000

Ilcostounitariodellamanodoperadirettadi50/h Calcolareilcostopienodeiduejobconsiderandocomebasediallocazioneil costodellamanodoperadiretta

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Sistema per commessa : un esempio (2)

pagina 68

Calcolodelcoefficientediallocazione K=Costigeneralidiproduzione/Totaleunitdellabasediallocazione K=OH/(LDA +LDB) K=3.000 /(500 +1.000 )=3.000 /1.500 =2 Calcolodeicostigenerali(indiretti)diproduzionedeiduejob OHA =K*LDA = 2*500 =1.000 OHB =K*LDB = 2*1.000 =2.000 Determinazionedelcostopienodiproduzionedeiduejob CA =MDA +LDA +OHA =400 +500 +1.000 =1.900 CB =MDB +LDB +OHB =600 +1.000 +2.000 =3.600

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pagina 69

Sistemaperprocesso (process costing)

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Sequenza degli eventi in un sistema per processo (1)

pagina 70

Individuare le fasi (reparti) che compongono il processo Stabilire, per ogni fase (reparto j, j = 1N), i costi dei materiali diretti (MD) e i
costi di conversione (CC = LD + OH)

Materialidiretti (MD)

Reparto j Manodoperadiretta (LD) Costi generali di produzione Costi generali di produz . (OH) (CC)

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Sequenza degli eventi in un sistema per processo (2)

pagina 71

Definireilcostodelsingolorepartojrispettoalprodottofinito,attraversoiconcetti
correlatidiunitdiproduzioneequivalente(UE)edigradodicompletamento del semilavorato(WIP)nelrepartoj
MateriePrime (MP) Reparto1 Semilavorati(WIP) Reparto2 Semilavorati(WIP) RepartoN Costidi lavorazione Costidi lavorazione Costidi lavorazione

Prodottifiniti(PF)

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Unit di produzione equivalente

pagina 72

Lunitdiproduzioneequivalenteunconcettochepermettediassegnareuncostoaprodotti nonancoracompletatiallafinediunperiodocontabileedunquepresentiallavoceRimanenze disemilavorati.Sialeunitcompletatechequelleincorsodilavorazionedebbonoessere espresseinununicaunitdimisuraperpotercalcolareilcostomedio Lunitdiproduzioneequivalentelaquantitequivalenteadununitcompletaprodottain unrepartoinunperiodocontabile.Consentedicalcolareilcostomediodelleunitprodotte Adesempio,dueunitcompleteametsonoequivalentidalpuntodivistadelcostoaduna unitcompletadiprodotto.E10.000unitcompletateal70%sonoequivalentiinterminidi costoa7.000unitcomplete

Leunitequivalentidiproduzionesonolasommadi: Unitcompletateetrasferitealsuccessivorepartooallaspedizionenelperiodo Unitequivalenticherisultanotraisemilavorati(WIP)allafinedelperiodo

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Contabilit per processo : WIP e valore del prodotto finito

pagina 73

Tuttiicostidiproduzionediundeterminato periodocontabilevengonoaccumulatiefatti confluireallinternodelcontoRimanenzedi semilavorati

Rimanenze(o valore)di semilavorati,WIP Rimanenze(o valore)di prodottifiniti

Allafinedelperiodocontabile,ilvaloredei prodottifiniti(calcolatocomeprodottotrailcosto diununitequivalenteeilnumerodiunitdi prodottofinitorealizzatoetrasferitonelperiodo) vienescaricatodalcontoRimanenzedi semilavoratiecaricatosulcontoRimanenzedi prodottifiniti

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Sistema per processo : un esempio (1)

pagina 74

Inunrepartodiunimpresacheoperaperprocesso,il1 maggiovisono 550unitsemilavoratevalorizzatea12.000.Duranteilmesevengono posteinproduzione3.000unitdiprodotto,dicui2.450unitcompletate vengonotrasferitedalcontoRimanenzedisemilavoratialconto Rimanenzediprodottifiniti.Afinemaggiorisultanopresentitrai semilavorati1.100unitconungradodicompletamentodel50% Icostidiproduzionesostenutinelmesedimaggioammontanoa60.600

