Regime Forfetario, Minimi e Semplificata Per Cassa PDF

GUIDE OPERATIVE
2020
REGIME
FORFETARIO, MINIMI
E SEMPLIFICATA
PER CASSA
Regime forfetario,
limiti e cause di esclusione
Regime dei minimi
Contabilità semplificata per cassa
Ingresso ed uscita dai regimi agevolati:

riflessi IVA e reddituali
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Francesca Rosa, Elisabetta Casari, Martina Tolotti, Claudia Romano, Cristina Santoni
Area Servizi Fiscali Paolo Chizzola, Paolo Bidoli, Mattia Guadagnini, Ivan Malench, Stefano Mattevi,
Paolo Monticelli, Laura Novello, Francesca Pasquali
Grafica e Impaginazione Luisa Agostini, Elio Nicolussi, Mauro Robol, Antonio Santostasi, Matteo Tabarelli
Stampa Litografia SEAC - Febbraio 2020
Area Marketing e Commerciale Alejandro Rodriguez - editoria@seac.it
L’elaborazione dei testi, ancorché curata con scrupolosa attenzione, esprime l’opinione della Seac e non impegna alcuna responsabilità
Indice
INDICE
Sezione Prima - IL REGIME FORFETARIO

Premessa.................................................................................................................................................................. pag. 12

Requisiti per accedere al regime agevolato..................................................................................................... pag. 13
Limite dei ricavi/compensi............................................................................................................................... » 13
Spese per l’impiego di lavoratori..................................................................................................................... » 18
Limite redditi lavoro dipendente..................................................................................................................... » 18
Cessioni all’esportazione................................................................................................................................... » 19
Verifica dei requisiti di accesso al regime forfetario: decorrenza............................................................... » 19

Fattispecie di esclusione...................................................................................................................................... pag. 20
Contribuenti che si avvalgono di regimi speciali IVA................................................................................. » 20
Soggetti non residenti........................................................................................................................................ » 22
Cessione di fabbricati o porzioni di fabbricati e di autovetture.................................................................. » 23
Partecipazioni in società di persone/associazioni anche in partecipazione/imprese familiari............ » 23
Precedente attività di lavoro dipendente....................................................................................................... » 30
Limite reddito lavoro dipendente.................................................................................................................... » 32
Sintesi delle principali risposte ad interpello................................................................................................ » 34

Semplificazioni e adempimenti ai fini IVA..................................................................................................... pag. 42
Semplificazioni degli adempimenti IVA......................................................................................................... » 43
Detrazione dell’IVA sugli acquisti................................................................................................................... » 51
Operazioni con l’estero...................................................................................................................................... » 51
Comportamento da tenere in caso di adozione del regime forfetario....................................................... » 55
Esonero da ulteriori adempimenti................................................................................................................... » 57

Semplificazioni e adempimenti ai fini delle imposte dirette...................................................................... pag. 58
Imposte sui redditi............................................................................................................................................. » 58
IRAP..................................................................................................................................................................... » 63
ISA, studi di settore e parametri...................................................................................................................... » 63
Versamenti e dichiarazioni telematiche......................................................................................................... » 64
Comunicazioni relative alla dichiarazione precompilata............................................................................ » 65

Determinazione del reddito................................................................................................................................ pag. 66
La determinazione del reddito........................................................................................................................ » 66
Perdite fiscali...................................................................................................................................................... » 72
Riflessi ai fini IRPEF.......................................................................................................................................... » 73
Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa 3

Indice

Imposta sostitutiva................................................................................................................................................ pag. 77
Effetti sulla tassazione del reddito.................................................................................................................. » 77
Modalità di versamento.................................................................................................................................... » 79

Contribuenti forfetari start up........................................................................................................................... pag. 82
L’agevolazione per le c.d. start up.................................................................................................................... »
82
Le condizioni per essere considerati start up................................................................................................ » 83
Contribuenti forfetari “start up” nel 2015....................................................................................................... » 88

La determinazione dei contributi previdenziali e il regime agevolato contributivo............................. pag. 90
La determinazione dei contributi previdenziali........................................................................................... » 90
Il regime agevolato contributivo...................................................................................................................... » 91

Esempi di fatturazione dei ricavi/compensi.................................................................................................... pag. 98

Accertamento, sanzioni e compliance............................................................................................................... pag. 108
Decadenza dal regime a seguito di accertamento........................................................................................ » 109
Comunicazioni per l’adempimento spontaneo in presenza di presunte anomalie................................. » 110

Contribuenti forfetari e passaggi di regime................................................................................................... pag. 111
Le regole per i passaggi di regime.................................................................................................................. » 111
La riforma dei regimi fiscali agevolati............................................................................................................ » 111
La scelta del regime fiscale dal 2020 per i contribuenti forfetari nel 2019................................................. » 112
Riepilogo............................................................................................................................................................. » 115
Il professionista ed il transito da semplificata e regime forfetario............................................................. » 116

Comunicazioni per l’applicazione del regime forfetario all’inizio dell’attività...................................... pag. 117
Contribuenti che iniziano l’attività................................................................................................................. » 117

L’ingresso nel regime fiscale agevolato............................................................................................................ pag. 123
Rettifica detrazione IVA.................................................................................................................................... »
124
Operazioni ad esigibilità differita nell’anno precedente all’ingresso........................................................ » 128
Credito IVA dell’ultima dichiarazione............................................................................................................ » 128
Eliminazione dei fenomeni di salti o duplicazione di imposizione........................................................... » 129
Componenti rinviati da precedenti periodi d’imposta................................................................................ » 131

Versamento dell’acconto, anche in caso di passaggi di regime................................................................... pag. 132
Versamento degli acconti ................................................................................................................................. »
133
Acconti 2020 per soggetti forfetari provenienti da altri regimi.................................................................. » 134
Acconti in caso di fuoriuscita dal regime forfetario..................................................................................... » 135

L’uscita dal regime forfetario: riflessi IVA e reddituali................................................................................ pag. 136
Emissione delle fatture a seguito di uscita dal regime forfetario............................................................... » 137
Rettifica della detrazione IVA (a favore)......................................................................................................... » 140
Eliminazione dei fenomeni di salti o duplicazioni d’imposta.................................................................... » 144
Beni strumentali acquistati prima della fuoriuscita dal regime forfetario............................................... » 145
Cessione di beni strumentali dopo l’uscita dal regime forfetario.............................................................. » 146
Massimizzazione dei benefici prima di uscire dal regime.......................................................................... » 147
Uscita dal regime forfetario e Modelli ISA.................................................................................................... » 148
4 Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa

Indice

Il regime dei contribuenti minimi e forfetario a confronto......................................................................... pag. 149

La dichiarazione dei redditi per i contribuenti forfetari.............................................................................. pag. 150
La compilazione del quadro LM per i contribuenti forfetari...................................................................... » 150
SEZIONE II - Regime forfetario - Determinazione del reddito....................................................................... » 151
SEZIONE III - Determinazione dell’imposta dovuta........................................................................................ » 159
SEZIONE IV - Perdite non compensate............................................................................................................... » 164
Obblighi informativi per forfetari e la compilazione del quadro RS......................................................... » 164

Valutazione di convenienza regime forfetario - ordinario.......................................................................... pag. 167
Esclusione da IVA.............................................................................................................................................. » 167
Contributi previdenziali................................................................................................................................... » 168
Altre variabili..................................................................................................................................................... » 168
Tempistica per la scelta..................................................................................................................................... » 169
Esempi di valutazione....................................................................................................................................... » 169
Sezione Seconda - IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI

Premessa.................................................................................................................................................................. pag. 176

Soggetti interessati............................................................................................................................................... pag. 177

I requisiti di novità per l’accesso al regime agevolato................................................................................... pag. 179
I requisiti “di novità” dell’attività esercitata (art. 27, comma 2, D.L. n. 98/2011) ...................................... » 179

I requisiti ex Legge n. 244/2007.......................................................................................................................... pag. 184
I requisiti di permanenza (comma 96, Legge n. 244/2007).......................................................................... » 184
Le fattispecie di esclusione (comma 99, Legge n. 244/2007)........................................................................ » 192

Durata del regime................................................................................................................................................. pag. 197
Limite “ordinario” - 5 anni............................................................................................................................... »
197
Limite maggiorato per i giovani - compimento dei 35 anni........................................................................ » 198

Imposta sostitutiva................................................................................................................................................ pag. 199
Effetti sulla tassazione del reddito.................................................................................................................. »
199
Modalità e termini di versamento................................................................................................................... » 200

Decadenza dal regime.......................................................................................................................................... pag. 202
Decadenza dal regime per mancanza dei requisiti...................................................................................... » 202

L’uscita dal regime dei minimi: riflessi IVA e reddituali............................................................................. pag. 207
Emissione delle fatture a seguito di uscita dal regime dei minimi............................................................ » 208
Rettifica della detrazione IVA (a favore)......................................................................................................... » 210
Passaggi da regimi di contabilità per cassa a regimi per competenza ..................................................... » 214
Beni strumentali acquistati prima della fuoriuscita dal regime dei minimi............................................ » 215
Massimizzazione dei benefici prima di uscire dal regime.......................................................................... » 216

Indice
Uscita dal regime dei minimi e Modelli ISA................................................................................................. »

216
Utilizzo perdite dopo l’uscita dal regime dei minimi e Mod. REDDITI.................................................... » 217

Versamento dell’acconto in caso di passaggio di regime e fuoriuscita..................................................... pag. 219
Acconti in caso di fuoriuscita dal regime dei minimi.................................................................................. » 219
Schema riassuntivo............................................................................................................................................ » 220

Semplificazioni e adempimenti ai fini IVA..................................................................................................... pag. 221
Semplificazioni degli adempimenti IVA......................................................................................................... » 221
Detrazione dell’IVA sugli acquisti................................................................................................................... » 228
Acquisti intracomunitari di beni e prestazioni di servizi ricevute............................................................ » 229
Cessioni intracomunitarie di beni e prestazioni di servizi rese................................................................. » 230
Reverse charge ................................................................................................................................................... » 232
Esonero da ulteriori adempimenti................................................................................................................... » 234

Semplificazioni e adempimenti ai fini delle imposte dirette...................................................................... pag. 235
IRAP..................................................................................................................................................................... » 237
Applicazione degli ISA...................................................................................................................................... » 237
Versamenti e dichiarazioni telematiche......................................................................................................... » 237

Determinazione del reddito e dei contributi previdenziali........................................................................ pag. 238
Applicazione del principio di cassa................................................................................................................ » 238
Componenti positivi e negativi di reddito..................................................................................................... » 239
Regole di deducibilità delle spese ................................................................................................................... » 245
Perdite fiscali...................................................................................................................................................... » 247
Contributi previdenziali................................................................................................................................... » 248
Riflessi ai fini IRPEF.......................................................................................................................................... » 249

Esempi di fatturazione dei ricavi/compensi.................................................................................................... pag. 250

Accertamento, sanzioni e compliance............................................................................................................... pag. 259
Decadenza dal regime a seguito di accertamento........................................................................................ » 259
Comunicazioni per l’adempimento spontaneo in presenza di presunte anomalie................................. » 261

Contribuenti minimi e passaggi di regime..................................................................................................... pag. 262
Le regole per i passaggi di regime.................................................................................................................. » 262
La riforma dei regimi fiscali agevolati............................................................................................................ » 262
La scelta del regime fiscale dal 2020 per i contribuenti minimi nel 2019.................................................. » 263
Riepilogo............................................................................................................................................................. » 265

La dichiarazione dei redditi per i contribuenti minimi................................................................................ pag. 266
La compilazione del quadro LM per i contribuenti minimi....................................................................... » 267
Sezione I - Determinazione del reddito............................................................................................................... » 267
Sezione III - Determinazione dell’imposta dovuta............................................................................................ » 271
Sezione IV - Perdite non compensate................................................................................................................... » 275

Indice
Sezione Terza - IL REGIME DI CONTABILITÀ SEMPLIFICATA PER CASSA

Premessa.................................................................................................................................................................. pag. 280

Soggetti ammessi.................................................................................................................................................. pag. 281
Limiti per l’accesso alla contabilità semplificata........................................................................................... » 282
Verifica limiti ricavi .......................................................................................................................................... » 282
Opzione per il regime ordinario...................................................................................................................... » 284

Determinazione del reddito d’impresa e riporto delle perdite................................................................... pag. 286
Componenti tassabili/deducibili per cassa.................................................................................................... » 290
Componenti tassabili/deducibili per competenza........................................................................................ » 292
Componenti non deducibili ............................................................................................................................. » 295
Irrilevanza delle rimanenze............................................................................................................................. » 295
Passaggio di regime (da competenza a cassa)............................................................................................... » 296
Regime delle perdite.......................................................................................................................................... » 296

Obblighi contabili................................................................................................................................................. pag. 300
1. Tenuta di due registri distinti (incassi/pagamenti).................................................................................. » 301
2. Tenuta dei soli registri IVA e indicazione mancati incassi/pagamenti................................................. » 302
3. Tenuta dei soli registri IVA e presunzione di incasso/pagamento......................................................... » 304
Commercio al minuto e attività assimilate (scontrini e ricevute fiscali)................................................... » 305
Soggetti che applicano regimi speciali IVA................................................................................................... » 307
Dichiarazione IVA precompilata e tenuta dei registri.................................................................................. » 309

Regole di passaggio da competenza a cassa (o viceversa)............................................................................. pag. 311
Gestione delle rimanenze nel primo periodo del regime “per cassa”....................................................... »
311
Irrilevanza di componenti già computati “per competenza” (e viceversa)............................................... » 317

IRAP......................................................................................................................................................................... pag. 321
Disciplina IRAP.................................................................................................................................................. » 321
Componenti positivi IRAP............................................................................................................................... » 325
Componenti negativi......................................................................................................................................... » 325
Componenti non deducibili.............................................................................................................................. » 326
Tavola di sintesi.................................................................................................................................................. » 326

Contabilità semplificata e passaggi di regime................................................................................................ pag. 329
Le regole per i passaggi di regime.................................................................................................................. »
329
La scelta del regime fiscale dal 2020 per i contribuenti in contabilità semplificata nel 2019.................. » 330
La scelta del regime fiscale dal 2020 per i contribuenti in contabilità ordinaria nel 2019...................... » 331
Opzione per il c.d. “metodo di registrazione”............................................................................................... » 332

Quadro RG - Impresa in contabilità semplificata........................................................................................... pag. 333
Codice attività e applicazione ISA........................................................................................................................ » 334
Codice attività (colonna 1)................................................................................................................................ » 334
Isa: cause di esclusione (Colonna 2)................................................................................................................ » 334

Indice
Determinazione del reddito.................................................................................................................................. » 337

Autoconsumo, finalità estranee, rivalutazioni.............................................................................................. » 339
Trasferimento d’azienda a titolo gratuito....................................................................................................... » 340
Rateizzazione...................................................................................................................................................... » 340
Modalità di compilazione................................................................................................................................. » 340
Cessione dei contratti di leasing...................................................................................................................... » 342
Contributi in conto capitale.............................................................................................................................. » 342
Componenti negativi......................................................................................................................................... » 347
Prestazioni di lavoro autonomo....................................................................................................................... » 349
Spese di vitto e alloggio per trasferte dei lavoratori dipendenti e assimilati........................................... » 349
Imprese autorizzate all’autotrasporto di merci............................................................................................. » 350
Rimborsi chilometrici........................................................................................................................................ » 350
Fabbricati concessi in uso a dipendenti trasferiti.......................................................................................... » 350
Adempimenti...................................................................................................................................................... » 351
Ammortamento immobilizzazioni materiali (articolo 102, TUIR)............................................................. » 351
Ammortamento immobilizzazioni immateriali (articolo 103 TUIR)......................................................... » 356
Maxi ammortamento per beni strumentali mobili in leasing..................................................................... » 357
Canoni di locazione (Finanziaria e non) e noleggio (cod. 3)....................................................................... » 365
Spese relative a più esercizi (cod. 7)................................................................................................................ » 365
Spese di rappresentanza (cod. 8)..................................................................................................................... » 366
Prestazioni alberghiere e di ristorazione (cod. 9) ......................................................................................... » 368
Rappresentanti di commercio e ristoratori (cod. 10)..................................................................................... » 368
Erogazioni liberali (cod. 12).............................................................................................................................. » 369
Spese di manutenzione e riparazione (cod. 13)............................................................................................. » 370
Partecipazione in società di persone o in GEIE (colonna 1)......................................................................... » 373
Partecipazione in società di capitali trasparenti (colonna 2)....................................................................... » 373
Partecipazione in società di comodo (colonna 3).......................................................................................... » 373
Totale (ultima colonna)...................................................................................................................................... » 374
Partecipazione in società di comodo (rigo RG26, colonna 3 compilata).................................................... » 374
Altri dati................................................................................................................................................................... » 378

Quadro VO - Comunicazione delle opzioni e revoche.................................................................................. pag. 381
Comportamento concludente........................................................................................................................... » 381
Modalità e termini di comunicazione............................................................................................................. » 381
Vincolo dell’opzione........................................................................................................................................... » 382
Sanzioni............................................................................................................................................................... » 382
La compilazione del quadro VO nel caso di passaggio di regime............................................................. » 382
Prospetto riassuntivo - Opzioni ai fini delle imposte sui redditi............................................................... » 385
Regimi fiscali agevolati..................................................................................................................................... » 385

Indice
NORMATIVA

Contribuenti forfetari
Legge 23 dicembre 2014, n. 190 - Estratto
Circolare dell’Agenzia delle Entrate 10 aprile 2019, n. 9
Circolare dell’Agenzia delle Entrate 4 aprile 2016, n. 10
Circolare dell’Agenzia delle Entrate 19 febbraio 2015, n. 6 - Estratto
Risoluzione 14 settembre 2018, n. 64

Contribuenti minimi
D.L. 6 luglio 2011, n. 98 - Estratto
Provvedimento 22 dicembre 2011 - Nuovi minimi
Estratto Finanziaria 2008
Decreto 2 gennaio 2008
Circolare n. 73/E/2007
Risoluzione n. 75/2015

Contabilità semplificata per cassa
Legge 11 dicembre 2016, n. 232 - Estratto
Circolare 13 aprile 2017, n. 11

Sezione Prima
Sezione Prima -
IL REGIME FORFETARIO
Sezione prima - Il regime forfetario
Premessa
PREMESSA
REGIME FORFETARIO
La Legge n. 190/2014 ha introdotto il regime fiscale c.d. “forfetario”.

Come noto, la Legge n. 145/2018, Legge di Bilancio 2019, ha previsto un’importante revisione, ampliando la platea
dei soggetti interessati.
Le disposizioni inerenti la Legge di Bilancio 2019 sono state applicate a decorrere dal 2019; pertanto, per valutare
l’accesso al regime forfetario già nel 2019, è stato necessario utilizzare i limiti e le cause di esclusione nella versio-
ne modificata dalla Legge di Bilancio 2019.
L’Agenzia delle Entrate, con Circolare 10 aprile 2019, n. 9, ha fornito chiarimenti in merito alle cause ostative
all’applicazione del regime forfetario, soprattutto a seguito dell’introduzione delle lettere d) e d-bis), all’art. 1, com-
ma 57, Legge n. 190/2014, da parte della Legge n. 145/2018.
Il regime agevolato è riservato alle persone fisiche che realizzano ricavi o compensi inferiori ad € 65.000, e prevede
la determinazione del reddito con l’applicazione ai ricavi/compensi di un coefficiente di redditività.
rio, reintroducendo:
Come vedremo, la Legge di Bilancio 2020 ha apportato modifiche rilevanti al regime forfeta-
N O V I TÀ :
la causa di esclusione dal regime, già in vigore fino al 2018, per i soggetti che nell’anno precedente
hanno percepito redditi di lavoro dipendente e redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ecce-
denti l’importo di € 30.000;
la condizione per l’accesso al regime forfetario relativa al limite delle spese sostenute per il personale
e per il lavoro accessorio, fissando un importo massimo pari ad € 20.000.
Inoltre ha previsto un sistema di premialità per incentivare l’utilizzo della fatturazione elettronica.
Per quanto riguarda le modifiche apportate dalla Legge di Bilancio 2020 al regime forfetario, con Risoluzione 11
febbraio 2020, n. 7, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che questo tipo di modifiche va valutato con riferimento al
2019 e decorrono già dal 2020: pertanto un contribuente per valutare l’accesso o per la permanenza nel regime for-
fetario nell’anno 2020 dovrà fare già riferimento ai nuovi requisiti e alle nuove cause ostative, introdotte dalla
Legge di Bilancio 2020.
Il reddito è assoggettato ad un’imposta sostitutiva pari al 15%.

Inoltre:
O per i contribuenti che intraprendono una nuova attività, per i primi cinque anni è prevista l’applicazione di
un’imposta sostitutiva pari al 5%;
O a favore delle imprese che applicano il regime forfetario, è previsto un regime agevolato ai fini contributivi, al
quale è possibile accedere su opzione, nel quale i contributi previdenziali sono ridotti del 35%.
Si ricorda inoltre che, dopo il 31 dicembre 2015 è sfumata la possibilità di accedere al regime dei contribuenti mini-
mi: è possibile permanervi fino a naturale scadenza di tale regime, mentre non è più possibile accedervi.
Il regime forfetario è dunque l’unico regime fiscale agevolato al quale è possibile aderire.
Nel corso della Sezione si metteranno in luce le caratteristiche del regime forfetario, gli aspetti comuni e le differen-
ze rispetto al regime fiscale di vantaggio ex art. 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011, riportando anche i chiarimenti for-
niti in passato dall’Amministrazione finanziaria con riferimento a precedenti regimi fiscali agevolati, nel caso in cui
possano essere estesi ai contribuenti forfetari.
Infine, in merito alle nuove cause ostative introdotte sono state riportate le più importanti Risposte ad interpello for-
nite dall’Agenzia delle Entrate nel corso del 2019.

Requisiti per accedere al regime agevolato
REQUISITI PER ACCEDERE AL REGIME
REGIME FORFETARIO
AGEVOLATO
Il regime forfetario è stato istituito dall’articolo 1, nei commi da 54 ad 89, Legge n. 190/2014.
I limiti ed i requisiti di accesso sono stati rivisti più di una volta: inizialmente dalla Legge n. 208/2015 (Legge di sta-
bilità 2016), successivamente dalla Legge di Bilancio 2019 ed infine con la Legge di Bilancio 2020.
Ai sensi del comma 54, art. 1, Legge n. 190/2014 nella versione antecedente le modifiche apportate nel corso degli
anni, potevano accedere al regime i soggetti che nell’anno precedente rispettavano alcune condizioni relative a:
O ricavi e compensi;
O spese per l’impiego di lavoratori;
O costo complessivo dei beni strumentali.
me forfetario,Come
N O V I TÀ : vedremo in seguito, la Legge di Bilancio 2020 ha apportato modifiche rilevanti al regi-
reintroducendo:
la causa di esclusione dal regime, già in vigore fino al 2018, per i soggetti che nell’anno precedente
abbiano percepito redditi di lavoro dipendente e redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente
eccedenti l’importo di € 30.000;
la condizione per l’accesso al regime forfetario relativo al limite delle spese sostenute per il personale
e per il lavoro accessorio, fissando un importo massimo pari ad € 20.000; si tratta di una soglia più alta
e meno stringente di quella inizialmente disposta (tale requisito, infatti, inizialmente fissato al limite di
€ 5.000 era stato soppresso dalla Legge di Bilancio 2019).
Inoltre ha previsto un sistema di premialità per incentivare l’utilizzo della fatturazione elettronica.
Limite ricavi/compensi pari ad € 65.000

per ogni tipo di attività
Spese per impiego lavoratori

≤ € 20.000
Regime forfetario Reintrodotti
Requisiti di accesso (Legge di Bilancio 2020)
Limite reddito da lavoro
dipendente /assimilato ≤ € 30.000
Costo beni strumentali al 31/12 Abrogato

≤ € 20.000 (Legge di Bilancio 2019)
LIMITE DEI RICAVI/COMPENSI

La possibilità di accedere nel regime forfetario (o di permanervi, se si è già nel regime) è riservata alle persone fisiche
esercenti attività di impresa, arte o professione che, nell’anno solare precedente, hanno conseguito ricavi o percepi-
to compensi, ragguagliati ad anno, non superiori a € 65.000 (limite previsto dall’art. 1, comma 54, Legge n. 190/2014.

8 AT T E N Z I O N E : La Legge di Bilancio 2020, che come detto in precedenza ha apportato modifiche rilevan-
ti al regime forfetario, ha riproposto il limite ricavi e compensi pari ad € 65.000 per aderire/rimanere nel
REGIME FORFETARIO
regime forfetario.
Tale limite rimane suddiviso per tipologia di attività, dato che a ciascun settore è associato un coefficiente di
redditività.
Tabella limiti ricavi/compensi e coefficienti di redditività
Limite Coefficiente
Prog. Gruppo di settore Codice attività ATECO 2007
ricavi/compensi redditività
1 Industrie alimentari e delle bevande (10 – 11) 40%

45 – (da 46.2 a 46.9) – (da 47.1 a 47.7)
2 Commercio all’ingrosso e al dettaglio 40%
– 47.9
Commercio ambulante e di prodotti alimentari e
3 47.81 40%
bevande
4 Commercio ambulante di altri prodotti 47.82 – 47.89 54%
5 Costruzioni e attività immobiliari (41 – 42 – 43) – (68) 86%
6 Intermediari del commercio 46.1 62%
7 Attività dei servizi di alloggio e di ristorazione (55 – 56) 65.000 40%
Attività professionali, scientifiche, tecniche, sani-
(64 – 65 – 66) – (69 – 70 – 71 – 72 – 73 –
8 tarie, di istruzione, servizi finanziari ed assicura- 78%
74 – 75) – (85) – (86 – 87 – 88)
tivi
(01 – 02 – 03) – (05 – 06 – 07 – 08 – 09)
– (12 – 13 – 14 – 15 – 16 – 17 – 18 – 19
– 20 – 21 – 22 – 23 – 24 – 25 – 26 – 27 –
28 – 29 – 30 – 31 –32 – 33) – (35) – (36 –
9 Altre attività economiche 67%
37 – 38 – 39) – (49 – 50 – 51 – 52 – 53) –
(58 – 59 – 60 – 61 – 62 – 63) – (77 – 78 –
79 – 80 – 81 – 82) – (84) – (90 – 91 – 92
– 93) – (94 – 95 – 96) – (97 – 98) – (99)
I ricavi e compensi rilevanti ai fini della determinazione del limite sono:

O per gli imprenditori individuali, quelli individuati negli articoli 57 e 85, TUIR;
O per gli esercenti arti e professioni, quelli individuati nell’articolo 54, TUIR.
8 AT T E N Z I O N E : Per i soggetti già in attività, le condizioni di accesso vanno verificate con riferimento
all’anno precedente.
Così, ad esempio, un architetto per accedere al regime forfetario dal 2020 dovrà verificare il valore dei com-
pensi 2019.
ESEMPIO
Un commerciante al dettaglio di frutta e verdura ha come codice attività il Codice ATECO 47.21.01 e nel 2019 ha re-
alizzato ricavi per € 55.000.
Considerato che il limite previsto è pari ad € 65.000, il contribuente, se già in regime forfetario nel 2019, può conti-
nuare ad adottare tale regime anche nel 2020.
Qualora, nel 2019 il commerciante fosse stato in regime ordinario, il mancato superamento di € 65.000 di ricavi gli
permette di aderire, dal 2020, al regime agevolato in argomento.

8 AT T E N Z I O N E : Secondo quanto affermato dalla relazione illustrativa alla Legge n. 190/2014, e conferma-
to nella Circolare 4 aprile 2016, n. 10, i ricavi che concorrono al raggiungimento della soglia comprendono
REGIME FORFETARIO
anche il valore normale dei beni destinati al consumo personale o familiare dell’imprenditore da attri-
buire in conformità alle disposizioni contenute nell’articolo 9, comma 3, TUIR.
La stessa relazione illustrativa precisa che l’autoconsumo risulta irrilevante dopo che il contribuente è entrato nel re-
gime, in quanto hanno rilevanza solo i ricavi che hanno avuto manifestazione numeraria.
8 AT T E N Z I O N E : Con Circolare 4 aprile 2016, n. 10, riprendendo quanto già esposto con Circolare n. 6/2015,
è stato chiarito che alla determinazione dell’ammontare conseguito concorrono anche i ricavi relativi alle
cessioni poste in essere con la Città del Vaticano e con San Marino.
RICAVI/COMPENSI PER MIGLIORAMENTO ISA

Ai sensi della versione originaria dell’articolo 1, comma 55, lettera a), Legge di Stabilità 2015, ai fini del computo
dell’ammontare dei ricavi/compensi non assumono rilevanza quelli connessi all’eventuale adeguamento agli stu-
di di settore o ai parametri.
Rileva, pertanto, solamente l’ammontare dei ricavi/compensi risultanti dalle scritture contabili.
8 AT T E N Z I O N E : Il citato comma 55 è stato modificato al fine di tener conto dell’introduzione degli “Indici
sintetici di affidabilità fiscale” (ISA). Infatti, secondo il nuovo dettato normativo non rilevano ai fini della
verifica della sussistenza del requisito per l’accesso al regime gli ulteriori componenti positivi (“adegua-
mento”), indicati in dichiarazione, per “migliorare” il proprio profilo di affidabilità e per accedere al regi-
me premiale, nonché ai fini IRAP/IVA, ex art. 9-bis, comma 9, D.L. n. 50/2017.
Contemporaneamente, è stato soppresso il primo periodo del comma 73 della Legge di Stabilità 2015 che dispone-
va la non applicabilità degli studi di settore e dei parametri ai contribuenti che si avvalgono del regime forfetario.
A tale proposito si ricorda che ai sensi del Decreto MEF 23 marzo 2018, gli ISA non si applicano nei confronti dei
contribuenti che si avvalgono del regime forfetario agevolato o del regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria
giovanile e lavoratori in mobilità.
8 AT T E N Z I O N E : Il problema non riguarda naturalmente i contribuenti che nell’anno precedente applica-

vano il regime dei minimi o quello forfetario. In tal caso, infatti, per tali soggetti gli studi di settore/para-
metri non trovano applicazione.
INDIVIDUAZIONE DEI RICAVI/COMPENSI: CASSA O COMPETENZA

Con Circolare 4 aprile 2016, n. 6 è stato chiarito che per la verifica dell’eventuale superamento del limite, si deve te-
ner conto del regime contabile applicato nell’anno di riferimento.
In altre parole, coloro che hanno operato in contabilità ordinaria devono calcolare l’ammontare dei ricavi conseguiti
applicando il criterio di competenza, mentre chi, ad esempio, ha applicato il regime fiscale di vantaggio, o la conta-
bilità semplificata, deve utilizzare il criterio di cassa.
Infatti, la Circolare 19 febbraio 2015, n. 6, quesito 9.6 fornisce il seguente chiarimento:
“D- Uno dei requisiti di accesso al nuovo regime forfetizzato previsto dalla legge di Stabilità 2015 è l’ammontare dei ri-
cavi, ragguagliato ad anno, conseguito nell’anno precedente. Come precisato nella relazione di accompagnamento, i ri-
cavi vanno assunti in base al criterio di competenza. Come fare se un artigiano o un commerciante nel 2014 ha appli-
cato il regime dei minimi (articolo 27 del DL 98/2011) con criterio di cassa e intende aderire al nuovo regime?
R- Ai sensi dell’articolo 1 della Legge di stabilità 2015 non possono applicare il regime forfetario coloro che nell’an-
no precedente hanno conseguito ricavi o percepito compensi superiori alle soglie fissate, per ciascuna attività,
nell’allegato 4. Il legislatore, nell’individuare questo parametro di verifica, ha inteso far riferimento alle dimensio-
ni dell’attività svolta dal contribuente, per consentire l’accesso al regime forfetario solo a realtà economiche di pic-
cole dimensioni.

Si ritiene, quindi, che l’ammontare dei ricavi conseguiti nell’anno precedente a quello in cui si intende ap-
plicare il regime forfetario, debba essere individuato con riferimento al regime utilizzato in quel perio-
REGIME FORFETARIO
do di imposta. Pertanto, coloro che nell’anno precedente hanno applicato il regime ordinario di determinazione del
reddito di impresa, ovvero il regime delle imprese minori, effettueranno la verifica richiesta dalla Legge di stabilità con
riferimento ai ricavi imputati secondo il criterio della competenza. Diversamente, coloro che nell’anno precedente
hanno applicato il regime fiscale di vantaggio che prevede l’imputazione dei ricavi con il criterio di cas-
sa, effettueranno la verifica con riferimento a questa modalità di imputazione”.
ESEMPIO
Un agente di commercio che nel 2019 era:

O in regime ordinario (contabilità ordinaria), deve considerare le provvigioni maturate nel 2019, ancorché fattura-
te nel 2020;
O nel regime dei minimi o in contabilità semplificata, dovrà considerare tutte le fatture incassate nel 2019.
Per i lavoratori autonomi non si pone alcun problema, in quanto sia per il periodo precedente l’ingresso al regi-
me forfetario, sia per i periodi successivi, assumono rilevanza i compensi percepiti valutati secondo il princi-
pio di cassa.
Inoltre, la Relazione illustrativa alla Legge di Stabilità 2015 ha precisato che i ricavi di competenza dell’anno prece-
dente a quello di accesso al regime rilevano anche se relativi ad un’attività cessata diversa da quella iniziata nel
corso dell’anno successivo e per la quale si intende usufruire del regime forfetario:
“In sostanza, i ricavi conseguiti nell’anno solare precedente prescindono, totalmente, dall’attività a cui gli stes-
si si riferiscono, pertanto la posizione del contribuente va considerata nel suo insieme e non in relazione alla speci-
fica attività svolta.”
RAGGUAGLIO DEI RICAVI/COMPENSI

In caso di esercizio dell’attività per periodi inferiori all’anno, i ricavi conseguiti e/o i compensi percepiti vanno
ragguagliati ad anno e confrontati con le soglie previste dall’Allegato 4 alla Legge n. 190/2014.
Tale situazione interessa principalmente i contribuenti che hanno iniziato l’attività in corso d’anno ed intendono
adottare nel periodo d’imposta successivo il regime agevolato.
ESEMPIO N. 1
Un venditore ambulante di prodotti alimentari (codice attività 47.81.XX) ha iniziato l’attività in data 1° aprile 2019,
adottando la contabilità semplificata, ed ha percepito ricavi per un importo pari a € 24.000,00.
I ricavi percepiti, ragguagliati ad anno, risultano pari a € 31.855,00 (€ 24.000,00 x 365/275).
Per verificare le condizioni d’accesso per il 2020, tale importo va confrontato con la soglia di € 65.000: la soglia non
è stata superata ed è quindi possibile accedere al regime.
ESEMPIO N. 2
Un consulente in materia di sicurezza (codice attività 74.90.29) ha iniziato la sua attività in data 15 ottobre 2019 ed ha
percepito compensi per un importo pari a € 15.000,00.
Considerato che tali compensi, ragguagliati ad anno, sono pari a € 71.103,90 (€ 15.000,00 x 365/77), nel 2020 il contri-
buente non può applicare il regime forfetario, poiché ha superato la soglia di € 65.000.

ESERCIZIO DI PIÙ ATTIVITÀ
REGIME FORFETARIO
In caso di esercizio contemporaneo di attività contraddistinte da differenti codici Ateco, si assume la somma dei
ricavi/compensi relativi alle diverse attività, in luogo del limite più elevato dei ricavi/compensi relativi alle diver-
se attività esercitate.
ESEMPIO N. 1
Agente di commercio Codice Ateco 46.18.2X

Commercio all’ingrosso Codice Ateco 46.52.0X
Ricavi nell’anno precedente:
O da provvigioni € 35.000
O da attività di commercio € 25.000
ricavi totali € 60.000
La soglia di riferimento è pari ad € 65.000; il contribuente può accedere al regime forfetario perché la somma dei
ricavi (€ 60.000) è inferiore a tale soglia.
E S E M P I O N . 2 - Superamento della soglia
Ricavi nell’anno precedente:

O da provvigioni € 35.000;
O da attività di commercio € 43.000
ricavi totali € 78.000
I ricavi totali (€ 78.000) superano la soglia di riferimento (€ 65.000); pertanto il contribuente non può accedere al re-
gime forfetario.
DIRITTI D’AUTORE
L’Agenzia delle Entrate, con Circolare 10 aprile 2019, n. 9, ha precisato che i proventi conseguiti a titolo di diritti
d’autore devono includersi nel calcolo della soglia di € 65.000.
In proposito, l’Agenzia richiama l’articolo 53, comma 2, lettera b), TUIR, il quale considera redditi di lavoro autono-
mo “i redditi derivanti dalla utilizzazione economica, da parte dell’autore o inventore, di opere dell’ingegno, di brevetti industriali
e di processi, formule o informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico, se non sono
conseguiti nell’esercizio di imprese commerciali”.
Considerata la peculiare natura dei predetti redditi, l’Agenzia nella citata Circolare ha precisato che i proventi con-
seguiti a titolo di diritti d’autore concorrono alla verifica del limite di € 65.000 solamente se correlati con l’attività
di lavoro autonomo svolta. Tale circostanza si ritiene sussistente qualora, sulla base di un esame degli specifici fatti
e circostanze, tali proventi non verrebbero conseguiti in assenza dello svolgimento dell’attività di lavoro autonomo.
INDENNITÀ DI MATERNITÀ
Nel corso di un incontro con la stampa specializzata ad inizio 2020, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che l’inden-
nità di maternità non va considerata al fine della verifica del limite di ricavi per l’accesso o la permanenza nel
regime.
Tale importo, infatti, non costituisce ricavo o compenso.
Peraltro si tratta della riproposizione di un chiarimento già fornito, con la Circolare 30 maggio 2012, n. 17, in relazio-
ne ai contribuenti minimi.

SPESE PER L’IMPIEGO DI LAVORATORI

REGIME FORFETARIO
La seconda condizione per poter aderire e permanere nel regime, è individuata nell’art. 1, comma 54, lett. b), Leg-
ge n. 190/2014, introdotta dalla Legge di Bilancio 2020.
so al regimeLaforfetario,
Legge di Bilancio 2020 ha introdotto all’art. 1, comma 54, la lett. b), che prevede, per l’acces-
N O V I TÀ :
un limite alle spese sostenute per il personale e per il lavoro accessorio (da par-
te dell’imprenditore o lavoratore autonomo) fissato ad un importo pari a € 20.000 lordi annui.
Si precisa che tale limite, inizialmente fissato in € 5.000, era stato soppresso dalla Legge di Bilancio 2019.
Limite spese
Versione originaria: Legge di Bilancio 2019 Legge di Bilancio 2020
per personale e
€ 5.000 nessun limite € 20.000
lavoro accessorio
Pertanto, per l’accesso al regime forfetario, deve essere verificato che nell’anno precedente sia rispettato il limite di
€ 20.000 relativamente a spese per:
O lavoratori dipendenti;
O lavoro accessorio di cui all’articolo 70, D.Lgs. n. 276/2003 (voucher); considerato che tale disposizione è abrogata
è da ritenere che di fatto tale previsione non trovi applicazione;
O collaboratori coordinati e continuativi o collaboratori a progetto, ossia soggetti titolari di redditi di cui all’art.
50, comma 1, lett. c) e c)-bis, TUIR;
O spese per prestazioni di lavoro effettuate dall’imprenditore medesimo o dai suoi familiari, di cui all’art. 60,
TUIR, ossia prestazioni non ammesse in deduzione ai fini reddituali;
O compensi corrisposti ad associati in partecipazione con apporto di esclusivo lavoro, titolari di redditi di cui
all’art. 53, comma 2, lett. c), TUIR.
8 AT T E N Z I O N E : Nel computo del limite di € 20.000 vanno inclusi sia il costo per la retribuzione, sia quel-
lo per gli oneri sociali e i contributi assistenziali (INPS e INAIL).
Si ritiene che non concorrano alla formazione del limite di € 20.000 i compensi erogati per lavoro autono-
mo occasionale compresi quelli per lavoro occasionale disciplinato dall’art. 54-bis, D.L. n. 50/2017 (nuovi
voucher).
LIMITE REDDITI LAVORO DIPENDENTE
Legge n. 190/2014
La lettera d) dell’art. 1, comma 692, Legge di Bilancio 2020 reintroduce al comma 57, art. 1,
N O V I TÀ :
la causa ostativa secondo la quale non è consentito l’accesso al regime forfetario per i
soggetti che nell’anno precedente abbiano percepito redditi di lavoro dipendente e redditi assimilati a
quelli di lavoro dipendente eccedenti l’importo di € 30.000 (non è previsto un ragguaglio in base ai mesi
lavorati).
Tuttavia non scatta la causa di esclusione se il rapporto di lavoro è cessato.
¯ Si veda il paragrafo “Limite del reddito da lavoro dipendente/pensione” all’interno del capitolo “Fattispecie di esclusione”.

CESSIONI ALL’ESPORTAZIONE
REGIME FORFETARIO
A differenza di quanto accade per il regime dei minimi, non è di ostacolo all’adozione del regime agevolato l’aver
effettuato cessioni all’esportazione (lett. a), comma 96, Legge n. 244/2007).
Secondo la Circolare 4 aprile 2016, n. 10, infatti, tali operazioni (in particolare, esportazioni ed operazioni assimi-
late), non sono state considerate di per sé indice di un’attività di maggiori dimensioni, incompatibile con il regime
forfetario.
8 AT T E N Z I O N E : L’articolo 7-sexies, D.L. n. 193/2016, ha disposto che le cessioni all’esportazione ex artt.

8, 8-bis, 9, 71 e 72, D.P.R. n. 633/1972, siano ammesse nei limiti e secondo le modalità stabilite dal Mini-
stero dell’Economia e delle Finanze con un apposito Decreto, che tuttavia a tutt’oggi non è ancora stato
emanato.
VERIFICA DEI REQUISITI DI ACCESSO AL REGIME FORFETARIO: DECORRENZA

Requisiti di accesso e cause ostative vanno verificate avendo riguardo all’anno precedente quello di riferimento.
Come è accaduto in occasione delle modifiche apportate al regime negli anni precedenti, questo tipo di modifiche
va valutato con riferimento al 2019: quindi, un contribuente per valutare l’accesso o per la permanenza nel regime
forfetario nell’anno 2020 dovrà fare già riferimento ai nuovi requisiti e alle nuove cause ostative.
portate dallaConLegge
Risoluzione 11 febbraio 2020, n. 7, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che le modifiche ap-
N O V I TÀ :
di Bilancio 2020 al regime forfetario, di cui ai commi 54-89, Legge n. 190/2014, decor-
rono già dal 2020.
Pertanto, non possono accedere al regime forfetario nel 2020 i contribuenti che:
O nel 2019 hanno superato i limiti previsti nel comma 54, compreso il nuovo limite di spese per personale e la-
voro accessorio non superiore ad € 20.000;
O integrano le cause di esclusione di cui al comma 57, compresa la nuova lettera d-ter), che preclude il regime per
i soggetti che nel 2019 conseguono redditi di lavoro dipendente e/o assimilati in misura superiore a € 30.000.
Secondo l’Amministrazione finanziaria non vi è, infatti, contrasto con le disposizioni dello Statuto del contribuente.

Fattispecie di esclusione
FATTISPECIE DI ESCLUSIONE
REGIME FORFETARIO
Nell’art. 1, comma 57, Legge n. 190/2014 sono individuate le fattispecie di esclusione (cause ostative) dall’applica-
zione del regime forfetario.
Si tratta di ipotesi di incompatibilità tra regime forfetario e particolari situazioni di seguito descritte, che riprendono
in parte quelle previste per il regime dei minimi elencate all’articolo 1, comma 99, Legge n. 244/2007.
In particolare, non possono applicare il regime forfetario i contribuenti che:
a) si avvalgono di regimi speciali IVA;
b) risultano non residenti;
c) effettuano in via esclusiva o prevalente cessioni di immobili ex art. 10, n. 8, D.P.R. n. 633/1972 e di mezzi di
trasporto nuovi ex art. 53, comma 1, D.L. n. 331/1993;
d) partecipano, contemporaneamente all’esercizio dell’attività, a società di persone, ad associazioni o a imprese
familiari, ex art. 5 TUIR; ovvero controllano direttamente o indirettamente SRL o associazioni in partecipa-
zione, le quali esercitano attività economiche direttamente o indirettamente riconducibili a quelle svolte da-
gli esercenti attività d’impresa, arti o professioni;
d-bis) svolgano attività prevalentemente nei confronti di datori di lavoro con i quali sono in corso rapporti di
lavoro o erano intercorsi rapporti di lavoro nei due precedenti periodi d’imposta; sono eslcusi i sogget-
ti che iniziano una nuova attività dopo il periodo di praticantato obbligatorio ai fini dell’esercizio di arti o
professioni;
d-ter) nell’anno precedente hanno percepito redditi di lavoro dipendente e redditi assimilati a quelli di lavoro
dipendente, ex artt. 49 e 50, TUIR, eccedenti l’importo di € 30.000. La verifica di tale soglia è irrilevante se il
rapporto di lavoro è cessato.
ta” dall’art.La1, comma

causa ostativa di cui all’art. 1, comma 57, lettera d-ter), Legge n. 190/2014 è stata “reintrodot-
N O V I TÀ :
692, lettera d), Legge di Bilancio 2020.
CONTRIBUENTI CHE SI AVVALGONO DI REGIMI SPECIALI IVA

Ai sensi dell’art. 1, comma 57, lettera a), Legge n. 190/2014, non possono avvalersi del regime forfetario:
“le persone fisiche che si avvalgono di regimi speciali ai fini dell’imposta sul valore aggiunto o di regimi forfetari di de-
terminazione del reddito”.
Si tratta della preclusione per i soggetti che si avvalgono di:

O regimi speciali ai fini IVA, come già era previsto per il regime dei contribuenti minimi.
La Relazione illustrativa elenca le attività cui si fa riferimento, che riprendono quelle indicate nel Decreto mini-
steriale 2 gennaio 2008 per i minimi: il regime agevolato è incompatibile con l’esercizio delle seguenti attività:
e) agricoltura e attività connesse e pesca (artt. 34 e 34-bis, D.P.R. n. 633/1972);
f) vendita di sali e tabacchi (art. 74, comma 1, D.P.R. n. 633/1972);
g) commercio dei fiammiferi (art. 74, comma 1, D.P.R. n. 633/1972);
h) editoria (art. 74, comma 1, D.P.R. n. 633/1972);
i) gestione di servizi di telefonia pubblica (art. 74, comma 1, D.P.R. n. 633/1972);
j) rivendita di documenti di trasporto pubblico e di sosta (art. 74, comma 1, D.P.R. n. 633/1972);

k) intrattenimenti, giochi e altre attività di cui alla tariffa allegata al D.P.R. n. 640/1972 (art. 74, comma 6, D.P.R.
n. 633/1972);
REGIME FORFETARIO
l) agenzie di viaggi e turismo (art. 74-ter, D.P.R. n. 633/1972);
m) agriturismo (art. 5, comma 2, Legge n. 413/1991);
n) vendite a domicilio (art. 25-bis, comma 6, D.P.R. n. 600/1973);
o) rivendita di beni usati, di oggetti d’arte, d’antiquariato o da collezione (articolo 36, D.L. n. 41/1995);
p) agenzie di vendite all’asta di oggetti d’arte, antiquariato o da collezione (articolo 40-bis, D.L. n. 41/1995);
O regimi forfetari di determinazione del reddito (ad es. allevamento di animali o produzione di vegetali ecceden-
ti il limite di cui all’art. 32, comma 2, lett. b), TUIR).
8 AT T E N Z I O N E : L’esercizio di tali attività è incompatibile con il regime agevolato soltanto in vigenza del
regime stesso: in sostanza, l’aver esercitato una delle predette attività nell’anno precedente all’ingresso del
regime, consente invece l’adozione del regime forfetario.
§ Regimi speciali IVA

NO regime forfetario
§ Regimi forfetari redditi
Si segnala l’esclusione dal regime in esame dei c.d. “venditori porta a porta”, motivata più dalle caratteristiche del
regime ai fini delle imposte sui redditi che non ai fini IVA.
8 AT T E N Z I O N E : Secondo la Circolare 4 aprile 2016, n. 10, l’esercizio di un’attività esclusa dal regime for-
fetario in quanto soggetta ad un regime speciale IVA, ed espressiva ai fini dell’imposta sul reddito delle
persone fisiche di un reddito d’impresa o di lavoro autonomo, preclude l’accesso al regime per le altre at-
tività esercitate non in regime speciale.
Infatti, l’esercizio di un’attività soggetta ad un regime speciale IVA impedisce di avvalersi del regime
agevolato sia per le attività c.d. “speciali”, sia per le ulteriori attività d’impresa o lavoro autonomo svolte dal
contribuente, in quanto si tratta di un’esclusione di tipo soggettivo.
PRODUTTORI AGRICOLI CHE SVOLGONO ULTERIORI ATTIVITÀ D’IMPRESA O DI LAVORO AUTONOMO

Con riferimento al regime dei contribuenti minimi era prevista un’eccezione per i produttori agricoli che svolgono
ulteriori attività d’impresa o di lavoro autonomo, che si ritiene possa essere estesa anche al regime forfetario.
Come era ivi previsto, anche per il regime forfetario, in deroga a quanto sopra precisato, i produttori agricoli che
svolgono una delle attività di cui agli artt. 34 e 34-bis, D.P.R. n. 633/1972, entro i limiti previsti dall’articolo 32, TUIR
e pertanto produttiva di reddito fondiario, non esercitando attività d’impresa, possono utilizzare il regime agevo-
lato con riguardo alle altre attività d’impresa o arti e professioni svolte.
La motivazione di tale deroga risiede nella ratio del regime stesso, che intende agevolare i contribuenti di tipo marginale.
In particolare, se per tali contribuenti l’attività agricola determina esclusivamente un reddito agrario, è possibile l’a-
dozione del regime dei minimi/forfetario per l’ulteriore attività d’impresa o di lavoro autonomo esercitata.
8 AT T E N Z I O N E : In ogni caso, l’attività agricola in regime speciale non può rientrare nel regime agevo-
lato, a meno che la stessa non sia produttiva di reddito d’impresa ed il soggetto in questione opti per l’ap-
plicazione dell’IVA nei modi ordinari (Circolare 19 febbraio 2008, n. 12, quesito 4.1).
AGRITURISMO
Secondo il comma 57, lettera a), non possono avvalersi del regime forfetario soggetti che si avvalgono di regimi for-
fetari di determinazione del reddito.
Di conseguenza, l’attività di agriturismo si dovrebbe ritenere esclusa dal regime agevolato in commento in quanto
esercitata da soggetti che fruiscono già di un regime forfetario ai fini reddituali.

Si segnala che con riferimento al regime dei minimi, la Circolare n. 12/2008, al quesito 4.1 aveva precisato che l’atti-
vità di agriturismo ex art. 5, comma 2, Legge n. 413/1991 può essere attratta al regime dei minimi qualora il contri-
REGIME FORFETARIO
buente opti per l’applicazione dell’IVA nei modi ordinari.

Va però sottolineato che con riferimento alle cause ostative dei contribuenti minimi indicate nell’art. 1, comma 99,
Legge n. 244/2007 non era richiamato l’utilizzo di “regimi forfetari di determinazione del reddito”.
PATENT BOX
Secondo la Circolare 4 aprile 2016, n. 10, il regime forfetario è incompatibile anche con il regime opzionale di tas-
sazione agevolata (c.d. “Patent Box”) derivante dall’utilizzazione di alcune tipologie di beni immateriali, ovvero
marchi, brevetti e know-how, introdotto dall’art. 1, commi da 37 a 45, Legge n. 190/2014, con lo scopo di incentiva-
re gli investimenti in attività di ricerca e sviluppo.
Infatti, tale disciplina prevede, per tutti i soggetti titolari di reddito d’impresa, la parziale detassazione dei proven-
ti derivanti dallo sfruttamento dei citati beni immateriali, sul modello di altri Stati europei e in coerenza con stan-
dard internazionali condivisi.
SOGGETTI NON RESIDENTI

L’art. 1, comma 57, lettera b), Legge n. 190/2014, prevede che non possono avvalersi del regime forfetario:
“b) i soggetti non residenti, ad eccezione di quelli che sono residenti in uno degli Stati Membri dell’Unione Eu-
ropea o in uno Stato aderente all’Accordo sullo Spazio Economico Europeo che assicuri un adeguato scambio di in-
formazioni e che producono nel territorio dello Stato italiano redditi che costituiscono almeno il 75 per
cento del reddito complessivamente prodotto;”
Rispetto a quanto previsto relativamente ai contribuenti minimi, il concetto di soggetto non residente al quale è
precluso l’accesso al regime è più circoscritto. Infatti:
£ per i contribuenti minimi la non residenza comportava automaticamente l’esclusione dal regime agevolato;
£ per i contribuenti forfetari sono esclusi i non residenti, con un’eccezione, qualora tali soggetti:
¾ siano residenti in uno Stato membro UE o aderente all’Accordo sullo Spazio Economico Europeo (Norve-
gia, Islanda, Liechtenstein) che assicuri un adeguato scambio di informazioni;
¾ e producano nel territorio dello Stato italiano redditi che costituiscono almeno il 75% del reddito comples-
sivamente prodotto.
In presenza di queste due caratteristiche, i non residenti possono accedere al regime forfetario.
Secondo la Relazione illustrativa alla Legge, tale definizione è derivata da sopravvenuti orientamenti comunitari e,
secondo la Circolare 4 aprile 2016, n. 10 ha il fine di favorire un più ampio accesso al regime di favore.
8 AT T E N Z I O N E : Il requisito di residenza del soggetto va verificato con riferimento alla nozione stessa di
residenza, di cui all’articolo 2, comma 2, TUIR, ai sensi del quale:
“Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del perio-
do d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello
Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile”.
Iscritto all’anagrafe
per la maggior parte
Soggetto residente dell’anno
(almeno 183 gg.)
Domicilio/residenza nel territorio dello Stato

CESSIONE DI FABBRICATI O PORZIONI DI FABBRICATI E DI AUTOVETTURE
REGIME FORFETARIO
Non possono avvalersi del regime forfetario:
“c) i soggetti che in via esclusiva o prevalente effettuano cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato, di ter-
reni edificabili di cui all’articolo 10, primo comma, numero 8), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre
1972, n. 633, o di mezzi di trasporto nuovi di cui all’articolo 53, comma 1, del decreto legge del 30 agosto 1993 n.
331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427”.
Sono quindi esclusi dal regime forfetario i soggetti che in via esclusiva o prevalente effettuano operazioni di ces-
sione di:
O fabbricati o porzioni di fabbricato e terreni edificabili, di cui all’articolo 10, comma 1, n. 8, D.P.R. n. 633/1972;
O di mezzi di trasporto nuovi, di cui all’articolo 53, comma 1, D.L. n. 331/1993.
PARTECIPAZIONI IN SOCIETÀ DI PERSONE/ASSOCIAZIONI ANCHE IN PARTECIPAZIONE/

IMPRESE FAMILIARI
L’art. 1, comma 57, lettera d, Legge n. 190/2014 (modificato dalla Legge di Bilancio 2019) dispone che non possono
avvalersi del regime forfetario:
d) gli esercenti attività d’impresa, arti o professioni che partecipano, contemporaneamente all’esercizio
dell’attività, a società di persone, ad associazioni o a imprese familiari di cui all’articolo 5 del testo unico di cui al
decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, ovvero che controllano direttamente o indiret-
tamente società a responsabilità limitata o associazioni in partecipazione, le quali esercitano attivi-
tà economiche direttamente o indirettamente riconducibili a quelle svolte dagli esercenti attività d’im-
presa, arti o professioni”.
Di conseguenza, il regime forfetario in esame non può essere adottato dai soggetti che contemporaneamente all’e-
sercizio dell’attività:
O partecipano a:
¾ società di persone;
¾ associazioni anche in partecipazione,
¾ imprese familiari;
O controllano direttamente o indirettamente SRL o associazioni in partecipazione, che esercitano attività eco-
nomiche direttamente o indirettamente riconducibili a quelle svolte dagli esercenti attività d’impresa, arti o
professioni.
8 AT T E N Z I O N E : Si noti che è prevista l’esclusione dal regime forfetario in caso di partecipazione a:

imprese familiari;
SRL (anche non trasparenti ex art. 116, TUIR), nonché in caso di partecipazione ad associazioni in
partecipazione.
Ai fini della verifica della causa ostativa riferita alla partecipazione in società di persone, associazioni professiona-
li o S.r.l è irrilevante se la partecipazione sia detenuta nell’ambito dell’impresa individuale oppure in qualità di per-
sona fisica.
Continuano ad essere escluse dalla formulazione letterale le participazioni in SPA, nelle SAPA e in società residen-
ti all’estero.

PARTECIPAZIONE A SOCIETÀ DI PERSONE, ASSOCIAZIONI O IMPRESE FAMILIARI

REGIME FORFETARIO
Come anticipato, l’adesione al regime forfetario non è compatibile con la partecipazione a:

O società di persone;
O associazioni;
O imprese familiari.
R PARTECIPAZIONE A SOCIETÀ DI PERSONE
La partecipazione ad una società di persone fa riferimento alla “contemporaneità” tra l’esercizio di un’impresa ov-
vero di arti o professioni e detenzione di partecipazioni.
Come specificato nella Relazione illustrativa alla Legge n. 190/2014, il riferimento alla contemporaneità impli-
ca che:
“È possibile accedere al regime nelle ipotesi in cui la partecipazione in una società di persone o in una S.r.l.
trasparente venga ceduta prima dell’inizio di una nuova attività che dà diritto all’accesso al regime forfetario.
Conseguentemente, nel caso di inizio attività, è possibile accedere al regime anche nelle ipotesi in cui la parte-
cipazione in una società di persone o in un S.r.l. trasparente venga ceduta nel corso dello stesso periodo
di imposta, ma prima dell’accesso al regime forfetario. Analogamente, non è preclusa l’applicazione del regime
forfetario nelle ipotesi in cui la partecipazione sia acquisita nel corso dello stesso periodo di imposta, suc-
cessivamente alla cessazione dell’attività per la quale il regime è stato applicato”.
cause ostative
Con Circolare 10 aprile 2019, n. 9, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti in merito alle
N O V I TÀ :
all’applicazione del regime forfetario, soprattutto a seguito dell’introduzione delle lettere d)
e d-bis), all’art. 1, comma 57, Legge n. 190/2014, da parte della Legge di Bilancio 2019. L’Agenzia, infatti, sot-
tolinea che tali modifiche rispondono alla “duplice ratio di evitare artificiosi frazionamenti delle attività d’impresa
o di lavoro autonomo svolte o artificiose trasformazioni di attività di lavoro dipendente in attività di lavoro autonomo”.
Secondo il documento di prassi è quindi necessario valutare le cause ostative di cui alle lettere d) e d-bis) alla luce
della sopraggiunta ratio legis, per individuarne il relativo ambito di applicazione e di stabilire il momento in cui
le stesse operano, se con riferimento all’anno o agli anni precedenti oppure a quello di applicazione del regime
forfetario.
Le predette cause ostative hanno natura di circostanze inibenti l’ingresso o la permanenza nel regime forfetario e
sono finalizzate a evitare l’insorgere di potenziali condotte evasive.
8 AT T E N Z I O N E : In particolare la Circolare n. 9/2019 ha chiarito che la causa di esclusione dal regime for-
fetario non opera a condizione che il soggetto, entro il termine dell’anno precedente a quello di appli-
cazione del regime forfetario, provveda a rimuoverla.
Pertanto, qualora il soggetto nel 2019 sia stato socio di una Snc, laddove entro la fine dell’anno abbia provveduto a
cedere la quota posseduta, dal 2020 può applicare il regime forfetario, a prescindere dal fatto che lo stesso abbia ini-
ziato una nuova attività ovvero abbia proseguito con un’attività già in essere.
Inoltre, come chiarito con Circolare n. 10/2016, la causa di esclusione non opera nei casi in cui:
O in corso di applicazione del regime forfetario, il contribuente erediti una partecipazione societaria che viene
ceduta entro la fine dell’esercizio, poiché, anche in tal caso non ricorre l’assoggettamento a due diversi regimi di
tassazione di redditi appartenenti alla stessa categoria;
O partecipazione sia acquisita nel corso dello stesso periodo d’imposta, successivamente alla cessazione dell’at-
tività per la quale il regime è stato applicato.

ESEMPIO N. 1
REGIME FORFETARIO
Possesso di quote in una società in nome collettivo nel 2019: il regime forfetario può essere applicato nel 2020 qualo-
ra le quote siano state cedute entro la fine dell’anno 2019.
8 AT T E N Z I O N E : In considerazione della pubblicazione della Legge di Bilancio 2019 in Gazzetta Ufficiale a

fine anno e in ossequio a quanto previsto dallo Statuto dei diritti del contribuente, è stata prevista una de-
roga per l’anno 2019.
In particolare, nel caso in cui al 31 dicembre 2018 il contribuente si fosse trovato in una condizione tale da
far scattare l’applicazione della causa ostativa in esame già a partire dal 2019, lo stesso ha potuto comunque
applicare nel 2019 il regime forfetario ma con l’obbligo di rimuovere la causa ostativa entro il 31 dicembre
2019 a pena di fuoriuscita dal regime forfetario dal 2020.
Verifica nell’anno Se non rimossa,

Causa ostativa
precedente fuoriuscita
Deroga per il 2019
Presenza di causa Se non rimossa,

Permanenza nel 2019
ostativa per il 2019 fuoriuscita dal 2020
Es. possesso quota

SNC al 31.12.2018
ESEMPIO N. 2
Possesso nel 2020 di quota di SNC.

Inizio di attività di lavoro autonomo nel 2020.
Il professionista in questo caso non può applicare il regime forfetario, data la contemporaneità tra esercizio dell’atti-
vità e partecipazione alla società di persone.
R COLLABORATORI DELL’IMPRESA FAMILIARE
Secondo la lettera d), art. 1, comma 57, Legge n. 190/2014, la partecipazione ad imprese familiari di cui all’artico-
lo 5, TUIR, costituisce causa di esclusione (si fa presente che prima delle modifiche apportate dalla Legge di Bilan-
cio 2019 i collaboratori dell’impresa familiare potevano svolgere un’attività in proprio adottando il regime agevola-
to in esame).
R SOCIETÀ DI FATTO E SOCIETÀ SEMPLICI
Come sottolineato nella Circolare n. 9/2019, costituisce causa ostativa:

O l’esercizio di società di fatto che svolgono un’attività commerciale in quanto equiparate alle Snc;
O il possesso di partecipazioni a titolo di nuda proprietà.
Al contrario, invece, la Circolare ha precisato che non costituisce causa ostativa la partecipazione in una società
semplice, salvo il caso in cui la stessa produca reddito di lavoro autonomo/d’impresa.

CONTROLLO DIRETTO/INDIRETTO DI SRL CON ATTIVITÀ RICONDUCIBILE

REGIME FORFETARIO
Il secondo periodo della lett. d), art. 1, comma 57, Legge n. 190/2014, prevede che non possono accedere al regime
forfetario i soggetti che controllano direttamente o indirettamente società a responsabilità limitata se la società
esercita un’attività economica direttamente o indirettamente riconducibile a quella svolte dagli esercenti atti-
vità d’impresa, arti o professioni.
La Circolare n. 9/2019 precisa che per la definizione di “controllo”, diretto e indiretto, occorre fare riferimento
all’art. 2359, primo e secondo comma.
Ai sensi del comma 1, si considerano società controllate:
1. le società in cui un’altra società dispone della maggioranza dei voti esercitabili nell’assemblea ordinaria;
2. le società in cui un’altra società dispone di voti sufficienti per esercitare un’influenza dominante nell’assemblea
ordinaria;
3. le società che sono sotto influenza dominante di un’altra società in virtù di particolari vincoli contrattuali con
essa.
ESEMPIO N. 1
Si supponga che un soggetto forfetario possieda una partecipazione al 50% in una SRL con 3 soci che esercita un’at-
tività economica riconducibile a quella svolta dallo stesso. In tal caso il contribuente non può applicare il regime for-
fetario in quanto risulta soddisfatta la condizione di cui al n. 2) del comma 1, art. 2359, C.c. (punto 2 sopra esposto).
Il controllo indiretto (così come precisato nella Circolare n. 9/2019) è specificato all’articolo 2359, comma 2, C.c., in
base al quale: “Ai fini dell’applicazione dei numeri 1) e 2) del primo comma si computano anche i voti spettanti a società control-
late, a società fiduciarie e a persona interposta; non si computano i voti spettanti per conto di terzi”.
Nell’ambito delle persone interposte vanno ricompresi i familiari di cui all’articolo 5, comma 5, TUIR, (coniuge, pa-
renti entro il terzo grado e affini entro il secondo grado).
ESEMPIO N. 2
Prendiamo il caso in cui la moglie di un soggetto forfetario detiene una partecipazione pari al 50% in una SRL che
esercita attività economiche direttamente o indirettamente riconducibili a quelle svolte dallo stesso.
In tal caso scatta la causa ostativa poiché risulta soddisfatta la condizione di cui al n. 2, comma 1 ed al comma 2, art.
2359 C.c..
Così come si evince dalla lettura della lett. d), non ha importanza l’adesione o la mancata adesione alla trasparenza,
ma, con riferimento alla SRL o all’associazione in partecipazione, affinché operi tale causa ostativa è necessario che
vi siano congiuntamente questi due requisiti:
O il controllo, diretto o indiretto, da parte del soggetto;
O l’esercizio di attività economiche, direttamente o indirettamente riconducibili a quelle svolte dagli esercenti at-
tività d’impresa, arti o professioni.
Pertanto, in assenza di una delle predette condizioni, la causa ostativa non opera ed il soggetto può adottare, ovve-
ro continuare ad applicare il regime forfetario.
8 AT T E N Z I O N E : In merito al momento in cui la causa ostativa relativa al possesso di partecipazioni in

SRL opera, l’Agenzia precisa che assume rilevanza l’anno di applicazione del regime e non l’anno pre-
cedente, poiché solo nell’anno di applicazione del regime è possibile verificare “la riconducibilità diret-
ta o indiretta delle attività economiche svolte dalla SRL alle attività economiche svolte dal contribuente in regime for-
fetario”.

R RICONDUCIBILITÀ DELL’ATTIVITÀ SVOLTA
Durante il Question time in commissione finanze alla Camera n. 5-01274/2019, è stato chiarito che il professionista
REGIME FORFETARIO
in regime forfetario che deteneva una partecipazione di controllo in una SRL (con codice Ateco diverso) poteva
continuare ad applicare nel 2019 il regime forfetario solo qualora l’attività svolta in regime agevolato non fosse
collegata a quella effettivamente svolta dalla società.
Ciò che conta infatti non è tanto la diversità del codice Ateco ma l’attività effettivamente svolta. Pur in presenza di
codici Ateco diversi, va dunque verificata
“l’effettiva correlazione tra le due attività esercitate, ciò comportando un esame delle fattispecie volto a verificare se l’at-
tività svolta individualmente è correlabile a quella prodotta in forma associata.“.
Infatti, secondo quanto chiarito:
“la ratio legis sottesa alla predetta causa ostativa è quella di evitare artificiose frammentazioni delle attivi-
tà d’impresa o di lavoro autonomo svolte al solo scopo di beneficiare di una tassazione più favorevole.
Perché tale requisito venga rispettato, onde evitare abusi, deve essere presa come riferimento l’attività effettivamente
svolta. Pur in presenza di due codici attività formalmente distinti in base alla classificazione ATECO, qualora il con-
tribuente eserciti, di fatto, un’attività collegata a quella effettivamente svolta, ad esempio, da una società a responsabi-
lità limitata, ciò inibisce, secondo l’impostazione normativa, la permanenza nel regime forfetario”.
8 AT T E N Z I O N E : Tale concetto è stato precisato anche nella Circolare n. 9/2019, dove l’Agenzia ha chiarito
che per individuare la riconducibilità o meno all’attività svolta dalla SRL o associazione in partecipa-
zione con quella svolta dal soggetto forfetario, occorre avere riguardo all’attività effettivamente svolta
(indipendentemente dal codice Ateco dichiarato).
Inoltre viene ulteriormente specificato che, in presenza di due codici attività appartenenti alla medesima Sezione
Ateco, la riconducibilità diretta/indiretta delle due attività sussiste nel caso in cui il soggetto forfetario effettua ces-
sioni di beni/prestazioni di servizi (assoggettati ad imposta sostitutiva) alla srl direttamente/indirettamente con-
trollata, la quale deduce i relativi componenti negativi di reddito.
Di conseguenza, non sono ritenute “attività economiche direttamente o indirettamente riconducibili” tutte le at-
tività autonomamente esercitate dalla SRL. Tale condizione è ritenuta soddisfatta:
O in assenza di acquisti di beni/servizi dal soggetto forfetario;
O nel caso in cui i costi dei predetti beni/servizi non siano deducibili fiscalmente.
Non sono ritenute “attività economiche direttamente o indirettamente riconducibili” le attività esercitate dalla SRL utiliz-
zando anche beni/servizi dal soggetto forfetario classificabili in una Sezione Ateco differente da quella in cui sono
classificabili le attività esercitate dal soggetto forfetario.
ESEMPIO N. 1
Un soggetto forfetario esercente un’attività ricompresa nella Sezione M (attività professionali, scientifiche e tecni-
che) effettua cessioni di beni/prestazioni di servizi ad una SRL controllata dallo stesso che svolge un’attività rica-
dente nella Sezione J (servizi di informazione e comunicazione).
In tal caso non scatta la causa ostativa.
ESEMPIO N. 2
Un soggetto forfetario effettua cessioni di beni/prestazioni di servizi ad una SRL controllata che svolge un’attivi-
tà ricadente nella medesima Sezione in cui ricade l’attività svolta dal soggetto forfetario.
In tal caso scatta la causa ostativa ed il contribuente fuoriesce dal regime forfetario dall’anno successivo.

