LA REVISIONE LEGALE

DEI CONTI
La responsabilità del
revisore, norme etiche e
l’indipendenza

Università degli Studi di Bari – Facoltà di Economia – Esame di Revisione Aziendale – CPA – Anno Accademico 2022-2023
Materiale a supporto delle lezioni del Prof. Corrado Aprico
 La responsabilita’ del revisore
1. Responsabilità verso la Società revisionata e i
suoi azionisti
L’articolo 15 del decreto precisa che i revisori legali e le società di revisione
legale rispondono in solido tra loro e con gli amministratori nei confronti
della società che ha conferito l’incarico di revisione legale, dei suoi soci e dei
terzi, per i danni derivanti dall’adempimento dei loro doveri. Nei rapporti
interni, come debitori solidali essi sono responsabili nei limiti del contributo
effettivo al danno cagionato.
La responsabilità si estende dal responsabile della revisione ai dipendenti
che hanno collaborato all’attività di revisione contabile che sono
responsabili, in solido tra loro e con la società di revisione legale, dei danni
conseguenti da propri inadempimenti o da fatti illeciti nei confronti della
società che ha conferito l’incarico e nei confronti dei terzi danneggiati. Essi
sono responsabili entro i limiti del proprio contributo effettivo al danno
cagionato.

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – La responsabilità del revisore 2

 La responsabilità del revisore
1. Responsabilità verso la Società revisionata e i
suoi azionisti (segue)
Circa la natura della responsabilità civile del revisore, essa è di tipo
contrattuale nei confronti della Società che ha conferito l’incarico di
revisione.
La responsabilità del revisore può sussistere quando è dimostrato il
nesso causale tra l’operato del revisore e la manifestazione del
danno.

L’azione di risarcimento nei confronti dei responsabili si prescrive nel

termine di cinque anni dalla data della relazione di revisione sul
bilancio d’esercizio o consolidato emessa al termine dell’attività di
revisione cui si riferisce l’azione di risarcimento.

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 La responsabilita’ del revisore
2. Responsabilità verso terzi
In relazione all’ipotesi di responsabilità verso i terzi (es. finanziatori,
investitori ed altri soggetti estranei al rapporto contrattuale tra
revisore e committente), l’orientamento prevalente in dottrina è che si
tratta di una responsabilità extra-contrattuale.
Tale ipotesi di responsabilità possa trovare applicazione è necessario:
• diretto nesso di causalità tra il danno cagionato e la relazione del
revisore;
• onere della prova incombe su cui vuole agire legalmente per far
valere tale responsabilità.
In Italia non vi sono norme che limitano nell’ammontare la
responsabilità del revisore nel caso di incarichi di revisione legale
(NO liability cap) con le conseguenti difficoltà di accesso al
mercato dell’assicurazione dei rischi di revisione per il professionista.

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 La responsabilita’ del revisore
3. La responsabilità penale
Con riferimento alla responsabilità penale, il D.Lgs. 39/2010
disciplina le seguenti casistiche:
 all’art. 27 la responsabilità circa la falsità nelle relazioni o nelle
comunicazioni dei responsabili della revisione legale;
 all’art. 28 la responsabilità circa i casi di corruzione;
 all’art. 30 la responsabilità circa per i casi di compensi illegali;
 all’art. 31 la responsabilità circa per i casi di illeciti patrimoniali
con la società assoggettata revisione.

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 La responsabilita’ del revisore
4. Sanzioni applicabili al MEF e dalla Consob
Le sanzioni irrogabili dal Ministero dell’Economia e delle Finanze
riguardano i revisori che non svolgono incarichi di revisione EIP ed anche
sindaci-revisori, se la revisione legale è svolta dal Collegio Sindacale.
Il Ministero dell’economia e delle finanze (ai sensi dell’art. 24 e seguenti del D.Lgs.
39/2010), quando accerta irregolarità nello svolgimento dell’attività di revisione
legale può, tenendo conto della loro gravità:
1. applicare al revisore legale o alla società di revisione legale una
sanzione amministrativa;
2. sospendere dal Registro, per un periodo non superiore a cinque anni, il
responsabile della revisione legale dei conti al quale sono ascrivibili le
irregolarità;
3. revocare uno o più incarichi di revisione legale;
4. vietare al revisore legale o alla società di revisione legale di accettare nuovi
incarichi di revisione legale dei conti per un periodo non superiore a tre
anni;