Sidetermini,perilmesedimaggio,ilnumerodelleunitdiproduzione equivalente(UE),ilcostoperunitequivalente(CUE),ilvaloredei semilavorati(WIP)eilvaloredelprodottofinito(WIP)

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Process costing : un esempio (2)

pagina 75

Semilavoratial1maggio

550unit 12.000

Unitmesseinproduzioneinmaggio Unitcompletateetrasferitenelmesedimaggio

3.000 2.450

Costiaggiuntiallaproduzioneinmaggio

60.600

Semilavoratial31maggio 50%completamento

1.100unit

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Process costing : un esempio (3)

pagina 76

1. Programmazionedellequantitecalcolodelleunitequivalentidiproduzione Unitdarilevarecome Semilavoratial1maggio Posteinproduzionenelmese Unittotali

550 3.000 3.550

Unitrilevatecome Completateetrasferite Semilavoratial30maggio 50%completamento

Unit equivalenti 2.450 1.100 2.450 550 3.550 3.000

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Process costing : un esempio (4)

2. Calcolodelcostodiununitequivalentediproduzione

pagina 77

Valoresemilavoratial1maggio+Costiaggiuntiallaprodinmaggio CUE = Unitequivalenti 12.000+ 60.600 3.000 3. Calcolodelvaloredelprodottofinito(VPF)edelvaloredeisemilavorati(WIP) Unit equivalenti VPFal30maggio WIPal30maggio 50%completamento 2.450 550 3.000 CUE() 24,2 24,2 Costi totali() 59.290 13.310 72.600 = 24,2

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Process costing : un esempio (5)

pagina 78

4. Riconciliazionecontabiledeimagazzinidifineperiodo
Rimanenzedisemilavorati(WIP)
ScaricoilcontoWIP ecaricoilcontoVPF

Rimanenzediprodottifiniti(VPF)

01mag Costimag

12.000 60.600 72.600

59.290

31mag

59.290

31mag

13.310

2.450unit@24,2 550unit@24,2

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Riepilogo : sistema per commessa (joborder costing)

pagina 79

Ilsistemadideterminazionedeicostipercommessaimpiegatodalle impresecheadottanounaproduzioneperunitoperlotto Lentitallaqualeattribuireicostilacommessa(job),cioununitoun lottodiprodotti,allaqualevieneassociataunaschedadicommessasucui vengonoriportati,suddivisipercentridicosto,tuttiidatirelativialciclodi lavorazione costodeimaterialidiretti costodellamanodoperadiretta costiindiretti(ogenerali)diproduzione Icostidiciascunacommessasonorilevatinelcorsodellasuarealizzazionee indipendentementedalperiodocontabiledisvolgimentodelleattivitdi trasformazione Duranteunperiododirilevazionepossonoessereposteinlavorazione diversecommessecontemporaneamente Ognicommessadeterminauncostounitariodelbeneprodottoodel servizioerogato
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Riepilogo : sistema per processo (process costing)

pagina 80

Ilsistemadideterminazionedeicostiperprocessoimpiegatodalle impresecheadottanounaproduzioneinserieoperprocesso Rilevailcostototalesostenutocomplessivamenteinuncertafasedelciclo produttivo(reparto)inuncertoperiodocontabileedeterminailcosto unitariodiprodottodividendotalecostoperlequantitrealizzatenel periodoinesame Ilcalcolodelleunitrealizzateinunrepartoinuncertoperiodocontabilesi avvaledeiconcetticorrelatidiunitequivalenteedigradodi completamento Nelcasodiimpresemonoprodotto(adesempioimpiantiperlaraffinazione diolicombustibili),lanalisipuconsiderarsiesaustiva Unalogicaanalogavieneutilizzatanelcasodiciclidilavorazioneche prevedonolarealizzazionedibyproduct,cioprodottichenoncompiono linterociclodilavorazione;intalcasosicalcolailnumerodiunit equivalentiinbaseacoefficientidiequivalenzachetengonocontodella porzionediciclodilavorazionesostenutadalbyproductrispettoalciclo totale
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pagina 81

ABC

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Gli scopi dei sistemi di determinazione dei costi

