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LA REGISTRAZIONE DEGLI ATTI PRIVATI ------------OBBLIGHI E RESPONSABILITA DEI MEDIATORI IMMOBILIARI IN MATERIA DI IMPOSTA DI REGISTRO

SEMINARIO FIMAA CONFCOMMERCIO DI ROMA Relatori: Domenico Colucci e Costantino Pucci Ufficio Gestione Tributi
Roma, 10 luglio 2012

Direzione Regionale del Lazio

Genesi dellimposta di registro (1 di 3)

Limposta di registro ha origine dallesigenza molto antica e di carattere extrafiscale di documentare i rapporti giuridici. Listituzione degli Uffici del Registro o di Uffici con diversa denominazione ma che svolgevano le medesime funzioni risale ad epoche antiche. Lo scopo per cui tali Uffici furono creati e poi mantenuti in vita, anche con laffermazione dello stato moderno, duplice: -da un lato si voleva salvaguardare la certezza dei traffici commerciali offrendo ai cittadini (o ai sudditi) una tutela contro le falsificazioni degli atti; -dallaltro lato si voleva assicurare unentrata allerario mediante lesazione del corrispettivo connesso al servizio di documentazione dei rapporti giuridici e conservazione dei relativi atti presso pubblici archivi.
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Genesi dellimposta di registro (2 di 3)

In origine, infatti, il tributo in discorso era considerato una TASSA, dovuta per il fatto che latto doveva essere documentato e conservato in luoghi appositi, i pubblici archivi, con una procedura facilmente collegabile ad una imposizione tributaria, in quanto la tassa era dovuta a fronte di tale servizio di pubblica archiviazione. Dalla semplice conservazione dei relativi atti scritti in pubblici archivi si assiste al graduale passaggio allobbligatoriet della registrazione e alla commisurazione via via pi marcata del prelievo fiscale ai corrispettivi contrattuali. Il tributo si trasforma cos in unIMPOSTA INDIRETTA che colpisce i trasferimenti di ricchezza.
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Genesi dellimposta di registro (3 di 3)

Limposta sopravvissuta alla riforma del 1971, ma pi per la tradizione ed il prestigio secolare e per esigenze extrafiscali di documentazione dei rapporti giuridici (si ricordi lattribuzione di data certa ex art. 2704 c.c.) che per la sua utilit al sistema tributario, assumendo un ruolo secondario rispetto alle imposte dirette e allIVA. In effetti imposta di difficile applicazione, estremamente giuridicizzata, di largo contenzioso e di gettito decrescente. Il D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, con il quale stato approvato il testo unico dellimposta di registro (c.d. TUR), segna una tappa fondamentale nella tormentata storia del sistema impositivo.
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Art. 18 TUR: FINALITA DELLA REGISTRAZIONE

Gli effetti della registrazione sono: -lattestazione dellesistenza degli atti; -lattribuzione agli atti della data certa di fronte ai terzi a norma dellart. 2704 del codice civile; -la conservazione degli atti in pubblici archivi.
Lart . 2704 c.c. prevede espressamente che La data della scrittura privata della quale non autenticata la sottoscrizione non certa e computabile riguardo ai terzi, se non dal giorno in cui la scrittura stata registrata. Ne discende che per gli atti pubblici e le scritture private autenticate la data certa attribuita dal pubblico ufficiale che riceve latto pubblico o autentica le sottoscrizioni. Lespressione attesta lesistenza degli atti deve intendersi nel senso che viene conferita certezza alleffettiva stipulazione del negozio giuridico e non nel senso che leffettuazione della registrazione costituisce condizione di validit o di efficacia del negozio stesso.

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Presupposto di applicazione del tributo

Il presupposto per lapplicazione dellimposta di registro un trasferimento di ricchezza che pu avvenire per atto inter vivos (tra vivi). necessario che vi sia un atto (eccezion fatta per le convenzioni verbali ex art. 3 del TUR) laddove per atto si intende sia un documento sia un negozio giuridico. Limposta di registro non va erroneamente qualificata come unimposta cartolare (come lo invece limposta di bollo) in quanto non colpisce latto come documento, ma come manifestazione di volont produttiva di effetti giuridici, a nulla rilevando la nullit o annullabilit dellatto stesso. Latto come negozio giuridico pu essere stipulato: -per scrittura privata redatta dai contraenti; -per scrittura privata autenticata; -per atto pubblico.
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Struttura del TUR

Lambito di applicazione dellimposta, teoricamente di vaste dimensioni, ha reso necessario allegare al TUR:
TARIFFA PARTE I Sono elencati gli atti soggetti a registrazione in termine fisso che, in linea generale sono sottoposti ad un prelievo proporzionale Sono elencati gli atti soggetti a registrazione solo in caso duso (si ha caso duso quando lobbligo di richiedere la registrazione sorge solo nel momento in cui tali atti sono depositati per essere acquisiti presso le cancellerie giudiziarie o presso le P.A.) Sono elencati gli atti per i quali non vi obbligo di chiedere la registrazione (c.d. registrazione volontaria) Indica i coefficienti da utilizzare per la determinazione dei diritti di usufrutto a vita e delle rendite o pensioni vitalizie

TARIFFA PARTE II

TABELLA

TAVOLA

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Soggetti passivi

Soggetti passivi dellimposta sono coloro che pongono in essere o che si avvantaggiano dellatto soggetto a registrazione. Costoro, peraltro, sono i veri e propri debitori dimposta, ma altri soggetti possono avere una serie di obblighi sia per la richiesta di registrazione sia per il pagamento dellimposta, come responsabili solidali con lobbligato principale. Lart. 10 del TUR, infatti, elenca i soggetti che sono obbligati a richiedere la registrazione ricomprendendovi, oltre ai contraenti, ai notai, agli ufficiali giudiziari, ai segretari o delegati della P.A., ecc., anche: -gli agenti di affari in mediazione iscritti nella sezione degli agenti immobiliari del ruolo di cui allart. 2 della legge 03/02/1989, n. 39, per le scritture private non autenticate di natura negoziale stipulate a seguito della loro attivit per la conclusione degli affari. Gli agenti di affari in mediazione, ai sensi dellart. 57, comma 1-bis, sono altres solidalmente tenuti al pagamento dellimposta di registro. Direzione Regionale del Lazio

Determinazione del regime di tassazione di un atto

Per determinare il regime di tassazione di un atto non occorre tener conto della qualificazione giuridica (c.d. titolo) fornita dalle parti n della forma apparente dellatto stesso, ma bisogna aver riguardo alla sua intrinseca natura e agli effetti giuridici che destinato a produrre (art. 20 TUIR). Per intrinseca natura deve intendersi la ricostruzione giuridica dellatto quale risultante dallesame del suo contenuto. Per effetti giuridici devono intendersi le modificazioni che latto stesso produce nelle situazioni giuridiche dei soggetti coinvolti.
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Art. 21 TUR: Atti contenenti pi disposizioni (1 di 2)10

Lart. 21 del TUR, rubricato Atti che contengono pi disposizioni, distingue due categorie di atti: 1.atti che contengono pi disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre: in tal caso ciascuna di esse soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto (comma 1); 2.atti che contengono pi disposizioni che, per la loro intrinseca natura, derivano necessariamente le une dalle altre: in questo caso limposta si applica come se latto contenesse la sola disposizione che d luogo allimposizione pi onerosa (comma 2). Per disposizione si intende una convenzione negoziale suscettibile di produrre effetti giuridici valutabili autonomamente, in quanto in s compiuta nei suoi riferimenti soggettivi, oggettivi e causali.
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Art. 21 TUR: Atti contenenti pi disposizioni (2 di 2)11

Il 3 comma dellart. 21 contempla unulteriore ecce zione prevedendo che non sono soggetti ad imposizione: -gli accolli di debiti ed oneri collegati e contestuali ad altre disposizioni; -le quietanze rilasciate nello stesso atto che contiene le disposizioni cui si riferiscono. Questultima disposizione deve essere necessariamente coordinata con quella sancita dal comma 2 dellart. 43 del TUR, secondo cui i debiti o gli altri oneri accollati e le obbligazioni estinte per effetto dellatto concorrono a formare la base imponibile. Si evidenzia, infine, che in forza dellart. 6 della Tariffa, parte Prima, se la quietanza contenuta in un atto diverso da quello che documenta le obbligazioni cui la stessa quietanza afferisce, deve essere soggetta allimposta nella misura dello 0,50%, eccezion fatta per quelle rilasciate mediante scrittura privata non autenticata. Direzione Regionale del Lazio

Art. 22 TUR: Enunciazione di atti non registrati

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Se latto sottoposto a registrazione enuncia disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali non registrati e posti in essere tra le stesse parti intervenute nellatto che contiene lenunciazione, limposta si applica anche alle disposizioni enunciate. Se latto enunciato era soggetto a registrazione in termine fisso, dovuta anche la sanzione di cui allart. 69. Il comma 2, poi, precisa che lenunciazione di contratti verbali non soggetti a registrazione in termine fisso non d luogo allapplicazione dellimposta quando ricorre uno dei seguenti casi: -gli effetti delle disposizioni enunciate sono gi cessati; -gli effetti delle disposizioni enunciate cessano in virt dellatto che contiene lenunciazione.
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Art. 40, comma 1, TUR: alternativit IVA/Registro

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Lart. 40 del TUR, al primo periodo del primo comma, dispone che per gli atti aventi ad oggetto cessioni di beni e/o prestazioni di servizi rientranti nel campo di applicazione dellIVA, limposta di registro si applica in misura fissa. Nel secondo periodo viene precisato che si considerano soggette allIVA anche le cessioni e le prestazioni per le quali limposta non dovuta a norma dellart. 7 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (ma tale riferimento normativo, dopo le modifiche apportate dal D.Lgs. 11 febbraio 2010, n. 18, al regime di territorialit IVA, da intendersi agli artt. da 7 a 7-septies) e quelle di cui al sesto comma del successivo art. 21, ad eccezione: -delle operazioni esenti ai sensi dellart. 10, numeri 8) e 8-bis) e 27quinquies), dello stesso decreto -nonch delle locazioni di immobili esenti ai sensi dellart. 6 della legge 13/05/1999, n. 133, e dellart. 10, comma 2, del medesimo D.P.R. n. 633/1972. Una disposizione analoga contenuta nellart. 5 TUR riguardante la Direzione Regionale del Lazio registrazione in termine fisso e in caso duso

Alternativit IVA/Registro: Operazioni rilevanti IVA

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Le operazioni soggette ad IVA che, in base al principio di alternativit, scontano limposta di registro in misura fissa sono: -le operazioni imponibili; -le operazioni non imponibili; -le operazioni fuori campo IVA per carenza del requisito della territorialit ex artt. da 7-bis a 7-septies del D.P.R. n. 633/1972; -quasi tutte le operazioni esenti. La scelta del legislatore di escludere lapplicazione dellimposta di registro in misura proporzionale anche per le operazioni non imponibili o esenti deriva dalla necessit di non vanificare le ragioni sottese al particolare regime agevolativo a cui sono sottoposte tali operazioni dalla normativa IVA.
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Alternativit: Operazioni non rilevanti ai fini IVA

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Le operazioni che non si considerano rilevanti ai fini IVA e che sono assoggettate allimposta di registro in misura proporzionale sono: -le operazioni esenti ex art. 10, comma 1, n.ri 8 e 8-bis del D.P.R. n. 633/1972 (con le dovute precisazioni che seguiranno); -le cessioni di cui allart. 10, comma 1, n. 27-quinquies del D.P.R. n. 633/1972, aventi per oggetto beni acquistati o importati senza il diritto alla detrazione totale dellIVA, ai sensi dellart. 19 del D.P.R. n. 633/1972; -le locazioni di fabbricati strumentali operate allinterno di gruppi bancari, esenti da IVA ai sensi dellart. 6 della legge n. 133/1999, nonch le locazioni poste in essere tra consorzi e consorziati e tra societ consortili e soci ex art. 10, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972; -le altre operazioni fuori campo IVA (c.d. Escluse)
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Alternativit: locazioni immobili strumentali

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Il comma 1-bis dellart. 40 dispone che alle locazioni di immobili strumentali si applica limposta

proporzionale di registro, ancorch soggette allIVA, di cui allart. 10, comma 1, numero 8), del D.P.R. n. 633/1972.

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Alternativit: atti soggetti ad Iva ed atti non ivati

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Lart. 43, comma 1 , lettera i), stabilisce che per i contratti relativi ad operazioni soggette e ad operazioni non soggette ad IVA, la base imponibile costituita dal valore delle cessioni e delle prestazioni non soggette a detta imposta.

Per le operazioni permutative e per le dazioni di pagamento di cui allart. 11 del D.P.R. n. 633/1972 limposta di registro si applica sulla cessione o prestazione non soggetta allIVA.

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Contratti di locazione: definizione

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Secondo lart. 1571 del cod.civ. La locazione il contratto col quale una parte si obbliga a far godere allaltra una cosa mobile o immobile per un dato tempo, verso un determinato corrispettivo. Ai sensi dellart. 1615 del cod. civ. Quando la locazione ha per oggetto il godimento di una cosa produttiva, mobile o immobile, laffittuario deve curarne la gestione in conformit della destinazione economica della cosa e dellinteresse della produzione. A lui spettano i frutti e le altre utilit della cosa. In tal caso di parla di affitto.
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Locazione: obbligo di registrazione in termine fisso19

Ai sensi dellart. 17 del TUR tutti i contratti di locazione e di affitto di beni immobili esistenti nel territorio dello Stato devono essere registrati entro il termine di trenta (30) giorni, indipendentemente dal regime IVA cui eventualmente siano sottoposti. Lobbligo della registrazione entro i 30 giorni si applica pure alle cessioni, risoluzioni e proroghe anche tacite degli stessi. La Finanziaria 2005 (art. 1, comma 346, legge 30 dicembre 2004, n. 311) dispone che I contratti di locazione o che comunque costituiscono diritti relativi di godimento, di unit immobiliari ovvero di loro porzioni, comunque stipulati sono nulli se, ricorrendone i presupposti, non sono registrati. Secondo la relazione illustrativa al disegno di legge, quella appena richiamata una disposizione sanzionatoria.
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Locazione: ipotesi di registrazione in caso duso

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Ai sensi dellart. 2-bis della Tariffa, Parte II, allegata al TUR la registrazione in caso duso permane esclusivamente per i contratti di locazione ed affitto di beni immobili che abbiano congiuntamente le seguenti caratteristiche: 1.siano stati redatti con scrittura privata non autenticata o stipulati verbalmente; 2.abbiano una durata non superiore a trenta (30) giorni complessivi nellanno. Per stabilire la durata del contratto occorre far riferimento al rapporto di locazione e di affitto dellimmobile intercorso nellanno con lo stesso locatario e affittuario (Circolare n. 12/E del 16 gennaio 1998).