Con la Risposta 16.4.2019, n. 108, l’Agenzia ha affrontato la possibilità di applicare o meno il regime forfetario da
parte di un soggetto esercente l’attività di Dottore commercialista (codice Ateco 69.20.11) che nel 2018 possedeva una
REGIME FORFETARIO
quota del 50% di una SRL esercente l’attività di revisione/certificazione di bilanci (codice Ateco 69.20.20), di cui risul-
ta anche rappresentante legale.
L’Agenzia, ribadendo quanto affermato nella Circolare n. 9/2019, ha precisato che nel caso di specie risultava inte-
grata la causa ostativa di cui alla citata lett. d), poiché si erano verificate entrambe le condizioni necessarie, ossia:
O la prima condizione, costituita dal controllo diretto di cui al n. 2, comma 1, art. 2359, C.c. (partecipazione al 50%
nella SRL);
O la seconda condizione, rappresentata dall’esercizio da parte della SRL di attività economiche direttamente/indi-
rettamente riconducibili a quelle svolte dal professionista, posto che i codici Ateco delle attività svolte dal pro-
fessionista e dalla SRL controllata appartengono alla stessa Sezione Ateco (Sezione M).
In particolare, l’Agenzia ha precisato che la causa ostativa risultava integrata poiché il soggetto forfetario percepiva
compensi di amministratore (tassabili con imposta sostitutiva) dalla SRL controllata che ne deduce il costo.
Alla luce di quanto sopra, l’Agenzia ha precisato che nel caso di specie il soggetto:
O poteva applicare il regime forfetario nel 2019; infatti, come sopra accennato con riferimento alla partecipazione in
SRL, il momento in cui la causa ostativa opera coincide con l’anno di applicazione del regime e non con l’an-
no precedente come avviene per le società di persone, poiché solo nell’anno di applicazione del regime è possi-
bile verificare la riconducibilità diretta/indiretta delle attività economiche svolte dalla SRL all’attività eser-
citata dal soggetto forfetario;
O è fuoriuscito dal regime forfetario nel 2020, ai sensi del comma 71, in base al quale il regime cessa di avere appli-
cazione dall’anno successivo a quello in cui si verifica una causa ostativa.
Per evitare di decadere dal regime forfetario nel 2020, il soggetto deve aver cessato la carica di amministratore
della SRL entro il 31 dicembre 2019.
R LA CONTEMPORANEITÀ DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO

Si noti che con riferimento al regime forfetario, il criterio adottato fa riferimento alla “contemporaneità” tra l’eserci-
zio di arte o professione e detenzione di partecipazioni.
Come già visto, secondo quanto indicato dalla Relazione illustrativa alla Legge n. 190/2014, e ribadito poi con Cir-
colare n. 10/2016, il riferimento alla contemporaneità implica che sia possibile accedere al regime nelle ipotesi
in cui la partecipazione venga ceduta prima dell’inizio di una nuova attività che dà diritto all’accesso al regime
forfetario.
Conseguentemente, nel caso di inizio attività, è possibile accedere al regime anche nelle ipotesi in cui la partecipa-
zione in una società di persone o in un SRL venga ceduta nel corso dello stesso periodo di imposta, ma prima dell’ac-
cesso al regime forfetario. Analogamente, non è preclusa l’applicazione del regime forfetario nelle ipotesi in cui la
partecipazione sia “acquisita nel corso dello stesso periodo di imposta, successivamente alla cessazione dell’attività per la qua-
le il regime è stato applicato”.
Seguendo i precedenti criteri indicati, si può affermare che:
O qualora in corso di applicazione del regime forfetario, il contribuente erediti una partecipazione societaria che
viene ceduta entro la fine dell’esercizio, non fuoriesce dal regime agevolato;
O la partecipazione acquisita nel corso dello stesso periodo d’imposta, successivamente alla cessazione dell’at-
tività per la quale il regime è stato applicato, non comporti causa di esclusione.
ESEMPIO N. 1
Contribuente in regime forfetario nel 2019, al 31 dicembre 2019 possedeva una partecipazione maggioritaria in una
SRL non trasparente con attività riconducibile alla propria.
Il contribuente nel 2020 non può adottare il regime forfetario. Diversamente, se l’imprenditore avesse ceduto la par-
tecipazione entro il 31 dicembre 2019, nel 2020 avrebbe potuto adottare il regime forfetario.

ESEMPIO N. 2
REGIME FORFETARIO
Contribuente in regime forfetario chiude l’attività ad aprile 2020. A settembre acquisisce una partecipazione maggio-
ritaria in una SRL con attività riconducibile.
Non sussistono cause di esclusione perché manca contemporaneità.
ESEMPIO N. 3
Contribuente in possesso di una partecipazione maggioritaria in una SRL, che dismette il 31 gennaio 2020. Il contri-
buente il 1° febbraio 2020 avvia un’attività d’impresa riconducibile a quella della SRL.
Avendo già dismesso la partecipazione, il contribuente dovrebbe poter adottare il regime forfetario.
ESEMPIO N. 4
Imprenditore in contabilità semplificata nel 2019 con partecipazione al 50% in SRL che svolge attività riconducibile a
quella dell’imprenditore. Il restante 50% della partecipazione è posseduto da un altro soggetto.
L’imprenditore può accedere dal 2020 al regime forfetario in quanto non detiene il controllo della SRL.
Si noti che nello stesso caso, se il restante 50% della partecipazione nella SRL fosse posseduto da un familiare dell’im-
prenditore, sarebbe considerato controllo indiretto che impedirebbe all’imprenditore di aderire al regime forfeta-
rio dal 2020.
Si ricorda, infatti, che come precisato nella Circolare n. 9/2019, nel controllo indiretto delle persone interposte van-
no ricompresi i familiari di cui all’articolo 5, comma 5, TUIR (coniuge, parenti entro il terzo grado e affini entro il se-
condo grado).
ESEMPIO N. 5
Imprenditore forfetario nel 2019 con partecipazione al 51% in SRL che svolge attività non riconducibile a quella
dell’imprenditore.
L’imprenditore può mantenere nel 2020 il regime forfetario in quanto la SRL svolge un’attività non riconducibile a
quella del forfetario.
ESEMPIO N. 6
Imprenditore in contabilità semplificata nel 2019 con partecipazione al 51% in SRL la quale controlla un’altra SRL che
svolge un’attività riconducibile a quella dell’imprenditore.
E’ da ritenere che in questo caso l’imprenditore non possa accedere dal 2020 al regime forfetario, in quanto di fat-
to attraverso il controllo della prima SRL si partecipa ad un’altra SRL che svolge un’attività riconducibile a quella
ESEMPIO N. 7
Imprenditore forfetario nel 2019 con partecipazione in una cooperativa che svolge un’attività riconducibile a quella
L’imprenditore può mantenere il regime forfetario nel 2020, in quanto non si tratta di una partecipazione in
una SRL.

SOCIO DI UNA SOCIETÀ AGRICOLA

REGIME FORFETARIO
Con Risoluzione 7 marzo 2011, n. 27, l’Agenzia delle Entrate aveva riconosciuto la possibilità, per il socio di una società
semplice agricola, di adottare il regime dei minimi per l’attività che lo stesso intende avviare come libero professionista.
Nello specifico è stato chiarito che, se il socio partecipa ad una società che, svolgendo esclusivamente attività agri-
cola e attività connesse nei limiti dell’articolo 32, TUIR, consegue reddito agrario, tale partecipazione non preclu-
de a detto soggetto la possibilità di adottare il regime dei minimi per l’ulteriore attività professionale che lo stesso
intende svolgere.
Da quanto sopra è quindi possibile affermare che, in linea generale, il possesso di una delle partecipazioni citate
non preclude l’accesso al regime agevolato se dalla stessa non deriva un reddito qualificabile come reddito d’im-
presa o di lavoro autonomo.
Si può dunque estendere il ragionamento anche con riferimento al regime forfetario.
PRECEDENTE ATTIVITÀ DI LAVORO DIPENDENTE

A seguito delle modifiche introdotte dalla Legge di Bilancio 2019 e da ultimo dal D.L. n. 135/2018, la lettera d-bis,
art. 1, comma 57, Legge n. 190/2014 prevede che non possano avvalersi del regime forfetario:
“d-bis) le persone fisiche la cui attività sia esercitata prevalentemente nei confronti di datori di lavoro con i
quali sono in corso rapporti di lavoro o erano intercorsi rapporti di lavoro nei due precedenti periodi
d’imposta, ovvero nei confronti di soggetti direttamente o indirettamente riconducibili ai suddetti datori di
lavoro, ad esclusione dei soggetti che iniziano una nuova attività dopo aver svolto il periodo di pratica obbligatoria ai
fini dell’esercizio di arti o professioni”.
8 AT T E N Z I O N E : In pratica, il regime forfetario in esame non può essere adottato dal soggetto che eserci-
ta l’attività prevalentemente nei confronti:
di datori di lavoro con i quali sono in corso rapporti di lavoro o erano intercorsi rapporti di lavoro nei
due anni precedenti; ovvero,
di soggetti direttamente o indirettamente riconducibili a detti datori di lavoro.
Come precisato nella relazione illustrativa al Disegno di Legge di Bilancio, la norma mira ad evitare la trasformazio-
ne di rapporti di lavoro dipendente in altre forme contrattuali che godono dell’agevolazione in commento.
Nello stesso senso si esprime anche la Circolare n. 9/2019: la formulazione della lett. d-bis) è finalizzata ad evita-
re “artificiose trasformazioni di attività di lavoro dipendente in attività di lavoro autonomo, prevedendo a tal fine un periodo di
sorveglianza”.
Tale disposizione è molto importante per individuare la platea dei soggetti che possono accedere al regime forfeta-
rio: la causa di esclusione fa riferimento ai soggetti che esercitano l’attività prevalentemente nei confronti di da-
tori di lavoro o nei confronti di soggetti direttamente/indirettamente riconducibili ai predetti datori di lavoro con
i quali:
O sono in corso rapporti di lavoro;
O o erano intercorsi rapporti nei due anni precedenti.
In merito alla causa ostativa in esame, l’Agenzia nella Circolare n. 9/2019, precisa che:
£ i parametri cui fare riferimento per determinare la prevalenza sono i ricavi conseguiti/compensi percepiti. Il
requisito della prevalenza va inteso in senso assoluto. Di conseguenza la causa ostativa scatta se più del 50% dei
ricavi/compensi percepiti nell’anno derivino da fatture verso datori di lavoro/soggetti a essi riconducibili con i
quali sono in corso rapporti di lavoro o erano intercorsi rapporti di lavoro nei due precedenti periodi di imposta;
£ la verifica della prevalenza va effettuata al termine del periodo d’imposta.

ESEMPIO N. 1
REGIME FORFETARIO
Un dipendente ha cessato il rapporto di lavoro nel 2018. Tale soggetto nel 2019 ha applicato il regime forfetario, ma
se al 31 dicembre 2019 più del 50% dei compensi derivano da fatture verso il suo ex datore di lavoro, dal 2020 fuori-
esce dal regime.
8 AT T E N Z I O N E : La causa ostativa non si applica qualora la cessazione del rapporto di lavoro sia intervenu-
ta anteriormente ai 2 periodi d’imposta precedenti a quello di applicazione del regime forfetario.
ESEMPIO N. 2
Un soggetto forfetario nel 2019 ha esercitato prevalentemente/esclusivamente la sua attività nei confronti dell’ex da-
tore di lavoro con il quale il rapporto di lavoro è cessato anteriormente all’1.1.2017.
Il soggetto può continuare ad applicare il regime forfetario poiché è trascorso il periodo di sorveglianza biennale.
Dopo aver evidenziato che la citata lett. d-bis), art. 1, comma 57, Legge n. 190/2014, ricomprende nel suo ambito ap-
plicativo i soggetti che producono redditi di lavoro dipendente e redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ex
artt. 49 e 50, TUIR, l’Agenzia nella Circolare n. 9/2019 in esame precisa che la causa ostativa non riguarda i pensio-
nati, qualora il pensionamento sia obbligatorio ai termini di legge.
8 AT T E N Z I O N E : La causa ostativa scatta in caso di interruzione del rapporto di lavoro (ad esempio, licen-
ziamento, dimissioni) e di prosecuzione con l’ex datore di lavoro/soggetti direttamente o indirettamente
allo stesso riconducibili dell’esercizio prevalente dell’attività d’impresa lavoro autonomo, applicando il re-
gime forfetario.
REDDITI ASSIMILATI A LAVORO DIPENDENTE

In merito ai percettori dei predetti redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, l’Agenzia precisa che:
O non rientrano in ogni caso nell’ambito di applicazione della causa ostativa, i percettori dei redditi, ex art. 50, com-
ma 1, lett. c), d), f), g), h), h-bis), i) ed l), TUIR;
O rientrano i percettori di redditi ex art. 50, comma 1, lett. a), b) ed e), TUIR. Trattasi, in particolare, delle seguen-
ti fattispecie:
¾ compensi percepiti, entro i limiti dei salari correnti maggiorati del 20%, dai lavoratori soci delle cooperative
di produzione e lavoro, delle cooperative di servizi, delle cooperative agricole e di prima trasformazione dei
prodotti agricoli e delle cooperative della piccola pesca;
¾ indennità e compensi percepiti a carico di terzi dai prestatori di lavoro dipendente per incarichi svolti in re-
lazione a tale qualità, ad esclusione di quelli che per clausola contrattuale devono essere riversati al datore di
lavoro e di quelli che per legge debbono essere riversati allo Stato;
¾ compensi per l’attività libero professionale intramuraria del personale dipendente del SSN, del personale di
cui all’art. 102, DPR n. 382/1980 e del personale di cui all’art. 6, comma 5, D.Lgs. n. 502/1992, nei limiti ed alle
condizioni di cui all’art. 1, comma 7, Legge n. 662/1996.
Nell’ambito dei percettori di redditi di cui alla lett. d-bis), l’Agenzia precisa che solo i Revisori e i Sindaci di socie-
tà non rientrano nell’ambito di applicazione della causa ostativa, data l’intrinseca natura dell’attività svolta (le al-
tre categorie di percettori di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ivi previste vi rientrano, così ad esempio,
amministratori, collaboratori, ecc.).
L’Agenzia nella Circolare n. 9/2019, precisa inoltre che nel caso in cui, prima dell’1 gennaio 2019, il contribuente
conseguiva:
O sia redditi di lavoro autonomo (o d’impresa);
O sia redditi di lavoro dipendente (o assimilati);

nei confronti dello stesso datore di lavoro, la causa ostativa non scatta se i due rapporti di lavoro “persistono senza
modifiche sostanziali per l’intero periodo di sorveglianza. In tal caso, non può verificarsi alcuna trasformazione di atti-
REGIME FORFETARIO
vità di lavoro dipendente in attività di lavoro autonomo che la causa ostativa intende evitare, permanendo immutato l’assetto ne-
goziale antecedente la modifica normativa”.
ESEMPIO
Un soggetto svolge le seguenti attività:

O “continuità assistenziale” (ex guardia medica), da cui consegue reddito di lavoro dipendente;
O medicina generale, fornendo assistenza ai propri mutuati nell’ambito del distretto dell’ASL di competenza, da cui
consegue reddito di lavoro autonomo.
La causa ostativa non scatta, qualora il duplice rapporto di lavoro (autonomo e dipendente) permanga senza subire
una modifica sostanziale.
SOGGETTI RICONDUCIBILI AI “DATORI DI LAVORO”

Con riguardo ai soggetti direttamente/indirettamente riconducibili ai datori di lavoro, l’Agenzia nella Circolare n.
9/2019 precisa che va fatto riferimento ai soggetti controllanti, controllati e collegati ex art. 2359, C.c..
Nell’ambito delle persone interposte di cui al comma 2 del citato art. 2359 C.c., vanno ricompresi i familiari ex art. 5,
comma 5, TUIR (coniuge, parenti entro il terzo grado e affini entro il secondo grado).
EX PRATICANTI: NON OPERA LA CAUSA DI ESCLUSIONE

La citata lett. d-bis), prevede che la causa di esclusione non operi nei confronti dei soggetti che iniziano una nuo-
va attività dopo lo svolgimento del praticantato obbligatorio ai fini dell’esercizio dell’attività professionale (in-
dipendentemente dalla percezione di compensi o meno come praticante).
LIMITE REDDITO LAVORO DIPENDENTE
comma 57, Laart.lettera

N O V I TÀ : d), art. 1, comma 692, Legge di Bilancio 2020, aggiungendo la nuova lettera d-ter) al
1, Legge n. 190/2014, ha reintrodotto la causa ostativa secondo la quale non è consentito
l’accesso al regime forfetario per i soggetti che nell’anno precedente abbiano percepito redditi di lavo-
ro dipendente e redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente eccedenti l’importo di € 30.000. La veri-
fica di tale soglia è irrilevante se il rapporto di lavoro è cessato.
Tale disposizione, infatti, era presente nella versione originaria della norma e, successivamente, era stata soppressa
dalla Legge di Bilancio 2019.
Limite reddito Versione originaria: Legge di Bilancio 2019 Legge di Bilancio 2020
lavoro dipendente € 30.000 nessun limite € 30.000
ESEMPIO N. 1
Redditi anno 2019:

£ € 26.000 reddito lavoro dipendente;
£ € 9.000 reddito lavoro autonomo.
Il soggetto nel 2020 può rimanere nel regime forfetario perché il reddito di lavoro dipendente è inferiore ad € 30.000.

ESEMPIO N. 2
REGIME FORFETARIO
Contribuente dipendente con seconda attività come professionista.
Redditi anno precedente:
£ € 36.000 reddito lavoro dipendente;
£ € 7.000 reddito di lavoro autonomo.
Il soggetto non può applicare il regime forfetario poiché il reddito di lavoro dipendente è superiore ad € 30.000.
In tutti i casi in cui il lavoro dipendente inizi nel corso dell’anno di riferimento, non si pone alcun problema di
esclusione, dato che la verifica del requisito dev’essere fatta con riferimento all’anno precedente.
Tuttavia il problema si ripresenterà per l’anno successivo, allorquando dovrà essere ovviamente rispettato il non su-
peramento dell’art. 1, comma 57, lettera d-ter).
ESEMPIO N. 3
Un contribuente nel 2020 avvia l’attività di geometra applicando il regime forfetario, ed inoltre a partire dal 1° apri-
le 2020 è assunto anche come lavoratore dipendente.
Lo stesso può accedere al regime senza alcuna verifica di superamento di € 30.000, dato che tale requisito deve esse-
re verificato con riferimento al 2019. Tuttavia, ai fini della permanenza nel 2021, dovrà effettuare la verifica del limi-
te del reddito di lavoro dipendente di € 30.000 relativamente al 2020.
CESSAZIONE DEL PRECEDENTE RAPPORTO DI LAVORO

La norma prevede che la condizione non vada verificata in caso di cessazione dal rapporto di lavoro.
Secondo la Circolare 4 aprile 2016, n. 10:
“Tale limite (...) non opera se il rapporto di lavoro dipendente è cessato nel corso dell’anno precedente,
sempre che nel medesimo anno non sia stato percepito un reddito di pensione che, in quanto assimilato al reddito di
lavoro dipendente, assume rilievo, anche autonomo, ai fini del raggiungimento della citata soglia. Rileva, invece, il ci-
tato limite nell’ipotesi in cui, nello stesso anno, il contribuente abbia cessato il rapporto di lavoro dipendente ma ne ab-
bia intrapreso uno nuovo, ancora in essere al 31 dicembre.“
Sulla base della precisazione fornita, la verifica dei 30.000 euro:

O può non essere effettuata solo nel caso in cui la cessazione del rapporto di lavoro sia avvenuta nell’anno
precedente;
O va effettuata nell’ipotesi in cui, nello stesso anno, il contribuente abbia cessato il rapporto di lavoro dipendente
ma ne abbia intrapreso uno nuovo, ancora in essere al 31 dicembre.
Si vedano a riguardo i seguenti esempi.
ESEMPIO N. 1
Un contribuente nel 2019 ha in essere un contratto di lavoro dipendente, ma cessa tale rapporto nel novembre 2019.
Tale soggetto nel 2020 può avviare un’attività in regime forfetario, senza verificare se siano stati superati i 30.000
euro nel 2019, a causa dell’intervenuta cessazione del rapporto di lavoro.

ESEMPIO N. 2
REGIME FORFETARIO
Un contribuente nel 2019 ha in essere un contratto di lavoro dipendente. Nel gennaio 2020 cessa tale rapporto.
Il soggetto può avviare un’attività in regime forfetario, solo nel caso in cui nel 2019 non abbia superato € 30.000 di
reddito da lavoro dipendente, a nulla rilevando il fatto che sia intervenuto un licenziamento nel 2020.
ESEMPIO N. 3
Un contribuente nel 2019 ha in essere un contratto di lavoro dipendente. Il 30 settembre 2020 cessa tale rapporto.
Il soggetto:
O nel 2019 ha percepito € 28.000 di reddito da lavoro dipendente;
O nel 2020 ha percepito € 32.000 di reddito da lavoro dipendente.
Il contribuente:
O il 1° ottobre 2020 può avviare un’attività in regime forfetario, dato che nel 2019 non ha superato € 30.000 di red-
dito da lavoro dipendente;
O nel 2021 può permanere in regime forfetario (ovviamente se rispetta gli altri requisiti e in assenza di altre cause
di esclusione), dato che nel 2020 è intervenuto il licenziamento, e quindi non deve verificare il superamento del-
la soglia di € 30.000.
SINTESI DELLE PRINCIPALI RISPOSTE AD INTERPELLO

Nel corso del 2019, l’Agenzia delle Entrate ha risposto a numerosi interpelli aventi ad oggetto proprio le fattispecie
di esclusione. Di seguito si propone una sintesi.
CAUSE OSTATIVE ART. 1, COMMA 57, LEGGE N. 190/2014 - LETT. D)

Risposta n. 108
Dottore commercialista (codice Ateco 69.20.11) che nel 2018:

X ha percepito un reddito inferiore a € 65.000;
X possiede una quota del 50% di una Srl esercente l’attività di revisione/certificazione di bilanci (codice Ateco 69.20.20), di
cui risulta anche rappresentante legale.
Risulta integrata la causa ostativa di cui alla lett. d), poiché sono verificate entrambe le condizioni necessarie affinché ne
scatti l’operatività, ossia:
X controllo diretto di cui al n. 2 del comma 1 dell’art. 2359, C.c. (partecipazione al 50% nella srl);
X esercizio da parte della srl di attività economiche direttamente/indirettamente riconducibili a quelle svolte dal profes-
sionista, posto che i codici Ateco delle attività svolte dal professionista e dalla srl controllata appartengono alla stessa
Sezione Ateco (Sezione M).
La causa ostativa risulta integrata poiché il contribuente percepisce compensi di amministratore (tassabili con imposta so-
stitutiva) dalla srl controllata che ne deduce il costo.
Di conseguenza, il soggetto ha potuto applicare il regime forfetario nel 2019 ma è decaduto nel 2020 se non ha dismesso la
carica di Amministratore della Srl entro il 31 dicembre 2019.
Risposta n. 114
Psicologa, tra il 2016 e il 2018, ha operato in contabilità semplificata e partecipa a una società semplice, con attività non com-
merciale di locazione di beni propri.
La partecipazione in società semplici non preclude l’applicazione del regime forfetario, tranne nei casi in cui le stesse produ-
cano redditi di lavoro autonomo o d’impresa.
Nel 2019, venute meno le cause di esclusione, ha potuto applicare il regime forfetario, senza necessità di opzione.
Il reddito derivante dalla partecipazione alla società immobiliare va dichiarato nel quadro RH (oppure nel quadro B per chi
compila il Mod. 730, indicando in colonna 2 “utilizzo” il codice “16”, che identifica il reddito dei fabbricati attribuito da so-
cietà semplice imponibile ai fini IRPEF).

Risposta n. 117
REGIME FORFETARIO
Libero professionista (Servizi forniti da ragionieri e periti commerciali - codice Ateco 692012) e possesso di una quota del
20% del capitale sociale di una Srl tra professionisti, svolgente la stessa attività e di cui è presidente del consiglio di ammi-
nistrazione, composto da altri tre membri, due dei quali sono i genitori dell’istante, che controllano il 60% delle quote del-
la società.
È integrata la causa ostativa di cui alla lettera d).
Risposta n. 118
Attività di “Servizi offerti da dottori commercialisti” (codice Ateco 692011): a fine 2017 il contribuente ha aperto con un colle-
ga una Srl tra professionisti (stesso codice), titolari entrambi al 50% delle quote della società e per la stessa percentuale par-
tecipano agli utili/perdite; i due sono anche amministratori, percependo un compenso per l’incarico.
Le due attività sono autonome, con clienti diversi.
È integrata la causa ostativa di cui alla lettera d).
Risposta n. 119
Ingegnere con codice ATECO 711210 con quota all’1% in una Srl che si occupa di installazione di apparecchiature di misu-
razione su imbarcazioni (codice ATECO 331500), è preposto alla gestione tecnica di tale società e possiede i requisiti per la
certificazione degli impianti installati.
Non è integrata la causa ostativa di cui alla lettera d).
Risposta n. 120
Avvocato, in regime dei minimi fino al 2018, anno in cui ha superato il tetto di € 30.000 di compensi, non quello di € 65.000
fissato per il forfetario. Quota di partecipazione minoritaria, quale socio accomandante, nella Sas del padre, svolgente attivi-
tà di commercio all’ingrosso di altri materiali da costruzione.
Per la partecipazione in società di persone è integrata la causa ostativa di cui alla lettera d). Ha potuto permanere nel regi-
me forfetario nel 2019 ma è decaduto dal 2020 se entro il 31 dicembre 2019 non ha dismesso la partecipazione.
Risposta n. 121
Titolare di una ditta individuale, liquidatore di due Srl, di cui detiene, rispettivamente, il 10% ed il 60% delle quote e per le
quali, nei primi mesi del 2019, è stata richiesta la cancellazione, senza che le stesse abbiano realizzato alcuna attività econo-
mica nell’anno. La ditta individuale e le due società, pur avendo da sempre operato in ambiti commerciali differenti, sono re-
gistrate con lo stesso codice Ateco 702209 (“Altre attività di consulenza imprenditoriale”).
È integrata la causa ostativa per la partecipazione in Srl; per il 2019 il contribuente ha potuto aderire al regime forfetario,
ma, se non rimossa entro il 31 dicembre 2019, ha comportato la decadenza nel 2020. Per quanto riguarda il requisito del con-
trollo, lo stesso risulta verificato per una delle due società (60% delle quote): il contribuente è decaduto dal forfetario nel 2020
se, nella fase di liquidazione, effettua cessioni di beni o prestazioni di servizi alla Srl controllata.
Risposta n. 122
Dottore commercialista con partecipazione al 50% in una Srl, che svolge “Altre attività di consulenza imprenditoriale e altra
consulenza amministrativo-gestionale e pianificazione aziendale”.
Fornisce prestazioni professionali diverse da quelle rese dalla società.
Il requisito del controllo risulta integrato in presenza di una partecipazione al 50%; a prescindere dalla riconducibilità delle
attività effettivamente svolte ai codici Ateco dichiarati, se il contribuente non effettua cessioni o prestazioni alla Srl control-
lata, non scatta la causa ostativa.
Risposta n. 123
Il contribuente, titolare di una ditta individuale, al 31 dicembre 2018 era titolare, quale socio accomandatario, di una parteci-
pazione minoritaria in una società di persone, che esercita attività economiche riconducibili alle proprie; la partecipazione è
stata dismessa nella prima metà del 2019.
La partecipazione in società di persone integra la causa ostativa di cui alla lettera d). Tuttavia, nel 2019, il contribuente ha
potuto ugualmente applicare il regime forfetario ma è decaduto dallo stesso nel 2020 se entro il 31 dicembre 2019 non ha
provveduto a rimuovere la causa ostativa.

Risposta n. 124
Medico (codice Ateco 86.22.01) socio di una Sas (codice Ateco 32.50.20 - “fabbricazione di protesi dentarie”), inattiva dal 2004,
REGIME FORFETARIO
che i soci avevano intenzione di trasformare in cooperativa a responsabilità limitata nel 2019.
La partecipazione in società di persone integra la causa ostativa di cui alla lettera d). Tuttavia, nel 2019, il contribuente ha
potuto ugualmente applicare il regime forfetario, ma è decaduto dallo stesso nel 2020 se entro il 31 dicembre 2019 non ha ri-
mosso la causa ostativa.
Se invece nel 2019 si è perfezionata la trasformazione societaria, si sono applicate le disposizioni riguardanti la causa ostati-
va prevista per la detenzione di partecipazioni in Srl: se le attività effettivamente svolte dall’istante e dalla cooperativa cor-
rispondono a quelle dei codici Ateco dichiarati, nel 2020 ha potuto permanere nel forfetario.
In presenza di cessioni o prestazioni del contribuente nei confronti della cooperativa, andranno verificate la reale natura
dell’attività della cooperativa, il controllo della stessa e la riconducibilità delle effettive attività svolte ai codici Ateco dichia-
rati, per verificare in concreto la sussistenza o meno dei due requisiti che configurano la causa ostativa.
Risposta n. 125
Dottore commercialista detiene come socio accomandante una partecipazione del 15% in una Sas, che svolge attività di com-
mercio di materiale da costruzione; nel 2019 intendeva donarne l’usufrutto al nipote, rimanendo titolare della sola nuda pro-
prietà.
La partecipazione in società di persone integra la causa ostativa di cui alla lettera d). Nel 2019 ha potuto ugualmente ap-
plicare il regime forfetario e non decadere dallo stesso nel 2020 se entro il 2019 ha provveduto a dismettere la partecipazio-
ne: tuttavia, a tal fine non è sufficiente donarne l’usufrutto, poiché anche il possesso a titolo di nuda proprietà costitui-
sce causa ostativa.
Risposta n. 126
Commercialista in regime di contabilità semplificata detiene il 49% delle quote di partecipazione in una Srl tra professionisti,
operante con lo stesso codice Ateco 69.20.11. È co-amministratore della società, con poteri di ordinaria e straordinaria ammi-
nistrazione, e il suo volume d’affari è sviluppato esclusivamente nei confronti della Srl.
La partecipazione in Srl integra la causa ostativa di cui alla lettera d): il possesso di una partecipazione al 49% determina una
forma di controllo di cui all’articolo 2359, primo comma, n. 2, C.c., e sussiste anche la riconducibilità delle attività economi-
che, dal momento che i relativi codici appartengono alla medesima sezione e il contribuente percepisce compensi, tassabili
con imposta sostitutiva, dalla Srl controllata, la quale, a sua volta, deduce i componenti negativi di reddito. Di conseguenza,
nel 2020 sarebbe dovuto decadere dal regime forfetario.
Tuttavia, visto i chiarimenti sopraggiunti con la Circolare 9 del 10 aprile 2019, al fine di salvaguardare i comportamenti tenuti
prima della sua pubblicazione, qualora non sia effettuata alcuna cessione di beni o prestazione di servizi da parte dell’istan-
te alla S.r.l. controllata a decorrere dalla predetta data di pubblicazione del menzionato documento di prassi, lo stesso non è
decaduto dal regime forfetario nel periodo d’imposta 2020.
Risposta n. 127
Il contribuente è cittadino italiano residente all’estero, titolare della nuda proprietà di una partecipazione, come socio acco-
mandante, di una società di persone. Intende rientrare in Italia nel 2020, per intraprendere un’attività d’impresa, alla quale
vorrebbe applicare il regime forfetario.
Il contribuente, per applicare nel 2020 il regime forfetario, ha dovuto dismettere la partecipazione entro il 2019, in quanto an-
che il possesso a titolo di nuda proprietà costituisce causa ostativa.
Risposta n. 133
Mediatore immobiliare (codice Ateco 68.31.00) titolare di una quota di partecipazione nella misura del 72% al capitale socia-
le di una Srl (operante con lo stesso codice), di cui è anche amministratore. Nel 2018, ha superato il limite di ricavi per poter
usufruire del regime dei minimi, ma non quello previsto dal regime forfetario.
La citata partecipazione integra la causa ostativa di cui alla lettera d), e per applicare nel 2020 il regime forfetario, deve aver
dismesso la partecipazione entro il 2019.
Risposta n. 137
Controllo indiretto di S.r.l. (possesso di una quota dell’80% da parte della moglie) che esercita attività con codice ATECO dif-
ferente da quello del contribuente.
Non è integrata la causa ostativa ex lettera d), comma 57, Legge n. 190/2014. Di conseguenza, è possibile adottare il regime
forfetario.

Risposta n. 146
REGIME FORFETARIO
Contribuente ingegnere che fino al 2018 ha adottato il regime forfetario che detiene il 50% delle quote di partecipazione in
una S.r.l., che svolge l’attività di consulenza e sviluppo progetti per la produzione di energia elettrica tradizionale e da fon-
ti rinnovabili; il restante 50% appartiene ad un’altra persona fisica non collegata in alcun modo al contribuente se non in ra-
gione del rapporto societario. Le deliberazioni sociali l’assemblea è regolarmente costituita con tanti soci che rappresentino
almeno il 51% del capitale sociale e delibera a maggioranza assoluta del capitale presente.
Anche in questo caso il contribuente per il 2019 ha potuto aderire al forfetario, tuttavia la citata partecipazione integra la cau-
sa ostativa di cui alla lettera d), per l’anno 2020, pertanto per continuare ad applicare nel 2020 il regime forfetario, deve ave-
re dismesso la partecipazione entro il 2019.
Risposta n. 151
Socio al 50% in una S.r.l., con codice attività “altre attività di consulenza amministrativa”, il restante 50% del capitale sociale
è posseduto da un’altra persona fisica, non legata al socio da vincoli di parentela.
Lo stesso socio possiede una partita IVA con lo stesso codice attività della S.r.l. e svolge la professione in regime forfetario.
Il contribuente può aver aderito per il 2019 al regime forfetario in quanto la presenza della causa ostativa va valutata in det-
to anno e, ove ne sia accertata l’esistenza, ha comportato la decadenza dal regime nel 2020.
Qualora non sia effettuata alcuna cessione di beni o prestazione di servizi a qualsiasi titolo, ivi compreso per l’attività di am-
ministratore, da parte del socio della S.r.l. controllata a decorrere dal 10 aprile 2019, data di pubblicazione della Circolare n.
9 e qualora l’istante abbia cessato dalla carica di amministratore della S.r.l. controllata, lo stesso non è decaduto dal regime
forfetario nel periodo d’imposta 2020.
Risposta n. 162
Socio al 50% in una S.r.l., e amministratore. La società produce e vende capi di abbigliamento; tuttavia, a febbraio 2019 il co-
dice Ateco relativo al commercio di capi di abbigliamento è stato di chiuso e, ad oggi, la Alfa s.r.l. si occupa esclusivamente
di produzione di capi di abbigliamento (sezione C del codice Ateco).
Il socio intende avviare una ditta individuale per il commercio di capi di abbigliamento (sezione G del codice Ateco) avva-
lendosi del regime forfetario.
Come chiarito dalla Circolare n. 9/2019, affinché operi la causa ostativa di cui alla lettera d), comma 57, è necessaria la com-
presenza:
1) del controllo diretto o indiretto di società a responsabilità limitata o di associazioni in partecipazione e
2) dell’esercizio da parte delle stesse di attività economiche direttamente o indirettamente riconducibili a quelle svolte dagli
esercenti attività d’impresa, arti o professioni.
Riguardo alla decorrenza della causa ostativa, la stessa Circolare precisa che ai fini della verifica delle stessa assume rilevan-
za l’anno di applicazione del regime e non l’anno precedente, dal momento che solo nell’anno di applicazione del regime può
essere verificata la riconducibilità diretta o indiretta delle attività economiche svolte dalla S.r.l. a quelle esercitate dal contri-
buente in regime forfetario.
Nel caso di specie si rileva il ricorrere della prima condizione; tuttavia con riferimento alla seconda condizione il contribuen-
te ha dichiarato che svolgerebbe un’attività rientrante in una sezione ATECO differente rispetto a quella in cui ricade l’atti-
vità svolta dalla s.r.l. controllata.
Laddove le attività effettivamente esercitate dalla persona fisica e dalla società controllata dovessero ricondursi a due sezio-
ni ATECO differenti non risulterebbe integrata la causa ostativa di cui alla lettera d), comma 57, art. 1, Legge n. 190/2014;
circostanza che non comporterebbe la decadenza dell’istante dal regime forfetario nel periodo di imposta 2020.
Risposta n. 169
Architetto che nel 2018 ha percepito compensi inferiori ad € 65.000, intendeva aderire al forfetario dal 2019. Tuttavia egli de-
tiene, già dal 2018, due quote di partecipazione di minoranza in due Srl, entrambe esercenti attività di gestione immobiliare,
consistente nella locazione degli immobili posseduti.
Alfa posseduta al 16,596%, come il fratello e la sorella ed il restante 50,212% è posseduto dal padre;
Beta posseduta al 16,61%, come il fratello e la sorella ed il restante 50,17% è posseduto dal padre.
L’architetto è anche amministratore unico delle citate società ed i compensi percepiti per tale carica rappresentano il reddito
prevalente da lui fatturato tramite la propria partita IVA.
Anche in tale caso è necessaria la compresenza:
1) del controllo diretto o indiretto di società a responsabilità limitata o di associazioni in partecipazione e
2) dell’esercizio da parte delle stesse di attività economiche direttamente o indirettamente riconducibili a quelle svolte dagli
esercenti attività d’impresa, arti o professioni.

Risposta n. 169
Nel caso di specie ricorre sia la prima condizione, costituita dal controllo indiretto, visto e considerato che gli altri soci sono
REGIME FORFETARIO
il fratello, la sorella ed il padre, nonchè la secondo condizione, avendo affermato di essere amministratore unico delle S.r.l.
dallo stesso indirettamente controllate, dalle quali proviene la prevalenza dei suoi compensi.
Il Contribuente può aver aderito per il 2019 al regime forfetario in quanto la presenza della causa ostativa va valutata in det-
to anno ma entrambe le cause di esclusione devono essere state rimosse entro il 2019, pena la fuoriuscita dal 2020.
Risposta n. 171
Rappresentante legale e socio di maggioranza di una S.r.l.s., iscritta nel registro imprese sezione “Start up innovative la qua-
le svolge “Altre attività di servizi connessi a tecnologie informatiche”.
Nel corso del 2019 ha chiuso la società e successivamente ha fatto richiesta di partita IVA in qualità di lavoratore autonomo
applicando il regime forfetario, con futura attività svolta in qualità riconducibile allo stesso ambito dell’attività economica
esercitata dalla società.
Con riferimento al controllo diretto, il contribuente può aver aderito per il 2019 al regime forfetario in quanto la presenza del-
la causa ostativa va valutata in tale anno.
Inoltre non opera la causa ostativa qualora il contribuente abbia iniziato la propria attività di lavoro autonomo in regime for-
fetario, nel corso del 2019, solo dopo aver provveduto alla liquidazione della società controllata.
Risposta n. 181
Contribuente dichiara di aver ceduto il 29 gennaio 2019 la propria quota di partecipazione in una S.n.c.. La contribuente in-
tende aprire una partita IVA, come ditta individuale, svolgendo la medesima attività della società aderendo al regime for-
fetario.
Nel caso in cui si possiedano delle quote in una Snc, se le quote possedute vengono cedute entro la fine dell’anno preceden-
te è possibile applicare il regime forfetario a decorrere dall’anno successivo e ciò a prescindere che il contribuente inizi una
nuova attività o prosegua un’attività già svolta. Stesso ragionamento vale per la partecipazione in altre società di persone
Tuttavia, qualora alla predetta data il contribuente si trovasse, come nel caso in esame, in una delle condizioni tali da far scat-
tare l’applicazione della causa ostativa in esame già a partire dal 2019, lo stesso ha potuto comunque applicare nell’anno 2019
il regime forfetario e non decadere dallo stesso nel periodo d’imposta 2020, solo a condizione che abbia provveduto a rimuo-
vere la causa ostativa entro la fine del 2019.
Risposta n. 334
Socio di capitale, nella misura di 1/3, in una società che svolge, tra l’altro, attività di consulenza in campo assicurativo in me-
rito alla liquidazione dei danni da infortunio con esclusione delle attività peritali. La compagine sociale si compone di tre
soci aventi la medesima quota di partecipazione di 1/3 del capitale sociale e tra i quali non sussiste alcun legame di parentela.
L’interpellante è intenzionato ad avviare l’attività di procacciatore d’affari e prevede di svolgere anche a favore della predet-
ta società. Detta attività risulterebbe propedeutica e complementare all’attività svolta dalla società di cui lo stesso è socio.
Considerata la ratio legis sottesa alla causa ostativa, occorre avere in ogni caso riguardo alle attività effettivamente svolte in
concreto dal contribuente e dalla Srl controllata, indipendentemente dai codici ATECO 2007 dichiarati, per valutarne la cor-
relazione. In linea generale il contribuente può aver aderito per il 2019 al regime forfetario in quanto la presenza della cau-
sa ostativa va valutata in tale anno e, laddove sia ancora accertata l’esistenza al 31 dicembre 2019, lo stesso è decaduto dal re-
gime nel 2020.
Risposta n. 392
Ingegnere che emettere fatture prevalentemente nei confronti di tre società di ingegneria a responsabilità limitata, delle qua-
li è altresì socio. In particolare, si tratta delle società:
1) Alfa S.r.l., partecipata al 50%;
2) Beta S.r.l., partecipata al 30%;
3) Gamma S.r.l., partecipata al 30%;
È integrata la causa ostativa, tuttavia nel 2019 ha potuto aderire al regime forfetario.
Qualora abbia cessato dalla carica di amministratore per la società Alfa, e non sia stata effettuata alcuna cessione di beni o
prestazione di servizi da parte dell’istante alla S.r.l. controllata a decorrere dal 10 aprile 2019, data di pubblicazione della Cir-
colare n. 9/2019, lo stesso è decaduto dal regime forfetario nel periodo d’imposta 2020.
Risposta n. 397
Attività di ingegnere (codice ATECO 711210, “attività degli studi di ingegneria”) che emette fatture prevalentemente nei con-
fronti di tre società di ingegneria a responsabilità limitata, delle quali è altresì socio.
L’istante è decaduto dal regime forfetario nel periodo d’imposta 2020 ai sensi del successivo comma 71 del citato articolo 1,
ferma restando comunque l’applicabilità del regime forfetario nel periodo d’imposta 2019.

Risposta n. 398
REGIME FORFETARIO
Attività di ingegnere, codice Ateco 71.12.10 - Attività degli studi di ingegneria, (in regime forfetario sin dal 2016) e detiene il
40% delle quote di partecipazione in una società di ingegneria, di cui l’altro 60% è detenuto da altro ingegnere non collegato
in alcun modo all’istante se non in virtù del rapporto societario.
La società partecipata opera esclusivamente con codice Ateco 71.12.10 (Attività degli studi di ingegneria) e l’istante è co-am-
ministratore della stessa, con poteri di ordinaria e straordinaria amministrazione, ma non percepisce compensi specifici per
detta attività.
Poiché i codici ATECO delle due attività rispettivamente svolte dall’istante e dalla società a responsabilità limitata control-
lata appartengono alla medesima sezione ATECO (la sezione M), la riconducibilità delle due attività economiche esercitate è
da ritenersi sussistente, considerato che la persona fisica che usufruisce del regime forfetario percepisce compensi, tassabi-
li con imposta sostitutiva, dalla società a responsabilità limitata controllata, la quale, a sua volta, deduce dalla propria base
imponibile i correlativi componenti negativi di reddito.
Pertanto, è integrata la causa ostativa di cui alla lettera d) e l’istante è decaduto dal regime forfetario nel periodo d’imposta
2020 ai sensi del successivo comma 71 del citato articolo 1, ferma restando comunque l’applicabilità del regime forfetario nel
periodo d’imposta 2019.
Risposta n. 504
Quattro professionisti detengono ciascuno il 25% delle quote e intenderebbero aprire partita IVA ciascuno, con l’intenzione
di fatturare alla società in regime forfetario.
L’Amministrazione finanziaria non fornisce una risposta netta, sostenendo che il 25% di quote esclude che vi sia controllo
diretto, ma non può essere esclusa l’esistenza di un controllo “di fatto”. Inoltre, è da verificare che non vi sia un indebito van-
taggio nel caso in cui la società non sia un mero soggetto interposto nella prestazione di servizi.
CAUSE OSTATIVE ART. 1, COMMA 57, LEGGE N. 190/2014 - LETT. D-BIS)

Risposta n. 115
Praticantato obbligatorio nel 2017 e il 2018 per la professione di dottore commercialista ed esperto contabile, con compenso
erogato sotto forma di borsa di studio: non vi è causa ostativa nel caso di successiva attività svolta prevalentemente nei con-
fronti del proprio dominus.
Risposta n. 116
Un soggetto svolge le seguenti attività:

X “continuità assistenziale” (ex guardia medica), da cui consegue reddito di lavoro dipendente;
X “medicina generale”, fornendo assistenza ai propri mutuati nell’ambito del distretto dell’ASL di competenza, da cui con-
segue reddito di lavoro autonomo.
La causa ostativa non scatta, qualora il duplice rapporto di lavoro (autonomo e dipendente) permanga senza subire una mo-
difica sostanziale.
Risposta n. 134
Dipendente presso una società , nel febbraio 2018 ha deciso di avviare un’attività di lavoro autonomo come agente di com-
mercio e ha aderito al regime di tassazione forfetario.
Nel corso del 2018, la contribuente ha maturato provvigioni prevalentemente nei confronti del suo ex datore di lavoro; con ri-
guardo al 2019, i ricavi nei confronti del medesimo soggetto sono stati inferiori al 50% del fatturato complessivo.
La verifica del requisito della prevalenza va effettuata solo al termine del periodo d’imposta. Pertanto, la contribuente ha può
aderire per il 2019 al regime forfetario in quanto la presenza della causa ostativa va valutata in detto anno e, ove ne sia accer-
tata l’esistenza, ha comportato la decadenza dal regime nel 2020.
Risposta n. 161
Il contribuente ha cessato il rapporto di lavoro per raggiunti requisiti pensionistici al termine del 2017 dal 2018 titolare di una
pensione di vecchiaia, ha aperto successivamente, in qualità di ingegnere, una partita IVA per lo svolgimento di un’attività di
lavoro autonomo professionale che è stata esercitata, in via prevalente, nei confronti dell’ex datore di lavoro.
Con specifico riferimento ai pensionati che percepiscono redditi di lavoro dipendente ai sensi dell’articolo 49, comma 2, del TUIR,
gli stessi non incorrono nella causa ostativa in esame ogniqualvolta il pensionamento sia obbligatorio ai termini di legge e l’istante
non è decaduto dal regime forfetario nel periodo d’imposta 2020.

Risposta n. 163
REGIME FORFETARIO
Domanda di partecipazione a un concorso pubblico bandito dalla Azienda Sanitaria ..., per il conferimento di un incarico li-
bero professionale in qualità di dirigente biologo di durata pari a tre mesi.
A tal fine, precisa inoltre l’istante, nel modello di domanda di partecipazione al concorso è previsto che il candidato deb-
ba dichiarare “di essere titolare di partita IVA n. ..., ovvero di impegnarsi ad aprirla nel caso di affidamento dell’incarico”.
In proposito, l’istante riferisce di non essere mai stato titolare di partita IVA e che, pertanto, dovrà farne richiesta ai compe-
tenti uffici nel caso risultasse vincitore del concorso in parola.
La circostanza che il rapporto di lavoro autonomo tra il professionista e l’ente pubblico (con il quale è intercorso un rappor-
to di lavoro dipendente durante il periodo di sorveglianza) si potrà eventualmente instaurare solo se il primo risulterà vin-
citore all’esito di un concorso pubblico bandito dal secondo, escluderebbe la sussistenza di un’artificiosa trasformazione del
rapporto di lavoro da dipendente a autonomo.
Pertanto, non opererà la causa ostativa.
Risposta n. 170
Contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato presso l’Istituto ALFA S.p.A. con la qualifica di “Medico Aiuto c/o
UO Cardiologia”.
Nella medesima data, sottoscritto un accordo per svolgere all’interno dello stesso Istituto l’attività professionale di “Medi-
co Professionista Cardiologo per prestazioni professionali extra SSN”, senza alcun vincolo di subordinazione. Tale attività è
formalmente e sostanzialmente diversa e distinta dall’attività resa in virtù del rapporto di lavoro subordinato in essere con
la medesima società. L’interpellante ha come principale committente, in forza dell’accordo suddetto, l’Istituto ALFA S.p.A.;
tale condizione si protrae sin dall’inizio del periodo d’imposta 2018.
L’istante precisa che i contratti di lavoro subordinato e autonomo sono stati stipulati simultaneamente a inizio 2018 e cesse-
ranno, altrettanto simultaneamente, in caso di risoluzione del contratto di lavoro subordinato.
Lo stesso interpellante ha tuttora in essere entrambi i contratti di lavoro, riferiti ad attività distinte e non intende recedere
dal contratto di lavoro subordinato. Inoltre, l’eventuale tassazione di maggior favore agevolerebbe soltanto il reddito di lavo-
ro autonomo senza alcuna modifica al reddito di lavoro subordinato.
Con Circolare 9/2019, è stato precisato che nella particolare ipotesi in cui, prima dell’entrata in vigore della richiamata lette-
ra d-bis), il contribuente conseguiva sia redditi di lavoro autonomo (o d’impresa) sia redditi di lavoro dipendente (o assimi-
lati) nei confronti del medesimo datore di lavoro, la causa ostativa in esame non potrà trovare applicazione se i due rapporti
di lavoro persistono senza modifiche sostanziali per l’intero periodo di sorveglianza.
Pertanto, qualora per l’intero periodo di sorveglianza il duplice rapporto di lavoro (autonomo e dipendente) permanga sen-
za subire alcuna modifica sostanziale, non potrà operare la causa ostativa in esame.
Viceversa, qualora il duplice rapporto di lavoro (autonomo e dipendente) dovesse subire, durante il periodo di sorveglianza,
modifiche sostanziali volte a traslare una quota di redditi percepiti dalla tipologia di redditi di lavoro dipendente a quella di
redditi di lavoro autonomo per poter usufruire sulla maggiore quota di redditi di lavoro autonomo del regime forfetario, si
applicherà la causa ostativa in esame che comporterà la fuoriuscita dal regime forfetario nel periodo d’imposta successivo a
quello in cui si verifica il predetto mutamento sostanziale.
Risposta n. 173
Contribuente che presti la sua attività professionale principalmente nei confronti del suo ultimo datore di lavoro estero può
applicare il regime forfetario: secondo l’Agenzia infatti, il fatto che l’ultimo datore di lavoro sia un soggetto estero esclude-
rebbe il rischio di un’artificiosa trasformazione del rapporto di lavoro dipendente in lavoro autonomo.
Risposta n. 179
Contribuente che da ottobre a dicembre 2018, è stato assunto dall’agenzia interinale ALFA affinché prestasse la propria at-
tività lavorativa per la Fondazione BETA; da dicembre 2018, è stato assunto a tempo indeterminato presso la Fondazione
GAMMA ed ha cessato di lavorare per la Fondazione BETA; da dicembre 2018, ha sottoscritto un accordo di collaborazione
con la Fondazione BETA, dopo aver rassegnato le dimissioni da ALFA. Considerato quanto disposto dalla lettera d-bis), il
contribuente ha potuto aderire per il 2019 al regime forfetario in quanto la presenza della causa ostativa va valutata nel 2019.
Con riferimento al caso di specie l’Agenzia evidenzia che nel 2018 il rapporto di lavoro tra il contribuente e la Fondazione
BETA è avvenuto tramite un contratto di somministrazione di lavoro a tempo determinato che è stato risolto a seguito di di-
missioni. Sotto il profilo sostanziale la Fondazione BETA può essere considerata datore di lavoro del contribuente. Di conse-
guenza, qualora alla fine del periodo d’imposta 2019, lo stesso effettuasse prevalentemente prestazioni a favore della Fonda-
zione BETA, è decaduto dal regime forfetario nel 2020.
Qualora il contribuente avesse svolto a favore della Fondazione BETA un’attività effettivamente riconducibile, ai fini fiscali,
a un rapporto di lavoro da cui ritrarre reddito di lavoro dipendente o assimilato a quello di lavoro dipendente, lo stesso non
avrebbe potuto in ogni caso applicare il regime forfetario già nel 2019.

Risposta n. 184
REGIME FORFETARIO
Borsa di studio erogata durante il periodo del dottorato di ricerca, svolto (dal 2 gennaio 2015 al 31 gennaio 2019).
Il contribuente interpellante intende avviare un’attività di lavoro autonomo che verrà svolta prevalentemente nei confronti
dello stesso istituto presso il quale ha conseguito il dottorato di ricerca.
I redditi, quindi, rientrerebbero tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente disciplinati dall’articolo 50 comma 1, let-
tera c), del TUIR.
Avendo l’istante percepito redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all’articolo 50, comma 1, lettera c), TUIR e
non redditi di lavoro dipendente non è integrata la causa ostativa di cui alla lettera d-bis) del comma 57 dell’articolo 1 della
legge n. 190/2014.
Risposta n. 382
Contribuente che ha conseguito sia redditi di lavoro autonomo sia redditi di lavoro dipendente nei confronti del medesimo
datore di lavoro, già prima dell’entrata in vigore della lettera d-bis), comma 57, Legge n. 190/2014.
Di conseguenza, la causa ostativa non trova applicazione perché i due rapporti di lavoro persistono senza modifiche sostan-
ziali per l’intero periodo di sorveglianza.
Non si verifica infatti alcuna trasformazione di attività di lavoro dipendente in attività di lavoro autonomo che la causa osta-
tiva intende evitare.
Risposta n. 399
Collaborazione con la società ALFA s.r.l., il cui totale rappresenta, per il 2018, il 22% dei propri compensi di tale periodo d’im-
posta.
Nel 2019 superano il 50% del totale annuo e, dal 1° luglio 2019, è stato assunto con un contratto di lavoro subordinato dalla
stessa società, e la partita IVA verrà chiusa entro la fine del corrente anno.
Il contribuente ha potuto applicare il regime forfetario nel 2019, con conseguente decadenza nel 2020, avendo integrato il re-
quisito della prevalenza; nello specifico caso in esame, la decadenza verrà in ogni caso assorbita dalla cessazione dell’attivi-
tà di lavoro autonomo entro la fine dell’anno, con chiusura della relativa partita IVA.
Risposta n. 484
Consulenti finanziari che svolgono attività di lavoro autonomo con un “contratto misto” (lavoro subordinato part-time e con-
testualmente lavoro autonomo), in forza di un accordo sindacale stipulato prima delle modifiche normative al regime forfe-
tario: secondo l’Amministrazione finanziaria, non vi è rischio di artificiosa trasformazione del contratto di lavoro dipenden-
te in lavoro autonomo, e pertanto non vi è causa di esclusione dal regime forfetario.

Semplificazioni e adempimenti ai fini IVA
SEMPLIFICAZIONI E ADEMPIMENTI
REGIME FORFETARIO
AI FINI IVA
I commi da 58 a 63 dell’art. 1, Legge n. 190/2014 individuano la disciplina del regime ai fini IVA.
Il regime dei contribuenti forfetari in materia di IVA e redditi riprende sostanzialmente le medesime agevolazioni
previste per il regime dei minimi, risultando decisamente vantaggioso con riferimento alle numerose semplifica-
zioni degli adempimenti ai fini IVA, imposte sui redditi ed IRAP.
È confermata anche l’esclusione dall’accertamento tramite studi di settore/parametri e dall’applicazione degli
ISA, nonché l’esonero dall’obbligo di inviare la comunicazione delle liquidazioni periodiche IVA.
Con la Circolare 17 giugno 2019, n. 14, l’Agenzia ha confermato che i forfetari sono altresì esclusi dall’invio dell’este-
rometro, considerato che il comma 3-bis, art. 1, D.Lgs. n. 127/2015 prevede l’obbligo solo per i soggetti di cui al com-
ma 3, art. 1, D.Lgs. n. 127/2015, ovvero coloro che sono obbligati all’emissione della fattura elettronica.
8 AT T E N Z I O N E : Con riferimento alle semplificazioni e adempimenti ai fini IVA, per i contribuenti che ade-
riscono al regime in esame è previsto l’esonero dalla tenuta delle scritture contabili ai fini IVA e imposte
dirette, nonché di liquidazione e versamento periodico e annuale dell’IVA e degli adempimenti dichia-
rativi IVA.
¯ Le semplificazioni e adempimenti previsti ai fini delle imposte dirette, sono trattate nello specifico capitolo, al quale si rinvia.
L’art. 1, comma 58, lettera a), Legge n. 190/2014, dispone che i contribuenti forfetari:
O non addebitano l’IVA a titolo di rivalsa;
O non hanno diritto alla detrazione dell’imposta assolta sugli acquisti.
8 AT T E N Z I O N E : È prevista un’unica ipotesi di versamento dell’IVA per tali soggetti.

Infatti, come confermato con Circolare n. 14/2015, punto 7, il comma 60, per le operazioni per le quali ri-
sultano debitori d’imposta (si pensi ad esempio agli acquisti intracomunitari, al meccanismo del reverse
charge, etc.), devono integrare la fattura con l’indicazione dell’aliquota e dell’imposta, provvedendo poi al
versamento dell’imposta entro il giorno 16 del mese successivo.
Nessun addebito IVA a titolo rivalsa

Agevolazioni
ai fini IVA
IVA indetraibile sugli acquisti
esonero
Registrazione fatture emesse,

Tenuta e conservazione registri Dichiarazione IVA
corrispettivi e fatture acquisto

SEMPLIFICAZIONI DEGLI ADEMPIMENTI IVA
REGIME FORFETARIO
I contribuenti che adottano il regime forfetario sono esonerati:
£ dall’obbligo di registrazione delle fatture emesse, corrispettivi e di acquisto;
£ dal versamento dell’imposta periodica e annuale;
£ dalla presentazione della dichiarazione IVA annuale;
£ dagli obblighi di tenuta dei registri IVA (fatture emesse, corrispettivi, acquisti, ecc.);
£ dalla trasmissione della comunicazione delle liquidazioni periodiche IVA.
La Relazione illustrativa precisa che i contribuenti forfetari sono esonerati anche “dalla comunicazione delle dichiarazio-
ni di intento ricevute”. Tuttavia, alla luce delle modifiche operate a tale disciplina, più che essere esonerati dall’adem-
pimento, non sono interessati a tale disciplina.
I contribuenti forfetari sono comunque tenuti alla conservazione e numerazione delle fatture ricevute, così come
all’obbligo di certificazione dei corrispettivi, ossia al rilascio dello scontrino o della ricevuta fiscale ovvero dal 1°
gennaio 2020 del documento commerciale (salvo applicazione moratoria fino al 30 giugno 2020).
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda tuttavia che l’obbligo di numerazione delle fatture ricevute è stato soppresso
per la generalità dei contribuenti e pertanto si ritiene che anche i soggetti in regime dei minimi/forfetari
ne siano esonerati.
In particolare, il comma 59 dell’art. 1, Legge n. 190/2014 elenca gli obblighi che i contribuenti forfetari devono os-
servare ai fini IVA. Si tratta dei seguenti adempimenti:
O numerare e conservare le fatture di acquisto e le bollette doganali e relativi documenti;
O certificare i corrispettivi. Se è emessa fattura, ai sensi dell’art. 21, D.P.R. n. 633/1972, in luogo dell’ammontare
dell’imposta dev’essere indicato che l’operazione è effettuata da soggetti che applicano agli effetti IVA il re-
gime agevolato;
¯ Si veda in merito apposito paragrafo “Certificazione dei corrispettivi)
O per gli acquisti con reverse charge (inclusi gli acquisti intracomunitari e di servizi all’estero), i contribuenti sono
tenuti ad integrare la fattura con l’indicazione dell’aliquota e della relativa imposta e di versare tale imposta entro
il giorno 16 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni anzidette.
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda che ai contribuenti forfetari si applica l’art. 38, comma 5, D.L. n. 331/1993;
pertanto qualora i contribuenti forfetari effettuino acquisti di beni presso un soggetto passivo comu-
nitario per un importo non superiore ad € 10.000 tali acquisti non sono considerati operazioni intra-
comunitarie e scontano l’imposta nel paese d’origine.
Le cessioni di beni a soggetti passivi comunitari sono invece considerate sempre cessioni interne ai
sensi dell’art. 41, comma 2-bis, D.L. n. 331/1993;
O effettuare la rettifica della detrazione dell’imposta ai sensi dell’articolo 19-bis2, D.P.R. n. 633/1972 nella di-
chiarazione annuale IVA relativa all’anno precedente a quello dal quale trova applicazione il regime forfetario;
O manifestare preventivamente la volontà di effettuare acquisti intracomunitari (archivio VIES).
8 AT T E N Z I O N E : Dall’esame delle semplificazioni ai fini IVA risulta che i contribuenti forfetari, sebbene
sotto molti aspetti operino come consumatori finali, sono comunque obbligati ad avere la partita IVA, in
quanto soggetti passivi d’imposta.
Le fatture, le ricevute e gli altri documenti giustificativi delle spese, vanno conservati:
£ per la determinazione del reddito d’impresa o di lavoro autonomo in ciascun periodo d’imposta (perlomeno
per quanto riguarda i documenti relativi alle operazioni attive);
£ per esigenze più generali di controllo e verifica.

8 AT T E N Z I O N E : I predetti documenti non devono comunque essere registrati, nemmeno nell’ipotesi in

cui il soggetto sia tenuto al versamento dell’IVA (reverse charge).
REGIME FORFETARIO
Non è infatti obbligatoria la tenuta di alcun registro previsto dal D.P.R. n. 633/1972.
Come precisato dalla Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, l’eventuale tenuta e annotazione sui registri dei documenti
costituisce una facoltà del contribuente qualora questi la ritenga utile dal punto di vista amministrativo.
È il caso ad esempio del registro dei corrispettivi tenuto dai commercianti al dettaglio, i quali in caso contrario do-
vrebbero determinare a fine anno l’ammontare dei ricavi o compensi incassati sulla base delle ricevute fiscali o degli
scontrini emessi. La tenuta dei registri non è considerata un comportamento concludente che possa far presumere
la volontà di optare per il regime ordinario.
È altresì possibile, secondo la citata Circolare, l’annotazione sui documenti della data di pagamento o di incasso, utile
ai fini della successiva determinazione del reddito del contribuente, che avviene con il principio di cassa.
8 AT T E N Z I O N E : L’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 9/2019 precisa che i contribuenti che, nelle more
dell’emanazione della Circolare stessa, non hanno applicato il regime forfetario pur avendone i requisiti e
di conseguenza hanno emesso fatture con IVA, possono emettere una nota di variazione per “correggere”
le fatture (da conservare ma senza obbligo di registrazione ai fini IVA).
ESCLUSIONE DALL’OBBLIGO DI FATTURAZIONE ELETTRONICA
8 AT T E N Z I O N E : Secondo il comma 3, dell’art. 1, D.Lgs. n. 127/2015, come noto, le cessioni di beni e le pre-
stazioni di servizi tra soggetti residenti o stabiliti nel territorio dello Stato, e le relative note di variazione, a
partire dal 1° gennaio 2019 sono documentate esclusivamente tramite fatture elettroniche con l’utilizzo
del Sistema di Interscambio (SdI). Tuttavia, i contribuenti forfetari sono esclusi da tale adempimento.
Sono infatti espressamente esonerati dall’obbligo della fatturazione elettronica i soggetti passivi che applicano
particolari regimi contabili, ovvero:
O il regime dei c.d “contribuenti minimi”
O il regime dei c.d. “contribuenti forfetari”.
Contribuenti minimi
soggetti Art. 1, comma 3,
esclusi D.Lgs. n. 127/2015
8 AT T E N Z I O N E : Il D.Lgs. n. 127/2015 nulla dispone in merito alle fatture ricevute (acquisti) da parte del
contribuente minimo/forfetario.
Sul punto, tuttavia, è intervenuto il Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate 30 aprile 2018, il quale pre-
cisa che nel caso di cessionario/committente minimo/forfetario, il cedente/prestatore dovrà comunque
emettere fattura elettronica e recapitarla allo SdI.
Lo SdI, a sua volta, depositerà il documento elettronico nell’area riservata del contribuente minimo/forfetario.
Sarà compito del cedente/prestatore informare l’acquirente (anche mediante consegna di una copia informatica
o analogica della fattura elettronica) che il documento originale è a sua disposizione nel sito web dell’Agenzia.
Diversamente, se il fornitore del contribuente minimo o forfetario è un altro soggetto in regime agevolato, la fattura
ricevuta potrà essere ancora in formato analogico (in linea generale cartacea).
8 AT T E N Z I O N E : Va infine precisato che tali soggetti, pur non essendo obbligati ad emettere fattura elet-
tronica verso altre imprese/professionisti (B2B) o nei confronti dei consumatori finali (B2C), hanno comun-
que l’obbligo di predisporre la fattura elettronica per le Pubbliche Amministrazioni.

Rimane l’obbligo per le fatture

emesse nei confronti della P.A.
REGIME FORFETARIO
mentre facoltà per B2B e B2C
Esclusione va tuttavia
Contribuenti precisato che
minimi/forfetari
Risultano coinvolti nelle novità
per quanto riguarda la ricezione
delle fatture
L’esclusione dall’obbligo di emissione della fattura elettronica da parte di tali soggetti non è vincolante, pertanto il
soggetto in regime agevolato può comunque optare per l’emissione della fattura in formato elettronico.
R REGIME PREMIALE FATTURAZIONE ELETTRONICA
vo periodo Ladallettera
N O V I TÀ : f), art. 1, comma 692, Legge di Bilancio 2020, ha introdotto un regime premiale (nuo-
comma 74) volto ad incentivare l’utilizzo della fattura elettronica.
Infatti, per i contribuenti che sia avvalgono del regime forfetario e che hanno un fatturato annuo costi-
tuito esclusivamente da fatture elettroniche, il termine di decadenza per la notificazione degli avvisi
di accertamento è ridotto di un anno, ossia a quattro anni (rispetto ai vigenti cinque).
È quindi necessario, per beneficiare della riduzione del termine di decadenza dell’attività di accertamento, emettere
tutte le fatture in formato elettronico via SdI.
R CONSERVAZIONE DELLE FATTURE ELETTRONICHE
In merito alla conservazione delle fatture emesse dal contribuente forfetario, va fatto riferimento alla concreta mo-
dalità utilizzata. Se tale soggetto:
O ha optato per l’emissione di fatture elettroniche dovrà conservare digitalmente tali documenti;
O altrimenti, le fatture potranno essere conservate anche in formato cartaceo.
Le fatture elettroniche emesse nei confronti della PA dovranno essere conservate obbligatoriamente in modo digitale.
8 AT T E N Z I O N E : Per quanto riguarda le fatture ricevute dai contribuenti forfetari l’Agenzia delle entrate
nella Circolare n. 9/2019 ha precisato che in caso di ricezione di fatture elettroniche non sussiste l’obbli-
go di conservazione digitale delle stesse, anche qualora il contribuente abbia volontariamente comunica-
to ai cedenti/prestatori il proprio indirizzo telematico o provveduto a registrare la PEC/Codice destinata-
rio, abbinandoli alla propria partita IVA tramite l’apposito servizio di registrazione dell’Agenzia delle En-
trate. In tale evenienza rimane l’obbligo di conservare il documento cartaceo;
Si ricorda, tuttavia, che anche l’operatore forfettario può sottoscrivere il servizio gratuito di conservazione con l’A-
genzia delle Entrate, indipendentemente dalla modalità di ricezione delle fatture: in tal modo sarà sicuro che le sue
fatture elettroniche passive saranno conservate.
Nelle ipotesi in cui la conservazione in formato digitale non è obbligatoria o comunque non venga utilizzata, il contri-
buente minimo/forfetario dovrà provvedere alla stampa delle fatture ricevute, e alla loro conservazione ai fini civi-
listici per almeno 10 anni e fiscali per almeno 5 anni.
CERTIFICAZIONE DEI CORRISPETTIVI

I contribuenti forfetari sono soggetti all’obbligo di certificazione dei corrispettivi, fino al 31 dicembre 2019 me-
diante rilascio dello scontrino fiscale o della ricevuta fiscale.

8 AT T E N Z I O N E : Dal 1° gennaio 2020 (salvo il periodo transitorio di 6 mesi) vige l’obbligo anche per i con-
tribuenti forfetari di memorizzazione elettronica e trasmissione telematica dei corrispettivi giornalieri;
REGIME FORFETARIO
pertanto laddove venga utilizzato il Registratore Telematico non si parla più di scontrino/ricevuta fiscale,
bensì di documento commerciale di vendita o prestazione.
¯ Si veda il paragrafo successivo “La certificazione telematica dei corrispettivi”.

