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DIRITTO TRIBUTARIO PARTE SPECIALE

Il sistema tributario italiano suddiviso tra: - Imposte - Tasse Imposte: - Dirette - Indirette Imposte = prestazioni patrimoniali imposte dallo Stato al cittadino al fine della contribuzione di questultimo al finanziamento della spesa pubblica. Tasse = prestazioni patrimoniali imposte dallo Stato nei confronti dei singoli cittadini dirette al finanziamento di particolari specifici servizi erogati dallo Stato nei confronti del cittadino stesso. Es. tassa di iscrizione universitaria. Finanzia uno specifico servizio amministrativo. Imposte dirette = vanno a colpire una manifestazione diretta di capacit contributiva da parte del soggetto passivo. La manifestazione diretta della capacit contributiva per eccellenza il reddito. Imposte indirette = vanno a colpire una manifestazione indiretta di capacit contributiva da parte del soggetto passivo. Effettuazione da parte del soggetto di unattivit commerciale. Es. acquisto di una casa. Imposte dirette DPR 917 del 22/12/1986 = testo unico delle imposte sui redditi (IRPEF e IRES), modificato nel 2003, con effetto dal 2004. 1. IRPEF imposta sul reddito delle persone fisiche. Regolata dal DPR 917 del 22/12/1986 2. IRES imposta sul reddito delle societ (societ di capitali). Regolata dal DPR 917 del 22/12/1986 3. IRAP imposta regionale sulle attivit produttive. Regolata dal DLG 446 del 15/12/1997 LIRAP verr abolita. Imposte indirette 1. IVA imposta sul valore aggiunto. Istituita con il DPR 26/10/1972 n 633 (regola tutta la disciplina indiretta degli scambi commerciali). 2. IMPOSTA DI REGISTRO regolata dal DPR 26/04/1986 n 131 3. IMPOSTA SULLE SUCCESSIONI E DONAZIONI stata abolita da qualche governo, e poi reintrodotta. Regolata dal DLG 31/10/1990 n 346 4. ICI imposta comunale sugli immobili. Istituita dal DLG 30/12/1992 n 504

4 ASPETTI PRINCIPALI PER OGNI IMPOSTA: 1. PRESUPPOSTO fatto o accadimento al compimento del quale sorge, per espressa disposizione legislativa, lobbligo di assoggettamento allimposta. 2. SOGGETTI PASSIVI coloro i quali sono obbligati al versamento dellimposta. 3. BASE IMPONIBILE determinazione dellammontare sul quale applicare limposta. 4. ALIQUOTA percentuale.

IRPEF
Imposta sul reddito delle persone fisiche DPR 917 del 22/12/1986 PRESUPPOSTO: possesso dei redditi in denaro o in natura rientranti nelle categorie reddituali indicate nellart. 6. Nel TU non c una definizione generale di reddito, ma c la definizione dei singoli redditi. Reddito: incremento di patrimonio che deriva da una fonte produttiva. Il possesso di un reddito ci che ne determina la tassabilit. necessario esaminare, per ciascuna categoria, quale sia laccadimento che rende tassabile un reddito. Non esiste una nozione unitaria di possesso di reddito, ma tante nozioni, quante se ne traggono dai fatti che rendono tassabili i redditi delle diverse categorie. Ci sono redditi tassabili quando sono percepiti (principio di cassa), il possesso dei redditi fondiari riferito allimmobile, il reddito del reddito dimpresa un dato contabile, ecc. Art. 6 singoli redditi CATEGORIE: 1. REDDITI FONDIARI derivanti dal possesso di terreni o fabbricati ubicati nel territorio dello Stato. 2. REDDITI DI CAPITALE derivanti dallimpiego di un capitale finanziario dato a terzi. 3. REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE derivanti da un rapporto di lavoro subordinato presso terzi. 4. REDDITI DI LAVORO AUTONOMO derivanti dallesercizio di unarte o professione. 5. REDDITI DI IMPRESA derivanti dallesercizio di unattivit commerciale. 6. REDDITI DIVERSI non appartengono a nessuna delle altre 5 categorie, e derivano da una serie di fattispecie impositive svariate e variegate individuate dal legislatore nellart. 67 del TU.

Chi sono i SOGGETTI PASSIVI? Art. 2. Sono le persone fisiche residenti e non residenti nel territorio dello Stato. Per le persone fisiche residenti in Italia viene tassato il reddito mondialmente prodotto WORLD WIDE TAXATION. In qualunque parte del mondo produco reddito, vengo tassato in Italia. Per le persone fisiche non residenti in Italia, la tassazione in Italia ai fini IRPEF avviene solo ed esclusivamente limitatamente al reddito da questi ultimi prodotti allinterno del territorio italiano. Residenza fiscale = ai fini dellimposta sui redditi, si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo di imposta sono iscritte nellanagrafe italiana o hanno in Italia il domicilio o la residenza in base alle norme del codice civile. Sono considerati residenti in Italia coloro che si sono cancellati dallanagrafe italiana per iscriversi in un Paese considerato paradiso fiscale. Domicilio: centro di interessi. Residenza: stabile dimora. Principio di trasparenza. Art. 5 TU. I redditi delle societ di persone sono imputati, per trasparenza, a ciascun socio indipendentemente dalleffettiva percezione, in proporzione alla sua quota di partecipazione agli utili. Ogni socio, nella propria dichiarazione dei redditi, indicher anche il reddito della societ (la parte che spetta a lui). Questo reddito andr sommandosi agli altri eventuali redditi del soggetto. Non essendo tassata la societ, ma essendo tassati i singoli soci, risolto il problema della doppia tassazione dellutile. Le perdite della societ sono ripartite tra i soci nello stesso modo degli utili.