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 La responsabilita’ del revisore
4.Sanzioni applicabili dal MEF e dalla Consob
(segue)
5. cancellare dal Registro il revisore legale, la società di revisione o il
responsabile della revisione legale.
Avverso il provvedimento di applicazione delle sanzioni previste dal decreto
è ammessa opposizione alla Corte d’appello del luogo ove ha la sede la società
di revisione o il revisore legale.

Con il D.L.gs. 39/2010 alla Consob è stato assegnato il potere di emettere

sanzioni solo nei confronti dei revisori legali e delle società di revisione legale
per accertate irregolarità da questi compiuti nell’attività di revisione svolta nei
confronti degli EIP (art. 16)

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 La responsabilita’ del revisore
4. Sanzioni applicabili dal MEF e dalla Consob
(segue)
La Consob, quando accerta irregolarità nello svolgimento
dell’attività di revisione legale, può, tenendo conto della loro gravità:
a) applicare al revisore legale o alla società di revisione legale una
sanzione amministrativa;
b) revocare uno o più incarichi di revisione legale relativi a enti di
interesse pubblico;
c) vietare al revisore legale o alla società di revisione legale di accettare
nuovi incarichi di revisione legale relativi a EIP per un periodo non
superiore a tre anni;

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – La responsabilità del revisore 8

 La responsabilita’ del revisore
4. Sanzioni applicabili dal MEF e dalla Consob
(segue)
d) proporre al Ministero dell’economia e delle finanze la
sospensione dal Registro, per un periodo non superiore a cinque
anni, del responsabile della revisione legale dei conti al quale sono
ascrivibili le irregolarità;
e) proporre al Ministero dell’economia e delle finanze la
cancellazione dal Registro della società di revisione o del
responsabile della revisione legale.

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 Norme etiche
L’etica e l’indipendenza rivestono un ruolo importante nel D.Lgs.
39/2010 (art. 9 e seguenti del decreto).
Per etica (professionale) si intende un insieme di norme e valori
che devono regolare l’attività professionale del revisore affinché
sia riconosciuta allo stesso attendibilità e affidabilità delle sue
conclusioni sul bilancio.
I principi di revisione italiani e quelli internazionali trattano
l’etica professionale.
I principi di revisione internazionali prevedono che i
professionisti contabili osservino le norme etiche stabilite dal
Code of Ethics for Professional Accountants, emesso dall’Ifac
(International Federation of Accountants).

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 Norme etiche (segue)

Il D.Lgs. 39/2010 così come modificato prevede che l’attività di revisione sia
svolta nel rispetto di requisiti di deontologia, scetticismo professionale (art.
9) e di riservatezza (art. 9bis).

Riguardo la deontologia si prevede che l’attività di revisione legale sia

svolta nel rispetto dei principi di etica professionale stabiliti da associazioni e
ordini, congiuntamente al MEF e alla Consob.

Per scetticismo professionale si intende un atteggiamento caratterizzato

da un approccio dubitativo nonché dal costante monitoraggio delle condizioni
che potrebbero indicare una potenziale inesattezza dovuta a errore o a frode.

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 Norme etiche (segue)

Lo scetticismo professionale richiede che l’attività di revisione sia svolta

riconoscendo la possibilità che si verifichi un errore significativo attribuibile a fatti
o comportamenti irregolari, compresi quelli dovuti a frodi.
Lo scetticismo professionale implica attenzione per esempio a:
- elementi probativi acquisiti in contraddizione tra di loro;
- informazioni che mettono in discussione l’attendibilità dei documenti acquisiti
dalla direzione;
- condizioni che possono segnalare la presenza di possibili frodi.
Lo scetticismo professionale deve essere utilizzato con particolare riferimento nella
revisione delle stime fornite dalla direzione riguardanti (art. 9, comma 3):
i. Fair value;
ii. Riduzione di valore delle attività;
iii. Accantonamenti;
iv. Flussi di cassa futuri;
v. Capacità dell’impresa di continuare ad operare come entità in funzionamento.