L’Agenzia delle Entrate con Circolare 10 aprile 2019, n. 9, (confermando quanto contenuto nella Circolare 4 aprile
2016, n. 10) in merito a quanto già disposto con riferimento ai minimi, ha precisato che fanno eccezione all’obbligo
di certificazione dei corrispettivi quelle attività esonerate ai sensi dell’articolo 2, D.P.R. 21 dicembre 1996, n. 696,
(ad esempio cessioni di tabacchi, di giornali quotidiani, periodici e libri) purché, in ogni caso, ottemperino all’ob-
bligo di certificazione dei corrispettivi mediante l’annotazione in un apposito registro cronologico, effettuata con le
modalità previste dall’art. 24, D.P.R. n. 633/1972).
In tal caso risulta obbligatoria l’annotazione degli incassi nel registro dei corrispettivi, attraverso cui l’Ammini-
strazione finanziaria potrà controllare il rispetto del limite di ricavi, requisito necessario per permanere nel regi-
me agevolato.
Per la certificazione dei corrispettivi, è possibile utilizzare gli strumenti già in possesso del contribuente prima
dell’ingresso nel regime agevolato. Secondo la Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, infatti:
“l’utilizzo di misuratori fiscali che consentono l’indicazione sullo scontrino della sola aliquota, riferita ai singoli beni e
servizi, non va considerata come volontà di applicare l’imposta sul valore aggiunto, il cui ammontare, comunque, non
è riportato sullo scontrino stesso”.
Pertanto, in tal caso, non risulta la volontà di addebitare l’IVA al cliente, ossia un comportamento concludente dal
quale si evince la volontà di applicare il regime ordinario, in luogo del regime agevolato.
R LA CERTIFICAZIONE TELEMATICA DEI CORRISPETTIVI
Dal 1° gennaio 2020 l’obbligo di memorizzazione elettronica e trasmissione telematica dei corrispettivi giornalieri è
scattato per la generalità dei soggetti.
Il Ministero dell’Economia e delle Finanze, con Decreto MEF 10 maggio 2019, aveva individuato le ipotesi di eso-
nero dall’obbligo di memorizzazione elettronica e di trasmissione telematica dei dati dei corrispettivi giornalieri, in
ragione della tipologia di attività esercitata.
Successivamente, il D.L. 24 dicembre 2019 ha integrato il citato D.M. 10 maggio 2019, individuando ulteriori ipotesi di
esonero (indipendentemente dal regime contabile applicato) relativamente a:
O prestazioni di gestione del servizio delle lampade votive nei cimiteri;
O attività marginali collegate e connesse a quelle esonerate o a quelle soggette a fatturazione;
O attività marginali realizzate da distributori di carburante diverse dalle cessioni di benzina e gasolio.
8 AT T E N Z I O N E : Non è prevista, quindi, un’esenzione generalizzata dall’obbligo di memorizzazione e

trasmissione telematica dei dati dei corrispettivi per i contribuenti che applicano il regime forfetario o
quello dei minimi.
Pertanto, l’obbligo di invio telematico dei corrispettivi dal 1° gennaio 2020 vede coinvolti tutti gli esercenti,
compresi coloro che applicano uno dei regimi agevolati.
L’utilizzo del Registratore Telematico

La memorizzazione elettronica e la trasmissione telematica dei corrispettivi avviene mediante l’utilizzo di Registra-
tori Telematici, i quali sono costituiti da elementi hardware e software, in grado di:
O registrare;
O memorizzare;
O elaborare;

O sigillare elettronicamente;
O trasmettere telematicamente
REGIME FORFETARIO
i dati fiscali introdotti attraverso dispositivi di input.
Anche i forfetari, quindi, interessati dall’obbligo di memorizzazione e trasmissione telematica dei corrispettivi gior-
nalieri possono adempiere a tale obbligo:
O acquistando un nuovo Registratore Telematico;
O adeguando il vecchio registratore di cassa.
L’esercente che acquista o adatta il Registratore Telematico può beneficiare di un credito d’imposta da utilizzare in
compensazione con Modello F24.
Tale credito, così come disposto dall’art. 2, comma 6-quinquies, D.Lgs. n. 127/2015, è “utilizzabile a decorrere dalla prima
liquidazione IVA periodica successiva al mese in cui è stata registrata la fattura relativa all’acquisto o all’adattamento e il relativo
corrispettivo è stato pagato mediante mezzi tracciabili”.
8 AT T E N Z I O N E : Considerato che i contribuenti forfetari non liquidano l’IVA, così come anticipato dall’A-
genzia delle Entrate nel corso di un convegno tenutosi il 23 ottobre 2019, si è in attesa di un preciso chiari-
mento circa il termine a decorrere dal quale i forfetari possono utilizzare in compensazione detto credito.
La trasmissione telematica ed il periodo transitorio

In base alle specifiche tecniche allegate al Provvedimento 28 ottobre 2016, la trasmissione telematica dei corrispetti-
vi avviene con una frequenza variabile (in funzione del momento di chiusura giornaliera dell’attività) entro 12 gior-
ni dalla data di memorizzazione dei corrispettivi.
8 AT T E N Z I O N E : Il D.L. n. 34/2019, c.d. “Decreto crescita”, viste le difficoltà riscontrate dagli esercenti
nell’installazione dei nuovi Registratori Telematici, ha previsto una moratoria sulle sanzioni, pertanto nel
primo semestre di vigenza dell’obbligo le sanzioni non si applicano se la trasmissione telematica dei cor-
rispettivi avviene entro il mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, fermi restando i ter-
mini di liquidazione dell’IVA.
Sono esclusi dall’applicazione delle sanzioni anche i contribuenti forfetari che, pur avendo messo tempestivamen-
te in servizio il Registratore Telematico, effettuano la trasmissione dei dati dei corrispettivi successivamente al do-
dicesimo giorno ma entro il mese successivo al quello di effettuazione dell’operazione.
Al fine di consentire ai forfetari che non hanno ancora la disponibilità di un Registratore Telematico di adempiere
all’obbligo di trasmissione dei corrispettivi entro i più ampi termini previsti dal D.L. n. 34/2019 (mese successivo
a quello di effettuazione dell’operazione) l’Agenzia delle Entrate ha individuato tre nuove modalità di trasmissione
dei corrispettivi, utilizzabili nel periodo transitorio: Servizio di upload, Servizio web, invio tramite Web service.
Fino al momento di messa in servizio del nuovo Registratore Telematico e comunque non oltre la scadenza del
primo semestre di vigenza dell’obbligo, anche i forfetari continueranno a rilasciare lo scontrino fiscale utilizzando
i vecchi registratori di cassa, oppure dovranno emettere ricevuta fiscale; inoltre, per tale periodo, saranno obbligati
alla tenuta del Registro dei Corrispettivi.
Pertanto, anche i contribuenti forfetari (obbligati dal 1° gennaio 2020), che non hanno la disponibilità del Registra-
tore Telematico, potranno, fino al 30 giugno 2020, continuare a rilasciare lo scontrino, mediante l’utilizzo del vec-
chio registratore di cassa, oppure emettere ricevuta fiscale. Questi contribuenti adempiranno all’obbligo di trasmis-
sione dei corrispettivi mediante una delle 3 modalità sopra descritte.
I forfetari, in possesso di un Registratore Telematico, obbligati alla memorizzazione e trasmissione telematica dei
corrispettivi giornalieri:
O dal 1° gennaio 2020:
¾ fino al 30 giugno 2020 possono utilizzare il dispositivo RT come Misuratore fiscale (stato RT “censito/attivato”);
¾ dal 1° luglio 2020 devono utilizzare il dispositivo RT come Registratore Telematico (stato “messo in servizio“).

8 AT T E N Z I O N E : L’Agenzia delle Entrate (con Risposta n. 149/2019) ha precisato che in linea generale l’ob-
bligo di memorizzazione elettronica e trasmissione telematica dei dati dei corrispettivi, viene meno
REGIME FORFETARIO
laddove il contribuente decida di continuare a certificare i corrispettivi mediante fattura (dal 2019
emessa per la generalità dei soggetti in formato elettronico e trasmessa tramite SdI).
Tuttavia, l’Agenzia delle Entrate in occasione di Telefisco 2020 ha precisato che i contribuenti forfetari es-
sendo esonerati dall’obbligo di emettere fattura elettronica, possono assolvere all’obbligo di memorizza-
zione e trasmissione telematica dei corrispettivi emettendo, per ogni operazione, fattura, ancora in for-
mato cartaceo.
EMISSIONE DELLE FATTURE

Nelle fatture emesse dai contribuenti forfetari non è addebitata l’IVA in via di rivalsa.
Coloro che transitano dal regime dei minimi a quello forfetario continuano ad emettere fatture senza addebito
dell’IVA. Va tuttavia modificato il riferimento al nuovo regime introdotto dall’art. 1, comma 58, Legge n. 190/2014.
Pertanto la citata dicitura può essere così formulata:
“Operazione senza applicazione dell’IVA ai sensi dell’articolo 1, comma 58, Legge n. 190/2014, regime forfetario.”
ESEMPIO
Il sig. Bianchi, titolare della ditta individuale “Il ferro artistico”, dal 2019 applica il regime forfetario.
Nel mese di gennaio 2020, a seguito della fornitura con posa in opera di un suo lavoro, emette la seguente fattura:
"Il Ferro Artistico"

di Bianchi Stefano
Via Roma n. 15 FATTURA N. 1

39012 - Merano (BZ) DATA 15/01/2020
P.IVA 03456780239
R.I. e C.F. BNCSFN80P19H612C
Spett.le
Neri Luigi
Via Roma n. 18
39040 - Varna (BZ)
P.IVA …
DESCRIZIONE IMPORTO
Realizzazione e posa in opera di recinzione con lavorazione in ferro battuto € 4.000,00
TOTALE DA CORRISPONDERE € 4.000,00
Operazione senza applicazione dell'IVA ai sensi dell'art. 1, comma 58, Legge n.

190/2014. Regime forfetario.

La Circolare 4 aprile 2016, n. 10, riprendendo quanto già indicato con Circolare n. 17/2012 con riferimento ai minimi, ha
precisato che, nell’ipotesi in cui un soggetto che applica il regime forfetario emetta una fattura senza IVA, ed il corrispet-
REGIME FORFETARIO
tivo sia incassato nell’anno successivo, nel quale è adottato il regime ordinario, la fattura non andrà integrata con l’IVA.
Infatti, ai sensi dell’articolo 6, comma 4, D.P.R. n. 633/1972, l’operazione si intende comunque effettuata al momen-
to di emissione della fattura.
La precisazione può essere estesa al regime forfetario, nel caso in cui vi sia una fuoriuscita - per scelta o per obbli-
go - dal regime agevolato.
8 AT T E N Z I O N E : Compensi e ricavi dei contribuenti forfetari non sono assoggettati a ritenuta alla fonte;
inoltre, tali soggetti non effettuano la ritenuta alla fonte sui compensi erogati, tranne il caso di somme cor-
risposte a dipendenti e assimilati.
¯ Per maggiori approfondimenti in materia si rimanda al capitolo “Semplificazioni e adempimenti ai fini delle imposte dirette”.
R IMPOSTA DI BOLLO
Qualora la fattura sia emessa per un importo superiore a € 77,47, è necessario apporre una marca da bollo da € 2,00
analogamente alle altre ipotesi in cui non c’è addebito dell’IVA (fatture per prestazioni esenti, cessioni ed esportato-
ri abituali, importi fuori campo IVA, ecc.).
8 AT T E N Z I O N E : Sono comunque esenti da bollo le fatture relative agli acquisti intracomunitari e agli
acquisti rientranti nel “reverse charge”, per i quali il contribuente forfetario funge da debitore d’imposta.
Importo non superiore a € 77,47

Fatture esenti
da bollo § Acquisti di servizi da non residenti
§ Acquisti intracomunitari
§ Reverse charge
In tal senso si è espressa la Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, che con riferimento al regime dei minimi al quesito 6.4 af-
ferma quanto segue:
“L’esenzione [...] si applica a condizione che i documenti riguardino il pagamento di importi relativi a cessioni di
beni o a prestazioni di servizi assoggettati ad Iva e che sui documenti stessi sia riportata l’Iva concernente
le operazioni alle quali i documenti si riferiscono. Per i documenti sui quali non risulta evidenziata l’imposta
sul valore aggiunto, l’esenzione è applicabile a condizione che gli stessi contengano l’indicazione che trattasi di
documenti emessi in relazione al pagamento di corrispettivi di operazioni assoggettate ad imposta sul
valore aggiunto (cfr circolare n. 1 del 2 gennaio 1984, risoluzione n. 98 del 3 luglio 2001). In altre parole, per “ope-
razioni assoggettate ad imposta sul valore aggiunto” si intendono quelle che scontano l’Iva ossia quelle operazioni per
le quali sia effettivamente dovuto il tributo. Pertanto, atteso che le fatture rilasciate dai contribuenti minimi documen-
tano operazioni per le quali, ai sensi del comma 100, non viene esercitato il diritto di rivalsa, e quindi non scontano il
tributo, le stesse, se di importo superiore a 77,47 euro, devono essere assoggettate all’imposta di bollo. Sono,
invece, esenti da bollo le fatture riguardanti gli acquisti intracomunitari e le operazioni per le quali il contribuen-
te minimo assume la veste di debitore di imposta (ad esempio acquisti soggetti al reverse charge).”
ESEMPIO
Un professionista, contribuente forfetario, emette fattura per un importo pari a € 103,00.

Il professionista all’atto del rilascio della fattura non addebita l’IVA.
Importo fattura € 103,00
Marca da bollo € 2,00
Totale da pagare € 105,00

Inoltre, dovrà riportare sul documento la dicitura “Operazione senza applicazione dell’IVA ai sensi dell’articolo 1, comma
58, Legge n. 190/2014, regime forfetario.”
REGIME FORFETARIO
La medesima indicazione deve essere inserita sulla fattura emessa qualora il contribuente, prima dell’ingresso nel
regime forfetario, effettuasse operazioni esenti da IVA; in tal caso non va più inserita l’indicazione “Esente IVA ai
sensi dell’art. 10, n. xx, D.P.R. n. 633/1972”, ma va indicato che il soggetto applica il regime forfetario.
In tal caso, sulla fattura continua inoltre ad essere applicata la marca da bollo da € 2,00 per importi superiori a
€ 77,47.
R IMPOSTA DI BOLLO SULLE FATTURE ELETTRONICHE
L’emissione della fattura elettronica non permette la possibilità di apporre la marca da bollo sul documento, pertan-
to nel processo di fatturazione elettronica, a fronte di una vera e propria “dematerializzazione” del documento car-
taceo, l’imposta di bollo dovuta sulle fatture elettroniche può essere assolta esclusivamente in modo virtuale, fa-
cendo riferimento all’art. 6, D.M. 17 giugno 2014.
L’art. 6, comma 2, del Decreto prevede che il pagamento venga effettuato, in riferimento a ciascun trimestre solare,
entro il giorno 20 del primo mese successivo.
In particolare la stessa Agenzia delle Entrate, al termine di ogni trimestre, sulla base dei dati delle fatture transitate
attraverso SdI, rende noto l’ammontare dell’imposta dovuta relativa alle fatture elettroniche emesse in ciascun tri-
mestre solare.
In particolare, secondo l’art. 12-novies, D.L. n. 34/2019, (c.d. “Decreto crescita”) l’Agenzia delle Entrate già in fase
di ricezione delle fatture elettroniche verifica, con procedure automatizzate, la corretta annotazione dell’assolvi-
mento dell’imposta di bollo.
Laddove rilevi che non sia stata apposta tale annotazione, può integrare le fatture stesse con procedure automatiz-
zate, già in fase di ricezione sul Sistema di Interscambio.
L’Agenzia rende poi noto a ciascun soggetto passivo IVA (all’interno dell’area riservata):
O l’imposta dovuta in base a quanto correttamente dichiarato nella fattura;
O il maggior tributo calcolato sulle fatture nelle quali non è stato correttamente indicato l’assolvimento dell’imposta.
dell’impostaL’art. 17, comma 1-bis, D.L. n. 124/2019, ha previsto delle diverse scadenze di pagamento
N O V I TÀ :
di bollo relativa alle fatture elettroniche, qualora gli importi dovuti non superino la soglia
annua di € 1.000.
È disposto, infatti, nel caso in cui gli importi dovuti non superino la soglia annua di € 1.000, l’obbligo
di versamento dell’imposta di bollo sulle fatture elettroniche possa essere assolto con due versamenti,
con cadenza semestrale:
il primo da effettuarsi entro il 16 giugno;
il secondo entro il 16 dicembre di ciascun anno.
Le scadenze per il pagamento dell’imposta di bollo sulle fatture elettroniche possono essere così schematizzate:
Periodo di riferimento Scadenza
I° trimestre anno X 20/04/anno X

II° trimestre anno X 20/07/anno X
III° trimestre anno X 20/10/anno X
IV° trimestre anno X 20/01/anno X + 1

In alternativa, per scelta del contribuente, se gli importi dovuti sono ≤ € 1.000 annui:
REGIME FORFETARIO
Periodo di riferimento Scadenza
da dicembre anno X a maggio anno X + 1 16/06/anno X + 1

da giugno anno X + 1 a novembre anno X + 1 16/12/anno X + 1
Per quanto riguarda le modalità di versamento, il comma 2, art. 6, D.M. 17 giugno 2014 dispone che il pagamento
dell’imposta di bollo può essere effettuato, alternativamente:
O mediante uno specifico servizio presente nell’area riservata del contribuente, messo a disposizione da parte
dell’Amministrazione finanziaria, con addebito diretto su conto corrente bancario o postale,
oppure
O utilizzando il modello F24 predisposto dall’Agenzia delle Entrate.
DETRAZIONE DELL’IVA SUGLI ACQUISTI

Ai sensi dell’articolo 1, comma 58, secondo periodo, Legge n. 190/2014, i contribuenti forfetari non hanno diritto
alla detrazione dell’IVA assolta sugli acquisti.
Non è inoltre detraibile l’IVA assolta sugli acquisti intracomunitari, sulle importazioni e sulle altre operazioni
per le quali il contribuente risulta debitore d’imposta (si pensi ad esempio alle operazioni soggette al regime del
“reverse-charge”).
Contribuente Non detrae l’IVA sugli

forfetario acquisti di beni/servizi
compresa quella
assolta su prestazioni, assolta sugli acquisti assolta sulle assolta applicando

servizi, ricevute ex art. 7 Intra-UE (> €10.000) importazioni il reverse charge
OPERAZIONI CON L’ESTERO

L’art. 1, comma 58 della Legge n. 190/2014, individua in modo puntuale le disposizioni da applicare in caso di effet-
tuazione di operazioni attive e passive con operatori non residenti. In particolare, i contribuenti che applicano il re-
gime forfetario sono tenuti ad assolvere i seguenti adempimenti. In caso di:
O acquisti intracomunitari di beni o prestazioni di servizi generiche ricevute, è necessario integrare la fattura
con indicazione dell’aliquota e dell’imposta, versare l’imposta entro il 16 del mese successivo all’effettuazione
dell’operazione. Sarà inoltre necessario compilare ed inviare il Mod. Intrastat nel caso di superamento delle so-
glie previste (caso astratto visto che dovrebbe superare € 200.000).
Si evidenzia tuttavia, che non sono considerati acquisti comunitari di beni, quelli di importo non superiore ad
€ 10.000 in quanto ai contribuenti forfetari si applica l’art. 38, comma 5, lettera c), D.L. n. 331/1993 (salva la possi-
bilità di optare per l’applicazione dell’imposta in Italia anche prima del raggiungimento della soglia);
O cessioni di beni effettuate nei confronti dei soggetti passivi comunitari: tali operazioni non sono considerate
cessioni intracomunitarie, stante il richiamo all’articolo 41, comma 2-bis, D.L. n. 331/1993;
O prestazioni di servizi rese: sono valide le regole di territorialità ex art. 7-ter e seguenti, D.P.R. n. 633/1972 per la
territorialità dei servizi e pertanto non soggette ad IVA se rese a committente extraUE (codice fattura N2) o sog-
gette ad inversione contabile se rese a committenti UE (codice fattura N6);

O importazioni od esportazioni: è necessario applicare le disposizioni di cui al D.P.R. n. 633/1972, ferma restan-
do l’impossibilità di avvalersi della facoltà di acquistare senza applicazione dell’imposta (articolo 8, comma 1,
REGIME FORFETARIO
lettera c) e comma 2, D.P.R. n. 633/1972.
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda che le cessioni all’esportazione non costituiscono causa di esclusione dal regi-
me agevolato. Tuttavia, nell’art. 7-sexies, D.L. n. 193/2016 è stata prevista la possibilità, con apposito Decre-
to del MEF ad oggi non emanato, di introdurre un limite a tali cessioni.
ACQUISTI INTRACOMUNITARI DI BENI

L’Agenzia delle Entrate, con Circolare 4 aprile 2016, n. 10, ha specificato che gli acquisti di beni intracomunitari sono
ora, per espressa previsione di legge, soggetti alle disposizioni contenute nell’articolo 38, comma 5, lettera c), D.L. n.
331/1993, secondo cui:
“non costituiscono acquisti intracomunitari…(omissis)… c) gli acquisti di beni, diversi dai mezzi di trasporto nuovi e
da quelli soggetti ad accisa, effettuati dai soggetti indicati nel comma 3, lettera c), dai soggetti passivi per i quali l’im-
posta è totalmente indetraibile a norma dell’articolo 19, secondo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26
ottobre 1972, n. 633, e dai produttori agricoli di cui all’articolo 34 dello stesso decreto che non abbiano optato per l’ap-
plicazione dell’imposta nei modi ordinari se l’ammontare complessivo degli acquisti intracomunitari e degli acquisti di
cui all’articolo 40, comma 3, del presente decreto, effettuati nell’anno solare precedente, non ha superato 10.000 euro e
fino a quando, nell’anno in corso, tale limite non è superato. L’ammontare complessivo degli acquisti è assunto al netto
dell’imposta sul valore aggiunto e al netto degli acquisti di mezzi di trasporto nuovi di cui al comma 4 del presente ar-
ticolo e degli acquisti di prodotti soggetti ad accisa;”.
Pertanto, nel caso in cui gli acquisti di beni da soggetti IVA comunitari siano di ammontare inferiore ai 10.000 euro,
l’IVA è assolta dal cedente nel paese di origine e, conseguentemente, il cessionario che applica il regime forfetario
non ha l’obbligo di iscriversi al VIES, né di compilare gli elenchi riepilogativi Intrastat, salva la possibilità per lo
stesso di optare per l’applicazione dell’imposta in Italia anche prima del raggiungimento della soglia.
Qualora gli acquisti intracomunitari superino il limite dei 10.000 euro, l’acquisto assume rilevanza in Italia, secon-
do le regole ordinarie degli acquisti Ue, e pertanto il cessionario che applica il regime forfetario dovrà adempiere ai
seguenti obblighi:
O iscrizione al VIES;
O integrazione della fattura rilasciata dal fornitore intracomunitario con indicazione dell’aliquota e dell’imposta
dovuta;
O versamento dell’imposta entro il 16 del mese successivo all’effettuazione dell’operazione, senza diritto alla de-
trazione dell’IVA relativa;
O compilazione del modello Intra 2-bis relativo agli acquisti intracomunitari di beni.
Tuttavia, a seguito delle semplificazioni intervenute in materia dal 1° gennaio 2018 (obbligo di presentazione del
Mod. Intra 2-bis solo per acquisti per un totale trimestrale ≥ 200.000 euro), di fatto i contribuenti forfetari non
sono più tenuti.
PRESTAZIONI DI SERVIZI RICEVUTE DA SOGGETTI NON RESIDENTI IN ITALIA

Secondo l’art. 1, comma 58, lett. d, Legge n. 190/2014, per quanto riguarda le prestazioni di servizi ricevute (o rese) si
applicano le ordinarie regole sulla territorialità IVA, ai sensi degli articoli 7-ter e seguenti, D.P.R. n. 633/1972.
Come ha precisato la Risoluzione 28 agosto 2015, n. 75, le prestazioni di servizi ricevute:
“... da soggetti aderenti al regime forfetario, rimangono soggette alle ordinarie regole di territorialità di cui
alle disposizioni recate dagli articoli 7-ter e seguenti del decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del
1972, fermo restando che, per gli stessi, è escluso il diritto alla detrazione dell’imposta sul valore aggiunto assolta, do-
vuta o addebitata sugli acquisti ai sensi degli articoli 19 e seguenti del decreto del Presidente della Repubblica 26 otto-
bre 1972, n. 633.“

Tale tesi è stata confermata con la citata Circolare 4 aprile 2016, n. 10. Pertanto, per le prestazioni di servizi generi-
che ricevute, il contribuente forfetario è tenuto a:
REGIME FORFETARIO
£ integrare la fattura con l’aliquota e l’imposta;
£ versare l’IVA entro il 16 del mese successivo all’effettuazione dell’operazione;
£ non esercitare il diritto alla detrazione.
La disciplina in esame riguarda sia le prestazioni ricevute da un soggetto comunitario (integrazione della fattura),
sia quelle ricevute da un soggetto extraUE (autofattura). Nel caso di operazioni con soggetti comunitari va presenta-
to il Mod. Intra 2-quater per acquisti pari o superiori ad € 100.000.
PRESTAZIONI DI SERVIZI RESE A SOGGETTI NON RESIDENTI IN ITALIA

Per le prestazioni di servizi da soggetti in regime forfetario, se rese:
O a soggetti passivi d’imposta (B2B), valgono le regole di territorialità ex art. 7-ter e seguenti, D.P.R. n. 633/1972. Di
conseguenza, per le prestazioni c.d. generiche l’IVA è assolta dal committente nel proprio paese e il contribuente
forfetario emette la fattura con le seguenti indicazioni:
¾ “INVERSIONE CONTABILE” ai sensi dell’art. 21, comma 6-bis, lettera a), nei confronti del committente UE;
¾ “OPERAZIONE NON SOGGETTA” ai sensi dell’art. 21, comma 6-bis, lettera b), nei confronti del commit-
tente extraUE;
essendo l’operazione non territorialmente rilevante IVA in Italia.
Nel caso di operazioni con soggetti comunitari va altresì presentato il Mod. Intrastat;
O a soggetti privati (B2C), sono territorialmente rilevanti in Italia e pertanto sono fatturate dal contribuente for-
fetario secondo le regole ordinarie (ossia senza applicazione dell’IVA ai sensi dell’articolo 1, comma 58, Legge n.
190/2014, regime forfetario).
8 AT T E N Z I O N E : Con Risoluzione 28 agosto 2015, n. 75, l’Agenzia delle Entrate ha riepilogato la disciplina
IVA relativa ai servizi resi e ricevuti all’interno dell’Unione Europea, con riferimento ai soggetti in regi-
me fiscale agevolato (contribuenti minimi e forfetari).
Il documento di prassi si è soffermato in particolare sui servizi di telecomunicazione, di teleradiodiffusione ed

elettronici, i quali, se resi a privati consumatori comunitari sono soggetti ad IVA nel luogo in cui il committente
è stabilito oppure ha il domicilio o la residenza.
Come accennato, la disciplina per i contribuenti forfetari segue le ordinarie regole di territorialità previste dagli artt.
7-ter e seguenti. Di conseguenza:
O nei rapporti B2B, l’IVA deve essere assolta dal committente nel proprio Paese, poiché l’operazione è fuori cam-
po Iva in Italia;
O nei rapporti B2C, il prestatore può:
¾ identificarsi in ciascuno Stato membro in cui presta tali servizi nei confronti di committenti non soggetti pas-
sivi di imposta, al fine di assolvere l’IVA ivi dovuta;
¾ o, in alternativa, avvalersi del regime Mini One Stop Shop (cd. MOSS), come previsto dall’articolo 74-sexies,
D.P.R. n. 633/1972.
Secondo il regime del MOSS, l’operatore nazionale si registra in Italia utilizzando la procedura on-line, tra-
smette telematicamente le dichiarazioni IVA trimestrali - contenenti le informazioni dettagliate sui servizi
elettronici prestati a persone che non sono soggetti passivi in altri Stati membri - e provvede al versamento
dell’IVA dovuta. Lo Stato membro di identificazione (in tal caso, l’Italia), a sua volta, ripartisce l’IVA tra i
singoli Stati membri di consumo sulla base dei dati indicati nelle dichiarazioni trimestrali.
CESSIONI INTRACOMUNITARIE DI BENI

Le cessioni di beni effettuate nei confronti di soggetti appartenenti ad altro Stato membro dell’Unione Europea, con-
tinuano, come era previsto nel regime fiscale di vantaggio, a non essere considerate cessioni intracomunitarie, es-

sendo assimilate alle operazioni interne. Il cedente deve indicare nella fattura emessa nei confronti dell’operatore
comunitario che l’operazione, soggetta al regime in esame “non costituisce cessione intracomunitaria ai sensi dell’articolo
REGIME FORFETARIO
41, comma 2-bis, del D.L. n. 331/1993”. Non essendo considerate cessioni intracomunitarie, il cedente non è tenuto ad
iscriversi nella banca dati VIES, né a compilare il modello Intra 1-bis relativo alle cessioni intracomunitarie di beni.
IMPORTAZIONI, ESPORTAZIONI ED OPERAZIONI AD ESSE ASSIMILATE
8 AT T E N Z I O N E : Come anticipato, al contrario di quanto accade per il regime dei minimi, le cessioni all’e-
sportazione non costituiscono causa di esclusione dal regime forfetario.
Secondo l’articolo 1, comma 58, lettera e), Legge n. 190/2014, i contribuenti forfetari possono effettuare:
O cessioni all’esportazione ed operazioni ad esse assimilate;
O importazioni
seguendo la disciplina del D.P.R. n. 633/1972, ferma restando l’impossibilità di avvalersi della facoltà di acquistare
senza applicazione dell’imposta ai sensi dell’articolo 8, comma 1, lettera c) e comma 2, D.P.R. n. 633/1972.
8 AT T E N Z I O N E : L’articolo 7-sexies, D.L. n. 193/2016, ha disposto che le cessioni all’esportazione ex artt.

8, 8-bis, 9, 71 e 72, D.P.R. n. 633/72, siano ammesse nei limiti e secondo le modalità stabilite dal Ministero
dell’Economia e delle Finanze con un apposito Decreto, che tuttavia non è ancora stato emanato.
R DICHIARAZIONI D’INTENTO
Gli operatori nazionali che intendono usufruire della facoltà di acquistare o importare beni e/o servizi senza ap-
plicazione dell’IVA, in quanto esportatori abituali (che effettuano abitualmente operazioni con l’estero non impo-
nibili), sono tenuti all’esecuzione di determinati adempimenti.
In particolare, ogni operatore deve comunicare ai propri fornitori, anteriormente all’effettuazione delle operazio-
ni, la volontà di acquistare beni e/o prestazioni di servizi in sospensione d’imposta compilando e consegnando all’A-
genzia delle Entrate la cd. “dichiarazione di intento”. La dichiarazione ha validità per l’anno solare di riferimento.
8 AT T E N Z I O N E : Si rammenta che a norma del la lett. c) dell’art. 1, comma 1, D.L. n. 746/1983 come modifi-
cata dall’art. 20, comma 1, lett. a) e b), D.Lgs. n. 175/2014, l’obbligo di comunicare all’Agenzia delle Entra-
te i dati delle dichiarazioni d’intento, non è più un onere a carico del fornitore, ma dell’esportatore abi-
tuale; il fornitore deve accertarsi che l’esportatore abbia presentato all’Agenzia delle Entrate la dichiarazio-
ne d’intento.
Nel caso in cui il soggetto in regime forfetario:
O sia fornitore di esportatore abituale, effettua in ogni caso operazioni senza IVA, e quindi l’esportatore non è in-
teressato ad acquistare in sospensione d’imposta;
O ai sensi della modifica apportata dal D.L. n. 193/2016 alla disciplina, il contribuente forfetario possa effettuare acqui-
sti in sospensione d’imposta, allora, si evidenzia che secondo la Relazione illustrativa i contribuenti forfetari sono
esonerati anche “dalla comunicazione delle dichiarazioni di intento ricevute”. Tuttavia si attendono chiarimenti in merito.
TABELLA
In relazione all’ipotesi di operazioni effettuate con soggetti comunitari, da un contribuente italiano in regime forfe-
tario si propone la seguente tabella esemplificativa:
Forfetario italiano che effettua Identificazione operazione Adempimenti operatore italiano
Acquisti nella UE di beni di NO Acquisto intracomunitario

(salvo opzione)
importo inferiore a € 10.000,00 (art. 38, c. 5) D.L. n. 331/1993)
X Integrazione fattura con aliquota e IVA
Acquisti nella UE di beni di Acquisto intracomunitario
Versamento IVA entro il 16 del mese successivo
importo superiore a € 10.000,00 (art. 38 D.L. n. 331/1993)
X
X No detrazione IVA

Forfetario italiano che effettua Identificazione operazione Adempimenti operatore italiano
Cessione “intracomunitaria” Operazione interna senza
REGIME FORFETARIO
I contribuenti forfetari non addebitano IVA
di beni diritto di rivalsa (senza IVA)
X
Acquisto X Integrazione fattura con aliquota e IVA

Acquisti intracomunitari
ai sensi art. 7-ter, No detrazione IVA
di servizi
X
D.P.R. n. 633/1972 X Versamento IVA entro il 16 del mese successivo

Prestazioni di servizio
ad un soggetto passivo UE Operazione non soggetta X I contribuenti forfetari non addebitano IVA
ai sensi art. 7- ter X Prestazione soggetta ad imposta nel paese del
Prestazioni di servizio D.P.R. n. 633/1972 committente
ad un soggetto extra-UE
COMPORTAMENTO DA TENERE IN CASO DI ADOZIONE DEL REGIME FORFETARIO

Dopo aver adottato il regime forfetario è necessario porre attenzione al fatto che il regime decorre dal 1° gen-
naio dell’anno di ingresso (ad esempio 1° gennaio 2020) e pertanto da tale data vanno adottati i comportamenti
conseguenti.
In particolare:
£ in sede di inizio attività, secondo il comma 56, articolo 1, Legge n. 190/2014, le persone fisiche che intraprenda-
no l’esercizio di imprese, arti o professioni avvalendosi del regime forfetario, sono tenuti a comunicare, nella di-
chiarazione di inizio di attività di cui all’articolo 35, D.P.R. n. 633/1972 (Mod. AA9/12), di presumere la sussi-
stenza dei requisiti di legge;
£ per i soggetti già in attività, non è prevista alcuna comunicazione dato che in caso di sussistenza dei requisiti si
tratta di un regime naturale.
Pertanto chi decide di operare come contribuente in regime forfetario deve adottare come sopra illustrato, tra l’altro,
i seguenti comportamenti:
O conservare le fatture di acquisto o le bollette doganali (come anticipato, si ritiene non sia più obbligatoria la nu-
merazione delle fatture ricevute);
O rilasciare lo scontrino o la ricevuta fiscale ovvero documento commerciale (se obbligato);
O non addebitare in fattura l’IVA al cliente, indicando che si tratta di “Operazione senza applicazione dell’IVA ai sen-
si dell’articolo 1, comma 58, Legge n. 190/2014, regime forfetario.”
8 AT T E N Z I O N E : Secondo quanto affermato dall’Agenzia delle Entrate, infatti, costituisce comportamen-

to concludente finalizzato ad adottare il regime ordinario l’addebito dell’IVA al cliente, la detrazione
dell’IVA a credito o l’adozione degli adempimenti contabili ed extracontabili previsti in via ordinaria.
Si ritiene pertanto che i contribuenti debbano porre particolare attenzione a non emettere fatture con addebito
dell’IVA in quanto ciò potrebbe individuare la volontà di adottare il regime ordinario.
8 AT T E N Z I O N E : Al riguardo la Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, ha chiarito, con riferimento al regime dei mi-
nimi, che nel caso di emissione per errore di una fattura con IVA, i contribuenti che intendono applicare il re-
gime agevolato potranno effettuare le opportune rettifiche dei documenti emessi con addebito dell’imposta.
Più in particolare, il cedente o prestatore può emettere nota di variazione (da conservare ma senza obbli-
go di registrazione ai fini IVA) per correggere gli errori commessi nella fattura, mentre il cessionario o
committente che abbia registrato la fattura, è tenuto a registrare la nota di variazione, salvo il suo diritto
alla restituzione dell’importo pagato al cedente o prestatore a titolo di rivalsa.
Per converso, soltanto se contestualmente all’emissione della fattura con addebito dell’imposta il contribuente
abbia anche esercitato il diritto alla detrazione e proceduto alle liquidazioni periodiche del tributo, il com-
portamento potrà essere considerato inequivocabilmente espressivo dell’opzione per il regime ordinario.

I contribuenti forfetari sono esonerati anche dalla tenuta del registro dei corrispettivi. Si ritiene tuttavia che la tenu-
ta, ai soli fini amministrativi, di tale registro non possa essere considerato espressione della volontà di adottare il re-
REGIME FORFETARIO
gime ordinario.
Appare anzi necessario, quantomeno con la finalità di verificare in corso d’anno l’eventuale superamento dei limiti
(ricavi/compensi) tenere memoria di alcuni dati in forma riepilogativa.
RETTIFICA DELLA DETRAZIONE IVA: PASSAGGIO DAL REGIME ORDINARIO AL REGIME FORFETARIO
I soggetti in regime ordinario che, a partire dal 2020, intendono accedere al regime forfetario e in precedenza erano
in regime IVA ordinario, sono tenuti ad effettuare la rettifica della detrazione IVA, ex art. 19-bis2, D.P.R. n. 633/1972.
8 AT T E N Z I O N E : Le rettifiche devono essere effettuate in unica soluzione e riguardano tutti i beni e servi-
zi esistenti nell’impresa, non ancora utilizzati alla data di ingresso nel regime.
Pertanto, è opportuno valutare con attenzione la convenienza del passaggio dal regime ordinario a quello forfe-
tario; infatti, se si sono effettuati acquisti di beni strumentali o immobili per i quali si è fruito della detrazione IVA
e si è ancora nel periodo di monitoraggio, si corre il rischio di avere un onere rilevante in termini di IVA dovuta a
seguito della rettifica.
8 AT T E N Z I O N E : Per la rettifica della detrazione IVA relativa all’ingresso nel regime forfetario, la Circola-
re 4 aprile 2016, n. 10 ha precisato che:
non è prevista la possibilità di rateizzare il versamento (così come era invece previsto per i contribuenti
minimi);
non è necessario attendere il materiale impiego degli stessi, fatta eccezione per
£ i beni ammortizzabili, compresi i beni immateriali, la cui rettifica va eseguita soltanto se non siano
ancora trascorsi quattro anni da quello della loro entrata in funzione;
£ o dieci anni dalla data di acquisto o di ultimazione se trattasi di fabbricati o loro porzioni.
In base a quanto chiarito dalla Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, con riferimento all’ingresso nel regime dei minimi, la
rettifica deve essere effettuata anche per i beni ammortizzabili:
O di costo unitario non superiore ad € 516,46;
O con coefficiente di ammortamento superiore al 25%,
qualora gli stessi non siano stati ancora utilizzati o ceduti.
8 AT T E N Z I O N E : Secondo il comma 62, art. 1, Legge n. 190/2014, nell’ultima liquidazione relativa all’anno
in cui l’imposta è applicata nei modi ordinari, deve tenersi conto anche dell’imposta relativa alle opera-
zioni per le quali l’esigibilità non si è ancora verificata.
Si tratta delle operazioni con esigibilità differita:
effettuate nei confronti dello Stato e degli enti pubblici;
secondo il regime di IVA per cassa.
In altre parole, come precisato con la relazione illustrativa al Disegno di Legge n. 190/2014 ed anche con Circolare 4
aprile 2016, n. 10, l’accesso al regime comporta, per il cedente o prestatore che se ne avvalga, la rinuncia al differi-
mento dell’esigibilità.
Al contrario, nella stessa liquidazione può essere esercitato, purché spettante, il diritto alla detrazione dell’imposta
relativa alle operazioni di acquisto soggette agli stessi regimi di IVA per cassa ed i cui corrispettivi non sono stati
ancora pagati.
Per quanto riguarda la necessità di rettificare l’imposta detratta relativa a canoni di locazione finanziaria antici-
pati o al maxicanone iniziale, la Circolare 26 febbraio 2008, n. 13, ha chiarito che ai fini della rettifica i contribuen-

ti minimi devono verificare l’imposta complessivamente detratta e versare la quota d’imposta corrispondente al pe-
riodo di residua durata del contratto o della rata.
REGIME FORFETARIO
8 AT T E N Z I O N E : Le rettifiche della detrazione vanno effettuate nell’ultima dichiarazione annuale IVA re-
lativa al regime ordinario.
Ad esempio, un soggetto in regime ordinario che passa al regime forfetario in data 1° gennaio 2020, deve
evidenziare le rettifiche della detrazione nella dichiarazione annuale IVA relativa al 2019, da presentare
nel 2020.
Con Circolare 4 aprile 2016, n. 10, ai fini della rettifica occorre predisporre un’apposita documentazione nella qua-
le indicare, per categorie omogenee, la quantità e i valori dei beni facenti parte del patrimonio aziendale (secondo le
modalità illustrate nella Circolare 24 dicembre 1997, n. 328/E).
Ai sensi dell’articolo 1, comma 63, Legge n. 190/2014, per i contribuenti che transitano dal regime ordinario a quel-
lo forfetario, l’eccedenza detraibile che emerge dalla dichiarazione relativa all’ultimo anno in cui l’IVA è applica-
ta nei modi ordinari, può essere:
£ chiesta a rimborso;
oppure
£ utilizzata in compensazione ai sensi dell’articolo 17, D.Lgs. n. 241/1997.
8 AT T E N Z I O N E : Con Circolare 4 aprile 2016, n. 10, è stato precisato che:

poiché la disposizione non fa riferimento ai presupposti per il rimborso ex commi 2 e 3, articolo 30,
D.P.R. n. 633/1972, il diritto al rimborso dell’eccedenza maturata nell’ultima dichiarazione presentata
prima dell’entrata nel regime forfetario non è subordinato alle ordinarie condizioni, ma derivi dalla
previsione di un ulteriore presupposto di rimborso introdotto dalla normativa sul regime forfetario;
per il resto, trattandosi di rimborsi IVA è comunque applicabile la disciplina contenuta nell’articolo 38-
bis, D.P.R. n. 633/1972.
¯ Per un maggiore approfondimento in merito alla rettifica “a sfavore” della detrazione IVA, si rinvia al capitolo “L’ingres-
so nel regime fiscale agevolato”.
ESONERO DA ULTERIORI ADEMPIMENTI

Come noto, per la generalità dei soggetti IVA è previsto l’obbligo di invio:
£ dei dati delle fatture emesse/acquisti/bollette doganali/note di variazione (cd. “spesometro”). Tale obbligo è
soppresso a seguito dell’introduzione della fatturazione elettronica;
£ delle liquidazioni IVA periodiche con cadenza trimestrale;
£ del c.d. esterometro, ovvero della comunicazione dei dati relativi alle operazioni effettuate e ricevute verso e da
soggetti non stabiliti in Italia.
Con riferimento a tali adempimenti, si precisa che:
O per lo spesometro, i contribuenti minimi e forfetari sono esonerati dall’obbligo di invio, come confermato con
Circolare 7 febbraio 2017, n. 1 e ribadito anche nella FAQ n. 24 del 27 novembre 2018;
O con riferimento invece all’invio trimestrale delle liquidazioni IVA periodiche, sono invece espressamente eso-
nerati dalla norma i contribuenti “non tenuti all’effettuazione delle liquidazioni IVA periodiche”, tra i quali evidente-
mente sono compresi i contribuenti forfetari;
O per quanto riguarda l’esterometro è da ritenere applicabile l’esonero visto che l’obbligo di presentazione appare
limitato ai soggetti tenuti alla fatturazione elettronica.

Semplificazioni e adempimenti ai fini delle imposte dirette
SEMPLIFICAZIONI E ADEMPIMENTI AI FINI

REGIME FORFETARIO
DELLE IMPOSTE DIRETTE
Il regime forfetario risulta vantaggioso rispetto a quello ordinario non soltanto alla luce delle numerose semplifica-
zioni degli adempimenti ai fini IVA, già analizzate nel capitolo precedente, ma anche a fronte delle consistenti sem-
plificazioni previste:
£ ai fini delle imposte dirette (imposte sui redditi e IRAP);
£ in merito ad ulteriori adempimenti, come l’esclusione dall’applicazione degli ISA, oltre che dall’esonero da diver-
si adempimenti dichiarativi, di cui si è già detto.
8 AT T E N Z I O N E : Da notare che nel corso del 2019 è stato introdotto l’obbligo di effettuazione delle ritenute
in capo a dipendenti e collaboratori.
IMPOSTE SUI REDDITI

Ai fini delle imposte sui redditi, i contribuenti forfetari:
O hanno l’obbligo di conservare i documenti ricevuti ed emessi;
O sono esonerati dagli obblighi di registrazione e tenuta delle scritture contabili.
Inoltre, non sono soggetti passivi IRAP e, pertanto, non sono tenuti né alla presentazione della dichiarazione, né al
versamento dell’imposta.
Sono inoltre esclusi dall’applicazione degli ISA (indici sintetici di affidabilità) come avveniva per gli studi di set-
tore ed i parametri contabili, anche se sono tenuti a fornire alcune indicazioni in dichiarazione dei redditi.
Esonero/esclusione
Registrazione e tenuta scritture

ISA IRAP
contabili ai fini reddituali
Come anticipato, in base al comma 69, articolo 1, Legge n. 190/2014, ai fini delle imposte sui redditi, i contribuen-
ti forfetari:
O sono tenuti a conservare i documenti ricevuti ed emessi, secondo quanto stabilito dall’art. 22, D.P.R. n. 600/1973;
O sono esonerati dalla registrazione e tenuta delle scritture contabili.
8 AT T E N Z I O N E : I contribuenti devono presentare la dichiarazione dei redditi entro gli ordinari termini
stabiliti dal D.P.R. n. 322/1998, ossia entro il 30 novembre di ogni anno.
Nella dichiarazione dei redditi viene determinato il reddito d’impresa o di lavoro autonomo secondo le particolari
regole previste e viene liquidata l’imposta sostitutiva nella misura del 15% (del 5% per i contribuenti c.d. “start-up”).
Nella dichiarazione vanno altresì dichiarati gli altri redditi eventualmente posseduti dal contribuente.
¯ Per le regole di determinazione del reddito e di versamento dell’imposta sostitutiva si rimanda al capitolo “Determinazio-
ne del reddito”.

RITENUTE ALLA FONTE
REGIME FORFETARIO
La norma istitutiva del regime forfetario prevede che:
O i ricavi/compensi percepiti dal soggetto forfetario non sono assoggettati a ritenuta d’acconto da parte del so-
stituto di imposta; a tal fine il soggetto forfetario rilascia apposita dichiarazione al sostituto dalla quale, deve ri-
sultare che il reddito di cui alle somme percepite afferiscono è soggetto all’imposta sostitutiva in esame (comma
67, art. 1, Legge n. 190/2014);
O il soggetto forfetario non è tenuto ad operare la ritenuta alla fonte sui compensi erogati (comma 69, art. 1, Legge
n. 190/2014). Sussiste comunque l’obbligo di indicare in dichiarazione dei redditi il codice fiscale e il reddito del
percettore delle somme che non sono state assoggettate a ritenuta (vedi quadro RS, righi RS371-RS373 del Mod.
REDDITI 2020 PF)
190/2014, prevedendo
L’art. 6, D.L. n. 34/2019, c.d. “Decreto Crescita” ha modificato il comma 69, art. 1, Legge n.
N O V I TÀ :
che i contribuenti forfetari sono tenuti ad operare le ritenute alla fonte sui redditi
da lavoro dipendente ed assimilati.
¯ Si veda il paragrafo “Ritenute operate sui compensi a dipendenti e assimilati”.
NO ritenuta d’acconto
sui ricavi/compensi
percepiti
Regime
forfetario
NO ritenuta Eccezione:
sulle somme SI ritenuta sui redditi di lavoro
pagate dipendente e assimilati
R NON ASSOGGETTAMENTO A RITENUTA DI RICAVI E COMPENSI
Secondo l’art. 1, comma 67, Legge n. 190/2014:
“I ricavi e i compensi relativi al reddito oggetto del regime forfetario non sono assoggettati a ritenuta d’acconto
da parte del sostituto d’imposta. A tal fine, i contribuenti rilasciano un’apposita dichiarazione dalla quale risulti
che il reddito cui le somme afferiscono è soggetto ad imposta sostitutiva”.
Come precisato anche con Circolare 4 aprile 2016, n. 10, la disposizione trova la sua ragione “nell’esiguità della misura
dell’imposta sostitutiva”: se il contribuente in regime forfetario assoggettasse ricavi o compensi a ritenuta, si trovereb-
be in una posizione creditoria “strutturale” verso l’Erario per effetto delle ritenute d’acconto.
Si pensi ad esempio ad un professionista forfetario che sui compensi percepiti subisse ritenute in misura pari al
20%, a fronte di un’imposta sostitutiva pari al 15%, applicata al reddito: l’imposta sostitutiva risulterebbe sistema-
ticamente di importo inferiore rispetto alle ritenute subite.
Il citato comma 67 dispone inoltre che al fine di non subire ritenute d’acconto da parte dei sostituti d’imposta, i con-
tribuenti forfetari sono tenuti a rilasciare un’apposita dichiarazione, dalla quale risulti che il reddito cui le som-
me afferiscono è soggetto ad imposta sostitutiva.
8 AT T E N Z I O N E : Per la dichiarazione di non assoggettamento a ritenuta non sono previste particolari for-
malità, e può essere riportata direttamente in fattura; pertanto sulle fatture emesse dai forfetari, va ag-
giunta la dicitura, per coloro i quali effettuano prestazioni soggette a ritenuta:
“Si richiede la non applicazione della ritenuta alla fonte a titolo d’acconto come previsto dall’art. 1, comma
67, Legge n. 190/2014”.

8 AT T E N Z I O N E : Così facendo, il sostituto d’imposta, in possesso della dichiarazione o delle fatture in

cui è attestata l’adozione del regime forfetario, per i pagamenti effettuati non opera la ritenuta d’acconto.
REGIME FORFETARIO
Quanto sopra vale in relazione a tutti i tipi di ritenuta che il sostituto d’imposta deve operare (lavoro auto-
nomo, provvigioni, prestazioni nei confronti del condominio, ecc.).
Nell’ipotesi di passaggio dal regime dei minimi a quello forfetario non si pone tale questione in quanto anche ai sog-
getti minimi non era applicata la ritenuta.
Di seguito si riporta un fac-simile di tale dichiarazione:
Il sottoscritto _________________, nato a ________________, il ______________, residente
a ________________ in Via/Piazza ________________, C.F. _____________, P.I. ________,

usufruendo
del regime fiscale forfetario di cui all'articolo 1, commi 54 - 89, Legge n. 190/2014
richiede
la non applicazione della ritenuta alla fonte a titolo d’acconto così come previsto
dall'art. 1, comma 67, Legge n. 190/2014.
___________, lì _________ ________________________

(firma)
ESEMPIO
L’ing. Giorgi ha iniziato l’attività in regime ordinario.

In possesso di tutti i requisiti richiesti, dal 2020 adotta il regime forfetario. Nel mese di marzo, a seguito della conse-
gna di un progetto per la ristrutturazione di un ufficio, emette la seguente fattura:
Ing. Giorgi Giorgio
Calle dei Ponti n. 6 FATTURA N. 1

30100 - Venezia (VE) DATA 14/01/2020
P.IVA 02521753274
C.F. GRGGRG70P19L736Z
Spett.le
Fratelli Rossi Snc
Via Arena n. 23
37100 - Verona (VR)
P.IVA / C.F. 00865310221
DESCRIZIONE IMPORTO
Progettazione lavori ristrutturazione ufficio € 2.200,00
Contributo previdenziale integrativo 4% € 88,00

190/2014, regime forfetario, senza applicazione della ritenuta alla fonte a titolo
d'acconto come previsto dall'art. 1, comma 67, Legge n. 190/2014.

R RITENUTE PER LE AGEVOLAZIONI RELATIVE AL RISPARMIO ENERGETICO E DI RECUPERO EDILIZIO
Una problematica particolare si pone con riferimento alle ritenute che la banca o la posta deve effettuare in rela-
REGIME FORFETARIO
zione ai bonifici disposti per le agevolazioni relative al risparmio energetico e di recupero edilizio.
Come previsto con Risoluzione n. 47/2013 con riferimento al regime dei minimi, l’Agenzia delle entrate con la Circo-
lare 10 aprile 2019, n. 9, (confermando quanto contenuto nella Circolare 4 aprile 2016, n. 10) ha chiarito che qualora
il forfetario che abbia subito la ritenuta, può recuperarla tramite:
O la presentazione di un’istanza di rimborso ex art. 38, DPR n. 602/1973;
O lo scomputo nel mod. REDDITI;
a condizione che la stessa sia certificata dal sostituto d’imposta.
8 AT T E N Z I O N E : L’importo totale delle ritenute complessivamente subite sui ricavi e compensi afferenti
al regime forfetario, andrà indicato in dichiarazione dei redditi, e in particolare, per il periodo di imposta
2019, nel rigo RS40 del Modello REDDITI 2020 “Ritenute regime di vantaggio e regime forfetario casi particolari”,
e riportato, ai fini dello scomputo, nel rigo RN33, colonna 4 e/o nel rigo LM41 “Ritenute consorzio”.
R RITENUTE OPERATE SUI COMPENSI A DIPENDENTI E ASSIMILATI
Le modifiche al regime forfetario, apportate dalla Legge di Bilancio 2019, che hanno previsto, tra le altre cose, l’eli-
minazione della soglia massima di spese per il personale, hanno comportato una presenza di lavoratori alle dipen-
denze di contribuenti in regime forfetario decisamente più frequente.
Fino al 2018 i dipendenti/collaboratori dei contribuenti forfetari percepivano le somme spettanti senza applicazione
delle trattenute fiscali, in particolare di:
£ IRPEF;
£ addizionali IRPEF,
e di conseguenza, erano costretti ad adempiere in dichiarazione dei redditi alla liquidazione, e successivo versamen-
to, delle imposte non trattenute in busta paga.
che i contribuenti
L’art. 6, Decreto Crescita ha modificato il comma 69 dell’art. 1, Legge n. 190/2014, prevedendo
N O V I TÀ :
forfetari che si avvalgono di dipendenti e collaboratori debbano operare le ritenute alla
fonte ex artt. 23 e 24, D.P.R. n. 600/1973.
Il secondo periodo del comma 69, art. 1, Legge n. 190/2014, ora dispone che:
“I contribuenti di cui al comma 54 del presente articolo non sono tenuti a operare le ritenute alla fonte di cui
al titolo III del citato decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, e successive modificazioni, ad
eccezione delle ritenute di cui agli articoli 23 e 24 del medesimo decreto; tuttavia, nella dichiarazione dei red-
diti, i medesimi contribuenti indicano il codice fiscale del percettore dei redditi per i quali all’atto del pagamento degli
stessi non è stata operata la ritenuta e l’ammontare dei redditi stessi.”
La previsione in esame, in deroga all’art. 3, Legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente), ha avuto effetto retroatti-
vo, con applicazione a partire dal 1° gennaio 2019.
Pertanto, i “nuovi” sostituti d’imposta hanno dovuto trattenere, in 3 rate di pari importo, l’ammontare delle ritenu-
te sulle retribuzioni corrisposte prima del 30 aprile 2019, a partire dal mese di agosto 2019 (terzo mese successivo a
quello di entrata in vigore del Decreto, vale a dire 1° maggio 2019) e versarlo entro i termini di cui all’art. 8, D.P.R. n.
602/1973 (16 del mese successivo a quello in cui è stata operata la ritenuta).
Pertanto un contribuente forfetario che ha impiegato personale dipendente già per il mese gennaio ha dovuto rego-
larizzare le mancate ritenute operate, effettuare i versamenti entro i seguenti termini:

Mese di corresponsione
Retribuzioni del mese di Applicazione ritenute Termine versamento F24
della retribuzione
REGIME FORFETARIO
le ritenute sui compensi relati-

X gennaio X febbraio vi ai primi 3 mesi sono tratte- X 16/9 (1/3)
X febbraio X marzo nute sui compensi corrisposti X 16/10 (1/3)
X marzo X aprile in agosto (1/3), settembre (1/3) X 18/11 (1/3)
e ottobre (1/3)
I mesi successivi, invece, le ritenute sono state versate secondo le ordinarie scadenze, ovvero:
Mese di corresponsione
Retribuzioni del mese di Applicazione ritenute Termine versamento F24
della retribuzione
aprile maggio maggio 17/6
maggio giugno giugno 16/7
giugno luglio luglio 20/8
luglio agosto agosto 16/9
agosto settembre settembre 16/10
settembre ottobre ottobre 18/11
ecc..
8 AT T E N Z I O N E : I contribuenti forfetari non sono tenuti a operare le ritenute alla fonte, di cui al Titolo
III, D.P.R. n. 600/1973, rimane però l’obbligo di indicare in dichiarazione dei redditi (quadro RS, righi da
RS371 a RS373):
£ il codice fiscale del percettore delle somme che non sono state assoggettate a ritenuta;
£ l’ammontare dei redditi stessi.
ESEMPIO
Supponiamo che l’avvocato Rossi, in regime ordinario, in data 31 gennaio 2020 emetta una fattura, per una domici-
liazione, al collega Bianchi, soggetto in regime forfetario.
Posto che l’avvocato Rossi emette fatture (laddove previsto) esponendo la ritenuta d’acconto, in questo caso l’avvoca-
to Bianchi non deve operare la ritenuta alla fonte, ma dovrà indicare nel suo modello Redditi 2021 (quadro RS, ri-
ghi da RS371 a RS373):
O il codice fiscale dell’avvocato Rossi;
O l’ammontare dei compensi lordi corrisposti.
MOD. 770 E C.U.

Il contribuente forfetario che non effettua alcuna ritenuta non presenta il Mod. 770.
Inoltre non sussiste nemmeno l’obbligo di invio della CU, con riferimento ai redditi di lavoro autonomo, lavoro au-
tonomo occasionale, prestazioni commerciali occasionali, considerato che il contribuente ha l’obbligo di compilare i
dati nel quadro RS del Mod. REDDITI.
Ciò costituisce una semplificazione rispetto al regime dei minimi, il quale, invece, deve operare e versare le ritenu-
te qualora avesse corrisposto somme in qualità di sostituto d’imposta, inviare le C.U. all’Agenzia delle Entrate, con-
segnarle al sostituito, ed anche, successivamente, presentare il Mod. 770.
tra i soggettiA seguito

N O V I TÀ : delle modifiche apportate dal Decreto Crescita, al comma 69, art. 1, Legge n. 190/2014,
obbligati a presentare il Mod. 770 e la CU rientrano anche i contribuenti forfetari che, in
presenza di dipendenti/collaboratori, hanno operato ritenute ai sensi degli artt. 23 e 24, D.P.R. n. 600/1973.

Le stesse istruzioni di compilazione del Mod. 770/2020, infatti, precisano che
Sono tenuti a presentare la dichiarazione Mod. 770/2020 le persone fisiche che operano le ritenute alla fonte di
REGIME FORFETARIO
cui agli articoli 23 e 24 del D.P.R. n. 600 ed aderiscono al regime forfetario di cui alla legge 23 dicembre 2014,
n. 190, così come modificata dall’articolo 1, commi da 9 a 11, della legge 30 dicembre 2018, n. 145 (Legge di bilancio
2019).
8

AT T E N Z I O N E : Si segnala, inoltre, che le istruzioni al Mod. C.U. precisano che:
“Sono tenuti all’invio del flusso telematico entro il 7 marzo 2020 coloro che nel 2019 hanno corrisposto
somme o valori soggetti a ritenuta alla fonte, ai sensi degli artt. 23, 24, 25, 25-bis, 25-ter, 25-quater e 29 del
D.P.R. n. 600 del 1973 , dell’art. 33, comma 4, del D.P.R. n. 42 del 1988, dell’art. 21, comma 15, della L.27 dicembre
1997, n. 449 e dell’art. 11, della L.30 dicembre 1991, n. 413. Sono altresì tenuti ad inviare il flusso coloro che nel 2019
hanno corrisposto contributi previdenziali e assistenziali e/o premi assicurativi dovuti all’Inail. La CU 2020 deve es-
sere inoltre presentata dai soggetti che hanno corrisposto somme e valori per i quali non è prevista l’applicazione delle
ritenute alla fonte ma che sono assoggettati alla contribuzione dovuta all’INPS”.
Pertanto i contribuenti in regime forfetario sono tenuti all’invio della C.U. con riferimento alle somme corrisposte
per i propri dipendenti/collaboratori nei confronti dei quali hanno trattenuto importi sia ai fini contributivi che ai
fini previdenziali.
IRAP
Ai sensi del comma 64, articolo 1, Legge di Stabilità 2015, l’imposta del 5-15% applicata dai contribuenti forfetari
è sostitutiva:
“... dell’imposta sui redditi, delle addizionali regionali e comunali e dell’imposta regionale sulle attività produt-
tive di cui al decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446”.
In base alla citata disposizione i contribuenti minimi non sono tenuti:

O né al versamento dell’IRAP;
O né alla presentazione della dichiarazione IRAP.
Non sono tenuti:

Contribuenti in regime
Esenti IRAP § al versamento
forfetario
§ alla dichiarazione
8 AT T E N Z I O N E : L’agevolazione decorre dal primo anno in cui si applica il regime e pertanto, per i sogget-
ti che avviano un’attività dal 2020, l’esonero dall’imposta opera a partire dal medesimo periodo d’imposta.
ISA, STUDI DI SETTORE E PARAMETRI

Ai sensi del primo periodo, comma 73, art. 1, Legge n. 190/2014, così prevedeva:
“I contribuenti che applicano il regime forfetario sono esclusi dall’applicazione degli studi di settore di cui
all’articolo 62-bis del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993,
n. 427 e dei parametri di cui alla legge 28 dicembre 1995, n. 549.”.

Il citato periodo del comma 73 della Legge di Stabilità 2015 è stato soppresso, per tener conto dell’introduzione degli
ISA e della soppressione degli studi di settore.
REGIME FORFETARIO
La citata disposizione stabilisce dunque che nei confronti delle imprese e dei lavoratori autonomi forfetari non
possono essere effettuati, con riferimento ai periodi d’imposta di applicazione di tale regime, accertamenti fonda-
ti sugli ISA.
Si tratta di un importante vantaggio connesso all’adozione del regime agevolato.
Naturalmente, a meno di ipotesi di esclusione/inapplicabilità, gli ISA si rendono applicabili fino all’anno prece-
dente a quello di ingresso nel regime forfetario.
Così, ad esempio, un contribuente che svolge l’attività in regime ordinario nel 2019, e decide di applicare il regime
forfetario dal 2020 poiché in possesso i requisiti, applica gli ISA in relazione al 2019.
Ai sensi del secondo periodo, comma 73, art. 1, Legge n. 190/2014:
“Con il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate recante approvazione dei modelli da utilizzare per la di-
chiarazione dei redditi sono individuati, per i contribuenti che applicano il regime forfetario, specifici obblighi in-
formativi relativamente all’attività svolta.”.
8 AT T E N Z I O N E : Nel nel quadro RS, Mod. REDDITI PF è infatti previsto il riquadro “Regime forfetario
per gli esercenti attività d’impresa, arti e professioni - Obblighi informativi” nel quale indicare, cumu-
lativamente, le informazioni afferenti le attività esercitate.
¯ Per la descrizione di tali campi e la relativa compilazione, si rinvia al capitolo “La dichiarazione dei redditi per i contri-
buenti forfetari”.
Non compilano modelli ISA (non

compilavano né modelli studi né
modelli parametri)
Compilazione dati quadro RS

righi RS371 - RS381
VERSAMENTI E DICHIARAZIONI TELEMATICHE

Non è previsto alcun specifico esonero dall’obbligo di utilizzo di modalità telematiche.
I contribuenti in regime forfetario dovranno pertanto, in quanto titolari di partita IVA, procedere al versamento
delle imposte e dei contributi attraverso modalità telematiche.
Va evidenziato che i contribuenti forfetari sono obbligati ad effettuare i seguenti versamenti:
O imposta sostitutiva del 15%;
O IVA connessa ad acquisti intracomunitari, prestazioni di servizi ricevute dall’estero e con il “reverse charge”;
O IRPEF sugli altri redditi;
O contributi previdenziali e assistenziali (INAIL).
8 AT T E N Z I O N E : La dichiarazione dei redditi va ovviamente presentata esclusivamente in via telemati-

ca, direttamente o tramite un intermediario abilitato.

COMUNICAZIONI RELATIVE ALLA DICHIARAZIONE PRECOMPILATA
REGIME FORFETARIO
Come noto, nella dichiarazione precompilata sono presenti i dati relativi agli oneri sostenuti dal contribuente o dai
familiari fiscalmente a carico. A tal fine, tali spese devono essere comunicate dagli operatori all’Agenzia delle Entra-
te, anche nel caso in cui tali soggetti siano in regime forfetario.
Sono tenuti a tale tipo di comunicazioni:

O i soggetti tenuti all’invio dei dati al Sistema TS. Si tratta dei seguenti soggetti:
¾ farmacie pubbliche e private;
¾ strutture sanitarie pubbliche e private accreditate per l’erogazione dei servizi sanitari del SSN e dei SASN;
¾ medici iscritti all’ordine dei chirurghi e degli odontoiatri;
¾ psicologi, infermieri, ostetrici, tecnici sanitari di radiologia medica;
¾ veterinari;
¾ ottici;
¾ parafarmacie;
¾ ti dal D.M. 13.3.2018

biologi ed iscritti agli albi professionali delle professioni sanitarie come risultan-
N O V I TÀ :
(tecnico di laboratorio biomedico, audiometrista, audioprotesista, ortopedico,
dietista, tecnico di neurofisiopatologia, tecnico di fisiopatolgia cardiocircolatoria e perfusione car-
diovascolare, igienista dentale, fisioterapista, logopedista, podologo, ortottista e assistente di oftal-
mologia, terapista della neuro e psicomotricità dell’età evolutiva, tecnico della riabilitazione psi-
chiatrica, terapista occupazionale, educatore professionale, tecnico della prevenzione nell’ambiente
e nei luoghi di lavoro, assistente sanitario).
Pertanto, ad esempio, anche il medico o il fisioterapista in regime forfetario sono tenuti ad assolvere tale
adempimento.
O inoltre è previsto l’invio dei dati relativi:
¾ all’ammontare delle spese funebri nonché i dati relativi al soggetto deceduto e dei soggetti intestatari della
fattura, da parte dei soggetti che emettono fatture relative a spese funebri;
¾ a spese di recupero edilizio su parti comuni di edifici residenziali da parte di amministratori di condomini.

Determinazione del reddito
DETERMINAZIONE DEL REDDITO

REGIME FORFETARIO
In base all’articolo 1, comma 64, Legge n. 190/2014, i contribuenti forfetari:
“determinano il reddito imponibile applicando all’ammontare dei ricavi o dei compensi percepiti il coefficiente
di redditività nella misura indicata nell’allegato n. 4 annesso alla presente legge, diversificata a seconda del codi-
ce ATECO che contraddistingue l’attività esercitata. Sul reddito imponibile si applica un’imposta sostituti-
va dell’imposta sui redditi, delle addizionali regionali e comunali e dell’imposta regionale sulle attività produttive
(…), pari al 15 per cento”.
LA DETERMINAZIONE DEL REDDITO

L’aspetto più interessante del regime forfetario attiene alla modalità di determinazione del reddito e dell’imposta.
Infatti, per tali contribuenti, il reddito:
O non è calcolato attraverso la contrapposizione di componenti positivi e negativi;
O ma deriva semplicemente dall’applicazione ai ricavi/compensi di un coefficiente di redditività, differenziato a
seconda del settore di attività, predeterminato del Legislatore.
Il citato comma 64 stabilisce inoltre che:
“I contributi previdenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge, compresi quelli corrisposti per con-
to dei collaboratori dell’impresa familiare fiscalmente a carico, ai sensi dell’articolo 12 … [TUIR], ovvero, se non
fiscalmente a carico, qualora il titolare non abbia esercitato il diritto di rivalsa sui collaboratori stessi, si deducono dal
reddito determinato ai sensi del presente comma. L’eventuale eccedenza è deducibile dal reddito complessivo …”.
8 AT T E N Z I O N E : Come nel regime dei contribuenti minimi, concorrono alla formazione del reddito d’im-
presa o di lavoro autonomo, con il principio di cassa, i contributi previdenziali obbligatori, inclusi quel-
li versati per conto dei collaboratori dell’impresa familiare. Si tratta peraltro dell’unico componente di
reddito deducibile su base analitica.
In pratica, i contributi previdenziali sono deducibili direttamente dal reddito d’impresa/lavoro autono-
mo al fine di evitare che siano “persi” per incapienza del reddito complessivo.
In assenza di altri redditi infatti, i contribuenti perderebbero la possibilità di computare i contributi tra gli oneri de-
ducibili, considerato che il reddito derivante dal regime forfetario non concorre alla formazione del reddito com-
plessivo in quanto viene assoggettato ad imposta sostitutiva.
Contributi
Reddito = Ricavi / compensi X % forfait –
previdenziali
8 AT T E N Z I O N E : Benché la norma non si sia espressa sulla rilevanza delle plusvalenze, minusvalenze e so-
pravvenienze, con Circolare 4 aprile 2016, n. 10 è stato precisato che:
le plusvalenze e minusvalenze dei beni relativi all’impresa o all’esercizio dell’arte o professione
realizzate in corso di regime;
le sopravvenienze attive e passive,
non siano rilevanti ai fini della determinazione del reddito.

Il reddito, così determinato, non concorre alla formazione del reddito complessivo del contribuente e sullo stesso
si applica un’imposta sostitutiva del 15%.
REGIME FORFETARIO
¯ Per un’analisi approfondita dell’imposta sostitutiva si rinvia al capitolo “Imposta sostitutiva”, appositamente dedicato.
8 AT T E N Z I O N E : Come sarà meglio illustrato nel capitolo relativo ai contribuenti forfetari start-up, per i
primi cinque anni di attività, l’aliquota d’imposta sostitutiva è stabilita nella misura del 5%.
In caso di impresa familiare, l’imposta sostitutiva, calcolata sul reddito al lordo della quota imputata ai familiari, è
dovuta dal titolare.
Come si può notare, dunque, la modalità di determinazione del reddito nel regime forfetario differisce profon-
damente da quella nel regime dei contribuenti minimi, che, come noto, è calcolato come differenza tra l’ammonta-
re dei ricavi e/o compensi percepiti e le spese sostenute nel medesimo periodo d’imposta.
QUANTIFICAZIONE DEI RICAVI/COMPENSI

Considerando le disposizioni stabilite per i contribuenti forfetari ai fini IVA, si evidenzia che, ai fini della quan-
tificazione dei ricavi o dei compensi:
O per le operazioni per le quali è emessa la fattura (nella quale non è addebitata l’IVA), è rilevante quanto indicato
in tale documento, con riferimento all’ammontare incassato nel corso dell’anno.
L’ammontare rilevante è quello al lordo della ritenuta fiscale (qualora sia erroneamente subita) al netto dell’e-
ventuale contributo integrativo addebitato dai professionisti con Cassa di previdenza e al lordo della rivalsa
del 4% addebitata dai soggetti iscritti alla Gestione Separata INPS;
O per i soggetti che documentano le operazioni effettuate con lo scontrino o la ricevuta fiscale, l’ammontare dei
ricavi è quello che risulta dallo scontrino/ricevuta fiscale, ossia senza procedere allo scorporo dell’IVA. Vanno
esclusi i “corrispettivi a credito” non incassati nel periodo.
Rilevanza dei componenti reddituali
Compensi Ricavi
Ammontare risultante dalla parcella/fattura: Ammontare risultante Ammontare risultante dagli

§ al netto del contributo integrativo dalla fattura: scontrini / ricevute fiscali NO
(professionisti con cassa) § al lordo delle ritenute (o dal registro corrispettivi scorporo
§ al lordo della rivalsa 4% (professionisti previdenziali se tenuto) IVA
iscritti alla gestione separata INPS)
Importo riscosso nel periodo d’imposta
Si evidenzia che l’ammontare dei ricavi/compensi costituisce, oltre ai contributi previdenziali, la principale variabi-
le nella determinazione del reddito, considerato che i costi sostenuti non sono riconosciuti.
Tra i costi irrilevanti sono compresi quelli relativi all’acquisto di beni strumentali.
La percentuale di forfetizzazione per determinare il reddito, differenziata per tipologia di attività come per le soglie
dei ricavi/compensi, è individuata nell’Allegato 4 della Legge di Stabilità 2015 di seguito riportata.