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Tariffa, parte prima, art. 5, del TUR

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LOCAZIONI E AFFITTI DI BENI IMMOBILI Quando hanno per oggetto fondi rustici Quando hanno per oggetto immobili strumentali, ancorch assoggettati ad IVA, di cui allart. 10, primo comma, numero 8), del D.P.R. n. 633/1972 In ogni altro caso Concessioni su beni demaniali, cessioni e surrogazioni relative Concessioni di diritti dacqua a tempo determinato, cessioni e surrogazioni relative Contratti di comodato di beni immobili 0,50% 1%

2% 2% 0,50%

168,00

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Tariffa, parte prima, art. 5, del TUR

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NOTE: I) Per i contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale, limposta, se corrisposta per lintera durata del contratto, si riduce di una percentuale pari alla met del tasso di interesse legale moltiplicato per il numero delle annualit; la cessione senza corrispettivo degli stessi contratti assoggettata allimposta nella misura fissa di euro 67,00; II) In ogni caso lammontare dellimposta, per le locazioni e gli affitti di beni immobili, non pu essere inferiore alla misura fissa di euro 67,00; II-bis) Per i contratti di affitto di fondi rustici di cui allart. 17, comma 3-bis, laliquota si applica sulla somma dei corrispettivi pattuiti per i singoli contratti. In ogni caso lammontare dellimposta dovuta per la denuncia non pu essere inferiore alla misura fissa di euro 67,00.
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Locazione: regime di tassazione applicabile (1 di 2) 23

Per individuare il regime di tassazione da applicare, ai fini dellimposta di registro, ai contratti di locazione immobiliari necessario aver riguardo: -alla natura dei soggetti che pongono in essere il contratto; -alla natura dei beni oggetto della locazione. Quando il locatore un soggetto IVA, per determinare il regime di tassazione applicabile, necessario verificare in che modo opera il principio di alternativit IVA/Registro.

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Locazione: regime di tassazione applicabile (2 di 2) 24

Si visto che ai sensi dellart. 40, se un atto soggetto ad IVA limposta di registro si applica in misura fissa. Tuttavia, con riferimento alle locazioni, lart. 40, comma 1, secondo periodo, del TUR stabilisce che non si considerano soggette ad IVA, e quindi scontano limposta di registro in misura proporzionale: -le locazioni esenti ai sensi del numero 8) dellart. 10 del D.P.R. n. 633/1972; -le locazioni di immobili esenti ai sensi dellart. 6 della legge 13 maggio 1999, n. 133, e dellart. 10, 2 comma, del m edesimo D.P.R. n. 633/1972 Il comma 1-bis prevede, inoltre, che sono soggette allimposta proporzionale di registro le locazioni di immobili strumentali, ancorch assoggettate ad IVA, di cui allart. 10, comma 1, numero 8), del D.P.R. n. 633/1972.
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Locazioni infragruppo (art. 6 della L. 133/1999)

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I commi da 1 a 3-bis dellart. 6 della legge 13 maggio 1999, n. 133 recavano una particolare disciplina di esenzione da IVA per le prestazioni di servizi (tra le quali le locazioni) rese nellambito delle attivit di carattere ausiliario dei settori bancario e assicurativo nonch nellambito dei gruppi societari svolgenti prevalentemente operazioni esenti ai fini IVA. Tale disciplina stata abrogata a decorrere dal 1gennaio 2009 dallart. 1, comma 264, lett. a), della legge n. 244/2007. In seguito allabrogazione, tali locazioni scontano limposta come tutte le locazioni di fabbricati. Daltro canto, lart. 1, comma 261, lett. b), della legge n. 244/2007 ha introdotto, a decorrere dal 1 luglio 2008 , una diversa esenzione da IVA (art. 10, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972), che pu avere campo di applicazione in parte comune alla vecchia esenzione prevista dallart. 6 della legge 133/1999.

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Locazioni infragruppo (art. 10, c. 2, D.P.R. 633/1972)26

Ai sensi dellart. 10, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, sono esenti da IVA le prestazioni di servizio (tra cui rientrano le locazioni, ndr) effettuate nei confronti dei consorziati o soci da consorzi, ivi comprese le societ consortili e le societ cooperative con funzioni consortili, costituiti tra soggetti per i quali, nel triennio solare precedente, la percentuale di detrazione di cui allart. 19-bis, anche per effetto dellopzione di cui allart. 36-bis, sia stata non superiore al 10%, a condizione che i corrispettivi dovuti dai consorziati o soci ai predetti consorzi e societ non superino i costi imputabili alle prestazioni stesse. Tali locazioni: -debbono essere registrate in termine fisso (art. 5 TUR); -sebbene esenti da IVA, scontano limposta di registro in misura proporzionale (art. 40, comma 1, TUR).
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Locazioni: n. 8), c.1, dellart. 10 del D.P.R. 633/1972 27

Nel 2012 il n. 8) del comma 1 dellart. 10 del D.P.R. n. 633/1972 stato riformato due volte: -la prima volta, dallart. 57, comma 1, del D.L. 24/01/2012, n. 1, entrato in vigore il 24/01/2012; -la seconda volta, dallart. 9 del D.L. 22 giugno 2012, n. 83, entrato in vigore il 26 giugno 2012. Si analizzer, di seguito, la disciplina delle locazioni ex art. art. 10, comma 1, numero 8), del D.P.R. n. 633/1972 in vigore: -per il periodo decorrente dal 24/01/2012 al 25/06/2012; -per il periodo decorrente dal 26 giugno 2012.

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Locazione: n. 8), c. 1, dellart. 10 del D.P.R. 633/1972


Periodo 24/01/2012 25/06/2012 Sono esenti da IVA le locazioni e gli affitti, relative cessioni, risoluzioni e proroghe, di: -terreni e aziende agricole; -aree diverse da quelle destinate a parcheggio di veicoli, per le quali gli strumenti urbanistici non prevedono la destinazione edificatoria; -fabbricati, comprese le pertinenze, le scorte e in genere i beni mobili destinati durevolmente al servizio degli immobili locati e affittati. In questi casi il contratto di locazione, da registrare in termine fisso, scontava sempre limposta di registro in misura proporzionale.

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Locazione: n. 8), c. 1, dellart. 10 del D.P.R. 633/1972


Periodo 24/01/2012 25/06/2012 Sono esenti da IVA, a meno che il locatore nel relativo atto non abbia espressamente manifestato lopzione per limposizione, le locazioni: -di fabbricati abitativi, di durata non inferiore a quattro (4) anni, effettuate in attuazione di piani di edilizia abitativa convenzionata; -di fabbricati di civile abitazione destinati ad alloggi sociali ex DM 22/04/2008. In queste ipotesi, il contratto doveva essere registrato sempre entro il termine fisso di 30 giorni e limposta di registro era dovuta: -in misura fissa, quando il locatore optava per limponibilit IVA; -in misura proporzionale, quando loperazione veniva effettuata in regime di esenzione IVA.

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Locazione: n. 8), c. 1, dellart. 10 del D.P.R. 633/1972


Periodo 24/01/2012 25/06/2012 Sono escluse dal regime di esenzione IVA le locazioni di fabbricati strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni: effettuate nei confronti di cessionari soggetti passivi dimposta che svolgono in via esclusiva o prevalente attivit che conferiscono il diritto alla detrazione dimposta in percentuale pari o inferiore al 25% o nei confronti di cessionari che non agiscono nellesercizio di impresa, arti o professioni; ovvero per le quali nel relativo atto il locatore abbia espressamente manifestato lopzione per limposizione. In queste ipotesi, il contratto doveva essere registrato sempre entro il termine fisso di 30 giorni e limposta di registro era dovuta nella misura proporzionale dell1%.

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Locazione: n. 8) dellart. 10 del D.P.R. 633/1972

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A decorrere dal 26/06/2012, sono esenti da IVA le locazioni e gli affitti, relative cessioni, risoluzioni e proroghe, di: -terreni e aziende agricole; -aree diverse da quelle destinate a parcheggio di veicoli, per le quali gli strumenti urbanistici non prevedono la destinazione edificatoria; -fabbricati, comprese le pertinenze, le scorte e in genere i beni mobili destinati durevolmente al servizio degli immobili locati e affittati. In questi casi il contratto di locazione, da registrare in termine fisso, sconta sempre limposta di registro in misura proporzionale.

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Locazione: n. 8) dellart. 10 del D.P.R. 633/1972

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A decorrere dal 26/06/2012, sono esenti da IVA, a meno che il locatore nel relativo atto non abbia espressamente manifestato lopzione per limposizione, le locazioni: -di fabbricati abitativi effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di restauro e risanamento conservativo, di ristrutturazione edilizia e di ristrutturazione urbanistica; -di fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali ex DM 22/04/2008; -e di fabbricati strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni. In queste ipotesi, il contratto deve essere registrato sempre entro il termine fisso di 30 giorni e limposta di registro dovuta: -in misura fissa, quando il locatore opta per limponibilit IVA, eccezion fatta per le locazioni di immobili strumentali per le quali limposta dovuta nella misura dell1%; -in misura proporzionale, quando loperazione viene effettuata in regime di esenzione IVA. Direzione Regionale del Lazio

Locazione: aliquota IVA del 10%

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Ai sensi del D.P.R. n. 633/1972, tabella A, parte terza, n. 127duodevicies, sono soggette ad IVA con aliquota del 10% le locazioni: -di fabbricati abitativi effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di restauro e risanamento conservativo, di ristrutturazione edilizia e di ristrutturazione urbanistica; -di fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali ex DM 22/04/2008. Nei casi diversi da quelli oggetto della richiamata disposizione, le locazioni, qualora siano imponibili ai fini IVA, sono soggette allaliquota ordinaria del 21%.
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Locazione: Schema riepilogativo della tassazione

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IMMOBILE Aree destinate a parcheggio di veicoli e terreni aventi natura edificatoria Fondi rustici Fabbricati abitativi

LOCATORE Soggetto non IVA Soggetto IVA

CONDUTTORE Chiunque Chiunque

IMPOSTA DI REGISTRO 2% Fissa

IVA Fuori campo 21%

Chiunque Soggetto non IVA Soggetto IVA

Chiunque Chiunque Chiunque

0,50% 2% 2%

Fuori campo Fuori campo Esente ex art. 10, c.1, n. 8), DPR 633/1972 Esente ex art. 10, c.1, n. 8), DPR 633/1972

Fabbricati abitativi

Imprese costruttrici o imprese che vi hanno eseguito gli interventi di cui allart. 3, c. 1, lett. c), d) e f) del DPR 380/2001

Chiunque

2%

Se optano per limponibilit, IVA al Direzione Regionale 10% del Lazio

Fissa

Locazione: schema riepilogativo della tassazione

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IMMOBILE Fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali

LOCATORE Soggetto non IVA Soggetto IVA

CONDUTTORE Chiunque Chiunque

IMPOSTA DI REGISTRO 2% 2%

IVA Fuori campo Esente ex art. 10, c.1, n. 8), DPR 633/1972 Se optano per limponibilit, IVA al 10% Fuori campo Esente ex art. 10, c.1, n. 8), DPR 633/1972

Fissa

Fabbricati strumentali

Soggetto non IVA Soggetto IVA

Chiunque Chiunque

2% 1%

Se optano per limponibilit, IVA al Direzione Regionale 21% del Lazio

1%

Locazioni fabbricati abitativi: tassazione ordinaria

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La locazione fuori campo IVA nel caso in cui il contratto di locazione: -abbia ad oggetto un immobile abitativo; -sia stipulato da un locatore non soggetto ad IVA. In tal caso, il contratto di locazione: -deve essere registrato in termine fisso di 30 giorni (utilizzando il modello IRIS o il modello 69), ad eccezione di quelli aventi una durata non superiore ai 30 giorni e che siano stati stipulati con scrittura privata non autenticata; -sconta limposta di registro nella misura del 2% (art. 5, comma 1, lett. b), della Tariffa, parte prima, allegata al TUR); -sconta limposta di bollo.
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Locazioni fabbricati abitativi: tassazione ordinaria

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Per i contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale limposta pu essere assolta: -sul corrispettivo pattuito per lintera durata del contratto; -ovvero, annualmente sullammontare del canone relativo a ciascun anno. Se limposta corrisposta per lintera durata del contratto, si riduce di una percentuale pari alla met del tasso di interesse legale moltiplicato per il numero delle annualit.

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Locazioni fabbricati abitativi: tassazione ordinaria

38

Limposta relativa alle annualit successive alla prima, anche conseguenti a proroghe del contratto comunque disposte, deve essere versata entro 30 giorni. In base a quanto disposto dal 2 comma dellart. 35 del TUR, per il versamento del tributo dovuto per le annualit successive alla prima, ai fini della determinazione della base imponibile, si deve tener conto anche degli aggiornamenti e degli adeguamenti del canone intervenuti a norma della legge 27/07/1978, n. 392. Gli aggiornamenti e gli adeguamenti del canone non hanno effetto per i contratti di locazione di immobili urbani di durata pluriennale per i quali, al momento della registrazione, sia stata versata limposta commisurata allintera durata del contratto (Circ. 12/E 16/01/98), tranne che in caso di proroga del contratto. In caso di risoluzione anticipata del contratto il contribuente che ha corrisposto limposta sul corrispettivo pattuito per lintera durata del contratto ha diritto al rimborso del tributo relativo alle annualit successive a quella in corso. Direzione Regionale del Lazio

Locazioni ex art. 2, comma 3, L.431/1998 (1 di 3)

39

Sono i contratti di locazione a canone concordato (o concertato) stipulati sulla base di appositi accordi tra le organizzazioni della propriet edilizia e degli inquilini relativi ad abitazioni site nei comuni con carenze di disponibilit abitative individuati dallart. 1, comma 1, lettere a) e b) del D.L. 30/12/1988, n. 551 (Bari, Bologna, Catania, Firenze, Genova, Milano, Napoli, Palermo, Roma, Torino e Venezia, nonch i comuni confinanti con gli stessi e gli altri comuni capoluogo di provincia), e negli altri comuni ad alta tensione abitativa individuati dal CIPE con apposite delibere. I medesimi accordi sono depositati, a cura delle organizzazioni firmatarie, presso ogni comune dellarea territoriale interessata.
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Locazioni ex art. 2, comma 3, L.431/1998 (2 di 3)

40

Tali contratti non possono avere una durata inferiore ai 3 anni, ad eccezione dei contratti di natura transitoria di cui allart. 5 della L. n. 431/1998. Alla prima scadenza del contratto, ove le parti non concordino sul rinnovo del medesimo, il contratto prorogato di diritto per 2 anni fatta salva la facolt di disdetta da parte del locatore che intenda adibire limmobile agli usi o effettuare sullo stesso le opere di cui allart. 3 della L. 431/1998, ovvero vendere limmobile alle condizioni e con le modalit di cui al medesimo art. 3. Alla scadenza del periodo di proroga biennale ciascuna delle parti ha diritto di attivare la procedura per il rinnovo a nuove condizioni o per la rinuncia al rinnovo del contratto comunicando la propria intenzione con lettera raccomandata da inviare allaltra parte almeno 6 mesi prima della scadenza. In mancanza della comunicazione il contratto rinnovato tacitamente alle medesime condizioni.

