Programmazione e controllo avanzato – Lezione 1

Che cos’è il controllo di gestione? In genere ci sono molte definizioni. Nel testo:

Processo attraverso il quale vengono poste in atto le strategie.

Un conto è avere la strategia e un conto, poi, è riuscirla a realizzare. Vedremo che non è sempre
così nella teoria. Che concetti vengono in mente del controllo di gestione?

1)
 Parametro obiettivo/budget: in quanto parametro obiettivo per eccellenza. E’ un insieme di
parametri obiettivo (in termini di costi, ricavi ecc.);
 Standard (o benchmark): ho un parametro obiettivo ma ho bisogno di uno standard per
vedere se il parametro è rispettato (costo o ricavo che voglio ottenere legato al parametro
obiettivo);
 Feedback: mette in relazione il parametro obiettivo e lo standard. Se non raggiungo
l’obiettivo ci vuole una azione correttiva;
 Mappa delle responsabilità/delega: chi è il responsabile per un determinato parametro
obiettivo?
 Sistema degli incentivi: se si riescono a portare a casa dei risultati;
 Consuntivo.

2)
Altra funzione importante del controllo di gestione e il supporto alle decisioni che ha a che fare
con la funzione del controllo di gestione di aiuto, di guida ai manager per prendere delle decisioni.

Es.: azienda che si occupa di servizi inviando “squadre” con le loro attrezzature. Calcola negli ultimi
anni con il consiglio errato di un consulente il costo pieno di un’ora di lavorazione per vedere a
quanto vendere i servizi sapendo che se mi fanno una offerta minore del costo la rifiuterò. Il costo
pieno è calcolato male perché vengono presi tutti i costi del conto economico divisi per il numero
delle ore erogate nell’ultimo periodo. In un contesto di crisi con le lavorazioni che venivano
richieste sempre meno, i costi fissi sono spartiti in un numero minore di ore ed il costo fisso orario
saliva. Questo non per inefficienza ma per una problematica di vendita. L’operaio non era meno
efficiente ma c’era meno richiesta. L’impresa rifiuta quindi una serie di ordini importanti che
stavano sotto questo valore “drogato” di questo costo pieno. Si trovano così in difficoltà perché
rifiutano commesse che avrebbero dovuto accettare ma si creano anche la reputazione di quelli
“cari”.

Il controllo di gestione aiuta quindi a prendere decisioni e quindi è meglio che i numeri siano
corretti perché c’è anche una responsabilità da parte di chi calcola questi numeri.

Il controllo di gestione non è uno strumento di verifica perché guida e non controlla (dall’inglese
control=guida e non controllo). Attenzione perché anche nel controllo di gestione c’è dentro anche
questo perché nel controllo di gestione delle aziende c’è tutta quella parte legata alle procedure,
modi per evitare comportamenti opportunistici dei manager. Questo è vero e proprio controllo e
non più guida.
Es.: nel momento in cui gestisce la cassa di una azienda che deve pagare trasferte o ha parecchi
costi ecc. (a volte si tende a minimizzare la cassa). Supponiamo di essere i tesorieri di cassa, che
tentazione si potrebbe avere (una prassi che negli anni passati si vedeva spesso). Avendo 10000 €
in cassa, cosa posso fare se volessi approfittarne e non avere nulla di registrato pur stando nel
legale? Una cosa che si faceva era, ad esempio, mettere in tasca 5000 € e sostituirli con un
assegno dello stesso importo che resta in cassa. Cassa è cassa ed equivalenti; in cassa ci sono
10000 € ma non sono più solo contanti. Fino a che qualcuno non lo riscuote posso non avere la
copertura per quei soldi. Ora i 5000 € sono in tasca e l’assegno sta in cassa. Era una pratica diffusa
negli anni di grande inflazione perché con una inflazione che all’epoca era intorno al 24% annuo,
2% al mese, io che dovevo comprare, ad esempio, lo scooter tirare fuori soldi voleva dire tirare
fuori direttamente i miei. Prendendo i soldi dalla cassa e mettendo l’assegno potevo avere 5000 €
in banca (invece che toccarli per il motorino), prendere il 2% mensile e comprare lo scooter con i
5000 € della società. Posso farmi prendere la mano e le casse si gonfiano! Creavano problemi. Li
interviene il controllo di gestione con le procedure (cassa deve avere al massimo 5000, no assegni,
ecc), dei paletti per evitare comportamenti opportunistici. E’ vero che questo pezzo (procedure)
non è guida però di fatto se ne occupa il controllo di gestione.