Tabella limiti ricavi/compensi e coefficienti di redditività

REGIME FORFETARIO
Limite Coefficiente
Prog. Gruppo di settore Codice attività ATECO 2007
ricavi/compensi redditività
1 Industrie alimentari e delle bevande (10 – 11) 40%
45 – (da 46.2 a 46.9) – (da 47.1 a

2 Commercio all’ingrosso e al dettaglio 40%
47.7) – 47.9
Commercio ambulante e di prodotti alimentari e

3 47.81 40%
bevande
4 Commercio ambulante di altri prodotti 47.82 – 47.89 54%
5 Costruzioni e attività immobiliari (41 – 42 – 43) – (68) 86%
6 Intermediari del commercio 46.1 62%

65.000
7 Attività dei servizi di alloggio e di ristorazione (55 – 56) 40%
Attività professionali, scientifiche, tecniche, sani-

(64 – 65 – 66) – (69 – 70 – 71 – 72 –
8 tarie, di istruzione, servizi finanziari ed assicura- 78%
73 – 74 – 75) – (85) – (86 – 87 – 88)
tivi
(01 – 02 – 03) – (05 – 06 – 07 – 08 –

09) – (12 – 13 – 14 – 15 – 16 – 17 – 18
– 19 – 20 – 21 – 22 – 23 – 24 – 25 –
26 – 27 – 28 – 29 – 30 – 31 –32 – 33)
9 Altre attività economiche – (35) – (36 – 37 – 38 – 39) – (49 – 50 67%
– 51 – 52 – 53) – (58 – 59 – 60 – 61 –
62 – 63) – (77 – 78 – 79 – 80 – 81 –
82) – (84) – (90 – 91 – 92 – 93) – (94
– 95 – 96) – (97 – 98) – (99)
Un primo elemento per valutare la convenienza del regime forfetario rispetto a quello ordinario riguarda la percen-
tuale individuata dal Legislatore che in relazione alla struttura dei costi effettivi dell’impresa/professionista potreb-
be rendere conveniente/non conveniente la scelta del regime.
Tuttavia, la valutazione di convenienza coinvolge anche altre variabili.
8 AT T E N Z I O N E : Come precisato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 9/2019, “le spese sostenute nello
svolgimento dell’attività di impresa, arte o professione rilevano in base alla percentuale di redditività attribuita, in via
presuntiva, all’attività effettivamente esercitata.
CONTRIBUTI PREVIDENZIALI
Come evidenziato in precedenza, i contributi previdenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge costi-
tuiscono un componente negativo del reddito d’impresa o di lavoro autonomo, deducibile secondo il principio di
cassa.
8 AT T E N Z I O N E : Con riferimento al caso dell’impresa familiare è previsto che tra i contributi deducibili si-
ano compresi anche quelli versati per conto dei collaboratori familiari.

Sul punto, il comma 64, art. 1, Legge n. 190/2014 effettua la distinzione tra i contributi versati per i collaboratori
d’impresa familiare:
REGIME FORFETARIO
O fiscalmente a carico, ai sensi dell’art. 12, TUIR, che risultano comunque deducibili;
O non fiscalmente a carico che sono deducibili solo se il titolare non abbia esercitato la rivalsa.
Collaboratore fiscalmente a carico
Titolare in regime Deduce contributi

forfetario
Collaboratore non fiscalmente a carico se
il titolare non ha esercitato la rivalsa
Si rammenta che al collaboratore dell’impresa familiare forfetaria non è attribuito alcun reddito da parte del titola-
re, in quanto l’imposta sostitutiva è dovuta dal titolare sulla base del reddito calcolato al lordo delle quote di utile
“civilistico” spettante ai collaboratori.
8 AT T E N Z I O N E : Qualora il contribuente forfetario sia titolare anche di redditi di altra natura, è tenuto a
dedurre i contributi prioritariamente dal reddito d’impresa/lavoro autonomo.
Come già previsto per i contribuenti minimi, il citato comma 64 precisa che nel caso in cui i contributi non trovino
capienza nel citato reddito, è comunque possibile dedurli dal reddito complessivo ai sensi dell’articolo 10, TUIR, nel
quadro RP del Mod. REDDITI PF.
Contributi previdenziali e assistenziali Compresi quelli versati per conto del collaboratore
Deducibili prioritariamente dal reddito d’impresa/lavoro

autonomo
L’eccedenza è deducibile dal reddito nel quadro RP
8 AT T E N Z I O N E : La Circolare 4 aprile 2016, n. 10 precisa inoltre che l’eventuale eccedenza dei contributi
previdenziali ed assistenziali versati da un contribuente che applica il regime forfetario e che sia fiscal-
mente a carico, può essere dedotta, ai sensi del citato articolo 10, comma 2, TUIR, dai familiari indicati
nell’articolo 433 del Codice civile.
R DEDUCIBILITÀ DEI CONTRIBUTI DEI COLLABORATORI FAMILIARI E DEI COADIUTORI
L’impresa familiare si compone, oltre al titolare della stessa, anche di altri soggetti denominati collaboratori.
Secondo quanto disposto dall’art. 230-bis, comma 3, Codice civile, e dall’art. 5, commi 4 e 5, TUIR, che disciplina
l’impresa familiare dal punto di vista fiscale, la qualifica di collaboratore dell’impresa familiare spetta ai seguen-
ti soggetti:

O coniuge/unito civilmente/convivente;
O figli legittimi, legittimati, adottivi ed affiliati;
REGIME FORFETARIO
O figli nati fuori dal matrimonio legalmente e giudizialmente riconosciuti;

O figli nati da precedente matrimonio del coniuge;
O minori regolarmente affidati;
O nipoti in linea diretta e in linea collaterale (figli di fratelli e sorelle);
O fratelli e le sorelle;
O ascendenti (genitori, nonni, bisnonni) e gli equiparati ai genitori (adottanti, affilianti, genitori naturali di figli le-
galmente riconosciuti ecc.);
O parenti entro il terzo grado;
O affini entro il secondo grado.
8 AT T E N Z I O N E : L’impresa familiare conserva, tuttavia, la natura di ditta individuale in capo ad un uni-

co titolare.
Il titolare dell’impresa indica nel quadro RS della propria dichiarazione dei redditi, le quote di partecipazione dei
collaboratori familiari, attestando che esse sono proporzionate alla qualità e quantità del lavoro prestato.
È esclusa l’imputazione del reddito al collaboratore che presta la propria opera solo nella famiglia e non nell’impre-
sa. La collaborazione familiare, quindi, non può essere né saltuaria, né occasionale.
Impresa familiare
in regime ordinario in regime forfetario
X le imposte sul reddito sono dovute dal titolare e dai suoi X l’imposta sostitutiva sul reddito è dovuta dal solo titolare
collaboratori, ciascuno sul proprio reddito; e su tutto il reddito;
X i contributi previdenziali sono versati dal titolare e sono X i contributi previdenziali sono versati dal titolare e sono
determinati per il titolare e per il collaboratore, ciascuno determinati per il titolare e per il collaboratore, ciascuno
sulla quota di reddito. Il titolare espone nel quadro RS il sulla quota di reddito. Per la determinazione dell’impor-
reddito spettante al collaboratore che ha rilevanza sia ai to dovuto ai fini previdenziali, il titolare indica la quota di
fini fiscali che previdenziali; reddito di competenza del collaboratore a rigo RS6;
X per la deducibilità dei contributi, il titolare può portare in X per la deducibilità dei contributi è necessario che il tito-
deduzione la propria quota. Per la quota del collaboratore: lare non eserciti la rivalsa, e qualora il collaboratore sia:
qualora il titolare eserciti la rivalsa, i contributi del fiscalmente a carico, l’importo può essere portato in
collaboratore possono essere portati in deduzione dal deduzione dal titolare;
solo collaboratore (ovviamente, solo qualora il sogget- non fiscalmente a carico, l’importo può essere portato
to sia in possesso di altri redditi); in deduzione dal titolare.
qualora il titolare non eserciti la rivalsa, se il collabora-
tore, a sua volta, è:
– fiscalmente a carico, l’importo può essere portato in
deduzione dal titolare;
– non fiscalmente a carico, l’importo non può essere
portato in deduzione da alcuno dei soggetti.
Il coadiutore può essere uno dei soggetti già elencati nell’ambito dell’impresa familiare di cui all’art. 230-bis, C.c.
(coniuge/unito civilmente, figli, parenti entro il terzo grado e affini entro il secondo grado) ed anche un affine oltre
il secondo grado (ma entro il terzo).

Il coadiutore familiare per essere classificato tale, quindi, deve collaborare in modo non occasionale all’attività dell’im-
presa in mancanza di una qualsiasi formale preposizione e senza conseguire alcun reddito dal titolare, né sotto forma
REGIME FORFETARIO
di reddito da lavoro dipendente né di partecipazione al reddito d’impresa.
Infatti, il lavoro prestato dal coadiutore non si inserisce a pieno titolo nell’attività dell’impresa in senso stretto,
ma piuttosto va considerato come una mera attività di supporto/aiuto (anche se concorre alla produzione degli uti-
li dell’impresa).
8 AT T E N Z I O N E : Il coadiutore familiare, quindi, non consegue reddito ai fini fiscali e ciò si ripercuote an-
che sul piano previdenziale, non essendo possibile calcolare i contributi da versare in assenza di reddito
prodotto.
Il titolare dell’impresa deve pertanto corrispondere i contributi calcolati sul minimale di reddito an-
che per i coadiutori.
Impresa individuale con coadiutore
in regime ordinario in regime forfetario
X le imposte sul reddito sono dovute dal titolare sul pro- X l’imposta sostitutiva sul reddito è dovuta dal solo titolare
prio reddito; e su tutto il reddito;
X i contributi previdenziali sono versati dal titolare, il qua- X i contributi previdenziali sono versati dal titolare, il qua-
le deve comprendere anche quelli relativi al coadiutore le deve comprendere anche quelli relativi al coadiutore
calcolati sul minimale di reddito; calcolati sul minimale di reddito;
X per la deducibilità dei contributi, il titolare può portare in X per la deducibilità dei contributi è necessario che il tito-
deduzione la propria quota. Per la quota del coadiutore: lare non eserciti la rivalsa, e qualora il collaboratore sia:
qualora il titolare eserciti la rivalsa, anche il coadiu- fiscalmente a carico, l’importo può essere portato in
tore può portare in deduzione la propria quota (ovvia- deduzione dal titolare;
mente, solo qualora il soggetto sia in possesso di altri non fiscalmente a carico, l’importo può essere portato
redditi); in deduzione dal titolare.
qualora il titolare non eserciti la rivalsa, se il collabora-
tore, a sua volta, è:
– fiscalmente a carico, l’importo può essere portato in
deduzione dal titolare;
– non fiscalmente a carico, l’importo non può essere
portato in deduzione da alcuno dei soggetti.
Si ritiene che nell’ipotesi di esercizio del diritto di rivalsa da parte del titolare in regime forfetario in presenza di col-
laboratore non fiscalmente a carico, i contributi non possono essere dedotti né dal titolare (in riduzione del reddito
forfetario) né dal collaboratore (in riduzione di eventuali altri redditi).
ALTRI COMPONENTI NEGATIVI

Al di fuori dei contributi previdenziali obbligatori non è deducibile dal reddito alcun tipo di costo o spesa, in-
cluse quelle per l’acquisto di beni strumentali.
DETERMINAZIONE DEL REDDITO IN PRESENZA DI PIÙ ATTIVITÀ

La Circolare 10 aprile 2019, n. 9, evidenzia che in caso di esercizio di più attività contraddistinte da diversi codici
Ateco, il reddito va determinato applicando ai ricavi/compensi, imputabili a ciascuna attività, il relativo coeffi-
ciente di redditività.

Le istruzioni alla compilazione del quadro LM, Mod. REDDITI PF 2020 precisano che:
“Nel caso di svolgimento di più attività contraddistinte da diversi codici ATECO:

REGIME FORFETARIO
- se le attività rientrano nel medesimo gruppo, tra quelli individuati, in base ai settori merceologici nella tabella so-
pra riportata, il contribuente compila il rigo LM22, indicando, in colonna 1 il codice ATECO relativo all’attività pre-
valente, in colonna 2 il relativo coefficiente di redditività, in colonna 5 il volume totale dei compensi e corri-
spettivi, e in colonna 4 il relativo reddito determinato forfetariamente;
- se invece le attività rientrano in differenti gruppi, come individuati in base alla predetta tabella, il contribuente
deve compilare un distinto rigo, da LM22 ad LM27 per le attività le attività rientranti in uno stesso gruppo, indican-
do, in colonna 1 il codice ATECO dell’attività prevalente nell’ambito dello stesso, in colonna 3 l’ ammonta-
re dei compensi e corrispettivi riguardanti tutte le attività ricomprese nello stesso gruppo, e in colonna 5 il prodotto
di quest’ultimo importo per il corrispondente coefficiente di redditività, indicato in colonna 2”.
8 AT T E N Z I O N E : La Circolare n. 9/2019 precisa che in presenza di proventi a titolo di diritti d’autore ex art.
53, comma 2, lett. b, TUIR, anche se correlati all’attività di lavoro autonomo svolta, la modalità di tassazio-
ne degli stessi risulta quella ai sensi dell’art. 54, comma 8);
A tal proposito le istruzioni relative alla compilazione del modello REDDITI PF 2020, rigo LM22, colonna 4, preci-
sano che:
“I compensi percepiti dagli esercenti arti e professioni a seguito di cessione dei diritti d’autore o utilizzo opere d’inge-
gno correlate allo svolgimento dell’attività sono assoggettati ad imposizione in base ai criteri previsti dall’art. 54, com-
ma 8 del TUIR (Circolare 10 aprile 2019, n. 9/E, risposta ad interpello n. 517 del 12 dicembre 2019). Detti compensi,
da indicare in colonna 4, concorreranno al reddito da assoggettare ad imposta sostitutiva previamente abbattuti in mi-
sura del 25%, ovvero abbattuti in misura del 40%, nel caso in cui il dichiarante abbia età inferiore ai 35 anni”.
PERDITE FISCALI
L’art. 1, comma 68, Legge n. 190/2014 illustra le modalità di compensazione delle perdite.
I contribuenti forfetari non possono conseguire perdite in quanto il reddito risulta dalla percentuale dei ricavi/
compensi, eventualmente ridotto dei contributi previdenziali versati, fino al massimo ad azzerarlo.
È tuttavia possibile che il contribuente disponga di perdite dei periodi precedenti, che potranno essere utilizzate
secondo le disposizioni del TUIR.
Pertanto sarà possibile scomputare dal reddito forfetario le perdite prodotte, sia che il contribuente sia stato in re-
gime dei minimi, sia quelle derivanti da imprese o da partecipazioni in società in contabilità ordinaria.
PERDITE PRODOTTE IN REGIME ORDINARIO

Qualora tali perdite si siano generate in un regime di contabilità ordinaria, possono essere compensate con il reddito
determinato dall’applicazione del regime fiscale agevolato secondo le regole previste per tali soggetti.
La Legge di Bilancio 2019 ha apportato una sostanziale modifica all’art. 8, TUIR, con riferimento al riporto del-
le perdite.
In particolare, come anche precisato nelle Circolare n. 9/2019, è stato equiparato il trattamento fiscale delle perdite
d’impresa in contabilità semplificata a quelle in contabilità ordinaria, pertanto tali perdite possono essere:
O compensabili solamente con altri redditi d’impresa;
O riportate in avanti a tempo illimitato, ma nel limite dell’80% del reddito per ogni periodo di imposta.
Tali disposizioni, in linea generale, sono applicate già dal periodo di imposta 2018.
8 AT T E N Z I O N E : Per i soggetti in contabilità semplificata è stata applicata una disciplina transitoria per
le perdite maturate nel biennio 2018-2019, nonché per le perdite maturate nel periodo di imposta 2017.

In particolare:
O perdite maturate nel 2018: sono risultate compensabili nel 2019, in misura non superiore al 40% del reddito di
REGIME FORFETARIO
impresa, e potranno essere compensate nel 2020, in misura non superiore al 60% del reddito di impresa;
O perdite maturate nel 2019: sono compensabili con redditi d’impresa nel 2020 nel limite del 60% del reddito.
Il riporto di eventuali eccedenze (relativamente alle perdite sia del 2018 che del 2019) potrà essere compensato, nel
limite dell’80% del reddito, a partire dall’anno di imposta 2021.
Stesso principio si applica ad eventuali perdite maturate dal 2020.
Per le perdite 2017 (qualora i soggetti siano entrati in tale anno in regime di cassa), la parte che non ha trovato
capienza:
O è stata compensata nel 2018 e nel 2019, in misura non superiore al 40% del reddito di impresa;
O è compensabile nel 2020, in misura non superiore al 60% del reddito di impresa.
¯ Per approfondimenti si rimanda al capitolo “Determinazione del reddito d’impresa e riporto delle perdite” nella sezione
su “Il regime di contabilità semplificata per cassa”.
8 AT T E N Z I O N E : Come precisato nella Circolare n. 9/2019, le perdite realizzate da lavoratori autonomi, non
potendo essere portate a nuovo negli esercizi successivi, non influenzano il reddito d’impresa realizzato
nel periodo di applicazione del regime forfetario.
PERDITE DURANTE L’APPLICAZIONE DEL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI

La disciplina del riporto delle perdite prodotte in regime dei minimi trova il riferimento normativo nel comma 108,
art. 1, Legge n. 244/2007 e non è stato interessato dalle modifiche approvate per i soggetti IRPEF dalla Legge di Bi-
lancio 2019.
Pertanto, qualora le perdite precedenti siano state generate durante l’applicazione del regime dei contribuenti
minimi, sono computate in diminuzione del reddito dei periodi d’imposta successivi, ma non oltre il quinto, per
l’intero importo che trova capienza in essi.
Se le perdite sono state realizzate nei primi tre periodi d’imposta dalla data di costituzione possono essere compu-
tate in diminuzione del reddito dei periodi d’imposta successivi senza alcun limite di tempo.
ESEMPIO
Un lavoratore autonomo in regime dei minimi nell’anno 2019 ha conseguito una perdita di € 10.000.
Nel 2020, transitato nei forfetari presenta la seguente situazione:
Reddito imponibile forfettizzato conseguito nel 2020 € 8.000
Perdita 2019 utilizzata € 8.000
Perdita 2019 residua da riportare € 2.000
Reddito imponibile 2020 € 0
Si ipotizzi che nel 2021 conseguirà un reddito di € 13.000. La perdita del 2019 utilizzabile sarà pari a € 2.000, deter-
minando un reddito imponibile di € 11.000.
RIFLESSI AI FINI IRPEF

Il reddito assoggettato ad imposta sostitutiva non concorre alla formazione del reddito complessivo del contribuente.
Ciò può comportare:
£ l’impossibilità di fruire degli oneri deducibili (diversi dai contributi previdenziali dovuti sul reddito d’impre-
sa o di lavoro autonomo da minimo);

£ un’incapienza per gli oneri che fruiscono della detrazione.

La disciplina corretta al fine di regolare il riconoscimento di detrazioni, deduzioni o benefici fiscali è contenuta
REGIME FORFETARIO
nell’art. 1, comma 75, Legge n. 190/2014.
190/2014, stabilendo
L’art. 1, lettera g), comma 692, Legge di Bilancio 2020, ha modificato il comma 75, art. 1, Legge n.
N O V I TÀ :
che ai fini del riconoscimento della spettanza o per la determinazione di deduzioni,
detrazioni o benefici di qualsiasi titolo, anche di natura non tributaria, al possesso di requisiti reddi-
tuali, si tiene comunque conto anche del reddito assoggettato al regime forfetario.
Sono previste, pertanto, due discipline distinte, una valevole fino al 2019, ed una nuova disciplina entrata in vigore
dal 1° gennaio 2020.
DEDUZIONI, DETRAZIONI E BENEFICI FISCALI FINO AL 2019

L’articolo 1, comma 75, prima delle modifiche apportate dalla Legge di Bilancio 2020, disponeva quanto segue:
“75. Ai fini del riconoscimento delle detrazioni per carichi di famiglia ai sensi dell’articolo 12, comma 2, del TUIR ri-
leva altresì il reddito determinato ai sensi del comma 64 del presente articolo. Tale reddito non rileva ai fini dell’appli-
cazione dell’articolo 13 del citato testo unico.”.
In pratica, con l’articolo 1, comma 75, Legge n. 190/2014, il Legislatore era intervenuto espressamente al fine di rego-
lare il riconoscimento delle detrazioni previste per carichi di famiglia (articolo 12, TUIR) e per spese di produzio-
ne del reddito (articolo 13, TUIR).
8 AT T E N Z I O N E : Secondo la versione precedente alle modifiche dell’art. 1, comma 75, Legge n. 190/2014:
il reddito dell’attività soggetta al regime forfetario rileva, in aggiunta al reddito complessivo, ai fini
del riconoscimento delle detrazioni per carichi di famiglia ai sensi dell’art. 12, comma 2, TUIR.
Pertanto, a titolo esemplificativo, il soggetto che opta per il regime forfetario, con reddito netto di € 8.000,00
derivanti da tale attività, non potrà essere considerato fiscalmente a carico di altri soggetti (limite € 2.840,51)
anche se formalmente il suo reddito complessivo ai fini IRPEF è pari a zero;
diversamente, tale reddito non deve essere considerato nel determinare il reddito utile per il riconosci-
mento delle detrazioni per spese di produzione di cui all’art. 13, TUIR.
Di conseguenza, il lavoratore dipendente, anche contribuente forfetario, poteva godere di detrazioni per la-
voro dipendente più favorevoli in quanto, dato che il reddito d’impresa forfetario non concorre alla forma-
zione del reddito complessivo, le stesse risulteranno più elevate.
Come precisato con Circolare 4 aprile 2016, n. 10, per effetto di tale irrilevanza, il contribuente che ha percepito red-
diti di lavoro dipendente o assimilati ha diritto a determinare la detrazione fino al 31 dicembre 2019 prevista senza
tener conto del reddito soggetto al regime forfetario.
Rileva ai fini dei carichi di famiglia

Reddito regime
Versione previgente 2019
forfetario
Non rileva ai fini delle detrazioni
per spese di produzione

DEDUZIONI, DETRAZIONI E BENEFICI FISCALI DAL 2020
REGIME FORFETARIO
La nuova versione dell’art. 1, comma 75, Legge n. 190/2014, prevede che ai fini del riconoscimento della spettanza o
per la determinazione di deduzioni, detrazioni o benefici di qualsiasi titolo, anche di natura non tributaria, al pos-
sesso di requisiti reddituali, si tiene conto anche del reddito assoggettato al regime forfetario.
fetario rileviNella
N O V I TÀ : versione modificata del citato comma 75, è previsto che il reddito prodotto in regime for-
in qualunque caso:
“Quando le vigenti disposizioni fanno riferimento, per il riconoscimento della spettanza o per la determinazione
di deduzioni, detrazioni o benefici di qualsiasi titolo, anche di natura non tributaria, al possesso di requisiti red-
dituali, si tiene comunque conto anche del reddito assoggettato al regime forfetario.”
Post modifiche Reddito regime Rileva per la spettanza o la determinazione di

Legge di Bilancio 2020 forfetario detrazioni, deduzioni o benefici di qualsiasi titolo
Si tratta, pertanto, di un’ulteriore restrizione prevista a partire dal 2020, e la dicitura normativa ricalca quanto di-
sposto con riferimento al regime di imposta sostitutiva previsto per la cedolare secca.
Pertanto, a partire dal periodo d’imposta 2020 (REDDITI 2021), anche se non concorre alla formazione del reddito
complessivo, il reddito assoggettato ad imposta sostitutiva del regime forfetario deve essere computato nel red-
dito complessivo per:
£ calcolare le detrazioni per carichi di famiglia;
£ determinare la condizione di familiare fiscalmente a carico;
£ calcolare le altre detrazioni d’imposta previste dall’articolo 13, TUIR, nonché le detrazioni per canoni di loca-
zioni di cui all’articolo 16, TUIR;
£ stabilire la spettanza o la misura di benefici (fiscali e non) collegati al possesso di requisiti reddituali quali, in
particolare, l’I.S.E.E;
£ calcolare il reddito di riferimento ai fini della spettanza del c.d. “Bonus IRPEF”.
8 AT T E N Z I O N E : Come evidenziato dall’Agenzia delle Entrate con Circolare 1 giugno 2011, n. 26, con rife-
rimento alla cedolare secca, si tiene conto del reddito assoggettato a cedolare secca anche al fine di stabi-
lire la spettanza di altre detrazioni, quale, ad esempio, quella ex art. 15, comma 1, lett. i), TUIR, per ero-
gazioni liberali in favore di associazioni senza scopo di lucro, riconosciute nel limite del 2% del reddi-
to complessivo.
A titolo esemplificativo, la suddetta previsione normativa si riflette in modo particolare sulle seguenti tipologie di
detrazione, commisurate al reddito complessivo dei contribuenti:
O detrazioni per carichi di famiglia ex art. 12, TUIR;
O detrazioni per:
¾ lavoro dipendente/pensione ex art. 13, TUIR;
¾ alcuni redditi diversi ex art. 67, TUIR;
¾ eventuali detrazioni per canoni di locazione ex art. 16, TUIR.
8 AT T E N Z I O N E : Infatti, i redditi prodotti in regime forfetario, dal 2020 rilevano ai fini delle suddette de-
trazioni. Di conseguenza, i contribuenti vedranno ridursi l’ammontare delle detrazioni stesse.

ESEMPIO
REGIME FORFETARIO
Redditi 2019 Redditi 2020

X € 20.000 lavoro dipendente X € 20.000 lavoro dipendente
X € 10.000 reddito da lavoro autonomo (in regime forfeta- X € 10.000 reddito da lavoro autonomo (in regime forfeta-
rio) rio)
La detrazione ex art. 13, TUIR è calcolata su € 20.000: La detrazione ex art. 13, TUIR è calcolata su € 30.000:
€ 978 + [902 x (28.000 - 20.000): 20.000] = € 1.339 € 978 x [55.000 - 30.000) : 27.000] = € 906
REDDITI DERIVANTI DAL POSSESSO DI IMMOBILI

Con Circolare 4 aprile 2016, n. 10, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che, poiché la ratio della norma prevede la non
rilevanza degli immobili, a qualsiasi titolo posseduti, ai fini del regime forfetario:
“il reddito prodotto dagli immobili strumentali o patrimoniali eventualmente posseduti va imputato, quale reddito di
fabbricati, alla persona fisica titolare dell’impresa o dell’attività di lavoro autonomo.”

Imposta sostitutiva
IMPOSTA SOSTITUTIVA
REGIME FORFETARIO
L’articolo 1, comma 64, Legge n. 190/2014 prevede che il reddito di lavoro autonomo/impresa dei contribuenti in re-
gime forfetario sia assoggettato ad un’imposta sostitutiva di:
O IRPEF;
O addizionali regionali e comunali;
O IRAP
in misura pari al 15%.
I contribuenti forfetari determinano pertanto il carico fiscale applicando un’aliquota proporzionale del 15% in luo-
go dell’IRPEF e delle relative addizionali.
Tali soggetti sono inoltre esenti dall’applicazione dell’IRAP.
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda tuttavia che al fine di favorire l’avvio di nuove attività, per il periodo d’imposta
in cui l’attività è iniziata e per i quattro successivi, l’aliquota di cui al comma 64 è stabilita nella misura
del 5%, se sono rispettati i c.d. “requisiti di novità”.
¯ Si rinvia per la specifica trattazione al capitolo “Contribuenti forfetari start-up”.
Tassazione
No IRAP
contribuenti forfetari
Imposta del 15%
sostitutiva di
§ IRPEF
§ Addizionale Regionale IRPEF
§ Addizionale Comunale IRPEF
8 AT T E N Z I O N E : In presenza di impresa familiare di cui all’art. 5, TUIR, l’imposta sostitutiva è dovuta

dal titolare dell’impresa stessa, calcolata sempre sul reddito conseguito, assunto al lordo delle quote asse-
gnate (dal punto di vista civilistico) ai collaboratori dell’impresa familiare.
Di conseguenza quest’ultimi, non sono tenuti a dichiarare il reddito attribuito dal titolare.
EFFETTI SULLA TASSAZIONE DEL REDDITO

La tassazione sulla base di un’imposta sostitutiva comporta le seguenti conseguenze:
£ il reddito d’impresa/lavoro autonomo è tassato proporzionalmente e non sulla base degli scaglioni IRPEF;
tuttavia, va evidenziato che il reddito per il contribuente nel regime agevolato non può comunque superare il li-
mite di ricavi pari ad € 65.000, moltiplicato per la percentuale di forfetizzazione stabilita per quell’attività;
£ il reddito d’impresa/lavoro autonomo non concorre alla formazione del reddito complessivo dei contribuen-
ti in regime forfetario.

Imposta sostitutiva
Reddito tassato prorporzionalmente

(no scaglioni)
REGIME FORFETARIO
Imposta
sostitutiva
Reddito non concorre alla formazione
del reddito complessivo
La mancata concorrenza alla formazione del reddito complessivo comporta la conseguenza negativa che il contri-
buente forfetario che non possiede altri redditi non liquida l’IRPEF e quindi “perde” gli eventuali oneri deducibili
o le detrazioni d’imposta fruibili dalla generalità dei contribuenti.
Il contribuente può infatti scomputare le detrazioni d’imposta complessivamente spettanti dall’imposta lorda emer-
gente dal quadro RN, solo nel caso in cui percepisca altre categorie di reddito.
8 AT T E N Z I O N E : Peraltro, i contribuenti in regime forfetario hanno un ulteriore svantaggio rispetto al re-

gime dei minimi, ossia oltre all’impossibilità di usufruire delle citate deduzioni/detrazioni si aggiunge
all’impossibilità di dedurre “analiticamente” i costi sostenuti nel periodo d’imposta (dato che la base
imponibile viene determinata in via forfetaria), penalizzando così soggetti che abbiano sostenuto ingen-
ti spese.
L’effetto negativo della perdita di oneri e detrazioni è parzialmente temperato dalla previsione di deducibilità dei
contributi previdenziali dal reddito d’impresa/lavoro autonomo.
L’effetto negativo non si verifica invece con riferimento ai contribuenti titolari di altri redditi i quali, essendo assog-
gettati anche a tassazione ordinaria, consentiranno al contribuente di conservare vantaggi in termini di oneri de-
ducibili e detraibili (es. detrazione recupero edilizio, detrazione interessi su mutuo, ecc.).
8 AT T E N Z I O N E : Eventuali altri redditi posseduti dal contribuente concorrono alla formazione del red-
dito complessivo con applicazione dell’IRPEF a scaglioni e relative addizionali secondo le aliquote de-
liberate dalla Regione o dal Comune di residenza.
DETRAZIONI PER CARICHI DI FAMIGLIA E SPESE DI PRODUZIONE

Fino al 31 dicembre 2019 l’art. 1, comma 75, Legge n. 190/2014, stabiliva che il reddito dell’attività soggetta al regi-
me forfetario rileva, in aggiunta al reddito complessivo, ai fini del riconoscimento delle detrazioni per carichi di
famiglia ai sensi dell’art. 12, comma 2, TUIR.
Pertanto, a titolo esemplificativo, il soggetto che opta per il regime forfetario, con reddito netto di € 8.000,00 derivanti
da tale attività, non potrà essere considerato fiscalmente a carico di altri soggetti (limite € 2.840,51) anche se formal-
mente il suo reddito complessivo ai fini IRPEF è pari a zero.
Diversamente, tale reddito non deve essere considerato nel determinare il reddito utile per il riconoscimento delle
detrazioni per spese di produzione di cui all’art. 13, TUIR.
Di conseguenza, il lavoratore dipendente, anche contribuente forfetario, potrà godere di detrazioni per lavoro di-
pendente più favorevoli in quanto, dato che il reddito d’impresa forfetario non concorre alla formazione del reddito
complessivo, le stesse risulteranno più elevate.
no riferimento,Dalper1 gennaio
N O V I TÀ : 2020, l’art. 1, comma 75, Legge n. 190/2014 recita: “Quando le vigenti disposizioni fan-
il riconoscimento della spettanza o per la determinazione di deduzioni, detrazioni o benefìci di qual-
siasi titolo, anche di natura non tributaria, al possesso di requisiti reddituali, si tiene comunque conto anche del reddi-
to assoggettato al regime forfetario”.
¯ Al riguardo si veda quanto riportato nel capitolo “Determinazione del reddito” al paragrafo “Deduzioni, detra-
zioni e benefici fiscali dal 2020”.

Imposta sostitutiva
CREDITO D’IMPOSTA PER INVESTIMENTI NEL MEZZOGIORNO
REGIME FORFETARIO
Con Circolare 4 aprile 2016, n. 10 ha precisato che i contribuenti in regime forfetario possono maturare il credito
d’imposta di cui ai commi 98 e 99 dell’articolo 1, Legge n. 208/2015 (come modificato dal D.L. n. 243/2016), previsto
nelle misure pari a:
O 20% per le piccole imprese;
O 15% per le medie imprese;
O 10% per le grandi imprese
a favore di chi acquista beni strumentali nuovi per le strutture produttive impiantate o già esistenti nel Mezzo-
giorno, anche per mezzo di contratti di locazione finanziaria.
L’articolo 1, comma 100, Legge di Stabilità 2016 stabilisce che l’agevolazione non si applica ai soggetti che operano
nei settori dell’industria:
O siderurgica;
O carbonifera;
O della costruzione navale;
O delle fibre sintetiche;
O dei trasporti e delle relative infrastrutture;
O della produzione e della distribuzione di energia;
O delle infrastrutture energetiche.
8 AT T E N Z I O N E : L’agevolazione, inoltre, non si applica alle imprese in difficoltà come definite dalla co-
municazione della Commissione europea 2014/C249/01, del 31 luglio 2014, nonché ai settori creditizio, fi-
nanziario e assicurativo.
Per le imprese agricole attive nella produzione primaria, della pesca e dell’acquacoltura, della trasformazione e
commercializzazione di prodotti agricoli e della pesca e dell’acquacoltura, le agevolazioni in oggetto sono concesse
nei limiti e alle condizioni previste dalla normativa europea in tema di aiuti di stato del relativo settore.
8 AT T E N Z I O N E : Pertanto, come precisato con Circolare 4 aprile 2016, n. 10, al di fuori dei casi sopra indica-
ti, nel rispetto delle condizioni prescritte è possibile alle imprese minori di fruire del credito d’imposta in
argomento, che potrà poi essere utilizzato esclusivamente in compensazione orizzontale.
Si ricorda infine che il D.L. n. 243/2016 ha modificato la disciplina del credito d’imposta, prevedendo tra l’altro:
£ l’estensione dell’agevolazione all’intero territorio della regione Sardegna;
£ l’innalzamento delle aliquote del credito d’imposta che sono stabilite nella misura massima consentita dalla Car-
ta degli aiuti a finalità regionale 2014-2020;
£ l’aumento dell’ammontare massimo agevolabile per ciascun progetto di investimento;
£ la cumulabilità del credito d’imposta con altri aiuti di Stato e con gli aiuti de minimis, nei limiti dell’intensità o
dell’importo di aiuti più elevati consentiti dalla normativa europea.
MODALITÀ DI VERSAMENTO
Per i soggetti in regime forfetario l’imposta sostitutiva viene liquidata (anche in acconto) con le stesse modalità e
termini previsti per i soggetti IRPEF.
Di conseguenza, si deve anche in tal caso far riferimento al comma 3, art. 17, D.P.R. n. 435/2001.

Imposta sostitutiva
L’eventuale acconto si determina nel seguente modo:

O acconto non dovuto: qualora l’imposta dovuta (rigo Differenza) sia pari o inferiore ad € 51,65;
REGIME FORFETARIO
O acconto in unica soluzione (100% entro il 30 novembre), qualora l’imposta dovuta (rigo Differenza) sia superio-
re ad € 51,65 ma non a € 257,52;
O acconto in due rate, qualora l’imposta dovuta (rigo Differenza) sia superiore a € 257,52:
¾ 50% entro il 30/6 (nei 30 giorni successivi con maggiorazione dello 0,40%);
¾ 50% entro il 30 novembre.
di IRPEF/IRES
L’art. 58, comma 1, D.L. n. 124/2019 ha rideterminato le modalità di versamento degli acconti
N O V I TÀ :
e IRAP a favore dei soggetti di cui all’art. 12-quinquies, commi 3 e 4, D.L. n. 34/2019, pre-
vedendo 2 rate di pari importo, ossia del 50% ciascuna, in luogo del 40% e 60%.
In considerazione del fatto che il citato art. 58 richiama i soggetti di cui all’art. 12-quinquies, commi 3 e 4, D.L. n.
34/2019, l’Agenzia delle Entrate con Risoluzione 12 novembre 2019, n. 93 ha specificato che:
“la modifica normativa si applica a coloro per i quali era stata disposta la proroga dei versamenti al 30 set-
tembre 2019 sui quali sono stati forniti chiarimenti con le risoluzioni n. 64/E del 28 giugno 2019 e n. 71/E del 1°
agosto 2019”.
Pertanto, la nuova modalità di determinazione dell’acconto interessa sia i contribuenti che esercitano un’attivi-
tà per la quale è stato approvato il relativo ISA, con ricavi/compensi non superiori ad € 5.164.569, nonché i con-
tribuenti che applicano il regime dei minimi/forfetari.
Come anticipato, inoltre, qualora sia un’impresa familiare ad aderire al nuovo regime, l’acconto deve essere ver-
sato per intero dal titolare, anche per la quota d’imposta dei collaboratori riferibile al reddito d’impresa imputato
agli stessi.
R VERSAMENTO DELL’ACCONTO 2020
I soggetti che nel 2020 adottano il regime forfetario e provengono da altri regimi devono verificare l’obbligo di ver-
samento acconto dell’imposta relativa al regime previgente e a quello di destinazione.
In particolare, i forfetari che nel 2019 hanno applicato il regime:

O ordinario, in ossequio alla disciplina generale in materia di versamento degli acconti, si ritiene che non siano
tenuti al versamento dell’acconto dell’imposta sostitutiva 2020 in mancanza della base di riferimento. Per l’ac-
conto IRPEF è possibile adottare il metodo previsionale in considerazione del fatto che nel 2020 il reddito deri-
vante dall’attività del “nuovo” regime non sarà assoggettato ad IRPEF, ma ad imposta sostitutiva;
O dei minimi, si ritiene che, analogamente al caso precedente, non siano tenuti al versamento dell’acconto dell’im-
posta sostitutiva dei forfetari in mancanza della base di riferimento, né a quello IRPEF con riferimento al red-
dito in regime forfetario utilizzando quindi il metodo di determinazione previsionale per altri redditi posseduti.
IMPOSTA SOSTITUTIVA E RITENUTE D’ACCONTO

Secondo l’articolo 1, comma 67, Legge n. 190/2014, i ricavi e i compensi relativi al reddito oggetto del regime forfe-
tario, non sono assoggettati a ritenuta d’acconto da parte del sostituto di imposta.
Infatti, vista l’aliquota relativa all’imposta sostitutiva (15%), con tutta probabilità il soggetto forfetario si sarebbe tro-
vato in una posizione creditoria “strutturale” verso l’Erario per effetto delle ritenute d’acconto.
Diversamente, infatti, il contribuente dovrebbe subire ritenute sui ricavi/compensi percepiti in misura pari al 20%
a fronte di un’imposta sostitutiva del 15% calcolata sul reddito: l’imposta sostitutiva sarebbe quindi costantemente
inferiore rispetto alle ritenute subite.

Imposta sostitutiva
8 AT T E N Z I O N E : Si noti che, in base al citato comma 67, per non subire ritenute d’acconto da parte dei so-
stituti d’imposta, i contribuenti sono tenuti a rilasciare un’apposita dichiarazione, dalla quale risulti che
REGIME FORFETARIO
il reddito cui le somme afferiscono è soggetto ad imposta sostitutiva.
¯ Per un maggiore approfondimento, si rinvia al capitolo “Semplificazioni e adempimenti ai fini delle imposte dirette”.
VERSAMENTO DELL’IMPOSTA SOSTITUTIVA

L’imposta sostitutiva del 15% deve essere versata tramite Mod. F24 (anche mediante compensazione) nei termini
previsti per il saldo IRPEF e con le medesime modalità.
Pertanto il termine di versamento dell’imposta sostitutiva è stabilito:

O al 30 giugno;
O il differimento di 30 giorni previo versamento della maggiorazione dello 0,40% cade il 30 luglio 2020.
È pertanto obbligatorio, in relazione all’importo dovuto, il versamento dell’acconto dell’imposta sostitutiva.
Sia il versamento delle imposte sia quello dei contributi vanno effettuati con modalità telematiche.
Con Risoluzione 11 giugno 2015, n. 59, l’Agenzia delle Entrate ha istituito i codici tributo per il versamento, trami-
te il Mod. F24, dell’imposta sostitutiva del regime forfetario di cui all’art. 1, commi da 54 a 89, Legge n. 190/2014.
In particolare, il codici tributo in oggetto sono i seguenti:
X 1790 Acconto prima rata

X 1791 Acconto seconda rata o in unica soluzione
X 1792 Saldo

Contribuenti forfetari start up
CONTRIBUENTI FORFETARI START UP

REGIME FORFETARIO
In base all’art. 1, comma 65, Legge n. 190/2014, per i soggetti che intraprendono una nuova attività, è prevista per i
primi 5 anni, l’applicazione dell’aliquota dell’imposta sostitutiva nella misura del 5% in luogo dell’aliquota ordina-
ria del 15%:
“65. Al fine di favorire l’avvio di nuove attività, per il periodo d’imposta in cui l’attività è iniziata e per i
quattro successivi, l’aliquota di cui al comma 64 è stabilita nella misura del 5 per cento, a condizione che:
a) il contribuente non abbia esercitato, nei tre anni precedenti l’inizio dell’attività di cui al comma 54, attività artisti-
ca, professionale ovvero d’impresa, anche in forma associata o familiare;
b) l’attività da esercitare non costituisca, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta
sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui l’attività precedentemente svolta consista nel perio-
do di pratica obbligatoria ai fini dell’esercizio di arti o professioni;
c) qualora venga proseguita un’attività svolta in precedenza da altro soggetto, l’ammontare dei relativi ricavi e com-
pensi, realizzati nel periodo d’imposta precedente quello di riconoscimento del predetto beneficio, non sia superiore al
limite di cui al comma 54.”
Contribuenti Imposta sostitutiva al 5%

start up per i primi 5 anni
Inoltre, l’art. 1, comma 111, Legge n. 208/2015 ha disposto che:
“Le disposizioni di cui alla lettera c) del comma 1 si applicano, per gli anni 2016, 2017, 2018 e 2019, anche ai soggetti
che nel 2015 hanno iniziato una nuova attività, avvalendosi delle disposizioni di cui all’articolo 1, comma 65, della ci-
tata legge n. 190 del 2014, vigente anteriormente alle modifiche operate dalla lettera c) del comma 1.”
Si ricorda infatti che nella formulazione originaria della norma l’agevolazione per le start-up era diversa, e prevede-
va una riduzione del reddito determinato forfetariamente di 1/3 per i soli primi tre anni. La disposizione qui citata
consente dunque ai contribuenti che nel 2015 hanno avviato una nuova attività, e che in tale anno hanno goduto del-
la riduzione di un terzo, di godere dell’aliquota al 5% per il resto del quinquennio.
L’AGEVOLAZIONE PER LE C.D. START UP

Come anticipato, l’art. 1, comma 65 della Legge n. 190/2014 prevede nella formulazione attualmente vigente:
O la riduzione dell’aliquota d’imposta sostitutiva nella misura del 5% in luogo dell’aliquota ordinaria del 15%;
O per un periodo agevolativo di cinque anni.
ESEMPIO
Un elettricista avvia l’attività con il regime forfetario ed è in possesso dei requisiti per la determinazione del reddi-
to da “start-up”.
Si illustra la modalità di determinazione del reddito e dell’imposta.

REGIME FORFETARIO
ricavi € 12.000,00
% forfait 86%
contributi previdenziali € 2.425,00
aliquota 5%
reddito: [(12.000 x 86%) - 2.425] = € 7.895,00
imposta: € 7.895 x 5% = € 394,75

(imposta sostitutiva)
LE CONDIZIONI PER ESSERE CONSIDERATI START UP

Per i contribuenti che rispettano i requisiti per il regime forfetario di cui al comma 54 (requisiti di accesso) e al com-
ma 57 (fattispecie di esclusione) e che intraprendono un’attività “nuova”, il reddito determinato con le regole previste
per il regime forfetario è assoggettato ad un’aliquota del 5% per l’anno di inizio attività e per i quattro successivi.
Le condizioni previste affinché un’attività possa essere considerata “nuova” prevedono che:
O il contribuente non abbia esercitato, nei tre anni precedenti, attività artistica, professionale o d’impresa, anche
in forma associata o familiare;
O l’attività da esercitare non costituisca, in alcun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svol-
ta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui tale attività costituisca un periodo di pra-
tica obbligatoria ai fini dell’esercizio dell’arte/professione;
O qualora l’attività sia il proseguimento di un’attività esercitata da un altro soggetto, l’ammontare dei ricavi/compensi
del periodo d’imposta precedente non sia superiore al limite di ricavi/compensi previsti per il regime forfetario.
8 AT T E N Z I O N E : La Legge di Bilancio 2019 ha modificato tale limite, uniformandolo per tutti i settori
di attività ad una sola soglia pari ad € 65.000.
Pertanto, nel 2020 un’attività può essere considerata “nuova”, qualora sia il proseguimento di un’attività esercita-
ta da un altro soggetto, se l’ammontare dei ricavi/compensi del 2019 non è risultata superiore ad € 65.000;
8 AT T E N Z I O N E : Si tratta delle stesse condizioni che permettevano l’accesso al regime fiscale dei con-
tribuenti minimi, ex art. 27, D.L. n. 98/2011, ed ancor prima al regime fiscale delle nuove iniziative pro-
duttive, ex art. 13, Legge n. 388/2000.
Si possono pertanto ritenere validi i chiarimenti forniti dall’Amministrazione finanziaria con riferimento
a tali regimi, circa la rispondenza alle caratteristiche che consentono l’adozione dell’aliquota d’imposta so-
stitutiva ridotta.
Non aver esercitato nei 3 anni precedenti attività d’impresa

o di lavoro autonomo
Requisiti per Non deve trattarsi di mera prosecuzione di attività

l’applicazione precedentemente svolta
dell’aliquota al 5%
In caso di proseguimento di attività svolta da altro

soggetto ammontare ricavi anno precedente non
superiore a € 65.000

A) MANCATO ESERCIZIO DI ATTIVITÀ NEI 3 ANNI PRECEDENTI

REGIME FORFETARIO
L’art. 1, comma 65, lettera a), Legge n. 190/2014 richiede che il contribuente non abbia esercitato, nei tre anni pre-
cedenti l’inizio dell’attività, alcuna attività d’impresa/lavoro autonomo neppure in forma associata o in qualità di
collaboratore familiare.
8 AT T E N Z I O N E : Come chiarito dalla Circolare 30 maggio 2012, n. 17, in merito al suddetto limite trien-
nale “...si ritiene che occorra far riferimento non al periodo di imposta ma alla data a partire dalla qua-
le si vuole accedere al nuovo regime, verificando che eventuali precedenti attività siano cessate anteriormen-
te all’inizio del triennio (calcolato secondo il calendario comune) che precede l’inizio della nuova attività.”.
In sostanza, detto periodo temporale va individuato con riguardo alla data, e non al periodo d’imposta, a partire dal-
la quale si intende avviare l’attività.
Cosi è precisato dall’Agenzia delle Entrate con Circolare 4 aprile 2016, n. 10:
“...laddove la norma richiama il precedente triennio quale limite di riferimento per l’avvio di una precedente iniziativa
economica, intende riferirsi al triennio calcolato secondo il calendario gregoriano, e non al periodo d’impo-
sta né all’anno solare; pertanto, un contribuente che intenda avviare una nuova attività ad aprile 2016 potrà bene-
ficare delle agevolazioni in parola qualora abbia concluso la precedente attività entro marzo del 2013.“.
ESEMPIO
Il sig. Rossi ha cessato un’attività imprenditoriale in data 31 maggio 2017.

Qualora il soggetto intraprenda una nuova attività dal 1° giugno 2020, a tale data sono decorsi tre anni, determina-
ti in base al giorno di cessazione dell’attività precedente.
Il contribuente può adottare l’aliquota d’imposta al 5%.
R ESERCIZIO EFFETTIVO DELL’ATTIVITÀ: IL SOCIO/ASSOCIATO IN PARTECIPAZIONE

Il regime in esame non può essere applicato neanche da coloro che nei tre anni precedenti abbiano svolto un’attività
in qualità di socio di società di persone ovvero di collaboratore dell’impresa familiare.
Tuttavia, facendo riferimento al regime delle nuove iniziative produttive di cui alla Legge n. 388/2000, la Circolare
18 giugno 2001, n. 59/E, ha chiarito che la qualità di socio in società di persone o di capitali non è di per sé cau-
sa ostativa per l’adozione del regime agevolato: occorre infatti fare riferimento all’effettivo esercizio dell’attività
d’impresa o di lavoro autonomo svolta in concreto dal socio.
Pertanto, se il soggetto è stato, ad esempio, socio accomandante di S.a.s. o socio di s.r.l., può ugualmente frui-
re dell’aliquota agevolata purché non abbia svolto, nei tre anni precedenti, attività di gestione all’interno della
società.
La Circolare 30 maggio 2012, n. 17, con riguardo al regime dei minimi, ha chiarito che può comunque applicare il
regime:
O il socio accomandante che intende intraprendere un’attività, se lo stesso, nei tre anni precedenti, non ha svolto
alcuna attività di gestione all’interno della società, ossia ha conferito soltanto capitale, nonché il socio che par-
tecipi in una società inattiva, considerata l’assenza di un’attività di gestione;
O l’associato in partecipazione di solo lavoro, posto che il relativo reddito non è qualificabile attività artistica o
professionale (aspetto confermato anche dalla Circolare n. 10/2016).
ESEMPIO
Negli anni 2017 e 2018 il sig. Rossi era socio accomandante di una S.a.s., con attività di gestione. Al 31 dicembre
2019 dismette le quote, e nel 2020 il contribuente decide di iniziare per conto proprio un’attività, aderendo al regi-
me forfetario.

Considerata la vendita delle quote al 31 dicembre 2019, non si è verificata la causa ostativa ex comma 57, e pertanto è
possibile adottare il regime forfetario in relazione alla nuova attività.
REGIME FORFETARIO
Il fatto di essere stato socio accomandante di S.a.s. nel triennio precedente, con attività di gestione, non consente la
possibilità di beneficiare dell’aliquota agevolata del 5%.
8 AT T E N Z I O N E : Nell’ipotesi in cui il socio accomodante non abbia svolto attività di gestione nella S.a.s., in
base alla citata Circolare n. 17/2012 si ritiene possibile applicare l’aliquota agevolata.
R ESERCIZIO DI ATTIVITÀ NEL TRIENNIO E LAVORO AUTONOMO OCCASIONALE
L’Agenzia delle Entrate con Risoluzione 26 agosto 2009 n. 239, con riferimento alle condizioni necessarie per accede-
re al regime delle nuove iniziative produttive ex Legge n. 388/2000, aveva chiarito che, in linea generale, un sogget-
to che apriva per la prima volta la partita IVA, poteva avvalersi del citato regime fiscale agevolato, anche nel caso
in cui avesse precedentemente svolto attività di lavoro autonomo a livello occasionale.
8 AT T E N Z I O N E : Al riguardo, la Circolare 30 maggio 2012, n. 17 ha chiarito che, ai fini della verifica del
requisito in commento, nonché del requisito della mera prosecuzione di attività precedente (di seguito
commentato), la circostanza di aver svolto nell’anno precedente prestazioni occasionali, non impedisce
l’accesso al regime in quanto le stesse costituiscono redditi diversi ai sensi dell’art. 67, TUIR, e non sono
quindi produttive di reddito di lavoro autonomo o di impresa.
B) MERA PROSECUZIONE DI ATTIVITÀ PRECEDENTE

Il contribuente in regime forfetario può usufruire dell’aliquota agevolata del 5% qualora l’attività esercitata non co-
stituisca, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipen-
dente o autonomo.
Come precisato con Circolare 4 aprile 2016, n. 10, la disposizione persegue una finalità antielusiva, poiché mira ad
evitare che il beneficio possa essere fruito da soggetti che si limitino a modificare la sola veste giuridica dell’attività
esercitata in precedenza o dispongano, scientemente, la mera variazione del codice ATECO sfruttando il cambio di
denominazione previsto per il “rinnovo” dell’attività.
È fatto salvo il caso in cui l’attività precedentemente esercitata consista nel periodo di pratica obbligatoria per l’e-
sercizio di arti e professioni, che pertanto non preclude l’accesso al regime.
Il requisito della “mera prosecuzione” è stato chiarito dalle Circolari n. 1, n. 8 e n. 59 del 2001, con le quali è stato
precisato che in relazione alle neo-attività, può ritenersi mera prosecuzione l’attività che presenti il carattere di no-
vità unicamente sotto il profilo formale, anche se viene svolta in sostanziale continuità, utilizzando gli stessi beni
dell’attività precedente, nello stesso luogo e verso gli stessi clienti.
8 AT T E N Z I O N E : La Circolare 4 aprile 2016, n. 10 precisa che il criterio della prosecuzione vada verificato
anche nel caso in cui la cessazione del rapporto di lavoro avvenga per cause indipendenti dalla volontà
del dipendente, tenuto conto che la norma in esame non fa riferimento a specifiche agevolazioni per i la-
voratori in mobilità (a differenza di quanto era previsto per il regime dei minimi).
Se la “nuova” attività non si differenzia per mezzi

Mera prosecuzione attività
utilizzati e clientela (C.M. n. 1/2001)
8 AT T E N Z I O N E : In merito al concetto di mera prosecuzione di attività esercitata precedentemente, la Cir-

colare 30 maggio 2012, n. 17, ha fornito una serie di importanti chiarimenti, di seguito analizzati.

R NOVITÀ DELL’ATTIVITÀ ESERCITATA
Con la Circolare 30 maggio 2012, n. 17, con riferimento ai minimi, e con Circolare 4 aprile 2016, n. 10, l’Agenzia del-
REGIME FORFETARIO
le Entrate ha ribadito sostanzialmente che la prosecuzione dell’attività “deve essere valutata sotto il profilo sostanziale e
non formale”, e va effettuata caso per caso.
8 AT T E N Z I O N E : In particolare, il requisito della “mera prosecuzione” sussiste quando la “nuova” attivi-

tà si differenzia soltanto dal punto di vista formale ma, di fatto, viene svolta in sostanziale continuità ri-
spetto alla precedente e pertanto nello stesso luogo, con utilizzo dei medesimi beni e nei confronti del-
la stessa clientela.
Ad esempio, nel caso di un soggetto dipendente di un’impresa di autotrasporti che intraprende la medesima attivi-
tà, utilizzando lo stesso mezzo e continuando a servire la stessa clientela, l’identico contenuto economico della nuo-
va attività nonché l’utilizzo degli stessi mezzi configurano una situazione di “mera prosecuzione”.
Diversamente, un dipendente di un’impresa edile in qualità di manovale, che intende avviare l’attività di costruzio-
ne edile con propri clienti ed una propria organizzazione (diversa da quella dell’ex datore di lavoro), potrà essere
considerato una nuova attività e beneficiare dell’aliquota agevolata del 5%.
R CO.CO.CO E CONTRATTI DI LAVORO DIPENDENTE
Secondo quanto ulteriormente specificato nella citata Circolare n. 17/2012 la verifica della mera prosecuzione va
sempre effettuata in presenza di contratto di lavoro dipendente a tempo indeterminato.
8 AT T E N Z I O N E : Diversamente, in presenza di un contratto di collaborazione coordinata e continuativa

(co.co.co.) o di lavoro dipendente a tempo determinato, la verifica della mera prosecuzione va effettuata
solamente se il contratto si protrae per un periodo di tempo superiore alla metà del triennio antecedente
l’inizio della nuova attività.
Viceversa, se l’attività di co.co.co. o di lavoro dipendente a tempo determinato è stata svolta per un perio-
do complessivamente non superiore alla metà del predetto triennio, considerato che trattasi di “forme di
lavoro precario”, non sussiste alcuna preclusione all’accesso al regime agevolato (ed ora all’adozione dell’a-
liquota agevolata).
Ad ogni modo, l’Agenzia precisa che anche in presenza di un rapporto di lavoro dipendente a tempo indeterminato
o di rapporti di lavoro a tempo determinato o co.co.co. che si siano protratti per più di metà del triennio precedente,
va verificato che la nuova attività non sia svolta in sostanziale continuità con la precedente.
Al riguardo, la Circolare evidenzia che se la precedente attività e la nuova attività sono svolte in ambiti che richiedo-
no competenze non omogenee, non è mai ravvisabile la “mera prosecuzione”.
8 AT T E N Z I O N E : Si noti comunque che, a seguito delle modifiche apportate dalla Legge di Bilancio 2019,
l’attività svolta in prevalenza nei confronti di datori di lavoro con i quali sono/erano in corso rapporti di
lavoro nei due anni precedenti (o di soggetti ad essi direttamente o indirettamente riconducibili) costitui-
sce causa ostativa ex art. 1, comma 57, Legge n. 190/2014.
ESEMPIO N. 1
Il signor Bianchi svolgeva nel 2019 l’attività di segretario part time in qualità di lavoratore dipendente. Lo stesso in-
tende intraprendere l’attività di musicista.
In tal caso non si ravvisa la “mera prosecuzione”.
Diversamente, se la precedente attività e la nuova attività sono svolte nello stesso ambito professionale e con riguar-
do al medesimo mercato di riferimento, l’adozione dell’aliquota agevolata non è ammessa.

ESEMPIO N. 2
REGIME FORFETARIO
La signora Rossi svolgeva nel 2019 l’attività di assistente alla poltrona come dipendente di uno studio dentistico. La
stessa avvia un’attività come igienista dentale nel 2020.
Si noti che se l’utenza è analoga a quella relativa all’attività svolta come lavoratore dipendente ed i clienti sono i me-
desimi pazienti in precedenza assistiti nell’ambito dell’attività di lavoro dipendente:
O si ravvisa la mera prosecuzione. Non è quindi possibile beneficiare dell’aliquota agevolata al 5%;
O se nel corso del 2020 la signora Rossi emette fatture prevalentemente allo studio del proprio ex datore di lavoro,
incorre nella causa ostativa ex comma 57, e dovrà pertanto fuoriuscire dal regime agevolato dal 2021.
R CASISTICHE PER LE QUALI NON È RICHIESTA LA VERIFICA DELLA MERA PROSECUZIONE
In presenza di particolari fattispecie, ai fini dell’accesso al regime in esame, non è richiesta la verifica del requisi-
to della mancanza di mera prosecuzione di una precedente attività.
Ad esempio, non è richiesta la verifica di tale requisito se:

O l’attività svolta in precedenza consiste nel periodo di pratica obbligatoria ai fini dell’esercizio di un’attività
professionale.
Secondo quanto specificato nella Circolare n. 17/2012:
¾ tale principio opera anche in relazione alle attività che devono essere obbligatoriamente svolte per poter
operare in uno specifico settore (si pensi alla pratica obbligatoria in alcuni settori dell’artigianato);
¾ con riferimento al praticante avvocato che svolge tale attività “con partita IVA”, anziché in qualità di co.co.
co., è possibile usufruire del regime forfetario con aliquota al 5% già al momento dell’apertura della partita
IVA e non dopo il superamento dell’esame di abilitazione;
O le attività svolte in precedenza costituivano prestazioni occasionali.
8 AT T E N Z I O N E : Si può ritenere che anche in presenza di attività retribuite con voucher non sia necessario ve-
rificare la mera prosecuzione, in quanto si tratta di prestazioni con innegabile carattere di occasionalità.
R COLLABORATORE DI IMPRESA FAMILIARE
La Circolare n. 17/2012 ha fornito un ulteriore chiarimento in relazione alla specifica ipotesi di un’impresa familia-
re costituita nell’anno d’imposta il cui collaboratore ha esercitato, fino all’anno precedente un’attività d’impresa
o di lavoro autonomo.
In tal caso, non ricorre l’ipotesi di “mera prosecuzione” considerato che “il collaboratore … è soggetto diverso dal ti-
tolare dell’impresa stessa, unico obbligato al versamento dell’imposta sostitutiva”.
8 AT T E N Z I O N E : Va fatto presente che in base al comma 57, lett. d), art. 1, Legge n. 190/2014, il regime for-
fetario è incompatibile con la contemporanea attività di collaboratore familiare.
ESEMPIO
Collaboratore familiare nel 2017-2018-2019 che a gennaio 2020 esce dall’impresa familiare.
A febbraio 2020 inizia un’attività imprenditoriale.
Stante il chiarimento contenuto nella Circolare n. 10/2016 (punto 2.3) il soggetto può applicare il regime forfetario
dal 2020.
Inoltre, considerato il chiarimento fornito con la citata Circolare n. 17/2012, il neo imprenditore potrà beneficiare
dell’aliquota agevolata del 5%.

C) PROSECUZIONE DELL’ATTIVITÀ SVOLTA DA ALTRI E LIMITE DEI RICAVI

REGIME FORFETARIO
Qualora l’attività costituisca il proseguimento di un’impresa esercitata da un altro soggetto, l’ammontare dei ri-
cavi del periodo d’imposta precedente non deve essere superiore a quelli stabiliti dall’art. 1, comma 54, lette-
ra a).
8 AT E N Z I O N E : A seguito delle modifiche apportate dalla Legge di Bilancio 2019, l’ammontare dei ricavi
non deve essere superiore ad € 65.000.
A tale proposito l’Agenzia delle Entrate nella Circolare 30 maggio 2012, n. 17 ha precisato che:
O l’acquirente/erede può applicare il nuovo regime se il cedente/de cuius nell’anno precedente ha conseguito ri-
cavi pari o inferiori al limite;
O i ricavi riferiti al cedente/de cuius devono essere considerati cumulativamente a quelli dell’acquirente/erede.
Con Circolare 4 aprile 2016, n. 10, è stato infine precisato che qualora il trasferimento dell’attività avvenga in cor-
so d’anno, i ricavi riferibili al dante causa e quelli riferibili all’avente causa, relativi all’anno di cessione dell’attivi-
tà, devono essere considerati cumulativamente per la verifica del superamento del richiamato limite; qualora
il superamento si sia verificato, il contribuente sarà obbligato ad uscire dal regime di favore a decorrere dall’an-
no successivo.
CONTRIBUENTI FORFETARI “START UP” NEL 2015

La norma riservata alle start-up, nella versione originaria applicabile per l’anno di imposta 2015, prevedeva che i con-
tribuenti in regime forfetario beneficiassero della riduzione di 1/3 dell’imponibile determinato con le modalità fissa-
te al comma 64, al lordo delle deduzioni, e che l’agevolazione potesse essere concessa per i primi tre anni.
Agevolazioni start up
Formulazione originaria
[(ricavi/compensi x % forfait) x 2/3] - contributi previdenziali x 15% Per tre anni
Legge di Stabilità 2016
[(ricavi/compensi x % forfait) - contributi previdenziali] x 5% Per cinque anni
Con una disposizione transitoria ex art. 1, comma 113, Legge n. 208/2015, l’applicazione dell’imposta sostitutiva con
aliquota ridotta del 5% è riconosciuta per il 2016 – 2019 anche ai soggetti che hanno iniziato l’attività nel 2015 adot-
tando il regime forfetario.
2016
Soggetti forfetari 2017 Nuovi forfetari
“start up” nel 2015 2018 “start up”
2019

ESEMPIO
REGIME FORFETARIO
Contribuente che ha iniziato l’attività nel 2015 in regime forfetario c.d. “start-up”.
2015 à “vecchio” regime forfetario “start-up” determinazione forfetaria x 2/3, aliquota 15%
2016 à regime forfetario “start-up” determinazione forfetaria, aliquota 5%

quinquennio
agevolato
2020 à regime forfetario determinazione forfetaria, aliquota 15%

La determinazione dei contributi previdenziali e il regime agevolato contributivo
LA DETERMINAZIONE DEI CONTRIBUTI

REGIME FORFETARIO
PREVIDENZIALI E IL REGIME AGEVOLATO

CONTRIBUTIVO
Come anticipato, i contribuenti forfetari possono includere, quali componenti negativi di reddito, i contributi pre-
videnziali obbligatori versati.
A questa possibilità, prevista anche nel regime dei contribuenti minimi, si aggiunge un’ulteriore misura agevolativa
grazie alla quale i soli contribuenti esercenti attività d’impresa in regime forfetario, possono usufruire di un re-
gime agevolato contributivo nel quale il reddito forfetario costituisce base imponibile ai fini previdenziali e su
tale reddito va applicata la contribuzione ridotta del 35%.
La riduzione contributiva si riflette sull’accredito dei contributi.
8 AT T E N Z I O N E : L’utilizzo del regime agevolato contributivo non è automatico ma è subordinato ad un’ap-

posita comunicazione telematica effettuata all’INPS in sede di iscrizione o, per coloro che sono già in at-
tività, entro il 28 febbraio dell’anno di decorrenza dell’agevolazione contributiva.
LA DETERMINAZIONE DEI CONTRIBUTI PREVIDENZIALI

Al di fuori della misura agevolativa, che sarà meglio descritta nel corso del capitolo, ciascun contribuente osserva le
disposizioni previste dalla legge in via ordinaria e pertanto è tenuto a versare i contributi:
£ alla gestione INPS dei commercianti o degli artigiani, in relazione alla categoria di appartenenza;
£ alla gestione separata INPS, se si tratta di un lavoratore autonomo privo di altra copertura previdenziale;
£ alla cassa di previdenza di categoria, secondo le specifiche disposizioni individuate da ciascuna cassa di previ-
denza (Cassa dei dottori commercialisti, Cassa Geometri, Cassa Ingegneri e architetti, ecc.).
BASE IMPONIBILE PREVIDENZIALE

La modalità di determinazione della base imponibile previdenziale dei contribuenti forfetari si può individuare per
analogia con il disposto dell’articolo 5, D.M. 2 gennaio 2008, che ha individuato i contributi previdenziali ed assisten-
ziali in relazione ai contribuenti minimi.
Il reddito da considerare ai fini della determinazione della base imponibile contributiva deve essere assunto al
lordo dei contributi dedotti.
Tale “regola” si evince dal fatto che, come previsto dal comma 1 del citato art. 5:
“Il reddito determinato ai sensi dell’articolo 1, comma 104, secondo periodo, della legge rileva per la deter-
minazione della base imponibile per il calcolo dei contributi di previdenza ed assistenza sociale versati dai contribuenti
minimi in ottemperanza a disposizioni di legge.
Il comma 104, secondo periodo, art. 1, Legge n. 244/2007, infatti, individuava il reddito relativo ai contribuenti mini-
mi come differenza tra i ricavi/compensi percepiti e le spese sostenute, senza menzionare i contributi previdenzia-
li citati nel terzo periodo del medesimo comma 104.
Per tale motivo la base imponibile contributiva va assunta al lordo dei contributi versati nel periodo d’imposta.
8 AT T E N Z I O N E : Tale aspetto è stato confermato dalla Circolare INPS 5 giugno 2009, n. 79, nella quale è
stato specificato che per i contribuenti minimi, il reddito da assoggettare ad imposizione contributiva previ-
denziale deve essere considerato al netto delle perdite pregresse ma al lordo dei contributi previdenziali.

Base imponibile forfetari
REGIME FORFETARIO
Fiscale Contributiva
Reddito
= Reddito
Ricavi / Compensi =
Ricavi / Compensi
% forfait
– % forfait
Contributi previdenziali
ESEMPIO
Un programmatore (professionista senza cassa) nel 2019 è in regime forfetario.