Valorizzarelerimanenzefinalieilcostodelvendutoaifinidelbilancio

pagina 82

Misurarelaperformancedelleunitorganizzativeedelmanagement

Determinareicostielaredditivitdiprodotti,servizi,clienti

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Limiti dei sistemi tradizionali di determinazione dei costi (1)

pagina 83

Lusodiununicocoefficientedistabilimento(Plantwide Overhead Rate)o dipochicoefficientidireparto(DepartmentalOverhead Rate)genera spessoerrorisignificativinelladeterminazionedeicostipienidiproduzione Illoroutilizzoeraadattoinsituazioniproduttivetradizionaliquando Laprincipalerisorsaeralamanodoperadiretta(produzionilabour intensive) Icostigeneralidiproduzioneeranorelativamentebassiinrelazioneai costitotalidiproduzioneederanoinampiamisuraasupportodella manodoperadiretta,dunquedaquestaprevalentementecausati Ilsempliceapprocciodelcoefficienteunicodistabilimentopocoadatto agliambientiproduttiviattuali,tipicamentecaratterizzatidaelevata complessit(piprocessicontemporanei,unmaggiorlivellodi automazione,unampiavarietdiprodotti,unamolteplicitdifornitori,una produzioneinlottididiversedimensioniecontempiecostidisetup altrettantodiversi,etc.)
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Sistemi di controllo di Gestione

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Limiti dei sistemi tradizionali di determinazione dei costi (2)

pagina 84

Daltraparte,anchelacontabilitpercentridicostopresentaalcunilimiti Nonevidenziaalcunioggettidicostocherisultanofondamentaliperuna correttaattribuzionedeicostiindirettialprodotto

Adesempio,icostidellacomplessitrimangononascostiallinternodelle aggregazionidicostopiampiecostituitedarepartiouffici
Essendounsistemaconnessoallastrutturaorganizzativaaziendalenon

coglieletrasversalitdeiprocessiaziendaliedusaunlinguaggio contabile(costidiretti,costigenerali,etc.)piuttostocheunlinguaggio legatoalprocesso(acquisti,attrezzaggio,logistica,etc.) Limpiegoprevalentedibasidiripartizionedeicostiindiretticorrelateal volumeproduttivofaschetalicostivenganodistribuitisuiprodotti senzacorrispondenzaalleffettivoconsumodirisorse,incontrasto quindiconilprincipiodicausalit

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Sovvenzionamento incrociato del reddito (1)

pagina 85

Intalicircostanzepuverificarsiilfenomenodelsovvenzionamento incrociatotraproduzioni,ossialasottostimadelcostounitariodiprodotti abassovolumemaelevatacomplessitaseguitodellamaggioreallocazione deicostiindirettisuiprodotticaratterizzatidaaltivolumimacon complessitminore Inaltreparole,iprodottisemplicierealizzatiingrandiquantitpossono ricevereallocazionidicostiindirettieccessiveepertantosovvenzionarei prodotticomplessirealizzatiinpiccolequantit,chericevonobasse allocazionidicostiindiretti

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Sovvenzionamento incrociato del reddito (2)

pagina 86

Ladistorsionesiverificaperchlallocazionedeicostigeneralidiproduzione avvieneperlopiinproporzioneaicostidirettienonaciche effettivamentedeterminaleattivitindirette,spessocausatedalla complessit:ilfrazionamentoproduttivo,laproliferazionedeicostidi approvvigionamento,icostidellaprogrammazionedellaproduzione,i controllidiqualitainizioefineciclo,gliattrezzaggi,leoperazionidi logistica,etc. Ingeneralepossibiletrovarealcunecaratteristichedeiprocessiproduttivi inpresenzadellequalilimpiegodibasidiimputazionevolumetriche determinaeffettidistorcentisulladeterminazionedeicostidiprodotto Regoladellarilevanza:areeconcostigeneralirilevanti Regoladelladiversit:areecongrandevarietdiprodotti,clienti, processi,ovveroconelevatacomplessit

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Sovvenzionamento incrociato del reddito (3)

pagina 87

Unmetodosemplicediallocazionedeicostigeneraliapplicatoaduna strutturadicostigeneraliaventiallabasemolteplicideterminantidicosto diversi,appiattisceledifferenzedicostotraiprodotti Unmetodosemplicediallocazionedeicostigeneralihauneffettointegrale, tendecioalivellareledifferenzeequindiadistruggerelinformazione esistente,inducendoilmanagementadassumeredecisionierrate Nelledecisionidimixproduttivo Nelladeterminazionedellepolitichedeiprezzi Nellavalutazionedelritornodiuninvestimento Nelleserciziodelladirezionedellestrategieaziendali ..