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 Norme etiche (segue)
Il requisito di Riservatezza richiede che tutte le informazioni e i documenti di
cui il revisore sia venuto a conoscenza e/o in possesso nello svolgimento della
revisione legale siano coperti da obbligo di riservatezza e segreto professionale.
Tale obbligo di riservatezza e segreto professionale vale anche successivamente al
termine di partecipazione all’incarico di revisione legale.

Tale obbligo viene derogato:

• in caso di cambio del revisore legale: in tal caso il revisore uscente consente al
revisore entrate l’accesso a tutte le informazioni della società sottoposta a
revisione nonché i risultati dell’ultima revisione espletate;

• in caso di revisione di un gruppo di imprese con controllate e collegate presenti

in un Paese terzo.

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – La responsabilità del revisore 13

 L’indipendenza
L’indipendenza è un requisito richiesto sia dalla legge sia dai principi di
revisione.

Prima della pubblicazione del D.Lgs. 39/2010 la regolamentazione

sull’indipendenza del revisore era disseminata in numerose norme, ora abrogate e
sostituite dagli articoli 10 10bis, 10ter, 10 quater e 10quinquies (per la revisione
legale) e 17 (per gli EIP).

L’art. 10 si applica in tutti i casi di revisione legale, mentre l’art. 17 è applicabile

solo agli EIP quindi va letto nel senso che sancisce regole di indipendenza
aggiuntive per i revisori di EIP.

L’art. 10 del D.Lgs. 39/2010 stabilisce, in generale, che il revisore legale e la

società di revisione che effettuano la revisione legale dei conti di una società
devono essere indipendenti da questa e non devono essere in alcun
modo coinvolti nel suo processo decisionale.
LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – La responsabilità del revisore 14
 Indipendenza (segue)
Elemento temporale dell’indipendenza: Il requisito di
indipendenza deve sussistere durante il periodo cui si riferiscono i
bilanci da sottoporre a revisione legale e durante il periodo in cui viene
eseguita la revisione legale stessa (art. 10, comma 1bis)

Elemento soggettivo dell’indipendenza: Il requisito

dell’indipendenza deve sussistere per il revisore legale, per la società di
revisione legale, per la sua rete (se applicabile), per i membri del CdA, per
i suoi dirigenti, per i suoi dipendenti e qualsiasi persona fisica i cui servizi
sono messi a disposizione o sono sotto controllo del revisore o qualsiasi
persona direttamente o indirettamente collegata al revisore legale /
società di revisione, o comunque persona in grado di influenzare l’esito
della revisione legale (art. 10, comma 1ter).

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 Indipendenza (segue)
Divieti (art. 10, comma 2 e comma 3):
- Il revisore legale / società di revisione legale non effettuano la revisione di una
società ogniqualvolta sussistono rischi di autoriesame, di interesse personale, rischi
derivanti dal patrocinio legale, o da familiarità ovvero derivanti da relazioni
finanziarie, personali, d’affari, di lavoro, o di altro genere instaurate con la società
sottoposta a revisione (art. 10 comma 2);

- Il revisore legale / società di revisione e personale professionale non possono

detenere strumenti finanziari emessi o garantiti dalla società sottoposta a
revisione legale e devono astenersi da qualsiasi operazione su tali strumenti (salvo
che si tratti di strumenti detenuti in regimi di investimento collettivo diversificati
quali fondi pensione o assicurazione vita (art. 10 comma 3).

- Il revisore legale non può rivestire cariche sociali negli organi di

amministrazione della società revisionata, né prestare lavoro autonomo o
subordinato se non sia decorso almeno un anno dalla cessazione dell’attività di
revisore legale (art. 10 comma 7).