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Locazioni ex art. 2, comma 3, L.431/1998 (3 di 3)

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Per tali contratti, lart. 8, comma 1, della legge 09/12/1998, n. 431 prevede: -che il reddito imponibile derivante al proprietario dalla locazione ulteriormente ridotto del 30%; -che il corrispettivo annuo ai fini della determinazione della base imponibile per lapplicazione dellimposta proporzionale di registro assunto nella misura minima del 70%. Il comma 2 della disposizione richiamata stabilisce che il locatore, per usufruire dei benefici suddetti, deve indicare nella dichiarazione dei redditi gli estremi di registrazione del contratto di locazione nonch quelli della denuncia dellimmobile ai fini dellapplicazione dellICI/IMU.
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Agevolazione ex art. 8, c. 1, L. 431/1998: altri casi

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Lagevolazione in esame si applica anche: -ai contratti di locazione stipulati dagli enti locali in qualit di conduttori per soddisfare esigenze abitative di carattere transitorio di cui al comma 3 dellart. 1 della legge n. 431/1998; -ai contratti di locazione stipulati per soddisfare esigenze abitative di studenti universitari sulla base dei tipi di contratto di cui allart. 4-bis (art. 5, comma 2, della legge n. 431/1998). Il regime agevolato di cui allart. 8, comma 1, della legge 09/12/1998 , invece, escluso nei seguenti casi: -il contratto di locazione stato liberamente concordato tra le parti private; -il contratto di locazione destinato a soddisfare esigenze abitative di natura transitoria.
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Cedolare secca: nozioni introduttive (1 di 3)

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Lart. 3 del D.lgs. 14/03/2011, n. 23, entrato in vigore il 7 aprile 2011, ha introdotto, a partire dal 2011, un nuovo regime facoltativo di tassazione dei redditi derivanti dalla locazione per finalit abitative degli immobili ad uso abitativo e delle relative pertinenze denominato cedolare secca. Si tratta di un sistema di tassazione alternativo a quello ordinario.

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Cedolare secca: nozioni introduttive (2 di 3)

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Lopzione da parte del locatore dellimmobile per il regime della cedolare secca esclude lapplicazione, per il periodo di durata dellopzione,: -dellIRPEF secondo le aliquote progressive per scaglioni di reddito, e delle relative addizionali sul reddito fondiario prodotto dallimmobile locato; -dellimposta di registro dovuta sul contratto di locazione, generalmente prevista nella misura del 2% del canone pattuito; -dellimposta di bollo sul contratto di locazione dovuta nella misura di 14,62 per ogni foglio; -dellimposta di registro e di bollo alla fideiussione prestata per il conduttore. La cedolare secca sostituisce le imposte di registro e di bollo, ove dovute, anche sulle risoluzioni e sulle proroghe del contratto di locazione.
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Cedolare secca: nozioni introduttive (3 di 3)

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In pratica, il locatore pu: -registrare il contratto di locazione (cos come le proroghe e le risoluzioni) in maniera ordinaria (utilizzando il modello 69 o il modello IRIS), pagando limposta di registro e di bollo e dichiarando, nel modello 730 o UNICO PF, i canoni di locazione percepiti nellanno per sommarli agli altri redditi sul cui totale va calcolata lIRPEF dovuta; oppure -scegliere di pagare la cedolare secca in modo da non pagare limposta di registro e di bollo alla registrazione (da effettuare con il modello 69 o con il modello SIRIA) del contratto di locazione (o alla sua proroga o risoluzione) e di non far confluire i canoni tassati con limposta sostitutiva nella determinazione del reddito complessivo rilevante ai fini IRPEF.
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Cedolare secca: effetti sul reddito complessivo

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Lopzione per lapplicazione della cedolare secca comporta che i canoni tassati con limposta sostitutiva siano esclusi dal reddito complessivo e, conseguentemente, non rilevino ai fini della progressivit delle aliquote IRPEF. Tuttavia, il reddito fondiario assoggettato alla cedolare secca deve essere aggiunto al reddito complessivo del locatore: -per determinare la condizione di familiare fiscalmente a carico; -per calcolare le detrazioni per carichi di famiglia, le altre detrazioni dimposta previste dallart. 13 del TUIR, le detrazioni per canoni di locazione di cui allart. 16 del TUIR; -e, in generale, per stabilire la spettanza o la misura di benefici, fiscali e non, collegati al possesso di requisiti reddituali, da cui anche la rilevanza ai fini dellindicatore della situazione economica equivalente (I.S.E.E.).
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Cedolare secca: laliquota ordinaria

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Limposta dovuta nella forma della cedolare secca determinata con lapplicazione di una aliquota ordinaria del 21% per i contratti

disciplinati dal codice civile o a canone libero, regolati dalla legge n. 431/1998, anche di natura limitata (ad esempio, case per vacanze o per soddisfare esigenze specifiche).

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Cedolare secca: laliquota ridotta

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Laliquota ridotta al 19%: -per i contratti di locazione a canone concordato (o concertato) stipulati sulla base di appositi accordi tra le organizzazioni della propriet edilizia e degli inquilini disciplinati dagli artt. 2, comma 3, e 8 della legge 09/12/1998, n. 431 relativi ad abitazioni site nei comuni con carenze di disponibilit abitative individuati dallart. 1, comma 1, lettere a) e b) del D.L. 30/12/1988, n. 551 (Bari, Bologna, Catania, Firenze, Genova, Milano, Napoli, Palermo, Roma, Torino e Venezia, nonch i comuni confinanti con gli stessi e gli altri comuni capoluogo di provincia), e negli altri comuni ad alta tensione abitativa individuati dal CIPE con apposite delibere. Rientrano in detta previsione anche i contratti con canone concordato stipulati per soddisfare esigenze abitative di studenti universitari (comma 3, art. 8, legge n. 431/1998), sulla base di apposite convenzioni nazionali. Direzione Regionale del Lazio

Cedolare secca: chi pu optare?

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La possibilit di optare per il regime facoltativo di imposizione riservata esclusivamente alle persone fisiche: -titolari del diritto di propriet o di altro diritto reale di godimento di unit immobiliari abitative locate -che non agiscono nellesercizio di unattivit di impresa o di arti e professioni. Non possono, quindi, accedere al regime della cedolare secca le societ di persone, le societ di capitali, nonch gli enti commerciali e non commerciali. Restano, altres, esclusi dal regime gli imprenditori ovvero i lavoratori autonomi, anche nel caso in cui concedano in locazione un immobile abitativo ai propri dipendenti. Risulta, infatti, irrilevante la circostanza che limmobile sia utilizzato dal dipendente per finalit abitative.
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C.S.: immobili posseduti da pi soggetti


Per gli immobili abitativi locati posseduti pro quota lopzione per il regime della cedolare secca pu essere esercitata disgiuntamente da ciascun titolare del diritto di propriet o di altro diritto reale di godimento ed esplica effetti solo in capo ai locatori che lhanno esercitata. I locatori che non hanno esercitato tale opzione sono tenuti solidalmente al versamento dellimposta di registro limitatamente alla frazione del canone loro imputabile in base alle quote complessive di possesso dellimmobile loro spettanti (Circolare n. 26/E del 01/06/2011). Per quanto riguarda, invece, la rinuncia agli aggiornamenti del canone, lopzione per la cedolare secca esercitata da uno dei locatori esplica effetti anche nei confronti degli altri locatori tenuti al pagamento dellimposta di registro. Qualora i locatori che hanno optato per la cedolare secca revochino lopzione per le annualit successive, torna ad operare il principio di solidariet per il pagamento dellimposta di registro nei confronti di tutte le parti contrattuali. Nel caso in cui solo alcuni locatori intendano accedere al regime della cedolare secca, deve essere comunque assolta, in misura piena, limposta di bollo sul contratto di locazione.

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C.S.: immobili posseduti da pi soggetti- Esempio

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Contratto di locazione di durata annuale avente ad oggetto un immobile abitativo e una pertinenza con un corrispettivo complessivo annuo di 15.000,00. I locatori posseggono le seguenti quote di propriet (dellimmobile e della pertinenza): A)Bianchi possiede il 40% B)Rossi possiede il 30% C)Verdi possiede il 30% Verdi opta per il regime della cedolare secca. Limposta di registro dovuta sul contratto di locazione deve essere calcolata sulla parte del canone imputabile a Bianchi e Rossi corrispondente allo loro quote di possesso: 15.000 x 70% = 10.500,00. Su tale importo deve poi essere applicata laliquota del 2% al fine di determinare limposta di registro, pari ad 210,00 dovuta solidalmente da Bianchi e Rossi oltre che dal conduttore. dovuta, altres, limposta di bollo in misura piena. Direzione Regionale del Lazio

C.S.: Comproprietario non indicato in contratto

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Sullargomento lAgenzia delle Entrate si pronunciata con la Circolare n. 20/E del 4 giugno 2012. Nel caso di un immobile in compropriet, il contratto di locazione stipulato da uno solo dei comproprietari esplica effetti anche nei confronti del comproprietario non presente in atti che, pertanto, tenuto a dichiarare, ai fini fiscali, il relativo reddito fondiario per la quota a lui imputabile. Il comproprietario non indicato nel contratto di locazione ha la possibilit di optare, in sostituzione dellIRPEF, per la cedolare secca. Nella slide successiva sono illustrate le modalit che deve seguire il comproprietario non presente in atti per optare per la cedolare secca.

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C.S.: Comproprietario non indicato in contratto


Al di fuori delle ipotesi in cui consentito applicare direttamente la cedolare secca in sede di dichiarazione dei redditi relativa al periodo dimposta nel quale prodotto il reddito, il comproprietario non indicato in atti dovr esercitare lopzione utilizzando i modelli previsti. Se laltro comproprietario ha gi esercitato lopzione, il comproprietario non risultante in atti che intende optare per la cedolare secca dovr produrre allUfficio territorialmente competente il modello 69, selezionando lopzione per la cedolare secca, allegando documentazione attestante il titolo di comproprietario. Resta fermo che anche il locatore non indicato in atti tenuto, tra laltro, a comunicare preventivamente al conduttore, tramite lettera raccomandata, la scelta per il regime della cedolare secca con la conseguente rinuncia ad esercitare la facolt di chiedere laggiornamento del canone a qualsiasi titolo.
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C.S.: immobile di propriet condominiale

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Non possibile esercitare lopzione per i redditi derivanti dalla locazione di immobili ad uso abitativo oggetto di propriet condominiale, attesa la particolarit della fattispecie con riguardo alle regole che sovrintendono alla gestione delle parti comuni e alla circostanza che i contratti sono usualmente stipulati e registrati

dallamministratore utilizzando il codice fiscale del condominio.


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C.S.: contratti per i quali si pu optare (1 di 2)

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Il regime della cedolare secca pu trovare applicazione in relazione ai contratti di locazione aventi ad oggetto immobili ad uso abitativo locati per finalit abitative e le relative pertinenze. La norma istitutiva della cedolare secca fa riferimento agli immobili abitativi e, pertanto, il regime di tassazione sostitutivo risulta applicabile solo con riferimento ai contratti di locazione: -aventi ad oggetto fabbricati censiti nel catasto dei fabbricati nella tipologia abitativa di cui alla categoria catastale A, escluso A10; -ovvero per i quali stata presentata domanda di accatastamento in detta tipologia abitativa.
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C.S.: contratti per i quali si pu optare (2 di 2)


Lopzione pu essere esercitata anche per: -i contratti di locazione di durata inferiore a 30 giorni nellanno, per i quali non sussiste lobbligo della registrazione in termine fisso. A tal fine si rammenta che la durata del contratto deve essere determinata computando tutti i rapporti di locazione anche di durata inferiore a 30 giorni intercorsi nellanno con il medesimo locatario; -i contratti conclusi con enti pubblici o enti privati non commerciali, purch risulti dal contratto la destinazione degli immobili ad uso abitativo in conformit alle proprie finalit; -i contratti di locazione conclusi e gestiti attraverso lintervento di unagenzia che opera come mero intermediario tra locatore e conduttore.
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C.S.: contratto concernente pi immobili locati

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Nel caso in cui siano locati, con il medesimo contratto, due immobili abitativi il locatore pu chiedere lapplicazione della disciplina in commento anche in relazione ad uno solo di essi. Ad analoga soluzione si perviene nel caso in cui il contratto di locazione concluso abbia ad oggetto un immobile abitativo ed un immobile strumentale per il quale non possibile accedere al regime della cedolare secca. Il locatore potr accedere al regime della cedolare secca solo in relazione alla quota di canone relativa alla locazione dellimmobile abitativo. Nellipotesi in cui sia previsto un canone unitario per entrambi gli immobili, la quota di canone riferibile allimmobile per il quale si intende applicare la cedolare secca deve essere determinata ripartendo il canone in misura proporzionale alla rendita catastale di ciascuna unit.
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C.S.: locazione di pi porzioni di un immobile

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Lopzione per il regime della cedolare secca pu essere esercitata anche se il locatore abbia locato soltanto una o pi porzioni dellimmobile abitativo. Al riguardo, si precisa che il reddito ritraibile dalla contemporanea locazione di porzioni di ununit abitativa, cui attribuita ununica rendita catastale, deve essere assoggettato allo stesso regime impositivo. In altre parole, lesercizio dellopzione per il regime della cedolare secca per un contratto di locazione relativo a una porzione dellunit abitativa vincola allesercizio dellopzione per il medesimo regime anche per il reddito derivante dalla contemporanea locazione di altre porzioni della stessa. Rimangono fermi modalit e termini di esercizio dellopzione anche in caso di contemporanea sottoscrizione di pi contratti di locazione di porzioni di unit abitativa.
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C.S.: locazione di pi porzioni - Esempio

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Si supponga che vengano stipulati pi contratti di locazione di porzioni di ununit abitativa con studenti universitari: -porzione A, contratto di durata 1gennaio 31 maggio 2012; -porzione B, contratto di durata 1febbraio 30 giugno 2012; -porzione A, nuovo contratto di durata 1 settembre 30 novembre 2012. Lesercizio dellopzione per la cedolare secca per la locazione della porzione A vincola allesercizio dellopzione anche per la porzione B. Successivamente, in sede di registrazione del nuovo contratto per la porzione A possibile scegliere se esercitare o meno lopzione per la cedolare secca.