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Distorsione tipica dei sistemi tradizionali

pagina 88

Lamappaeconomicaprodottadaisistemitradizionalimediaicostidei prodotti

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Sintomi di inadeguatezza dei sistemi tradizionali

pagina 89

Isintomipifrequentidiinadeguatezzadeisistemidicalcolodeicosti,in presenzadeiqualiilmanagementdovrebbeporsiseriamenteilproblemadi revisionedelsistemaimpiegato,sonoiseguenti Lapresenzadiprodotticomplessiecon(apparente)elevatomargineanche seilorocostinonsonoincrementatiinrelazioneallacomplessit Ladifficoltnellaspiegazionedeimarginidiprofitto(apparenti)diun prodotto Lindifferenzadelladomandaagliaumentidiprezzo,chepotrebbeessere dovutaadunasottostimadelvalorecalcolatodellazienda Loffertadapartedifornitoridiprezzidicomponentidelprodottomoltopi bassidelcostodiproduzioneallinterno Lacontrapposizionetraigiudizidimanagerdiareediversesulla profittabilitdeiprodotti

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Determinazione dei costi basata sulle attivit : introduzione (1)

pagina 90

Negliultimiannistatosviluppatounmetododicalcolodeicosti denominatodeterminazionedeicostibasatasulleattivit(ActivityBased CostingoABC) LABCaffrontailproblemadellallocazionedeicostiindiretti,nonquello dellattribuzionedeicostidiretti,periqualicontinuanoavalereicriteri descrittinellelezioniprecedenti LapproccioABCsiprefiggedisviluppareunmodellodeicostiingradodi rilevareconprecisioneicostiindirettisostenutiperrealizzareisingoli prodotti(erogareisingoliservizi) Lamiglioreprecisionederivadaunapiapprofonditacomprensione Delleattivitindirettesvoltedallimpresa Dallammontaredirisorseconsumatedaciascunaattivit Dallaquantitdiciascunaattivitrichiestadaisingoliprodotti(servizi)
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Determinazione dei costi basata sulle attivit : introduzione (2)

pagina 91

LimpiegodellABCparticolarmenteindicatoinsituazioniproduttive caratterizzateda Unelevataincidenzadeicostiindirettisultotaledeicostidiproduzione (tantioverhead) Unastrutturadicostiindiretticomplessa,ossiaaventeallabaseuna molteplicitdideterminantidicostodiverse(tantidriverdicosto) LABCriflettelaconsapevolezzadelmanagementchelacomplessitla principaledeterminantedelcosto Invirtdellasuamaggioreefficaciaeprecisionenellaripartizionedeicosti generalidiproduzione,lABCunmetodocheminimizzail sovvenzionamentoincrociatodelreddito

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Tecniche tradizionali vs. tecniche ABC (1)

pagina 92

SialetecnichetradizionalicheletecnicheABCallocanoicostigeneralidi produzioneaglioggettidicostofinali utilizzandooggettidicostointermedi ma,perrilevareicostirelativiallosvolgimentodelleattivitindirette, lABCutilizzamoltipicontenitoricontabilidiquantisianonormalmente presentineisistemitradizionali Ilnuovonomeattribuitoaquesticontenitoricontabilicentrodiattivit (activitycenteroactivitycostpool) Acquistodeimateriali Movimentazionedeiprodottiallinternodellafabbrica Elaborazionedegliordinidiproduzione Attrezzaggiodeimacchinari Consegnadeiprodottiaiclienti Emissionedifatture

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Tecniche tradizionali vs. tecniche ABC (2)

pagina 93

Uncentrodiattivitraccoglietuttiicostirelativiadunacertaattivited equivalepertantoaduncentrodicosto(intesocomecontenitorecontabile enoncomeunitorganizzativa) Adesempio,mentreunsistematradizionaledicostaccounting tratterebbeunufficiotecnicocomeununicocentrodicostodiservizio, lapproccioABClosuddivideulteriormenteinmoltepliciattivit

Analisidellayout Miglioramentodeiprocessi Progettazionedegliutensili Valutazioneeconomicadellacquistodinuovimacchinari,etc.