Compensi 25.000,00
Coefficiente di redditività 78%
Reddito lordo 19.500,00
Nel 2019 ha pagato a titolo di saldo 2018 e in acconto 2019 un totale di € 3.200 per contributi INPS.
Reddito fiscale 19.500,00 - 3.200,00 = 16.300,00

I contributi previdenziali 2019 sono così determinati
€ 19.500,00 x 25,72% = 5.015,40
L’imposta sostitutiva del 15% è così calcolata:
€ 16.300,00 x 15% = 2.445,00
IL REGIME AGEVOLATO CONTRIBUTIVO

I commi da 76 a 84, art. 1, Legge n. 190/2014, disciplinano le misure agevolative in ambito previdenziale applicabili ai
contribuenti “forfetari” obbligati al versamento dei contributi presso le gestioni speciali artigiani e commercianti.
Il regime in esame ha subito importanti modifiche ad opera della Legge di Stabilità 2016, che trovano applicazione
a partire dal 2016.
8 AT T E N Z I O N E : In particolare, è stato riscritto il comma 77, Legge n. 190/2014, contenente la disciplina

previdenziale del regime agevolato, disponendo che il reddito forfetario costituisce base imponibile ai
fini previdenziali e che su tale reddito va applicata la contribuzione ridotta del 35%.
Per tali soggetti, la contribuzione dovuta, quindi, tiene conto del livello minimo imponibile previsto dall’articolo
1, comma 3, Legge n. 233/1990.
Anche se il reddito è al di sotto del minimale, i contributi andranno calcolati tenendo conto di tale soglia (c.d. con-
tributi IVS “fissi”) con la riduzione del 35%. Resta dovuto in ogni caso il contributo di maternità.
Regime agevolato contributivo

Reddito forfetario - 35%
per artigiani / commercianti
(minimale)
(comma 77)

ESEMPIO
REGIME FORFETARIO
Un artigiano consegue nel 2019 un reddito d’impresa pari a € 10.000.

Si consideri che:
O l’aliquota contributiva per il 2019 è pari al 24%;
O il reddito minimale per il 2019 è pari ad € 15.878.
Di conseguenza, il contribuente, qualora:
£ non aderisca al regime agevolato contributivo sarà tenuto a versare per il 2019 i contributi sul reddito minima-
le pari ad € 3.810,72:
15.878 x 24% = 3.810,72
£ aderisca al regime contributivo agevolato versa i contributi sul reddito minimale con una riduzione del 35%:
(15.878 x 24%) - 35% = € 2.476,97
CHIARIMENTI DELL’INPS
A norma del comma 76, possono applicare il regime agevolato contributivo i soggetti in possesso dei requisiti per
l’accesso al regime forfetario (di cui al comma 54), esercenti attività d’impresa.
L’INPS, con le Circolari 19 febbraio 2016, n. 35 e 10 febbraio 2015, n. 29, ha chiarito che:
O la contribuzione si calcola ordinariamente con le modalità previste dall’articolo 3-bis, D.L. n. 384/1992;
O trattandosi di regime speciale, per i soggetti che decidono di avvalersene vengono meno le agevolazioni previste
dalle norme di carattere generale e di conseguenza non sono riconosciute le riduzioni previste ordinariamente;
O viene invece utilizzato, indipendentemente dall’anzianità contributiva posseduta, il sistema di calcolo contribu-
tivo di cui alla Legge n. 335/1995.
La riduzione contributiva si riflette sull’accredito dei contributi.
Resta confermato che l’utilizzo di tale regime non è automatico ma subordinato ad un’apposita comunicazione te-
lematica effettuata all’INPS: tale aspetto verrà analizzato nel prosieguo della trattazione.
Il regime applicabile ad eventuali collaboratori familiari sarà coerente con quello scelto dal titolare d’impresa.
8 AT T E N Z I O N E : Per l’accredito della contribuzione, l’INPS rinvia all’art. 2, comma 29, Legge n. 335/1995,
relativo alla Gestione Separata per cui il versamento di un importo:
pari al contributo calcolato sul minimale di reddito, attribuisce il diritto all’accreditamento di tutti i
contributi mensili relativi a ciascun anno solare cui si riferisce il versamento;
inferiore a quello corrispondente al predetto minimale, comporta che i mesi accreditati saranno propor-
zionalmente ridotti.
In caso di un soggetto già in attività, i contributi sono attribuiti temporalmente dall’inizio dell’anno solare, mentre
nell’ipotesi di inizio dell’attività la decorrenza coinciderà con il mese di inizio di imposizione contributiva.
COLLABORATORI FAMILIARI
Il comma 78 prevede la possibilità, a favore del titolare dell’impresa che ha adottato il regime forfetario, di indicare
in presenza di collaboratori familiari la quota di reddito di spettanza degli stessi fino ad un massimo, complessiva-
mente, del 49%.
Nella Circolare n. 35/2016 l’INPS, con riguardo alla posizione dei suddetti soggetti, anch’essi compresi nel regime
previdenziale agevolato cui abbia deciso di aderire il titolare d’impresa, ribadisce che trova applicazione l’art. 3-bis,
D.L. n. 384/1992, per cui la base imponibile su cui il titolare dovrà calcolare la contribuzione dovuta è data:
O dalla quota di reddito determinato forfetariamente ed attribuito al collaboratore fino ad un massimo del 49%;
O da tutti gli altri redditi d’impresa che il collaboratore percepisce nel periodo d’imposta.

ESCLUSIONE DAI BENEFICI PER PARTICOLARI CATEGORIE

Come espressamente disposto dai commi 80 e 81, Legge n. 190/2014, e ribadito dall’INPS nella Circolare n. 35/2016,
REGIME FORFETARIO
l’opzione per la contribuzione agevolata determina l’esclusione da alcuni benefici contributivi sia per coloro che
decidono di aderire al regime previdenziale agevolato sia per i relativi collaboratori familiari e in particolare:
£ i soggetti titolari di trattamento pensionistico presso le Gestioni INPS con più di 65 anni che si avvalgono del re-
gime agevolato, non potranno contestualmente beneficiare della riduzione contributiva del 50% ex art. 59, com-
ma 15, Legge n. 449/1997.
Tale beneficio potrà essere nuovamente accordato nel caso in cui il soggetto esca dal regime agevolato e con de-
correnza dalla data di ripristino del regime ordinario, previa presentazione di specifica richiesta;
£ i collaboratori familiari di età inferiore a 21 anni, che prestano attività nell’ambito di un’impresa che aderisce
al regime agevolato, non potranno usufruire della riduzione contributiva di 3 punti percentuali ex art. 1, com-
ma 2, Legge n. 233/90.
TERMINI DI VERSAMENTO
L’INPS specifica che i versamenti vanno effettuati in acconto e a saldo alle scadenze previste per le somme dovute
in base alla dichiarazione dei redditi. Inoltre, alle scadenze previste per il pagamento degli acconti, i soggetti ob-
bligati sono tenuti a versare la contribuzione di maternità (€ 7,44 annui) in due rate uguali.
8 AT T E N Z I O N E : Diversamente da quanto ordinariamente previsto per la gestione IVS, non è dovuta la

contribuzione fissa (suddivisa in 4 rate) calcolata sul reddito minimale.
USCITA DAL REGIME AGEVOLATO E RELATIVA DECORRENZA

Come previsto dal comma 82, come modificato dalla Legge n. 160/2019, il regime contributivo agevolato cessa di
avere applicazione a partire dall’anno successivo a quello in cui viene meno taluna delle condizioni per l’accesso
al regime forfetario (comma 54) oppure si verifichi taluna delle fattispecie di esclusione dallo stesso (comma 57).
Così, ad esempio, se un soggetto forfetario non soddisfa il prescritto requisito nel 2020, il regime contributivo agevo-
lato viene meno, così come il regime fiscale, dal 2021.
8 AT T E N Z I O N E : Si ritiene, tuttavia, che nell’ipotesi di fuoriuscite dal regime forfetario “in corso d’anno”
(ad esempio per possesso di quote di partecipazione in società di persone), anche il regime agevolato con-
tributivo cessa dallo stesso anno.
R CAUSE DI DECADENZA DAL REGIME

Come evidenziato dall’INPS, l’uscita dal regime agevolato in esame si può verificare nelle seguenti tre ipotesi:
O venir meno dei requisiti che hanno consentito l’applicazione del beneficio;
O scelta del contribuente “a prescindere da qualsivoglia motivazione, di abbandonare il regime agevolato”;
O comunicazione all’INPS da parte dell’Agenzia delle Entrate del fatto che il soggetto non ha mai aderito al regi-
me forfetario ovvero non ha mai avuto i requisiti per aderire.
R CONSEGUENZE DELLA CESSAZIONE

La decadenza dal regime in esame comporta:
O l’applicazione del regime ordinario di determinazione/versamento dei contributi dovuti a decorrere:
¾ dall’1.1 dell’anno successivo alla presentazione della dichiarazione di perdita del requisito o della domanda
di uscita;
¾ ab origine, nell’ipotesi in cui emerga che i predetti requisiti d’accesso, pur essendo stati dichiarati, non sono
mai esistiti in capo al dichiarante. In tal caso, il regime ordinario è “imposto retroattivamente, con la stessa
decorrenza che era stata fissata per il regime agevolato” con ripristino dell’imposizione contributiva ordina-
ria sin dall’anno nel quale era stata inizialmente registrata l’adesione al regime agevolato;

O l’impossibilità, in ogni caso, di usufruire nuovamente del regime agevolato. Infatti la revoca ha “carattere de-
finitivo” e preclude “ogni ulteriore possibilità di accesso al beneficio”.
REGIME FORFETARIO
R ATTIVITÀ DI CONTROLLO
Nella Circolare n. 29/2015, l’INPS, posto che:
“...l’applicazione del regime previdenziale agevolato, in quanto subordinata alla sussistenza dei requisiti stabiliti dalla
legge ai fini fiscali, implica la necessità di una costante trasmissione all’Istituto, da parte dell’Agenzia delle
Entrate, dei dati fiscali relativi ai soggetti che hanno dichiarato di volerne beneficiare, in modo da poterne control-
lare la veridicità e dar luogo alla conferma, ovvero alla negazione del beneficio.”
sottolinea che, tramite intese appositamente stipulate, procederà ad effettuare il controllo di tali dati “a livello cen-
tralizzato, con conseguente gestione sulle posizioni dei soggetti interessati”.
COMUNICAZIONE ALL’INPS
L’art. 1, comma 83, Legge di Stabilità 2015, così come modificato dalla Legge n. 160/2019, dispone quanto segue:
“Al fine di fruire del regime contributivo agevolato, i soggetti di cui al comma 54 che intraprendono l’esercizio di
un’attività d’impresa presentano, mediante comunicazione telematica, apposita dichiarazione messa a disposizione
dall’INPS; i soggetti già esercenti attività d’impresa presentano, entro e non oltre il termine di decadenza del 28 feb-
braio di ciascun anno, la medesima dichiarazione. Ove la dichiarazione venga presentata oltre il termine stabilito, nel-
le modalità indicate, l’accesso può avvenire a decorrere dall’anno successivo, presentando nuovamente la dichiarazione
entro il termine stabilito, ferma restando la permanenza delle condizioni di cui al comma 54”.
L’utilizzo del regime agevolato contributivo, come precisato anche dall’INPS nelle Circolari n. 35/2016 e n. 29/2015,
nonché, da ultimo, n. 22/2017, non è automatico ma ha natura facoltativa ed è subordinato ad un’apposita comuni-
cazione telematica.
8 AT T E N Z I O N E : L’INPS, con Messaggio n. 15/2019, ha chiarito che tale comunicazione è necessaria an-
che in caso di rinuncia del contribuente forfetario al regime in commento o nel caso di perdita del requisi-
ti e dev’essere inviata entro il 28 febbraio dell’anno nel quale si richiede il ripristino del regime ordinario.
Nella Circolare n. 25/2019 l’INPS, ribadisce che l’interessato deve inviare un’apposita domanda telematica, dispo-
nibile nel “Cassetto previdenziale”, entro il 28.2 dell’anno entro il quale intende usufruire del regime agevolato.
R SOGGETTI GIÀ BENEFICIARI DEL REGIME IN ESAME

I soggetti già beneficiari del regime agevolato nel 2019 possono proseguire con tale regime, qualora:
O non abbiano rinunciato espressamente allo stesso;
O risultino rispettati i nuovi requisiti d’accesso al regime forfetario e non si sia verificata alcuna causa ostativa;
O non vi sia stata alcuna comunicazione all’INPS da parte dell’Agenzia delle Entrate del fatto che il soggetto non
ha mai aderito al regime forfetario ovvero non ha mai avuto i requisiti per aderire.
Va sottolineato che ai predetti soggetti non è richiesto di (ri)presentare per il 2020 (entro il 28.2) la comunicazione
telematica di adesione al regime contributivo agevolato.
Soggetti esercenti un’attività d’impresa già beneficiari del regime agevolato nel 2019
Il regime agevolato è applicabile anche nel 2020

(NO presentazione della domanda telematica entro il 28.2.2020)

R SOGGETTI CHE HANNO INIZIATO L’ATTIVITÀ NEL 2019

Al fine di usufruire del regime contributivo in esame nel 2020, i soggetti che hanno iniziato nel 2019 un’attività
REGIME FORFETARIO
d’impresa, entro il 28 febbraio 2020, devono compilare il modello telematico disponibile nel Cassetto Previdenziale.
Il suddetto termine è perentorio e pertanto in caso di mancato rispetto:
O l’accesso al regime agevolato è precluso per l’anno in corso;
O dovrà essere (ri)compilato il predetto modello telematico entro il 28.2 dell’anno successivo (2021) qualora in-
tenda usufruire del regime in esame. In tal caso l’agevolazione decorre dall’1.1 del relativo anno, purché l’inte-
ressato permanga in possesso dei requisiti di legge.
Qualora il soggetto, pur esercitando un’attività d’impresa, non risulti ancora titolare di una posizione attiva pres-
so le Gestioni IVS, va compilato e consegnato all’Istituto l’apposito modello cartaceo con specificazione dell’attività
esercitata tramite l’indicazione del codice REA (Allegato 3 alla Circolare n. 35/2016 di seguito riportato).
Soggetti che hanno iniziato l’attività d’impresa nel 2019
Con posizione previdenziale aperta presso l’INPS Senza posizione previdenziale aperta presso l’INPS
presentazione domanda telematica presentazione domanda cartacea
Entro il 28.2.2020, a pena di decadenza
ALLEGATO 3
All’INPS di …………………………………
Oggetto: Domanda di accesso alle agevolazioni previdenziali previste dall'art. 1 commi 77-84 della L.
23 dicembre 2014, n. 190, come modificata dalla legge 28 dicembre 2015, n. 208, art. 1, comma 111 ss.
__L__ sottoscritt__ ___________________________________________________________________,

nat__ a _____________________________ il __________, cod. fis. ____________________________,
titolare dell’impresa iscritta al N° REA ______________ avente data di inizio attività ___________________
chiede
di avvalersi delle agevolazioni previdenziali previste dall’art. 1, commi 77-84, della L. 23 dicembre
2014, n. 190, come modificata dalla legge 28 dicembre 2015, n. 208, art. 1, comma 111 ss..
A tal fine dichiara di essere in possesso dei requisiti previsti dall’art. 1, comma 54 ss. della citata
Legge n. 190/14 come modificata dalla legge 28 dicembre 2015, n. 208, art. 1, comma 111 ss..
__l__ sottoscritt__ dichiara di essere consapevole:
 che l’agevolazione avrà effetto dalla data d’inizio attività, qualora trattasi di nuova iscrizione;
 che l’agevolazione avrà effetto dal mese di gennaio dell’anno di presentazione della presente
domanda, qualora trattasi di soggetto titolare di azienda già attiva, purché la presente richiesta
venga presentata, a pena di decadenza, entro il 28 febbraio dello stesso anno;
 che, qualora la domanda sia presentata oltre il predetto termine, l’agevolazione per l’anno in corso
non sarà riconosciuta;
 che, ai sensi dell’art. 1 comma 80 e 81 legge n.190/2014, a coloro che scelgono di usufruire
dell’agevolazione non si applicano le disposizioni di cui all’art. 59, comma 15 della legge 27
dicembre 1997, n. 449, né si applica la riduzione contributiva di tre punti percentuali, prevista
dall’art. 1, comma 2 della legge 2 agosto 1990, n. 233;
 che, qualora venissero meno i requisiti previsti per usufruire dell’agevolazione, dovrà dare
immediata comunicazione a codesto Istituto attraverso l’apposito modello;
_L__ sottoscritt__ _______________________________________________________________________,

consapevole delle responsabilità penali e degli effetti amministrativi derivanti dalla falsità in atti e dalle
dichiarazioni mendaci (così come previsto dagli artt. 75 e 76 del D.P.R. n. 445 del 28.12.2000), ai sensi e per
gli effetti di cui agli artt. 46 e 47 del medesimo D.P.R. n. 445 del 28.12.2000
dichiara
che i dati e le informazioni riportate nella presente richiesta rispondono a verità.
Lì, _____________________ FIRMA
_______________________

R SOGGETTI CHE AVVIANO UNA NUOVA IMPRESA NEL CORSO DEL 2020
I soggetti che:
REGIME FORFETARIO
O intraprendono una nuova attività d’impresa dall’1/1/2020 e

O presumono di essere in possesso del requisito richiesto dal regime forfetario,
ai fini dell’accesso al regime contributivo in esame, devono presentare telematicamente l’apposita dichiarazione di
adesione, “...con la massima tempestività rispetto alla ricezione del Provvedimento d’iscrizione in modo da consentire all’Isti-
tuto la corretta e tempestiva predisposizione della tariffazione annuale”.
Con riguardo al momento di presentazione della dichiarazione di adesione, l’INPS nella Circolare n. 29/2015 evi-
denzia che se la stessa perviene all’Istituto:
O entro la data di avvio della prima elaborazione utile, ai fini della richiesta di versamento, al richiedente sarà
applicata immediatamente la tariffazione agevolata e nel Cassetto Previdenziale saranno disponibili i modd. F24
precompilati con i codici INPS e le scadenze relative al regime adottato;
O in una data in cui la posizione del richiedente è stata già oggetto di imposizione contributiva, la dichiarazione
medesima è “trasferita”, per l’istruttoria, alla competente sede.
Soggetti che iniziano una nuova impresa dall’1.1.2020
Presentazione domanda in via telematica tramite

l’apposito modello
Con la massima tempestività rispetto alla data di ricezione della delibera

di avvenuta iscrizione alla Gestione previdenziale
R SOGGETTI CHE ESCONO DAL REGIME CONTRIBUTIVO AGEVOLATO
Come sopra anticipato, l’INPS, con Messaggio n. 15/2019, ha chiarito che nel caso in cui il contribuente scelga di ab-
bandonare il regime agevolato contributivo o si verifichi il venir meno dei requisiti, l’uscita dal regime non è auto-
matica ma è subordinata ad un’apposita comunicazione telematica da inviare all’Istituto di previdenza.
In particolare, la dichiarazione di perdita dei requisiti o la domanda di uscita per rinuncia (a prescindere da qualsi-
voglia motivazione) dev’essere inviata entro il 28 febbraio dell’anno per il quale si richiede il ripristino del regime
contributivo ordinario. Quest’ultimo sarà ripristinato con decorrenza dal 1° gennaio del medesimo anno.
8 AT T E N Z I O N E : L’INPS ha altresì chiarito che le comunicazioni che perverranno dal 1° marzo di ogni
anno determineranno, invece, il ripristino del regime contributivo ordinario con decorrenza dal 1° gen-
naio dell’anno successivo.
Pertanto, se il soggetto già beneficiario del regime agevolato nel 2019, perde il requisito o intende rinunciare al regi-
me in oggetto:
O se invia la relativa comunicazione entro il 28 febbraio 2020, il regime contributivo ordinario verrà ripristinato
dal 1° gennaio 2020;
O se la comunicazione viene inviata dopo il 1° marzo 2020, il regime ordinario contributivo verrà ripristinato a de-
correre dal 1° gennaio 2021.

Soggetto già beneficiario nel 2019 del regime agevolato
REGIME FORFETARIO
Dichiarazione di perdita dei requisiti o domanda di uscita per rinuncia
Se presentata entro il 28.02.2020 Se presentata dal 29.02.2020
Regime ordinario contributivo ripristinato Regime ordinario contributivo ripristinato

dal 1° gennaio 2020 dal 1° gennaio 2021
INDENNITÀ DI MATERNITÀ PER LAVORATRICI AUTONOME
8 AT T E N Z I O N E : Con Messaggio 10 maggio 2017, n. 1947, l’INPS ha fornito chiarimenti sulla sussistenza dei
requisiti necessari per il diritto alla prestazione di maternità delle lavoratrici autonome che abbiano bene-
ficiato del regime contributivo agevolato.
Nel documento, si riporta che è stato chiesto all’Istituto se il requisito del diritto alla maternità, da verificare nel pe-
riodo di riferimento, sussista quando vi sia la sola regolarità contributiva, posto che nel regime contributivo agevo-
lato il versamento di contributi in misura ridotta, rispetto all’importo ordinario della contribuzione dovuta sul mi-
nimale di reddito, determina una proporzionale riduzione del numero di mesi accreditati, i quali vengono attribuiti
progressivamente a partire dall’inizio dell’anno solare.
L’Istituto ha risposto che, anche in presenza del regime previdenziale agevolato, le lavoratrici sono tenute al ver-
samento dell’intero contributo di maternità, pari ad € 7,44 annui, da corrispondere alle scadenze previste per la con-
tribuzione in misura fissa.
Di conseguenza, poiché il requisito da rispettare per la tutela della maternità delle lavoratrici autonome in regime
contributivo agevolato, è la piena regolarità contributiva, che sussiste quando risultino versati tutti i contributi pre-
visti dalla legge per il regime agevolato e nel rispetto delle relative disposizioni, compreso il contributo di materni-
tà, che rimane invariato rispetto al regime ordinario, la prestazione della maternità deve essere riconosciuta anche
nell’ipotesi in cui il versamento contributivo IVS sia insufficiente a coprire tutte le mensilità.

Esempi di fatturazione dei ricavi/compensi
ESEMPI DI FATTURAZIONE DEI

REGIME FORFETARIO
RICAVI/COMPENSI
Nel presente capitolo si propongono alcuni esempi di fatture emesse dai contribuenti forfetari; nel caso di applica-
zione del “reverse charge” si delineano anche i risvolti per il destinatario della fattura.
Come si può notare, i documenti emessi dai contribuenti forfetari non hanno l’obbligo di emissione/trasmissione in
modalità elettronica.
E S E M P I O N . 1 - Professionista iscritto alla gestione separata INPS
Stefano Bianchi
Consulente informatico
Via dei Carraresi n. 33 FATTURA N. 7

31100 - Treviso (TV) DATA 05/05/2020
P.IVA 01936710269
C.F. BNCSFN70A01L378U
Spett.le
GAMMA SRL
Via Venezia n. 118
31100 - Treviso (TV)
P.IVA 018212710267
DESCRIZIONE IMPORTO
Compenso professionale per …………….. € 1.000,00
Rivalsa previdenziale INPS ex art. 1, L. n. 662/1996, 4% € 40,00
TOTALE € 1.040,00
Imposta di bollo € 2,00

d'acconto.
Come si può notare dall’esempio sopra esposto il compenso professionale non viene assoggettato ad IVA, inoltre,
viene richiesto di non applicare la ritenuta d’acconto sul compenso, come previsto dall’articolo 1, comma 67, Legge
n. 190/2014.

E S E M P I O N . 2 - Professionista con cassa (commercialista)
REGIME FORFETARIO
Stefano Bianchi
Dottore Commercialista

31100 - Treviso (TV) DATA 03/04/2020
P.IVA 01936710269
Spett.le
GAMMA SRL
Via Venezia n. 118
P.IVA 018212710267
DESCRIZIONE IMPORTO
Tenuta contabilità I trimestre 2020 € 500,00
Contributo integrativo 4% CNPADC € 20,00
TOTALE € 520,00
TOTALE DA CORRISPONDERE € 522,00

d'acconto.
Con riferimento all’esempio sopra esposto, si evidenzia che il contributo integrativo viene addebitato al cliente an-
che da parte dei contribuenti forfetari.

E S E M P I O N . 3 - Imprenditore
REGIME FORFETARIO
Stefano Bianchi
Pittore e decoratore

31100 - Treviso (TV) DATA 01/06/2020
Registro Imprese TV e
P.IVA 01936710269
Spett.le
BETA SRL
Via Piave n. 118
37100 - Verona (VR)
P.IVA 018212710267
DESCRIZIONE IMPORTO
Tinteggiatura Vostro ufficio sito in ………. € 1.000,00
TOTALE € 1.000,00

190/2014, regime forfetario.
Nel caso dell’imprenditore, in linea generale non viene effettuata la ritenuta.

Pertanto, non è riportata l’apposita dicitura “Si richiede la non applicazione della ritenuta alla fonte a titolo d’acconto come
previsto dall’art. 1, comma 67, Legge n. 190/2014”.
E S E M P I O N . 4 - Imprenditore edile
REGIME FORFETARIO
L’imprenditore forfetario che opera nel settore edile ed effettua una prestazione nell’ambito di un subappalto emet-
terà una fattura nel seguente modo:
Stefano Bianchi
Intonaci premiscelati

31100 - Treviso (TV) DATA 01/03/2020
P.IVA 01936710269
Spett.le
MK Costruzioni SRL
Via Venezia n. 118
P.IVA 018212710267
DESCRIZIONE IMPORTO
Rifacimento intonaco presso Vostro cantiere di ………. € 1.500,00
TOTALE € 1.500,00

Come si può notare dalla fattura, l’imprenditore individuale che ha aderito al regime fiscale agevolato emette una
fattura senza applicazione dell’IVA in base alle disposizioni del regime forfetario.
Non trova applicazione il meccanismo del reverse charge, sistema che ordinariamente troverebbe applicazione in
considerazione dell’attività svolta; nel caso specifico, la MK costruzioni registrerà la fattura, senza provvedere ad al-
cuna integrazione della stessa.
E S E M P I O N . 5 - Imprenditore edile (reverse charge)

REGIME FORFETARIO
Mittente Destinatario
Identificativo fiscale ai fini IVA: IT00123456789 Identificativo fiscale ai fini IVA: IT00987654321
Codice fiscale: RSSMRA80A01B963J Codice fiscale: BNCSFN70A01L378U
Denominazione: MARIO ROSSI (non forfetario) Denominazione: BIANCHI STEFANO (forfetario)
Regime fiscale: RF01 (ordinario) Indirizzo: VIA Barberini, 38
Indirizzo: VIA Rossini Comune: Roma Provincia: RM
Comune: CASERTA Provincia: CE Cap: 00187 Nazione: IT
Cap: 81100 Nazione: IT
Telefono: 0441111111
Email: abc.xyz@alfa.it
Tipologia documento Causale Art. 73 N. Fattura Data Codice destinatario
TD1 (fattura) 10 09/06/2020 0000000
Codice articolo Descrizione Imponibile U.M. Sc.Mag %IVA IVA
Rifacimento intonaco prosso Vostro cantiere 800 N6

di ....
A seguito di lavori di ristrutturazione edili-
zia di cui all’art. 31, lett. c), Legge n. 457/1978
Dati riepilogo % IVA Spese accessorie Totale imposta Totale imponibile
Prestazione servizi sogget- N6 800

ta a reverse charge ex art. 17,
co. 6, D.P.R. n. 633/1972
Descrizione Esigibilità Valuta Totale fattura
EUR 800
Modalità di pagamento Iban Istituto Data scadenza Importo
MP03Bonifico IT55H020081011003231321323 800
REGIME FORFETARIO
Codice fiscale: RSSMRA80A01B963J Codice fiscale: BNCSFN70A01L378U
Denominazione: MARIO ROSSI (non forfetario) Denominazione: BIANCHI STEFANO (forfetario)
Indirizzo: VIA Rossini Comune: Roma Provincia: RM
TD1 (fattura) 10 09/06/2020 0000000
01 Rifacimento intonaco prosso Vostro cantiere 800 N6

di ....
A seguito di lavori di ristrutturazione edilizia
di cui all’art. 31, lett. c), Legge n. 457/1978
Prestazione servizi soggetta N6 800

a reverse charge ex art. 17, co.
6, D.P.R. n. 633/1972
EUR 800
MP03Bonifico IT55H020081011003231321323 800
Imponibile € 800 +
IVA 10% € 80 =
Totale € 880
Nell’esempio proposto, l’imprenditore individuale Mario Rossi in regime ordinario emette una fattura senza IVA in
quanto trova applicazione il meccanismo dell’inversione contabile (reverse charge).
Il destinatario della fattura, imprenditore Stefano Bianchi, pur essendo un contribuente forfetario, deve provvedere
all’integrazione della fattura ricevuta, nonché al versamento dell’IVA entro il giorno 16 luglio 2020.
L’importo dovuto a titolo di IVA (€ 80,00), così come evidenziato dalla fattura opportunamente integrata da parte del
contribuente forfetario, dovrà essere versato con il Mod. F24 (codice tributo 6006) in via telematica entro il 16 luglio
2020; l’IVA, per il contribuente forfetario, anche in tal caso, non è detraibile.
E S E M P I O N . 6 - Acquisto di beni in territorio UE

REGIME FORFETARIO
GESTRA GmbH
Romestrasse 3 RECHNUNGSNUMMER 10
München DATUM 11/06/2020
DEUTSCHLAND
Stefano Bianchi
Via dei Carraresi n. 33
IVA IT 01936710269
Colonna1 Menge Einzelpreis MwSt. Gesamtpreis

Artikel 1516F Hut 100 10,80 2,05 € 1.285,00
Warenwert Gesamt in 10,80 2,05 € 1.285,00
Nell’esempio proposto, l’imprenditore individuale Stefano Bianchi, che ha aderito al regime forfetario, ha effettua-
to un acquisto di beni in Germania.
Non superando l’importo di € 10.000 in acquisti intracomunitari, tali operazioni per il contribuente non costi-
tuiscono operazioni intracomunitarie. La fattura non deve essere integrata e non va presentato in modello
INTRASTAT.
Si ricorda che qualora gli acquisti superassero € 10.000, dal 1° gennaio 2021 il contribuente dovrà essere preventi-
vamente iscritto al VIES.
E S E M P I O N . 7 - Cessione a soggetto comunitario
REGIME FORFETARIO
Stefano Bianchi
Produzione souvenirs italiani

31100 - Treviso (TV) DATA 01/06/2020
P.IVA 01936710269
Spett.le
RUMBERG GROSSHANDEL GmbH
Alexanderplatz 1
Berlino
Germania
Art. Descrizione Quantità Prezzo Importo

15 Scarpine di legno decorate 100 € 6,00 € 600,00
TOTALE € 600,00
L'operazione non costituisce cessione intracomunitaria ai sensi dell'art. 41,

comma 2-bis, Decreto Legge 30 agosto 1993, n. 331.
Come si può notare dalla fattura, l’imprenditore individuale emette una fattura senza applicazione dell’IVA in virtù
del fatto di appartenere al regime fiscale agevolato; l’operazione non costituisce cessione intracomunitaria e quin-
di non dovrà essere presentato il modello INTRASTAT.
E S E M P I O N . 8 - Agente di commercio
REGIME FORFETARIO
Stefano Bianchi
Agente di commercio

31100 - Treviso (TV) DATA 10/04/2020
P.IVA 01936710269
Spett.le
GAMMA SRL
Via Venezia n. 118
P.IVA 018212710267
DESCRIZIONE IMPORTO
Provvigioni I trimestre 2020 come da Vostro riepilogo € 1.000,00
TOTALE € 1.000,00
Quota previdenziale ENASARCO (8,50% su € 1.000,00) -€ 85,00

d'acconto.
Si noti che le provvigioni non vengono assoggettate ad IVA; inoltre viene richiesto di non assoggettarle a ritenuta
d’acconto (per gli agenti, pari al 23% sul 50% delle stesse).
In fattura è esposta la quota previdenziale ENASARCO a carico dell’agente.
E S E M P I O N . 9 - Cessione di beni strumentali
REGIME FORFETARIO
L’imprenditore Stefano Bianchi, che ha iniziato l’attività adottando il regime dei contribuenti minimi, “passa” dal
2020 al regime forfetario.
A marzo 2020 viene emessa una fattura per cessione di beni strumentali: il tavolo da lavoro è stato acquistato nel
2014, mentre il tornio è stato acquistato a gennaio 2020.
Stefano Bianchi

31100 - Treviso (TV) DATA 10/03/2020
P.IVA 01936710269
Spett.le
MARI SRL
Via Roma n. 1
37100 - Verona
P.IVA / C.F. ………………

00 Tavolo da lavoro 1 € 500,00 € 500,00
00 Tornio semplice 1 € 800,00 € 800,00
TOTALE € 1.300,00

Come precisato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 4 aprile 2016, n. 10 la plusvalenza o minusvalenza derivan-
te dalla cessione dei beni strumentali non è rilevante nella determinazione del reddito.
Accertamento, sanzioni e compliance
ACCERTAMENTO, SANZIONI E COMPLIANCE

REGIME FORFETARIO
Ai contribuenti forfetari risultano applicabili ai fini dell’accertamento, della riscossione, dell’applicazione delle san-
zioni e del contenzioso le ordinarie disposizioni in materia di imposte sui redditi, IVA e IRAP.
Il comma 74, primo periodo, Legge n. 190/2014, stabilisce, infatti, che:
“Per l’accertamento, la riscossione, le sanzioni e il contenzioso si applicano, in quanto compatibili, le di-

sposizioni vigenti in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di imposta regionale sulle attività
produttive.”.
fattura elettronica;
La Legge di Bilancio 2020 ha introdotto un regime premiale volto ad incentivare l’utilizzo della
N O V I TÀ :
infatti per i contribuenti che si avvalgono del regime forfetario e che hanno un fat-
turato annuo costituito esclusivamente da fatture elettroniche, il termine di decadenza per la notifica-
zione degli avvisi di accertamento è ridotto di un anno, ossia è pari a quattro anni (rispetto ai vigenti cin-
que).
L’art. 1, comma 692, lettera f), Legge di Bilancio 2020, ha introdotto un nuovo periodo all’art. 1, comma 74, Legge n.
190/2014, che così recita:
“Per i contribuenti che hanno un fatturato annuo costituito esclusivamente da fatture elettroniche, il termine di deca-
denza di cui all’articolo 43, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, è ridot-
to di un anno”.
È quindi necessario, per beneficiare della riduzione del termine di decadenza dell’attività di accertamento, emette-
re tutte le fatture in formato elettronico e trasmetterle via SdI.
Il secondo periodo del citato comma 74, invece, prevede un aggravio delle sanzioni in caso di infedeltà di dati che
attestano:
O i requisiti per l’accesso di cui all’art. 1, comma 54, Legge n. 190/2014;
O le cause ostative di cui all’art. 1, comma 57, Legge n. 190/2014;
O i requisiti di novità per i forfetari start-up.
8 AT T E N Z I O N E : Infatti, in questi casi, come già previsto per i contribuenti minimi, le sanzioni di cui al
D.Lgs. n. 471/1997 sono aumentate del 10%, qualora il maggior reddito accertato sia superiore del 10%
rispetto a quello dichiarato.
Si evidenzia infine che nel quadro LM, rigo 21 del Mod. REDDITI 2020, sono presenti specifiche caselle per attestare
i requisiti indicati nei citati commi 54 (colonna 1) e 57 (colonna 2).
Accertamento, riscossione, sanzioni, contenzioso

In caso di infedele attestazione
di dati che incidono sui requisiti
Disposizioni
Si applicano
specifiche
In caso di accertamento definitivo che
faccia venir meno i requisiti per i forfetari
Le ordinarie disposizioni in materia di imposte
sui redditi, IVA e IRAP
ESEMPIO
REGIME FORFETARIO
Un professionista dichiara un reddito di € 12.000,00, attestando l’assenza di cause ostative di cui al comma 57, pur
essendo socio di una società di persone.
A seguito di accertamento, il reddito, determinato con le regole ordinarie del TUIR, quale differenza tra compensi
e spese, comporta una rettifica pari ad € 2.000,00; il maggior reddito accertato supera del 10% il reddito dichiarato.
La sanzione per infedele dichiarazione del reddito d’impresa, stabilita in misura compresa dal 90% al 180% della
maggiore imposta (art. 1, comma 2, D.Lgs n. 471/1997), sarà aumentata del 10%.
Pertanto, se l’Ufficio nell’ambito della propria discrezionalità, stabilisce la sanzione base pari al 90%, la sanzione con-
cretamente irrogata sarà pari al 99% della maggiore imposta liquidata [90% + (90% x 10%)].
Considerato che il contribuente, a seguito dell’accertamento perde i requisiti per il regime forfetario, risultano appli-
cabili anche le sanzioni per IVA e IRAP.
DECADENZA DAL REGIME A SEGUITO DI ACCERTAMENTO

Conseguenze sanzionatorie ben più gravi si verificano ai sensi del terzo periodo dell’art. 1, comma 74, Legge n.
190/2014, il quale stabilisce che:
“Il regime forfetario cessa di avere applicazione dall’anno successivo a quello in cui, a seguito di accertamento di-
venuto definitivo, viene meno taluna delle condizioni di cui al comma 54 ovvero si verifica taluna delle fatti-
specie indicate al comma 57”.
Il periodo sopra citato, (art. 1, comma 74, Legge n. 190/2014) era stato precedentemente modificato dalla Legge di Bi-
lancio 2019, per tener conto della modifiche apportate ai requisiti di accesso, in quanto erano stati soppressi i requi-
siti relativi a limite dei beni strumentali e al costo del personale dipendente ed era rimasta, come unica condizione,
il limite reddituale di € 65.000.
Legge di Bilancio
Tale periodo è stato nuovamente modificato per tenere conto delle modifiche apportate dalla
N O V I TÀ :
2020, che ha visto l’introduzione, come causa ostativa all’applicazione del regime forfe-
tario, l’avere sostenuto spese per lavoratori dipendenti/collaboratori superiori ad € 20.000 lordi.
Pertanto, il contribuente forfetario perde l’applicazione dal regime agevolato dall’anno successivo, qualora a segui-
to di accertamento:
O vengano meno talune delle condizioni di cui al comma 54, ovvero:
¾ il superamento del limite di € 65.000 di ricavi/compensi;
¾ superiore adun€ sostenimento

N O V I TÀ :
20.000 lordi.
delle spese per lavoratori/dipendenti per un ammontare complessivo
O si verifichi una fattispecie di cui al comma 57:

¾ soggetti che di avvalgono di regimi speciali IVA;
¾ soggetti non residenti;
¾ soggetti che effettuano in via esclusiva la compravendita di immobili e auto;
¾ persone fisiche la cui attività è esercitata prevalentemente nei confronti di datori di lavoro con i quali sono in
corso o sono intercorsi rapporti di lavoro nei due anni precedenti;
¾ lati superiorisoggetti
N O V I TÀ : che nell’anno precedente hanno percepito redditi di lavoro dipendente/assimi-
a € 30.000 (non rileva se il rapporto di lavoro è cessato).
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda che per il regime forfetario non è prevista la cessazione dall’anno stesso in caso
di superamento di oltre il 50% del limite dei ricavi, come accade invece per i contribuenti minimi.
REGIME FORFETARIO
Allo stesso modo, anche per la cessazione a seguito di accertamento definitivo di oltre il 50% dei ricavi, la
cessazione del regime avviene comunque dall’anno successivo.
Uscita dal regime forfetario
Sempre
Anche se ricavi o compensi
dell’anno
> del 50 % dei limiti
successivo
Uscita dal regime forfetario
a seguito di accertamento
definitivo
ACCERTAMENTO E DETERMINAZIONE DEL REDDITO

Un’ulteriore conseguenza della fuoriuscita dal regime forfetario a seguito di un accertamento si verifica anche con
riferimento alle regole di determinazione del reddito per gli anni in cui il contribuente ha applicato il regime
agevolato.
Il ritorno al regime ordinario e dunque alla specifica categoria reddituale, comporta che dovranno essere diversa-
mente trattati i componenti negativi, in quanto si ritorna ad applicare le specifiche disposizioni del TUIR.
COMUNICAZIONI PER L’ADEMPIMENTO SPONTANEO IN PRESENZA DI PRESUNTE ANOMALIE

Come noto, l’Agenzia delle Entrate ha la possibilità di incrociare i dati presenti in Anagrafe tributaria ed inviare co-
municazioni di anomalie ai contribuenti per promuoverne l’adempimento spontaneo, oppure consentire loro di for-
nire elementi, fatti e circostanze non conosciuti in grado di giustificare le presunte anomalie.
8 AT T E N Z I O N E : Con Provvedimento 15 febbraio 2019, l’Agenzia delle Entrate ha comunicato l’invio ai

contribuenti di comunicazioni per la promozione dell’adempimento spontaneo riferite a più categorie
reddituali.
I dati contenuti nelle comunicazioni riguardano i dati presenti in Anagrafe tributaria riferibili:
O ai contratti di locazione registrati;
O ai redditi corrisposti per le diverse categorie reddituali, compresi in particolare redditi di lavoro autonomo sog-
getti a tassazione ordinaria o ai regimi di tassazione quali quelli ex art. 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011 (contri-
buenti minimi) o ex commi da 54 ad 89, art. 1, Legge n. 190/2014 (contribuenti forfetari);
O ai dati delle operazioni rilevanti ai fini IVA comunicati (spesometro);
nonché:
£ l’identificativo della comunicazione;
£ gli estremi del modello di dichiarazione presentato, nel quale non risultano dichiarati in tutto o in parte i
redditi percepiti;
£ l’importo del reddito parzialmente o totalmente omesso.
In altre parole, l’Agenzia può verificare dai dati in proprio possesso, ad esempio, dagli acquisti comunicati tramite
spesometro dal cliente del contribuente minimo/forfetario destinatario della comunicazione, la presenza di com-
pensi non indicati in sede di dichiarazione dei redditi dal professionista minimo/forfetario.
8 AT T E N Z I O N E : I contribuenti possono regolarizzare gli errori o le omissioni eventualmente commessi

tramite il ravvedimento operoso, presentando una dichiarazione integrativa, versando le maggiori im-
poste dovute, i relativi interessi e le sanzioni per infedele dichiarazione, beneficiando della riduzione del-
le sanzioni in ragione del tempo trascorso dalla commissione delle violazioni stesse.
Contribuenti forfetari e passaggi di regime
CONTRIBUENTI FORFETARI E PASSAGGI
REGIME FORFETARIO
DI REGIME
Nel corso della propria attività un contribuente può modificare il proprio regime contabile/fiscale di appartenenza:
ciò può accadere per obbligo, come ad esempio nei casi in cui abbia effettuato operazioni che precludono la perma-
nenza in un regime agevolato, oppure per opzione, qualora cioè egli ritenga più conveniente cambiare il regime di
appartenenza.
Entrambi i casi sono regolamentati da norme e documenti di prassi.
LE REGOLE PER I PASSAGGI DI REGIME

La regola di base che disciplina i passaggi di regime è dettata dal D.P.R. n. 442/1997, secondo cui l’opzione e la revo-
ca di regimi di determinazione dell’imposta:
O vincola il contribuente per almeno un triennio, trascorso il quale si rinnova tacitamente per ciascun anno suc-
cessivo, finché permane la concreta applicazione del regime scelto;
O si desume da comportamenti concludenti del contribuente o dalle modalità di tenuta delle scritture contabili;
O viene effettuata dal contribuente che è tenuto a comunicare l’opzione nella prima dichiarazione annuale IVA
da presentare successivamente alla scelta operata (quadro VO).
Tuttavia, il criterio del vincolo triennale è stato di fatto “superato”, secondo l’Agenzia delle Entrate, dal fatto che per
le imprese, regime forfetario e regime semplificato sarebbero entrambi regimi naturali, in presenza dei requisiti.
Infatti, come ha precisato con Circolare n. 9/2019, richiamando la precedente Risoluzione n. 64/2018, il contribuen-
te che, pur possedendo i requisiti previsti per l’applicazione del regime forfetario, abbia optato per i regimi di con-
tabilità semplificata di cui all’articolo 18, D.P.R. n. 600/1973, può passare al regime forfetario senza attendere il de-
corso di un triennio.
8 AT T E N Z I O N E : Secondo il documento di prassi, i contribuenti possono sempre transitare dal regime

semplificato al forfetario se in possesso dei requisiti per l’applicazione. In tal caso, infatti, il contribuen-
te passa da un regime naturale a un altro regime naturale.
In merito l’Agenzia delle Entrate, con Risoluzione n. 64/2018, aveva stabilito che il contribuente che, pur posseden-
do i requisiti previsti per l’applicazione del regime forfetario abbia optato per i regimi di contabilità semplifica-
ta di cui all’articolo 18, D.P.R. n. 600/1973, può passare al regime forfetario senza attendere il decorso di un trien-
nio, anche qualora abbia scelto la particolare modalità di registrazione di cui al comma 5 del predetto articolo 18.
Secondo la Circolare n. 9/2019, qualora poi un contribuente nell’anno precedente sia stato in regime semplificato per-
ché non presentava i requisiti ai fini dell’applicazione del regime forfetario, lo stesso contribuente può applicare il
regime forfetario a partire dall’anno successivo, qualora siano venute meno le cause di esclusione: a tal fine, come
già detto, non occorre alcuna comunicazione preventiva o successiva e non è necessario esercitare una specifica
opzione.
LA RIFORMA DEI REGIMI FISCALI AGEVOLATI

A seguito della revisione dei regimi agevolati effettuata dalla Legge n. 190/2014, dal 2015 è in vigore solo il regime
forfetario. Tuttavia, il comma 88 della Legge n. 190/2014 prevede che coloro che applicavano il regime dei minimi
possano continuare ad applicarlo fino al momento della cessazione “naturale”, ossia:
O alla fine del quinquennio

O o al compimento del 35° anno di età.
REGIME FORFETARIO
8 AT T E N Z I O N E : I contribuenti minimi ex art. 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011 possono permanervi fino a
cessazione naturale, per i soggetti che abbiano avviato un’attività entro il 31 dicembre 2015, mentre non è
più possibile aderirvi.
Di conseguenza, nel 2019 si è concluso il quinquennio agevolato (2015-2019) per la generalità dei contribuenti che
avevano avviato l’attività entro il 31 dicembre 2015.
Dal 2020 il regime dei minimi rimane in vigore solo per i contribuenti già in attività che non abbiano ancora com-
piuto i 35 anni.
LA SCELTA DEL REGIME FISCALE DAL 2020 PER I CONTRIBUENTI FORFETARI NEL 2019
Un contribuente forfetario nel 2019 può, nel 2020:
O permanere nel regime forfetario, eventualmente nella sua versione agevolata per le start-up;
O adottare la contabilità semplificata (che sarà quindi in regime di cassa);
O adottare la contabilità ordinaria.
Non è invece più possibile accedere al regime dei minimi.
eventuali vincoli
Con Circolare n. 9/2019 l’Agenzia delle Entrate ha confermato la possibilità di derogare ad
N O V I TÀ :
triennali qualora il contribuente abbia optato per la contabilità semplificata, anche nel
caso di opzione per l’art. 18, comma 5, D.P.R. n. 600/1973 (modalità di registrazione).
Data la grande varietà di situazioni che possono verificarsi nei passaggi di regime, si analizzerà la disciplina nel seguente modo:
X nella presente sezione sono analizzati i possibili passaggi di regime da parte dei soggetti che nell’anno precedente
erano in regime forfetario;
X nella sezione “Il regime dei contribuenti minimi” sono analizzati i possibili passaggi di regime da parte dei soggetti che
nell’anno precedente erano in regime dei minimi;
X nella sezione “Il regime di contabilità semplificata per cassa” sono analizzati i possibili passaggi di regime da parte dei sog-
getti che nell’anno precedente erano in regime ordinario (contabilità ordinaria o semplificata).
PERMANENZA NEL 2020 NEL REGIME FORFETARIO

I soggetti che nel 2019 hanno applicato il regime forfetario proseguono con tale regime nel caso in cui:
O abbiano percepito ricavi/compensi non superiori ad € 65.000;
O abbiano rispettato i limiti previsti dal comma 54 e non abbiano integrato le cause di esclusione ex comma 57.
di Bilancio Con Risoluzione 11 febbraio 2020, n. 7 è stato precisato che le modifiche apportate dalla Legge
N O V I TÀ :
2020 decorrono già dal 2020.
ESEMPIO 1
Barbiere in attività come forfetario per tutto il 2019.

Ricavi 2019 € 55.000
Spese per il personale € 15.000
Il soggetto può rimanere nel regime forfetario anche nel 2020.
ESEMPIO 2
REGIME FORFETARIO
Barbiere in attività come forfetario per tutto il 2019.
Ricavi 2019 € 30.000
Compensi lordi in qualità di lavoratore dipendente € 32.000
Il soggetto non può rimanere nel regime forfetario nel 2020.
ADOZIONE NEL 2020 DEL REGIME ORDINARIO IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA

I soggetti che nel 2019 hanno applicato il regime forfetario, possono applicare nel 2020 il regime ordinario (con-
tabilità semplificata):
O per opzione, se in possesso dei requisiti per la prosecuzione nel regime forfetario.
nella Risoluzione
Con Circolare 10 aprile 2019, n. 9, l’Agenzia delle Entrate, confermando quanto indicato
N O V I TÀ :
n. 64/2018, ha chiarito che il contribuente in possesso dei requisiti previsti per
il regime forfetario che abbia optato per il regime di contabilità semplificata di cui all’articolo 18,
D.P.R. n. 600/1973, può tornare al regime forfetario senza attendere il decorso di un triennio, an-
che qualora abbia scelto la particolare modalità di registrazione di cui al comma 5 del predetto
articolo 18.
Tale passaggio, infatti, è possibile dato che si tratta “di due regimi naturali dei contribuenti minori”.
O per obbligo, in mancanza dei requisiti. Anche in tal caso non vi è alcun vincolo triennale, e pertanto tali sogget-
ti dall’anno successivo, possono aderire nuovamente al regime forfetario.
La norma infatti prevede che in caso di perdita dei requisiti la fuoriuscita avvenga a partire dall’anno successivo.
ESEMPIO N. 1
Contribuente in regime forfetario fino al 2019, nel 2020 opta per la contabilità semplificata. Essendo entrambi regimi
naturali, non vi è vincolo triennale.
2018 à regime forfetario
2020 à regime ordinario per opzione (semplificata) NO
2021 à regime forfetario vincolo
2022 à regime forfetario triennale
ESEMPIO N. 2
Contribuente in regime forfetario, nel 2019 ha superato il limite di ricavi e pertanto nel 2020 fuoriesce per la perdita
dei requisiti. Può rientrare nel 2021, purché sia nuovamente in possesso dei requisiti.
2020 à regime ordinario per perdita requisiti NO
2021 à regime forfetario vincolo
triennale
R COMPORTAMENTO CONCLUDENTE
Come anticipato, l’opzione per il regime ordinario può avvenire tramite comportamento concludente.
REGIME FORFETARIO
8 AT T E N Z I O N E : Ciò significa che, sostanzialmente, i contribuenti che optano per il “regime ordinario”
devono provvedere a:
addebitare l’IVA ai propri cessionari o committenti;
porre in essere tutti gli adempimenti contabili ed extracontabili dai quali sarebbero diversamente
esonerati;
Possono inoltre esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA.
Addebito IVA
Comportamento
Detrazione IVA
concludente
Adempimenti contabili ed extracontabili
Al riguardo occorre evidenziare che l’utilizzo dei misuratori fiscali, i quali consentono di indicare sul documento
commerciale l’aliquota IVA, non è considerata volontà di applicare l’imposta e quindi il regime ordinario.
Allo stesso modo non costituisce comportamento concludente l’emissione della ricevuta fiscale, che non contiene l’in-
dicazione dell’IVA.
Utilizzo misuratori fiscali

Non è
comportamento
concludente Emissione ricevuta fiscale
8 AT T E N Z I O N E : Per quanto riguarda la tenuta dei registri IVA (corrispettivi, fatture emesse, etc.), tale
adempimento non è considerato comportamento concludente in quanto, nonostante non sia obbligatorio,
può essere considerato utile al fine di tenere sotto controllo il volume di ricavi/compensi.
ADOZIONE NEL 2020 DEL REGIME ORDINARIO IN CONTABILITÀ ORDINARIA

Il regime “naturale” del contribuente forfetario nel 2019 che fuoriesca nel 2020 sarà quello di contabilità:
O semplificata, qualora i ricavi del 2019 siano inferiori ad € 400.000/700.000, oppure
O ordinaria nel caso (invero assai remoto) in cui nel 2019 il contribuente forfetario abbia realizzato ricavi/compen-
si superiori a tale soglia.
L’adozione della contabilità ordinaria è comunque sempre possibile su opzione, che vincola a tale scelta per un
triennio.
SOGGETTI CHE HANNO ESERCITATO UN’OPZIONE

Come richiamato, è consentito derogare al vincolo triennale per il passaggio da semplificato a forfetario.
Tuttavia, è comunque necessario valutare il caso in cui il contribuente forfetario nel 2019 che deroghi al proprio re-
gime naturale per il 2020, esercitando un’opzione. In particolare il forfetario che, pur in possesso dei requisiti per
permanervi, nel 2020:
O acceda al regime ordinario in contabilità semplificata, passa da un regime naturale ad un altro anch’esso natu-
rale per le imprese minori. Non sarà pertanto soggetto al vincolo triennale; pertanto nel 2021, avendone i requi-
REGIME FORFETARIO
siti, potrà adottare il regime forfetario;
O acceda al regime ordinario in contabilità ordinaria, passa da un regime naturale ad uno opzionale. Tale opzio-
ne lo vincolerà a permanervi fino al 2022.
RIEPILOGO
2019 2020
Permanenza nel regime forfetario (eventualmente nei primi cinque anni con riduzione per start up)
Contabilità semplificata X per opzione o per obbligo, senza vincolo triennale

Contribuente
forfetario
X per opzione (con requisiti per forfetari), con vincolo triennale
Contabilità ordinaria X per obbligo (superamento soglia € 400.000/700.000 nel 2019),
senza vincolo triennale
Nei casi di applicazione del regime ordinario per opzione (sia contabilità semplificata per opzione che contabilità
ordinaria per opzione) sarà necessario effettuare la comunicazione all’Agenzia delle Entrate con la prima dichiara-
zione annuale IVA presentata successivamente alla scelta, tramite compilazione del quadro VO.
Ad esempio, il contribuente forfetario 2019 che opta per la contabilità semplificata per cassa dal 2020, comunicherà
l’opzione, per la determinazione dell’IVA e del reddito nei modi ordinari, nel Mod. IVA 2021.
Comportamento
concludente
Contribuenti Opzione per il
forfetari “regime ordinario”
Conferma nel quadro
VO - Dichiarazione IVA
Regime Vincolante
naturale per triennio (*)
(*) Il vincolo triennale non si applica nel caso di passaggio da forfetario a contabilità semplificata e viceversa in quanto trattasi di regimi naturali.
8 AT T E N Z I O N E : A differenza di quanto previsto per il regime dei contribuenti minimi, i soggetti che ces-
sano di applicare il regime agevolato (per opzione o per mancato rispetto dei requisiti), qualora tornino
in possesso dei suddetti requisiti possono tornare ad avvalersene in un momento successivo.
Opzione per il regime Esclusione non definitiva

ordinario dal regime forfetario
IL PROFESSIONISTA ED IL TRANSITO DA SEMPLIFICATA E REGIME FORFETARIO

REGIME FORFETARIO
sionista che:Con Risposta 11 aprile 2019, n. 107, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti ad un profes-
N O V I TÀ :
ha adottato nel 2016 il regime contabile semplificato per gli esercenti arti e professioni;
nel 2017, pur avendo i requisiti per accedere al regime naturale forfetario, ha manifestato, con la presen-
tazione della dichiarazione IVA, l’opzione di rinnovo tacito per il regime contabile semplificato;
chiedeva se, tenuto conto dei chiarimenti resi con la Risoluzione n. 64/2018, fosse possibile applicare il
regime naturale forfetario a partire dal 1° gennaio 2019.
In altre parole, ha chiesto se potesse essere applicato anche al proprio caso il criterio secondo il quale regime di cas-
sa e regime forfetario sono entrambi regimi naturali.
L’Agenzia delle Entrate ha precisato però che i chiarimenti forniti con la citata Risoluzione n. 64/2018 sono riferiti
ad un soggetto esercente attività d’impresa, lasciando quindi intendere che non possono essere estesi ai soggetti
esercenti attività di lavoro autonomo.
Secondo l’Amministrazione finanziaria, al caso di specie trova invece applicazione quanto chiarito nella Circolare
4 aprile 2016, n. 10, ossia che, ai sensi dall’art. 1, D.P.R. n. 442/1997, in deroga al vincolo triennale disposto dall’art. 3,
D.P.R. n. 442/1997 nel caso di opzione per regimi di determinazione dell’imposta, è possibile “la variazione dell’opzio-
ne e della revoca nel caso di modifica del relativo sistema in conseguenza di nuove disposizioni normative”.
Di conseguenza il soggetto, in possesso dei requisiti per accedere al regime forfetario, ha potuto transitare dal re-
gime di tassazione ordinario a quello forfetario già dal 2019 a seguito delle variazioni intervenute nelle disposizio-
ni normative.
Comunicazioni per l’applicazione del regime forfetario all’inizio dell’attività
COMUNICAZIONI PER L’APPLICAZIONE
REGIME FORFETARIO
DEL REGIME FORFETARIO ALL’INIZIO
DELL’ATTIVITÀ
Il regime forfetario è un regime naturale qualora l’impresa/lavoratore autonomo rispetti i requisiti richiesti.
I soggetti che iniziano l’attività e presumono di rispettare tutti i requisiti previsti dalla normativa per poter aderi-
re al regime forfetario, devono darne comunicazione nella dichiarazione di inizio attività, tramite il Mod. AA9/12.
8 AT T E N Z I O N E : In linea generale, il contribuente deve effettuare una scelta tra l’applicazione del regime
agevolato e, pur in possesso dei requisiti, l’applicazione/prosecuzione con il regime ordinario, in quanto
operare come contribuente forfetario implica l’adozione di determinati comportamenti (ad esempio, non
addebitare l’IVA nelle fatture emesse o non esercitare il diritto alla detrazione su quelle di acquisto).
La scelta è pertanto “obbligatoria”, sia nel senso dell’applicazione che della non applicazione del regime in
esame e dipende essenzialmente dall’analisi comparata dei vantaggi che si acquisiscono con il regime e da-
gli svantaggi che esso comporta.
È considerato forfetario Salvo opzione

Il contribuente possiede
i requisiti per accedere al
regime forfetario Deve osservare
determinati comportamenti
Prescindendo in tale capitolo dalle valutazioni circa la convenienza o meno ad aderire al regime agevolato, si ana-
lizzano gli adempimenti da porre in essere nel “passaggio” al regime per il contribuente in possesso dei requisiti
per l’accesso, distinguendo tra:
O soggetti che iniziano l’attività;
O soggetti che sono già in attività.
CONTRIBUENTI CHE INIZIANO L’ATTIVITÀ

I contribuenti che iniziano l’attività, nel rispetto dei requisiti richiesti dalla disciplina possono scegliere di appli-
care, in alternativa al regime ordinario, il regime forfetario.
Art. 1, comma 54, Legge n. 190/2014

(requisiti d’accesso)
Persone fisiche verifica
che iniziano attività requisiti
Art. 1, comma 57, Legge 190/2014
(cause ostative)
L’adozione del regime agevolato al momento dell’inizio dell’attività comporta che nel Modello AA9/12 venga comu-
nicata la presunzione della sussistenza dei requisiti per l’accesso.
Attività esercitata
e luogo di esercizio CODICE ATTIVITÀ DESCRIZIONE ATTIVITÀ
in caso di più attività
indicare l’attività
prevalente VOLUME D’AFFARI PRESUNTO ACQUISTI INTRACOMUNITARI DI BENI DI CUI ALL’ART. 60-BIS

INDIRIZZO COMPLETO (VIA O PIAZZA, NUMERO CIVICO, SCALA, INTERNO, PALAZZINA, ECC.) SCRITTURE
CONTABILI

C.A.P. COMUNE (senza abbreviazione) PROVINCIA
Regimi fiscali agevolati

REGIME FORFETARIO
Regime fiscale agevolato (vedere istruzioni)

Attività di commercio INDIRIZZO DEL SITO WEB PROPRIO OSPITANTE
elettronico
Il modello AA9/12, INTERNET

nellaSERVICE
parte dedicata ai “Regimi fiscali agevolati” contenuta nel Quadro B, prevede che sia indicato
PROVIDER CESSAZIONE
uno dei seguenti codici: C
QUADRO C
TITOLARE CODICE FISCALE COGNOME NOME
Codice Descrizione
Dati identificativi
DATA DI NASCITA COMUNE (o Stato Estero di nascita) PROVINCIA
Adesione, al sussistere dei requisiti, al regime dei minimi ex art. 27, commi 1 e 2, DL n. 98/2011.
1
Residenza anagrafica o,
Tuttavia, si rammenta
INDIRIZZO COMPLETO cheCIVICO,
(VIA O PIAZZA, NUMERO l’adesione alPALAZZINA,
SCALA, INTERNO, regime ECC.)dei minimi non è più possibile. SCRITTURE
CONTABILI
se diverso,
2
Domicilio Fiscale Adesione,
C.A.P.
al sussistere dei requisiti, al regime forfetario ex art. 1, comma 54, Legge n. 190/2014
COMUNE (senza abbreviazione) PROVINCIA
CODICE FISCALE
Si rammenta che i contribuenti che aderiscono ad un regime fiscale agevolato non devono indicare il volume d’af-
fari presunto nel campo relativo all’attività esercitata poiché tale dato costituisce uno dei presupposti per l’applica-
Pagina n.
zione del regime.
QUADRO G Barrare la casella “A” in caso di comunicazione di nuova attività
Barrare la casella “C” in caso di comunicazione di cessazione di attività
INFORMAZIONI INERENTI
MODALITÀ DI COMUNICAZIONE DELLA SCELTADESCRIZIONE ATTIVITÀ
LE ATTIVITÀ ESERCITATE TIPO
COMUNICAZIONE
CODICE
ATTIVITÀ
VOLUME D’AFFARI
PRESUNTO
CONTABILITÀ
SEPARATA
Le modalità
SEZIONE 1 di comunicazione
A C della nuova attività sono differenti a seconda che si tratti di attività di impresa o
di lavoro
ALTRE autonomo.
ATTIVITÀ
ESERCITATE
A C
8 AT T E N Z I O N E : In caso di attività di impresa, infatti, per comunicare l’iscrizione, la cancellazione o la

A C
semplice variazione dei dati, è necessario utilizzare il modello ComUnica, approvato con Decreto 19 no-
vembre 2009.A C
SEZIONE 2 Barrare la casella “A” in caso di comunicazione di nuova sede
Diversamente,
ALTRI LUOGHI IN CUI in caso
VENGONO ESERCITATE
di attività di lavoro autonomo, è necessario utilizzare le consuete modalità di comunicazio-
Barrare la casella “C” in caso di comunicazione di chiusura sede
SCRITTURE
ne, ovvero la presentazione del Modello
LE ATTIVITÀ AA9/12 all’Agenzia delle Entrate.
INDIRIZZO COMPLETO (VIA O PIAZZA, NUMERO CIVICO, SCALA, INTERNO, PALAZZINA, ECC.)
CONTABILI
E/O CONSERVATE TIPO TIPO
Gli
LE SCRITTURE CONTABILI
esercenti arti e professioni
COMUNICAZIONE
(nonché tutti
SEDE
C.A.P. i soggetti
COMUNEiscrivibili nel solo REA) sono infatti esclusi dalla procedu-
PROVINCIA
ra ComUnica. A C
CONTABILI
Tuttavia si evidenzia che,
TIPO
in allegato
TIPO
alla Comunicazione Unica, la compilazione del Mod. AA9 è uguale per impre-
se e lavoratori autonomi.
COMUNICAZIONE SEDE
C.A.P. COMUNE PROVINCIA
A C
CONTABILI
COMUNICAZIONE DELLA VOLONTÀ DI EFFETTUARE ACQUISTI INTRACOMUNITARI

TIPO
COMUNICAZIONE
TIPO
SEDE
Analogamente alla generalità dei contribuenti, i forfetari sono obbligati a manifestare preventivamente la volontà di
A C
effettuare
QUADRO H acquisti intracomunitari, all’atto della presentazione della dichiarazione di inizio attività (Modello AA9)
Presunzione di cessione
o– successivamente,
rapporto al fine di essere inclusi nell’archivio VIES.
Partita IVA o codice fiscale del rappresentante
di rappresentanza
Aart.1,
tal comma
fine, i4,contribuenti che presumono di effettuare nell’esercizio della loro attività le predette operazioni, devo-
D.P.R.
no n. 441/1997
compilare il campo “OPERAZIONI INTRACOMUNITARIE” presente nel quadro I del citato Mod. AA9/12.
INDIRIZZO DI POSTA ELETTRONICA TELEFONO FAX
QUADRO I prefisso numero prefisso numero
ALTRE INFORMAZIONI
IN SEDE SITO WEB
DI INIZIO ATTIVITÀ
Dati relativi all’immobile TITOLARITÀ DELL’IMMOBILE TIPO DI CATASTO SEZIONE FOGLIO PARTICELLA SUBALTERNO
destinato all’esercizio
dell’attività
DATA DI REGISTRAZIONE UFFICIO NUMERO SOTTO NUMERO SERIE
ESTREMI REGISTRAZIONE CONTRATTO
DI LOCAZIONE O DI COMODATO (v. istruzioni)
OPERAZIONI INTRACOMUNITARIE
VOLUME ACQUISTI PRESUNTO VOLUME CESSIONI PRESUNTO
Dati relativi all’attività TIPOLOGIA DELLA CLIENTELA LUOGO DI ESERCIZIO APERTO AL PUBBLICO euro euro euro oltre euro
esercitata 0 – 5.000 5.001 – 50.000 50.001 – 200.000 200.000
INVESTIMENTI INIZIALI
ALLEGATI
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda che ai sensi dell’art. 35, D.P.R. n. 633/1972, l’inserimento nella banca dati VIES
avviene contestualmente all’attribuzione della partita IVA, qualora il contribuente ne faccia richiesta in
REGIME FORFETARIO
tale sede.
ESEMPIO INIZIO ATTIVITÀ

Il sig. Alberto Verdi nato a Milano, il 19/09/1986, codice fiscale VRDLRT86P19F205L, residente a Milano, in via Roma
9, decide di aprire la partita IVA, per poter svolgere la propria professione di ingegnere.
Il codice attività che dovrà indicare sarà il 71.12.10 “Attività degli studi di ingegneria”; per lo svolgimento dell’attività il
contribuente un immobile in affitto, sito in via Genova 45, a Milano, il cui contratto sarà stipulato successivamente
al rilascio della partita IVA (telefono 02/22232425 -02/22232426 - sito internet www.studioverdi.it - e-mail info@stu-
dioverdi.it).
Il contribuente inizia l’attività il 4 maggio 2020 e per la presentazione della dichiarazione si avvale del
commercialista.
R QUADRI INTERESSATI
Il contribuente dovrà presentare il Modello AA9/12 e dovrà compilare i seguenti quadri:

O quadro A: dove andrà barrata la casella 1 e indicata la data di inizio attività;
O quadro B: dove dovranno essere riportati i dati:
¾ identificativi del soggetto: (Verdi Alberto);
¾ relativi all’attività esercitata (codice attività, descrizione indirizzo ecc...).
Dovrà essere anche barrata la casella “Scritture contabili”, in quanto il contribuente conserva le scritture contabili
nel luogo in cui svolge la propria attività;
¾ nella sezione “Regimi fiscali agevolati ” nel riquadro “Regime fiscale agevolato (vedere istruzioni)” si indica il codice
2 per aderire al regime forfetario ex art. 1, comma 54, Legge n. 190/2014;
O quadro C: si indicano i propri dati (codice fiscale, cognome, nome, indirizzo ecc...);
O quadro I: si riportano alcuni dati, quali indirizzo di posta elettronica, sito web e telefono/fax. Non vengono in-
dicati i dati dell’immobile in locazione (estremi catastali e di registrazione del contratto), in quanto il rapporto di
locazione non è ancora in essere al momento della richiesta della partita IVA.
Il signor Verdi Alberto, infine, dovrà compilare il riquadro “Quadri compilati e firma della dichiarazione” dove:
O andranno barrate le caselle relative ai riquadri della dichiarazione compilati (quadro A, quadro B, quadro C e
quadro I);
O saranno indicate le pagine di cui si compone il modello (04);
O sarà riportata la data della dichiarazione.
Il contribuente, infine, dovrà sottoscrivere la dichiarazione.
8 AT T E N Z I O N E : Poiché per l’invio della dichiarazione il signor Verdi Alberto si avvale di un intermediario
abilitato, dovrà essere compilato anche il riquadro “Impegno alla trasmissione telematica”, sottoscritto dall’in-
termediario; inoltre dove deve essere indicato se l’impegno alla trasmissione di riferisce ad una dichiara-
zione predisposta dal contribuente o dal soggetto che la trasmette.
Si tralascia l’esposizione delle pagine che non presentano riquadri compilati.
AA9/12
REGIME FORFETARIO
DICHIARAZIONE DI INIZIO ATTIVITÀ,

VARIAZIONE DATI O CESSAZIONE ATTIVITÀ AI FINI IVA
(IMPRESE INDIVIDUALI E LAVORATORI AUTONOMI)
CODICE FISCALE
V R D L R T 69 6 P 1 9 F 2 0 5 L Pagina n. 0 1
QUADRO A
DATA INIZIO
TIPO DI DICHIARAZIONE
X1 INIZIO ATTIVITÀ
0 8
4 0 65 2 0 1
2 60
PARTITA IVA DATA VARIAZIONE
2 VARIAZIONE DATI L
PARTITA IVA DATA CESSAZIONE

3 CESSAZIONE ATTIVITÀ
PARTITA IVA
4 RICHIESTA DUPLICATO DEL CERTIFICATO DI PARTITA IVA
QUADRO B
SOGGETTO D’IMPOSTA DITTA OVVERO COGNOME E NOME
VERDI ALBERTO
Dati identificativi
RISERVATO A SOGGETTO NON RESIDENTE
INDIRIZZO COMPLETO (CITTÀ, VIA O PIAZZA, NUMERO CIVICO)
STATO ESTERO NUMERO IDENTIFICAZIONE IVA STATO ESTERO
Attività esercitata
e luogo di esercizio CODICE ATTIVITÀ DESCRIZIONE ATTIVITÀ
in caso di più attività
indicare l’attività 7 1 1 2 1 0 ATTIVITA' DEGLI STUDI DI INGEGNERIA
prevalente VOLUME D’AFFARI PRESUNTO ACQUISTI INTRACOMUNITARI DI BENI DI CUI ALL’ART. 60-BIS
CONTABILI
VIA GENOVA 45 X
2 0 1 0 0 MILANO M I
Regimi fiscali agevolati
Regime fiscale agevolato (vedere istruzioni)

