IL CASO DEL GIORNO
Nelle triangolazioni extra-UE, non
imponibilità IVA “legata” al trasporto
Il trasporto dei beni deve essere ad opera o su incarico del primo cedente, ma, sul
punto, Agenzia e Cassazione non concordano
/ Lelio CACCIAPAGLIA e Francesco D'ALFONSO
Si ha un’operazione di cessione all’esportazione nel caso in
cui beni del cedente vengono trasportati o spediti fuori dal
territorio della UE, a nome o a cura dello stesso, a seguito di
trasferimento di proprietà o di altro diritto reale di godi-
mento (art. 8, comma 1, lett. a) del DPR 633/72).
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Pertanto, i requisiti di una cessione all’esportazione ai sensi
di tale ultima disposizione sono: la materiale uscita dei beni
fuori dal territorio comunitario; il trasferimento della pro-
prietà o di altro diritto reale di godimento dei beni; il tra-
sporto o spedizione dei beni “a cura o a nome dei cedenti”.
La stessa disposizione, che disciplina le cd. “esportazioni di-
rette”, prevede, altresì, la possibilità che le cessioni di beni al
di fuori del territorio comunitario possano avvenire “anche
per incarico dei propri cessionari o commissionari di questi”.
I soggetti che partecipano all’operazione sono, in questo ca-
so, i seguenti:
- primo cedente, soggetto passivo nazionale;
- secondo cedente, soggetto passivo nazionale, promotore
della triangolazione;
- cessionario extra-UE, ultimo acquirente.
I rapporti commerciali che si vengono a costituire sono i se-
guenti:
- 1° rapporto: cedente nazionale-cessionario/secondo ce-
dente nazionale;
- 2° rapporto: cessionario/secondo cedente nazionale-
acquirente finale non residente.
Ebbene, a norma dell’art. 8, comma 1, lett. a) del DPR
633/72, il trattamento di non imponibilità viene esteso an-
che alla cessione tra soggetti nazionali di beni destinati ad
essere direttamente trasferiti all’ultimo acquirente extra-
UE; ciascuno dei soggetti coinvolti può, inoltre, avvalersi di
commissionari. Conseguentemente, sia per la cessione con-
cernente il 1° rapporto sia per quella relativa al 2° rapporto
deve essere emessa fattura senza applicazione dell’impo-
sta a norma dell’ art. 8, comma 1, lett. a) del DPR 633/72.
Nel documento emesso deve essere, poi, riportato che tratta-
si di “operazione non imponibile”; non è, invece, più obbli-
gatoria l’indicazione della relativa norma (art. 21, comma 6
del DPR 633/72, come modificato dall’art. 1, comma 325
della L. 228/2012).
In alternativa:
- il primo cedente potrà ricorrere alla c.d. “fatturazione dif-
ferita”;
- il promotore della triangolazione (secondo cedente) non
potrà, invece, usufruire di tale possibilità dal momento che è
/ EUTEKNEINFO / GIOVEDÌ, 08 AGOSTO 2013
tenuto a presentare in dogana la fattura emessa nei confronti
del soggetto estero.
Come detto, per potersi realizzare un’esportazione triangola-
re, è necessario che i beni non vengano previamente conse-
gnati nel territorio dello Stato al soggetto promotore della
triangolazione (secondo cedente): il primo cedente naziona-
le deve provare di aver provveduto, su incarico del secondo
cedente, a trasportare (anche tramite terzi) o a spedire i be-
ni direttamente fuori dal territorio della UE, conservando la
documentazione che attesta che la merce non è entrata nella
disponibilità del promotore (secondo cedente).
L’Amministrazione finanziaria aveva in un primo momento
chiarito che tale ultima condizione si realizza allorché il tra-
sporto dei beni all’estero avviene direttamente con i mezzi
del cedente, ovvero anche nell’ipotesi in cui intervenga un
vettore terzo, ma soltanto laddove la fattura del trasporto sia
intestata direttamente al primo cedente, responsabile an-
che del pagamento della stessa (C.M n. 12 del 1981). In que-
sto modo però, il primo cedente nazionale riusciva a cono-
scere i clienti esteri del promotore, con vizio di riservatez-
za.
È così intervenuto il legislatore (L. n. 413/1991) prevedendo
che, ai fini della prova, non ha rilevanza il soggetto al quale
viene intestata la fattura del trasporto, rendendo, quindi, am-
missibile la triangolazione anche in assenza di intestazione
del documento al primo cedente italiano.
Cionondimeno, l’Agenzia (R.M. n. 51/1995) ha sottolineato
che è comunque necessario che la spedizione o consegna dei
beni all’estero venga eseguita dal primo cedente nazionale o
tramite terzi dallo stesso incaricati (possono, tuttavia, essere
effettuati test e collaudi nei locali del promotore prima della
triangolazione, cfr. ris. n. 72/2000). L’Agenzia ha, tuttavia,
chiarito che è possibile che il promotore (secondo cedente)
stipuli il contratto di trasporto su mandato e in nome del
primo cedente (ris. n. 35/2010); in tale situazione, infatti, il
promotore non ha comunque la disponibilità del bene.
Sulla questione, la Cassazione ha, invece, in senso ancor più
permissivo, stabilito che, affinché si configuri un’esporta-
zione triangolare, non è necessario che la spedizione o il tra-
sporto avvengano in esecuzione di un contratto concluso di-
rettamente dal primo cedente o in rappresentanza di quest’ul-
timo, ma soltanto che l’operazione sin dalla sua origine sia
stata voluta, e conseguentemente documentata, dalle parti
come cessione nazionale in vista del trasporto fuori UE
(Cass. n. 4098/2000).