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Tecniche tradizionali vs. tecniche ABC (3)

Tecniche tradizionali Tecniche ABC

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Richiedono
Activity Cost Driver (unit di misura delle attivit)

Generano

Attivit

Richiedono

Prodotti

Prodotti

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Activity, activity pool, activity driver, activity rate

pagina 95

Attivit(activity)ununitdilavorooduncompitoconunsingoloobiettivo Centrodiattivit(activitycostpool)uncontenitoredovesono accumulatiicostirelativiadunasingolaattiviteddifattocostituitodaun gruppodipersoneche,avvalendosidispecificherisorse,svolgequella attivit Adogniattivitsonoassociatiunabasediallocazione(activitydriver)eun corrispondentecoefficientediallocazione(activityrate)perallocareicosti generali

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Resource Driver

Costi

Risorse

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Esempi di activity pool

pagina 96

Labourrelatedpool Costodellufficiodelpersonale Machinerelatedpool Oredimanutenzione Oredicalibrazione Quotediammortamento Consumodienergiaelettrica Consumodilubrificanti Setuppool Orediattrezzaggio Quotediammortamentodegli strumentiperilsetup

Productionorderpool Costodiemissioneordinidiacquisto ediproduzione Costodigestionedeimateriali Costidispedizione GeneralFactoryPool Quotediammortamento Costodeldirettoredistabilimento Costodimanutenzionedel fabbricato Costodellassicurazione Costoperlavigilanza

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Gerarchia delle attivit

pagina 97

Peridentificareinmodocorrettoidriversidevonodistinguereicostiin baseallappartenenzaadattivitlegateinmododifferentealloutput. CoopereKaplanhannointrodottoatalpropositounagerarchiadelle attivitchesiarticolasuiseguentilivelli Attivitalivellodistabilimento(facilitylevel) Attivitalivellodilineadiprodotto(productlevel) Attivitalivellodilottodiproduzione(batchlevel) Attivitalivellodiunit(unitlevel)

Risorse (costi)

Attivit

Prodotti

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Una gerarchia dei costi di produzione

pagina 98

Costiinsorgentialivellodiunit(unitlevel)

Costiinsorgentialivellodilotto(batchlevel)

Costiinsorgentialivellodilineadiprodotto(productlevel)

Costiinsorgentialivellodistabilimento(facilitylevel)

Costitotalidiproduzione

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Esempi di activity e activity driver

Attivit (activity)
Lavorazioniautomatichediunit Lavorazionimanualidiunit Consumodifornituredifabbrica(es. energia,ammortamento,manutenzione) Emissionediordinidiacquisto Livellolottodiproduzione(batchlevel) ilvolumediquesteattivitcresce allaumentaredelnumerodeilotti Emissionediordinidiproduzione Attrezzaggiodellemacchine(setup) Movimentazionedeimateriali(es. imballaggio,immagazzinamento) Livellolineadiprodotti(productlevel) ilvolumediquesteattivitcresce allaumentaredelnumerodilineedi prodotto Livellodistabilimento(facilitylevel) ilvolumediquesteattivitcresce allaumentaredelnumerodelleunit produttive Progettazione,industrializzazione,gestione delledistintebase,gestionedeiciclidi lavorazione Effettuazioneditestsunuoviprodotti Gestioneinventariale Gestionegeneraledellostabilimento(es. affittodelcapannone,assicurazione, stipendiodeldirettorediproduzione)

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Livello
Livellounitdiprodotto(unitlevel) Ilvolumediquesteattivitcresce allaumentaredellequantitprodotte

Misuradellattivit (activitydriver)
Orediutilizzomacchina Oredilavorodirettoimpiegate Unitprodotte Numeroordinidiacquistoemessi Numeroordinidiproduzioneemessi Numerodisetupeseguiti Pesoovolumedeimaterialimovimentati