Le societ di capitali sono autonomo soggetto passivo dimposta (IRES). Ma quando ha una ristretta base azionaria, si pu optare per un principio di trasparenza. Come si determina la BASE IMPONIBILE? Calcolo della base imponibile. QUADRO RN (riepilogativo della dichiarazione dei redditi). Base imponibile = sommatoria dei redditi appartenenti alle 6 categorie, ridotta degli oneri deducibili. La base imponibile la grandezza alla quale si applicano le aliquote. La disciplina attuale (2010) individua 5 scaglioni di reddito. Base imponibile redditi reddito complessivo oneri deducibili (art. 10 TU): sono le spese personali che incidono sulla capacit contributiva

del contribuente (spese mediche, dentistiche, interessi passivi sul mutuo per la prima casa, assegni periodici corrisposti al coniuge a seguito della separazione, annullamento o scioglimento del matrimonio: questi assegni costituiscono reddito per il coniuge che li riceve, come redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente; mentre gli assegni corrisposti per il mantenimento dei figli non sono dedotti dal reddito del genitore che li corrisponde e non sono reddito per chi li riceve).

reddito imponibile (base imponibile) Aliquota % (art. 11 TU). Sistema progressivo: laliquota cresce progressivamente al crescere del imposta lorda detrazioni di imposta (detrazioni per carichi familiari, attribuibili a chi ha familiari a carico;

reddito. Progressivit per scaglioni.

detrazioni sostitutive delle spese di produzione , attribuite a chi ha redditi di lavoro dipendente e alcuni redditi assimilati, ai pensionati, a chi ha redditi di lavoro autonomo o dimpresa di ammontare minimo; detrazioni per oneri, interessi passivi per mutui agrari, spese sanitarie, spese di istruzione, spese veterinarie, spese per badanti).

= =

crediti di imposta imposta netta ritenute dacconto imposta da versare (se il saldo a debito per il contribuente, la differenza deve essere versata

prima di presentare la dichiarazione. Se il saldo a credito per il contribuente, leccedenza costituisce credito dimposta: il contribuente pu chiederne il rimborso, congelare il credito e rimandarlo alla dichiarazione successiva, compensare il credito con altri tributi). Limposta da versare si versa in 2 rate: una a giugno e una a novembre di ogni anno.

Aliquota progressiva per scaglioni. Es. a caso (non il vero scaglione dellIRPEF) 0-100 10% 101-200 20% 201-300 30% 300 40% Sui primi 100 applichiamo il 10%; sui secondi 100 applichiamo il 20%; sui terzi 100 applichiamo il 30%; sugli ultimi 100 applichiamo il 40%. Se ci si trova in uno scaglione pi alto, la somma non ricade totalmente in questo scaglione, ma ricade in questo scaglione solo la parte che supera gli scaglioni precedenti.

I SINGOLI REDDITI Criteri di determinazione dei redditi.


Tutte le categorie vengono tassate secondo due coppie di principi: 1. Principio di cassa e di competenza. 2. Principio di tassazione al lordo e al netto. PRINCIPIO DI CASSA: attesta che un reddito deve essere tassato nel periodo di imposta in cui effettivamente e finanziariamente percepito ed incassato quando arrivano i soldi! PRINCIPIO DI COMPETENZA: attesta che un reddito deve essere tassato nel periodo di imposta in cui maturato o conseguito indipendentemente dalleffettiva percezione finanziaria dello stesso (es. redditi fondiari). I redditi vengono tassati diversamente a seconda della categoria in cui si trovano. PRINCIPIO DI TASSAZIONE AL LORDO: un reddito deve essere tassato allinterno della categoria alla quale appartiene senza che il soggetto passivo possa portare in deduzione spese ed oneri inerenti la produzione di quel singolo reddito. PRINCIPIO DI TASSAZIONE AL NETTO: un reddito deve essere tassato allinterno della categoria alla quale appartiene con la possibilit che il soggetto passivo possa portare in deduzione spese ed oneri inerenti la produzione di quel singolo reddito.

1. REDDITI FONDIARI
Art. 25 TU Sono quelli inerenti ai terreni e ai fabbricati situati nel territorio dello Stato che sono o devono essere iscritti con lattribuzione di rendita nel catasto terreni o nel catasto fabbricati . Limmobile deve essere in Italia. A seconda della categoria a cui imputiamo la fattispecie,si applicano regole completamente diverse. Catasto: un enorme registro in cui sono classificati con deposito di rispettiva planimetria tutti i terreni italiani e tutte le unit immobiliari a qualsiasi uso destinate esistenti in Italia. Rendita catastale: reddito medio - ordinario attribuibile al terreno o al fabbricato; un valore su cui noi non possiamo incidere. Viene attribuito automaticamente dallamministrazione finanziaria, in seguito alla denuncia catastale. Avviene con un meccanismo informatico. I redditi fondiari si distinguono in redditi dei terreni e in redditi dei fabbricati. Redditi dei terreni: - Redditi dominicali: reddito medio - ordinario che riguarda la terra in stato naturale e il capitale investito per lacquisto. - Redditi agrari: reddito medio - ordinario che riguarda il capitale investito per lattivit agricola e il lavoro svolto sul terreno. CRITERI DI DETERMINAZIONE DEI REDDITI FONDIARI Art. 26 TU Imputazione dei redditi fondiari I redditi fondiari concorrono, indipendentemente dalleffettiva percezione finanziaria, a formare il reddito complessivo dei soggetti passivi che possiedono degli immobili a titolo di propriet o altro diritto reale per il periodo di imposta in cui si verificato il possesso. Caratteristica principale: redditi tassati indipendentemente dalleffettiva percezione. Reddito dei fabbricati. Soggetti passivi: coloro che possiedono limmobile a titolo di propriet o altro diritto reale (es. usufrutto). Linquilino no! Per il periodo di imposta in cui si verificato il possesso, il reddito deve essere dichiarato proporzionalmente per il periodo in cui si posseduto limmobile allinterno dellanno solare. Es. acquistato un immobile il 1/07: il reddito viene dichiarato dal 1/07 al 31/12. Tassati in base alla percentuale di possesso del soggetto passivo. Es. marito e moglie 50% ciascuno. Se un soggetto loca gli immobili, come si determina il reddito fondiario? Criterio di determinazione art. 37.4-bis TU. Qualora il canone risultante dal contratto di locazione, ridotto forfettariamente del 15% a titolo di spese di manutenzione, sia superiore al reddito medio ordinario dellimmobile (rendita catastale), il reddito fondiario pari al canone di locazione ridotto del 15%. Il criterio base confermato (indipendentemente dalleffettiva percezione). La norma non dice il canone effettivamente percepito, ma dice il canone risultante dal contratto di locazione. Se il soggetto passivo non percepisce poi questo canone, lo deve dichiarare comunque. Norma folle! Oggetto di lamentele! 2003 piccola modifica! Se lochiamo un immobile ad uso abitativo, e non ci viene pagato il canone, il locatore pu fare causa con un avvocato e si procede con lo sfratto, e solo nel momento in cui tale causa ha buon esito, possibile inserire in una prossima dichiarazione dei redditi un credito dimposta pari al canone dichiarato, ma non percepito. Modifica apportata solo per fabbricati ad uso abitativo ex art. 26 TU.

