LA REVISIONE LEGALE

DEI CONTI
Profilo dei rischi,
approccio di revisione e
pianificazione delle
procedure

Università degli Studi di Bari – Facoltà di Economia – Esame di Revisione Aziendale – CPA – Anno Accademico 2022-2023
Materiale a supporto delle lezioni del Prof. Corrado Aprico
La Pianificazione del Lavoro di Revisione

Ruolo fondamentale assumono i nuovi principi per la parte relativa alla

pianificazione del lavoro di revisione contabile:
ISA ITALIA

300R 315R 320R 330R

L’identificazione e
la valutazione dei
Significatività
rischi di errori
La pianificazione nella Le risposte del
significativi
della revisione pianificazione e revisore ai rischi
mediante la
contabile del nello svolgimento identificati e
comprensione
bilancio della revisione valutati
dell’impresa e del
contabile
contesto in cui
opera

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 La Pianificazione del Lavoro di Revisione
Gli ISA Italia prevedono una attività di revisione risk based (a
differenza del passato in cui vi era un approccio basato su aree di
bilancio).
Secondo ISA Italia 220 il revisore ha l’obiettivo generale di accertare,
con ragionevole sicurezza, che il bilancio in tutti gli aspetti
significativi sia redatto in conformità al quadro normativo di
riferimento.
In altri termini l’obiettivo è quello di identificare eventuali rischi
che la redazione del bilancio sia avvenuta senza il rispetto della
normativa di riferimento.
L’approccio al rischio è un’attività fondamentale che deve essere
svolta dal revisione principalmente nella fase di pianificazione del lavoro
di revisione.

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Approccio operativo alla revisione

Si veda di seguito anche il grafico “Le fasi del processo di revisione”:

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 Le fasi del Processo di Revisione

A. Pianificazione B. Programmazione C. Svolgimento D. Conclusioni

1. Memorandum 4. Rilievi emersi e

2. Programma di 5. Memorandum 6. Relazione al
della proposti alla
Verifica delle Conclusioni Bilancio
painificazione Direzione

Analisi 3. Verbale di
economico Lettera di
valutazione del
aziendale Attestazione*
S.C.I.

Analisi del Analisi di

Verifiche di Discussione dei
bilancio Bilancio
dettaglio rilievi
(preliminare) (disgregazione)

Valutazione Rilevazione dei Valutazione

Verifiche di
preliminare del cicli e test sui significatività dei
coerenza
S.C.I. controlli rilievi

* La Lettera di Attestazione è essenziale per delimitare la responsabilità dei Revisori a quelle sole informazioni di cui sono venuti in possesso

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La Pianificazione del Lavoro di Revisione

…. regole di comportamento e fornire una guida sulle

considerazioni e le attività da svolgere in sede di
pianificazione della revisione del bilancio …
Pianificare il lavoro di revisione in modo da poterlo svolgere
in modo efficace...

La definizione della Al fine di ridurre il

La pianificazione strategia generale rischio di revisione
della revisione di revisione ad un livello
richiede accettabilmente
Lo sviluppo di un basso
piano di revisione

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 segue
La Pianificazione del Lavoro di Revisione
Attività preliminari l’esecuzione dell’incarico
All’inizio di ogni incarico di revisione, il revisore deve:
• svolgere adeguate procedure finalizzate a comprendere i
rischi derivanti dall’acquisizione di nuovo cliente / nuovo incarico
ovvero procedure finalizzate a valutare il mantenimento di rapporti
con clienti già esistenti e nello specifico i rischi dell’incarico di
revisione;

• valutare il rispetto dei principi etici, inclusa l’indipendenza;

• considerare i termini dell’incarico (obbligazioni, responsabilità,

tempistiche compensi ecc.)