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C.S.: locazione delle pertinenze

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Il regime di tassazione sostitutiva trova applicazione anche per le pertinenze locate congiuntamente allimmobile abitativo. Il regime sostitutivo pu trovare applicazione anche per le pertinenze locate con contratto separato e successivo rispetto a quello relativo allimmobile abitativo, a condizione che: -il rapporto di locazione intercorra tra le medesime parti contrattuali; -nel contratto di locazione della pertinenza si faccia riferimento al contratto di locazione dellimmobile abitativo e sia evidenziata la sussistenza del vincolo pertinenziale con lunit abitativa gi locata. Non sono previste limitazioni al numero di pertinenze per le quali possibile optare per la cedolare secca, semprech sussista il vincolo di pertinenzialit con limmobile abitativo locato e tale rapporto sia evidenziato nel contratto di locazione.
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Cedolare Secca: immobili esclusi

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Lopzione non pu essere esercitata: -per gli immobili che, pur avendo i requisiti per essere destinati alluso abitativo, sono iscritti in una categoria catastale diversa dalla A, quali ad esempio i fabbricati accatastati come uffici o negozi; -per gli immobili accatastati come abitativi (categoria A, esclusa A10) ma locati per uso ufficio o promiscuo; -per gli immobili ad uso abitativo locati a conduttori che agiscono nellesercizio di attivit di impresa o di lavoro autonomo, indipendentemente dal successivo utilizzo dellimmobile per finalit abitative di collaboratori e dipendenti; -per i contratti di sublocazione ed i contratti relativi ad immobili situati allestero in considerazione che dagli stessi si conseguono redditi diversi ex art. 67, comma 1, lett. h) e f), del TUIR e non redditi di natura fondiaria.
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C.S.: modalit di esercizio dellopzione

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Lopzione deve essere esercitata in sede di registrazione del contratto di locazione utilizzando il modello SIRIA o il modello 69. Il modello SIRIA si presenta solo telematicamente e pu essere utilizzato se: -i locatori non sono pi di 3 e tutti optano per la cedolare secca; -i conduttori non sono pi di 3; - locata una sola abitazione e non pi di 3 pertinenze; -abitazione e pertinenze sono iscritte in catasto e hanno la rendita catastale; -il contratto contiene solo la disciplina del rapporto di locazione senza altre pattuizioni.
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C.S.: utilizzazione del modello 69

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Il modello 69 cartaceo, si presenta in 2 copie ad un qualunque Ufficio Territoriale dellAgenzia delle Entrate e: -pu essere presentato in alternativa al modello SIRIA al sussistere dei requisiti per lutilizzo di tale modello; -deve essere obbligatoriamente presentato nei casi in cui non sussistano i requisiti per registrare il contratto con il modello semplificato SIRIA nonch nelle ipotesi diverse dalla registrazione (cessioni, proroghe e risoluzioni). In caso di proroga, anche tacita, del contratto di locazione, lopzione per la cedolare secca deve essere esercitata entro il termine di 30 giorni dalla proroga.

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C.S.: opzione per le annualit successive

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Qualora non sia stata esercitata lopzione in sede di registrazione del contratto ovvero di proroga, possibile accedere al regime della cedolare secca per le annualit successive, esercitando lopzione entro il termine di 30 giorni dalla scadenza di ciascuna annualit, anche se il contribuente abbia corrisposto limposta dovuta per la registrazione del contratto in unica soluzione al momento della registrazione. Lopzione per la cedolare secca, esercitata entro il termine di versamento dellimposta di registro dovuta per le annualit successive, esclude lapplicazione dellIRPEF e delle relative addizionali sul reddito fondiario, mentre le imposte di registro e di bollo gi versate non possono comunque essere oggetto di rimborso (art. 3, comma 4).
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C.S.: opzione per i contratti non registrabili

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Per i contratti per i quali non sussiste lobbligo di registrazione in termine fisso (cio i contratti di locazione di immobili, non formati per atto pubblico o scrittura privata autenticata, di durata non superiore a 30 giorni), il locatore pu applicare la cedolare secca in sede di dichiarazione dei redditi relativa al periodo dimposta nel quale prodotto il reddito. Lopzione esercitata in sede di dichiarazione dei redditi, in tal caso, esplica effetti anche ai fini dellimposta di registro nellipotesi in cui la registrazione volontaria o in caso duso del contratto sia successiva alla dichiarazione. Qualora, tuttavia, il contribuente provveda alla registrazione volontaria o in caso duso del contratto in data antecedente alla presentazione della dichiarazione dei redditi, lopzione per la cedolare secca deve essere esercitata in sede di registrazione del contratto.
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C.S.: comunicazione dellopzione al conduttore

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Il locatore, per beneficiare del regime della cedolare secca, deve comunicare preventivamente al conduttore, tramite lettera raccomandata: -la scelta per il regime alternativo di tassazione; -e la conseguente rinuncia, per il corrispondente periodo di durata dellopzione, ad esercitare la facolt di chiedere laggiornamento del canone a qualsiasi titolo. esclusa la validit ai fini in esame della raccomandata consegnata a mano, anche con ricevuta sottoscritta dal conduttore. In caso di pi conduttori, lopzione va comunicata a ciascuno di essi. La comunicazione deve essere inviata al conduttore prima di esercitare lopzione per la cedolare secca, e, pertanto, in linea generale, prima di procedere alla registrazione del contratto ovvero prima del termine di versamento dellimposta di registro per le annualit successive. Direzione Regionale del Lazio

C.S.: casi di comunicazione non obbligatoria

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Non necessario inviare al conduttore la comunicazione in questione qualora nel contratto di locazione sia espressamente prevista la rinuncia ad esercitare la facolt di chiedere laggiornamento del canone a qualsiasi titolo (Circolare n. 20/E del 04/06/2012). Non sussiste, altres, lobbligo di inviare la comunicazione di rinuncia agli aggiornamenti del canone nellipotesi di contratti di locazione di durata complessiva nellanno inferiore a 30 giorni. In relazione a tali contratti di breve durata, per i quali non vige lobbligo di registrazione in termine fisso, non opera il meccanismo di aggiornamento del canone.
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C.S.: durata ed effetti dellopzione


Lesercizio dellopzione vincola il locatore allapplicazione del regime della cedolare secca -per lintero periodo di durata del contratto o della proroga; -ovvero, in caso di opzione esercitata a decorrere dalle annualit successive alla prima, per il residuo periodo di durata del contratto o della proroga. Il vincolo derivante dallesercizio dellopzione riguarda sia le imposte sui redditi che limposta di registro per le annualit di durata del contratto o della proroga. Il locatore pu revocare lopzione in ciascuna annualit contrattuale successiva a quella in cui stata esercitata lopzione entro il termine previsto per il pagamento dellimposta di registro relativa allannualit di riferimento. La revoca comporta il pagamento dellimposta di registro dovuta per detta annualit di riferimento e per le successive.
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C.S.: revoca dellopzione


Il punto 2.2. del Provvedimento del Direttore dellAgenzia delle Entrate del 7 aprile 2011 prevede che le modalit di revoca saranno stabilite con successivo Provvedimento. Con Circolare n. 20/E del 04/06/2012 stato precisato che nelle more delladozione del provvedimento di definizione delle modalit di revoca dellopzione, gli Uffici possono considerare valida la revoca effettuata in carta libera, debitamente sottoscritta e contenente i dati necessari allidentificazione del contratto e delle parti, o quella effettuata con il modello 69 utilizzato come schema di richiesta della revoca. Pur non essendo formalmente prevista alcuna forma di comunicazione della revoca dellopzione gi esercitata, comunque opportuno che il locatore comunichi la revoca esercitata al conduttore, responsabile solidale del pagamento dellimposta di registro. Detta comunicazione, peraltro, corrisponde anche ad un interesse del locatore perch a decorrere dallannualit della revoca viene meno la rinuncia agli aggiornamenti del canone di locazione. Direzione Regionale del Lazio

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C.S.: Trasferimento di immobile locato (1 di 2)


In caso di trasferimento mortis causa, donazione o cessione di un fabbricato gi locato il nuovo titolare (erede, donatario, acquirente) pu, al momento dellacquisizione del fabbricato, esercitare lopzione per la cedolare secca o revocare lopzione formulata dal precedente proprietario? LAgenzia delle Entrate, con la Circolare n. 20/E del 04/0&72012 ha risposto che lopzione per la cedolare secca esercitata dal dante causa in ipotesi di trasferimento mortis causa o inter vivos di un immobile locato: -cessa di avere efficacia per quanto riguarda lIRPEF; -continua ad avere effetto fino al termine dellannualit contrattuale per le imposte di registro e di bollo. Per le imposte di registro e di bollo, infatti, vale la sussistenza del presupposto di applicazione della cedolare secca al momento della registrazione del contratto, della proroga o del versamento dellimposta per le annualit successive, prima del trasferimento dellimmobile. Direzione Regionale del Lazio

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C.S.: Trasferimento di immobile locato (2 di 2)

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Il trasferimento mortis causa o per atto tra vivi della propriet di un immobile locato ad uso abitativo comporta, in linea generale, la successione o il subentro nella titolarit del contratto di locazione senza soluzione dello stesso, dato che la legge tutela la posizione del conduttore nelle locazioni ad uso abitativo (empio non tollit locatum). Non sussistendo lobbligo di stipulare un nuovo contratto, i nuovi titolari potranno optare per la cedolare secca mediante presentazione del modello 69 entro lordinario termine di 30 giorni decorrente dalla data del subentro. Rimane fermo che il contribuente subentrante pu applicare direttamente la cedolare secca in sede di dichiarazione dei redditi nei casi in cui consentito (su questultimo punto si vedano le slide successive).
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C.S.: Fondo patrimoniale Caso pratico


Un contribuente ha costituito, in data 16/03/1999, insieme al coniuge, un fondo patrimoniale ai sensi degli artt. 167 e ss. del codice civile, destinando allo specifico scopo alcune unit immobiliari di esclusiva propriet del coniuge (civili abitazioni e pertinenze), attualmente in parte locate. Lamministrazione dei beni regolata conformemente allart. 180 del codice civile. Chiede di conoscere se il coniuge non proprietario possa optare per il regime fiscale della cedolare secca per la met dei canoni di locazione che gli vengono attribuiti, derivanti dagli immobili conferiti nel fondo patrimoniale. Il contribuente non possiede i requisiti soggettivi previsti dal comma 1 dellart. 3 del D.Lgs. N. 23 del 2011, ossia non proprietario o titolare di alcun diritto reale di godimento sullimmobile locato, conferito a suo tempo nel fondo patrimoniale.
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C.S.: Fondo patrimoniale risposta (1 di 4)

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LAgenzia delle Entrate ha fornito risposta al quesito prospettato nella slide precedente con la Circolare n. 20/E del 04/06/2012. In particolare, dopo una breve premessa sulla disciplina civilistica del fondo patrimoniale, lAgenzia ha messo in risalto che, per quanto riguarda il profilo dellimposizione sui redditi, lart. 4, comma 1, lett. b) del TUIR prevede che: - i redditi dei beni che formano oggetto del fondo patrimoniale di cui agli artt. 167 e seguenti del codice civile sono imputati per met del loro ammontare netto a ciascuno dei coniugi.
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C.S.: Fondo patrimoniale risposta (2 di 4)

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La disposizione in questione, tenendo conto delle particolari regole dettate dal cod.civ. per la gestione dei beni facenti parte del fondo patrimoniale e per limputazione dei relativi frutti, stabilisce una disciplina specifica di imputazione dei redditi dei beni oggetto del fondo patrimoniale: - in luogo della imputazione secondo le regole ordinarie, previsto che il reddito sia attribuito ex lege in misura pari ad entrambi i coniugi, indipendentemente dalla circostanza che la costituzione del fondo sia avvenuta con il trasferimento del diritto di propriet ovvero con la riserva di propriet in capo alloriginario proprietario, e, quindi, a prescindere dalla circostanza che ciascun coniuge sia titolare o meno di un diritto reale sul bene e dalla misura cui spetta detto diritto.

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C.S.: Fondo patrimoniale risposta (3 di 4)

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Il citato art. 4, comma 1, lett. b) del TUIR, per il suo carattere generale, applicabile anche per limputazione dei redditi derivanti dalla locazione degli immobili ad uso abitativo che altrimenti concorrerebbero quali redditi fondiari, in base allart. 26 del TUIR, a formare il reddito complessivo dei soggetti che possiedono gli immobili a titolo di propriet, enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale. Nel descritto contesto, il regime della c.d. cedolare secca si pone come alternativa facoltativa rispetto al regime ordinario di tassazione del reddito fondiario ai fini IRPEF cui pu accedere, su opzione, il proprietario o il titolare di diritto reale di godimento che sia locatore di unit immobiliari abitative locate ad uso abitativo per assoggettare ad imposizione il relativo canone di locazione.
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C.S.: Fondo patrimoniale risposta (4 di 4)

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Stante le particolari disposizioni del codice civile in tema di fondo patrimoniale, si ritiene che il principio di imputazione del reddito disposto in via generale dallart. 4, comma 1, lett. b) del TUIR, possa valere anche in sede di applicazione della cedolare secca, in considerazione del comune presupposto impositivo e del carattere alternativo della cedolare secca rispetto allIRPEF, risultando assorbente del requisito soggettivo previsto dallart. 3, comma 1, del D.Lgs. N. 23/2011 concernente la propriet dellimmobile. Conseguentemente si ritiene che il coniuge non proprietario possa optare autonomamente per lapplicazione del regime della cedolare secca sui canoni di locazione di immobili ad uso abitativo. Rimane fermo il rispetto delle altre condizioni previste dallart. 3 del D.Lgs. N. 23/2011.
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C.S.: determinazione della base imponibile (1 di 4)


La cedolare secca si applica ai soli redditi derivanti da contratti di locazione per i quali il locatore ha esercitato lopzione per il nuovo sistema di tassazione. Nel medesimo periodo dimposta potranno aversi, pertanto,: -redditi fondiari derivanti da contratti di locazione assoggettati a cedolare secca -e redditi fondiari assoggettati ad IRPEF e relative addizionali. La base imponibile della cedolare secca costituita, per espressa previsione dellart. 3, comma 2, dal canone di locazione annuo stabilito dalle parti. Sul canone stabilito contrattualmente non possono essere operati abbattimenti (si prende, pertanto, in considerazione sempre il 100% del canone di locazione annuo pattuito). Ai sensi dellart. 3, comma, il reddito derivante dai contratti per cui stata esercitata lopzione per la cedolare secca non pu essere, comunque, inferiore al reddito determinato ai sensi dellart. 37, comma 1, del TUIR. Direzione Regionale del Lazio

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C.S.: determinazione della base imponibile (2 di 4)


quindi necessario preliminarmente confrontare i canoni di locazione maturati nel periodo di vigenza dellopzione per la cedolare secca con limporto della rendita relativa al medesimo arco temporale. Il reddito da assoggettare alla cedolare secca, in sostituzione dellIRPEF e delle relative addizionali, pari allimporto pi elevato. In particolare, i termini da confrontare sono costituiti: -dallammontare dei canoni di locazione maturati nel periodo di vigenza dellopzione per la cedolare secca, assunti senza operare alcun abbattimento; -dallammontare della rendita catastale riferita al medesimo periodo determinata secondo le regole ordinarie, vale a dire con la rivalutazione del 5%. La cedolare secca deve essere applicata soltanto sui canoni (o sulla rendita se superiore) relativi alle annualit contrattuali per le quali sia stata esercitata la relativa opzione.
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C.S.: determinazione della base imponibile (3 di 4)

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Per i contratti con decorrenza in corso danno lannualit contrattuale non coincide con il periodo dimposta e, quindi, nel medesimo periodo dimposta possono coesistere: -sia annualit contrattuali per le quali stata esercitata lopzione per la cedolare secca; -sia annualit contrattuali per le quali deve essere applicata lIRPEF e le relative addizionali. Nel medesimo periodo di imposta possono altres coesistere: -sia annualit per le quali stata esercitata lopzione per la cedolare secca; -sia periodi in cui limmobile non oggetto di contratti di locazione.