Reddito dei terreni. Non si applica il meccanismo di locazione sopra descritto. Se un terreno agricolo locato ad uso agricolo, vige il criterio del reddito dominicale. Il meccanismo corporativo tra reddito dominicale e reddito da locazione non c. Vale sempre il reddito dominicale. Solo se il terreno agricolo viene affittato per uso non agricolo, si applica la norma del reddito dei fabbricati. C in questo caso la comparazione tra reddito dominicale e reddito da locazione. Reddito agrario. Affinch ci sia reddito agrario occorre che le attivit agricole sottostiano a dei quantitativi numerici . Se superiamo i limiti, sfociamo nella categoria dei redditi di impresa.

Redditi fondiari: principio di competenza. Principio di tassazione al lordo con una deroga nel caso di locazione.

2. REDDITI DI CAPITALE
Il legislatore non da una definizione di questa categoria. Art. 44 TU. C un elenco di una serie di fattispecie; poi c una formula residuale: sono redditi di capitale gli interessi e gli altri proventi derivanti da altri rapporti aventi per oggetto limpiego del capitale finanziario, esclusi i rapporti attraverso i quali possono essere realizzati differenziali positivi e negativi in conseguenza di un evento incerto. stata assunta come definizione generale della categoria tale formula di chiusura dellart. 44 TU. Proventi che riceviamo se concediamo un prestito, se investiamo una somma di denaro in una partecipazione in una societ. La dottrina ha preso questo punto come definizione dei redditi di capitale. Non sono redditi di capitale: - Le plusvalenze eventualmente realizzate nella compravendita di titoli: questi redditi, in quanto incerti, sono redditi diversi. - I redditi di capitale conseguiti nellesercizio di impresa, che fanno parte dei redditi di impresa. Principali fattispecie che danno luogo ai redditi di capitale 2 CATEGORIE: a) INTERESSI remunerazione contrattualmente stabilita in ordine allimpiego di un capitale finanziario concesso a terzi. b) DIVIDENDI remunerazione incerta e variabile in ordine allimpiego di un capitale finanziario allinterno del patrimonio di una societ o di un ente. Differenza giuridicamente enorme! CRITERI DI DETERMINAZIONE DEI REDDITI DI CAPITALE Redditi di capitale: principio di cassa. Principio di tassazione al lordo. Art. 45 TU.

3. REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE


Art. 49 TU. Ci da una definizione. Sono redditi di lavoro dipendente quelli che derivano da rapporti aventi per oggetto la prestazione di lavoro con qualsiasi qualifica alle dipendenze e sotto la direzione di altri, compreso il lavoro a domicilio. Sono altres redditi di lavoro dipendente le pensioni di ogni genere e gli assegni ad esse equiparati e le somme di cui allart. 429 cpc. (somme incassate dal lavoratore in relazione a sentenze di condanna del giudice del lavoro a carico del datore di lavoro). Caratteristica fondamentale: derivano solo da rapporti di lavoro subordinato. Come si calcola un reddito di lavoro dipendente? Art. 51 TU. Reddito di lavoro dipendente: principio di cassa, con lunica eccezione per la mensilit di dicembre (se viene percepito entro l11/01 dellanno successivo deve essere dichiarata nellanno precedente). Principio di tassazione al lordo. Il reddito di lavoro dipendente costituito da tutte le somme e i lavori in genere percepiti nel periodo di imposta. Dallart. 51 TU si ricava il terzo principio di tassazione della categoria dei redditi di lavoro dipendente: PRINCIPIO DI ONNICOMPRENSIVITA: danno luogo a redditi di lavoro dipendente anche compensi in natura o valori attribuiti al dipendente non denaro, ma cose, benefici in natura, valori. Esistono delle fattispecie assimilate art. 52 TU. Sono quelle fattispecie alle quali manca una o pi caratteristiche principali contenute nella definizione della categoria, ma che il legislatore ha voluto comunque ricomprendere allinterno della categoria stessa. Es. 2 CASI: - Redditi conseguiti dai sacerdoti chi il datore di lavoro? - Redditi conseguiti dai coniugi separati, assegni alimentari chi il datore di lavoro? Qual lattivit lavorativa? Meccanismo di tassazione mediante RITENUTE ALLA FONTE o mediante IMPOSIZIONE SOSTITUTIVA. Dei soggetti tratterranno alla fonte parte o tutto il reddito percepito dal contribuente e lo verseranno allerario in nome e per conto del contribuente. Il datore di lavoro svolge questo compito. Anche per molti redditi di capitale. Es. la Banca tiene il 27% degli interessi attivi. Perch in alcuni casi i redditi colpiti dalla ritenuta ci sono nella dichiarazione dei redditi e altre volte no? Dipende se la ritenuta a titolo di imposta o a titolo di acconto. a) Ritenuta a titolo di imposta il prelievo tributario definitivo, con la conseguenza che il contribuente esonerato da ogni futuro obbligo tributario relativo a detto reddito. In dichiarazione, perci, non ci sono. Questo meccanismo non rispetta il principio di progressivit dellaliquota. Pu perci portare a disparit di trattamento fiscale. b) Ritenuta a tiolo di acconto il prelievo tributario non definitivo, con obbligo del contribuente di dichiarare nella dichiarazione dei redditi il reddito colpito da ritenuta dacconto al fine di sommarlo agli altri redditi conseguiti e con diritto di portare in detrazione dallimposta complessiva la ritenuta subita. Questo meccanismo rispetta il principio di progressivit dellaliquota. Reddito di lavoro dipendente ritenute a titolo di acconto, ad eccezione del caso in cui il reddito di lavoro dipendente sia lunico reddito percepito dal contribuente