2
Attività di commercio INDIRIZZO DEL SITO WEB PROPRIO OSPITANTE
elettronico
INTERNET SERVICE PROVIDER CESSAZIONE
QUADRO C
TITOLARE CODICE FISCALE COGNOME NOME
Dati identificativi
4 6 P 1 9 F 2 0 5 L VERDI
V R D L R T 6 ALBERTO
DATA DI NASCITA COMUNE (o Stato Estero di nascita) PROVINCIA
4 6 MILANO
1 9 0 9 1 9 6 M I
Residenza anagrafica o, CONTABILI
se diverso,
Domicilio Fiscale
VIA ROMA 9
2 0 1 0 0 MILANO M I
CODICE FISCALE
REGIME FORFETARIO
V R D L R T 69 6 P 1 9 F 2 0 5 L Pagina n.
0 3
QUADRO G Barrare la casella “A” in caso di comunicazione di nuova attività

Barrare la casella “C” in caso di comunicazione di cessazione di attività
INFORMAZIONI INERENTI
LE ATTIVITÀ ESERCITATE TIPO CODICE
DESCRIZIONE ATTIVITÀ
VOLUME D’AFFARI CONTABILITÀ
COMUNICAZIONE ATTIVITÀ PRESUNTO SEPARATA
SEZIONE 1 A C
ALTRE ATTIVITÀ
ESERCITATE
A C
A C
A C
SEZIONE 2 Barrare la casella “A” in caso di comunicazione di nuova sede
ALTRI LUOGHI IN CUI Barrare la casella “C” in caso di comunicazione di chiusura sede
VENGONO ESERCITATE INDIRIZZO COMPLETO (VIA O PIAZZA, NUMERO CIVICO, SCALA, INTERNO, PALAZZINA, ECC.) SCRITTURE
LE ATTIVITÀ CONTABILI
E/O CONSERVATE TIPO TIPO
LE SCRITTURE CONTABILI COMUNICAZIONE SEDE
A C
CONTABILI
TIPO TIPO
COMUNICAZIONE SEDE
A C
CONTABILI
TIPO TIPO
COMUNICAZIONE SEDE
A C
QUADRO H
Presunzione di cessione
– rapporto Partita IVA o codice fiscale del rappresentante
di rappresentanza
art.1, comma 4,
D.P.R. n. 441/1997
INDIRIZZO DI POSTA ELETTRONICA TELEFONO FAX

QUADRO I prefisso numero prefisso numero
ALTRE INFORMAZIONI INFO@STUDIOVERDI.IT 02 22232425 02 22232426

IN SEDE SITO WEB
DI INIZIO ATTIVITÀ
WWW.STUDIOVERDI.IT
Dati relativi all’immobile TITOLARITÀ DELL’IMMOBILE TIPO DI CATASTO SEZIONE FOGLIO PARTICELLA SUBALTERNO
destinato all’esercizio
dell’attività
DATA DI REGISTRAZIONE UFFICIO NUMERO SOTTO NUMERO SERIE
ESTREMI REGISTRAZIONE CONTRATTO
DI LOCAZIONE O DI COMODATO (v. istruzioni)
OPERAZIONI INTRACOMUNITARIE
VOLUME ACQUISTI PRESUNTO VOLUME CESSIONI PRESUNTO
Dati relativi all’attività TIPOLOGIA DELLA CLIENTELA LUOGO DI ESERCIZIO APERTO AL PUBBLICO euro euro euro oltre euro
esercitata 0 – 5.000 5.001 – 50.000 50.001 – 200.000 200.000
INVESTIMENTI INIZIALI
ALLEGATI
CODICE FISCALE
V R D L R T 69 6 P 1 9 F 2 0 5 L 0 4
REGIME FORFETARIO
Pagina n.
QUADRI COMPILATI Totale

E FIRMA DELLA Il sottoscritto dichiara di aver compilato i seguenti quadri XA XB XC D E F G H XI (barrare) Pagine 0 4
DICHIARAZIONE
DATA 10/06/2016
5 20 CODICE FISCALE V R D L R T 64 6 P 1 9 F 2 0 5 L
FIRMA DEL DICHIARANTE
DELEGA
Il sottoscritto delega il Sig.
nato a il a presentare in sua vece il presente modello
DATA FIRMA DEL DICHIARANTE

IMPEGNO ALLA Codice fiscale dell’intermediario
PRESENTAZIONE N R E M R A 6 6 R 2 1 F 2 0 5 Q N. iscrizione all’albo dei CAF
TELEMATICA
RISERVATO Impegno a presentare per via telematica la dichiarazione predisposta dal contribuente X
ALL’INTERMEDIARIO
Impegno a presentare per via telematica la dichiarazione del contribuente predisposta dal soggetto che la trasmette
Mario Neri
giorno mese anno
Data dell’impegno 5 2 0 1
1 0 0 6 2 6
0 FIRMA DELL’INTERMEDIARIO
L’ingresso nel regime fiscale agevolato
L’INGRESSO NEL REGIME FISCALE
REGIME FORFETARIO
AGEVOLATO
Le differenze previste in termini di semplificazione degli adempimenti e di determinazione del reddito rendono
complesso il passaggio al regime forfetario quando i contribuenti nel 2019 hanno applicato il regime ordinario IVA.
Diversamente, le problematiche evidenziate non sussistono con riferimento ai contribuenti:
O che iniziano l’attività adottando il regime forfetario;
O provenienti dal regime dei minimi che passano dal 2020 al regime forfetario.
In particolare, con riferimento all’IVA, le problematiche maggiori si riscontrano a causa del passaggio da un regime in
cui è consentita la detrazione dell’IVA a credito ad un regime in cui vige l’indetraibilità dell’IVA assolta sugli acquisti.
Si rende pertanto necessaria la “restituzione” dell’IVA detratta durante l’applicazione del regime ordinario al momento
del passaggio al nuovo regime, con il meccanismo della rettifica della detrazione di cui all’art. 19-bis2, D.P.R. n. 633/1972.
Ciò si sostanzia nella determinazione di un importo dell’IVA da evidenziare nell’ultima dichiarazione IVA da
presentare con riferimento all’ultimo “periodo ordinario”.
L’IVA dovuta a seguito della rettifica confluisce all’interno della dichiarazione IVA e concorre alla determinazione
dell’importo a debito/credito risultante dalla dichiarazione annuale.
8 AT T E N Z I O N E : Con riferimento alle imposte sui redditi, i problemi per i soggetti titolari di reddito d’im-
presa riguardano soprattutto il caso di passaggio da un regime di determinazione dei componenti reddituali:
secondo il principio di competenza, e con la determinazione analitica dei costi, se il regime precedente
è quello di contabilità ordinaria;
all’applicazione del principio di cassa, con la determinazione forfettizzata dei costi, previsto per i con-
tribuenti forfetari.
Diverso è il caso in cui, sia prima che dopo l’adozione del regime in esame risulta comunque sempre appli-
cabile ai fini reddituali il principio di cassa, come nei casi di ingresso nel regime forfetario:
da lavoratori autonomi;
da imprese provenienti dalla contabilità semplificata, che prevede anch’essa il principio di cassa (sep-
pure non di cassa “pura”).
Ai fini delle imposte sui redditi le criticità riguardano essenzialmente:

£ fenomeni di salti o duplicazione d’imposizione dei componenti reddituali;
£ la tassazione/deduzione di componenti riferiti a periodi che precedono l’applicazione del regime forfetario.
Passaggio di regime
Ai fini IVA Ai fini imposte sui redditi
Rettifica Tassazione componenti Eliminazione salti o

detrazione rinviati da anni precedenti duplicazione imposizione
Di seguito vengono analizzati i riflessi ai fini IVA e reddituali del passaggio dal regime ordinario al regime forfetario.
RETTIFICA DETRAZIONE IVA

REGIME FORFETARIO
Un aspetto rilevante connesso con il passaggio al regime agevolato riguarda l’obbligo di effettuare la rettifica del-
la detrazione dell’IVA a credito operata con riferimento ai beni non ancora ceduti e servizi non ancora utilizzati,
esistenti al 31 dicembre dell’ultimo anno di applicazione del regime ordinario.
Con riferimento all’ipotesi di applicazione del regime forfetario dal 2020 l’adempimento è di seguito schematizzato.
Beni non ancora ceduti e servizi Obbligo di rettifica

non ancora utilizzati detrazione IVA
Esistenti al 31/12/2019 Nel Mod. IVA 2020, rigo VF70
L’obbligo di rettifica della detrazione IVA si pone per tutti i contribuenti che hanno deciso di applicare dal 2020 il re-
gime forfetario, quando nel 2019 e precedenti hanno applicato il regime ordinario IVA.
La rettifica della detrazione dell’IVA va eseguita nella prima dichiarazione annuale IVA presentata dopo l’ingres-
so nel regime, ossia in quella relativa all’anno precedente al passaggio nel regime in commento.
8 AT T E N Z I O N E : Nel Mod. IVA 2020 relativo al 2019 a rigo:

VA14 va indicato che si tratta dell’ultima dichiarazione prima dell’accesso al regime;
VF70 va indicato l’importo della rettifica con segno negativo, in quanto a sfavore del contribuente.
L’IVA dovuta a seguito della rettifica confluisce dunque all’interno della dichiarazione IVA e concorre alla determi-
nazione dell’importo a debito/credito risultante dalla dichiarazione annuale.
8 AT T E N Z I O N E : Relativamente all’IVA dovuta a seguito di rettifica della detrazione a sfavore, l’imposta

dovuta non deve essere versata autonomamente: l’importo indicato a rigo VF70 confluisce infatti nel rigo
VL all’interno dell’imposta complessiva a debito o a credito che emerge dalla dichiarazione IVA.
OBBLIGO DI RETTIFICA DELLA DETRAZIONE

Per i beni ammortizzabili, compresi i beni immateriali, la rettifica va eseguita soltanto se non sono trascorsi i quat-
tro anni successivi a quello dalla loro entrata in funzione oppure 10 dalla data di acquisto in caso di immobili.
Va evidenziato che, secondo quanto precisato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 7/2008, con riferimen-
to all’ingresso nel regime dei minimi, la rettifica dell’IVA deve essere eseguita anche con riferimento ai beni stru-
mentali di importo non superiore ad € 516,46 e ai beni con coefficiente di ammortamento ai fini reddituali supe-
riore al 25%:
“non ancora entrati in funzione al momento del passaggio al regime dei contribuenti minimi, ossia per i quali non
sono state ancora eseguite le deduzioni integrali o delle relative quote di ammortamento”.
Tale ultima indicazione delimita di fatto la portata della precisazione dell’Agenzia delle Entrate, escludendo dalla
rettifica i predetti beni già ammortizzati o entrati in funzione prima dell’ingresso nel regime.
8 AT T E N Z I O N E : Pertanto, ipotizzando l’ingresso nel regime forfetario dal 2020:

per i beni di importo non superiore ad € 516,46 acquistati nel periodo 2016 - 2019 e già ammortizzati, la
rettifica non va eseguita;
soltanto nell’ipotesi, invero marginale, in cui i beni non siano entrati in funzione alla data del 31 dicem-
bre 2019 sarà necessario effettuare la rettifica.
L’obbligo di rettifica della detrazione, trova fondamento, ai sensi dell’art. 19-bis2, comma 3, D.P.R. n. 633/1972, nel
mutato regime di detrazione dell’IVA a credito che si verifica nel passaggio dal regime ordinario di determina-
REGIME FORFETARIO
zione dell’IVA al regime forfetario.
Al riguardo, la Circolare Ministeriale 24 dicembre 1997, n. 328/E ha affermato che:
“lo scopo delle rettifiche è, sostanzialmente, … di adeguare la detrazione dell’imposta all’effettiva e mutata
destinazione dei beni e dei servizi”.
Inoltre, come ribadito dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 21 dicembre 2007, n. 73:
“l’IVA relativa a beni e servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati deve essere rettificata in un’unica soluzio-
ne, senza attendere il materiale impiego degli stessi”.
Da quanto sopra, si evince innanzitutto che la rettifica interessa in particolare:

O le rimanenze di magazzino risultanti al 31 dicembre 2019;
O i servizi non utilizzati al 31 dicembre 2019, quali ad esempio i canoni di leasing fatturati nel 2019 riferiti al 2020;
O i beni ammortizzabili (ad esempio, attrezzature, personal computer, mobili e arredi, autovetture, ecc.);
O gli immobili (ad esempio, capannone, ufficio, ecc.).
§ Rimanenze magazzino al 31/12/2019

Rettifica interessa
§ Servizi non utilizzati al 31/12/2019
IVA
§ Beni ammortizzabili acquistati dal 2016 in poi
MODALITÀ DI EFFETTUAZIONE DELLA RETTIFICA

Per il calcolo dell’ammontare dell’IVA da “restituire” all’Erario, va considerato che:
O con riferimento alle rimanenze e ai servizi non ancora utilizzati, deve essere rettificato l’intero ammontare
dell’IVA a credito detratta all’atto dell’acquisto;
O relativamente ai beni strumentali (diversi dagli immobili), la rettifica deve essere effettuata con riferimento
a tanti quinti dell’imposta quanti sono gli anni mancanti al compimento del quinquennio di tutela fiscale.
Anno di acquisto 2016 2017 2018 2019
Ammontare della rettifica (quinti) 1/5 2/5 3/5 4/5
O relativamente agli immobili, la rettifica deve essere effettuata con riferimento a tanti decimi dell’imposta quan-
ti sono gli anni mancanti al compimento del decennio di tutela fiscale.
Anno di
2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019
acquisto/ultimazione
Ammontare della rettifica (decimi) 1/10 2/10 3/10 4/10 5/10 6/10 7/10 8/10 9/10
Come affermato nella citata Circolare Ministeriale n. 328/E, per effettuare la rettifica e consentirne il controllo da
parte dell’Amministrazione finanziaria, è necessario predisporre un’apposita documentazione nella quale indi-
care distintamente, per categorie omogenee, la quantità e i valori dei beni facenti parte del patrimonio aziendale.
L’IVA relativa a tali beni va determinata sulla base delle fatture d’acquisto più recenti.
CODICE FISCALE
Sezione prima - Il regime

SEZ. 3 - Determinazione VF30 forfetario
METODO UTILIZZATO PER LA DETERMINAZIONE DELL’IVA AMMESSA IN DETRAZIONE
dell’IVA ammessa in • agenzie di viaggio 1 • spettacoli viaggianti e contribuenti minori 6
L’ingresso
detrazione nel regime fiscale agevolato
• beni usati 2 • attività agricole connesse 7
• operazioni esenti 3 • imprese agricole 8
R CANONI DI LEASING • agriturismo 4 • enoturismo 9
• associazioni operanti in agricoltura 5
Un’importante precisazione è stata data dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 13/2008, con riferimento
Imponibile Imposta alla
REGIME FORFETARIO
SEZ. 3-A 1 2
VF31 Acquisti destinati alle operazioni imponibili occasionali
necessità di operare
Operazioni esenti le rettifiche dell’imposta detratta relativa al canone corrisposto anticipatamente ,00 ed al maxica-
,00
VF32 Se per l’anno 2019 sono state effettuate esclusivamente operazioni esenti barrare la casella 1
none iniziale. VF33 Se per l’anno 2019 ha avuto effetto l’opzione di cui all’art. 36-bis barrare la casella 1
8
Dati per il calcolo della percentuale di detrazione
: Nelloesenti
AT T E N Z I O N EOperazioni specifico
relative all’oroè statoOperazioni
chiarito esenti che,
di cui ai considerato
nn. da 1 a 9 che la rettifica della detrazione interessa i
da investimento effettuate dai soggetti dell’art. 10 non rientranti nell’attività propria Operazioni esenti di cui all’art. 10, Beni ammortizzabili e passaggi
servizi non ancora 19, co. 3, lett.è
utilizzati,
di cui all’art. d) necessario
dell’impresa o rettificare anche
accessorie ad operazioni l’IVA detratta
imponibili n. 27-quinquiesrelativamente al canoneinterni esenti di lea-
1 2 3 4
sing corrisposto anticipatamente ed al c.d. maxicanone,00

,00 iniziale. ,00 ,00
A tal fineVF34
si dovràOperazioni
versare all’Erario la frazione
non soggette dico.imposta
Operazioni non soggette
di cui all’art 74, 1 corrispondente
Operazioni esenti al periodo
art. 19, co. 3, lett. a-bis)
di residua durata
Operazioni artt. da 7 a 7-septies
MODELLO
senza diritto allaIVA 2020
detrazione
Periodo d’imposta 2019
del contratto o della rata.
5
,00
6
CODICE FISCALE ,00

7
,00 ,00
8
MODELLO IVA 2020

Percentuale di detrazione
(arrotondata all’unità
più prossima)
CODICE FISCALE 9
R ESEMPI DI COMPILAZIONE %
VF35 IVA non assolta sugli acquisti e importazioni indicati al rigo VF15
QUADRO VF ,00

IVA detraibile per gli acquisti relativi all’oro effettuati
OPERAZIONI PASSIVE dai soggetti diversi dai produttori
VF36 e trasformatori ai sensi dell’art. 19, comma 5 bis Mod. N. ,00
ESEMPIO N. 1 QUADRI
E IVA AMMESSAVA - VB IN DETRAZIONE
VF37 IVA ammessa in detrazione ,00
INFORMAZIONI SULL’ATTIVITÀ IMPONIBILE % IMPOSTA
SEZ. 3-B
QUADRO VF 11 IMPONIBILE % 22 IMPOSTA
IlImprese
sig. Andrea Rossi
agricole (art.34) passa
VF1 al regime ESTREMIdal
forfetario IDENTIFICATIVI DEI RAPPORTI
2020 e presenta FINANZIARI
la seguente situazione
Mod. N. al 31 dicembre 2019.
VF38 Riservato alle imprese agricole miste - Totale operazioni imponibili diverse ,00 2 ,00
,00
OPERAZIONI PASSIVE VF2
E IVA AMMESSA VF39 ,00 42 ,00
,00
QUADRO VA Da compilare a cura del soggetto risultante da operazioni straordinarie
IN DETRAZIONE
Beni VF3
VF40 Anno
INFORMAZIONI E DATI
di fusioni, scissioni, ecc. indicare la partita IVADescrizione ,00 54 Rettifica ,00
,00
1
In caso del soggetto fuso, scisso, ecc.
RELATIVI ALL’ATTIVITÀ VF4
VF41 Barrare la casella se il soggetto trasformato continua a svolgere l’attività agli effetti dell’IVA 2 ,00 66 ,00
,00
Sez. Dati analitici VF5
SEZ. 11 -- Ammontare VF42 Attrezzatura tecnica per € 5.000 + IVA 22% (€ 1.100) ,00 Credito
7,3 No rettifica ,00
,00
7,3 dichiarazione IVA/2019 ceduto
VA1
degli acquisti effettuati VF6 Da compilare a cura delimponibili
soggetto dante
(esclusicausa
quelli nelle
di cuiipotesi di operazioni straordinarie
generali VF43 2014e importazioni
Acquisti
,00 7,5 ,00
nel territorio dello Barrare
righilaVF19,
casella se ilecontribuente ha partecipato ad1 operazioni straordinarie
4 7,5 ,00
Stato, degli acquisti VF7
VF44
ai
Operazioni VF20
imponibili Beni di costo non superiore a € 516,46
VF21) distinti
agricole di per
cui aliquota
alle d’imposta
sezioni e 2 del 3
,00 7,65
No rettifica ,00
,00
quadro
o per VE distinte
percentuale di per percentuale
compensazione, di compensazione,
tenendo conto al netto delle 7,65
Riservato al soggetto non residente nelle ipotesi di passaggio da rappresentante fiscale a identificazione diretta e viceversa ,00
intracomunitari VF8 variazioni in diminuzione,
di cui all’art.per
26, la determinazione
imposta dell’IVA
e delle importazioni VF45 delle
Indicare
variazioni
la partita IVA
detraibile forfettariamente Autovettura
relativa
e relativa
all’istituto in per €
precedenza20.000 +
adottato IVA 22% (€ 4.400), 5 ,00 7,95
7,95 € 352 ,00
,00
VF9
VF46 2016 ,00 8,3 ,00
,00
VA2 detratta
svolta in misura pari al 40%CODICE (€ 1.760) 8,3
(€ 1.760 x 1/5)
1
Indicare il codice dell’attività ATTIVITÀ
Strumentali VF10
VF47 Riservato ai curatori fallimentari e ai commissari liquidatori (da compilare soltanto per l’anno di inizio della,00
,00 8,5
8,5
procedura) ,00
,00
VA3
VF11
VF48 Barrare la casella se il modulo è relativo all’attività della prima frazione d’anno ,00
,00 8,8
8,8 € 176 1 ,00
,00
VF12
VF49 2017 PC per € 2.000 + IVA 22% (€ 440) ,00 ,00
Riservato alle società di gestione del risparmio (art. 8, d.l. 351/2001) ,00 10
10 (€ 440 x 2/5) ,00
VF13
VF50 1 ,00
,00 12,3
12,3 2 ,00
,00
VA4 Denominazione del fondo Numero Banca d’Italia
VF14
VF51 Variazioni e arrotondamenti d’imposta (indicare con il segno +/–) 3 ,00 22 € 440 ,00
,00
Partita IVA della società di gestione del risparmio sostituita
VF15
VF52
2019 importazioni
Acquisti
TOTALI e Somma
Attrezzatura
senza deipagamento
tecnica
d’imposta, per € 2.500 + IVA 22% (€ 550)
a VF51con utilizzo del plafond
algebrica righi da VF39
Terminali per il servizio radiomobile di telecomunicazione con detrazione superiore al 50%
1
,00
,00 (€ 550 x 4/5) ,00
VF53 Altri
VF16
IVAacquisti
detraibilenon imponibili,
imputata alle non operazioni
soggetti ad imposta
di cui al e relativi ad alcuni regimi speciali
rigo VF38
Totale imponibile
,00
Totale imposta ,00
VA5 Acquisti esenti (art. 10)
Importoapparecchiature
detraibile e importazioni
per le cessioni, anche nonintracomunitarie,
soggette all’imposta dei prodotti agricoli
1
2
di cui all’art.34, primo comma, ,00 2
Acquisti
VF54 Acquisti ,00 ,00
VF17 effettuatedaaisoggetti che siarticoli
sensi degli sono avvalsi
8, primo di comma,
regimi agevolativi
38 quater e 72 3
1
,00 4
,00
Servizi di gestione ,00 ,00
commi da 54 a 89, legge n.IVA
art. 1,(VF52+VF53+VF54) 190/2014da restituire € 968
VF55 TOTALE IVA ammessa in detrazione ,00
Sez. 2 - Dati Riservato ai soggetti che hanno usufruito 2 di agevolazioni per eventi eccezionali
SEZ. 3-C
riepilogativi relativi VA10 Occasionale effettuazione di operazioni esenti ovvero di operazioni ,00 imponibili
Indicare il codice desunto dalla “Tabella eventi eccezionali” delle istruzioni 1
aCasi
tutte le attività
particolari VF18 Acquisti e importazioni non soggetti all’imposta effettuati dai terremotati ,00
VA11 Gruppo
Ipotizzando che l’IVA detraibile per il 2019 sia pari a € 1.540 e l’IVA a debito sia pari a € 1.980, il Mod. IVA 2020 è così
IVA art. 70-bis
Se le operazioni esenti effettuate sono occasionali ovvero riguardano esclusivamente operazioni di cui ai nn. da 1 a 9
1
VF19 Acquisti e importazioni per i quali la detrazione è esclusa o ridotta (art. 19-bis1)
dell’art.10, non rientranti nell’attività propria dell’impresa o accessorie ad operazioni imponibili barrare la casella ,00
1
VF60 Riservato all’indicazione di eccedenze di credito di società ex controllanti da garantire
compilato: VA12
VF20 Acquisti e importazioni per i quali non è ammessa
Eccedenza di credito di gruppo relativa all’anno
1 la detrazione
Importo compensato nell’anno 2019
,00 2
Se le operazioni imponibilima effettuate sono occasionali barrare la casella ,00
VF21 Acquisti registrati nell’anno con detrazione dell’imposta differita ad anni successivi 1 ,00 2
VA13 Operazioni effettuate nei confronti di condomìni ,00
art. 32-bis, decreto-legge n. 83/2012
Se sono
VF61 Regime
state effettuate
forfetario cessioni occasionali
per le persone di beni
fisiche2 esercenti usatid’impresa,
attività arti e professioni (art. 1, commi da 54 a 89, leggeMODELLO
con l’applicazione n. 190/2014) IVA 2020
VA14 del regime del margine (d.l. n. 41/1995) barrare la casella ,00 1
Periodo d’imposta
Barrare la casella se si tratta dell’ultima dichiarazione in regime ordinario IVA 1 2019
X
VF22 (meno ) Acquisti CODICE FISCALE
Riservato
VA15 Società alle registrati
di comodo
negli anni precedenti
imprese agricole ma con imposta esigibile nel 2019 ,00 1
SEZ. 2 - Totale acquisti VF23 TOTALE ACQUISTI
Operazioni
Codice fiscale E IMPORTAZIONI
occasionali rientranti nel regime previsto Codice di identificazione ,00
Imponibilefiscale estero 1.540 ,00
Imposta
QUADRO
e importazioni,VB totale VF24VF62 1
Variazioni e arrotondamenti
dall’art. 34-bis per le attivitàd’imposta (indicare con il segno +/–)
agricole connesse
2 1 2
D ATI RELATIVI AGLI ESTREMI ,00 ,00
,00
imposta, acquisti
SEZ. 4
IDENTIFICATIVI
intracomunitari,DEI VB1
VF25 Denominazione
TOTALE IMPOSTA SUGLI
operatore QUADRO
ACQUISTI
finanziario VL
E IMPORTAZIONI IMPONIBILI
Risultante 2 + VF24) prospetto
dal predetto
(VF23 colonna Tipo di rapporto ,00
RAPPORTI FINANZIARI
importazioni e acquisti 3 4
IVA ammessa LIQUIDAZIONE
VF70 TOTALE rettifiche (indicare con il segno +/–)DELL’IMPOSTA ANNUALE
Imponibile Imposta
- 968 ,00
da San Marino
in detrazione 1 2
VF71 Acquisti
IVA ammessa in detrazioneQUADRI COMPILATI
intracomunitari ,00 572 ,00
,00
Mod. N.
1
Imponibile
2
1.540 - 968 Imposta
VF26 3 4
VB2 Importazioni ,00 ,00
QUADRO VL 3 DEBITI 4 CREDITI
LIQUIDAZIONE DELL’IMPOSTA con pagamento IVA senza pagamento IVA
ANNUALE
VL1 IVA a debito (somma dei righi VE26 e VJ19) 5 1.980 ,006
Acquisti da San Marino ,00 ,00
VL2 1 IVA
detraibile (da rigo VF71) 2 572 ,00
Sez. 1 - Determinazione Ripartizione totale acquisti e importazioni (rigo VF23):
dell’IVA dovuta o a VL3 IMPOSTA DOVUTA (VL1 – VL2) Beni destinati alla rivendita1.408
ovvero ,00
VB3
VF27 1 Beni ammortizzabili Beni strumentali non ammortizzabili alla produzione di beni e servizi Altri acquisti e importazioni
credito per il periodo 3 ovvero
2 3 4
4
d’imposta ,00 ,00 ,00 ,00
VL4 IMPOSTA A CREDITO (VL2 – VL1) ,00
Sez. 2 - Credito 1 Credito risultante dalla dichiarazione per il 2018 o credito annuale non trasferibile 2 (*)
1
,00
anno precedente VL8
di cui credito richiesto a rimborso in anni precedenti computabile in detrazione a seguito di diniego dell’ufficio (*) 2 ,00
VB4
Dopo aver compilato VL9 i3 restanti righinel(credito
Credito compensato modello F24 IVA 2018, interessi liquidazioni trimestrali, versamenti ,00 4 periodici, ecc.)
si determina il saldo
VL10IVA 2019.
Eccedenza di credito non trasferibile (*)
1
,00
1 2 ,00
VL11 Crediti art. 8, comma 6-quater, D.P.R. n. 322/98 2
Gruppo IVA (*) ,00
VB5 1
3 4 ,00
126 VL12 Versamenti periodici omessi Regime forfetario, regime dei minimiGruppo
e contabilità
IVA (*) 2 semplificata per cassa
,00
Sez. 3 - Determinazione 1 2 DEBITI CREDITI
dell’IVA a debito
o a credito relativa VL20 Rimborsi infrannuali richiesti (art. 38-bis, comma 2) ,00
VB6
a tutte le attività VL21 3 Ammontare dei crediti trasferiti (*) ,00 4
detrazione
• beni usati 2 • spettacoli viaggianti e contribuenti minori 6
• operazioni esenti 3 • attività agricole connesse 7
• agriturismo 4 • imprese agricole 8
Imponibile Imposta
1 2
SEZ. 3-A VF31 Acquisti destinati alle operazioni imponibili occasionali Sezione
,00prima - Il regime forfetario
,00
Operazioni esenti VF32 Se per l’anno 2018 sono state effettuate esclusivamente operazioni esenti barrare la casella 1
VF33 Se per l’anno 2018 ha avuto effetto l’opzione di cui all’art. 36-bis barrare la casella L’ingresso nel
1
regime fiscale agevolato
Dati per il calcolo della percentuale di detrazione
Operazioni esenti relative all’oro Operazioni esenti di cui ai nn. da 1 a 9

da investimento effettuate dai soggetti dell’art. 10 non rientranti nell’attività propria Operazioni esenti di cui all’art. 10, Beni ammortizzabili e passaggi
di cui all’art. 19, co. 3, lett. d) dell’impresa o accessorie ad operazioni imponibili n. 27-quinquies interni esenti
ESEMPIO N. 2 1
,00
2
,00
3
,00
4
,00
REGIME FORFETARIO
Il sig. Marco VF34 esercente
Bianchi, l’attività di bar, passa al regime forfetario dal 2020 eesenti
Operazioni non soggette
Operazioni presenta laMODELLO
seguente IVA
situazione Operazioni artt. da 7 a 7-septies
Operazioni non soggette di cui all’art 74, co. 1
art. 19, co. 3, lett. a-bis) MODELLO IVA 2019
2019 senza diritto alla detrazione
al 31 dicembre 2019. 5
,00
6
CODICE FISCALE ,00

7
,00
8
,00
Percentuale di detrazione
(arrotondata all’unità
Beni Anno Descrizione Rettifica
9
più prossima)
%
VF35 IVA2014 Arredamento
QUADRI
non assolta sugli acquisti VAper
e importazioni € 6.000
- VB
indicati al rigo+VF14
IVA 20% (€ 1.200) No rettifica
QUADRO VF ,00
INFORMAZIONI
IVA detraibile per gli acquisti SULL’ATTIVITÀ
relativi all’oro effettuati
OPERAZIONI PASSIVE
dai soggetti diversi dai produttori
VF36 e trasformatori ai sensi dell’art. € 66
2016 PC EESTREMI
perIVA€ AMMESSA
19,1.500 +5 bis
IVAIN
IDENTIFICATIVI
comma 22% (€ RAPPORTI
DEI 330)
DETRAZIONE FINANZIARI Mod. N. ,00
VF37 IVA ammessa in detrazione (€ 330 x 1/5) ,00
QUADRO
SEZ. 3-B
QUADRO VA
VF Da compilare a cura del soggetto risultante da operazioni straordinarie 1
1 IMPONIBILE
IMPONIBILE % 2
2 IMPOSTA
IMPOSTA
Imprese agricole
INFORMAZIONI (art.34) VF38 Riservato alle imprese agricole miste - Totale operazioni imponibili diverse
E DATI € 176
2017 Arredamento per €IVA2.000 + IVAfuso,
22% (€ 440)
1
VF1 In caso di fusioni, scissioni, ecc. indicare la partita del soggetto scisso, ecc. ,00 2
,00 ,00
,00
RELATIVI ALL’ATTIVITÀ
OPERAZIONI PASSIVE VF2
VF39 Barrare la casella se il soggetto trasformato continua a svolgere l’attività agli effetti dell’IVA 2 ,00 42
,00
(€ 440 x 2/5) ,00
,00
E IVA AMMESSA
Strumentali
Sez. 1 - Dati
IN DETRAZIONE analitici VF40
VF3
VA1 Da compilare a cura del soggetto dante causa nelle ipotesi di operazioni straordinarie ,00 Credito
,00 dichiarazione IVA/2018 ceduto
,00
,00
generali Beni di costo non superiore a € 516,46 54
No rettifica
VF41
VF4 Barrare
Acquistilae casella se il contribuente
importazioni ha partecipato
imponibili (esclusi ad operazioni straordinarie
quelli di cui
3 ,00 7,3
,00 7,3
4
,00
,00
SEZ. 1 - Ammontare VF42
VF5 2018VF19,
ai righi
Riservato VF20 enon
al soggetto Attrezzatura
VF21) distinti per
residente (banco
nellealiquota
ipotesi frigo edalavastoviglie)
d’imposta
di passaggio pera identificazione diretta
rappresentante fiscale ,00e 7,5
,00 viceversa
7,5 € 528 ,00
,00
degli acquisti effettuati VF6
VF43 o per percentuale
Operazioni di compensazione,
imponibili agricole di cuitenendo
alle conto 1 eadottato
sezioni 2 del 5
Indicare la partita IVA relativa
€ 4.000all’istituto
+ IVA in precedenza
22% (€ 880) ,00 7,65 (€ 880 x 3/5)
,00 7,65 ,00
,00
nel territorio dello delle variazioni
quadro di cui
VE distinte perall’art. 26, e relativa
percentuale imposta
di compensazione, al netto delle
Stato, degli acquisti VF7
VF44
VA2 Indicare il codice
variazioni dell’attivitàper
in diminuzione, svolta
la determinazione dell’IVA CODICE ATTIVITÀ
1
,00 7,95
,00 7,95 ,00
,00
intracomunitari
e delle importazioni VA3
VF8
VF45 Autovettura
detraibileaiforfettariamente
Riservato curatori fallimentari per €liquidatori
e ai commissari 8.000 +(da IVA 22% (€
compilare 1.760),
soltanto per l’anno di inizio della,00
procedura)
,00 8,3
8,3 € 563 ,00
,00
2019
VF9 detratta
VF46 Barrare la casella se il modulo in misura
è relativo pariprima
all’attività della al 40% (€d’anno
frazione 704) 1,00
,00 8,5
8,5 (€ 704 x 4/5) ,00
,00
VF10
VF47 Riservato alle società di gestione del risparmio (art. 8, d.l. 351/2001) ,00
,00 8,8
8,8 ,00
,00
VF11
VF48
VA4 Denominazione del fondo Fatture
1
di acquisto: Numero Banca
,00 10d’Italia
,00 10
2
,00
,00
VF12
VF49 Partita IVA della societàXdi € 2.500del+risparmio
gestione IVA 4% (€ 100)
sostituita
3
,00
,00 12,3
12,3 € 552 ,00
,00
Rimanenze 2019
VF13
VF50 Variazioni
Terminali pere ilarrotondamenti€ 2.320 di+
d’imposta
servizioXradiomobile
IVA 10%
(indicare con (€ 232)
il segno
telecomunicazione +/–)
con detrazione superiore al 50% ,00(€22100 + € 232 + € 220),00
,00
VF14
VF51 Acquisti
TOTALI eSomma
importazioni senza
algebrica deipagamento d’imposta,
righi da VF39 a VF50con utilizzo del plafond
€ 1.000 + IVA 22% (€ 220) Totale imponibile ,00
,00 Totale imposta ,00
VA5 X
1
VF15
VF52 Altri
IVAacquisti non imponibili,
detraibile
Acquisti imputatanon
apparecchiature allesoggetti ad imposta
operazioni di cuie relativi
al rigoadVF38
alcuni regimi speciali ,00 ,00
2
,00
VF16 Acquisti
Servizi
Importodiesenti (art. 10)
gestione
detraibile e importazioni
per le cessioni, anche nonintracomunitarie,
soggette all’imposta 3
,00 ,00
dei prodotti agricoli di cui all’art.34, primo comma,
4
,00
VF53 effettuate aisoggetti
sensi degli articoli 8, primo comma, 38 quater e 72
Sez. 2 - Dati VF17 Acquisti da che si sono avvalsi di regimi agevolativi
Riservato ai soggetti che hanno usufruito di agevolazioni per eventi eccezionali
1
,00 ,00
n. IVA da restituire € 1.885
riepilogativi relativi VA10
VF54 TOTALEilIVA
Indicare ammessa
codice desuntoin dalla art. 1,(VF51+VF52+VF53)
detrazione
“Tabella commi
eventidaeccezionali”
54 a 89, legge
delle190/2014
istruzioni 1 ,00
a tutte le attività 2 1 2
SEZ. 3-C Occasionale
Maggiori effettuazione
corrispettivi per effettodidell’adeguamento
operazioni esentiaiovvero per il,00
di operazioni
parametri 2017 imponibili
VA11
Casi particolari VF18 Acquisti
(imponibilee importazioni
e imposta) non soggetti all’imposta effettuati dai terremotati ,00,00 ,00
Ipotizzando che l’IVA detraibile
Riservato per ilnell’attività
importazioni
all’indicazione 2019
di qualisia
ieccedenze
la pari
detrazione aè€diesclusa
di credito
propria dell’impresa
2.440
società e controllanti
l’IVA
o ridotta
ex
o accessorie ad(art.
a debito
19-bis1) sia pari a € 3.220, 1il Mod.
Se le operazioni esenti effettuate sono occasionali ovvero riguardano esclusivamente operazioni di cui ai nn. da 1 a 9
VF19 Acquisti
dell’art.10, non rientrantiper
e da garantire
operazioni imponibili barrare la casella ,00
IVA 2020 è così
VF60
VA12
compilato: VF20 Acquisti
Eccedenza e importazioni per i quali
di credito di gruppo nonall’anno
relativa
1
è ammessa la detrazione Importo compensato nell’anno,00 2018
2
,00
Se le operazioni imponibili effettuate sono occasionali barrare la casella 2
VF21 Acquisti registrati nell’anno ma con detrazione
VA13 Operazioni effettuate nei confronti di condomìni dell’imposta differita ad anni successivi 1
,00 ,00
Regime
Se sonoforfetario per le cessioni
state effettuate art. esercenti
persone occasionali
fisiche 32-bis, decreto-legge
attività
di beni con n. 83/2012
usati d’impresa, arti e professioni (art. 1, commi da 54 a 89, legge n. 190/2014)
l’applicazione
VF61
VA14 del regime del margine (d.l. n. 41/1995) 2 barrare la casella 1
MODELLO IVA 2019
Barrare la casella se si tratta dell’ultima dichiarazione in regime ,00
ordinario IVA Periodo d’imposta
1 X
2018
VF22 meno CODICE FISCALE
VA15 (Società) Acquisti
alle registrati
di comodo
Riservato negli anni precedenti
imprese agricole ma con imposta esigibile nel 2018 ,00 1
SEZ. 2 - Totale acquisti VF23 VA16 TOTALE

Gruppo ACQUISTI
IVA art.
Operazioni E IMPORTAZIONI
70-bis
occasionali rientranti nel regime previsto Imponibile ,00 2.440
Imposta 1 ,00
VF62
e importazioni, totale VF24 Variazioni Codice di identificazione fiscale estero 2
1
dall’art.
Codice 34-bis
fiscale per le attivitàd’imposta
e arrotondamenti agricole connesse
(indicare con il segno +/–)
QUADRO
imposta, acquistiVB 1 2 ,00 ,00
,00
DEZ
S RELATIVI AGLI ESTREMI VF25 TOTALE IMPOSTA SUGLI ACQUISTI
ATI. 4
intracomunitari, QUADRO VL IMPONIBILI
E IMPORTAZIONI Risultante dal predetto
(VF23 colonna 2 + VF24) prospetto ,00
IDENTIFICATIVI DEI
importazioni VB1
ammessa e acquisti VF70 Denominazione
IVA
RAPPORTI FINANZIARI LIQUIDAZIONE
operatore finanziario
3TOTALE rettifiche (indicare con il segno +/–) DELL’IMPOSTA ANNUALE Imponibile Tipo di rapporto
4
Imposta
- 1.885 ,00
da
in San Marino
detrazione 1 2
VF71 IVA ammessa in detrazione QUADRI COMPILATI
Acquisti intracomunitari ,00 555 ,00
VF26 1 Imponibile 2.440 - 1.885
Mod. N.
Imposta
2
3 4
Importazioni ,00 ,00
QUADRO VL VB2 DEBITI CREDITI
LIQUIDAZIONE DELL’IMPOSTA con pagamento IVA senza pagamento IVA
ANNUALE
VL1 3
IVA a debito (somma dei righi VE26 e VJ19) 5 3.220 ,00
6
4
Acquisti da San Marino ,00 ,00
VL2
IVA detraibile (da rigo VF71) 555 ,00
Sez. 1 - Determinazione Ripartizione totale acquisti e importazioni (rigo VF23):
dell’IVA dovuta o a VL3 1 IMPOSTA DOVUTA (VL1 – VL2) 2
Beni destinati alla rivendita 2.665
ovvero ,00
VF27 Beni ammortizzabili Beni strumentali non ammortizzabili alla produzione di beni e servizi Altri acquisti e importazioni
credito per il periodo VB3 1 ovvero 2 3 4
d’imposta ,00 ,00 ,00 ,00

VL4 3 IMPOSTA A CREDITO (VL2 – VL1) 4
,00
Sez. 2 - Credito Credito risultante dalla dichiarazione per il 2017 o credito annuale non trasferibile (*) 1
,00
anno precedente VL8 1
di cui credito richiesto a rimborso in anni precedenti computabile in detrazione 2a seguito di diniego dell’ufficio (*) 2
,00
Dopo aver compilatoVL9 i restanti
VB4 righinel(credito
Credito compensato modello F24 IVA 2018, interessi liquidazioni trimestrali, versamenti
,00 periodici, ecc.)
si determina il saldo
VL10IVA
3
2019.di credito non trasferibile (*)
Eccedenza 4
,00
1
,00
VL11 1 Crediti art. 8, comma 6-quater, D.P.R. n. 322/98 2 2
Gruppo IVA (*) ,00
TERMINI
RSez. DI VERSAMENTO
3 - Determinazione VB5 DEBITI CREDITI
dell’IVA a debito
o a credito relativa VL20 3 Rimborsi infrannuali richiesti (art. 38-bis, comma 2) ,00 4
Aa differenza
tutte le attività di
quanto era previsto
VL21 Ammontare dei creditiper l’adozione
trasferiti (*) del regime dei minimi, l’importo della,00rettifica non assume au-
esercitate
(come
tonoma rilevanzaVL22 1
invece)
Credito quanto
IVA risultante indicato
dai primi 3 trimestri nel suddetto
del 2018 rigo
compensato VF70
nel mod. F24 concorre
2
a determinare
,00 il saldo IVA 2019.
VL23 Interessi dovuti per le liquidazioni trimestrali
VB6 ,00
Il versamento va eseguito entroanno
VL24 3 Trasferimenti il 16precedente
marzorestituiti (codice
2020dalla tributo “6099”) in unica soluzione o in forma
controllante 4 rateale (mas-
,00
simo 9 rate), tenendo
VL25presente
Eccedenza che:
credito anno precedente ,00
VL26 1 Credito richiesto a rimborso in anni precedenti computabile in detrazione a seguito 2
di diniego dell’ufficio ,00
VL27 Crediti d’imposta utilizzati nelle liquidazioni periodiche e per l’acconto
VB7 ,00
Regime forfetario, regime
VL28 dei
3
minimi
Crediti ricevutiedacontabilità semplificata
società di gestione per cassa
del risparmio utilizzati nelle liquidazioni periodiche e per l’acconto 4
127
,00
VL29 Versamenti auto UE relativi a cessioni effettuate nell’anno ,00
VL30 Ammontare IVA periodica 1
,00
£ l’importo dovuto va suddiviso in rate di pari importo e alle rate successive alla prima vanno applicati gli inte-
ressi dello 0,33% mensile; la seconda rata va quindi maggiorata dello 0,33%, la terza dello 0,66%, la quarta del-
REGIME FORFETARIO
lo 0,99% e così via;

£ le rate devono essere versate entro il giorno 16 di ogni mese di scadenza, a partire dal 16 marzo 2020, data en-
tro la quale va versata la prima rata.
oppure, in alternativa
£ entro il termine previsto per il versamento delle imposte risultanti dalla dichiarazione dei redditi (30 giugno
2020 – 30 luglio 2020 con la maggiorazione dello 0,40%). In tal caso il saldo IVA 2019 può essere versato:
¾ in unica soluzione maggiorando quanto dovuto dello 0,40% per ogni mese o frazione di mese tra il 16 mar-
zo 2020 e il 30 giugno 2020 (o 30 luglio 2020). Così, se il saldo è versato entro il 30 giugno 2020 la maggiorazio-
ne sarà pari all’1,6% (0,40% x 3);
¾ in forma rateale maggiorando quanto dovuto dello 0,40% per ogni mese o frazione di mese tra il 16 marzo
2020 e il 30 giugno 2020 (o 30 luglio 2020, con l’ulteriore maggiorazione dello 0,40%) e suddividendo l’importo
così determinato nel numero di rate scelte, per un massimo di 6 rate (5 se si inizia il 30 luglio 2020) in quan-
to la rateizzazione deve comunque concludersi entro il mese di novembre 2020.
Ad ogni rata successiva alla prima vanno applicati gli interessi dello 0,33% mensile.
OPERAZIONI AD ESIGIBILITÀ DIFFERITA NELL’ANNO PRECEDENTE ALL’INGRESSO

I soggetti che a partire dall’anno d’imposta 2020 si avvalgono del regime forfetario, per le operazioni con esigibi-
lità differita effettuate nel 2019 o in anni precedenti:
O nei confronti dello Stato e degli altri soggetti indicati nell’articolo 6, comma 5, D.P.R. n. 633/1972;
O ai sensi dell’articolo 32-bis, D.L. n. 83/2012 (IVA per cassa),
devono tenere conto, nell’ultima liquidazione 2019 della relativa imposta anche se non si è ancora verificata l’esi-
gibilità (art. 1, comma 62, Legge n. 190/2014).
Di conseguenza, tali operazioni devono essere indicate nella dichiarazione IVA 2020 nei righi corrispondenti alle
aliquote applicate (VE20, VE21, VE22, VE23) e solo nel caso in cui abbiano concorso a determinare il volume d’af-
fari di anni precedenti, il relativo imponibile deve essere compreso nel rigo VE39.
Fattura ad esigibilità differita emessa Incasso nel Mod. IVA 2020

nel 2019 2019 o 2020 X VE20, VE21, VE22, VE23 (imponibile ed imposta)
X VE20, VE21, VE22, VE23 (imponibile ed imposta)
nel 2018 2019 o 2020
X e VE39 (imponibile)
CREDITO IVA DELL’ULTIMA DICHIARAZIONE

L’art. 1, comma 63, Legge n. 190/2014 indica che l’eccedenza detraibile relativa all’ultimo periodo di applicazione
dell’imposta nei modi ordinari può essere richiesta a rimborso o utilizzata in compensazione:
“63. L’eccedenza detraibile emergente dalla dichiarazione presentata dai contribuenti che applicano il regime forfetario,
relativa all’ultimo anno in cui l’imposta sul valore aggiunto è applicata nei modi ordinari, può essere chiesta a rimbor-
so ovvero può essere utilizzata in compensazione ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, e
successive modificazioni.“.
Con riferimento all’ultima dichiarazione annuale IVA relativa al periodo di applicazione dell’imposta nei modi or-
dinari, qualora emerga una eccedenza di credito IVA, la stessa potrà essere:
O chiesta a rimborso,
oppure
O utilizzata in compensazione con altre imposte e contributi nel Mod. F24.
ELIMINAZIONE DEI FENOMENI DI SALTI O DUPLICAZIONE DI IMPOSIZIONE
REGIME FORFETARIO
Come anticipato, in regime forfetario si applica il principio di cassa; qualora il soggetto:
O sia un esercente arti e professioni, e/o
O provenga dal regime semplificato
il soggetto mantiene inalterato il principio generale di cassa.
Quando invece il soggetto con reddito d’impresa applicava, in precedenza, il regime ordinario, in contabilità or-
dinaria, proviene da un regime in cui vige il principio di competenza, e di conseguenza si pone il problema di evi-
tare nel passaggio di regime i fenomeni di salti o duplicazioni d’imposta: in particolare, si tratta di evitare che lo
stesso componente reddituale:
£ se positivo, possa essere assoggettato a doppia imposizione;
£ se negativo, sia assoggettato a deduzione analitica nel primo anno, o non sia deducibile (in quanto la deduzione
dei costi avviene in via forfetaria) nel secondo anno.
I soggetti che passano dal 2020 al regime agevolato, possono trovarsi di fronte a tale problematica. Si pensi, ad
esempio:
O al costo relativo alle merci consegnate nel mese di dicembre 2019, le cui fatture, pervenute nel 2019 o nel 2020,
sono pagate in tutto o in parte nel 2020;
O alle provvigioni degli agenti di commercio di competenza del 2019 ma che vengono fatturate nel 2020.
Il comma 72, al riguardo dispone che:
“72. Nel caso di passaggio da un periodo d’imposta soggetto al regime forfetario a un periodo d’imposta soggetto a
regime ordinario, al fine di evitare salti o duplicazioni di imposizione, i ricavi e i compensi che, in base alle re-
gole del regime forfetario, hanno già concorso a formare il reddito non assumono rilevanza nella de-
terminazione del reddito degli anni successivi ancorché di competenza di tali periodi; viceversa i rica-
vi e i compensi che, ancorché di competenza del periodo in cui il reddito è stato determinato in base alle regole del
regime forfetario, non hanno concorso a formare il reddito imponibile del periodo assumono rilevanza nei periodi di
imposta successivi nel corso dei quali si verificano i presupposti previsti dal regime forfetario. Corrispondenti cri-
teri si applicano per l’ipotesi inversa di passaggio dal regime ordinario a quello forfetario. Nel caso di passaggio da
un periodo di imposta soggetto al regime forfetario a un periodo di imposta soggetto a un diverso regime, le spese
sostenute nel periodo di applicazione del regime forfetario non assumono rilevanza nella determinazione del reddi-
to degli anni successivi... ”.
Viene posta pertanto la regola in base alla quale nel passaggio dal regime ordinario (competenza) al regime forfe-
tario (cassa) si applica la regola di imputazione prevista per il regime precedente, ossia il principio di competenza.
Se il ricavo conseguito o la spesa sostenuta concorrono a formare il reddito dell’ultimo “periodo ordinario”, il com-
ponente così imputato in tale ultimo periodo non assumerà più rilevanza alla formazione del reddito dei perio-
di successivi.
L’applicazione di tale principio comporta che:

£ le fatture attive relative a cessioni di beni la cui consegna è avvenuta nell’ultimo periodo di applicazione del re-
gime ordinario (es. 2019), o le prestazioni di servizi ultimate nel medesimo periodo (es. 2019), sono di competen-
za di tale periodo.
L’incasso degli importi relativi alle predette componenti in un periodo di applicazione del regime forfetario
(es. 2020) non sarà rilevante ai fini reddituali in tale periodo in quanto il componente ha già concorso a for-
mare il reddito nel periodo precedente;
£ le fatture passive relative ad acquisti di beni la cui consegna è avvenuta nell’ultimo periodo di applicazione del
regime ordinario (ad esempio, 2019) o le prestazioni di servizi ultimate nel medesimo periodo (ad esempio, 2019),
sono di competenza di tale periodo.
Il pagamento degli importi relativi alle predette componenti in un periodo di applicazione del regime forfetario
(ad esempio 2020) non sara “attribuibile” a tale periodo in quanto il componente ha già concorso a formare il red-
REGIME FORFETARIO
dito nel periodo precedente.
8 AT T E N Z I O N E : Naturalmente, a seguito delle modifiche apportate dalla Legge n. 232/2016 al regime di

contabilità semplificata, i casi di passaggio da competenza a cassa riguarda la sola ipotesi in cui il contri-
buente sia stato nel 2019 in regime ordinario con contabilità ordinaria e passi nel 2020 al regime forfeta-
rio. Nel caso in cui sia stato in contabilità semplificata, non vi saranno passaggi da competenza a cassa.
Tuttavia se nel 2019 il contribuente semplificato ha optato per il criterio c.d. di registrazione, è necessario
gestire l’eventuale differente criterio temporale d’imputazione.
Ricavi / Compensi Costi / Spese
Già computati nel reddito di un periodo precedente all’ingresso nel regime forfetario
Non concorrono alla formazione del reddito dei periodi successivi
ESEMPIO N. 1
Un commerciante applica il regime forfetario dal 2020. Nel 2019 ha applicato il regime semplificato con competenza
di registrazione (opzione art. 18, comma 5, D.P.R. n. 600/1973).
Acquista della merce che gli viene consegnata in data 5 dicembre 2019. La fattura è stata emessa in data 31 dicembre
2019, ed è pervenuta e registrata il 10 gennaio 2020. Il commerciante ha provveduto al regolare pagamento della stes-
sa in data 31 gennaio 2020 a mezzo bancario.
La fattura di acquisto dà luogo ad un costo per acquisto merci relativo al 2020.
ESEMPIO N. 2
Un agente di commercio in contabilità semplificata decide di applicare il regime forfetario dal 2020.
Il contribuente emette la fattura nel 2020 per le provvigioni maturate nel 4° trimestre 2019, senza applicazione
dell’IVA in quanto già nel regime forfetario. Tale fattura, incassata nel 2020, concorre alla formazione del reddito di
tale periodo, in quanto non ha concorso al reddito 2019.
I BENI STRUMENTALI
Per i beni strumentali già posseduti al momento d’ingresso nel regime forfetario:
£ non risultano più deducibili le quote di ammortamento;
£ sono irrilevanti le plus/minusvalenze derivanti dalla cessione in vigenza del regime;
£ il costo non ammortizzato dei beni al 31 dicembre dell’ultimo “anno ordinario” è quello rilevante ai fini della
determinazione della plusvalenza di cessione, qualora avvenga successivamente all’uscita dal regime forfetario.
Con riferimento alla particolare ipotesi nella quale l’acquisto del bene strumentale sia avvenuto alla fine dell’ul-
timo “periodo ordinario” si ritiene che i beni consegnati entro il 31 dicembre, ancorché non entrati in funzio-
ne a tale data, si considerano acquistati prima dell’ingresso nel regime forfetario. Per tali beni non sarà possi-
bile effettuare la deduzione dell’ammortamento nell’ultimo anno ordinario, in quanto il bene non è entrato in
funzione.
Per i beni strumentali dei lavoratori autonomi acquistati prima dell’applicazione del regime forfetario si applica
quanto previsto per le imprese, ossia indeducibilità dell’ammortamento in costanza del regime e rilevanza del co-
REGIME FORFETARIO
sto fiscalmente riconosciuto al 31 dicembre dell’ultimo anno di applicazione del regime ordinario ai fini della de-
terminazione della plusvalenza/minusvalenza, qualora avvenga successivamente all’uscita dal regime forfetario.
COMPONENTI RINVIATI DA PRECEDENTI PERIODI D’IMPOSTA

Un’ulteriore problematica connessa con il passaggio di regime attiene le componenti di reddito originatesi negli
anni antecedenti all’applicazione del regime forfetario e rinviate in virtù delle disposizioni stabilite dal TUIR.
Per le imprese si tratta, ad esempio, di:
O spese di manutenzione e riparazioni eccedenti il 5% del costo dei beni ammortizzabili, di cui all’art. 102, com-
ma 6, TUIR;
O plusvalenze e sopravvenienze attive per le quali è stata scelta la tassazione rateizzata in più esercizi;
O spese che risultano deducibili nell’esercizio in cui avviene il pagamento.
L’art. 1, comma 66, Legge n. 190/2014 prevede che:
“I componenti positivi e negativi di reddito riferiti ad anni precedenti a quello da cui ha effetto il regime forfeta-
rio, la cui tassazione o deduzione è stata rinviata in conformità alle disposizioni del testo unico di cui al decre-
to del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, che dispongono o consentono il rinvio, partecipano per le
quote residue alla formazione del reddito dell’esercizio precedente a quello di efficacia del predetto regime.
In tal modo, il periodo d’imposta soggetto a tassazione forfetaria non viene “inquinato” da componenti redditua-
li relativi alle annualità precedenti.
I componenti positivi e negativi riferiti ad esercizi precedenti e rinviati in osservanza delle disposizioni del TUIR,
concorrono a formare il reddito, per le quote residue, dell’ultimo esercizio di applicazione del regime ordinario.
In dichiarazione dei redditi, Mod. REDDITI PF 2020, andranno indicati a rigo:
£ RF31, codice 9, tra le altre variazioni in aumento, o a rigo RG10, codice 17 (quote residue dei componenti positivi);
£ RF55, codice 10, tra le altre variazioni in diminuzione, o a rigo RG22, codice 31 (quote residue dei componenti
negativi).
Per il regime forfetario non è prevista la disposizione esistente nel regime dei minimi in base alla quale il valore del-
le rimanenze fiscali dell’ultimo anno di applicazione del regime ordinario, riduce l’ammontare dei ricavi durante il re-
gime agevolato.
Versamento dell’acconto, anche in caso di passaggi di regime
VERSAMENTO DELL’ACCONTO, ANCHE IN

REGIME FORFETARIO
CASO DI PASSAGGI DI REGIME
Ai sensi dell’articolo 1, comma 64, Legge n. 190/2014, il reddito di lavoro autonomo/impresa è assoggettato ad un’im-
posta sostitutiva dell’IRPEF e delle relative addizionali in misura pari al 15% (5% per i forfetari start-up).
Per i soggetti in regime forfetario l’imposta sostitutiva viene liquidata (anche in acconto) con le stesse modalità e
termini previsti per i soggetti IRPEF.
Pertanto l’eventuale obbligo di versamento dell’acconto si determina nel seguente modo:
O acconto non dovuto: qualora l’imposta dovuta (rigo Differenza) sia pari o inferiore ad € 51,65;
O acconto in unica soluzione, qualora l’imposta dovuta (rigo Differenza) sia superiore ad € 51,65 ma non ad € 257,51.
In tal caso l’acconto è dovuto nella misura del 100%, da versare entro il 30 novembre;
O acconto in due rate, qualora l’imposta dovuta (rigo Differenza) sia superiore a € 257,51.
In questo caso è necessario fare una distinzione, in quanto le percentuali per il primo e secondo acconto possono
essere diversificate. Infatti, così come precisato anche nelle specifiche tecniche relative al MODELLO REDDITI PF
2020, se il codice di attività (o uno dei codici attività) indicato nei righi da LM22 a LM27, colonna 1, è presente nell’e-
lenco degli ISA approvati per il periodo di imposta 2019 (fermo restando che i forfetari sono esclusi dall’applica-
zione degli ISA) l’acconto in due rate sarà pari al:
¾ 50% entro il 30 giugno (30 luglio con maggiorazione dello 0,40%);
determinatoTalele percentuale,
N O V I TÀ : infatti, è stata modificata dal D.L. n. 124/2019, art. 58, comma 1, il quale ha ri-
modalità di versamento degli acconti di IRPEF/IRES e IRAP a favore dei soggetti di cui
all’art. 12-quinquies, commi 3 e 4, D.L. n. 34/2019, prevedendo 2 rate di pari importo, ossia del 50% cia-
scuna (in luogo del 40% e 60% previsti in precedenza).
Al contrario, qualora il codice di attività (o uno dei codici attività) non sia presente nell’elenco degli ISA approvati
per il periodo di imposta 2019, l’acconto in due rate sarà pari al:
¾ 40% entro il 30 giugno (30 luglio con maggiorazione dello 0,40%);
La nuova modalità di determinazione dell’acconto riguarda i contribuenti che esercitano un’attività per la quale è
stato approvato il relativo ISA, con ricavi/compensi non superiori ad € 5.164.569.
Rientrano tra i soggetti in esame anche i contribuenti che:
O applicano il regime dei minimi/forfetario;
O determinano il reddito con altre tipologie di criteri forfetari;
O ricadono in altre cause di esclusione dall’applicazione degli ISA.
Il pagamento degli acconti dell’imposta sostitutiva per i contribuenti forfetari va effettuato con gli specifici codi-
ci tributo istituiti con Risoluzione 11 giugno 2015, n. 59.
Il saldo ed il primo acconto sono, analogamente alle altre imposte, rateizzabili.
Quanto fin qui analizzato si verifica a regime.
Si analizzano inoltre le casistiche di versamento dell’acconto:

O in costanza di regime;
REGIME FORFETARIO
O da parte di soggetti che nel 2020 sono in regime forfetario ma che provengono dal regime ordinario, oppure
da quello dei minimi;
O da parte di soggetti che nel 2020 sono approdati al regime ordinario in quanto fuoriusciti dal regime forfetario.
VERSAMENTO DEGLI ACCONTI

Si ripercorrono in breve le modalità di versamento dell’acconto per i vari regimi ed i relativi i codici tributo.
La misura dell’acconto IRPEF e delle imposte sostitutive in esame è complessivamente pari al 100%.
ACCONTO IRPEF
Come noto il calcolo dell’IRPEF lorda avviene applicando al reddito imponibile le aliquote progressive disposte
per i diversi scaglioni di reddito.
Gli acconti IRPEF sono dovuti nelle modalità sopra descritte con i seguenti codici tributo:
O “4033” per la prima rata di acconto;
O “4034” per la seconda o unica rata di acconto;
O “4001” per il saldo.
ACCONTO CONTRIBUENTI MINIMI

L’imposta sostitutiva per i contribuenti minimi è pari al 5%.
I codici tributo per il versamento dell’imposta sostitutiva dei contribuenti minimi, sono quelli istituiti con Risolu-
zione 25 maggio 2012, n. 52:
ACCONTO CONTRIBUENTI FORFETARI

Per i soggetti in regime forfetario l’imposta sostitutiva (15% o 5%) viene liquidata, anche in acconto, con le stesse
modalità e termini previsti per i soggetti IRPEF.
Il pagamento degli acconti dell’imposta sostitutiva per i contribuenti forfetari va effettuato con i seguenti codici
tributo, istituiti con Risoluzione 11 giugno 2015, n. 59:
MODALITÀ DI DETERMINAZIONE DELL’ACCONTO

Come avviene ordinariamente, il contribuente può determinare l’acconto:
1. in base all’imposta dovuta per i redditi 2019 (c.d. calcolo con metodo storico);
2. in base all’imposta stimata che il contribuente ipotizza di dover versare in relazione al reddito previsto per
l’anno 2020 (c.d. metodo previsionale).
R METODO STORICO
In tutti i casi di passaggio da un regime all’altro, cambia anche l’imposta cui il contribuente è soggetto.
REGIME FORFETARIO
In particolare, i soggetti che nel 2020 aderiscono ad un regime diverso da quello in cui erano nel 2019, si trovano nella
condizione in cui l’imposta cui erano soggetti nel 2019 non trova base imponibile nel 2020, dato che nel 2019 era-
no soggetti ad un’imposta diversa.
Di conseguenza, seguendo il metodo storico i contribuenti dovrebbero versare l’acconto relativo ad un’imposta
che non applicano più.
Ad esempio, un soggetto che nel 2019 era in regime ordinario e nel 2020 accede a quello forfetario, osservando la
disciplina generale degli acconti, nel 2020 il contribuente si trova soggetto all’imposta sostitutiva relativa al regime
forfetario, e quindi dovrebbe versare l’acconto per tale imposta, ma non trova nel 2020 base imponibile per l’indivi-
duazione dell’acconto.
L’alternativa sarebbe quella di versare l’acconto d’imposta relativo all’IRPEF, e scomputare successivamente tale
importo dall’imposta sostitutiva dovuta o comunque nel quadro RN del Mod. REDDITI (anche in assenza di
IRPEF).
La presenza di righi nel Mod. REDDITI nei quali i soggetti fuoriusciti da un regime possono riportare e scomputa-
re le imposte sostitutive dall’IRPEF e viceversa, fa ritenere che tutti i soggetti che transitano da un regime all’altro,
possano versare l’acconto dell’imposta relativa al regime precedente, che sarà scomputato dall’imposta relativa
al nuovo regime.
R METODO PREVISIONALE
In caso di determinazione dell’acconto con metodo previsionale, se il calcolo risultasse errato, anche per motivi indi-
pendenti dalla volontà del contribuente, si applicheranno le sanzioni per insufficiente versamento d’acconto (30%
della somma non versata, fatta salva la possibilità del ricorso all’istituto del ravvedimento operoso.
Con riferimento agli acconti occorre inoltre evidenziare quanto segue:

O il regime forfetario non prevede l’assoggettamento ad IRAP e quindi i soggetti in esame non sono tenuti al ver-
samento del relativo acconto;
O per i contribuenti soggetti ad imposta sostitutiva va sempre verificata la necessità di versare l’acconto IRPEF
2020 qualora dal Mod. REDDITI 2020 risulti, oltre all’imposta sostitutiva, anche un’IRPEF dovuta (derivante dal
possesso di altri redditi di natura diversa rispetto a quelli conseguiti in regime forfetario, ordinariamente assog-
gettati a tassazione).
ACCONTI 2020 PER SOGGETTI FORFETARI PROVENIENTI DA ALTRI REGIMI

Come anticipato, i contribuenti che nel 2020 accedono al regime forfetario possono provenire dal regime:
O ordinario;
O dei minimi (art. 27, comma 1 e 2, DL n. 98/2011).
FORFETARI PROVENIENTI DAL REGIME ORDINARIO

Il contribuente che proviene dal regime ordinario, transitando ad un regime con imposta sostitutiva, può valutare
l’ipotesi di una determinazione dell’acconto IRPEF in via previsionale, non considerando il reddito d’impresa/la-
voro autonomo.
8 AT T E N Z I O N E : Tuttavia si deve prestare attenzione anche al fatto che gli altri redditi posseduti dal con-
tribuente potrebbero aumentare da un anno all’altro.
Non è obbligatorio versare gli acconti dell’imposta sostitutiva del 15%.
FORFETARI PROVENIENTI DAL REGIME DEI MINIMI
REGIME FORFETARIO
I soggetti che provengono dal regime dei minimi, nel 2019 erano soggetti ad imposta sostitutiva del 5%.
Il passaggio di regime comporta un aumento dell’imposta, quindi, dal 5 al 15%; tuttavia si tratta di imposte sostitu-
tive differenti.
Il contribuente che versa l’acconto dell’imposta relativa ai contribuenti minimi, con i rispettivi codici tributo, in RED-
DITI 2020 potrà scomputare l’importo dalla nuova imposta sostitutiva.
Se nel 2019 Acconto IRPEF

regime ordinario (eventuale calcolo previsionale)
Forfetari
nel 2020
Se nel 2019 Acconto imposta sostitutiva minimi e
regime dei minimi successivo scomputo
ACCONTI IN CASO DI FUORIUSCITA DAL REGIME FORFETARIO

I contribuenti che nel 2019 adottano il regime forfetario possono fuoriuscire nel 2020, per opzione o per perdita dei
requisiti e delle condizioni di mantenimento del regime, transitando in regime ordinario.
In tal caso:
O il reddito 2019 va determinato in via forfetaria è assoggettato ad imposta sostitutiva;
O il reddito 2020 va determinato nei modi ordinari ed assoggettato ad IRPEF.
Nel 2020 il contribuente si trova soggetto all’IRPEF, e quindi dovrebbe versare l’acconto per tale imposta, ma non tro-
va nel 2019 base imponibile per l’individuazione dell’acconto.
Tuttavia, come è possibile il riporto degli acconti d’imposta per i soggetti provenienti dai minimi, anche coloro che
fuoriescono dal regime forfetario possano versare l’acconto dell’imposta sostitutiva (ancorché per lo stesso perio-
do siano soggetti all’IRPEF) che successivamente verrà fatta “confluire” nell’IRPEF, riportando l’importo versato
nel rigo RN38, col. 4, Mod. REDDITI 2019.
L’uscita dal regime forfetario: riflessi IVA e reddituali
L’USCITA DAL REGIME FORFETARIO:

REGIME FORFETARIO
RIFLESSI IVA E REDDITUALI
I soggetti in regime forfetario nel 2019 possono fuoriuscirne nel 2020 nelle seguenti ipotesi:
O nel 2019 non hanno rispettato i requisiti previsti dal comma 54, ovvero:
¾ superamento del limite previsto per ricavi/compensi;

 N O V I TÀ : spese per il personale e per il lavoro accessorio per un importo complessivo superiore
ad € 20.000 lordi annui;
O nel 2019 si è verificata la “nuova” causa di esclusione introdotta dalla Legge di Bilancio 2020:

 N O V I TÀ : reddito di lavoro dipendente e reddito assimilato eccedente l’importo di € 30.000;
O nel 2020 si verifichi una delle fattispecie di esclusione:

¾ adozione di regimi speciali IVA;
¾ non residenza;
¾ attività in via esclusiva o prevalente cessioni di immobili e di mezzi di trasporto nuovi;
¾ partecipazione a società di persone, associazioni o a imprese familiari di cui all’articolo 5, TUIR, o che control-
lano direttamente o indirettamente srl o associazioni in partecipazione, con attività economiche direttamente
o indirettamente riconducibili a quelle svolte dagli esercenti attività d’impresa, arti o professioni;
¾ attività esercitata prevalentemente nei confronti di datori di lavoro con i quali sono in corso rapporti di lavo-
ro attualmente o nei due anni precedenti, o nei confronti di soggetti direttamente o indirettamente ricondu-
cibili ad essi;
O per opzione.
8 AT T E N Z I O N E : Tutti i soggetti che fuoriescono dal regime, sono tenuti a:

applicare l’IVA nei modi ordinari;
determinare il reddito con le regole previste dall’articolo 66, TUIR, se impresa o dall’articolo 54, TUIR,
se lavoratore autonomo.
Ai fini contabili, i soggetti in esame potranno tenere la contabilità semplificata o anche la contabilità ordinaria per
opzione.
La gestione del passaggio dal regime forfetario al regime ordinario comporta le seguenti problematiche:
O con riferimento all’emissione delle fatture si verifica infatti il passaggio da un regime di esclusione dall’IVA
ad un regime IVA ordinario (IVA a debito meno IVA a credito);
O ai fini IVA, in maniera simmetrica rispetto all’ingresso nel regime agevolato, va effettuata la rettifica della de-
trazione IVA connessa al mutamento del regime di detrazione (da IVA indetraibile a IVA detraibile);
O ai fini reddituali:
¾
8 AT T E N Z I O N E : È necessario tener conto del fatto che le imprese in contabilità semplificata de-
terminano il reddito in base al principio di cassa in luogo di quello per competenza.
Di conseguenza, non è in genere necessario gestire gli eventuali salti o duplicazioni d’imposta connessi al
passaggio dell’imprenditore da un regime di determinazione del reddito con il criterio di cassa a un regime
in cui si utilizza il criterio di competenza.
La problematica va invece considerata nel caso di passaggio dell’imprenditore dal regime forfetario a quel-
lo di contabilità ordinaria (ipotesi piuttosto rara), e coinvolge anche il magazzino esistente al 31 dicembre
REGIME FORFETARIO
dell’anno d’imposta precedente alla fuoriuscita (ad esempio, 31 dicembre 2019 per la fuoriuscita a partire dal
1° gennaio 2020);
¾ va analizzato il trattamento dei beni strumentali acquistati durante il regime forfetario o anteriormente
all’ingresso nello stesso.
Quanto sopra è disciplinato nell’ambito delle vigenti disposizioni del regime forfetario dall’art. 1, comma 72, Leg-
ge n. 190/2014.
L’uscita dal regime dei minimi è stata oggetto di una serie di chiarimenti da parte dell’Agenzia delle Entrate, che in
parte possono essere estesi al caso della fuoriuscita dal regime forfetario. Di seguito si analizza la disciplina.
Rettifica
(art. 19-bis 2, D.P.R. n. 633/72)
detrazione IVA
Passaggio dal
Ricavi da criterio di cassa a
regime forfetario (art. 1, comma 72, L. 190/2014)
criterio di competenza(*)
al regime ordinario
Deduzione costo beni

strumentali
(*) Tale aspetto riguarda i soggetti esercenti attività d’impresa
8 AT T E N Z I O N E : Non essendo i contribuenti forfetari soggetti a ritenuta, la fuoriuscita comporterà che i

proventi soggetti a ritenuta incassati dal 1° gennaio 2020 saranno assoggettati a ritenuta di acconto, com-
presi quelli fatturati prima di tale data.
Non è in nessun caso possibile il passaggio da regime forfetario a regime dei minimi.
EMISSIONE DELLE FATTURE A SEGUITO DI USCITA DAL REGIME FORFETARIO

I soggetti che escono dal regime forfetario, adottano il regime ordinario di determinazione dell’IVA e del reddito
(contabilità semplificata/ordinaria): si verifica il passaggio da un regime di esclusione dall’IVA (regime forfetario) ad
un regime IVA ordinario (IVA a debito-IVA a credito).
8 AT T E N Z I O N E : Tali soggetti hanno pertanto l’obbligo di emettere la fattura con le ordinarie regole; in
particolare, ad esempio, sono tenuti:
per le operazioni con IVA “normale”, ad addebitare in fattura l’IVA secondo l’aliquota propria dei
beni o dei servizi prestati;
per le operazioni in regime di reverse-charge, pur non addebitando l’IVA, ad indicare in fattura che
l’IVA è dovuta dall’acquirente/committente - “inversione contabile”;
per le cessioni a soggetti passivi UE indicare che si tratta di operazioni non imponibili ex art. 41, DL
n. 331/1993 - “operazione non imponibile”.
Inoltre, come noto, i contribuenti fuoriusciti sono soggetti ad obbligo di emissione e trasmissione in moda-
lità elettronica delle citate fatture.
E S E M P I O - Imprenditore individuale
REGIME FORFETARIO
Il sig. Verdi, titolare della ditta individuale “Pitture e decori”, ha adottato nel 2019 il regime forfetario.
Dal 2020, non avendo più i requisiti per rimanere nel regime forfetario, adotta il regime di contabilità semplificata.
Nel mese di gennaio 2020 emette la seguente fattura (obbligatoriamente in formato elettronico):
Identificativo fiscale ai fini IVA: IT00123456789 Identificativo fiscale ai fini IVA IT00987654321
Codice fiscale: VRDMRC65R31C794U Codice fiscale: RSSMRA66H10L483X
Denominazione: PITTURE E DECORI DI VERDI MARCO Denominazione: ROSSI MARIO
Indirizzo: VIA Rossini 15/1 Comune: Roma Provincia: RM
Comune: VENEZIA Provincia: VE Cap: 00100 Nazione: IT
TD1 (fattura) 1 15/01/2020 BFECU56
Tinteggiatura locali 1500 22% 330
22 330 1500
EUR 1830
MP05 Bonifico IT55H02008101103231321323 1830
E S E M P I O - Lavoratore autonomo
REGIME FORFETARIO
Il geometra Bianchi nel 2019 ha adottato il regime forfetario. Dal 2020 fuoriesce non avendo più i requisiti per rima-
nere nel regime agevolato, e adotta, quindi, la contabilità semplificata.
Nel mese di gennaio 2020, emette la seguente fattura (obbligatoriamente in formato elettronico):
Identificativo fiscale ai fini IVA: IT00123456789 Identificativo fiscale ai fini IVA IT00987654321
Codice fiscale: BNCPLA70P19L736X Codice fiscale: RSSMRA66H10L483X
Denominazione: BIANCHI PAOLO Denominazione: ROSSI MARIO
Indirizzo: VIA Pini 6 Comune: Roma Provincia: RM
Comune: PESCARA Provincia: PE Cap: 00100 Nazione: IT
Telefono: 085154811
TD1 (fattura) 1 15/01/2020 BFECU56
Perizia valutazione magazzino 2000 22% 440
Contributo previdenziale integrativo 5% 100 22% 22
22 462 2100
Totale
2562
Ritenuta d’acconto 400
EUR 2162
MP05 Bonifico IT55H02008101103231321323 2162
FATTURE EMESSE NELL’ULTIMO ANNO DI APPLICAZIONE DEL REGIME E NON INCASSATE

REGIME FORFETARIO
I contribuenti forfetari che fuoriescono dal regime dal 1° gennaio 2020 e che entro il 31 dicembre 2019 non hanno
incassato le fatture emesse senza applicazione dell’IVA non devono porre in essere alcun adempimento e pertan-
to non devono integrare le fatture già emesse che saranno incassate nel 2020.
Con riferimento al regime dei minimi, infatti, la Circolare 30 maggio 2012, n. 17, ha confermato tale orientamento,
indicando che le fatture emesse senza applicazione dell’IVA da parte di un minimo e incassate nell’anno di fuoriu-
scita dal regime (per scelta o per obbligo) non devono essere integrate con l’IVA. Ciò in considerazione del fatto che
l’art. 6, comma 4, D.P.R. n. 633/1972, in deroga all’art. 3, dispone che l’operazione si considera comunque effettuata
al momento dell’emissione della fattura.
I committenti devono operare l’eventuale ritenuta d’acconto, per le fatture pagate nel 2020, ancorché emesse nel 2019.
Sul punto si evidenzia che il contribuente non più forfetario dovrà comunicare al proprio committente la necessità
di applicare la ritenuta rettificando quindi la dicitura contenuta nella fattura emessa nel 2019.
RETTIFICA DELLA DETRAZIONE IVA (A FAVORE)

I soggetti che fuoriescono dal regime forfetario a decorrere dal 2020, adottando il regime ordinario, possono, ai sen-
si dell’articolo 19-bis2, comma 3, D.P.R. n. 633/1972 (in considerazione del mutato regime di detrazione dell’IVA a cre-
dito) effettuare la rettifica della detrazione con riferimento a tutti i beni e servizi non ancora ceduti o non ancora
utilizzati, esistenti al 31 dicembre dell’ultimo anno di imposta di permanenza nel regime.
Infatti, l’IVA non detratta durante il regime agevolato, a seguito del passaggio al regime IVA ordinario, diviene ora
detraibile.
8 AT T E N Z I O N E : Pertanto, il comma 61, art. 1, Legge n. 190/2014, dispone che così come nel momento
dell’ingresso nel regime agevolato è richiesto il versamento della rettifica della detrazione, la fuoriuscita
dal regime agevolato comporta la rettifica a credito dell’IVA non detratta in relazione ai beni non anco-
ra ceduti o utilizzati al 31 dicembre 2019.
L’Agenzia delle Entrate, infatti, nella Circolare 21 dicembre 2007, n. 73, con riferimento alla rettifica della detrazio-
ne IVA relativa all’ingresso/uscita dal regime dei minimi, dopo aver specificato che:
O l’applicazione del regime agevolato comporta la rettifica dell’IVA detratta negli anni in cui si è applicato il regi-
me ordinario;
O l’IVA relativa a beni e servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati deve essere rettificata in un’unica soluzio-
ne, senza attendere il materiale impiego degli stessi,
ha ulteriormente precisato che:
“Analoga rettifica va effettuata quando il contribuente transita, per legge o opzione, nel regime ordinario dell’Iva.“
Alla rettifica a favore risultano applicabili le medesime disposizioni previste al momento dell’ingresso nel regi-
me forfetario. Pertanto, per i beni ammortizzabili, compresi i beni immateriali, la rettifica:
£ va eseguita se non sono trascorsi i 4 anni successivi a quello della loro entrata in funzione ovvero 10 anni dal-
la data di acquisto o ultimazione relativamente agli immobili;
£ non si effettua per i beni di costo unitario non superiore a € 516,46 o per i beni il cui coefficiente d’ammorta-
mento è superiore al 25%.
Se beni entrati in funzione da meno di 5 anni

SÌ
(10 per gli immobili)
Rettifica a favore
§ beni di costo < € 516,46
NO
§ beni con coefficiente ammortamento > 25%
Di conseguenza, la rettifica interessa in particolare:

O le rimanenze di magazzino risultanti al 31 dicembre dell’ultimo anno di permanenza nel regime;
REGIME FORFETARIO
O i servizi non utilizzati al 31 dicembre, quali ad esempio i canoni di leasing fatturati nel 2019 riferiti al 2020;
O i beni mobili (ad esempio, attrezzature, personal computer, mobili e arredi, autovetture, ecc.) per i quali al 31 di-
cembre non è ancora scaduto il c.d. “periodo di tutela fiscale” (quinquennio).
Si tratta quindi, per la rettifica che interessa i soggetti in regime ordinario dal 2020, dei beni acquistati dal 2016
in poi; infatti, per i beni acquistati fino al 2015 è già trascorso il quinquennio;
Anno di acquisto bene mobile
Fino al 2015 2016 2017 2018 2019
NO rettifica SÌ rettifica
O gli immobili (ad esempio, capannone, ufficio, ecc.) per i quali al 31 dicembre non è ancora scaduto il citato “pe-
riodo di tutela fiscale” (decennio).
Si tratta quindi degli immobili acquistati o ultimati dal 2011 in poi; infatti per i beni acquistati fino al 2010 è
già trascorso il decennio.
Anno di acquisto/ultimazione immobile
Fino al 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019
8 AT T E N Z I O N E : Va evidenziato che l’anno di acquisto del bene va valutato a prescindere dal fatto che
per i beni acquistati prima dell’ingresso nel regime forfetario sia stata effettuata la rettifica della de-
trazione a favore dell’Erario.
È pertanto possibile, con riferimento ad un bene ammortizzabile acquistato prima dell’ingresso nel re-
gime forfetario, che sia stata già effettuata la rettifica a sfavore del contribuente e che ora venga operata la
rettifica (pari a 1/5) dell’IVA a credito nel passaggio al regime ordinario dal 2020.
Come desumibile dalla C.M. 24 dicembre 1997, n. 328/E, e come richiamato dalla Circolare Agenzia delle Entrate 30
maggio 2012, n. 17, per consentire il controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria, è necessario predisporre
un’apposita documentazione nella quale indicare distintamente, per categorie omogenee, la quantità e i valori
dei beni facenti parte del patrimonio aziendale.
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda che la rettifica della detrazione a causa della fuoriuscita dal regime forfetario ri-
guarda anche beni acquistati prima del 2015, primo anno di esistenza del regime forfetario, posto che pri-
ma del 2015 il contribuente poteva aver applicato il regime dei minimi.

Per il calcolo dell’ammontare dell’IVA da “recuperare” va considerato che relativamente:
O alle rimanenze e ai servizi non ancora utilizzati, va rettificato l’intero ammontare dell’IVA a credito non de-
tratta all’atto dell’acquisto;
O ai beni mobili strumentali acquistati dal 2016 in poi, la rettifica va effettuata con riferimento a tanti quinti
dell’imposta quanti sono gli anni mancanti al compimento del quinquennio.
Anno di acquisto 2016 2017 2018 2019
8 AT T E N Z I O N E : In presenza di autovetture l’ammontare detraibile in sede di rettifica riguarderà solo

la quota astrattamente detraibile applicando il regime ordinario e quindi per la quantificazione dell’I-
REGIME FORFETARIO
VA da “recuperare” va generalmente assunto il 40% dell’IVA a credito;
O agli immobili acquistati o ultimati dal 2011, la rettifica va effettuata con riferimento a tanti decimi dell’impo-
sta quanti sono gli anni mancanti al compimento del decennio.
Anno di acquisto/ultimazione 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019
MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELLA RETTIFICA

Il momento in cui effettuare il recupero dell’IVA a credito a seguito della rettifica è stabilito dall’articolo 1, comma
61, Legge n. 190/2014, ai sensi del quale:
“61. Il passaggio dalle regole ordinarie di applicazione dell’imposta sul valore aggiunto al regime forfetario comporta la
rettifica della detrazione di cui all’articolo 19-bis2 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633,
da operarsi nella dichiarazione dell’ultimo anno di applicazione delle regole ordinarie. In caso di passaggio, anche per
opzione, dal regime forfetario alle regole ordinarie è operata un’analoga rettifica della detrazione nella dichiarazione del
primo anno di applicazione delle regole ordinarie.”.
Pertanto il recupero dell’IVA a credito avviene in corrispondenza del versamento del saldo annuale IVA relativo al
2020 (primo anno di applicazione del regime ordinario).
8 AT T E N Z I O N E : Con Circolare 30 maggio 2012, n. 17, l’Agenzia delle Entrate ha confermato che il contri-
buente può recuperare l’eventuale IVA a credito, emergente dalla rettifica, senza attendere la presentazio-
ne della dichiarazione annuale IVA, nell’ambito della prima liquidazione IVA periodica effettuata nel pri-
mo anno di applicazione del regime ordinario.
Passaggio da regime forfetario Recupero IVA a credito in sede

a ordinario di saldo annuale IVA
ESEMPIO
Il sig. Anselmo Rossi è fuoriuscito dal regime forfetario dal 2020.
Si ipotizza che:
£ la rettifica a favore connessa alla fuoriuscita dal 2020 dal regime (IVA a credito) sia pari a € 1.600;
£ che l’IVA a debito sulle vendite del I trimestre 2020 sia pari a € 1.500;
£ che l’IVA a credito sugli acquisti del I trimestre 2020 sia pari a € 1.000.
La liquidazione IVA del I trimestre 2020 è così calcolata:

IVA A DEBITO € 1.500
IVA A CREDITO € 1.000
RETTIFICA DETRAZ. - € 1.600
TOT. IVA A CREDITO € 1.100
L’ammontare della rettifica “netta” (€ 1.600) confluirà nel Mod. IVA relativo al 2020 nella sezione “IVA ammessa in
detrazione”.
Per quanto riguarda la compilazione del quadro VP della comunicazione liquidazioni periodiche, si ritiene che
l’ammontare della rettifica vada indicato (in mancanza di un rigo specifico) a rigo VP5 “IVA detratta” unitamente
REGIME FORFETARIO
all’IVA detraibile del periodo.
CODICE FISCALE
QUADRO VP
Liquidazioni periodiche IVA
COMUNICAZIONE LIQUIDAZIONI Mod. N.
PERIODICHE IVA
PERIODO DI RIFERIMENTO
1 2 3 4 5
VP1 Mese Trimestre (*) 1 Subforniture Eventi eccezionali Operazioni straordinarie
LIQUIDAZIONE
DELL’IMPOSTA VP2 Totale operazioni attive (al netto dell’IVA) 6.818 , 2 0
VP3 Totale operazioni passive (al netto dell’IVA) 5.000 , 0 0

DEBITI CREDITI
VP4 IVA esigibile 1.500 , 0 0
VP5 IVA detratta 1.000 + 1.600 2.600 , 0 0
VP6 IVA dovuta 1

, o a credito
2
1.100 , 0 0
VP7 Debito periodo precedente non superiore 25,82 euro ,
VP8 Credito periodo precedente ,
VP9 Credito anno precedente ,
VP10 Versamenti auto UE ,
VP11 Crediti d’imposta ,
VP12 Interessi dovuti per liquidazioni trimestrali ,
1 2
VP13 Acconto dovuto Metodo ,
1 2
VP14 IVA da versare , o a credito 1.100 , 0 0
(*) ATTENZIONE: I contribuenti che hanno optato per la liquidazione trimestrale ai sensi dell’art. 7 del D.P.R. n. 542/99 devono indicare “5” per il quarto trimestre
RIFLESSI AI FINI REDDITUALI

In caso di passaggio dal regime dei minimi al regime ordinario, la rettifica dell’IVA a credito in favore del contri-
buente determinava una sopravvenienza rilevante ai fini delle imposte dirette, così come specificato dall’Agenzia
delle Entrate nella Circolare 26 febbraio 2008, n. 13. Lo stesso può valere per il passaggio da regime forfetario a re-
gime ordinario.
Passaggio da regime Sopravvenienza rilevante

forfetario a ordinario ai fini imposte dirette
Rettifica IVA
“a favore”
ESEMPIO
REGIME FORFETARIO
Il sig. Ruggero Bianchi, esercente l’attività di commercio al minuto, in regime dei minimi dal 2013, è transitato dal
2018 al regime forfetario.
Dal 2020 esce dal regime a causa del venir meno dei requisiti per rimanere nel forfetario ed accede al regime ordinario.
Al 31 dicembre 2019 presenta la seguente situazione:
Bene Data acquisto Rettifica
Fatture di acquisto:
Rimanenze X n. 22/2019  € 2.000 + IVA 22% (€ 440) non detratta € 660 (€ 440 + € 220)
X n. 24/2019  € 1.000 + IVA 22% (€ 220) non detratta
Arredamento acquistato nel 2014 per € 5.000 + IVA 22% (€ 1.100) NO rettifica (già decorsi 5 anni)
Beni PC acquistato nel 2016 per € 1.500 + IVA 22% (€ 330) non detratta € 66 (€ 330 x 1/5)
strumentali
Autovettura acquistata nel 2019 per € 20.000 + IVA 22% (€ 4.400)
€ 1.408 (€ 4.400 x 40% x 4/5)
non detratta

IVA da recuperare € 2.134 (€ 660 + € 66 + € 1.408)
L’ammontare pari a € 2.134 è computato in detrazione nel Mod. IVA 2021 relativo al 2020. Tale importo si ritiene rile-
vante nella determinazione del reddito 2020.
ELIMINAZIONE DEI FENOMENI DI SALTI O DUPLICAZIONI D’IMPOSTA

In considerazione del diverso criterio di imputazione dei costi e dei ricavi si pone il problema di evitare, nel pas-
saggio di regime, i c.d. “fenomeni di salti o duplicazioni d’imposta”.
Si noti infatti che in caso di passaggio di regime il rischio è quello di sottoporre il medesimo componente redditua-
le a doppia imposizione; inoltre, si passa da un anno in cui i costi sono forfettizzati ad un altro in cui il singolo com-
ponente reddituale viene dedotto analiticamente dal reddito.
L’art. 1, comma 72, Legge n. 190/2014, al riguardo dispone che:
“Nel caso di passaggio da un periodo di imposta soggetto al regime forfetario a un periodo di imposta
soggetto a regime ordinario, al fine di evitare salti o duplicazioni di imposizione, i ricavi e i compensi che, in
base alle regole del regime forfetario, hanno già concorso a formare il reddito non assumono rilevanza nella
determinazione del reddito degli anni successivi ancorché di competenza di tali periodi; viceversa i ricavi
e i compensi che, ancorché di competenza del periodo in cui il reddito è stato determinato in base alle regole del regime
forfetario, non hanno concorso a formare il reddito imponibile del periodo, assumono rilevanza nei periodi di imposta
successivi nel corso dei quali si verificano i presupposti previsti dal regime forfetario…”.
RICAVI/COMPENSI
Poiché ora le imprese in contabilità semplificata determinano il reddito in base al principio di cassa, la problema-
tica connessa al passaggio da un regime per cassa ad uno per competenza riguarda solo il caso in cui il contribuen-
te fuoriuscito abbia adottato la contabilità ordinaria.
In tal caso, la regola prevede che nel passaggio dal regime forfetario ad un regime per competenza si applica la
regola di imputazione prevista per il regime precedente, ossia il principio di cassa.
Se il ricavo o il compenso percepito concorrono a formare il reddito del 2019, il componente così imputato nell’ultimo pe-
riodo non concorrerà più alla formazione del reddito dei periodi successivi, ancorché di competenza di tali periodi.
SPESE
Il comma 72, terzo periodo, così dispone:
REGIME FORFETARIO
“Nel caso di passaggio da un periodo di imposta soggetto al regime forfetario a un periodo di imposta soggetto ad un
diverso regime, le spese sostenute nel periodo di applicazione del regime forfetario non assumono rilevan-
za nella determinazione del reddito degli anni successivi”.
8 AT T E N Z I O N E : In caso di passaggio dal regime agevolato a quello ordinario, si passa da un regime di de-
terminazione forfetaria dei costi ad uno in cui i costi/spese sono conteggiati in via analitica.
Di conseguenza, per evitare salti o duplicazioni, i costi/le spese sostenuti nel periodo di applicazione del regime for-
fetario non assumono rilevanza nemmeno nella determinazione del reddito degli anni successivi.
ESEMPIO
Il sig. Sigfrido Bianchi esercente un’attività d’impresa in forma individuale fuoriesce dal regime forfetario dal 2020
ed adotta la contabilità semplificata.
In data 1° luglio 2019 ha pagato il premio di € 1.000 a titolo di assicurazione contro furto e incendio per il periodo
1.7.2019 – 30.6.2020.
La spesa sostenuta si considera relativa all’anno di applicazione del regime forfetario, benché non sia stata dedotta,
data la forfetizzazione delle spese sostenute.
La quota relativa al periodo 1.1.2020 – 30.6.2020 non concorre alla determinazione del reddito 2020 ancorché di com-
petenza di tale periodo, mentre vi concorrerà il premio relativo al periodo 1.7.2020 – 30.6.2021 in quanto pagato il 1°
luglio 2020 (regime di cassa).
BENI STRUMENTALI ACQUISTATI PRIMA DELLA FUORIUSCITA DAL REGIME FORFETARIO

In relazione ai beni strumentali posseduti al momento dell’uscita dal regime forfetario va distinto che si tratti di
beni acquistati:
O prima dell’ingresso nel forfetario;
O durante il regime forfetario.
BENI ACQUISTATI PRIMA DELL’INGRESSO NEL REGIME FORFETARIO

Con riferimento ai beni strumentali già posseduti al momento dell’ingresso nel regime forfetario è stata applica-
ta la regola secondo la quale a partire dal momento di adozione del regime non risultano più deducibili le quote
di ammortamento.
8 AT T E N Z I O N E : Qualora tali beni siano presenti al momento dell’uscita dal regime si ritiene che non sarà
possibile “riprendere” il processo d’ammortamento.
Il comma 72 afferma infatti che:
“Nel caso di cessione successivamente all’uscita dal regime forfetario di beni strumentali acquisiti in
esercizi precedenti a quello da cui decorre il regime forfetario, ai fini del calcolo dell’eventuale plusvalenza o
minusvalenza determinata, rispettivamente, ai sensi degli articoli 86 e 101 del TUIR si assume come costo non ammor-
tizzato quello risultante alla fine dell’esercizio precedente a quello dal quale decorre il regime.”
Beni strumentali acquistati

Quote di ammortamento non più deducibili
prima di accedere
REGIME FORFETARIO
dopo accesso al regime agevolato

al regime forfetario
Nemmeno dopo l’uscita dal regime agevolato
Ciò conferma indirettamente che non sono deducibili ulteriori quote d’ammortamento dopo l’uscita dal regime
forfetario.
ESEMPIO
Un’impresa individuale in contabilità semplificata ha aderito al regime forfetario nel 2017, da cui fuoriesce a parti-
re dal 2020.
Nel momento dell’ingresso in regime forfetario, l’impresa presentava la seguente situazione:
O bene strumentale acquistato nel 2015 € 2.000 (+ IVA)
O coefficiente di ammortamento 20%
O fondo ammortamento al 31.12.2016 € 600 (€ 200 +€ 400)
Dal 2017, in relazione a tale bene non è stato possibile più dedurre le relative quote di ammortamento.
Uscendo dal regime agevolato dal 2020, l’impresa a partire da tale anno non potrà “riprendere” la deduzione delle
“residue” quote di ammortamento.
BENI ACQUISTATI DURANTE IL REGIME FORFETARIO

Per i beni acquistati in vigenza del regime forfetario, il costo di tali beni non è stato dedotto, data la determinazio-
ne forfetaria dei costi in tale regime.
8 AT T E N Z I O N E : Dall’anno di fuoriuscita dal regime agevolato (come nell’esempio sopra riportato, uscito
dal 2020 dopo essere stato in regime forfetario fino al 31 dicembre 2019) non sarà comunque possibile de-
durre alcuna somma a titolo di ammortamento.
Questo si deduce dalla formulazione del comma 72 in base al quale “le spese sostenute nel periodo di applicazione del re-
gime forfetario non assumono rilevanza nella determinazione del reddito degli anni successivi” comprese quindi
quelle relative al costo dei beni strumentali.
CESSIONE DI BENI STRUMENTALI DOPO L’USCITA DAL REGIME FORFETARIO

Secondo il quarto periodo, comma 72, Legge n. 190/2014:
“Nel caso di cessione successivamente all’uscita dal regime forfetario di beni strumentali acquisiti in
esercizi precedenti a quello da cui decorre il regime forfetario, ai fini del calcolo dell’eventuale plusvalenza o
minusvalenza determinata, rispettivamente, ai sensi degli articoli 86 e 101 del TUIR si assume come costo non am-
mortizzato quello risultante alla fine dell’esercizio precedente a quello dal quale decorre il regime. Se la cessione con-
cerne beni strumentali acquisiti nel corso del regime forfetario si assume come costo non ammortizzabile il prez-
zo d’acquisto.”
In relazione ai beni strumentali posseduti al momento dell’uscita dal regime forfetario vanno distinte le seguenti ipotesi:
O beni acquistati prima dell’ingresso nel regime forfetario;
O beni acquistati durante il regime forfetario.
BENI ACQUISTATI PRIMA DELL’INGRESSO NEL REGIME FORFETARIO

Con riferimento ai beni strumentali già posseduti al momento dell’ingresso nel regime forfetario, nel caso di ces-
REGIME FORFETARIO
sione successivamente all’uscita dal regime forfetario, ai fini del calcolo dell’eventuale plusvalenza o minusva-
lenza, si assume come costo non ammortizzato quello risultante alla fine dell’esercizio precedente a quello dal qua-
le decorre il regime.
ESEMPIO
Al 31 dicembre 2016 un bene presenta la seguente situazione:

Prezzo di acquisto del bene € 10.000
F.do amm.to € 3.000
Valore fiscale € 7.000
Nel 2017 il contribuente adotta il regime forfetario e ne fuoriesce dal 2020.

Nel 2020 non deduce alcuna quota d’ammortamento.
Nel 2021 vende lo stesso bene:
Prezzo di vendita del bene € 6.000
Minusvalenza € 1.000
BENI ACQUISTATI DURANTE IL REGIME FORFETARIO

Per i beni acquistati in vigenza del regime forfetario, la cessione successiva alla fuoriuscita dal regime va effettuata
assumendo come costo non ammortizzabile il prezzo d’acquisto.
Infatti, il costo di tali beni non è stato dedotto a causa del regime che prevede la forfettizzazione dei costi.
ESEMPIO
Un contribuente ha iniziato l’attività nel 2018 in regime forfetario e ne fuoriesce a partire dal 2020.
Nel 2019 (nel periodo quindi in cui era in regime forfetario), acquista un bene strumentale, e lo rivende nel 2020,
dopo la fuoriuscita.
Determinazione della plus/minusvalenza:
Prezzo di acquisto del bene € 10.000
Prezzo di vendita € 6.000
Minusvalenza € 4.000
MASSIMIZZAZIONE DEI BENEFICI PRIMA DI USCIRE DAL REGIME

Poiché la decadenza dal regime agevolato avviene con decorrenza dall’anno successivo, qualora non siano rispettati
i requisiti previsti dal comma 54, il fatto di sapere di essere nell’ultimo anno di applicazione del regime permette al
contribuente di massimizzare, per quanto possibile, i benefici ottenibili dall’applicazione del regime stesso.
8 AT T E N Z I O N E : In pratica, se un soggetto è consapevole di essere nell’ultimo periodo d’imposta di ap-

plicazione del regime, può cercare di ottimizzare la tassazione agevolata e le regole di determinazione
del reddito, anche andando oltre la soglia prevista per l’uscita dal regime a partire dall’anno successivo.
Si ricorda infatti che, rispetto al regime dei contribuenti minimi, non è prevista la fuoriuscita dal regime
immediata in caso di superamento del 50% della soglia di ricavi.
In tale situazione i contribuenti sono quindi portati, ad esempio, ad incrementare gli incassi (anche sotto forma di
acconti, in quanto vale il principio di cassa) al fine di tassare il maggior reddito possibile con l’imposta sostitutiva.
REGIME FORFETARIO
Invece, per quanto riguarda le spese, la situazione va valutata diversamente: infatti, l’impossibilità di dedurre i costi
nel regime forfetario potrebbe rendere più conveniente sostenere le spese successivamente alla fuoriuscita, laddove
possibile, in modo da poterne dedurre il costo.
Inoltre, per quanto riguarda i beni strumentali, nel regime agevolato non solo non è possibile dedurre il costo so-
stenuto, ma una volta fuoriusciti non è più possibile nemmeno dedurre ulteriori quote di ammortamento, dato che
all’interno del regime agevolato la deduzione dei costi viene stimata in via forfetaria, e quindi comunque si consi-
dera “già avvenuta”.
Al contrario, nel regime “ordinario” , come noto, è possibile procedere all’ammortamento in base ai coefficienti mi-
nisteriali, con relativa deduzione del costo sostenuto “spalmata” su più anni.
8 AT T E N Z I O N E : Pertanto, si ritiene non conveniente l’acquisto di un bene strumentale nell’ultimo anno

“da forfetario” in quanto non consente la deduzione di quote d’ammortamento negli anni successivi in
cui il reddito sarà assoggettato a tassazione ordinaria.
Massimizzazione dei ricavi/compensi,

anche per mezzo di acconti
Ultimo anno di permanenza nel
regime agevolato
No convenienza acquisto beni strumentali
8 AT T E N Z I O N E : Dal punto di vista dell’IVA, invece, l’acquisto di beni strumentali nell’ultimo anno di per-
manenza nel regime forfetario comporta minori svantaggi.
Infatti l’eventuale IVA assolta sull’acquisto non detratta verrà recuperata quasi totalmente come rettifica
della detrazione a proprio favore.
USCITA DAL REGIME FORFETARIO E MODELLI ISA

Il comma 73, Legge n. 190/2014, prima delle modifiche apportate dalla Legge di Bilancio 2019, stabiliva che nei con-
fronti delle imprese e dei lavoratori autonomi in regime forfetario non potessero essere effettuati, con riferimento ai
periodi d’imposta di applicazione di tale regime, accertamenti fondati su studi di settore e con i parametri contabili.
8 AT T E N Z I O N E : A seguito dell’introduzione degli “Indici sintetici di affidabilità fiscale” (ISA), è stato sop-
presso il primo periodo del comma 73 della Legge di Stabilità 2015 che disponeva la non applicabilità degli
studi di settore e dei parametri ai contribuenti che si avvalgono del regime forfetario.
8 AT T E N Z I O N E : Va evidenziato che non sono interessati dalla compilazione del modello ISA i sogget-
ti fuoriusciti dal regime agevolato nel 2020. Tali soggetti, infatti, dovranno compilare gli ISA solamente a
partire dal 2021, mentre nel Mod. REDDITI 2020 compilano il quadro LM.
Pertanto, nel 2020, sono interessati alla compilazione del modello ISA i soggetti usciti dal regime forfe-
tario nel 2019 o precedenti, ed hanno applicato il regime ordinario.
Il regime dei contribuenti minimi e forfetario a confronto
IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI E
REGIME FORFETARIO
FORFETARIO A CONFRONTO
In linea generale, il regime forfetario risulta meno conveniente rispetto al regime dei contribuenti minimi. Tutta-
via, il confronto non è così scontato, soprattutto per i soggetti c.d. “start-up”. Gli elementi da verificare sono diversi:
O da un lato, l’imposta sostitutiva per i forfetari prevede un’aliquota pari al 15%, ma al 5% per i forfetari start-
up come per i minimi;
O dall’altro, il regime forfetario non ha durata limitata come era previsto per i minimi;
O un elemento rilevante di distinzione riguarda la deduzione analitica dei costi e delle spese, possibile per i mini-
mi, che non è presente per i forfetari;
O è molto interessante la possibilità di aderire al regime agevolato contributivo, riservato in via opzionale ai sog-
getti esercenti attività d’impresa.
8 AT T E N Z I O N E : Naturalmente, si ricorda che il confronto risulta utile solo per i contribuenti minimi che
vogliono rinunciare a tale regime e passare al regime forfetario. L’ipotesi contraria non è possibile.
Riepiloghiamo le caratteristiche del regime forfetario rispetto a quello dei contribuenti minimi.
Tabella di confronto
Requisiti/adempimenti Regime forfetario Regime dei minimi
Limite ricavi/compensi € 65.000 € 30.000
€ 15.000 di acquisti
Limite beni strumentali Nessuno
in un triennio
Limite costo del lavoro SÌ (≤ € 20.000) 0
Limite reddito la lavoro dipendente SÌ (≤ € 30.000) Non previsto
Possibilità di effettuare esportazioni SÌ NO
Incompatibilità regime con:
X regimi speciali IVA
X soggetti non residenti SÌ SÌ
X cessione fabbricati e terreni o mezzi di trasporto nuovi
X partecipazioni di vario tipo
Applicazione IVA NO NO
Detrazione IVA NO NO
Ritenute subite NO NO
Ritenute effettuate NO SÌ
Determinazione reddito Forfetaria Analitica
Agevolazioni contributive SÌ (-35% ) per imprese NO
Prioritariamente dal reddito Prioritariamente dal reddito
Deducibilità contributi
d’impresa/lavoro autonomo d’impresa/lavoro autonomo
Deducibilità costo beni strumentali NO SÌ
Imposta sostitutiva 15% (5% per start-up) 5%
Applicazione ISA NO NO
Spesometro/comunicazione delle liquidazioni periodiche NO NO
Obbligo fattura elettronica NO NO
Rilevanza del reddito da lavoro dipendente per detrazio-
SÌ NO
ni/deduzioni/benefici fiscali
La dichiarazione dei redditi per i contribuenti forfetari
LA DICHIARAZIONE DEI REDDITI PER I

REGIME FORFETARIO
CONTRIBUENTI FORFETARI
I contribuenti in regime forfetario dichiarano il proprio reddito d’impresa/lavoro autonomo compilando il quadro LM,
Sezione III del Mod. REDDITI PF. Inoltre, i forfetari sono tenuti a fornire alcuni dati nell’apposita sezione del quadro RS.
Nel presente capitolo si ripercorrono le modalità di determinazione del reddito valide per il periodo d’imposta 2018,
e s’illustra la compilazione del Mod. REDDITI 2019, con riferimento particolare al quadro LM ed al quadro RS.
LA COMPILAZIONE DEL QUADRO LM PER I CONTRIBUENTI FORFETARI

Il quadro LM va utilizzato per dichiarare il reddito derivante dall’esercizio di attività commerciali o dall’esercizio
di arti e professioni, determinato ai sensi dell’art. 27, commi 1 e 2, D.L. 6 luglio 2011, n. 98, dai contribuenti minimi,
o ai sensi dei commi da 54 ad 89, Legge n. 190/2014, dai contribuenti forfetari.
PERIODO D’IMPOSTA 2019
Nel presente capitolo si affronta la modalità di compilazione
CODICE FISCALE per il regime forfetario.
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda che, a differenza di quanto accadeva in passato, è possibile compilare il qua-

PERSONE
dro LM e anche unFISICHE
altro quadro di determinazione del reddito (RF, RG, RE e RD).
2020 REDDITI
genzia QUADRO LM
ntrate
L’incompatibilità tra quadro LM e uno degli altri quadri di determinazione del reddito non sussiste, ad esempio, con
Mod. N.
riferimento ad un contribuente che cessaReddito dei soggetti

l’attività nel che aderiscono
corso dell’anno al regime
con di regime
il vantaggio dei
per l’imprenditoria giovanile e succes-
minimi/forfetario,
e lavoratori in mobilità (Art. 27, commi 1 e 2, D.L. 6 luglio 2011, n. 98)
sivamente ne intraprende un’altra in regime ordinario.
Reddito dei contribuenti che fruiscono del regime forfetario (art. 1, commi 54 - 89,
della legge 23 dicembre 2014, n. 190)
SEZIONE I LM1 Codice attività

Regime di vantaggio LM2 Totale componenti positivi
,00
Determinazione
LM3 Rimanenze finali ,00
del reddito
LM4 Differenza (LM2 – LM3) ,00
Impresa
Totale Commi 91 e 92 Art. 1, comma 8 Art. 1, comma 9 Art. 1, comma 10
LM5 componenti L. 208/2015 L. 232/2016 L. 232/2016 L. 232/2016
negativi 1 2 3 4 5
Autonomo (di cui ,00 ,00 ,00 ,00 ) ,00
LM6 Reddito lordo o perdita (LM4 – LM5 col.5) ,00
1
Impresa familiare LM7 Contributi previdenziali e assistenziali ,00
2
,00
LM8 Reddito netto ,00
Misura limitata 80% Misura Piena 3
LM9 Perdite pregresse
(di cui 1 ,00
2
,00 ) ,00
LM10 Reddito al netto delle perdite soggetto ad imposta sostitutiva ,00
LM11 Imposta sostitutiva 5% ,00
Sussistenza requisiti accesso 1 Assenza cause ostative applicazione 2 Nuova attività 3
SEZIONE II LM21 regime (art.1, comma 54) regime (art.1, comma 57) (art.1, comma 65)
Regime forfetario Codice attività Coefficente redditività Componenti positivi Diritto Autore Correlati Reddito per attività
Determinazione LM22 1 2 4 5
% 3
del reddito ,00 ,00 ,00
LM23 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
Impresa LM24 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
LM25 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
Autonomo LM26 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
LM27 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
Gestione separata autonomi
Impresa familiare Artigiani e commercianti (art. 2 c. 26 L. 335/95)
3
LM34 Reddito lordo 1

,00
2
,00 ,00
LM35 Contributi previdenziali e assistenziali 1
,00
2
,00
Artigiani e commercianti (art. 2 c. 26 L. 335/95)
Perdite 1
,00
2
,00
LM37 Misura limitata 40% Misura limitata 80% Misura Piena
pregresse 6
3 4 5
(di cui ,00 ,00 ,00 ) ,00
LM39 Imposta sostitutiva ,00
150
SEZIONE III Riacquisto prima casa RedditiRegime forfetario,Fondi
prodotti all’estero regime
comunidei minimi e contabilità
Sisma Abruzzo altri immobili semplificata per cassa
1 2 3 4
Determinazione ,00 ,00 ,00 ,00
dell’imposta dovuta Sisma Abruzzo Reintegro anticipazioni
abitazione principale fondi pensione Mediazioni Negoziazioni e arbitrato
LM40 Crediti di imposta 5 6 7 8
,00 ,00 ,00 ,00
LM23 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
,00
4
,00
5
,00
LM25 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
,00
4
,00
5
,00
LM27 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
Sezione
Gestione separata autonomi prima - Il regime forfetario
3

La
,00 dichiarazione dei redditi
2
,00 per i contribuenti forfetari
,00
,00
2
,00
Perdite 1
,00
2
,00
LM37
REGIME FORFETARIO
pregresse Misura limitata 40% Misura limitata 80% Misura Piena 6
(di cui 3 ,00

4
,00
5
,00 ) ,00
SEZIONE III Riacquisto prima casa Redditi prodotti all’estero Fondi comuni Sisma Abruzzo altri immobili
1 2 3 4 PERIODO D’IMPOSTA 2019
dell’imposta dovuta Sisma Abruzzo CODICE FISCALE
Reintegro anticipazioni
,00 ,00 ,00 ,00
Cultura Scuola Videosorveglianza Sport bonus
PERSONE FISICHE 9 10 11 12
2020 REDDITI
Bonifica ambientale
,00
Altri crediti d’imposta
,00 ,00 ,00
15
genzia QUADRO
,00 LM
13 14
ntrate
LM41 Ritenute consorzio
,00
Mod. N.
,00
,00
Reddito dei soggetti che aderiscono al regime di vantaggio per l’imprenditoria giovanile
LM42 Differenza e lavoratori in mobilità (Art. 27, commi 1 e 2, D.L. 6 luglio 2011, n. 98) ,00
LM43 Eccedenza d’imposta risultante dalla precedente
Reddito dichiarazione
dei contribuenti che fruiscono del regime forfetario (art. 1, commi 54 - 89, ,00
della
LM44 Eccedenza d’imposta risultante legge
dalla 23 dicembre
precedente 2014,compensata
dichiarazione n. 190) nel Mod. F24 ,00
1
LM45
LM1
Acconti (di cui sospesi ,00 )
2
,00
SEZIONE I Codice attività
Regime di vantaggio LM46
LM2
Imposta a debito
Totale componenti positivi ,00
,00
Determinazione LM47 Imposta a credito ,00
del reddito LM48 Eccedenza di rimanenze di cui al rigo LM3
,00
LM49 Eccedenza contributi previdenziali e assistenziali di cui al rigo LM7 e LM35 (riportare tale importo nel quadro RP) ,00
Impresa
SEZIONE IV LM5 componenti
Eccedenza 2014 Eccedenza 2015
L. 208/2015 Eccedenza 2016
L. 232/2016 Eccedenza 2017
L. 232/2016 Eccedenza 2018
L. 232/2016 Eccedenza 2019
LM50
Perdite negativi
1 2
1
3
2 3
4 5
4
6
,00
Autonomo ,00cui
(di ,00
,00 ,00
,00 ,00
,00 ,00)
,00
5
,00
non compensate 2
LM6
LM51 Reddito lordo o perdita (LM4 – LM5 col.5)
PERDITE RIPORTABILI SENZA LIMITI DI TEMPO ,00
(di cui relative al presente anno 11 ,00 ) ,00
2
,00
(di cui 1 ,00
2
,00 ) ,00
SEZIONE II LM10
- Regime forfetario
Reddito al netto - Determinazione
delle perdite soggetto ad imposta sostitutiva del reddito ,00
% 3
LM23 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
,00
4
,00
5
,00
LM25 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
,00
4
,00
5
,00
LM27 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
3

,00
2
,00 ,00
,00
2
,00
Perdite 1
,00
2
,00
pregresse 6
(di cui 3 ,00

4
,00
5
,00 ) ,00
1 2 3 4
La Sezionedovuta
dell’imposta II va utilizzata per indicare i dati
Sisma necessari
Abruzzo
abitazione principale
alla
Reintegro determinazione
anticipazioni
fondi pensione Mediazioni
del reddito conseguito da parte dei sog-
Negoziazioni e arbitrato
LM40 Crediti di imposta
getti in regime forfetario nell’anno5d’imposta ,00 2019.
6
,00
7
,00
8
,00
Tali soggetti applicano le regole disposte 9
dai
Cultura
commi 10
da 54 ad
Scuola
89, Legge
11
n. 190/2014.
Videosorveglianza
12
Sport bonus
,00 ,00 ,00 ,00

Bonifica ambientale 15
13 14
DATI RELATIVI ALL’ATTIVITÀ

,00 ,00 ,00
,00
LM42 Differenza
I contribuenti in regime forfetario devono comunicare i dati relativi all’attività svolta; pertanto, i soggetti che svol-
LM43 Eccedenza d’imposta risultante dalla precedente dichiarazione
,00
,00
gono attività d’impresa devono
LM44 Eccedenza barrare
d’imposta l’apposita
risultante casella
dalla precedente compensatamentre
“Impresa”,
dichiarazione nel Mod. F24 gli esercenti arti e professioni devono,00
barrare la casella LM45
“Autonomo”;
Acconti i contribuenti che esercitano contemporaneamente (di cui sospesi
1 più attività, sia
,00 )
2 d’impresa che di
,00
lavoro autonomo,LM46devono fare
Imposta riferimento all’ammontare dei ricavi o compensi relativi all’attività prevalente. ,00
a debito
LM47 Imposta a credito ,00
LM48 Eccedenza di rimanenze di cui al rigo LM3 ,00
Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa
SEZIONE IV Eccedenza 2014 Eccedenza 2015 Eccedenza 2016 Eccedenza 2017 Eccedenza 2018 Eccedenza 2019
LM50
Perdite 1 2 3 4 5 6
,00
,00 ,00 ,00 ,00 ,00
non compensate 2
LM51 PERDITE RIPORTABILI SENZA LIMITI DI TEMPO 1
Infine, se l’attività è svolta sotto forma di impresa familiare va barrata l’apposita casella “Impresa familiare” e va
compilato l’apposito prospetto di imputazione del reddito dell’impresa familiare contenuto nel quadro RS, anche se
REGIME FORFETARIO
i collaboratori non riporteranno tali dati nel quadro RH del proprio Mod. REDDITI, in quanto l’imposta sostituti-
va viene interamente assolta dal titolare dell’impresa familiare.
me alle imprese
Con Circolare 10 aprile 2019, n. 9, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che l’applicazione del regi-
N O V I TÀ :
familiari prevista dal comma 64, art. 1, Legge n. 190/2014 possa essere estesa anche all’a-
zienda coniugale non gestita in forma societaria; in tal caso, l’imposta sostitutiva dovuta dal coniuge ti-
tolare sarà calcolata sul reddito al lordo delle quote assegnate al coniuge.
Il reddito imputato al collaboratore rileva per la determinazione dell’imponibile per il calcolo dei contributi pre-
videnziali (quadro RR), oltreché per il limite per essere considerato fiscalmente a carico (si vedano anche le istruzio-
ni quadro RS “Imputazioni del reddito dell’impresa familiare”).
LM21 Sussistenza requisiti, assenza di cause ostative e nuova attività

Nel rigo LM21 devono essere indicate alcune informazioni relative all’attività e alle condizioni del soggetto.
COLONNA 1 - SUSSISTENZA DEI REQUISITI DI ACCESSO

A rigo LM21, colonna 1, il contribuente attesta la sussistenza dei requisiti di accesso al regime individuati dal
comma 54, Legge n. 190/2014.
Con tale indicazione, il soggetto certifica che nel 2019 ha conseguito ricavi/compensi non superiori a € 65.000.
8 AT T E N Z I O N E : Naturalmente, poiché si certificano la rispondenza ai requisiti di accesso per il periodo

d’imposta 2019, che vanno vagliati in riferimento all’anno precedente, si considerano i requisiti di acces-
so e le cause di esclusione nella formulazione precedente alle modifiche apportate dalla Legge di Bi-
lancio 2020.
In particolare, nel periodo d’imposta 2019 era presente il solo requisito del limite di € 65.000.
8 AT T E N Z I O N E : In caso di svolgimento di più attività, il predetto limite è riferito alla somma dei ricavi e
dei compensi derivanti dalle diverse attività esercitate. (Circolare 10 aprile 2019, n. 9)
Ai fini del predetto limite per l’accesso al regime nell’anno 2019, non rilevano i ricavi e i compensi dichiarati per mi-
gliorare il proprio profilo di affidabilità fiscale ai fini degli ISA di cui all’art. 9-bis, comma 2, D.L. n. 50/2017.
8 AT T E N Z I O N E : Con Circolare 10 aprile 2019, n. 9, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che per la verifi-
ca dell’eventuale superamento del limite di € 65.000, si deve tener conto del regime contabile applicato
nell’anno di riferimento.
Perciò, ad esempio, coloro che hanno operato in contabilità ordinaria devono calcolare l’ammontare dei ricavi con-
seguiti applicando il principio di competenza e coloro che hanno applicato il regime semplificato di cui al comma 1
dell’articolo 18, D.P.R. n. 600/1973 devono calcolare l’ammontare dei ricavi conseguiti applicando il regime di cassa.
¯ Per approfondimenti sui requisiti di accesso si rimanda al capitolo “Requisiti per accedere al regime agevolato”.
COLONNA 2 - ASSENZA DI CAUSE OSTATIVE
REGIME FORFETARIO
Inoltre, in colonna 2 il contribuente dichiara che nel 2019 non incorreva nelle cause ostative previste dall’art. 1, com-
ma 57, Legge n. 190/2014 nella versione vigente in tale anno (prima, pertanto, delle modifiche apportate dalla Leg-
ge di Bilancio 2020); secondo tali disposizioni non possono avvalersi del regime forfetario i contribuenti che:
a) si avvalgono di regimi speciali IVA o di regimi forfetari di determinazione del reddito;
b) risultano non residenti, ad eccezione di quelli che sono residenti in uno degli Stati membri dell’Unio-
ne europea o in uno Stato aderente all’Accordo sullo Spazio economico europeo che assicuri un adegua-
to scambio di informazioni e che producono in Italia redditi che costituiscono almeno il 75% del reddito
complessivamente prodotto;
c) che effettuano in via esclusiva o prevalente cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato, di terreni
edificabili;
d) partecipano, contemporaneamente all’esercizio dell’attività, a società di persone, ad associazioni o a im-
prese familiari di cui all’articolo 5, TUIR, ovvero che controllano direttamente o indirettamente società
a responsabilità limitata o associazioni in partecipazione, le quali esercitano attività economiche diretta-
mente o indirettamente riconducibili a quelle svolte dagli esercenti attività d’impresa, arti o professioni.
8 AT T E N Z I O N E : Riguardo alle tipologie di partecipazioni rientranti nella causa ostativa di cui al

punto d), nonché alle fattispecie che configurano controllo diretto ed indiretto, le stesse istruzio-
ni dell’Agenzia delle Entrate rinviano ai chiarimenti forniti nella Circolare 10 aprile 2019, n. 9.
La citata Circolare, infatti, ha precisato che affinché la causa ostativa non operi è necessario che il contri-
buente abbia provveduto preventivamente a rimuoverla nell’anno precedente a quello di applicazione
del regime, fatto salvo quanto stabilito con specifico riferimento alla partecipazione nelle S.r.l.
Pertanto, nel caso in cui il contribuente possieda delle quote in una società in nome collettivo, se lo stesso
cede le quote possedute nella S.n.c. entro la fine dell’anno precedente potrà applicare il regime forfe-
tario a decorrere dal 1° gennaio successivo.
8 AT T E N Z I O N E : La stessa Circolare n. 9/2019 ha precisato che solo per l’anno 2019, nel rispetto
dei principi stabiliti dall’art. 3, comma 2, Legge n. 212/2000, qualora al 31 dicembre 2018 (data
di pubblicazione della Legge n. 145/2018) il contribuente si sia trovato in una delle condizioni
tali da far scattare l’applicazione della causa ostativa in esame già a partire dal 2019, lo stesso
ha potuto (in deroga alla disciplina inerente le cause ostative) ugualmente applicare nell’anno
2019 il regime forfetario. Tuttavia deve aver rimosso eventuali cause ostative entro la fine del
2019, a pena di fuoriuscita dal regime forfetario dal 2020.
Sempre la citata Circolare n. 9/2019 ha precisato che nel caso di partecipazioni in S.r.l., la riconducibili-
tà diretta o indiretta delle attività economiche svolte dalla S.r.l. alle attività economiche svolte dal contri-
buente in regime forfetario può essere verificata solo nell’anno di applicazione e non nell’anno preceden-
te. Conseguentemente, la partecipazione in s.r.l. nel 2019 può determinare l’uscita dal regime forfetario a
partire dall’anno successivo.
d-bis) che svolgano attività prevalentemente nei confronti di datori di lavoro con i quali sono in corso o era-
no intercorsi rapporti di lavoro nei due precedenti periodi di imposta, ovvero nei confronti di soggetti di-
rettamente o indirettamente riconducibili ai suddetti datori di lavoro. Sono esclusi quei soggetti che ini-
ziano una nuova attività dopo aver svolto il periodo di pratica obbligatoria ai fini dell’esercizio di arti o
professioni.
8 AT T E N Z I O N E : La Circolare n. 9/2019 ha precisato che la prevalenza va verificata al termine

del periodo d’imposta e dispiega gli effetti sul periodo successivo.
Pertanto, nel caso in cui un contribuente abbia concluso un rapporto di lavoro nel 2018, può aver
applicato il regime forfetario nel 2019, fermo restando che, qualora al termine dell’anno risulti
aver fatturato prevalentemente nei confronti del proprio datore di lavoro o di soggetti diretta-
mente o indirettamente ad esso riconducibili, deve fuoriuscire dal regime nel 2020.
Il contribuente attesta di non trovarsi in alcuna delle sopra indicate fattispecie d’incompatibilità barrando la ca-
sella del rigo LM21, colonna 2.
REGIME FORFETARIO
8 AT T E N Z I O N E : Anche in tal caso si tratta delle cause ostative previste per il periodo d’imposta 2019, e
quindi nella versione antecedente alle modifiche apportate dalla Legge di Bilancio 2020.
¯ Per approfondimenti su tali casistiche di incompatibilità si rimanda al capitolo “Fattispecie di esclusione”.

Le istruzioni alla compilazione del quadro LM, con riferimento all’attestazione effettuata in tale casella, fanno un
distinguo a seconda che il soggetto si trovi o meno nel primo anno di fruizione del regime. In particolare, il
contribuente:
O che nel 2019 sia stato nel primo anno di fruizione del regime forfetario, attesta di non essersi trovato, al mo-
mento dell’ingresso nel regime, in alcuna delle fattispecie d’incompatibilità elencate alle lettere a), b), c), d)
e d-bis), che precludano la fruizione del regime nell’anno stesso; qualora, invece, abbia già fruito del regime
forfetario nel precedente periodo d’imposta (2018), attesta che, nel corso dello stesso, non si è verificata alcu-
na delle fattispecie d’incompatibilità elencate alle lettere a), b), c) e d) e d-bis) che abbia determinato l’esclusio-
ne nel 2019.
COLONNA 3 - CONTRIBUENTI FORFETARI START-UP

L’art. 1, comma 65, Legge n. 190/2014 prevede un’agevolazione per i contribuenti in possesso dei requisiti “di novi-
tà” per l’attività esercitata.
8 AT T E N Z I O N E : Tale agevolazione prevede l’applicazione, per il periodo d’imposta in cui l’attività è ini-
ziata, e per i quattro anni successivi, dell’aliquota di imposta sostitutiva al 5% anziché del 15%.
L’agevolazione per start-up sono concesse al sussistere dei c.d. “requisiti di novità dell’attività esercitata”, che pre-
vedono che:
O il contribuente non abbia esercitato, nei tre anni precedenti l’inizio dell’attività, attività artistica, professionale o
d’impresa, anche in forma associata o familiare;
O l’attività da esercitare non costituisca, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svol-
ta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui l’attività precedentemente svolta consista
nel periodo di pratica obbligatoria ai fini dell’esercizio di arti o professioni;
O qualora venga proseguita un’attività d’impresa svolta in precedenza da altro soggetto, l’ammontare dei relativi
ricavi, realizzati nel periodo d’imposta precedente quello di riconoscimento del predetto beneficio, non sia supe-
riore ai limiti di cui al comma 54.
8 AT T E N Z I O N E : Secondo le istruzioni alla compilazione del quadro LM, come precisato con Circolare 4
aprile 2016, n. 10, possono fruire dell’aliquota ridotta, per gli anni che residuano al compimento del quin-
quennio dall’inizio dell’attività, anche i soggetti che prima di aderire al regime forfetario avevano:
aderito al regime di vantaggio;
optato per il regime ordinario pur se in possesso dei requisiti per il regime forfetario.
Tale aspetto è confermato dal comma 87, Legge n. 190/2014.
Il contribuente attesta la sussistenza di tali condizioni barrando l’apposita casella posta al rigo LM21, colonna 3.
¯ Per approfondimenti e chiarimenti si rimanda al capitolo “Contribuenti forfetari start-up”.

Le istruzioni alla compilazione del rigo LM21 precisano che l’infedele indicazione, da parte dei contribuenti, dei
requisiti e le condizioni di cui ai commi 54 e 57 e 65, attestate rispettivamente barrando le caselle 1, 2, e 3, comporta
l’aumento delle sanzioni stabilite dal D.Lgs. n. 471/1997, in misura del 10%, nei casi previsti dal comma 74 dell’ar-
ticolo 1, Legge n. 190/2014.
R START-UP: CHIUSURA E RIAPERTURA DELL’ATTIVITÀ NEL PERIODO D’IMPOSTA
REGIME FORFETARIO
AT T E N Z I O N E : Le istruzioni alla compilazione indicano quale debba essere il comportamento da tenere
in caso di chiusura e riapertura in corso d’anno della stessa attività: in tal caso, infatti, al momento del-
la riapertura non si configura più la nuova attività, e di conseguenza si perde il diritto all’aliquota agevo-
lata al 5%.
In tal caso, qualora il reddito determinato forfetariamente prodotto nel corso del periodo d’imposta oggetto di di-
chiarazione debba essere assoggettato alle due distinte aliquote d’imposta sostitutiva:
O nel primo modulo andranno indicati gli elementi reddituali relativi all’attività con requisiti di novità svolta nel-
la prima frazione di periodo, barrando la casella 3;
O nel secondo modulo, i dati relativi alla seconda attività, da assoggettare all’aliquota del 15%, compilando distin-
tamente tutti i campi della sezione.
I contribuenti che adottano il regime forfetario:
O sono esclusi dall’applicazione degli Indici sintetici di affidabilità fiscale;
O non sono tenuti a operare le ritenute alla fonte di cui al titolo III, D.P.R. n. 600/1973 (ad eccezione delle ritenute di
cui agli articoli 23 e 24 per dipendenti e collaboratori).
Tali soggetti devono tuttavia fornire, nell’apposita sezione del quadro RS, gli specifici elementi informativi rela-
tivi all’attività svolta, nonché i dati dei redditi erogati per i quali, all’atto del pagamento, non è stata operata la ri-
tenuta alla fonte, in base a quanto previsto dall’art. 1, commi 69 e 73, Legge n. 190/2014.
LM22 - LM27 Componenti positivi per attività

I righi da LM22 a LM27 si compongono di 5 colonne che vanno compilate come descritto di seguito.
COLONNA 1 - CODICE ATTIVITÀ

A colonna 1 deve essere indicato il codice dell’attività svolta secondo la classificazione ATECO 2007.
Nel caso in cui il contribuente svolga più attività, cui corrispondano coefficienti di redditività diversi, dovranno es-
sere compilati righi distinti per ciascuna attività.
COLONNA 2 - COEFFICIENTE DI REDDITIVITÀ

A colonna 2 va indicato il coefficiente di redditività relativo all’attività colonna 1.
¯ Si veda al riguardo la tabella riportata nel capitolo “Determinazione del reddito”.
COLONNA 3 - COMPONENTI POSITIVI

A colonna 3, deve essere indicato l’ammontare dei ricavi o dei compensi effettivamente percepiti dall’imprendito-
re o dal lavoratore autonomo. In particolare, va compreso:
O l’ammontare lordo complessivo dei compensi, in denaro, in natura o sotto forma di partecipazione agli uti-
li, percepiti nel 2019, compresi quelli derivanti dall’attività svolta all’estero. Per compenso lordo deve intendersi
l’ammontare dell’onorario:
¾ al netto dei rimborsi spese anticipati;
¾ al netto dei contributi previdenziali e assistenziali obbligatori posti dalla legge a carico del cliente (es. contri-
buto integrativo addebitato dai professionisti dotati di cassa previdenziale);
¾ al lordo della maggiorazione del 4% ai fini della contribuzione alla Gestione Separata INPS, addebitati al
committente: tale importo, il cui addebito in fattura è facoltativo, costituisce, per il professionista, reddito
imponibile;
O l’ammontare dei ricavi di cui all’art. 85, comma 1, lett. a) e b), TUIR costituiti dai corrispettivi per:
¾ cessione di beni e/o prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività d’impresa;
¾ cessioni di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi quelli strumentali, ac-
REGIME FORFETARIO
quistati o prodotti per esser impiegati nella produzione;

O l’ammontare degli altri componenti positivi incassati nel 2019.
8 AT T E N Z I O N E : Si rammenta che le plusvalenze non concorrono alla determinazione del reddito forfeta-
rio e pertanto eventuali fatture emesse per la cessione di beni strumentali non devono essere ricomprese
nella colonna 3.
COLONNA 4 - DIRITTO AUTORE CORRELATI
nata “DirittoNelautore
Modello REDDITI 2020, ai righi da LM22 a LM27 è stata aggiunta la colonna n. 4, denomi-
N O V I TÀ :
correlati”.
Le istruzioni relative alla compilazione precisano che i compensi percepiti dagli esercenti arti e pro-
fessioni a seguito di cessione dei diritti d’autore o utilizzo opere d’ingegno, correlate allo svolgimen-
to dell’attività, sono assoggettati ad imposizione in base ai criteri previsti dall’art. 54, comma 8, TUIR.
Tale principio è stato confermato sia nelle Circolare n. 9/2019 che nella risposta ad interpello 12 dicembre
2019, n. 517.
Secondo il documento di prassi, infatti, l’articolo 53, comma 2, lettera b), del TUIR, considera quali redditi di lavo-
ro autonomo
“...i redditi derivanti dalla utilizzazione economica, da parte dell’autore o inventore, di opere dell’ingegno, di brevet-
ti industriali e di processi, formule o informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o
scientifico, se non sono conseguiti nell’esercizio di imprese commerciali”.
Con Risposta ad interpello 12 dicembre 2019, n. 517, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che i proventi derivanti da
diritto d’autore percepiti da un contribuente forfetario, se direttamente correlati all’attività di lavoro autonomo
O concorrono alla verifica della soglia dei 65.000 euro;
O sono assoggettati all’imposta sostitutiva del regime forfetario, ma la determinazione dell’ammontare imponibi-
le avviene con le particolari aliquote di abbattimento forfetario dei costi previste dall’articolo 54, comma 8, TUIR
(ossia ridotti del 25% o del 40% se soggetti di età inferiore ai 35 anni) anziché con le aliquote ordinarie di ab-
battimento forfetario.
In tal caso, tali compensi vanno indicati in colonna 4, e concorreranno al reddito da assoggettare ad imposta sosti-
tutiva dopo esser stati abbattuti in misura del 25%, o del 40% nel caso in cui il dichiarante abbia un’età inferio-
re a 35 anni.
COLONNA 5 - REDDITO ATTIVITÀ

A colonna 5 va indicato il reddito relativo all’attività, determinato moltiplicando l’importo dei componenti positivi
indicato a colonna 3, per il coefficiente di redditività di cui a colonna 2, e sommando a tale importo l’eventuale am-
montare di colonna 4, moltiplicato per 0,75, ovvero moltiplicato per 0,60, nel caso in cui il dichiarante abbia età mi-
nore di 35 anni.
Colonna 5 = colonna 3 x colonna 2 + colonna 4 x 75% x 60%
R ESERCIZIO DI PIÙ ATTIVITÀ

Nel caso in cui il contribuente svolga più attività contraddistinte da diversi codici ATECO, se tali attività appartengono:
O al medesimo gruppo (ossia con il medesimo coefficiente di redditività), il contribuente deve compilare i righi da
LM22 a LM27 indicando:
¾ a colonna 1 il codice ATECO relativo all’attività prevalente;
¾ a colonna 2 il relativo coefficiente di redditività;

¾ a colonna 3 il volume totale dei compensi e corrispettivi;
REGIME FORFETARIO
¾ a colonna 5 il reddito determinato forfetariamente;
O a differenti gruppi, il contribuente deve compilare un distinto rigo, da LM22 ad LM27, per ciascun gruppo di
attività, indicando:
¾ a colonna 1 il codice ATECO relativo all’attività prevalente del gruppo;
¾ a colonna 2 il relativo coefficiente di redditività;
¾ a colonna 3 l’ammontare dei compensi e corrispettivi riguardanti tutte le attività ricomprese nello stesso gruppo;
¾ a colonna 5 il prodotto di quest’ultimo importo per il corrispondente coefficiente di redditività, indicato in
colonna 2.
LM34 Reddito lordo

Il rigo LM34 è riservato all’indicazione del reddito forfetario lordo, con distinta indicazione a seconda della gestio-
ne previdenziale di riferimento.
A rigo LM34, colonna 3, deve essere indicato il reddito lordo risultante dalla somma dei redditi relativi a tutte le
attività esercitate, corrispondenti alla somma degli importi indicati nella colonna 5 dei righi da LM22 a LM27.
Nelle colonne 1 e 2 va esposto distintamente il reddito forfetario lordo afferente a ciascuna gestione previdenziale.
In particolare:
O nella colonna 1 - “Artigiani e commercianti”, va indicata, ai sensi dell’art. 10, D.Lgs. n. 241/1997, la somma degli
importi indicati nella predetta colonna 5 dei righi da LM22 a LM27 aventi natura di reddito d’impresa, afferenti
la Gestione Artigiani e commercianti;
O nella colonna 2 - “Gestione separata autonomi (art. 2 c. 26 L. 335/95)” va indicata la somma dei redditi, indicati
nella predetta colonna 5, dei righi da LM22 a LM27 aventi natura di reddito di lavoro autonomo ai sensi dell’art.
53, comma 1 del TUIR, soggetto alla Gestione separata INPS di cui all’art. 2, comma 26, Legge n. 335/1995.
LM35 Contributi previdenziali e assistenziali

Il rigo LM35 è riservato all’ammontare dei contributi previdenziali e assistenziali obbligatori versati nel 2019
(Gestione Separata, IVS, casse previdenziali di appartenenza, ecc.) che possono essere dedotti prioritariamente dal
reddito d’impresa o di lavoro autonomo.
Infatti, dal reddito lordo, indicato al rigo LM34, si possono dedurre per intero i contributi previdenziali.
8 AT T E N Z I O N E : Ai fini della deduzione, si indicano in tale rigo anche i contributi versati nel 2019 per:
collaboratori dell’impresa familiare fiscalmente a carico;
collaboratori non a carico ma per i quali il titolare non ha esercitato il diritto di rivalsa.
A tal fine va indicato:

£ a colonna 1, l’intero ammontare dei contributi previdenziali e assistenziali versati nel 2019;
£ a colonna 2, la sola parte dell’importo di colonna 1 che trova capienza nel reddito indicato a rigo LM34, colonna 3.
L’eventuale eccedenza va indicata nel rigo LM49 ed è deducibile dal reddito complessivo ai sensi dell’art. 10, TUIR
(nel caso in cui il contribuente possieda altri redditi oltre a quello indicato nel presente quadro).
tributi previdenziali
Con Risposta 9 ottobre 2019, n. 400, l’Agenzia della Entrate ha precisato che eventuali con-
N O V I TÀ :
versati e dedotti in anni precedenti, in costanza del regime forfetario, e restituiti
dall’ente previdenziale, sono assoggettati ad imposta sostitutiva nell’anno in cui avviene la restituzione e,
a tal fine, i relativi importi concorrono, con segno negativo, all’importo dei contributi da indicare in colon-
na 1.
REGIME CONTRIBUTIVO AGEVOLATO

REGIME FORFETARIO
I soli contribuenti esercenti attività d’impresa che adottano il regime forfetario possono optare per l’applicazione di
un regime contributivo agevolato, presentando apposita richiesta all’INPS (Circolare INPS n. 29 del 10 febbraio 2015).
8 AT T E N Z I O N E : Come ha chiarito la Circolare INPS 12 febbraio 2018, n. 27, il regime contributivo agevo-
lato si applicherà in ciascun anno ai soggetti già beneficiari del regime agevolato nell’anno precedente che,
ove permangano i requisiti di agevolazione fiscale, non abbiano presentato espressa rinuncia allo stesso.
Aderendo a tale regime opzionale, il contribuente beneficia di una consistente riduzione (del 35%) della contribu-
zione dovuta.
LM36 Reddito netto