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 segue
La Pianificazione del Lavoro di Revisione
Comprensione dell’impresa e del contesto in cui opera

Attività utili

Studio del Norme e

Ambiente Condizioni di
mercato in cui competitivo mercato
Aspetti tecnologici regolamenti del
opera l’impresa settore

Analisi della
Struttura Sistema di
strategia Obiettivi aziendali
Organizzativa governance
aziendale

Attività Catena del valore e

Rapporti con la Personale chiave infrastrutture di
generatrici di clientela
Innovazione
della società supporto
valore Valore del marchio

Misurazione delle Profilo di rischio in Risultati delle

Posizione Performance
performance finanziaria netta
relazione ai
economica
diverse linee di
econ. – finan. risultati business

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La Pianificazione del Lavoro di Revisione

La comprensione dell’impresa e del suo contesto

 Settore di attività, normativa ed altri fattori esterni, incluso il quadro normativo
sull’informazione economico-finanziaria applicabile (mercato, concorrenza, legislazione,
norme ambientali …);

 Caratteristiche dell’impresa, incluse la scelta ed applicazione di principi contabili (attività

dell’impresa, investimenti, aspetti finanziari, informativa economico-finanziaria …);

 Obiettivi, strategie e rischi correlati che possono causare errori significativi nel bilancio;

 Misurazione ed esame della performance economico-finanziaria dell’impresa (indici e

statistiche operative, andamenti, studi sulla concorrenza …);

 Il sistema di controllo interno (trattato nel successivo capitolo 6).

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La Pianificazione del Lavoro di Revisione

Procedure preliminari di valutazione del rischio

Procedure di revisione volte ad ottenere un’adeguata comprensione

dell’impresa e del suo contesto al fine di consentire al revisore di
acquisire una prima base per identificare e valutare i rischi di errori
significativi a livello di bilancio e di asserzioni. Tali procedure
includono:

• Indagini presso la direzione e altri soggetti all’interno dell’impresa;

• Procedure di analisi comparativa;
• Osservazioni ed ispezioni.

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La Pianificazione del Lavoro di Revisione

La STRATEGIA DI REVISIONE di revisione stabilisce l’ampiezza, la tempistica e la

direzione del lavoro di revisione e guida lo sviluppo del più dettagliato piano di revisione.

La predisposizione della strategia deve La strategia di revisione descrive con

includere: chiarezza:

• la definizione delle caratteristiche • le risorse da dedicare a specifiche aree di

dell’incarico e della sua ampiezza, revisione;
l’individuazione del quadro normativo
sull’informazione finanziaria e su eventuali • la quantità di risorse da attribuire alle diverse
obblighi informativi di settore; aree di revisione;

• la definizione degli obiettivi dell’incarico con • quando impiegare tali risorse;

riferimento all’emissione delle relazioni, per • come gestire, dirigere e supervisionare tali
pianificare la tempistica del lavoro e la risorse.
nature delle comunicazioni previste;
• la considerazione di fattori rilevanti che
determinano la focalizzazione del lavoro del
team di revisione.

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La Pianificazione del Lavoro di Revisione

Una volta definita la strategia di revisione, il revisore è in grado di sviluppare il

PIANO DI REVISIONE (di AUDIT)

In cui sono dettagliate procedure di revisione che devono essere svolte per
conseguire gli obiettivi e gli aspetti identificati nella strategia di revisione.

Le due attività di pianificazione non rappresentano necessariamente processi

separati o sequenziali, ma sono strettamente correlati, tanto che cambiamenti
nell’una possono determinare conseguenze nell’altra.

Si distinguono due tipologie di procedure:

1) procedure di conformità e 2) procedure di validità

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La Pianificazione del Lavoro di Revisione

1 2
Procedure di conformità Procedure di validità
sono esami svolti al fine di acquisire gli sono esami svolti al fine di acquisire gli
elementi probativi sull’adeguatezza della elementi probativi per individuare significativi
progettazione e sull’efficace funzionamento errori nel bilancio, esami che sono di due tipi:
dei sistemi contabile e di controllo interno. • verifiche di dettaglio sulle operazioni e sui
saldi di bilancio;
• procedure di analisi comparativa

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La Pianificazione del Lavoro di Revisione

Procedure di conformità Procedure di validità

(o test sui controlli) (o test di sostanza)