Il controllo di gestione detto management accounting è “fratello” del financial accounting ma sono
due mondi distinti.

Le informazioni possono essere:

 Non quantitative: ad esempio customer satisfaction se non la misuro con la scala,

informazioni su quello che faranno i competitors;
 Quantitative
o Monetaria: misurabile in termini monetari, in valuta;
 Informazioni operative;
 
Informazioni di bilancio: financial accounting, numeri che leggono gli
investitori;
 Informazioni per il management: management accounting, numeri che
vanno verso l’interno dell’azienda (in realtà sono anche non monetarie).
Sono informazioni che di solito un esterno fa fatica a reperire e devo quindi
entrare in azienda per poterle consultare;
 Informazioni fiscali;
o Non monetaria: fiducia del consumatore;

COSTI VARIABILI

Un esempio sono le materie prime, manodopera diretta.

COSTI FISSI

Un esempio le spese amministrative, manodopera indiretta, ammortamenti degli impianti.

Il principio di fondo è quello di valutare se c’è una correlazione con i volumi di produzione e di
vendita. La relazione deve però essere matematica e stringente.

Es.: il costo dell’energia elettrica è fisso o variabile? Dipende dal tipo di produzione, se è legata al
consumo di elettricità.(Contatore? Ni questo ha a che fare con il fatto se è diretto o indiretto).
Dipende dall’attività. Nell’azienda di consulenza sarà un costo fisso perché se faccio una
consulenza in più non pago più energia elettrica. In una azienda maifatturiera dove produco più
chili di carta consumo più energia; la relazione è matematica.

Il discorso di costi fissi e variabili ha senso se parlo di certi intervalli. In senso assoluto tutti i costi
sono variabili. Anche lo stesso ammortamento, che è senza dubbio un costo fisso, posso vedere
che se aumento la produzione allora ho bisogno di più macchinari allora l’ammortamento sale. Sì è
vero però ha senso parlare di costi fissi e variabili in un certo intervallo di rilevanza. Purtroppo o
per fortuna questa non è una scienza perfetta. Va contestualizzata con buon senso.
Questo grafico che concetto vuol far passare? Se ho tanti costi costi fissi sto attento al volume. Il
costo fisso unitario diminuisce al variare del volume. Sale il volume e il costo fisso unitario scende.
Per Volume che tende a infinito il costo totale tende a 6 perché il costo fisso unitario tende a 0.

LEVA OPERATIVA

Qual è la struttura di costi dell’azienda?

Se ho tanti costi fissi ho un alto grado di leva operativa.

Se ho pochi costi fissi ho un basso grado di leva operativa.

Qui la pendenza dei costi variabili è più alta.

La linea verde rappresenta i ricavi. Dove si incrociano costi totali e ricavi sono nel punto di
pareggio. Dal grafico notiamo che l’azienda con alta leva è più rischiosa perché posso guadagnare
molto e perdere molto.

Che fattori prendereste in considerazione per indicare all’azienda di avere più/meno costi fissi?
(Mes) Guarderei cosa si produce e in che mercato sono inserito. Se nel mercato dell’auto ho costi
fissi molto alti però sono costretto perché certi volumi sono imposti o sono tagliato fuori dal
mercato. Viceversa nel caso dei mobili: se sono IKEA mi rivolgo al mercato di massa o se sono un
artigiano e produco su misura ho un basso grado di leva operativa, ho un diverso prodotto e
mercato.

Tutte le aziende nell’automobile hanno molti costi fissi e se non riescono a saturare, a fare volume,
vanno in difficoltà. Se ho alta leva operativa devo stare molto attento al volume.
Se invece ho bassa leva operativa devo stare più attento ai margini. Tutte le scelte di make or buy
hanno impatto sulla leva operativa perché se scelgo di esternalizzare la produzione la leva
operativa scenderà perché non ho più macchinari, impianti, costi fissi nel medio termine ma
pagherò l’ordine al fornitore (costo variabile) e se ordino di meno pago di meno.