Oreimpiegatenellesingoleattivit Oreimpiegateperiltest Numerodiarticoligestiti Oredilavorodirettooppure Orediutilizzomacchina

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ABC Fase 1 : identificazione delle attivit

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Attivit(activity) Unitdilavoroouncompitoconunobiettivospecifico;elementointermediotrarisorseeprodotti Fasidiimplementazione 1.Identificazionedelleattivit Individuazionedicichevienesvoltoallinternodellimpresa, dapartediuominiosistemi,alfinediraggiungeregliscopi prefissatidallastrategiaaziendaleepresentazionediun quadroobiettivoerealisticodelprocessoaziendale Si pu procedere per passi successivi Analisidiflussiefunzioniaziendaliattraversodatigi disponibili Analisidelleattivitpartendodaquellepiimportanti(analisi topdown)evidenziandointalmodogliobiettivicruciali dellimpresa Analisibottomupcoinvolgendocolorochesvolgonorealmente leattivit Raggruppamentodelleattivitinmacroattivit,perevitaredi appesantireeccessivamentelanalisi Risorse (costi)
A L L O C Attivit A Z I O N E

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ABC Fase 2 : attribuzione dei costi delle risorse alle attivit

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Centrodiattivit(activity centeroactivity cost pool) Uncontenitoredovesonoaccumulatiicostirelativiadunasingolaattiviteddifattocostituitodaungruppodi personecheavvalendosidispecificherisorsesvolgequellaattivit Fasidiimplementazione 1.Identificazionedelleattivit 2.Allocazionedeicostidellerisorsealle attivitmedianteic.d.resourcedriver Risorse (costi)

Identificazionedeicentridiattivit(activitycenter)dicuisi vuolecalcolareilcosto Una volta individuati tali centri si passa allallocazione dei costi che pu seguire tre modalit Calcolo diretto con misurazione Elaborazione di stime sulla base di interviste Allocazione in base ai resource driver (ad esempio, uomini impiegati, numero di lotti, consumo di energia)

Attivit

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ABC Fase 3 : allocazione dei costi delle attivit ai prodotti

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Activity driver Determinantedelleattivit;ABCassegnaadunprodottoicostigeneraliinbasealconsumodiattivitgenerali dapartediquelprodotto,ricorrendoadunamolteplicitdibasidiallocazione(activity cost driver) Fasidiimplementazione 1.Identificazionedelleattivit 2.Allocazionedeicostidellerisorsealle attivitmedianteic.d.resourcedriver Risorse (costi)

3.Allocazionedeicostidelleattivitai prodottitramiteic.d.activitycost driver Lasceltadelnumeroedellatipologiadeidriverdevetener contodialcunicriteri Facilitdiottenimento;essainfluenzailcostodelsistemadi controllodigestione Grado di correlazione tra driver ed effettivo consumo; esso influenza la precisione del sistema di controllo di gestione

Attivit

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ABC : due livelli di allocazione

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Costigeneralidiproduzione(Risorse)

Allocazionediprimolivello(RisorsesulleAttivit)

Labor RelatedPool

Machine RelatedPool

Setup Pool

Production OrderPool

General FactoryPool

Allocazionedisecondolivello(AttivitsuiProdotti) /hlav.diretto /hmacchina /setup /ordine /hmacchina

Attivitalivellodistabilim.

Attivitalivellodiunit

Attivitalivellodilotto

Prodotti Materialidiretti Lavorodiretto

Fonte:IntroductiontoManagerialAccount,Folketal.

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ABC : un esempio

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Costigeneralidiproduzione(Risorse) Allocazionediprimolivello(RisorsesulleAttivit)
Acquistoe ricevimento merci Attivitdi supportoa man.diretta Attivitdi supportoai macchinari Elaboraz. ordini produzione Logistica interna Gestione disegni distintecicli Attivit generalidi stabilim.

Attrezzagg.

Allocazionedisecondolivello(AttivitsuiProdotti)
100%valore ordineevaso man.diretta

100per

20/h funzion. macchina

105per attrezzagg.

120per ordine elaborato

20per carico moviment.

3.000per 10%deicosti codice di prodotto trasformaz. Attivitalivellodistabilim.