Si applicano quando il revisore in Sono svolte al fine di individuare

merito alla sua valutazione del errori significativi a livello di
rischio tiene conto di un’aspettativa asserzioni e includono 1) test di
di efficacia operativa dei controlli sostanza sulle transazioni / su classi
adottati, ovvero quando la sola di operazioni, 2) test di sostanza
applicazione delle procedure di su saldi contabili ed informativa,
validità non fornisce sufficienti ed nonché 3) procedure di analisi
appropriati elementi probativi a comparativa. Più alto è il rischio di
livello di asserzioni. A tal fine il errori significativi, maggiore è
revisore deve acquisire elementi probativi l’estensione delle procedure di validità da
su come i controlli sono stati eseguiti nel svolgere. Comunque è appropriato
corso del periodo sottoposto alla revisione aumentare l’estensione di tali procedure
contabile, sulla loro uniformità di soltanto se le stesse sono pertinenti agli
applicazione, sui soggetti che li hanno specifici rischi esaminati.
posti in essere e sugli strumenti applicati.
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La Pianificazione del Lavoro di Revisione

La strategia generale di revisione ed il piano generale di revisione debbono

essere aggiornati e modificati in base alle necessità intervenute nel corso del
lavoro di revisione.

La pianificazione é un processo continuo ed iterativo, che dipende dal

cambiamento delle condizioni o dal verificarsi di risultati inattesi
nell’applicazione delle procedure di revisione. Le ragioni di
cambiamenti significativi alla strategia generale di revisione ed al piano
generale di revisione devono essere adeguatamente documentate
nelle carte di lavoro.

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La Pianificazione del Lavoro di Revisione

In funzione della valutazione dei rischi di errori significativi a livello di asserzioni

per ciascuna procedura di revisione viene stabilita:

La Natura Riguarda la finalità delle procedure di revisione (procedure di conformità o di validità)

e la loro diversa tipologia (ispezione, osservazione, ricalcolo …).
Alcune procedure di revisione possono essere più appropriate per determinate
asserzioni che per altre

La Tempistica Riguarda il momento in cui le procedure di revisione vengono svolte o il periodo o la

data a cui si riferiscono gli elementi probativi.
Il revisore nel decidere quando svolgere le procedure di revisione deve considerare:
• l’ambiente di controllo;
• la disponibilità di informazioni;
• la natura del rischio;
• il periodo/data cui si riferiscono gli elementi probativi.

L’Estensione Riguarda l’ampiezza in termini quantitativi di una specifica procedura di revisione.

Questa dipende dal giudizio del revisore sulla valutazione della significatività del
rischio e del grado di sicurezza che intende ottenere.
Più il revisore fa affidamento sull’efficacia operativa dei controlli, minore deve essere
l’ampiezza delle procedure di revisione da svolgere.
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La Pianificazione del Lavoro di Revisione

In sintesi, nella definizione della strategia di revisione, il revisore deve conseguire una
ragionevole sicurezza che gli obiettivi di revisione, descritti in seguito, siano soddisfatti
per ogni area o componente del bilancio: il raggiungimento di tali obiettivi può essere
attuato tramite verifiche di sostanze, verifiche di conformità oppure forte affidamento
sui controlli chiave esistenti nel sistema di controllo interno dell’azienda, sull’area in
esame.
Gli obiettivi di revisione (ASSERZIONI) sono:
1) Obiettivo di completezza
Tutte le transazioni e gli eventi accaduti durante l’esercizio sono stati identificati in
un determinato periodo e registrati.
2) Obiettivo di accuratezza
I computi aritmetici sono esatti, la registrazione delle transazioni è
matematicamente corretta, le registrazioni contabili sono accurate e riflettono in
contabilità gli effetti economici e patrimoniali dell’operazione, le operazioni sono
imputate ai conti di competenza in base alla loro natura e ai principi contabili
applicati.