4. REDDITI DI LAVORO AUTONOMO


Il legislatore ci da una definizione. Art. 53 TU. Sono redditi di lavoro autonomo quelli che derivano da arti e professioni. - Redditi che derivano dallesercizio di una professione intellettuale. - Professione abituale di attivit di lavoro autonomo diverse dalle attivit commerciali. Caratteristiche: a) Attivit svolta in modo autonomo, senza vincoli di subordinazione. ( redditi di lavoro dipendente) b) Attivit svolta abitualmente, non occasionalmente. ( redditi diversi) c) Attivit diverse da quelle commerciali. ( redditi dimpresa) Art. 53.2 TU. Fattispecie assimilate: fattispecie reddituali che il legislatore fa rientrare in una certa categoria reddituale, pur non avendo tutte le caratteristiche di questa categoria (es. diritti dautore: redditi derivanti dalle opere dellingegno e di invenzioni brevettate; utili spettanti ai promotori e ai soci fondatori di societ di capitale). Anche nei redditi di lavoro dipendente ci sono fattispecie assimilate. CRITERI DI DETERMINAZIONE DEI REDDITI DI LAVORO AUTONOMO Art. 54 TU. Differenza tra lammontare dei compensi in natura o in denaro percepiti nel periodo di imposta e quello delle spese sostenute nello stesso periodo di imposta. Principio di cassa (percepiti, sostenute). Principio di tassazione al netto. Principio di inerenza: possibile portare in deduzione dai compensi percepiti solo le spese inerenti relative allesercizio di arti e professioni. Solo quelle relative alla produzione di quel reddito. Di regola, le spese inerenti sono interamente deducibili (es. canoni di affitto, spese per il personale dipendente, spese di elettricit, telefono, premi di assicurazione, spese di aggiornamento). C qualche DEROGA al principio di cassa nel reddito di lavoro autonomo. Riguardano solo le spese, e non i compensi. Spese dedotte con un criterio diverso dal principio di cassa: a) Alcune spese, pur essendo inerenti, o non sono deducibili, o sono deducibili solo in parte. Es. spese relative a beni di uso promiscuo (beni adibiti sia al lavoro, sia ad uso personale) si deducono solo per il 50% (es. cell, perch il cell non si usa solo per il lavoro). Le spese telefoniche sono deducibili solo per l80%. Le spese relative a prestazioni alberghiere e relative ai ristoranti, anche se relative ad attivit lavorative, sono deducibili solo al 2% dei ricavi dichiarati. Per evitare comportamenti elusivi (splitting dei redditi), non sono deducibili i compensi al coniuge o ai figli o agli ascendenti del lavoratore autonomo per prestazioni di lavoro dipendente, collaborazioni coordinate e continuative o occasionali. Ma solitamente queste spese sono superiori. b) Ipotesi in cui alcune spese, seppur effettivamente sostenute dal professionista nel periodo di imposta non possono essere detratte complessivamente in quel periodo di imposta, ma devono essere spalmate in quote costanti in pi esercizi ripartire la spesa in pi esercizi. Questo criterio si applica allacquisto dei beni strumentali allesercizio della professione, beni a fecondit ripetuta: producono ricavi non solo in un esercizio, ma in pi esercizi. Es. arredo dellufficio. In quanti esercizi? coefficienti di ammortamento.

Perch previsto ci? Perch questi beni contribuiscono a produrre ricavi per pi esercizi. Nei redditi di lavoro autonomo, per il bene immobile (ufficio), che un bene strumentale, questo criterio non pu essere applicato! Il professionista pu portare in deduzione solo un importo pari alla rendita catastale. Questa una norma che non si spiega. Se lo studio in affitto possibile portare in deduzione tutta la quota di locazione. Quindi c una sorta di discriminazione tra chi prende limmobile in affitto e chi lo compra. Allora cosa fanno i professionisti? Spesso i professionisti costituiscono unimpresa di famiglia, fanno comprare limmobile allimpresa di famiglia e fanno un contratto di locazione tra il professionista e limpresa di famiglia e portano cos in deduzione tutto il canone di affitto. (Nel diritto commerciale, questa operazione prende il nome di societ di comodo, ma nel diritto tributario per rientrare nelle so ciet di comodo ci sono dei paletti numerici.

5. REDDITI DI IMPRESA
Definizione data dal legislatore. Art. 55 TU. Sono i redditi che derivano dallesercizio di attivit commerciali. Attivit commerciali: esercizio per professione abituale, non esclusiva, delle attivit indicate nellart. 2195 cc. Rinvio ad una norma civilistica. Art. 2195 cc. attivit industriale diretta alla produzione di beni e servizi, attivit di intermediazione, attivit di trasporto, attivit bancaria e assicurativa, attivit ausiliarie alle precedenti. Art. 55.2 TU. + altre attivit di prestazioni di servizi non rientranti nellart. 2195 cc. purch organizzate in forma di impresa. (es. la contabilit la possono tenere pi soggetti, ed essi sono tassati nella categoria dei redditi di impresa). + redditi dei terreni relativamente alle attivit agricole che eccedono i limiti di cui allart. 32 TU che aveva definito i redditi agrari. Sono attivit di impresa commerciale anche lattivit di allevamento e quella di manipolazione, trasformazione e alienazione di prodotti agricoli e zootecnici, quando superano determinate dimensioni.