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 Indipendenza (segue)
Vincoli sui corrispettivi della revisione e retribuzione del
revisore
- Il corrispettivo per l’incarico di revisione legale non può essere subordinato
ad alcuna condizione, né essere determinato in funzione dei risultati della
revisione, né può dipendere in alcun modo dalla prestazione di servizi diversi
dalla revisione legale.

- Il corrispettivo per l’incarico di revisione legale deve essere determinato in

modo da garantire qualità e affidabilità dei lavori (dimensione e rischiosità
delle aree di bilancio della società revisionata, preparazione tecnica e
esperienza del revisore, adeguata supervisione del lavoro di revisione).

- La retribuzione dei dipendenti della società di revisione non può essere

in alcun modo determinata in base all’esito delle revisioni compiute.

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – La responsabilità del revisore 17

 Indipendenza (segue)
Regali

Il revisore legale / società di revisione, responsabili chiave, il personale

professionale e qualsiasi persona fisica i cui servizi sono messi a
disposizione del revisore legale / della società di revisione legale non
sollecitano o non accettano regali o favori di natura pecuniaria e non
pecuniaria dalla società sottoposta a revisione o da qualsiasi ente ad esso
legato, salvo nel caso in cui un terzo informato, obiettivo e ragionevole
considererebbe il loro valore trascurabile o insignificante.

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – La responsabilità del revisore 18

 Indipendenza (segue)

Preparazione revisione
Prima di accettare un incarico il revisore legale / società di revisione
deve valutare e documentare:
a) Possesso requisiti di indipendenza;
b) Eventuale presenza di rischi e misure adottare per mitigarli;
c) Disponibilità del personale competente, tempo e risorse necessari a
svolgere incarico;
d) L’abilitazione del responsabile dell’incarico di revisione legale.

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – La responsabilità del revisore 19

 Indipendenza (segue)
Organizzazione interna
La società di revisione deve definire direttive e procedure per assicurare il
rispetto delle norme sull’indipendenza. Tali direttive devono includere:
- Procedure amministrativo – contabili e sistemi di controllo interno adeguati
per identificare rischi di indipendenza e adottare le necessarie azioni
correttive.
- Procedure configurate per conseguire una ragionevole sicurezza che i
dipendenti dispongano delle conoscenze ed esperienze adeguate per
svolgere l’incarico.
- Procedure che prevedano annualmente la valutazione dell’adeguatezza e
dell’efficacia del sistema di controllo interno adottato.
- Procedure in materia di retribuzione atte a fornire incentivi sulla qualità e
non sull’esito della revisione legale.

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – La responsabilità del revisore 20

 Indipendenza (segue)
Organizzazione del lavoro
In ogni lavoro di revisione deve essere designato un responsabile
dell’incarico.

Ai fini dell’indipendenza questi deve:

- essere attivamente coinvolto nello svolgimento dell’incarico.
- dedicare sufficiente tempo allo svolgimento dell’incarico.

Il revisore legale / società di revisione deve creare un fascicolo di revisione per

ogni incarico di revisione legale contenente tutti i dati e le informazioni
necessarie alla verifica del rispetto delle disposizioni del D.Lgs 39/2010, con
particolare riferimento al requisito dell’indipendenza.

LA REVISIONE LEGALE DEI CONTI – La responsabilità del revisore 21

 Indipendenza (segue)
Requisiti di indipendenza aggiuntivi per EIP
Trattasi di ulteriori requisiti già esaminati in sede di esame delle novità
introdotte dal D.Lgs 135/2016
- Durata incarico: 9 anni.
- Responsabile dell’incarico non più di 7 anni.
- Divieto di rivestire cariche sociali è di due anni.
- Divieto, per soggetti che sono stati direttori generali, amministratori o
dirigenti preposti, di svolgere la revisione legale della società se non
sia decorso almeno un biennio dalla cessazione della loro carica.
- Divieto di svolgimento di servizi diversi dalla revisione legale.
- Limite ai corrispettivi derivanti da servizi diversi dalla revisione
legale.

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