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La Pianificazione del Lavoro di Revisione
3) Obiettivo di esistenza
Le attività e le passività sono esistenti e si riferiscono a transazioni effettivamente
avvenute.
4) Obiettivo di competenza / cut off
Tutte le operazioni sono registrate nel corretto periodo di competenza individuato
secondo corretti principi contabili.
5) Obiettivo di corretta valutazione
Le voci del bilancio sono correttamente valutate secondo corretti principi contabili.
6) Obiettivo di legittimità / diritti e obblighi
Tutte le attività rappresentano un effettivo diritto di credito o di proprietà esistente
alla data del bilancio. Tutte le passività rappresentano un’effettiva obbligazione a
riconoscere o pagare determinati ammontari.
7) Obiettivo di corretta esposizione in bilancio
Le voci dello stato patrimoniale e del conto economico sono correttamente
classificate e descritte nel bilancio, la nota integrativa contiene tutte le informazioni
richieste dalla legge o dai principi contabili.
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 segue
La Pianificazione del Lavoro di Revisione
Esempio di programma di lavoro con procedure di revisione per asserzioni

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 segue
1 L’identificazione e la valutazione dei rischi di errori
significativi e la comprensione dell’impresa nel
contesto in cui opera (ISA ITALIA 315)
Rischio di revisione
Il rischio generale di revisione è il rischio che il revisore esprima un giudizio non corretto nel
caso in cui il bilancio sia significativamente inesatto. Le componenti del rischio di revisione
sono tre: il rischio intrinseco, il rischio di controllo e il rischio di individuazione:
 “rischio intrinseco” : è la suscettibilità di un saldo di un conto o di una classe di
operazioni in essere inesatte e quindi generare, singolarmente o aggregati ad altri saldi
di conti o classi di operazioni, inesattezze significative in bilancio;
 “rischio di controllo”: è il rischio che un’inesattezza, che potrebbe verificarsi in un conto
o in una classe di operazioni e che potrebbe essere significativa, individualmente o
cumulativamente considerata, non sia tempestivamente individuata e corretta dai
sistemi contabili e di controllo interno;
 “rischio di individuazione”: è il rischio che le procedure di validità eseguite dal revisore
non evidenzino un’inesattezza significativa, individualmente o cumulativamente
considerata, presente in un saldo di un conto o in una classe di operazioni.

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – Profilo dei rischi, approccio di revisione e pianificazione delle procedure 20
 segue
1 L’identificazione e la valutazione dei rischi di errori
significativi e la comprensione dell’impresa nel
contesto in cui opera (ISA ITALIA 315)

La valutazione dei rischi di errori significativi

Il revisore deve identificare e valutare i rischi di errori significativi a livello di bilancio ed a
livello di asserzioni, per classi di operazioni, saldi contabili ed informativa. A tale scopo il
revisore deve:
 Identificare i rischi e i relativi controlli istituiti a fronte di tali rischi, considerando le
classi di operazioni, i saldi contabili e l’informativa contenuta nel bilancio;
 Collegare i rischi identificati ai profili che possono risultare errati a livello di asserzioni;
 Valutare se i rischi siano di una importanza tale da causare errori significativi in
bilancio;
 Valutare la probabilità che i rischi possano causare errori significativi nel bilancio.

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 segue
1 L’identificazione e la valutazione dei rischi di errori
significativi e la comprensione dell’impresa nel
contesto in cui opera (ISA ITALIA 315)

Il revisore valuta la natura del rischio, la rilevanza del potenziale errore da esso prodotto,
nonché la probabilità del suo verificarsi.

Per i rischi significativi, il revisore deve valutare la struttura dei controlli adottati
dall’impresa a fronte di tali rischi, incluse le relative attività di controllo, e accertare se detti
controlli siano stati messi in atto. La conoscenza dei controlli dell’impresa, relativi a rischi
significativi, è necessaria al revisore per sviluppare un approccio di revisione efficace.

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – Profilo dei rischi, approccio di revisione e pianificazione delle procedure 22
2 Il concetto di significatività nella revisione
(ISA ITALIA 320)

Nello svolgimento del lavoro il revisore deve valutare, con riferimento

allo specifico incarico, la significatività e la sua correlazione con il
rischio di revisione.
Secondo gli IAS, un’informazione è significativa se la sua mancanza
o la sua imprecisa rappresentazione potrebbe influenzare le
decisioni economiche degli utilizzatori da prendere sulla base del
bilancio. La significatività dipende dalla dimensione e dalla natura
della voce in esame da valutare nelle particolari circostanze della
sua omissione o imprecisione.