DETERMINAZIONE DEI REDDITI DI IMPRESA Principio di competenza. Il reddito deve essere dichiarato nellesercizio in cui maturato, indipendentemente dalla percezione dello stesso. Reddito maturato in caso di vendita di immobili alla stipula dellatto notarile, in caso di vendita di beni mobili alla consegna o spedizione, in caso di prestazioni di servizi, allutilizzazione degli stessi. Principio di tassazione al netto. Si parte da un risultato netto, che il risultato di bilancio (utile o perdita) dellimpresa. Principio di inerenza. Art. 56 TU. Reddito di impresa rinvio: sezione I capo II titolo II norme che riguardano lIRES. Il reddito di impresa determinato secondo le regole dellIRES perch i redditi prodotti dalle societ sono redditi di impresa. Art. 83 il reddito delle societ determinato apportando allutile o alla perdita risultante dal bilancio relativo allesercizio chiuso nel periodo di imposta, le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti allapplicazione dei criteri stabiliti nelle disposizioni di cui alla presente sezione . I bilanci delle societ si redigono secondo le norme del cc. Criteri ispiratori della redazione del bilancio: - Trasparenza. - Continuit.

- Correttezza. - Prudenza (sottostima delle attivit e sovrastima delle passivit). Ma lo Stato ha interesse a sovrastimare le attivit e sottostimare le passivit. Allo Stato il criterio civilistico non sta bene. necessario perci apportare al RE una serie di variazioni. Tali variazioni sono dettate dalle norme fiscali. Spesso, anche quando il bilancio chiuso in perdita, limprenditore deve pagare le imposte. Es. dei costi che dal punto di vista civilistico sono deducibili, dal punto di vista fiscale non sono deducibili. Quindi, dal punto di vista fiscale, ci sar un risultato del tutto diverso da quello che abbiamo dal punto di vista civilistico. Punto di vista: - Civile criterio di prudenza. - Fiscale massimizzazione della base imponibile. RISULTATO DIVERSO! Si controlla tutto il procedimento di redazione del bilancio (dal punto di vista civilistico), e si portano le varie variazioni in aumento e in diminuzione (dal punto di vista fiscale).

6. REDDITI DIVERSI
una categoria residuale, allinterno della quale il legislatore ha raggruppato una serie di fattispecie reddituali eterogenee e non riconducibili alle altre categorie tipiche, in quanto assente qualche tratto caratteristico dei redditi delle categorie tipiche. Non abbiamo una definizione esatta di questa categoria. C unelencazione di ipotesi reddituali svariate e variegate. DUE GRUPPI PRINCIPALI: 1. PLUSVALENZE IMMOBILIARI 2. PLUSVALENZE FINANZIARIE Plusvalenza: differenziale positivo che si ottiene attraverso unoperazione di cessione di un titolo, di un bene immobile, o di altro bene strumentale precedentemente acquistato ad un prezzo inferiore a quello di cessione. Es. compro a 10 , vendo a 15, plusvalenza 5. Plusvalenza nellIRPEF: operazioni poste in essere da persone fisiche al di fuori dei redditi commerciali, e al di fuori dei redditi da lavoro autonomo. 1. PLUSVALENZE IMMOBILIARI Operazioni immobiliari: quelle poste in essere da persone fisiche al di fuori dei redditi commerciali e al di fuori dei redditi da lavoro proprio. Sono plusvalenze isolate perch non si verificano allinterno di unattivit svolta abitualmente. Art. 67.1 a) Plusvalenze realizzate mediante lottizzazione di terreni, esecuzione di opere di urbanizzazione, con successiva vendita dei terreni stessi. Lottizzazione dei terreni = se un soggetto privato ha in propriet un terreno agricolo o edificabile, pu presentare un progetto di lottizzazione e opere di urbanizzazione (opere che i comuni pretendono per dare lok alledificabilit). Se il soggetto edifica il terreno e vende i lotti, si realizzano plusvalenze. b) Plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non pi di 5 anni, ad esclusione degli immobili acquistati a titolo gratuito, per successione o donazione e anche con leccezione degli immobili che, per la maggior parte del periodo tra acquisto

e vendita degli stessi, sono stati utilizzati dal venditore quale propria abitazione principale (questo perch queste operazioni non sono state effettuate con intento speculativo). Privato che ha comprato un immobile e lo rivende ottenendo una plusvalenza entro 5 anni. Perch questo limite? Il legislatore ha voluto presumere che se un soggetto compra un immobile e lo rivende dopo 5 anni, lo ha comprato per fare una speculazione. Se lo rivende dopo 5 anni, non deve dichiarare nulla, per farla rendere unoperazione fiscalmente irrilevante. Questa regola non vale per le eccezioni sopra rilevate. Si presuppone che in questi casi non c stato nessun intento speculativo (successione e donazione). Eccezione anche per immobili utilizzati come abitazione principale. c) Introdotta nel 1991. Plusvalenze realizzate a seguito di cessioni a titolo oneroso di terreni edificabili secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione. Questa norma stride con quella della lettera a). Plusvalenza indicata nella lettera a) ha un senso. Ma nella c) c qualche problema: - questo terzo tipo di plusvalenza sembra assorbire quello della lettera a). - qui manca completamente un elemento speculativo. Perch bisogna tassare quelle plusvalenze anche se il soggetto non si attivato per effettuare una speculazione (come invece avviene nel caso a)? non si capisce perch, ma cos! 2. PLUSVALENZE FINANZIARIE Operazioni rilevanti ai fini IRPEF, e inquadrate nella categoria di redditi diversi, le plusvalenze che derivano dalla cessione di titoli e partecipazioni. Non bisogna mai dichiarare le plusvalenze finanziarie in dichiarazione dei redditi, ma sono comunque colpite da IRPEF. Anche le plusvalenze finanziarie (come gli interessi attivi dei conti correnti) sono colpite da un regime sostitutivo (da parte della Banca che trattiene una ritenuta alla fonte del 12,50% e la versa allErario). Eccezione: plusvalenze finanziarie che derivano dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni qualificate (soggette ad imposizione per il 49,72% del loro ammontare). Partecipazioni qualificate: partecipazione al capitale sociale di una societ di capitali superiore a una certa soglia percentuale. la plusvalenza non pi soggetta al 12,50%, ma va dichiarata nella dichiarazione dei redditi, e va sommata agli altri redditi prodotti. Questo succede soprattutto nelle imprese familiari. In queste non ci sono quindi sostituti dimposta. Lart. 67 prosegue con unelencazione di altre fattispecie residuali, diverse dai due grandi gruppi principali. Es. redditi che derivano da attivit di lavoro autonomo non esercitati abitualmente; redditi che derivano da attivit commerciali non esercitati abitualmente; redditi dei beni immobili situati allestero; redditi di natura fondiaria, la cui quantificazione non data dal catasto; ecc.