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C.S.: determinazione della base imponibile (4 di 4)


Al riguardo si precisa che lart. 3, comma 2, consente di assoggettare a cedolare secca il solo canone derivante dal contratto di locazione per il quale stata esercitata la relativa opzione. Il canone derivante dal contratto di locazione per il quale non stata esercitata la relativa opzione ovvero la rendita derivante dallunit abitativa non locata costituiscono reddito da assoggettare ad IRPEF e relative addizionali con le modalit ordinarie. Quindi, se al momento della registrazione, o alla decorrenza delle successive annualit, stata esercitata lopzione per lapplicazione della cedolare secca, i canoni di tali annualit che maturano nel periodo dimposta devono essere assoggettati a tassazione mediante cedolare secca. I canoni maturati nel medesimo periodo dimposta, relativi alle annualit per le quali non stata espressa lopzione o per i quali stata revocata, restano applicabili le ordinarie modalit di tassazione del reddito fondiario.
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C.S.: Esempio (1 di 2)

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TRACCIA: Immobile tenuto a disposizione dal 1genna io al 10 aprile 2012 e concesso in locazione a decorrere dal 11 aprile 2012; canone annuo 12.000; rendita 3000 (comprensiva della rivalutazione del 5%); opzione per lapplicazione della cedolare secca in sede di registrazione del contratto. REDDITO FONDIARIO ANNO 2012 Determinazione del reddito da assoggettare ad IRPEF: rendita 1 gennaio 10 aprile = 3000 x 100 / 365 + maggiorazione di 1/3 = 821, 92 + 273, 97 = 1.095,89. Determinazione del reddito da assoggettare a cedolare secca: canoni 11 aprile 31 dicembre = 12.000 x 265 /365 = 8.712,33; rendita 11 aprile 31 dicembre = 3000 x 265 / 365 = 2.178,08; da assoggettare a cedolare secca limporto di 8.712,33. Direzione Regionale del Lazio

C.S.: Esempio (2 di 2)
REDDITO FONDIARIO ANNO 2013 Ipotesi A) Per la seconda annualit (decorrente dal11 aprile 2013) non revocata lopzione per la cedolare secca. Quindi: nessun adempimento ai fini dellimposta di registro; tassazione del reddito data dai canoni relativi alla prima annualit (periodo 1 gennaio 10 aprile 2013) + canoni relativi alla seconda annualit (periodo 11 aprile 31 dicembre 2013) = 12.000 da assoggettare a cedolare secca. Ipotesi B) Per la seconda annualit (decorrente dall11 aprile 2013) revocata lopzione per la cedolare secca. Quindi: comunicazione della revoca e pagamento dellimposta di registro; tassazione del reddito come segue: canoni relativi alla prima annualit (periodo 1 gennaio 10 aprile 2013) = 12.000 x 100 / 365 = 3.287,67 da assoggettare a cedolare secca; canoni relativi alla seconda annualit (periodo 11 aprile 31 dicembre 2013) = [(12.000 x 265 / 365) 15%] = 7.405,48 da assoggettare ad IRPEF e addizionali.

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C.S.: versamenti (1 di 3)

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La cedolare secca dovuta versata con le stesse modalit ed entro i medesimi termini stabiliti per lIRPEF. Anche per la cedolare secca, pertanto, sono dovuti versamenti sia in acconto che a saldo. I versamenti in acconto della cedolare secca sono dovuti nella misura: -dell85% per il 2011 (poi ridotto al 68%); -del 95% dellimposta dovuta per lanno precedente a partire dal 2012 (per il 2012 lacconto dovuto nella misura del 92%). A partire dal periodo dimposta 2012, il versamento dellacconto deve essere effettuato: -in unica soluzione entro il 30 novembre, se inferiore a 257,52; -In due rate, se limporto dovuto pari o superiore a 257,52.

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C.S.: versamenti (2 di 3)

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Nel caso in cui lacconto dovuto pari o superiore a 257,52: -la prima rata, nella misura del 40%, deve essere versata entro il 16 giugno ovvero entro il 16 luglio con la maggiorazione dello 0,40% a titolo di interesse corrispettivo. La prima rata pu essere versata ratealmente e sugli importi rateizzati sono dovuti gli interessi, secondo le disposizioni previste per la rateazione dellIRPEF; -la seconda rata, nella restante misura del 60%, deve essere versata entro il 30 novembre. Lacconto non dovuto e limposta versata interamente a saldo se limporto su cui calcolarlo non supera 51,65. Lacconto della cedolare secca unitario; quindi, per verificare limporto dellacconto dovuto debba essere versato in due rate o in unica rata, ovvero per verificare se lacconto non sia dovuto, occorre sommare tutti gli importi della cedolare secca dovuta per ogni contratto di locazione per cui sia stata esercitata la relativa opzione nel periodo di riferimento. Direzione Regionale del Lazio

C.S.: versamenti (3 di 3)

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Nel caso in cui lanno di prima applicazione della cedolare secca sia anche il primo anno di possesso dellimmobile, non dovuto acconto considerato che il relativo reddito nel precedente periodo di imposta non stato assoggettato a imposta. Se lanno di prima applicazione della cedolare il 2011, lacconto della cedolare , invece, dovuto. Nellipotesi in cui si revochi lopzione per la cedolare secca e quindi il reddito dellimmobile sia da assoggettare a cedolare secca solo per una parte del periodo di imposta, comunque possibile determinare lacconto dovuto per il periodo di imposta di uscita dal regime della cedolare secca, con metodo previsionale, considerato che il versamento dellacconto non si considera carente se di importo almeno pari al 95% della cedolare secca calcolata per lanno in cui si prodotto il reddito. Direzione Regionale del Lazio

C.S.: codici tributo

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Il versamento della cedolare secca, in acconto e saldo, eseguito mediante modello F24 utilizzando i seguenti codici tributo: -1840 acconto prima rata; -1841 acconto seconda rata o acconto in unica soluzione; -1842 saldo. Per il 2011 questa modalit di versamento seguita anche dai soggetti che si avvalgono dellassistenza fiscale. La cedolare secca compensabile con le regole ordinarie.
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C.S.: ravvedimento operoso

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LAgenzia delle Entrate con Circolare n. 20/E del 04/06/2012 ha precisato che, per quanto riguarda lacconto, lomesso versamento dellacconto della cedolare secca per lanno 2011 alle date previste non preclude la possibilit di assoggettare i canoni di locazione ad imposta sostitutiva. Il contribuente interessato pu avvalersi a tal fine dellistituto del ravvedimento c.d. operoso di cui allart. 13 del D.Lgs. N. 472/1997, applicabile alla cedolare secca per effetto del rinvio operato dallart. 3 del D.Lgs. N. 23/2011 alle disposizioni in materia di imposte sui redditi per regolarizzare gli omessi versamenti, effettuando il pagamento delle imposte dovute, unitamente agli interessi e la sanzione nella misura ridotta stabilita dal citato art. 13 del D.lgs. N. 472/1997. A tal fine devono essere utilizzati i seguenti codici tributo: -1992 denominato interessi sul ravvedimento Imposte sostitutive; -8913 denominato Sanzioni pecuniarie imposte sostitutive delle imposte sui redditi.

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C.S.: rilevanza della data 7 aprile 2011

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C.S.: esercizio opzione in sede di registrazione

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Lopzione per il regime della cedolare secca si esprime in sede di registrazione del contratto o nella dichiarazione dei redditi.

Lopzione si esprime in sede di registrazione del contratto, utilizzando il modello SIRIA o il modello 69, per i contratti registrati a partire dalla data del 7 aprile 2011. Per i contratti prorogati per i quali il termine per il relativo pagamento non era ancora decorso alla data del 7 aprile 2011, lopzione doveva essere espressa presentando il modello 69.
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C.S.: esercizio opzione in sede di dichiarazione

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Lopzione per il regime della cedolare secca deve essere espressa nella dichiarazione dei redditi: -per i contratti in corso nel 2011, scaduti oppure oggetto di risoluzione volontaria alla data del 7 aprile 2011; -per i contratti in corso alla stessa data del 7 aprile 2011, per i quali era gi stata eseguita la registrazione e per i contratti prorogati per i quali era gi stato effettuato il relativo pagamento; -per i contratti per i quali non sussiste lobbligo di registrazione (contratti di durata non superiore a 30 giorni complessivi nellanno), salvo che il contribuente provveda alla registrazione volontaria o in caso duso in data antecedente alla presentazione della dichiarazione dei redditi. In tal caso lopzione deve essere esercitata in sede di registrazione del contratto. Nel caso di opzione in sede di dichiarazione la comunicazione al conduttore tramite lettera raccomandata deve essere gi effettuata entro il termine per il versamento dellacconto 2011 oppure, se non dovuto acconto, entro il termine di presentazione della dichiarazione.

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C.S.: Tabella esercizio dellopzione nel 2011

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C.S.: Versamento degli acconti per il 2011

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C.S.: sanzione omessa registrazione del contratto

93

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C.S.: sanzione in caso di canone non dichiarato

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C.S.: sanzioni aggiuntive

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C.S.: canoni non percepiti

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Differimento acconto per il 2011 e il 2012

97

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Locazione delle pertinenze

98

Ai sensi dellart. 23 del TUR, infatti, Le pertinenze sono in ogni caso soggette alla disciplina prevista per il bene al cui servizio od ornamento sono destinate. Affinch si possa dare rilievo al vincolo pertinenziale necessario che ricorrano le seguenti condizioni: -volont effettiva del proprietario del bene principale o di chi sia titolare di un diritto reale sul medesimo diretta a creare un vincolo di strumentalit e complementariet funzionale tra i due beni (requisito soggettivo); -destinazione durevole e funzionale di un bene a servizio o ad ornamento di un altro (requisito oggettivo); -sia data evidenza nellatto di cessione del c.d. vincolo pertinenziale, che rende il bene servente una proiezione del bene principale.
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Contratti di affitto di fondi rustici (1 di 3)

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Sono soggette ad imposta di registro, nella misura dello 0,50% le locazioni aventi ad oggetto fondi rustici. Per quanto riguarda le modalit di registrazione, lart. 17, comma 3-bis del TUR prevede che Per i contratti di affitto di fondi rustici non formati per atto pubblico o scrittura privata autenticata, lobbligo della registrazione pu essere assolto presentando allufficio del registro, entro il mese di febbraio, una denuncia in doppio originale relativa ai contratti in essere nellanno precedente. La denuncia deve essere sottoscritta e presentata da una delle parti contraenti e deve contenere: -le generalit, il domicilio e il codice fiscale dei contraenti; -il luogo e la data di stipulazione; -loggetto; -il corrispettivo pattuito; Direzione Regionale del Lazio -la durata del contratto.

Contratti di affitto di fondi rustici (2 di 3)

100

La citata norma, pertanto, consente di assolvere lobbligo di registrazione dei contratti verbali di affitto dei fondi rustici e di quelli formati per scrittura privata non autenticata presentando, a cura di una delle parti contraenti, in doppio originale, una denuncia annuale riepilogativa dei contratti in essere nel corso di un anno, entro il mese di febbraio dellanno successivo. Tale disposizione rappresenta unalternativa alle normali modalit e termini ordinari per la registrazione stabiliti dal TUR e costituisce una semplificazione degli adempimenti nonch unagevolazione fiscale per il settore al quale specificamente indirizzata, in quanto mira ad evitare uneccessiva penalizzazione dello stesso. In tale ambito, infatti, al fine di formare aziende di dimensioni economicamente significative, frequente che gli operatori agricoli ricorrano allaffitto di pi fondi rustici (Circolare n. 36/E del 12/02/1999)
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Contratti di affitto di fondi rustici (3 di 3)

101

Con Provvedimento dell8/02/2005, lAgenzia delle Entrate ha esteso lutilizzo delle procedure telematiche alla registrazione delle denunce cumulative dei contratti di affitto di fondi rustici: la registrazione telematica della denuncia comporta la registrazione dei singoli contratti cui la stessa si riferisce. La nota II-bis) allart. 5 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR prevede che Per i contratti di affitto di fondi rustici di cui allart. 17, comma 3-bis, laliquota si applica sulla somma dei corrispettivi pattuiti per i singoli contratti. In ogni caso lammontare dellimposta dovuta per la denuncia non pu essere inferiore alla misura fissa di 67,00.

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Contratti di affitto in favore di giovani agricoltori - 1

102

Lart. 15, comma 1, della legge 15/12/1998, n. 441, statuisce che, al fine di favorire il conseguimento di efficienti dimensioni delle aziende agricole, anche attraverso il ricorso allaffitto, i contratti di affitto in favore dei giovani imprenditori agricoli che non hanno ancora compiuto i quaranta (40) anni sono soggetti a registrazione solo in caso duso e per la quale previsto limporto in misura fissa di 67,00. Il comma 2 dispone che i benefici sono revocati qualora sia accertata dai competenti uffici la mancata destinazione dei terreni affittati allattivit agricola da parte dellinteressato allagevolazione.
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Contratti di affitto in favore di giovani agricoltori - 2

103

Destinatari del regime di favore sono i giovani imprenditori agricoli che non hanno ancora compiuto 40 anni. Si pu quindi ritenere (Circolare n. 109/E del 24/05/2000) che i requisiti soggettivi per usufruire del regime agevolativo sono: -la qualifica di coltivatore diretto ovvero di imprenditore agricolo; -let anagrafica: necessario che tali soggetti non abbiano ancora compiuto 40 anni alla data del contratto. Si ricorda che: -ai sensi dellart. 2135 cod.civ. imprenditore agricolo chi esercita una delle seguenti attivit: coltivazione del fondo, selvicoltura, allevamento di animali e attivit connesse; -ai sensi dellart. 1647 cod.civ. coltivatore diretto chi coltiva il fondo col lavoro prevalentemente proprio o di persone della sua famiglia. Direzione Regionale del Lazio

Contratti di affitto in favore di giovani agricoltori - 3

104

La norma in esame comporta unespressa deroga al regime ordinario della registrazione dei contratti di affitto, che prevede lobbligo della registrazione dei contratti di locazione e di affitto di durata superiore a 30 giorni nellanno, a prescindere dallentit del canone e dalla qualit delle parti. Tuttavia, la natura derogatoria della disposizione in materia di contratti di affitto in favore dei giovani agricoltori induce a ritenere che, nel caso in rassegna, non venga meno il principio di carattere generale, sancito dallart. 10, comma 1, lett. b), del TUR che obbliga i pubblici ufficiali a richiedere la registrazione degli atti da essi redatti, ricevuti o autenticati. Ne discende che soltanto i contratti di affitto in favore dei giovani agricoltori, per i quali ricorrano le condizioni previste dalla norma in commento, conclusi per scrittura privata, rientrano nella previsione della registrazione in caso duso.
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Locazione di beni strumentali: brevi cenni (1 di 2)

105

Con la Circolare n. 27/E del 4 agosto 2006, lAgenzia delle Entrate ha precisato che la distinzione tra immobili ad uso abitativo e immobili strumentali deve essere operata con riferimento alla classificazione catastale dei fabbricati, a prescindere dal loro effettivo utilizzo. Nella categoria degli immobili ad uso abitativo rientrano tutti i fabbricati classificati o classificabili nella categoria A, con esclusione dei fabbricati di tipo A10. Sono, invece, strumentali per natura i fabbricati che, per le loro caratteristiche, non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni. Tali fabbricati rientrano nelle categorie catastali: -A10 (uffici); -B; -C (magazzini e negozi); -D (opifici, impianti industriali, alberghi); -E (stazione per servizi di trasporto, edifici a destinazione Direzione Regionale del Lazio particolare).