Attivitalivellodiunit

Attivitalivellodilotto

Prodotti Materialidiretti Lavorodiretto

Fonte:Sistemidicontrollo,Anthonyetal.

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ABC : punti di forza

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Elevatogradodiprecisione(proporzionaleal numerodiattivitindiretteindividuate) Allocazionedeicostiindirettimedianteunrapporto dicausalit Efficaceindividuazionedelleresponsabilit specifichedellevarieunitorganizzativesuicosti

Attivit Risorse (costi)

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ABC : costo della precisione

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.AnchelanalisiABCnonsisottraealtradeofftracostoeprecisione:essaconsente
unastimamoltoprecisadeicostiedelleresponsabilit,marichiedeunosforzo notevoledapartedellazienda,siainterminiditemponecessarioperla progettazione,siapericostiaregime,dovutiingranparteallonerositdelle rilevazioni

Maggioreilnumerodiactivity costpool,maggiorelaprecisionedelsistemadi
rilevazione,mamaggioresarancheilcostodiimplementazione;viceversapoche activity costpoolsitradurrannoinminoricostiperlerilevazionimainscarsa precisionechegeneracostinontrascurabili

Costitotali Costodeglierrori Costodellemisure

Precisione(numerodiActivityPool)

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Pros e Cons dellActivity Based Costing

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BeneficidellActivityBasedCosting Miglioralaprecisionenella determinazionedeicostipienidi prodotto Allocaicostigeneralidirettamente inbasealleattivitchegenerano proprioquesticosti Gliactivitycostpoolappaionouno strumentochegarantisceuna miglioreomogeneitdirilevazione rispettoallebasidiallocazioneper reparto(departmentalcostpools)

LimitidellActivityBasedCosting Icostidiimplementazionedella rilevazionedeicostipossonoessere elevatiesuperareibeneficiindotti dallamaggioreprecisione

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ABC : livello di adozione in Europa

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Norvegia40% (Bjornenak,T.1997,DiffusionandAccounting:thecaseofABCinNorway, ManagementAccountingResearch). Belgio20% (Bruggemanetal1996,ManagementAccoountingChanges:theBelgian Experiences,inBhimani,A(ed.),ManagementAccountingEuropean Perspectives,OxfordUniversityPress. Francia33% (LebasM.,1996,ManagementAccountingPracticeinFrance,inBhimani,A (ed.),ManagementAccountingEuropeanPerspectives,OxfordUniversity Press.) U.K.25% (InnesJ.eMitchellF.1995,AsurveyofABCintheUKslargestcompanies, ManagementAccountingResearch) Italia12% (CinquiniL.,ColliniP.,MarelliA.,QuagliA.,SilviR.,(1999),Asurveyoncost accountingpracticiesinItalianlargeandmediumsizemanufacturingfirms, The22ndcongressoftheEuropeanAccountingAssociation,Bordeaux, France5 7May)
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9 Utilizzo dellActivity Based Costing : un esempio (1)

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Comtek Soundrealizzadueprodotti,unaradioconunlettoredinastried unaconunlettorediCD.Ilbudgetdellevenditeperlannocorrenteindica 50.000unitconCD e200.000unitconcassette Perassemblareentrambiiprodottisononecessarie2oredilavoro diretto Laziendapianificaquindidiimpiegare500.000ore*uomo per soddisfareleesigenzedellevendite Ilcostodeimaterialidi90 perleradioconCD edi50 perleradio connastro Ilcostodellavorodiretto10 /oraequindiparia20 perentrambi imodelli Icostigeneralidiproduzionesonostimatiin10M perlannocorrente ComTek soddisfailmercatodellaprimainstallazione,vendendotuttala propriaproduzioneacostruttoridiauto

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9 Job Costing con base di allocazione manodopera diretta (2)

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Coefficientediallocazione = deicostigenerali

10.000.000 500.000h =20 /hlavorodiretto

Materialidiretti Lavorodiretto Costigeneralipersingolaunit (2h*20/h) Costopienoprodotto

UnitCD 90 20 40 150

Unitnastro 50 20 40 110

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9 Activity Based Costing : un esempio (3)

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Analizzandolastrutturadeiprocessiproduttiviedildettagliodeicosti generalidiproduzioneilteamdiControllodiGestioneallaComtekha ricavatoleseguentiinformazioni