IRES
Imposta sul reddito delle societ DPR 917 del 22/12/1986 Art. 72 e seguenti PRESUPPOSTO: possesso dei redditi in denaro e in natura che rientra nelle categorie esaminate. Le societ di capitali producono solo reddito di impresa, da qualsiasi fonte provengano. Determinazioni dei redditi = determinazione dei redditi dellIRPEF SOGGETTI PASSIVI 4 CATEGORIE: 1. Societ di capitali residenti: spa, srl, sapa residenti nel territorio dello Stato. 2. Enti commerciali residenti: enti statali, enti pubblici, enti locali che svolgono unattivit commerciale. 3. Enti non commerciali residenti. Ma quali redditi sono soggetti allIRES? Quelli rientranti nelle 6 categorie o quelli rientranti nella categoria dei redditi di impresa? Sono vere entrambe le cose, perch per gli enti commerciali si tassano i redditi di impresa, per gli enti non commerciali si tassano gli altri redditi, perch questi ultimi non producono reddito di impresa. 4. Societ ed enti non residenti. Redditi prodotti da societ ed enti non residenti, ma che producono redditi allinterno del territorio italiano. Es. societ francese che apre un supermercato in Italia. ALIQUOTA Non progressiva come nellIRPEF, ma proporzionale 27,5%. Periodo di imposta IRPEF: anno solare. IRES: non detto che sia lanno solare. Il periodo di imposta costituito dallesercizio, o periodo di gestione determinato dalla legge o dallatto costitutivo. C una certa autonomia per la societ in ordine alla determinazione del periodo di imposta. Quasi sempre coincide con lanno solare, ma non detto. Es. societ di calcio esercizio che va dall1/07 al 30/06. Non coincide perci con lanno solare. Questa cosa non assolutamente possibile per le persone fisiche!

IVA
Imposta sul valore aggiunto DPR 26/10/1972 n 633 (oggetto di continue modifiche annuali) Imposta introdotta e recepita da tutti gli Stati appartenenti alla comunit economica europea (IVA comunitaria, IVA intracee). LIVA una delle risorse proprie della Comunit. Gli Stati membri sono tenuti a devolvere alla Comunit parte del gettito del tributo. Presupposto Soggetti passivi Base imponibile Aliquote

PRESUPPOSTO IVA 3 tipologie di presupposti: 1. Oggettivi 2. Soggettivi 3. Territoriale Art. 1 DPR 633 del 72 tutte e tre i presupposti. LIVA si applica sulle cessioni di beni e sulle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato, nellesercizio di imprese commerciali o nellesercizio di arti e professioni, e sulle importazioni da chiunque effettuate. 1. Presupposti oggettivi: a) Cessioni dei beni. b) Prestazioni di servizi. 2. Presupposti soggettivi: a) Imprenditori commerciali. b) Lavoratori autonomi. 3. Presupposto territoriale: a) Effettuate allinterno del territorio dello Stato. + un altro presupposto oggettivo: importazioni da chiunque effettuate. Se un soggetto qualunque (persona fisica) dovesse vendere una penna, questoperazione soggetta a IVA? No perch manca il requisito soggettivo! Se questoperazione la persona fisica la esercitasse allinterno della sua tabaccheria, allora sarebbe unoperazione soggetta ad IVA. Se una persona fisica va il Brasile, e compra un immobile, siccome importiamo un bene, in dogana dobbiamo dichiarare questo acquisto e dobbiamo pagare lIVA. SOGGETTI PASSIVI 2 CATEGORIE: 1. Soggetto passivo di diritto 2. Soggetto passivo di fatto

1. SOGGETTO PASSIVO DI DIRITTO La norma IVA li chiama a porre in essere una serie di adempimenti contabili, civili, fiscali, amministrativi. Tali soggetti non rimangono incisi del peso economico del tributo. Sono gli imprenditori commerciali e i lavoratori autonomi. Di fatto non sostengono nessun costo o onere. Devono emettere fatture, tenere i registri contabili, effettuare delle liquidazioni IVA e delle dichiarazioni IVA, ma non sopportano nessun peso economico n onere a fini IVA. 2. SOGGETTO PASSIVO DI FATTO il consumatore finale. Non ha nessun obbligo contabile, amministrativo e fiscale, ma sopporta il peso economico dellIVA, paga lIVA. Soggetto passivo di diritto 2 DIRITTI: 1. Diritto di detrazione dellIVA assolta sugli acquisti. 2. Diritto di rivalsa relativo allIVA addebitata in fattura al cliente sulle vendite.

Meccanismo 4 SITUAZIONI GIURIDICO-SOGGETTIVE: Acquisto del bene 2 situazioni: sorge un debito nei confronti del fornitore pari allimponibile + IVA imposta in fattura, e un credito nei confronti dello Stato relativamente allIVA pagata al proprio fornitore. A acquista 100 + IVA 20% 120 Sorge: - Debito verso la BIC di 120 - Credito verso lo Stato di 20 A vende 200 + IVA 20% 240 Sorge: - Credito verso il cliente di 240 - Debito verso lo Stato dellIVA fatturata sulle vendite di 40 Se ci limitiamo allaspetto IVA avremmo: DEBITI 20 verso la BIC 40 verso lo Stato CREDITI 20 verso lo Stato 40 verso il cliente