Locazione di beni strumentali: brevi cenni (2 di 2)

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IMMOBILE

LOCATORE

CONDUTTORE

IMPOSTA DI REGISTRO 2% 1%

IVA

Fabbricati strumentali

Soggetto non IVA Soggetto IVA

chiunque Chiunque

Fuori campo Esente ex art. 10, comma 1, n. 8), del DPR n. 633/1972 Se optano per limponibilit, IVA al 21%

1%

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Cessione dei contratti di locazione: introduzione

107

Si ha cessione del contratto quando una parte sostituisce a s un terzo nei rapporti derivanti da un contratto a prestazioni corrispettive. La sostituzione pu avvenire a condizione che vi sia il consenso della controparte e che le prestazioni non siano state ancora eseguite (art. 1406 c.c.). Si osserva preliminarmente che Le cessioni di contratti di ogni tipo ed oggetto se effettuate dietro corrispettivo costituiscono prestazioni di servizi ai sensi dellart. 3, comma 2, n. 5), del D.P.R. n. 633/1972. In presenza, pertanto, dei presupposti soggettivi ed oggettivi, le cessioni dei contratti di locazione e di affitto sono in tal caso: -soggette allIVA -e, per lalternativit IVA/Registro stabilita dallart. 40 del TUR, alla sola imposta di registro in misura fissa.
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Cessioni dei contratti di locazione non soggette IVA

108

Quando la cessione di contratti non rientra nel campo di applicazione dellIVA, essa disciplinata dalle seguenti disposizioni del TUR. Lart. 31 del TUR, al primo comma, stabilisce che la cessione del contratto soggetta allimposta con laliquota propria del contratto ceduto. fatta eccezione per la cessione dei contratti di locazione, per i quali trova applicazione la disciplina di cui allart. 5 della Tariffa parte Prima allegata al TUR. Nel caso in cui per la cessione di un contratto gratuito sia stato pattuito un corrispettivo, limposta si applica con laliquota prevista per il corrispondente contratto a titolo oneroso (comma 2 dellart. 31 del TUR).
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Cessione dei contratti di locazione: base imponibile

109

In base allart. 43, comma 1, lettera d), del TUR la base imponibile, per le cessioni di contratto, costituita dal corrispettivo pattuito per la cessione e dal valore delle prestazioni ancora da eseguire. ECCEZIONE: La nota I allart. 5 della Tariffa, parte prima, acclusa al TUR stabilisce che: Per i contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale, limposta, se corrisposta per lintera durata del contratto, si riduce di una percentuale pari alla met del tasso di interesse legale moltiplicato per il numero delle annualit; la cessione senza corrispettivo degli stessi contratti assoggettata allimposta nella misura fissa di 67,00.

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Cessione dei contratti di locazione: precisazioni

110

LAgenzia delle Entrate, con la Circolare n. 36/E del 09/07/2003 ha precisato che lespressione usata nellultima parte della nota I dal legislatore la cessione senza corrispettivo degli stessi contratti da riferire ai contratti individuati nella prima parte della stessa, cio Ai contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale. Si tenga presente che tutte le cessioni devono essere assoggettate ad imposta entro 30 giorni e che lattestato di versamento relativo deve essere presentato al competente Ufficio dellAgenzia delle Entrate entro 20 giorni dal pagamento (art. 17 TUR). Di seguito si riepilogano le diverse fattispecie che possono verificarsi con lindicazione dei criteri di applicazione dellimposta di registro.
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Cessione dei contratti di locazione: tassazione

111

FATTISPECIE Cessione di contratto di locazione di immobili urbani di durata pluriennale

ONEROSITA/GRATUITA Senza corrispettivo

TASSAZIONE Imposta di registro fissa di 67,00 (a prescindere dalle modalit, annuale o per lintera durata, di versamento dellimposta, commisurata ai canoni pattuiti, dovuta per il contratto di locazione) In aggiunta allimposta dovuta per il contratto di locazione, altres dovuta limposta nella misura del 2% applicata alla base imponibile costituita dal corrispettivo pattuito per la cessione e dal valore delle prestazioni ancora da eseguire Direzione Regionale del Lazio

Con corrispettivo

Cessione dei contratti di locazione: tassazione

112

FATTISPECIE Cessione di contratto di locazione e affitto di beni immobili diversi da quelli urbani

ONEROSITA/GRATUITA Senza corrispettivo

TASSAZIONE In aggiunta allimposta commisurata ai canoni pattuiti dovuta limposta pari al 2% applicato sulla base imponibile costituita dal solo valore delle prestazioni ancora da eseguire

Con corrispettivo

In aggiunta allimposta dovuta per il contratto di locazione, altres dovuta limposta nella misura del 2% applicata alla base imponibile costituita dal corrispettivo pattuito per la cessione e dal valore delle prestazioni ancora da eseguire Direzione Regionale del Lazio

Cessione dei contratti di locazione: tassazione

113

FATTISPECIE Cessione di contratto di affitto di fondi rustici

ONEROSITA/GRATUITA Senza corrispettivo

TASSAZIONE In aggiunta allimposta commisurata ai canoni pattuiti dovuta limposta pari allo 0,50% applicato sulla base imponibile costituita dal solo valore delle prestazioni ancora da eseguire

Con corrispettivo

In aggiunta allimposta sui canoni pattuiti, altres dovuta limposta nella misura dello 0,50%% applicato alla base imponibile costituita dal corrispettivo pattuito per la cessione e dal valore delle prestazioni ancora da eseguire Direzione Regionale del Lazio

Cessione contratti di locazione: conclusioni

114

Si ricorda che nei casi esaminati nelle tabelle che precedono limposta per la cessione dei contratti non pu essere in nessun caso inferiore ad 67,00. LAgenzia delle Entrate, infine, precisa (Circolare n. 36/E del 2003) che nei casi di cessione, con o senza corrispettivo, di un contratto di locazione di immobile urbano di durata pluriennale: -se limposta di registro prevista dallart. 5 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR non stata corrisposta per lintera durata dello stesso, oltre allimposta dovuta per la cessione del contratto necessario assolvere limposta di registro per le annualit residue con versamento annuale; -se, invece, limposta stata assolta per lintera durata dovuta la sola imposta di registro per la cessione dello stesso.
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Risoluzione contratti di locazione (1 di 2)

115

La disciplina generale dettata dallart. 28 del TUR. Il primo comma stabilisce che la risoluzione del contratto soggetta allimposta in misura fissa quando: -dipende da clausola o da condizione risolutiva espressa contenuta nel contratto stesso; -dipende da clausola o da condizione risolutiva espressa stipulata mediante atto pubblico o scrittura privata autenticata entro il secondo giorno non festivo successivo a quello in cui stato concluso il contratto. Il secondo periodo del primo comma precisa che se per la risoluzione previsto un corrispettivo, sul relativo ammontare si applica limposta proporzionale stabilita dallart. 6 (0,50%) o quella contemplata dallart. 9 (3%) della parte prima della Tariffa. Il secondo comma stabilisce che in ogni altro caso limposta dovuta per le prestazioni derivanti dalla risoluzione, considerando comunque, ai fini della determinazione dellimposta proporzionale, leventuale corrispettivo della risoluzione come maggiorazione delle prestazioni stesse. Direzione Regionale del Lazio

Risoluzione contratti di locazione (2 di 2)

116

Lart. 17, comma 3, secondo periodo, del TUR prevede che in caso di risoluzione anticipata del contratto di locazione il contribuente che ha corrisposto limposta sul corrispettivo pattuito per lintera durata del contratto ha diritto al rimborso del tributo relativo alle annualit successive a quella in corso. Le risoluzioni devono essere assoggettate ad imposta entro 30 giorni e il relativo attestato di versamento deve essere presentato al competente Ufficio dellAgenzia delle Entrate entro 20 giorni dal pagamento (art. 17 TUR).
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Proroga dei contratti di locazione (1 di 2)

117

La proroga del contratto di locazione comporta lobbligo di versare limposta di registro sul canone dedotto in contratto per il periodo di effetto della proroga. Le proroghe devono essere assoggettate ad imposta entro 30 giorni e il relativo attestato di versamento deve essere presentato al competente Ufficio dellAgenzia delle Entrate entro 20 giorni dal pagamento (art. 17 TUR). Quanto alla determinazione dellimposta dovuta, occorre aver riguardo alla tipologia del contratto (0,50% per gli affitti di fondi rustici, 1% per le locazioni di fabbricati strumentali poste in essere da soggetti passivi IVA, 2% negli altri casi) e allammontare del canone di locazione dovuto per il periodo di effetto della proroga.
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Proroga dei contratti di locazione (2 di 2)

118

Ai sensi dellart. 35 del TUR, in caso di proroga del contratto, il canone da assumere quale dato per la determinazione della base imponibile deve incorporare gli aggiornamenti e gli adeguamenti pattuiti in contratto. Se la proroga riguarda un contratto di locazione di immobili urbani di durata pluriennale, il contribuente pu optare tra: -il versamento anticipato in ununica soluzione dellimposta dovuta per tutte le annualit interessate dalla proroga; -il versamento dellimposta dovuta per la prima annualit interessata dalla proroga, dando luogo anno per anno al versamento dellimposta relativa alle annualit successive. Con la Circolare n. 12/E del 16/01/1998 stato altres chiarito che anche in caso di proroga limposta dovuta non pu risultare inferiore allimporto minimo di 67,00.
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Locazioni: rilievi conclusivi

119

In base allart. 76, comma 1, del TUR, lA.F. deve richiedere, entro 5 anni, il pagamento dellimposta di registro dovuta sugli atti soggetti a registrazione in termine fisso od in caso duso e non assoggettati a registrazione. A norma dellart. 76, comma 2-bis, del TUR (introdotto dallart. 8, comma 10, del D.L. 02/03/2012, n. 16), limposta relativa alle annualit successive alla prima, alle cessioni, risoluzioni e proroghe di cui allart. 17, nonch le connesse sanzioni e gli interessi dovuti, sono richiesti, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di scadenza del pagamento. Si ricorda, infine, che lart. 52-bis del TUR prevede che la liquidazione dellimposta complementare di cui allart. 42, comma 1, esclusa qualora lammontare del canone di locazione relativo ad immobili, iscritti in catasto con attribuzione di rendita, risulti dal contratto in misura non inferiore al 10% del valore dellimmobile determinato ai sensi dellart. 52, comma 4 (cio secondo il criterio della c.d. valutazione automatica). Restano comunque fermi i poteri di liquidazione dellimposta per le annualit successive alla prima. Direzione Regionale del Lazio

Contratto di comodato: definizione

120

Il comodato il contratto con il quale una parte, detta comodante, consegna allaltra, detta comodatario, una cosa mobile o immobile affinch se ne serva per un tempo ed un uso determinato, con lobbligo di restituire la stessa cosa ricevuta (art. 1803 cod.civ.). Caratteristica indefettibile del negozio la gratuit: se in capo al comodatario viene posto lobbligo di corresponsione di un corrispettivo si al di fuori dello schema del comodato. Il contratto, anche quando ha ad oggetto immobili, pu essere stipulato sia in forma scritta sia verbalmente (e ci anche nel caso in cui la durata del contratto sia ultranovennale).
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Contratto di comodato di beni immobili: tassazione

121

Se il contratto di comodato viene stipulato in forma verbale, sia che abbia per oggetto beni immobili sia beni mobili, tale atto non assoggettato allobbligo della registrazione, tranne che nellipotesi di enunciazione in altri atti. Se il contratto di comodato ha ad oggetto beni immobili e viene redatto in forma scritta soggetto a registrazione in termine fisso di 20 giorni dalla data dellatto con applicazione dellimposta fissa di 168,00 (art. 5 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR). Poich nella citata norma non vi alcun riferimento alla tipologia della forma, si deve ritenere che il contratto scritto sottoposto allobbligo della registrazione indipendentemente dalla specifica forma in cui redatto (atto pubblico, scrittura privata autenticata o non autenticata) in quanto lobbligo della registrazione discende direttamente dalla natura dei beni oggetto di comodato.
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Contratto di comodato di beni mobili: tassazione

122

Per il contratto di comodato di beni mobili, in forma scritta, lart. 3 della Tariffa, parte seconda, acclusa al TUR, prevede che quello redatto per scrittura privata non autenticata soggetto a registrazione solo in caso duso, con lapplicazione dellimposta di registro fissa di 168,00. Se, invece, il contratto di comodato di beni mobili redatto in forma di atto pubblico o scrittura privata autenticata soggetto allobbligo della registrazione in termine fisso di 20 giorni con lapplicazione dellimposta di registro fissa di 168,00 in virt del disposto dellart. 11 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR, che statuisce lobbligo della registrazione per gli atti pubblici e le scritture private autenticate non aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale.
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Contratto preliminare: definizione e tassazione

123

Il contratto preliminare il contratto col quale le parti si obbligano a stipulare un futuro contratto detto definitivo. Loggetto consiste, dunque, in una prestazione di facere (quella di prestare un futuro consenso), mentre gli effetti concreti si produrranno nella sfera giuridica delle parti con la stipula del contratto definitivo. Non esplicando alcun effetto traslativo o costitutivo di diritti reali, lart. 10 della Tariffa, Parte prima, acclusa al TUR prevede lassoggettamento dei contratti preliminari di ogni specie allimposta di registro in misura fissa, attualmente pari ad 168,00.
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Contratto preliminare: caparra e acconti-prezzo

124

La nota al citato art. 10 della Tariffa, parte prima, prende, poi, in considerazione due diverse ipotesi negoziali: -Preliminare contenente una clausola che prevede la dazione di somme a titolo di caparra confirmatoria: in tal caso dovuta limposta di quietanza pari allo 0,50% (art. 6 della Tariffa, parte Prima, allegata al TUR); -Preliminare che contempli il versamento di acconti di prezzo non soggetti ad IVA: in tal caso trova applicazione limposta proporzionale di registro nella misura del 3% (art. 9 della Tariffa, parte Prima, acclusa al TUR). In entrambi i casi descritti, limposta pagata imputata allimposta principale dovuta per la registrazione del contratto definitivo.
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Trascrizione del preliminare: imposta ipotecaria

125

Lart. 2645-bis c.c. impone la trascrizione dei contratti preliminari redatti dagli Ufficiali roganti in forma di atto pubblico o scrittura privata autenticata. Il comma 2-bis dellart. 2 del D.lgs. n. 347/1990 statuisce che per la trascrizione dei contratti preliminari ai sensi dellart. 2645-bis del c.c. limposta ipotecaria dovuta nella misura fissa, attualmente pari ad 168,00.