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – Profilo dei rischi, approccio di revisione e pianificazione delle procedure 23
 segue
2 Il concetto di significatività nella revisione
(ISA ITALIA 320)

Il concetto di significatività è un elemento critico e decisivo nella

delimitazione del campo di osservazione che sarà necessario e sufficiente indagare
per avere una adeguata assicurazione circa le conclusioni che si dovranno
raggiungere.

L’utilizzo degli elementi significativi è la base sia per la definizione del campo di
osservazione (cosa indagare) ed è anche la chiave di lettura degli errori che si
riusciranno a rilevare durante il lavoro (come concludere).

La significatività non è solo riferita all’ammontare degli elementi, ma anche alla

natura dei medesimi! E’ significativa anche una variazione di ammontare non
rilevante, ma inusuale e anomala per l’attività tipica esercitata dall’azienda!

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – Profilo dei rischi, approccio di revisione e pianificazione delle procedure 24
 segue
2 Il concetto di significatività nella revisione
(ISA ITALIA 320)

Relazione fra rischio di revisione e significatività

Il rischio di revisione e la significatività presentano una correlazione INVERSA
 Più basso è il rischio di revisione più alto
sarà il livello di significatività
 Più alto è il rischio di revisione più basso
Rischio di sarà il livello di significatività
Revisione Livello
Significatività Di ciò si deve tener conto nella definizione
del programma di lavoro:
Se dopo aver pianificato delle procedure di verifica e durante l’esecuzione delle stesse il
revisore ritiene che il livello di rischio sia aumentato rispetto a quanto preventivato in
fase di pianificazione, ciò deve implicare una rivisitazione della significatività a un
livello più basso di quanto predeterminato e, in tal caso, il revisore tendenzialmente
procederà ad una estensione delle procedure di conformità o le procedure di validità
pianificate.
LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – Profilo dei rischi, approccio di revisione e pianificazione delle procedure 25
 segue
3 Le risposte ai rischi identificati e valutati
(ISA ITALIA 330)

Al fine di ridurre il rischio di revisione ad un livello accettabilmente basso, il revisore deve

determinare le risposte generali di revisione per fronteggiare i rischi identificati e valutati a livello di
bilancio e deve stabilire e svolgere le procedure di revisione in risposta ai rischi identificati e valutati a
livello di asserzioni.
Le risposte generali di revisione possono comprendere

L’assegnazione di personale con maggiore La sensibilizzazione del team di revisione

esperienza: l’assegnazione del personale di sulla necessità di mantenere un
revisione ad un determinato incarico riflette atteggiamento di scetticismo professionale
la valutazione del rischio da parte del nel raccogliere e valutare gli elementi
revisore. probativi.

La valutazione dei rischi di errori significativi a livello di bilancio è influenzata dalla

comprensione dell’ambiente di controllo da parte del revisore: se sussistono punti di
debolezza nell’ambiente di controllo il revisore normalmente esegue più procedure di
revisione a fine esercizio, piuttosto che ad una data intermedia, e ricerca maggiori
elementi probativi.
LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – Profilo dei rischi, approccio di revisione e pianificazione delle procedure 26
 segue
3 Le risposte ai rischi identificati e valutati
(ISA ITALIA 330)

Nella definizione delle procedure di revisione in risposta ai rischi

identificati e valutati, il revisore considera:

 la significatività del rischio;

 la probabilità di errori significativi;
 le caratteristiche della classe di operazioni, del saldo contabile e
dell’informativa in esame;
 la natura dei controlli specifici utilizzati dall’impresa (manuali o
automatizzati);
 l’eventuale acquisizione di elementi probativi per determinare se i
controlli adottati dall’impresa siano efficaci nel prevenire od
individuare e correggere errori significativi.

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – Profilo dei rischi, approccio di revisione e pianificazione delle procedure 27