Le posizioni debitorie IVA si annullano! NEUTRALITA DELLIVA nei confronti dei soggetti passivi di diritto : meccanismo attraverso il quale in seguito al diritto di detrazione che il soggetto passivo di diritto ha dellIVA assolta sugli acquisti e dalla contestuale rivalsa nei confronti del cliente in ordine allIVA esposta in fattura sulle vendite, non subisce alcun onere finanziario relativo a detto tributo. La catena si ferma quando vendiamo il

bene alla persona fisica, la quale non pu portare in detrazione, e subisce il peso economico dellIVA. Campo di applicazione dellIVA Quando unoperazione soggetta ad IVA? Operazioni soggette ad IVA: 1. Imponibili 2. Non imponibili 3. Esenti Non rientrano nel campo di applicazione IVA le operazioni escluse. 1. OPERAZIONI IMPONIBILI Sono le operazioni per le quali si sono verificati sia i presupposti oggettivi, che soggettivi, che territoriali dellIVA stessa. 2. OPERAZIONI NON IMPONIBILI Art. 8, 8 bis, 9 DPR 633 Sono le cessioni di beni effettuate nellesercizio di imprese commerciali effettuate presso clienti esteri esportazioni. Difetta del requisito territoriale. Si chiamano non imponibili perch chi esercita queste operazioni deve adempiere a tutti gli altri obblighi fiscali (es. emettere fattura, ecc.), ma non c un addebito di IVA. Si applicher lIVA nel Paese di destinazione. Ma chi vende, lIVA lha dovuta pagare!, e si trover presto in una situazione di credito nei confronti dello Stato perch ha diritto a detrazione. 3. OPERAZIONI ESENTI Art. 10 DPR 633 I soggetti sono soggetti a tutti gli obblighi fiscali, ecc. Ma il soggetto passivo di diritto non addebiter lIVA in fattura ai clienti perch sono operazioni che il legislatore ha voluto non gravare di questo ulteriore onere fiscale (motivo sociale). Es. prestazioni sanitarie, prestazioni di ricovero, medico specialista, ecc. Il trattamento giuridico delle operazioni esenti diverso da quello delle operazioni escluse: queste ultime non hanno alcuna rilevanza ai fini IVA, mentre le operazioni esenti fanno parte del campo di applicazione del tributo. Analogie tra le operazioni non imponibili e le operazioni esenti. Entrambe rientrano nel campo di applicazione dellIVA. Entrambe, anche se per motivi diversi, non provocano laddebito di IVA allinterno delle fatture relative alle stesse. Entrambe sono soggette a tutti gli adempimenti fiscali, contabili e dichiarativi obbligatori per i soggetti di diritto (fatturazione, registrazione, liquidazione, dichiarazione). Differenze tra le operazioni non imponibili e le operazioni esenti. Cambiamo i motivi (operazioni non imponibili: mancanza del requisito territoriale; operazioni esenti: espressa scelta politico-sociale del legislatore). I soggetti passivi di diritto che pongono in essere operazioni esenti previste dallart. 10 DPR 633 non possono usufruire del diritto alla detrazione dellIVA assolta sugli acquisti inerenti la propria attivit. unico caso in cui i soggetti passivi di diritto coincidono con i soggetti passivi di

fatto!

4. OPERAZIONI ESCLUSE Sono le operazioni per le quali non si sono verificati uno o pi presupposti della normativa IVA.

ADEMPIMENTI FISCALI dei soggetti passivi di diritto: Innanzitutto, i soggetti passivi devono identificarsi: presentare la dichiarazione di inizio attivit al fisco, il quale attribuisce al neo-contribuente un numero di partita IVA. Deve essere dichiarata anche la cessazione dellattivit. 1. Fatturazione delle operazioni attive poste in essere dalla propria ditta (imponibili, non imponibili, esenti). Emettere fattura un obbligo, tranne per il commercio al minuto e attivit assimilate. La fattura pu essere sia cartacea, sia elettronica. 2. Registrazione sia delle fatture di vendita (fatture emesse) sia delle fatture di acquisto (fatture ricevute). Le prime sul REGISTRO IVA VENDITE, le seconde sul REGISTRO IVA ACQUISTI. 3. Liquidazione dellIVA che dovr avere cadenza trimestrale o mensile, a seconda del volume daffari della ditta o del professionista. a) Versamento dellIVA se dalla liquidazione emerge un debito verso lerario. b) Rilevazione di un credito se dalla liquidazione emerge un credito verso lerario. Liquidazione = IVA vendite debito verso lo Stato IVA acquisti credito verso lo Stato

4. Dichiarazione annuale dellIVA oggi ricompresa nel MODELLO UNICO (insieme alla dichiarazione dei redditi). Si riepilogano tutte le operazioni dellanno, tutte le liquidazioni. ALIQUOTE 20 % aliquota normale. 10% aliquota ridotta per i generi di largo consumo. 4% aliquota ancora pi ridotta per i generi di prima necessit. Limposta dovuta dal soggetto passivo si quantifica applicando, alle operazioni effettuate, le relative aliquote.

IMPOSTA DI REGISTRO
DPR 26/04/1986 n 131 unimposta indiretta: tassa una manifestazione indiretta della capacit contributiva. Presupposto Soggetti passivi Base imponibile Aliquota