MARGINE DI CONTRIBUZIONE

PREZZO DI VENDITA – COSTI VARIABILI UNITARI

Il margine di contribuzione di prodotto è quanto quel prodotto riesce a contribuire a coprire i miei
costi fissi. Se ho ricavi di 100 €, ho costi variabili di 30 €, mi rimangono 70 € in mano attraverso i
quali contribuisco a coprire i costi fissi. Coperti tutti i costi fissi, i 70 € sono di risultato operativo.
COSTI DIRETTI E INDIRETTI

Costi diretto: posso attribuirlo direttamente ad un oggetto di costo (prodotti finiti, prodotto A..),
un centro di responsabilità. Se un costo riesco a inserirlo nel centro senza problemi di attribuzione
quello è un costo diretto.

Quando parlo di costi diretti e indiretti mi devo chiedere RISPETTO A CHE COSA?

Es.: devo realizzare un registratore. Chiamo un architetto che mi dà una consulenza e la pago
100000 €. E’ un costo diretto o indiretto. Ma rispetto a che cosa? Perché è sempre rispetto a un
oggetto di costo. Se l’architetto la consulenza la fa solo per quel tipo di prodotto, il costo sarà
diretto. Il prodotto Philips, linea in considerazione, ha avuto bisogno di costi come manodopera,
materie plastiche ma anche il costo di consulenza. Per questo costo ho dovuto capire come
spartirlo? No. Il costo è rispetto alla linea un costo diretto, rispetto alla singola unità di prodotto è
un costo indiretto. La base di imputazione è il volume.

I costi indiretti sono, ad esempio, amministrativi o di rete distributiva.

Es.: Supponiamo di vendere microfoni e computer. Nella segreteria le segretarie lavorano per tutti.
Il costo come lo ripartisco sui microfoni o sui computer? E’ complicato, devo inventarmi un
parametro di imputazione.

C’è un costo che non riesco a mettere tutto dentro un centro. Ho bisogno di un parametro di
imputazione.
COSTI DIRETTI E INDIRETTI VS COSTI VARIABILI E FISSI

Attenzione però a non fare confusione tra costi diretti, indiretti, variabili e fissi. Perché se spesso i
costi diretti sono variabili e gli indiretti sono fissi, non è sempre così. Sono due concetti diversi e
non sono sinonimi.

 COSTO DIRETTO VARIABILE: in base alle auto che produco so quanti pneumatici mi
servono;
 COSTO INDIRETTO VARIABILE: ho più linee di assemblaggio (oggetti di costo), ho un costo
che è rilevato 100000 €. Non so qual è il costo di ciascuno linea. Come faccio a ripartirli?
Con un parametro. Se avessi avuto un contatore sarebbe stato un costo diretto.
 COSTO DIRETTO FISSO: non è che se produco una macchina in più ho più stipendio del
supervisore ma è diretto perché l’oggetto è l’assemblaggio e il suo stipendio va dentro a
quanto mi costa l’assemblaggio e non ho bisogno di parametri di ripartizione.
 COSTO INDIRETTO FISSO: il leasing è fisso e indiretto perché ho dentro al capannone più
linee di assemblaggio. Potrei usare come parametro lo spazio occupato in metri quadri. Più
spazio occupo più viene attribuito il costo di leasing. Le ore di manodopera non c’entrano
molto invece, per esempio.

COSTO PIENO

COSTO PIENO + QUOTA DI COSTI INDIRETTI (per cui mi serve il parametro di ripartizione)

La somma di queste componenti è il costo pieno del prodotto.

STANDARD
Lo standard è inutile se non calcolo la variazione tra standard (ciò che mi prefisso di raggiungere) e
consuntivo (ciò che effettivamente conseguo).

Es.: per fare un tavolo lo STD sono 3 m2 di legno e a fine anno ne rilevo 3,5. Lo scostamento è
negativo. Parte quindi l’azione correttiva. Di chi è la responsabilità?

BUDGET

Limite: ha un orizzonte di breve termine. Lo faccio per l’anno venturo e non per 10 anni. Se mi
focalizzo solo sul budget rischio di perdere variabili un po’ più di lungo termine più importanti
rispetto al rispetto degli STD. Guardo ad esempio dove sta andando il mercato, la soddisfazione dei
clienti. Sono aspetti che non stanno nel budget.