Attivit emisuradelleattivit Correlate allavoro (orelavorodiretto) Correlate all'utilizzodimacchine(oremacchina) Attrezzaggio macchine(setup) Ordinidiproduzione (ordini) Testdiprodotto(test) Ricevimento materiali (ricevimenti) Gestione delleparti(tipi) Gestione stabilimento(ore macchina) Costi generali diproduzione 800,000 2,100,000 1,600,000 450,000 1,700,000 1,000,000 350,000 2,000,000 10,000,000 Totale 500,000 1,000,000 4,000 1,200 20,000 5,000 700 1,000,000 Attivitattese UnitCD 100,000 300,000 3,000 400 16,000 1,800 400 300,000 Unitnastro 400,000 700,000 1,000 800 4,000 3,200 300 700,000

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9 Activity Based Costing : un esempio (4)

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Conleinformazionidisponibili,dividendociascunactivitycostpoolperil totaledelleunitdellabasediallocazionecorrispondente(activitydriver), possibilecalcolareitassiocoefficientidiallocazionerelativiadognisingola attivit(activityrate)

Attivitemisuradelleattivit Correlateallavoro(orelavorodiretto) Correlateall'utilizzodimacchine(oremacchina) Attrezzaggiomacchine(setup) Ordinidiproduzione(ordini) Testdiprodotto(test) Ricevimentomateriali(ricevimenti) Gestionedelleparti(tipi) Gestionestabilimento(oremacchina) Costigeneralidi produzione 800,000 2,100,000 1,600,000 450,000 1,700,000 1,000,000 350,000 2,000,000 10,000,000 Totaleattivit attese 500,000 1,000,000 4,000 1,200 20,000 5,000 700 1,000,000 ActivityRate 1.60 2.10 400.00 375.00 85.00 200.00 500.00 2.00 peroralavorodiretto peroramacchina persetup perordine pertest perricevimento pernumeroditipi peroramacchina

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9 Activity Based Costing : un esempio (5)

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Utilizzandoitassirelativiadognisingolaattivit(activityrate)possibile allocareicostigeneralidiproduzioneaidueprodottiinbaseallattivit
UnitCD Attivitemisuradelleattivit Correlateallavoro(orelavorodiretto) Correlateall'utilizzodimacchine(oremacchina) Attrezzaggiomacchine(setup) Ordinidiproduzione(ordini) Testdiprodotto(test) Ricevimentomateriali(ricevimenti) Gestionedelleparti(tipi) Gestionestabilimento(oremacchina) Totaledeicostigeneraliassegnati Numerodiunitprodotte Costigeneralipersingolaunit Attivitattese 100,000 300,000 3,000 400 16,000 1,800 400 300,000 Costo 160,000 630,000 1,200,000 150,000 1,360,000 360,000 200,000 600,000 4,660,000 50,000 93.20 Unitnastro Attivit Costo attese 400,000 640,000 700,000 1,470,000 1,000 400,000 800 300,000 4,000 340,000 3,200 640,000 300 150,000 700,000 1,400,000 5,340,000 200,000 26.70

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9 Activity Based Costing : un esempio (6)

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Ilcostopienodiprodottodellunitanastrodiminuisceda110,00 a96,70, mentreilcostopienodellunitconCDaumentada150,00 a203,20 Naturalmenteilcostototaledeiprodottinoncambia: 50.000*150,00 +200.000*110,00 =29.500.000 50.000*203,20 +200.000*96,70 =29.500.000 SiconfermacheconladozionedellActivityBasedCostingicostigenerali spessosispostanodallegrandiquantitallepiccolequantit,conuncosto pienodiproduzioneinaumentoperleproduzionidibassovolume, migliorandolasituazionedisovvenzionamentoincrociatodelreddito
ActivityBasedCosting UnitCD Materialidiretti Lavorodiretto Costigeneralipersingolaunit Costopienoprodotto 90.00 20.00 93.20 203.20 UnitNastro 50.00 20.00 26.70 96.70 JobCosting UnitCD 90.00 20.00 40.00 150.00 UnitNastro 50.00 20.00 40.00 110.00

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