PRESUPPOSTO La stipula, la sottoscrizione, il porre in essere uno degli atti indicati nella tariffa allegata al DPR 131 dell86. Art. 1 DPR 131 invio ad un elenco analitico di atti (tariffa allegata). A volte viene chiamata Tassa di registro. Ma imposta tassa. TARIFFA 3 parti: 1. Atti soggetti a registrazione in termine fisso. Tutti quegli atti che devono obbligatoriamente essere registrati entro un certo termine dalla loro sottoscrizione (20 giorni, salvo 30 giorni per qualche tipologia di atto). Pena lirrogazione di sanzioni tributarie. Gli effetti civili dellatto si hanno anche se latto non viene registrato. La registrazione appartiene allambito tributario. La mancata registrazione non toglie efficacia giuridica e civile allatto. 2. Atti soggetti a registrazione in caso duso. In caso duso = la registrazione dellatto non un obbligo a parte, ma un onere della parte. obbligata a registrare quellatto solo ed esclusivamente quando vuole utilizzare, produrre, questo atto in un procedimento in cui coinvolta la PA (procedimento legale o amministrativo): latto non pu essere usato se non stata previamente effettuata la registrazione. Qui non c un termine per la registrazione, ma questa avviene solo ad uso. 3. Atti non soggetti a registrazione, ma volontariamente registrabili. Non c nessun obbligo di registrazione, n in sede di stipula, n se dovessimo aver interesse a produrli in un procedimento legale o amministrativo. Pu chiederne la registrazione chiunque ne abbia interesse. Il soggetto potrebbe comunque aver interesse a registrare questi atti, perch qualche effetto civilistico la registrazione li produce. 2 effetti civilistici: a) Prova oggettiva dellesistenza dellatto, fino a querela di falso. b) Attribuzione di data certa allatto stesso. La misura dellimposta viene stabilita dal legislatore sempre allinterno della tariffa allegata al DPR 131 per ogni singolo atto. IMPOSTA 2 tipologie: 1. TASSA FISSA: attualmente 168 . 2. In misura PROPORZIONALE al contenuto patrimoniale dellatto stesso, secondo delle percentuali. SOGGETTI PASSIVI 1. di diritto = di fatto 2. di diritto di fatto Soggetti passivi:

obbligati a richiedere la registrazione obbligati al pagamento del tributo

Soggetti passivi 3 GRUPPI: 1. Soggetti che sono contestualmente obbligati sia a richiedere la registrazione, che al pagamento del tributo. Questi soggetti sono entrambe le parti che sono intervenute nella sottoscrizione di tutte le scritture private non autenticate, dei contratti verbali e dei contratti formati allestero. Soggetti passivi di diritto = soggetti passivi di fatto 2. Responsabili di imposta Art. 64 DPR 600 del 73 Soggetti obbligati a richiedere la registrazione degli atti dagli stessi stipulati e a versare insieme alle parti dellatto la corrispondente imposta di registro. Atti pubblici stipulati dai notai o da altri pubblici ufficiali. Soggetto obbligato alla registrazione soggetto che parte dellatto stesso 3. Soggetti obbligati a chiedere la registrazione di alcuni atti, ma non a pagare limposta. Cancellieri degli organi giurisdizionali relativamente alla registrazione degli atti giudiziari, e impiegati dellamministrazione finanziaria o della guardia di finanza in seguito ad atti che dovessero rilevare in seguito ad accessi, ispezioni e verifiche. 4. Gli impiegati dellamministrazione finanziaria e gli appartenenti alla Guardia di finanza sono obbligati a richiedere la registrazione degli atti per i quali prevista la registrazione dufficio. Natura dellimposta di registro. Limposta di registro pu assumere 3 CARATTERISTICHE: 1. Imposta principale. Imposta che deve essere obbligatoriamente pagata al momento della registrazione dellatto. 2. Imposta suppletiva. Imposta che pu essere richiesta dallufficio successivamente alla registrazione dellatto per correggere errori od omissioni nel calcolo dellimposta principale. 3. Imposta complementare. Strettamente legata al valore dellatto. Imposta che lufficio pu richiederci in seguito ad un avvenuto accertamento di maggior valore relativo alloggetto dell atto posto in essere. Valore venale: valore di mercato, indipendentemente dal corrispettivo pattuito. Lufficio, entro 3 anni, ha la facolt di rettificare il valore dellatto stesso. Valore venale. Art. 51 TU: serie di regole per identificare il valore venale. La distinzione tra i tre tipi di imposta spiega i suoi effetti soprattutto in sede di RISCOSSIONE. Solo il ricorso alle commissioni tributarie contro un accertamento relativo allimposta complementare sospende in parte la riscossione: in questo caso, lufficio pu riscuotere 1/3 dellimposta accertata, dopo che stato presentato il ricorso; poi, dopo il giudizio di primo grado, sono riscuotibili i 2/3 dellimposta accertata dall a commissione di primo grado; dopo il secondo grado, riscuotibile lintera imposta accertata in tale grado di giudizio. Solo in relazione alla riscossione dellimposta complementare riconosciuto il potere dellAgenzia delle entrate di sospendere la riscossione, per gravi motivi, fino alla decisione di primo grado. Le imposte suppletive, sono riscosse per intero solo dopo la decisione di secondo grado. Limposta principale dovuta in sede di registrazione: se non pagata in questa sede, riscuotibile per intero, anche se vi un giudizio pendente. Problema! Compravendita immobiliare 2 imposte: - IVA 10% - IMPOSTA DI REGISTRO 7%

Teoricamente il ragionamento questo! DPR 131 ART. 40 disciplina lalternativit tra IVA e REGISTRO. Principio di alternativit: se un atto, inserito tra quelli oggetto di registrazione obbligatoria o in caso duso, dovesse prevedere anche operazioni soggette ad IVA, sar soggetto ad imposta di registro non in misura proporzionale, ma a tassa fissa. 10% + 168 Le scritture private non autenticate, se relative ad operazioni soggette ad IVA, sono da registrare solo in caso duso. Operazioni soggette ad IVA: tutte le operazioni che rientrano nel campo di applicazione dellIVA (imponibili, non imponibili, esenti).

IRAP
Imposta regionale sulle attivit produttive DLG 446 dicembre 1997 PRESUPPOSTO unimposta di tipo nuovo. Le tradizionali imposte dirette colpiscono il reddito o il patrimonio, mente lIRAP colpisce lesercizio abituale di unattivit autonomamente organizzata diretta alla produzione e allo scambio di beni e servizi. SOGGETTI PASSIVI (Imprenditori in forma individuale o associata e professionisti). ALIQUOTA Stabilita dalle singole regioni sulla base di unaliquota iniziale fissata dallo Stato al 4,25%. Oggi il 3,90%. unaliquota proporzionale. BASE IMPONIBILE Al calcolo della base imponibile non possono essere portati in deduzione n gli oneri finanziari sostenuti dallazienda, n il costo del lavoro dipendente: tutti i costi sostenuti relativamente a stipendi, salari, contributi e gli oneri finanziari non possono essere portati in deduzione ai fini IRAP.