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Preliminare: Tabella riassuntiva della tassazione


PRELIMINARE Preliminare senza caparra e senza anticipo di prezzo IMPOSTA REGISTRO 168,00 IMPOSTA IPOTECARIA (atti notarili) 168,00 IMPOSTA BOLLO

126

155,00 in caso di reg.ne telematica (atti notarili) 14,62 ogni 4 facciate e comunque ogni 100 righe in caso di reg.ne tradizionale

Preliminare che prevede la caparra confirmatoria

168,00 + 0,50%

168,00

155,00 in caso di reg.ne telematica (atti notarili) 14,62 ogni 4 facciate e comunque ogni 100 righe in caso di reg.ne tradizionale

Preliminare che prevede anticipo di prezzo

168,00 + 3%

168,00

155,00 in caso di reg.ne telematica (atti notarili) 14,62 ogni 4 facciate e comunque ogni 100 righe in caso di reg.ne tradizionale

Preliminare che prevede la caparra confirmatoria e lanticipo di prezzo

168,00 + 0,50% + 3%

168,00

155,00 in caso di reg.ne telematica (atti notarili) 14,62 ogni 4 facciate e comunque ogni 100 righe in Direzione Regionale del Lazio caso di reg.ne tradizionale

Preliminare: acconto soggetto ad IVA

127

Se lacconto soggetto ad IVA, per il principio di alternativit IVA/Registro, dovuta limposta di registro in misura fissa. Come si dianzi precisato, le imposte pagate sulla caparra e sullanticipo di prezzo senza IVA verranno poi detratte dai tributi pagati in sede di definitivo, rispettando in ogni caso limposta minima che dovr essere riscossa in sede di registrazione. Tuttavia, nel caso di contratto definitivo soggetto ad IVA, limposta di registro pagata sulla caparra al momento della registrazione del preliminare non potr essere detratta n essere chiesta a rimborso. Si precisa che i contratti preliminari concernenti beni immobili soggetti ad IVA al momento della stipula del contratto definitivo di compravendita, sono da registrare anchessi in termine fisso, in quanto rientrano nellambito applicativo del citato art. 10 della Tariffa, parte Prima, allegata al TUR, che prevede la registrazione di preliminari di ogni specie (Risoluzione n. 302028 del 19/12/1974). Direzione Regionale del Lazio

Preliminare e caparra confirmatoria (1 di 5)

128

Si riassumono i principi statuiti sullargomento dallAgenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 197/E del 01/08/2007. Secondo la giurisprudenza di legittimit, la dazione anticipata di una somma di denaro, effettuata al momento della conclusione del contratto, costituisce caparra confirmatoria qualora risulti espressamente che le parti abbiano inteso attribuire al versamento anticipato non solo la funzione di anticipazione della prestazione, ma anche quella di rafforzamento e garanzia dellesecuzione dellobbligazione contrattuale. La caparra confirmatoria (art. 1385 c.c.) assume, quindi, la funzione di liquidazione convenzionale del danno da inadempimento (cfr. Cass. 23/12/2005, n. 28697; Cass. 18/01/2007, n. 4047).
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Preliminare e caparra confirmatoria (2 di 5)

129

Al momento del perfezionamento del contratto definitivo, la caparra (come anche lacconto) potranno essere imputati alla prestazione dovuta e, divenendo parte del corrispettivo pattuito, concorreranno a formare la base imponibile. Come si visto nelle slide precedenti, la tassazione del preliminare diversa a seconda che detto contratto preveda la caparra confirmatoria o lacconto di prezzo. Anche nel caso in cui loperazione di trasferimento immobiliare soggetta ad IVA, il trattamento fiscale del preliminare sar differente a seconda che preveda il versamento di una somma a titolo di caparra confirmatoria o di acconto. Il versamento di un acconto, rappresentando lanticipazione del corrispettivo pattuito, assume rilevanza ai fini IVA con lobbligo per il cedente o prestatore di emettere la relativa fattura.
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Preliminare e caparra confirmatoria (3 di 5)

130

La caparra confirmatoria, anche se prevista da unapposita clausola contrattuale, non costituisce, invece, il corrispettivo di una prestazione di servizi o di una cessione di beni, in quanto assolve, come sopra specificato, una funzione risarcitoria. La stessa non , quindi, soggetta ad IVA per mancanza del presupposto oggettivo di cui agli artt. 2 e 3 del D.P.R. n. 633/1972. Per tale ragione, la caparra confirmatoria versata da una delle parti di un contratto di compravendita in sede di stipula di un contratto preliminare assoggettata allimposta di registro in misura proporzionale (0,50%), a nulla rilevando la circostanza che, al momento della conclusione del definitivo, la caparra divenga parte del corrispettivo soggetto ad IVA.

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Preliminare e caparra confirmatoria (4 di 5)

131

Affinch

la

somma

versata

titolo

di

caparra

confirmatoria rilevi anche come anticipazione del corrispettivo pattuito, soggetta ad IVA al momento del pagamento alla controparte, necessario che le parti attribuiscano espressamente alla predetta somma, in aggiunta alla funzione di liquidazione anticipata del danno da inadempimento, anche quella rilevante a seguito dellesecuzione, di anticipazione del

corrispettivo.
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Preliminare e caparra confirmatoria (5 di 5)


La Risoluzione in esame conclude sottolineando che secondo lorientamento della Suprema Corte (Cass. 22/08/1977, n. 3833), ove sia dubbia leffettiva intenzione delle parti, le somme versate anteriormente alla formale stipulazione di un contratto a prestazioni corrispettive (ed in particolare di un contratto di compravendita) devono ritenersi corrisposte a titolo di anticipo (o di acconto) sulla prestazione dovuta in base allobbligazione principale, e non gi a titolo di caparra, non potendosi ritenere che le parti si siano tacitamente assoggettate ad una pena civile, ravvisabile nella funzione risarcitoria della caparra confirmatoria. In definitiva, se per le somme versate a seguito del preliminare manca una espressa qualificazione o dubbia lintenzione delle parti sulla natura delle stesse, tali somme saranno da considerarsi anticipi di prezzo da assoggettare, qualora rientrano nel campo di applicazione del TUR, allimposta di registro nella misura del 3%.

132

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Preliminare e caparra penitenziale

133

Le somme versate a titolo di caparra penitenziale (art. 1386 c.c.) rappresentano il corrispettivo per lesercizio del diritto di recesso e non sono enunciate nella nota di cui allart. 10 della Tariffa, parte Prima, acclusa al TUR. Tali somme, pertanto, sono da ricondurre nel campo di applicazione dellart. 9 della Tariffa, parte Prima, allegata al TUR (che fa riferimento agli Atti diversi da quelli altrove indicati aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale). Sconteranno di conseguenza limposta di registro nella misura del 3%.
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Preliminare e corresponsione di somme successive

134

Se il contratto preliminare contempla la dazione di ulteriori caparre confirmatorie o acconti di prezzo da versarsi in seguito, anche queste somme devono essere sottoposte a tassazione al momento della registrazione del preliminare, poich la nota allart. 10 della Tariffa, parte Prima, allegata al TUR, usando il verbo prevede, include anche le somme corrisposte in tempi successivi.

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L'obbligo di registrazione a carico dei mediatori immobiliari

135

La legge 27 ottobre 2006, n. 296, ha previsto, a partire dal 1 gennaio 2007, lobbligo, per gli agenti daffari in mediazione, iscritti nei relativi ruoli tenuti presso le Camere di Commercio, di richiedere la registrazione delle scritture private non autenticate di natura negoziale, stipulate a seguito della loro attivit (D.P.R. n 131/1986 art.10, lettera d-bis). Qualora il mediatore non adempia al predetto obbligo, si rende applicabile una sanzione amministrativa dal 120% al 240% dellimposta dovuta (art. 69). E nullo ogni patto finalizzato ad escludere la responsabilit del mediatore (art. 62).

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L'obbligo di registrazione a carico dei mediatori immobiliari

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Occorre considerare che anche le parti contraenti sono soggette al medesimo obbligo di registrazione, per cui il mediatore, al fine di esimersi da ogni responsabilit pu provvedere in proprio alla registrazione, ovvero richiedere alle parti contraenti di comprovare lavvenuta registrazione.

Al fine di delimitare gli obblighi e le responsabilit che fanno capo ai mediatori, occorre definire le fattispecie da cui scaturisce lobbligo di registrazione.

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L'obbligo di registrazione a carico dei mediatori immobiliari

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Lobbligo di registrazione sussiste certamente in merito ai contratti preliminari di vendita, considerato che hanno certamente natura negoziale. Gli agenti sono responsabili della registrazione anche qualora il contratto preliminare sia redatto autonomamente dalle parti, purch laccordo si sia perfezionato a seguito del loro intervento. Per la registrazione dei preliminari con sottoscrizioni autenticate da un notaio, lobbligo di registrazione grava sul notaio.

Gli incarichi di vendita, essendo certamente prodromici rispetto allattivit di mediazione, non obbligano gli agenti a provvedere alla registrazione. Trattandosi, inoltre di mandati soggetti ad iva, sono esclusi dal campo di applicazione dellimposta di registro. Direzione Regionale del Lazio

L'obbligo di registrazione a carico dei mediatori immobiliari

138

Pi complessa situazione della proposta di vendita e della conseguente accettazione. La natura giuridica della proposta e della conseguente accettazione infatti discussa in dottrina (atti giuridici, negozi giuridici, atti prenegoziali). LAgenzia delle Entrate, con Risoluzione n. 63/E del 2008, ha aderito alla tesi che vede nella proposta e nellaccettazione degli atti prenegoziali. La proposta, infatti, quale dichiarazione di volont unilaterale, non ha natura negoziale, in quanto precede la formazione del negozio.

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L'obbligo di registrazione a carico dei mediatori immobiliari

139

Anche laccettazione, di per s, costituisce una dichiarazione di volont unilaterale prenegoziale e non produce la conclusione di un contratto se non nel momento in cui, chi ha fatto la proposta ha conoscenza dellaccettazione dellaltra parte (art. 1326c.c.). Tuttavia, poich le clausole contrattuali inserite abitualmente negli schemi di proposta di acquisto prevedono lirrevocabilit dellofferta per un determinato periodo di tempo, se in tale arco di tempo il proponente ha conoscenza dellaccettazione, viene in essere laccordo contrattuale. Quindi, al verificarsi di tale circostanza (conoscenza da parte del proponente), laccettazione della proposta da considerarsi idonea a determinare la conclusione di un preliminare di compravendita. Direzione Regionale del Lazio

L'obbligo di registrazione a carico dei mediatori immobiliari

140

In tale caso, pertanto, lobbligo di registrazione (e di pagamento della relativa imposta) sorge in capo al mediatore, indipendentemente dalla successiva stipula di un contratto preliminare. E utile precisare, inoltre, che il requisito della forma scritta ad substantiam soddisfatto anche mediante scritti non contestuali. E sufficiente che dal contesto documentale complessivo sia desumibile lincontro delle volont delle parti, costituito da una proposta e dalla successiva accettazione, in un contesto che consenta lindividuazione degli elementi essenziali del contratto definitivo, ancorch venga stabilita in un momento successivo la data per la stipula del preliminare.

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L'obbligo di registrazione a carico dei mediatori immobiliari

141

Per contro, non sorge obbligo di registrazione, ove laccettazione non sia di per s sufficiente a determinare, ad ogni effetto di legge, la conclusione di un contratto preliminare di compravendita (es.: accettazione difforme dalla proposta o accettazione non giunta a conoscenza del proponente).

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L'obbligazione solidale al pagamento dellimposta

142

Il comma 1-bis dellart. 57 del D.P.R. n. 131/1986 stabilisce che gli agenti immobiliari sono solidalmente tenuti (con le parti contraenti) al pagamento dellimposta per le scritture private non autenticate di natura negoziale stipulate a seguito della loro attivit.

La norma ha il medesimo ambito di applicazione di quella relativa allobbligo di registrazione.

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L'obbligo di registrazione telematica

143

L'art. 8 del Decreto Legge n. 16 del 2 marzo 2012 (c.d. Decreto Semplificazioni) convertito dalla Legge n. 44 del 26 aprile 2012, modificando l'art. 5 del Regolamento approvato con Decreto del Presidente della Repubblica 5 ottobre 2001, n. 404, ha apportato significative novit in tema di registrazione telematica dei contratti di locazione: - stato ampliato il numero dei possessori di immobili obbligati a servirsi del canale telematico per procedere alla registrazione dei contratti di locazione (ridotto da 100 a 10 il numero di immobili da possedere per esservi obbligati); - stato imposto, anche agli agenti immobiliari, l'obbligo di utilizzare le procedure telematiche di registrazione. Direzione Regionale del Lazio

La norma

144

Decreto del Presidente della Repubblica del 5 ottobre 2001 n. 404 Articolo 5 - Registrazione telematica dei contratti di locazione. (versione in vigore dal 29 aprile 2012) ....... 3. I soggetti obbligati alla registrazione dei contratti di locazione in possesso di almeno dieci unit immobiliari, sono tenuti ad adottare la procedura di registrazione telematica degli stessi direttamente oppure tramite i soggetti delegati o gli incaricati della trasmissione di cui al comma 1. 3-bis. Sono, altres, tenuti ad adottare la procedura di registrazione telematica i soggetti di cui alla lettera d-bis) dell'articolo 10 del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131. .......... Direzione Regionale del Lazio

La casistica

145

I possessori di almeno 10 immobili, tenuti alla registrazione telematica dei contratti di locazione e affitto di beni immobili, possono provvedervi sia direttamente (cio avvalendosi dello specifico servizio telematico -Fisconline o Entratel-, al quale possono essere abilitati), sia tramite un intermediario. Nel novero degli intermediari, ai fini della registrazione telematica, sono comprese le agenzie immobiliari, iscritte negli albi dei mediatori tenuti dalle Camere di Commercio. Alle agenzie immobiliari, quali intermediari abilitati alla registrazione telematica dei contratti di locazione, possono rivolgersi anche soggetti non obbligati alla registrazione telematica (possessori di meno di 10 immobili). Direzione Regionale del Lazio

L'abilitazione

146

Operazione propedeutica alla registrazione telematica dei contratti di locazione l'abilitazione ai servizi telematici dell'Agenzia delle Entrate. Gli intermediari, in particolare, devono ottenere labilitazione al servizio Entratel, attraverso la seguente procedura: -effettuare la pre-iscrizione attraverso il sito web dei Servizi Telematici -compilare la domanda e gli eventuali allegati previsti (in particolare le agenzie e gli agenti immobiliari devono richiedere labilitazione con codice R50 o R60) -presentare i modelli compilati e la stampa dei dati di pre-iscrizione allUfficio dellA.E. competente e ritirare i dati necessari ad effettuare il primo accesso. Direzione Regionale del Lazio

L'abilitazione

147

In alcuni casi, come accennato, occorre compilare determinati allegati. In particolare utile ricordare che il rappresentante legale degli utenti diversi dalle persone fisiche, per consentire laccesso alle persone fisiche incaricate, deve compilare lelenco Gestori Incaricati. In assenza della comunicazione di almeno un gestore, gli utenti diversi dalle persone fisiche saranno impossibilitati ad accedere al servizio. Il gestore deve essere titolare di autonoma abilitazione al canale

Entratel o al canale Fisconline, a seconda dei requisiti posseduti.

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La configurazione

148

Per effettuare laccesso alle aree riservate del sito web dedicato ai Servizi Telematici e per la generazione dellambiente di sicurezza indispensabile effettuare il prelievo delle credenziali di accesso utilizzando, tra l'altro, la "busta virtuale" (fornita dall'Agenzia delle entrate), che consiste di nella comunicazione di un codice numerico. Successivamente necessario: - verificare i requisiti della postazione di lavoro - definire la connessione - configurare il browser - installare Java Virtual Machine - scaricare ed installare Entratel - generare lambiente di sicurezza Direzione Regionale del Lazio

Lambiente di sicurezza

149

Per Ambiente di sicurezza si intende il sistema di credenziali di cui ciascun utente deve essere dotato per garantire l'identit di colui che effettua una determinata operazione mediante il servizio Entratel, nonch l'integrit dei dati trasmessi e la loro riservatezza. In particolare, in fase di generazione dell'ambiente di sicurezza, vengono create due coppie di chiavi (da conservare su supporti di memorizzazione (es. chiave usb) che permettono il calcolo dei codici di autenticazione e la cifratura dei messaggi: una chiave pubblica ed una privata che vengono utilizzate per la firma dei file; una chiave pubblica ed una privata che vengono utilizzate per la cifratura degli stessi. Direzione Regionale del Lazio

Predisposizione dei documenti per linvio

150

LAgenzia delle entrate consente ai contribuenti di inviare, a seconda del proprio profilo fiscale, alcune tipologie di documenti mediante lutilizzo del canale telematico. Con il termine documento si intende un qualunque tipo di dichiarazione, istanza o comunicazione per la quale prevista la presentazione attraverso il servizio telematico. La predisposizione del documento consiste quindi in tutte le attivit che svolge lutente, come ad esempio compilare una richiesta di registrazione.

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Predisposizione dei documenti per linvio

151

LAgenzia delle entrate distribuisce gratuitamente le applicazioni per predisporre alcuni dei documenti che possono essere trasmessi tramite il canale telematico. Con tali applicazioni possibile predisporre i file telematici da inviare tramite Entratel. Vengono resi disponibili anche dei moduli di controllo, che consentono di verificare la correttezza formale dei documenti predisposti, evitandone lo scarto durante la fase di elaborazione successiva allinvio.

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I contratti di locazione

152

La registrazione telematica dei contratti di locazione ed il pagamento delle imposte pu essere effettuata sia tramite un software da installare, sia tramite unapplicazione web. Il software contratti di locazione attualmente disponibile nella versione 9.4.5 del 2 gennaio 2012 e pu essere agevolmente scaricato selezionando la voce Registrazione contratti di locazione Regime ordinario (download), dopo aver seguito il seguente percorso sul sito dellAgenzia delle Entrate: Strumenti Software di compilazione Software Modelli di registrazione. Occorre scaricare sia lapplicazione che un file di installazione.

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I contratti di locazione

153

Allavvio del programma sono disponibili due distinte applicazioni: - la prima (registrazione telematica dei contratti) permette la

registrazione dei contratti di locazione, nonch il pagamento delle relative imposte; - la seconda (pagamenti successivi alla registrazione) permette di effettuare risoluzioni. il pagamento delle imposte successive alla prima registrazione, nonch di quelle dovute per le proroghe, cessioni e

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I contratti di locazione

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I contratti di locazione

155

Dopo aver selezionato Registrazione, si selezioner, dal men File la voce nuovo contratto o denuncia. Comparir una maschera, dove sar necessario selezionare il tipo di contratto che ci si accinge a registrare, tra le 28 ipotesi proposte. Occorrer anche inserire un identificativo del contratto e confermare la scelta (OK).

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I contratti di locazione

157

Si passer quindi ad acquisire i dati del contratto. Indicando, in particolare, la durata, leventuale assoggettamento ad IVA, lesenzione dallimposta di registro o di bollo, leventuale presenza di allegati ed il relativo bollo ( 14,62 per ogni foglio per scritture private ed inventari - 1,81 per ogni esemplare di ricevuta o quietanza - 0,52 per ogni foglio di planimetria), nonch i dati relativi alla eventuale garanzia (si rammenta che limposta di registro dello 0,5% sulla garanzia applicabile solo se prestata da un terzo). Limposta di registro un campo calcolato automaticamente premendo il relativo tasto (operazione possibile solo dopo aver compilato anche i dati relativi al canone).

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I contratti di locazione

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I contratti di locazione

159

Occorre quindi acquisire i dati del conduttore e del locatore utilizzando le maschere che si apriranno selezionando il pulsante locatore o conduttore.

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I contratti di locazione

160

Per modificare le generalit di un soggetto gi acquisito, occorre fare un doppio click sul relativo rigo. Si raccomanda, ove non si abbia a disposizione il codice fiscale dei soggetti coinvolti, di non utilizzare la funzione calcola codice fiscale presente nelle maschere di acquisizione. La successiva maschera consente lacquisizione dei dati

dellimmobile (o degli immobili).

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162

Si passa quindi ad acquisire il canone. Limporto pu essere indicato in riferimento allintera durata del contratto, ad una annualit o ad un mese.

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163

Nel pannello testo del contratto possibile modificare o cancellare tutti i paragrafi editabili, riconoscibili dallo sfondo bianco.

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164

Concluso correttamente linserimento dei dati viene chiusa la schermata di inserimento dei dati e viene generato un file pdf, contenete il testo del contratto. Naturalmente possibile accedere nuovamente alle schermate di inserimento per rettificare i dati e/o per modificare il testo del contratto. Dopo aver compilato i dati obbligatori dei pannelli dati generali e canone, possibile far effettuare al programma il calcolo dellimposta di registro.

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Dati per la registrazione

166

Completata lacquisizione dei dati del contratto e determinate le imposte da corrispondere, occorre fornire al sistema alcuni dati necessari per procedere alla registrazione. In particolare, dal men dati per la registrazione occorre selezionare la voce dati fornitura contratto. Si aprir cos una maschera in cui inserire il codice fiscale del soggetto che richiede la registrazione e di quello intestatario del c/c ove effettuare laddebito delle imposte, nonch lindicazione dellufficio dove si intende effettuare la registrazione. Il codice fiscale del soggetto richiedente deve appartenere ad un soggetto presente in tutti i contratti presenti nel file che ci si accinge a trasmettere.

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Dati per la registrazione

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Il codice fiscale del soggetto intestatario del c/c su cui effettuare laddebito delle imposte potr essere impostato indicando: - il codice fiscale del soggetto richiedente la registrazione, qualora lintermediario sia autorizzato ad utilizzare, per il pagamento, le coordinate del contraente che gli ha conferito lincarico; - il codice fiscale dellintermediario, ove intenda richiedere laddebito, per conto delle parti contraenti, sul proprio c/c. E necessario che il soggetto sia titolare di un c/c presso un istituto convenzionato (elenco disponibile sul sito dellAgenzia delle Entrate al percorso: Cosa devi fare Versare F24 Scheda informativa Elenco banche convenzionate)

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Dati per la registrazione

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Creazione del file per linvio

169

Per predisporre il file XML contenente i contratti di locazione da registrare, occorre selezionare la voce crea file XML dal men creazione del file. Attraverso il pannello che si aprir sar possibile selezionare i contratti da includere nel file da inviare allAgenzia delle Entrate.

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Creazione del file per linvio

170

Il programma elabora, cos, il file XML e lo salva sulla postazione di lavoro.

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Il controllo del file

171

Il file contenete i contratti deve essere controllato, utilizzando i prodotti disponibili sul mercato o il software di controllo reso disponibile dallAgenzia delle Entrate (accedere alla sezione software dopo essersi autenticati al sito dei servizi telematici). Il software deve essere scaricato e la sua installazione aggiorner i moduli di controllo presenti nellapplicazione Entratel. Dallapplicazione Entratel possibile verificare attraverso il men aiuto versione controlli che il modulo di controllo sia stato correttamente installato.

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Il controllo del file

172

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Il controllo del file

173

Dal men documenti dellapplicazione Entratel occorre selezionare la voce Documenti controlla singolo file. Dalla finestra di dialogo occorre quindi selezionare il file XML predisposto e dare il comando Apri

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Il controllo del file

174

Occorre a quel punto selezionare il tipo di file che si intende controllare e confermare con ok

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Il controllo del file

175

Al termine del controllo verr creato un file diagnostico (con estensione .dgn ed un file contenente i documenti risultati conformi, con estensione .dcm

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Il controllo del file

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Autenticazione ed invio del file

177

Il file controllato dovr essere autenticato e poi inviato. Le operazioni possono essere agevolmente eseguite tramite le specifiche funzioni presenti nel men documenti presente nellapplicazione Entratel

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Autenticazione del file

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Allatto dellautenticazione del file viene proposta una schermata per linserimento delle coordinate bancarie dove effettuare laddebito delle imposte. Laddebito avverr con valuta coincidente con la data di registrazione. Lautenticazione del file richiede di inserire il supporto su cui stato salvato lambiente di sicurezza e digitare la password di protezione.

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Autenticazione del file

179

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Invio del file

180

Il file pu essere inviato sia direttamente dallapplicazione Entratel, selezionando la relativa funzione, sia tramite il sito dei servizi telematici. Dopo essersi autenticati al sito, scegliere le voci Servizi per Inviare, premere il pulsante sfoglia, selezionare il file (che viene salvato nella cartella invio della directory di installazione di Entratel) e confermare la scelta. Linvio del file pu ritenersi effettuato quando il sistema fornisce, in risposta, la pagina di conferma della trasmissione.

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Invio del file

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La ricevuta

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Costituisce lattestazione di ricezione del file e pu essere sia di accoglimento che di scarto. Le ricevute e le attestazioni di scarto sono contenute in un file prodotto dopo che il sistema informatico dellAgenzia delle Entrate ha elaborato il file autenticato, trasmesso dallutente. Lintermediario deve: -ricercare la ricevuta sul sito dei servizi telamatici - salvare la ricevuta sulla propria postazione di lavoro - elaborare il file con lapplicazione Entratel (occorre inserire il supporto contente lambiente di sicurezza e digitare la password) -stampare la ricevuta

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La ricevuta

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La documentazione da rilasciare alle parti

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Lintermediario, nel momento in cui assume lincarico di provvedere alla registrazione per conto delle parti, deve rilasciare una dichiarazione sottoscritta, in cui si impegna a provvedere alla registrazione ed alla esecuzione dei pagamenti. Successivamente consegner al contribuente: - due copie della ricevuta di avvenuta registrazione (una copia destinata allaltro contraente); - una copia della ricevuta di pagamento delle imposte dovute I contratti e le ricevute devono essere conservati per 10 anni.

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Pagamenti successivi alla registrazione

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Il software relativo ai pagamenti successivi alla registrazione funziona in modo assolutamente speculare a quello relativo alla registrazione. (Predisposizione del file controllo del file autenticazione ed indicazione delle coordinate per il pagamento trasmissione gestione della ricevuta). Consente di gestire i pagamenti relativi ad annualit successive, cessioni, risoluzioni e proroghe. Nota: si raccomanda di utilizzare il codice dellufficio ove si effettuata la registrazione, anche ove lo stesso risulti soppresso.

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In caso di opzione per la cedolare secca

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La registrazione del contratto di locazione avviene tramite la procedura SIRIA, che pu essere utilizzata solo se il contratto di locazione presenta: - un numero di locatori non superiore a 3, ciascuno dei quali esercita lopzione per la cedolare secca in relazione alla propria quota di possesso; - un numero di conduttori non superiore a tre; - una sola unit abitativa ed un numero di pertinenze non superiore a tre; - tutti gli immobili risultano censiti al catasto, con attribuzione di rendita; - il contratto non comprende ulteriori pattuizioni diverse dal rapporto di locazione. Direzione Regionale del Lazio

SIRIA

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La procedura chiede preliminarmente di indicare il codice fiscale del locatore che sottoscrive il modello ed una descrizione sintetica del contratto.

Si accede, quindi alla schermata che consente di inserire, dopo aver indicato lUfficio presso il quale si intende registrare il contratto, tutti i dati dei locatori, dei conduttori e degli immobili.

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SIRIA

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SIRIA

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SIRIA

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Inserendo i dati relativi al canone ed alla durata del contratto, si pu procedere a confermare i dati acquisiti.

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SIRIA

191

Con la conferma, viene generato il file da autenticare e trasmettere allAgenzia delle Entrate.

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Invio del file - gestione delle ricevute

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Il file predisposto con SIRIA deve essere solamente autenticato e trasmesso: non obbligatorio il controllo. Il controllo si rende necessario se i file sono stati prodotti con software non fornito dallAgenzia delle Entrate. Ovviamente la procedura non determina alcun pagamento, poich le imposte sostitutive non vengono pagate al momento della registrazione. Anche per le registrazioni avvenute tramite SIRIA si rende necessario gestire le ricevute.

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IRIS

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Iris una procedura semplificata di registrazione. sufficiente indicare i dati del locatore, del conduttore, dell'immobile, del canone di locazione, la durata del contratto e gli estremi del conto corrente bancario o postale su cui addebitare le imposte.

Questa applicazione pu essere utilizzata per la registrazione del contratto di locazione solo se: - il numero dei locatori (proprietari) e dei conduttori (affittuari) non superiore a tre - si in presenza di una sola unit abitativa con un massimo di tre pertinenze e tutti gli immobili devono essere gi censiti con attribuzione di rendita - Direzione Regionale del Lazio

IRIS

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- - il contratto contiene esclusivamente il rapporto di locazione; - il contratto deve essere stipulato tra persone fisiche che non agiscono nellesercizio di unimpresa, arte o professione; - il contratto non d diritto alla riduzione della base imponibile per lapplicazione dellimposta di registro (es. contratto di locazione a canone concordato per alloggi che si trovano in uno dei Comuni ad elevata tensione abitativa)

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IRIS

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La procedura di registrazione ricalca quella effettuata con SIRIA, con la fondamentale differenza che previsto laddebito delle imposte dovute (a scelta dellutente, per la sola prima annualit o per lintero periodo di registrazione).

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IRIS

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IRIS

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Le imposte di registro e di bollo vengono liquidate confermando i dati inseriti. Ovviamente non sar necessario inserire i dati per procedere al pagamento, al momento della autenticazione del file.

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Applicazioni web

Le applicazioni contratti di locazione, Siria ed Iris sono disponibili, oltre che in modalit stand-alone (installabili), anche in modalit web. In questo modo non necessario installare alcun software sul p.c. Lesito delle operazioni di registrazione reperibile nella sezione ricevute del sito dei servizi telematici.

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Riferimenti ed assistenza

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Assistenza telefonica utenti Entratel: 848.836.526

Assistenza on line si servizi telematici: http://assistenza.agenziaentrate.gov.it/ (selezionare, la voce Entratel)

Accesso al sito dei servizi telematici (autenticazione): https://telematici.agenziaentrate.gov.it/Servizi/login.jsp

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