A rigo LM36 va indicato il reddito netto determinato dalla seguente operazione:
rigo LM36 = LM34, colonna 3 (se positivo) - LM35, colonna 2
Le perdite prodotte nei periodi d’imposta precedenti all’ingresso nel presente regime, ai sensi dell’art. 1, comma
68, della Legge n. 190/2014, possono essere computate in diminuzione dal reddito prodotto all’interno del regime se-
condo le ordinarie regole stabilite dal TUIR.
8 AT T E N Z I O N E : Le istruzioni precisano che le perdite maturate nel periodo di applicazione del regime
dei minimi possono essere scomputate dal reddito soggetto ad imposta sostitutiva, dell’attività d’im-
presa o di lavoro autonomo esercitata - nei periodi d’imposta successivi, non oltre il quinto, per l’inte-
ro ammontare che trova capienza in essi, fermo restando l’applicazione del comma 3, art. 8, TUIR, se ne
ricorrono le condizioni (cfr. Circolare 10 aprile 2019, n. 9).
8 AT T E N Z I O N E : La Legge di Bilancio 2019 ha modificato la disciplina delle perdite d’impresa per i soggetti
IRPEF, e prevede una specifica modalità transitoria per il riporto delle perdite maturate negli anni 2017,
2018 e 2019.
¯ Per la disciplina relativa al riporto delle perdite per i soggetti IRPEF si rimanda al capitolo “Determinazione del reddito
d’impresa e riporto delle perdite“.
A rigo LM37 colonna 6 vanno indicate le eccedenze di perdite d’impresa o di lavoro autonomo realizzate nei pe-
riodi d’imposta precedenti all’ingresso nel regime forfetario.
In particolare, nelle colonne 1 e 2 va esposto l’ammontare delle perdite pregresse, facenti parte dell’importo indicato
nella colonna 6, relative ai soggetti iscritti alle diverse gestioni previdenziali indicati nel rigo LM34:
O nella colonna 1 - “Artigiani e commercianti”, ai sensi dell’art. 10, D.Lgs. n. 241/1997;
O nella colonna 2 - “Gestione separata autonomi (art. 2, c. 26, L. 335/95)” ai sensi dell’art. 2, comma 26, Legge n.
335/1995.
8 AT T E N Z I O N E : A colonna 6 vanno indicate anche le perdite maturate nel periodo di applicazione del
regime dei minimi, riportabili nei periodi d’imposta successivi, ma non oltre il quinto, già indicate nel rigo
LM50 del Mod. REDDITI PF 2019.
I soggetti che svolgono attività d’impresa e che nei periodi d’imposta precedenti non compilavano il quadro LM (e
quindi non erano in regime dei minimi/forfetari), indicano inoltre:
O nella colonna 3 le eventuali perdite d’impresa in contabilità semplificata realizzate nel periodo d’imposta
2017 e 2018, utilizzabili in misura limitata del 40%.
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda infatti che a seguito delle modifiche apportate dalla Legge di Bilancio 2019, le
perdite del periodo d’imposta 2017, per la parte che non ha trovato capienza sono compensabili nel 2018
REGIME FORFETARIO
(e nel 2019) in misura non superiore al 40% dei medesimi redditi d’impresa. Invece le perdite maturate
nel 2018 sono compensabili nel 2019, in misura non superiore al 40% del reddito di impresa, e potranno es-
sere compensate nel 2020, in misura non superiore al 60% del reddito di impresa;
O nella colonna 4 le perdite pregresse in contabilità ordinaria utilizzabili in misura limitata dell’80%.
Si ricorda infatti che a seguito delle modifiche apportate dalla Legge di Bilancio 2019, le perdite d’impresa sono
compensabili per i soggetti IRPEF, solamente con altri redditi d’impresa maturati nel medesimo anno, con ri-
CODICE FISCALE
porto in avanti temporalmente illimitato ma con il limite dell’80% del reddito per ogni periodo d’imposta (li-
mite non applicabile per i primi tre anni di esercizio dell’attività);
PERSONE FISICHE
O nella colonna 5 le2020
perdite realizzate nei primi tre anni di attività, utilizzabili in misura piena, ai sensi dell’art.
REDDITI
genzia
8, comma 3 del TUIR. QUADRO LM
ntrate Mod. N.
Nella stessa colonna 5 vanno altresì indicate dasoggetti
Reddito dei partechedeiaderiscono
contribuenti che
al regime si trovavano
di vantaggio nel regime
per l’imprenditoria di vantaggio (o
giovanile
dei vecchi minimi), le perdite realizzate nei primi
e lavoratori tre anni
in mobilità dicommi
(Art. 27, attività,
1 e 2,riportabili
D.L. 6 luglio 2011,
senza n. 98)
limiti temporali.
8
AT T E N Z I O N E : Gli importi indicati nelle colonne 3, 4 e 5 vanno riportati anche nella colonna 6.
LM1 Codice attività
SEZIONE I
Regime di vantaggio LM2 Totale componenti positivi ,00
Determinazione
LM3 Rimanenze finali
LM38
del reddito Reddito al netto delle perdite soggetto ad imposta sostitutiva
LM4 Differenza (LM2 – LM3)
,00
,00
Impresa
A rigo LM38 va riportato
Totale
il reddito netto
LM5 componenti
Commi costituito
91 e 92
L. 208/2015
dalla
Art. 1,differenza
comma 8
L. 232/2016
tra
Art. 1,gli importi
comma
L. 232/2016
9 di rigo
Art. 1, commaLM36
L. 232/2016
10 e LM37, colonna 6
da assoggettare
Autonomo ad imposta sostitutiva
negativi
(di cui in misura 1
,00 del 15% (5% per ,00 le nuove attività).
2
,00
3
,00 ) ,00
4 5

Il Impresa
medesimo importo rileva
familiare LM7 Contributi ai fini della
previdenziali soglia per poter essere considerato a carico per il riconoscimento
e assistenziali ,00
delle,00
de-
,00
1 2
trazioni per carichi diReddito

LM8 famiglia
netto di cui all’art. 12, comma 2, TUIR. ,00
La base imponibile
LM9per pregresse dei contributi previdenziali dovuti all’INPS va determinata come segue:
il calcolo
Perdite
(di cui ,00 ,00 )
1 2
,00
LM34
LM11 Imposta sostitutiva 5% (Reddito lordo) – LM37, colonna 6 (Perdite pregresse) ,00
IlDeterminazione
reddito da assoggettare
LM22 ad imposizione contributiva% previdenziale, infatti, va considerato al netto delle perdite
1 2 3 4 5
pregresse ma al lordo
LM23 dei contributi previdenziali, da indicare
1 % al rigo LM35.
2
,00 ,00
3
,00
4 5
,00
4
,00
5
,00
LM25 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
LM39
Autonomo LM26 Imposta sostitutiva
1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
LM27 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
A Impresa
rigo LM39 va indicata l’imposta sostitutiva pari:
familiare Artigiani e commercianti
(art. 2 c. 26 L. 335/95)
3
LM34 Reddito lordo 1 2

O in linea generale, al 15% dell’importo di rigo
LM38 (imposta lorda), ,00
se positivo; ,00
1
,00
2
,00 ,00
O al 5% dell’importo di rigo
LM36 Reddito nettoLM38, nel caso sia stata barrata la casella di rigo LM21, colonna 3, “Nuova attività,00 (art.
1, comma 65)” e si tratta quindi di contribuente forfetario
Artigiani start-up. (art. 2 c. 26 L. 335/95)
e commercianti
Perdite 1
,00
2
,00
pregresse 6
(di cui 3 4 5
,00 )
SEZIONE III - Determinazione dell’imposta dovuta ,00
LM38 Reddito al netto delle perdite soggetto ad imposta sostitutiva
,00 ,00
,00
1 2 3 4
,00 ,00 ,00 ,00
9 10 11 12
,00 ,00 ,00 ,00
13 14
,00 ,00 ,00
LM41 Ritenute consorzio ,00
LM42 Differenza ,00
LM43 Eccedenza d’imposta risultante dalla precedente dichiarazione ,00
LM44 Eccedenza d’imposta risultante dalla precedente dichiarazione compensata nel Mod. F24 ,00
1
LM45 Acconti (di cui sospesi ,00 )
2
,00
LM46 Imposta a debito ,00
LM50
Perdite 1 2 3 4 5 6
,00
,00 ,00 ,00 ,00 ,00
non compensate 2
Regime forfetario, regime dei minimi
LM51 PERDITE e contabilità
RIPORTABILI semplificata
SENZA LIMITI DI TEMPO per cassa 159
8 AT T E N Z I O N E : La Sezione III va compilata sia da parte dei contribuenti che nel 2019 erano in regime
dei minimi, sia da quelli che erano in regime forfetario, ed è riservata alla determinazione dell’imposta
REGIME FORFETARIO
dovuta.
LM40 Crediti d’imposta

Il rigo si compone di 15 campi che vanno compilati come descritto di seguito.
I contribuenti indicano a rigo LM40, fino a concorrenza dell’imposta indicata a rigo LM11, se minimi, o rigo LM39,
se forfetari, gli eventuali crediti d’imposta vantati:
£ colonna 1, “Riacquisto prima casa”: in tale colonna va indicato il credito 2019, per il riacquisto della prima casa in-
dicato a rigo CR7, col. 2, e del credito che non ha trovato capienza nella precedente dichiarazione (rigo CR7, col. 1),
diminuito dell’importo eventualmente utilizzato in compensazione nel Mod. F24 (rigo CR7, col. 3);
£ colonna 2, “Redditi prodotti all’estero”: indicare le eventuali imposte pagate all’estero per redditi ivi prodotti; se è
stato compilato il quadro CE, riportare l’importo indicato a rigo CE26. Va qui riportato, inoltre, l’importo indica-
to a rigo RH21 e/o RL4, col. 4;
£ colonna 3, “Fondi comuni”: indicare l’ammontare dei crediti d’imposta relativi agli investimenti in fondi comuni
ed indicati nei righi RH20, col. 1 e RL4, col. 3;
£ colonna 4, “Sisma Abruzzo altri immobili”: in tale colonna va riportato il credito d’imposta riconosciuto ai contribuen-
ti colpiti dal sisma in Abruzzo il 6 aprile 2009 per interventi (riparazione, ricostruzione, acquisto) riguardanti im-
mobili diversi dall’abitazione principale; tale dato è indicato nel quadro CR, rigo CR11, colonna 6;
£ colonna 5, “Sisma Abruzzo abitazione principale”: in tale colonna va riportato il credito d’imposta riconosciuto ai
contribuenti colpiti dal sisma in Abruzzo il 6 aprile 2009 per interventi (riparazione, ricostruzione, acquisto) ri-
guardanti l’abitazione principale; tale dato è indicato nel quadro CR, rigo CR10, colonna 4 eventualmente au-
mentato dell’importo di colonna 5 del medesimo rigo (credito d’imposta che non ha trovato capienza nella pre-
cedente dichiarazione);
£ colonna 6, “Reintegro anticipazioni fondi pensione”: si riporta l’ammontare del credito d’imposta relativo al reinte-
gro delle anticipazioni dei fondi pensione, indicato nel quadro CR, rigo CR12 colonna 5 aumentato dell’importo
presente a rigo CR12, colonna 4. Tale valore va diminuito dell’importo eventualmente utilizzato in compensazio-
ne ed esposto in colonna 6 del rigo CR12;
£ colonna 7, “Mediazioni”: si riporta l’ammontare del credito d’imposta relativo alle mediazioni per controversie civili e
commerciali di cui al rigo CR31. In particolare, se al rigo CR31, colonna 1, è stato indicato il codice 1, va indicato l’im-
porto esposto nella colonna 2, diminuito dell’importo eventualmente utilizzato in compensazione nel mod. F24, espo-
sto nella colonna 3 dello stesso rigo, nonché dell’importo indicato nella colonna 4 del rigo RN24;
£ colonna 8, “Negoziazioni e arbitrato”: si riporta l’ammontare del credito d’imposta relativo a negoziazione ed arbi-
trato indicato nella col. 1 del rigo CR16, aumentato del credito residuo indicato in colonna 2 e diminuito dell’im-
porto eventualmente utilizzato in compensazione nel Mod. F24 ed esposto nella colonna 3;
£ colonna 9, “Cultura”: si compila questa colonna se si intende utilizzare in diminuzione dall’imposta sostitutiva
il credito d’imposta c.d. “art bonus” indicato a rigo RN30, colonna 2 e definito “Totale credito” (vedere rigo RN30).
L’importo da indicare in questa colonna va diminuito dell’importo indicato nella colonna 3 del rigo RN30;
£ colonna 10, “Scuola”: si compila se si intende utilizzare in diminuzione dall’imposta sostitutiva il credito d’imposta
per le erogazioni liberali, c.d. “school bonus” (art. 1, commi da 145 a 150, Legge 13 luglio 2015, n. 107), indicate al rigo
CR15, colonna 1. Il credito va determinato secondo le istruzioni fornite al rigo RN30 colonna 4, definito “Totale Credito
Spettante”. L’importo da indicare in questa colonna va diminuito dell’importo indicato nella colonna 6 del rigo RN30;
£ colonna 11, “Videosorveglianza”: si compila se si intende utilizzare in diminuzione dall’imposta sostitutiva il cre-
dito d’imposta per le spese sostenute, da persone fisiche non nell’esercizio di attività di lavoro autonomo o di im-
presa, ai fini dell’installazione di sistemi di videosorveglianza digitale o allarme, nonché per le spese connesse a
contratti stipulati con istituti di vigilanza, dirette alla prevenzione di attività criminali (art. 1, comma 982, Leg-
ge 28 dicembre 2015, n. 208).
L’importo del credito da indicare in questa colonna è quello indicato nella colonna 1 del rigo CR17, diminuito
dell’importo eventualmente utilizzato in compensazione nel Mod. F24 ed esposto nella colonna 2 del medesimo
rigo, e ridotto dell’importo utilizzato a scomputo dell’IRPEF, indicato nella colonna 8 del rigo RN30;
£
ne dall’imposta
colonna 12, “Credito d’imposta sport bonus”: si compila se si intende utilizzare in diminuzio-
N O V I TÀ :
REGIME FORFETARIO
sostitutiva il credito d’imposta spettante per le erogazioni liberali in denaro effettuate
per interventi di manutenzione e restauro di impianti sportivi pubblici e per la realizzazione di nuove
strutture sportive pubbliche, c.d. “sport-bonus”, indicato al rigo CR31 se nella colonna 1, del rigo CR31
è indicato il codice 3. Il credito va determinato secondo le istruzioni fornite al rigo RN32, colonna 4 e
va diminuito dell’importo indicato al rigo RN32, colonna 5.
£
nuzione dall’imposta
colonna 13, “Credito d’imposta bonifica ambientale”: si compila se si intende utilizzare in dimi-
N O V I TÀ :
sostitutiva il credito d’imposta spettante per la bonifica ambientale, compresa la
rimozione dell’amianto dagli edifici, indicato al rigo CR31. In particolare, se al rigo CR31, colonna 1, è
indicato il codice 4. Il credito va determinato secondo le istruzioni fornite al rigo RN32, colonna 7 e va
diminuito dell’importo indicato al rigo RN32, colonna 8.
£ colonna 14, “Altri crediti d’imposta”: si riportano gli altri crediti d’imposta vantati dal contribuente diversi da quel-
li indicati nelle colonne da 1 a 9. Si tratta in particolare dei crediti d’imposta esposti nei quadri:
¾ CR, rigo CR8 (credito d’imposta per canoni di locazione non percepiti);
¾ RH, rigo RH20, colonna 2 (crediti d’imposta derivanti da partecipazione in società di persone o assimilate);
¾ RL, rigo RL4, colonna 7 (crediti d’imposta relativi a partecipazioni a Trust);
¾ RS, righi RS21 e RS22, colonne 8 e 9 (credito d’imposta per imposte pagate all’estero derivanti dalla parteci-
pazione in imprese estere);
£ colonna 15: va riportata la somma degli importi indicati nelle colonne da 1 a 14. Tale importo non può essere su-
periore a quanto indicato:
¾ al rigo LM11 per i contribuenti in regime di vantaggio che compilano la sezione I del quadro LM;
¾ al rigo LM39 per i contribuenti in regime forfetario che compilano la sezione II del quadro LM;
Diversamente, l’ammontare dei singoli crediti a rigo LM40 deve essere diminuito al fine di ricondurre la loro
somma nei limiti dell’imposta sostitutiva di cui al rigo LM11/LM39.
8 AT T E N Z I O N E : Nel caso in cui, in presenza di altri redditi, sia stato compilato il quadro RN, i crediti
d’imposta indicati nelle colonne da 1 a 9 del rigo devono essere diminuiti degli importi indicati, rispetti-
vamente a rigo:
RN24, col. 1 (Credito d’imposta per il riacquisto prima casa);
RN29, col. 2 (Crediti d’imposta per redditi prodotti all’estero);
RN32, col. 1 (Crediti d’imposta relativi a fondi comuni);
RN27 (Credito d’imposta per altri immobili - Abruzzo);
RN28 (Credito d’imposta abitazione principale - Abruzzo);
RN24, col. 3 (Credito d’imposta per il reintegro delle anticipazioni sui fondi pensione);
RN24, col. 4 (Credito d’imposta per mediazioni);
RN24, col. 5 (Credito d’imposta per negoziazione ed arbitrato);
RN30, col. 3 (Credito d’imposta per cultura);
RN30, col. 6 (Credito d’imposta per scuola);
RN30, col. 8 (Credito d’imposta per videosorveglianza);
RN32, col. 2 (Altri crediti d’imposta).

A rigo LM41 indicare l’ammontare delle ritenute cedute dal consorzio, indicate nella colonna 2 di rigo RS33 (con-
REGIME FORFETARIO
sorzi d’impresa), nonché le eventuali ritenute esposte a rigo RS40 (ad esempio, quelle subite per interventi di recu-
pero edilizio).
Benché i soggetti in regime dei minimi o forfetario non siano assoggettati alla ritenuta d’acconto, persistono alcuni
casi nei quali queste sono comunque effettuate: è il caso delle ritenute di cui all’art. 25, D.L. n. 78/2010, subite all’atto
dell’accredito dei bonifici in relazione ad interventi di recupero edilizio o di riqualificazione energetica o le rite-
nute subite sulle indennità di maternità (in questi casi è compilato il rigo RS40).
Qualora sia compilato il quadro RN, l’importo da indicare a rigo LM41 va esposto al netto dell’importo delle ritenu-
te indicate nel quadro RS già compreso a rigo RN33, col. 4.
LM42 Differenza
Tale rigo va compilato per indicare il valore derivante dalla differenza tra l’imposta sostitutiva e il totale dei crediti
d’imposta spettanti e le ritenute cedute dal consorzio.
Nell’operazione vengono conteggiati sia gli importi di imposta sostitutiva determinati in regime dei minimi (LM11)
sia quelli determinati in regime forfetario (LM39).
L’importo viene determinato dalla seguente operazione:
LM42 = LM11 + LM39 - LM40, col. 15 - LM41
Se il risultato è negativo, indicare nel rigo in esame l’importo preceduto dal segno meno.
8 AT T E N Z I O N E : Le istruzioni precisano che nel caso in cui siano stati compilati due moduli della sezione
II alla predetta somma algebrica devono concorrere gli importi di rigo LM39 di entrambi i moduli.

I righi LM43 ed LM44 sono utilizzati sia dai contribuenti in regime fiscale di vantaggio, che hanno compilato la se-
zione I del quadro LM, che dai contribuenti forfetari, che hanno compilato la Sezione II del quadro LM per indica-
re le eventuali eccedenze d’imposta sostitutiva risultanti dalla precedente dichiarazione.
Nel rigo LM43 va indicato l’importo riportato in colonna 5 del rigo RX31, Mod. REDDITI PF 2019, relativo all’ecce-
denza d’imposta per la quale non è stato chiesto il rimborso nella precedente dichiarazione.
Qualora, a seguito di controllo della dichiarazione REDDITI 2019 l’Agenzia abbia comunicato che il credito spetta in
misura diversa da quella dichiarata:
O se il credito comunicato è maggiore dell’importo dichiarato, si indica a rigo LM43 l’importo comunicato; le
istruzioni a tal proposito segnalano che “per la conferma del maggior credito è necessario rivolgersi ad un ufficio dell’A-
genzia delle entrate”;
O se il credito comunicato è inferiore all’importo dichiarato, si indica a rigo LM43 l’importo comunicato (impor-
to inferiore). Qualora, a seguito della comunicazione è già stata versata tramite Mod. F24 la differenza tra credito
dichiarato e credito riconosciuto, va qui indicato l’intero credito dichiarato.
LM44 Eccedenza d’imposta risultante dalla precedente dichiarazione compensata nel mo-
dello F24
Nel rigo LM44 “Eccedenza d’imposta risultante dalla precedente dichiarazione compensata nel modello F24”, che risulta esse-
re un “di cui” del rigo precedente, dev’essere indicata la parte del credito risultante dalla precedente dichiarazione
che è stata utilizzata in compensazione nel Mod. F24.
In questo rigo deve essere compreso anche l’eventuale maggior credito comunicato dall’Agenzia a seguito di control-
lo della dichiarazione ed ugualmente utilizzato in compensazione.
LM45 Acconti
Il rigo LM45 va compilato indicando a:
REGIME FORFETARIO
£ colonna 1, l’importo degli acconti dovuti ma non ancora versati alla data di presentazione della dichiarazione,
in quanto sospesi a seguito di specifici provvedimenti emanati per eventi eccezionali;
£ colonna 2, la somma degli acconti versati, compresi gli importi già indicati a colonna 1 (considerando anche
gli eventuali versamenti integrativi); tale dato è ricavabile dal Mod. F24, colonna “Importi a debito versati”, Sezione
“Erario” (codici tributo “1793” e “1794”, o “1790” e “1791” anno di riferimento “2019”).
Se gli acconti sono stati pagati usufruendo del differimento dei termini o della rateazione, non devono essere con-
siderate le maggiorazioni dell’importo o gli interessi versati.
LM46 - LM47 Imposta a debito - Imposta a credito

Tali righi vanno compilati per indicare l’imposta sostitutiva a debito o a credito derivante dalla seguente differenza:
rigo LM42 - LM43 + LM44 - LM45, col. 2
Se il risultato è:
O positivo, va indicato a rigo LM46 (Imposta a debito);
O negativo, va indicato a rigo LM47 (Imposta a credito).
L’imposta a credito può essere utilizzata in compensazione o richiesta a rimborso; pertanto, deve essere riportata a
colonna 2, rigo RX31, quadro RX e poi suddivisa fra le colonne 4 (rimborso) e/o 5 (compensazione).
Il codice tributo da utilizzare per l’esposizione del saldo a debito o del credito nel Mod. F24 è:
£ il codice 1795 per il regime dei minimi;
£ il codice 1792 per il regime forfetario.
8 AT T E N Z I O N E : Nell’ipotesi in cui il contribuente abbia compilato sia la sezione I che la sezione II, come
nel caso in cui per parte d’anno abbia svolto attività in regime di vantaggio ed altra in regime forfetario,
l’importo complessivamente dovuto a saldo può essere versato utilizzando il solo codice 1792.
LM48 Eccedenza di rimanenze di cui al rigo LM3

In questo rigo, riservato ai contribuenti minimi, va indicata la parte di rimanenze finali che non hanno potuto es-
sere dedotte nella presente dichiarazione data dalla differenza tra i valori indicati nei righi LM3 e LM2, solo se
positiva.
LM49 Eccedenza contributi previdenziali e assistenziali di cui al rigo LM7 e LM35

Indicare l’eventuale eccedenza dei contributi previdenziali ed assistenziali che non hanno trovato capienza:
O nell’importo di rigo LM6 per i contribuenti in regime dei minimi.
L’eccedenza è così determinata:
rigo LM49 = LM7, col. 1 - LM7, col. 2
O nell’importo di rigo LM34 per i contribuenti in regime forfetario.

L’eccedenza è così determinata:
rigo LM49 = LM35, col. 1 - LM35, col. 2
Tale importo (esposto complessivamente a rigo LM49) può essere riportato a rigo RP21, ai fini della deduzione dal
reddito complessivo (in caso di possesso di altri redditi).Mod. N. (*)
Codice fiscale (*)
REGIME FORFETARIO
ZONE FRANCHE
SEZIONE IV - Perdite
URBANE (ZFU) Codice ZFU non compensate
N. periodo N. dipendenti
d’imposta
1
assunti
2
Reddito ZFU
3 4 5
Reddito esente fruito
Sezione I ,00 ,00

RS280
La
Datisezione
ZFU IV - Perdite non compensate è riservata al riporto delle perdite prodotte
Codice fiscale agevolazione in per
Ammontare
regime
versamento dei
accontiminimi,
Agevolazione utilizzata Differenza
il7)quale
(col. 8 - col.
6 7 8 9
consente lo scomputo dal reddito conseguito nei periodi successivi, ma non oltre il quinto, per l’intero importo,00che
,00 ,00
trova capienza. 1 2 3 4 5
,00 ,00
RS281
Pertanto le perdite formatesi nel regime dei minimi rispettivamente negli anni 2014, 2015, 2016, 2017 e 2018 (espo-
6 7 8 9
ste nelle corrispondenti colonne del rigo LM50, Mod. REDDITI PF 2019) vanno indicate
,00 nelle colonne
,00 1, 2, 3, 4 e,005, al
netto di quanto utilizzato.
1 2 3 4 5
,00 ,00
RS282
Nel rigo LM51, colonna 2, va indicato l’importo complessivo delle perdite non compensate relative al regime di van-
taggio riportabili senza limite di tempo, ai sensi dell’art. 84, comma 2, TUIR, richiamato
7 8
dall’art. 8,
,00comma 3, TUIR.
6 9
,00 ,00
Invece, per il soggetto in1 regime

2 forfetario
3 nel 2019
4 che compila ,00
5 quindi la Sezione II, le perdite pregresse, nel caso
,00
RS283
in cui nell’anno precedente (2018) il contribuente sia stato in regime:
6 7 8 9
O dei minimi (D.L. n. 98/2011), e nel 2019 il contribuente ne sia fuoriuscito, le perdite ,00
pregresse maturate ,00
in tale ,00
re-
gime e non compensate nell’anno vanno
Reddito esente/Quadro RF
indicate nella presente
Reddito esente/Quadro RG
sezione (rigo
Reddito esente/Quadro RE
LM50Reddito colonne
impresa
esente/quadro RH
1, 2, 3,
Reddito 4 e 5
esente o
ass.
professionisti /Quadro RH
rigo
LM51, col. 2); 1
,00
2
,00
3
,00
4
,00
5
,00
O ordinario, le perdite pregresse maturate in tale regime e non compensate nell’anno vanno indicate nell’apposito
RS284 Perdite/Quadro RF Perdite/Quadro RG Perdite/Quadro RE
prospetto contenuto nel quadro
6
RS denominato:
Totale reddito esente fruito
7
Totale agevolazione
8 9 10
,00 ,00 ,00 ,00 ,00
¾ “Perdite di lavoro autonomoPerdite/Quadro
non compensate RH impresa,
nell’anno”, se lavoratore autonomo;
Perdite/Quadro RH impresa, Perdite/Quadro RH Perdite di cui utilizzo
¾ “Perdite d’impresa non compensate se impresa.

contababilità ordinaria
11
nell’anno”,12contababilità semplificata Associazione professionisti
13 14
in misura piena
,00 ,00 ,00 ,00

Sezione II RS301 Reddito complessivo ,00
Quadro RN RS303 Oneri deducibili ,00
OBBLIGHI INFORMATIVI
Rideterminato PER FORFETARI E LA COMPILAZIONE DEL QUADRO RS
RS304 Reddito Imponibile ,00
RS305 Imposta lorda ,00
Per il regime forfetario
RS308 vi sono
Totale alcune
detrazioni informazioni
per carichi famiglia e lavoro aggiuntive da indicare nella dichiarazione dei redditi, nel,00
qua-
RS322
dro RS del Mod. REDDITI 2020, che attengono:
Totale detrazioni d'imposta ,00
RS325 Totale altre detrazioni e crediti d'imposta ,00
O alla mancata effettuazione di ritenute alla fonte,
RS326 Imposta netta ai sensi del comma 69, Legge n. 190/2014; ,00
RS334 Differenza ,00
O agli specifici elementi informativi obbligatori relativi all’attività, d’impresa o di arti e professioni, previsti dal
RS335 Crediti d'imposta per imprese e lavoratori autonomi ,00
comma 73. Start up UPF 2017 RN19 1
,00 Start up RPF 2018 RN20 2
,00 Start up RPF 2019 RN21
3
,00
Spese sanitarie RN23 6 Casa RN24, col. 1 11 12
,00 ,00 Occup. RN24, col. 2 ,00
Fondi Pens. RN24, col.3 13 Mediazioni RN24, col. 4 14 15
,00 ,00 Arbitrato RN24, col. 5 ,00
RN47 21 26 27
Sisma Abruzzo RN28 ,00 Cultura RN30 ,00 Scuola RN30 ,00
PAGAMENTO DI PRESTAZIONI PER LE QUALI
Videosorveglianza RN30 NONstartVIENE
,00 Deduz.
28 EFFETTUATA,00LADeduz.
up UPF 2017 RITENUTA ALLA FONTE
start up RPF 2018 ,00
31 32
Deduz. start up RPF 2019 33 Restituzione somme RP33 36 37

,00 ,00 Deduz. Erogaz. Liberali RPF2019 ,00
Regime forfetario per Codice fiscale Reddito
gli esercenti attività RS371
1 2
,00
d’impresa, arti 1 2
e professioni - RS372 ,00
1 2
Obblighi informativi RS373 ,00
Esercenti attività d’impresa
RS374 Totale dipendenti n. giornate retribuite
RS375 Mezzi di trasporto /veicoli utilizzati nell’attività numero

Il comma 69, Legge n. 190/2014, prevede che i contribuenti (forfetari):
RS376 Costi per l’acquisto di materie prime, sussidiarie, semilavorati e merci ,00
RS377 Costo per il godimento di beni di terzi (canoni di leasing, canoni relativi a beni immobili, royalties)
...non sono tenuti a operare le ritenute alla fonte di cui al titolo III del citato decreto del Presidente della Repub-
RS378 Spese per l’acquisto carburante per l’autotrazione
,00
,00
blica n. 600 del 1973, e successive modificazioni,Esercenti ad eccezione delle ritenute di cui agli articoli 23 e 24 del medesimo
attività di lavoro autonomo
decreto; tuttavia, nella
RS379 Totale dichiarazione dei redditi, i medesimi contribuenti indicano il codice
dipendenti n. giornatefiscale
retribuite del per-
cettore dei redditi

RS380 Compensiper i quali
corrisposti all’atto
a terzi per prestazionidel pagamento
direttamente degli
afferenti l’attività stessi
professionale non è stata operata la ritenuta e l’am-
e artistica ,00
montareRS381
dei redditi
Consumi
stessi.” ,00
In sede di dichiarazione i contribuenti che aderiscono al regime forfetario comunicano quindi i dati relativi ai red-
diti erogati per i quali, all’atto del pagamento, non è stata operata la ritenuta alla fonte di cui al titolo III, D.P.R. n.
600/1973.
RS284 Totale reddito esente fruito Totale agevolazione Perdite/Quadro RF Perdite/Quadro RG Perdite/Quadro RE
6 7 8 9 10
,00 ,00 ,00 ,00 ,00
Perdite/Quadro RH impresa, Perdite/Quadro RH impresa, Perdite/Quadro RH Perdite di cui utilizzo

contababilità ordinaria contababilità semplificata Associazione professionisti in misura piena
11
,00
12
,00
13
,00
14
Sezione prima
,00 - Il regime forfetario
Sezione II RS301 Reddito complessivo ,00
Quadro RN RS303 Oneri deducibili ,00
Rideterminato
RS304 Reddito Imponibile ,00
RS305i righi
A tal fine compilano Imposta lorda
RS371, RS372 e RS373, indicando: ,00
RS308 Totale detrazioni per carichi famiglia e lavoro ,00
O a colonna 1, ilRS322
codice fiscale
Totale del
detrazioni percettore dei redditi per i quali non è stata operata la ritenuta;
d'imposta ,00
REGIME FORFETARIO
RS325 Totale altre detrazioni e crediti d'imposta ,00
O a colonna 2, l’ammontare di tali redditi.
RS326 Imposta netta ,00
8
RS334 Differenza ,00
AT T E NRS335 E : Nel
Z I O NCrediti caso
d'imposta per siano
imprese estati corrisposti
lavoratori autonomi compensi a più soggetti, occorre compilare un distinto
,00
Start up RPF 2018 RN19 1 Start up RPF 2019 RN20 2 3
rigo per ciascun soggetto percettore. ,00 ,00 Start up RPF 2020 RN21 ,00
6
Spese sanitarie RN23 Casa RN24, col. 1 11 12
,00 ,00 Occup. RN24, col. 2 ,00
Fondi Pens. RN24, col.3 13 Mediazioni RN24, col. 4 14 15
,00 ,00 Arbitrato RN24, col. 5 ,00
RS347 21 26 27
Sisma Abruzzo RN28 Cultura RN30 ,00 Scuola RN30
Si ritiene che tali soggetti debbano presentare eventualmente
Videosorveglianza RN30 28
la CU per
,00
31
assolvere gli obblighi comunicativi 32
ai,00fini
,00 Deduz. start up RPF 2018 ,00 Deduz. start up RPF 2019 ,00
previdenziali (es. per Deduz.
dipendenti), ma non sono tenuti
start up RPF 2020 33
alla presentazione
Restituzione somme RP33 36 del Mod. 770.
Deduz. Erogaz. Liberali RPF2019 37
,00 ,00 ,00
Deduz. Erogaz. Liberali RPF2020 38 Erog. sportive RPF 2020 39 40
,00 ,00 Rimoz. amianto RPF 2020 ,00
Regime forfetario per Codice fiscale Reddito
gli esercenti attività
OBBLIGHI INFORMATIVI RELATIVI ALL’ATTIVITÀ SVOLTA
1 2
RS371 ,00
d’impresa, arti 1 2
e professioni - RS372 ,00

1 2
Obblighi informativi RS373 ,00
Esercenti attività d’impresa
RS375 Mezzi di trasporto /veicoli utilizzati nell’attività numero
RS376 Costi per l’acquisto di materie prime, sussidiarie, semilavorati e merci ,00
RS377 Costo per il godimento di beni di terzi (canoni di leasing, canoni relativi a beni immobili, royalties) ,00
RS378 Spese per l’acquisto carburante per l’autotrazione ,00
Esercenti attività di lavoro autonomo
RS380 Compensi corrisposti a terzi per prestazioni direttamente afferenti l’attività professionale e artistica ,00
RS381 Consumi ,00
Il comma 73, Legge n. 190/2014, così prevede:
“Con il provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate recante approvazione dei modelli da utilizzare per la di-
chiarazione dei redditi sono individuati, per i contribuenti che applicano il regime forfetario, specifici ob-
blighi informativi relativamente all’attività svolta”.
Nel riquadro “Regime forfetario per gli esercenti attività d’impresa, arti e professioni - obblighi informativi”, i righi da RS374
a RS381 sono destinati, come prevede il citato comma 73, all’indicazione degli elementi informativi obbligatori re-
lativi all’attività, d’impresa o di arti e professioni, svolta dal contribuente in regime forfetario.
A tal fine, devono essere indicate cumulativamente, le informazioni afferenti le attività nei prospetti:
O “Esercenti attività d’impresa”, per le attività di impresa;
O “Esercenti attività di lavoro autonomo”, per le attività di lavoro autonomo esercitate.
8 AT T E N Z I O N E : Con l’avvento della fatturazione elettronica, l’Agenzia delle Entrate può effettuare facil-
mente una serie di controlli/incroci utilizzando le informazioni ricevute; quindi l’imprenditore forfetario
che sostiene delle spese fatturate elettronicamente, ad esempio per consumi di carburante, deve indicar-
le nel rigo RS81.
R ESERCENTI ATTIVITÀ D’IMPRESA
In questa sezione i soggetti che esercitano attività di impresa devono indicare:

O a rigo RS375, il numero complessivo di mezzi di trasporto/veicoli posseduti e/o detenuti a qualsiasi titolo per
lo svolgimento dell’attività alla data di chiusura del periodo d’imposta;
O a rigo RS376, l’ammontare del costo sostenuto per l’acquisto di materie prime e sussidiarie, semilavorati e
merci, inclusi gli oneri accessori di diretta imputazione e le spese sostenute per le lavorazioni effettuate da ter-
zi esterni all’impresa. In tale rigo vanno indicati anche i costi per servizi strettamente correlati alla produzio-
ne dei ricavi;
O a rigo RS377, i costi sostenuti per il godimento di beni di terzi tra i quali i canoni:
REGIME FORFETARIO
¾ di locazione finanziaria e non finanziaria derivanti dall’utilizzo di beni immobili, beni mobili e concessioni;
¾ di noleggio;
¾ d’affitto d’azienda.
In questo rigo vanno indicati anche i costi sostenuti per il pagamento di royalties;
O a rigo RS378, l’ammontare complessivo delle spese sostenute nel corso del periodo d’imposta per gli acquisti di
carburante per autotrazione.
R ESERCENTI ATTIVITÀ DI LAVORO AUTONOMO
In questa sezione i soggetti che esercitano attività di lavoro autonomo devono indicare:
O a rigo RS380, l’ammontare complessivo dei compensi corrisposti a terzi per prestazioni professionali e servi-
zi direttamente afferenti l’attività artistica o professionale del contribuente (ad esempio, rientrano in tali casi
le spese sostenute da un medico ad altro medico che per un periodo lo ha sostituito nella gestione dello studio).
Si segnala che le istruzioni e le specifiche tecniche non prendono più in considerazione tale rigo facendo supporre la
sua soppressione (si attendono chiarimenti a riguardo);
O a rigo RS381, le spese sostenute nell’anno per i consumi, ovvero le spese per:
¾ servizi telefonici compresi quelli accessori;
¾ energia elettrica;
¾ carburanti, lubrificanti e simili utilizzati esclusivamente per la trazione di autoveicoli.
Valutazione di convenienza regime forfetario - ordinario
VALUTAZIONE DI CONVENIENZA REGIME
REGIME FORFETARIO
FORFETARIO - ORDINARIO
Prima di adottare il regime forfetario è opportuno effettuare una valutazione di convenienza rispetto al regi-
me ordinario.
La valutazione tra regime forfetario ed ordinario viene effettuata considerando il carico fiscale e contributivo appli-
cando i due regimi e gli effetti conseguenti al diverso regime IVA, all’assoggettamento ad imposta sostitutiva in luo-
go dell’IRPEF nonché all’eventuale adozione del regime contributivo agevolato.
Si evidenziano, per ciascun comparto impositivo, le variabili che influenzano la scelta del regime.
Naturalmente, in questa sede non sono valutati gli ulteriori vantaggi relativi ai ridotti adempimenti del regime for-
fetario come l’esclusione dall’applicazione degli ISA o l’esonero dalle scritture contabili, aspetti che comunque van-
no presi in considerazione.
ESCLUSIONE DA IVA
Anche se non appare a prima vista rilevante, l’esclusione da IVA può essere la principale ragione di convenienza
nell’applicazione del regime forfetario. Ai fini IVA il contribuente forfetario:
O non addebita l’IVA in via di rivalsa ai propri clienti;
O non detrae l’IVA a credito sugli acquisti.
L’esclusione dall’IVA nell’ambito della scelta tra regime ordinario e forfetario:
£ risulta particolarmente conveniente per un’attività effettuata prevalentemente con consumatori finali. Infatti, il
contribuente forfetario che non addebita l’IVA in via di rivalsa è probabile che tenda a mantenere fermo il prezzo
dei beni/servizi, recuperando come maggiore ricavo/compenso l’importo corrispondente all’IVA a debito nel re-
gime ordinario. Tale vantaggio va misurato al netto dell’IVA non detratta sugli acquisti e quindi è tanto più ele-
vato quanto maggiore è il valore aggiunto del contribuente;
£ rappresenta complessivamente uno svantaggio per i contribuenti che operano con altri soggetti passivi IVA in
quanto, mentre dal lato delle cessioni/prestazioni il prezzo praticato viene concordato al netto dell’IVA, il contri-
buente forfetario perde l’IVA assolta sugli acquisti.
Va infine considerato che “l’effetto IVA”, per i soggetti che operano con consumatori finali è vantaggioso in termini
di carico fiscale complessivo; tuttavia, poiché tali soggetti incasseranno quale maggiore ricavo/compenso l’importo
corrispondente all’IVA a debito, si potrebbe determinare il superamento della soglia prevista per l’uscita dal regime
dopo aver adottato il regime forfetario.
Nel caso più generale, per coloro che operano sia con soggetti privati, sia con altri soggetti IVA, il “guadagno” è pari
all’IVA addebitata ai privati, al netto dell’IVA a credito sul totale degli acquisti che risulta non detraibile.
Clienti “aziende” Perdita: importo pari all’IVA

su acquisti non detraibile
Regime forfetario
effetto IVA
Clienti “privati” Guadagno: importo pari all’IVA a debito non

più versata meno IVA su acquisti non detraibile
8 AT T E N Z I O N E : Ricapitolando, l’importo che il contribuente riesce a trattenere, corrispondente all’IVA

non più versata, si “trasforma” in maggiori ricavi/compensi e di conseguenza:
REGIME FORFETARIO
in un maggior reddito con conseguente maggiore tassazione al 15%;

potrebbe comportare il superamento della soglia dei ricavi/compensi.
IMPOSTE SUI REDDITI

Un altro elemento da considerare nella valutazione riguarda il carico fiscale comparato ai fini delle imposte dirette.
Nel confronto tra regime forfetario e regime ordinario va valutato, in prospettiva, se sia più conveniente scegliere tra:
1. la determinazione di un reddito forfetario oppure analitico;
2. la tassazione sostitutiva del 15% oppure ordinaria con versamento dell’IRPEF e relative addizionali e dell’IRAP
(che spesso comunque non risulta dovuta).
Quanto al primo punto, considerato che la percentuale di costi forfetariamente riconosciuta è variabile in relazione
all’attività economica, per ciascuna posizione va verificata l’incidenza dei costi effettivi e confrontata con la percen-
tuale forfetaria.
In relazione al secondo punto, invece, va considerato che l’aliquota IRPEF effettiva non corrisponde a quella nomi-
nale applicata, in quanto l’imposta netta è influenzata dalla specifica detrazione d’imposta spettante per i possessori
di redditi d’impresa/lavoro autonomo.
Nella valutazione vanno altresì considerati i seguenti fattori:
O in caso di possesso solo di reddito d’impresa/lavoro autonomo si perdono le detrazioni per carichi di famiglia e
gli oneri detraibili/deducibili (ad eccezione dei contributi previdenziali);
O in caso di possesso di altri redditi è necessario valutare sia la convenienza a non tassare il reddito d’impresa/la-
voro autonomo secondo gli scaglioni IRPEF senza perdere deduzioni e detrazioni, sia l’incremento delle detra-
zioni per carichi di famiglia dipendenti dal reddito complessivo.
In ultima analisi è necessario calcolare il carico impositivo attuale e quello che deriverebbe applicando le regole
previste dal regime forfetario.
Per i soli imprenditori iscritti alla Gestione IVS artigiani e commercianti va anche valutata la possibilità, in caso di
applicazione del regime forfetario, di usufruire, in via facoltativa, di un regime previdenziale di favore che consiste
nel pagamento dei contributi previdenziali sul reddito in misura ridotta del 35%.
Il regime contributivo agevolato non è obbligatorio; l’artigiano/commerciante in regime forfetario può quindi con-
tinuare a versare i contributi secondo le regole ordinarie.
8 AT T E N Z I O N E : Tale scelta va considerata in quanto il pagamento di contributi in misura inferiore al mi-

nimo si ripercuote sull’accredito degli stessi ai fini pensionistici.
ALTRE VARIABILI
Le altre variabili da considerare, per le quali risulta più difficile effettuare un conteggio analitico, sono connesse alle
seguenti ulteriori semplificazioni:
O non assoggettamento agli ISA;
O esclusione dall’IRAP;
O esclusione dall’obbligo di fatturazione elettronica;
O esonero dall’obbligo di tenuta delle scritture contabili;
O esonero dagli adempimenti dei sostituti d’imposta.
TEMPISTICA PER LA SCELTA
REGIME FORFETARIO
La decisione di usufruire del regime forfetario deve essere assunta all’inizio del periodo d’imposta, o in sede di av-
vio dell’attività, considerato che già dal 1° gennaio 2020 il soggetto, ad esempio, se aderisce, non deve addebitare l’I-
VA nelle fatture, mentre se non aderisce, deve ricordare di emettere le fatture in formato elettronico.
Tale decisione può essere invece assunta “di fatto” anche in un momento successivo per i contribuenti non obbliga-
ti all’emissione della fattura.
Alla data del 1° gennaio 2020 il soggetto deve pertanto essere certo di rispettare i requisiti previsti dalla norma per
l’accesso ed avere già effettuato le valutazioni di convenienza.
ESEMPI DI VALUTAZIONE
Di seguito si propongono alcuni esempi di valutazione di convenienza nell’adozione del regime forfetario rispetto
al regime ordinario.
La valutazione è condotta a partire dai dati reddituali 2019 effettuando una simulazione del carico fiscale e contribu-
tivo sia nell’ipotesi di adozione del regime ordinario, sia in quello forfetario, ipotizzando che i ricavi e i costi (com-
pensi e spese) dell’attività, gli altri redditi posseduti dal contribuente e gli oneri deducibili e detraibili siano co-
stanti e tenendo conto che:
O le addizionali IRPEF sono calcolate sempre con l’aliquota dell’1,23% (Regionale) e 0,5% (Comunale);
O i contributi previdenziali dell’anno costituiscono oneri deducibili nel regime ordinario o sono dedotti come co-
sti nel regime forfetario;
O l’ammontare delle detrazioni IRPEF per reddito da lavoro dipendente, pensione o impresa/lavoro autonomo
sono calcolate con le regole vigenti nel 2019;
O è stato valutato, come meglio esplicitato negli esempi, che se il soggetto opera con consumatori finali, l’IVA nel
regime ordinario viene versata all’Erario, mentre in quello forfetario viene trattenuta dall’imprenditore o profes-
sionista. Ciò si traduce in un incremento dei ricavi/compensi che influenzano anche il reddito forfetariamente de-
terminato. Tale effetto non si verifica qualora il soggetto operi nei confronti di altri imprenditori/professionisti;
O i requisiti di accesso siano rispettati e pertanto, sono stati presi in considerazione valori di ricavi/compensi che
non comportano il superamento della soglia nemmeno negli anni successivi quando gli stessi sono incrementa-
ti a causa dell’“effetto IVA”;
O non si è tenuto conto dell’eventuale IRAP dovuta nel regime ordinario.
L’analisi è stata effettuata per ciascun settore (IVA, imposte sui redditi, contributi previdenziali), sommando succes-
sivamente le differenze riscontrate.
ESEMPIO N. 1
Attività di veterinario svolta nei confronti di soggetti privati (78% forfait).
Imposte dirette IVA

Compensi (al netto dell’eventuale IVA) € 24.000 IVA a debito € 5.280
Spese € 4.000 IVA a credito € 500
Altri redditi 0 IVA dovuta € 4.780
Contributi previdenziali (regime ordinario)
€ 3.300 -
(€ 20.000 x 16,50%)
Contributi previdenziali in regime forfetario
€ 3.768 -
(€ 24.000 + € 5.280) x 78% x 16,5%
Aliquota addizionale regionale 1,23% -
Aliquota addizionale comunale 0,5% -
Regime ordinario Regime forfetario Differenza

REGIME FORFETARIO
€ 20.000 € 19.070,06
Reddito lavoro autonomo -
(€ 24.000 – € 4.000) (€ 29.280 x 78% - € 3.768)(*)
Altri redditi 0 0 -
Reddito complessivo € 20.000 - -
Oneri deducibili € 3.300 - -
Reddito imponibile € 16.700 - -
IRPEF lorda € 3.909 - -
Detrazione lavoro autonomo € 770 - -
Detrazione oneri 19% 0 - -
IRPEF netta € 3.139 - -
Addiz. IRPEF (1,23% + 0,5%) € 289 - -
IRAP 0 - -
Imposta sostitutiva 15% - € 2.861 -
Totale imposte dirette (A) € 3.428 € 2.861 (A) + € 567
IVA vendite incamerata - € 5.280 -

Indetraibilità IVA acquisti - € 500 -
IVA netta incamerata (B) € 4.780 (B) + € 4.780
Contributi previdenziali (C) € 3.300 € 3.768 (C) - € 468
Totale (A+B+C) + € 4.879
(*) I compensi sono considerati al lordo della somma corrispondente all’IVA incamerata (€ 24.000 + € 5.280); i contributi previdenziali sono dedotti
direttamente dal reddito.
Ipotizzando che il professionista in questione, operando con soggetti privati, mantenga fermo il prezzo delle presta-
zioni (ex lordo IVA), i compensi possono essere maggiorati dell’IVA che non viene più applicata.
Pertanto il reddito forfetario risulta pari:
compensi “lordi” x forfait – contributi previdenziali → € 19.070 [(€ 24.000 + € 5.280) x 78% - € 3.768]
Il predetto “effetto” IVA costituisce, nel caso esaminato, il motivo di convenienza nell’adottare il regime forfetario
in quanto:
O il beneficio IVA è pari a € 4.780 (IVA vendite: € 5.280 meno IVA acquisti: € 500);
O vi è una minor tassazione ai fini delle imposte dirette pari a € 567;
O un incremento dei contributi pari ad € 468.
Il risparmio complessivo per il contribuente è pari a € 4.879.
ESEMPIO N. 2
REGIME FORFETARIO
Attività di bar (40% forfait) con applicazione del regime agevolato contributivo.
Imposte dirette IVA

Ricavi (al netto dell’IVA) € 42.000 IVA a debito € 4.200
Costi € 20.000 IVA a credito € 2.000
Altri redditi 0 IVA dovuta € 2.200
€ 5.300 -
(€ 20.000 x 24,09%)
Contributi previdenziali regime agevolato contributivo
€ 2.894 -
(€ 42.000 + € 4.200) x 24,09% x 65%
€ 22.000 € 15.586
Reddito d’impresa -
(€ 42.000 – € 20.000) (€ 46.200 x 40% – € 2.894)(*)
Altri redditi 0 0 -
Reddito complessivo € 22.000 - -
Oneri deducibili € 5.300 - -
Reddito imponibile € 16.700 - -
IRPEF lorda € 3.909 - -
Detrazione reddito d’impresa € 726 - -
Detrazione oneri 19% 0 - -
IRPEF netta € 3.183 - -
Addizionali IRPEF (1,23%+0,5%) € 289 - -
IRAP 0 - -
Totale imposte dirette (A) € 3.472 € 2.338 (A) + € 1.134

Indetraibilità IVA acquisti - € 2.000 -
Contributi previdenziali (C) € 5.300 € 2.894 (C) + € 2.406
Totale (A+B+C) + € 5.740
(*) I ricavi sono considerati al lordo della somma corrispondente all’IVA incamerata (€ 42.000 + € 4.200); i contributi previdenziali sono dedotti
Poiché l’imprenditore in questione opera esclusivamente con soggetti privati, i corrispettivi possono essere maggio-
rati di un importo corrispondente all’IVA che non viene più versata all’Erario.
Pertanto il reddito forfetario risulta pari a:
ricavi “lordi” x forfait – contributi previdenziali → € 15.586 [(€ 42.000 + € 4.200) x 40% - € 2.894].
I contributi previdenziali costituiscono, nel caso esaminato, uno dei motivi di convenienza nell’adottare il nuovo re-
gime in quanto:
REGIME FORFETARIO
O il beneficio IVA è pari a € 2.200;

O vi è una minore tassazione ai fini delle imposte dirette pari a € 1.134;
O vi è una minore contribuzione previdenziale pari a € 2.406.
Il risparmio complessivo per il contribuente è pari a € 5.740.
ESEMPIO N. 3
Attività di geometra svolta nei confronti di soggetti privati (78% forfait).
Imposte dirette IVA

Compensi (al netto dell’eventuale IVA) € 24.000 IVA a debito (privati) € 2.640
Spese € 5.000 IVA a credito € 600
Contributi previdenziali in regime ordinario
€ 2.850 IVA dovuta € 2.040
(€ 19.000 x 15%)
€ 3.117 -
(€ 26.640 x 78% x 15%)
Oneri detraibili (19%) 0 -

€ 19.000 € 17.662
(€ 24.000 – € 5.000) (€ 26.640 x 78% - € 3.117)(*)
Reddito complessivo € 19.000 0 -
Oneri deducibili € 2.850 0 -
Reddito imponibile € 16.150 0 -
IRPEF lorda € 3.761 0 -
Detrazione reddito impresa/
€ 792 0 -
lavoro autonomo
Detrazione oneri 19% 0 0 -
IRPEF netta € 2.969 0 -
Addizionali IRPEF (1,23%+0,5%) € 279 0 -
Totale imposte dirette (A) € 3.248 € 2.649 (A) + € 599

Indetraibilità IVA acquisti - € 600 -
Totale (A+B+C) + € 2.372
(*) I compensi sono considerati al lordo della somma corrispondente all’IVA incamerata (€ 24.000 + € 2.640); i contributi previdenziali sono dedotti
Poiché il professionista opera nei confronti di privati, i compensi possono essere maggiorati di un importo corri-
spondente all’IVA che non viene più versata all’Erario. Pertanto, il reddito forfetario risulta pari a:
REGIME FORFETARIO
compensi “lordi” x forfait – contributi previdenziali → € 17.662 [(€ 24.000 + € 2.640) x 78% - € 3.117]
Il risparmio in regime forfetario ai fini delle imposte dirette è pari ad € 599; vi è inoltre un “guadagno” riferito all’I-
VA pari ad € 2.040.
ESEMPIO N. 4
Attività di ingegnere svolta nei confronti di imprese in regime ordinario (78% forfait).
Imposte dirette IVA
Compensi (al netto dell’eventuale IVA) € 29.000 IVA a debito (privati) 0

Spese € 9.000 IVA a credito € 1.000
Contributi previdenziali in regime ordinario
€ 2.900 IVA dovuta -
(€ 20.000 x 14,5%)
€ 3.280 - -
(€ 29.000 x 78% x 14,5%)
Aliquota addizionale regionale 1,23% - -
Aliquota addizionale comunale 0,5% - -
€ 20.000 € 19.340
(€ 29.000 – € 9.000) (€ 29.000 x 78% - € 3.280)(*)
Reddito complessivo € 20.000 -
Oneri deducibili € 2.900 0 -
Reddito imponibile € 17.100 0 -
IRPEF lorda € 4.017 0 -
Detrazione reddito impresa/
€ 770 0 -
lavoro autonomo
Detrazione oneri € 800 € 800 -
IRPEF netta € 2.447 0 -
Addizionali IRPEF (1,23%+0,5%) € 296 0 -

Totale imposte dirette (A) € 2.743 € 2.901 (A) - € 158
IVA vendite incamerata - 0 -

Indetraibilità IVA acquisti - € 1.000 -
IVA netta incamerata (B) - € 1.000 (B) - € 1.000
Totale (A+B+C) - € 1.538
(*) I compensi sono considerati pari a quelli indicati nel regime ordinario; i contributi previdenziali sono dedotti direttamente dal reddito.
Poiché il professionista opera nei confronti di altri soggetti passivi, l’”effetto IVA” non comporta un vantaggio nel re-
gime forfetario. Il reddito forfetario risulta pari a:
REGIME FORFETARIO
compensi “lordi” x forfait – contributi previdenziali → € 19.340 (€ 29.000 x 78% - € 3.280)
Inoltre, nel regime forfetario il contribuente non può beneficiare delle detrazioni per oneri.
Di conseguenza, le imposte dirette sono maggiori nel regime forfetario rispetto a quelle in regime ordinario, cui si
aggiunge l’effetto negativo dell’IVA.
Anche i contributi previdenziali complessivi sono maggiori nel regime forfetario.
In conclusione, vi è un netto svantaggio ad adottare il regime forfetario pari complessivamente ad € 1.538.
Sezione Seconda
Sezione Seconda -
IL REGIME DEI
CONTRIBUENTI MINIMI
Sezione seconda - Il regime dei contribuenti minimi
Premessa
PREMESSA
L’art. 1, commi 85 e 88, Legge n. 190/2014 ha soppresso il regime dei minimi ex art. 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011
dall’1.1.2015, permettendo però a coloro che al 31 dicembre 2014 erano già in regime di proseguire fino alla scadenza
naturale, ossia al termine del quinquennio dall’inizio attività o al compimento del 35° anno di età.
Successivamente, il D.L. n. 192/2014 ha previsto la riviviscenza del regime dei minimi per il 2015.
Di fatto, quindi, è stata possibile l’adozione del regime dei minimi per tutto il 2015, con prosecuzione fino alla sca-
denza naturale.
8 AT T E N Z I O N E : A partire dal 1° gennaio 2016, pertanto, quello dei minimi è un regime nel quale è possi-
bile permanere per i soggetti che hanno iniziato l’attività entro il 31.12.2015, in presenza dei requisiti,
ma non è più possibile adottarlo per le nuove attività.
REGIME DEI MINIMI
Si evidenzia che il regime dei minimi è applicabile, al sussistere dei requisiti:

O per il periodo d’imposta in cui è iniziata l’attività e per i 4 successivi;
O anche oltre il quarto anno successivo e fino all’anno in cui il contribuente compie 35 anni.
Di conseguenza, coloro che hanno intrapreso l’attività nel 2015 (ultimo anno in cui ciò era possibile) hanno termina-
to il loro quinquennio nel 2019.
Solo i soggetti “giovani” possono proseguire l’attività in regime agevolato fino all’anno in cui compiono 35 anni di
età.
Soggetti interessati
SOGGETTI INTERESSATI
Il regime dei contribuenti minimi è disciplinato da:
£ la Legge n. 244/2007 (relativa all’originario regime dei minimi);
£ come modificata dall’articolo 27 comma 1, D.L. 6 luglio 2011, n. 98, che ha di fatto introdotto un nuovo regime age-
volato, con nuovi e più stringenti requisiti.
Successivamente, per effetto dei commi 85 e 88 dell’art. 1, Legge n. 190/2014 e dell’art. 10, comma 12-undecies, D.L.
n. 192/2014, il regime è risultato applicabile soltanto alle persone fisiche che entro il 31/12/2015 abbiano intrapreso
un’attività d’impresa o di lavoro autonomo, per il periodo d’imposta di inizio dell’attività e per i quattro successivi.
8 AT T E N Z I O N E : Inoltre il regime in esame è applicabile anche oltre il 4° periodo d’imposta successivo

a quello di inizio dell’attività, fino al compimento del 35° anno di età.
REGIME DEI MINIMI

Ad esempio, in base a tale disposizione, un soggetto nato nel 1990 che nel 2015, all’età di 25 anni, abbia iniziato
un’attività d’impresa potrà fruire del regime, verificandosi le altre condizioni previste, per 11 anni, ossia fino al 2025
(anno in cui compie il 35° anno di età).
In ogni caso il regime è applicabile sempre solo per un periodo di tempo limitato (periodo d’imposta d’inizio atti-
vità e i 4 anni successivi); l’età del contribuente rileva soltanto per poter usufruire dello stesso per un periodo mag-
giore rispetto ai 5 anni “ordinari”, fino all’età di 35 anni.
Persone fisiche Che hanno intrapreso entro il

31.12.2015 una nuova attività
Ambito soggettivo
applicazione
Periodo imposta inizio attività +
4 successivi
Durata temporale
Durata superiore a 5 anni
“ordinari” per soggetti “giovani”
8 AT T E N Z I O N E : Non hanno accesso al regime dei contribuenti minimi:

le società di qualsiasi di tipo;
le associazioni tra professionisti (studi associati).
L’intento del legislatore infatti è quello di agevolare i soggetti privi di capitali sufficienti per costituire un’orga-
nizzazione in forma societaria.
Possono invece essere considerati “contribuenti minimi”, nel rispetto delle condizioni richieste, le imprese familiari
nonché gli imprenditori/professionisti che sono contemporaneamente dipendenti, collaboratori a progetto, ecc. e
risultano pertanto titolari di redditi di reddito da lavoro dipendente o assimilato, nonché di altri redditi.
Imprese individuali
Se in
Regime applicabile possesso a Imprese familiari
dei minimi
dei requisiti
Esercenti arti e professioni
Soggetti interessati
8 AT T E N Z I O N E : Nel particolare caso in cui il soggetto svolga due o più attività d’impresa o sia contem-
poraneamente imprenditore e lavoratore autonomo, può adottare il regime dei contribuenti minimi con
riferimento a tutte le attività esercitate.
Sono esclusi dal regime in esame:

O i contribuenti che si avvalgono di regimi speciali ai fini IVA;
O i soggetti non residenti;
O coloro che in via esclusiva o prevalente effettuano cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato, di terreni edi-
ficabili e di mezzi di trasporto nuovi ex art. 53, D.L. n. 331/1993.
8 AT T E N Z I O N E : Non possono inoltre essere considerati contribuenti minimi le persone fisiche titola-
ri anche di redditi di partecipazione in società di persone, S.r.l. trasparenti o associazioni professionali.
Si rammenta infine che il possesso di redditi di lavoro dipendente e assimilato non preclude l’accesso al regime dei
minimi. Al contrario, per l’accesso al regime forfetario vi è il limite di € 30.000 di reddito da lavoro dipendente e
assimilato.
REGIME DEI MINIMI
I requisiti di novità per l’accesso al regime agevolato
I REQUISITI DI NOVITÀ PER L’ACCESSO AL

REGIME AGEVOLATO
Per poter accedere al regime dei minimi, i contribuenti dovevano soddisfare particolari requisiti.
8 AT T E N Z I O N E : Benché a partire dal 1° gennaio 2016 non sia più ammesso l’accesso al regime dei contri-
buenti minimi, si ritiene utile rammentare i requisiti che ne consentivano l’accesso, per eventuali verifiche.
Alcuni di questi requisiti erano già previsti per il regime dei minimi ex Legge n. 244/2007, altri invece sono stati
appositamente introdotti dall’articolo 27, D.L. n. 98/2011, e sono relativi alle caratteristiche “di novità” dell’attività
esercitata.
8 AT T E N Z I O N E : I soggetti interessati ad applicare il regime agevolato dovevano essere in possesso, al mo-

mento di inizio dell’attività, dei requisiti previsti:
REGIME DEI MINIMI

dall’articolo 27, commi 1 e 2, D.L. 6 luglio 2011, n. 98;
dall’articolo 1, commi 96 e 99, Legge 24 dicembre 2007, n. 244, (requisiti d’accesso al “vecchio” regime
dei contribuenti minimi).
Di seguito si analizzano i requisiti previsti dal citato D.L. n. 98/2011, integrati da quanto disposto dal Provvedimen-
to dell’Agenzia delle Entrate 22 dicembre 2011, n. 185820 (attuativo del regime agevolato in commento) e i chiari-
menti forniti in materia dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate 30 maggio 2012, n. 17.
¯ L’analisi dei requisiti previsti dalla Legge n. 244/2007, invece, viene affrontata nel capitolo successivo, al quale si rinvia.
I REQUISITI “DI NOVITÀ” DELL’ATTIVITÀ ESERCITATA (ART. 27, COMMA 2, D.L. N. 98/2011)
Il regime dei minimi poteva essere adattato alle seguenti condizioni disposte dall’articolo 27, comma 2, D.L. n. 98/2011:
a) il contribuente non doveva aver esercitato, nei tre anni precedenti l’inizio dell’attività, attività artistica, profes-
sionale o d’impresa, anche in forma associata o familiare;
b) l’attività da esercitare non doveva costituire, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedente-
mente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui tale attività costituisse un perio-
do di pratica obbligatoria ai fini dell’esercizio dell’arte/professione;
c) qualora l’attività sia il proseguimento di un’impresa esercitata da un altro soggetto, l’ammontare dei relativi ri-
cavi realizzati nel periodo d’imposta precedente non doveva essere superiore a € 30.000,00.
Non aver esercitato nei 3 anni precedenti attività

d’impresa o di lavoro autonomo
Requisiti di novità al
Non deve trattarsi di mera prosecuzione di attività
momento dell’avvio
precedentemente svolta
dell’attività
Se attività proseguimento di attività svolta da altro

soggetto, ammontare ricavi anno precedente non
superiore a € 30.000,00
8 AT T E N Z I O N E : Al fine di verificare che siano stati rispettati tali requisiti, occorre fare particolare rife-
rimento ai chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare 30 maggio 2012, n. 17.
A) MANCATO ESERCIZIO DI ATTIVITÀ NEI 3 ANNI PRECEDENTI

Per consentire l’accesso al regime era richiesto al contribuente di non aver esercitato, nei tre anni precedenti l’inizio
dell’attività, alcuna attività d’impresa/lavoro autonomo neppure in forma associata o in qualità di collaboratore familiare.
8 AT T E N Z I O N E : Come chiarito dalla Circolare 30 maggio 2012, n. 17, in merito al suddetto limite trien-
nale “...si ritiene che occorra far riferimento non al periodo di imposta ma alla data a partire dalla qua-
le si vuole accedere al nuovo regime, verificando che eventuali precedenti attività siano cessate anteriormen-
te all’inizio del triennio (calcolato secondo il calendario comune) che precede l’inizio della nuova attività.”.
Conseguentemente, ai fini della verifica del rispetto del requisito triennale occorre prendere a riferimento il calen-
dario comune: in sostanza, detto periodo temporale va individuato con riguardo alla data, e non al periodo d’impo-
sta, a partire dalla quale è avvenuto l’accesso al regime in esame.
ESEMPIO
Il sig. Rossi ha cessato un’attività imprenditoriale in data 31.5.2012.

Tale soggetto, che ha intrapreso una nuova attività dall’1.6.2015, ha potuto accedere al regime dei minimi, essendo a
REGIME DEI MINIMI
tale data decorsi 3 anni, determinati in base al giorno di cessazione dell’attività precedente.
R ESERCIZIO EFFETTIVO DELL’ATTIVITÀ: IL SOCIO/ASSOCIATO IN PARTECIPAZIONE
Come anticipato, il regime non può essere applicato nemmeno da coloro che nei tre anni precedenti abbiano svolto
un’attività in qualità di socio di società di persone ovvero di collaboratore dell’impresa familiare.
Tuttavia:
O la Circolare n. 59/2001, facendo riferimento al regime delle nuove iniziative produttive di cui alla Legge n.
388/2000, ha chiarito che la qualità di socio in società di persone o di capitali non è di per sé causa ostativa per
l’adozione del regime agevolato: occorre infatti fare riferimento all’effettivo esercizio dell’attività d’impresa o
di lavoro autonomo svolta in concreto dal socio. Pertanto, se il soggetto è stato, ad esempio, socio accomandante
di S.a.s. o socio di s.r.l., può ugualmente fruire del regime agevolato purché non abbia svolto, nei tre anni pre-
cedenti, attività di gestione all’interno della società;
O la Circolare 30 maggio 2012, n. 17, con riguardo al regime dei minimi, ha chiarito è corretta l’applicazione di
tale regime da parte:
¾ del socio accomandante se, nei tre anni precedenti, non ha svolto alcuna attività di gestione all’interno del-
la società, ossia ha conferito soltanto capitale, nonché del socio che partecipi in una società inattiva, conside-
rata l’assenza di un’attività di gestione;
¾ dell’associato in partecipazione di solo lavoro, posto che il relativo reddito non è qualificabile come reddi-
to di lavoro autonomo.
La citata Circolare sottolinea la necessità di coordinare tale disposizione con quanto previsto dall’art. 1, comma
99, Legge n. 244/2007 che non consente di applicare il regime se il soggetto è socio/associato di società di perso-
ne, associazioni professionali o srl trasparenti. È tuttavia evidenziato che tale condizione rileva esclusivamente
nel periodo di applicazione del regime e non opera con riguardo ai tre anni precedenti l’inizio dell’attività.
ESEMPIO
Negli anni 2013 e 2014 il sig. Rossi era socio accomandante di una S.a.s..
Nel 2015 il contribuente ha iniziato per conto proprio un’attività, aderendo al regime dei minimi.
Infatti, il fatto di essere stato socio accomandante di S.a.s. nel triennio precedente l’inizio dell’attività non ha com-
promesso la possibilità di beneficiare del regime agevolato, considerata l’assenza di un’attività di gestione da parte
del contribuente all’interno della società.
R ESERCIZIO DI ATTIVITÀ NEL TRIENNIO E LAVORO AUTONOMO OCCASIONALE
In merito al requisito di “esercizio dell’attività nel triennio precedente”, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito:
O con Risoluzione 26 agosto 2009 n. 239, con riferimento alle condizioni necessarie per accedere al regime agevo-
lato delle nuove iniziative produttive ex Legge n. 388/2000, che, in linea generale, un soggetto che apra per la pri-
ma volta la partita IVA, può avvalersi del citato regime fiscale agevolato, anche nel caso in cui abbia preceden-
temente svolto attività di lavoro autonomo a livello occasionale;
O analogamente, con Circolare 30 maggio 2012, n. 17, con riferimento al regime dei minimi, che, ai fini della veri-
fica del requisito in commento, nonché del requisito della mera prosecuzione di attività precedente (di seguito
analizzato), la circostanza di aver svolto nell’anno precedente prestazioni occasionali, non impedisce l’accesso
al regime in quanto le stesse costituiscono redditi diversi ai sensi dell’art. 67, TUIR, e non sono quindi produtti-
ve di reddito di lavoro autonomo o di impresa.
B) MERA PROSECUZIONE DI ATTIVITÀ PRECEDENTE

L’attività esercitata non deve costituire, in alcun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta
sotto forma di lavoro dipendente o autonomo.
È fatto salvo solo il caso in cui l’attività precedentemente esercitata consista nel periodo di pratica obbligatoria per
REGIME DEI MINIMI

l’esercizio di arti e professioni, che pertanto non preclude l’accesso al regime.
8 AT T E N Z I O N E : Il requisito della “mera prosecuzione” secondo la C.M. 3 gennaio 2001, n. 1, sussiste quan-
do la “nuova” attività non si differenzia dalla precedente in termini di mezzi utilizzati e clientela servita.
Sulla stessa linea si sono espresse le Circolari dell’Agenzia delle Entrate n. 8 e n. 59 del 2001, secondo le
quali che in relazione alle neo-attività, la mera prosecuzione è quella che presenta il carattere novizio
esclusivamente sotto il profilo formale, benché svolta sul piano sostanziale utilizzando gli stessi beni
dell’attività precedente, nello stesso luogo e verso gli stessi clienti.
Se la “nuova” attività non si differenzia per mezzi

Mera prosecuzione attività
utilizzati e clientela (C.M. n. 1/2001)
8 AT T E N Z I O N E : In merito al concetto di mera prosecuzione di attività esercitata precedentemente, la Cir-

colare 30 maggio 2012, n. 17, ha fornito una serie di ulteriori importanti chiarimenti, di seguito analizzati.
R NOVITÀ DELL’ATTIVITÀ ESERCITATA
Con la citata Circolare 30 maggio 2012, n. 17 l’Agenzia delle Entrate ha ribadito sostanzialmente quanto già chiari-
to con la Circolare n. 8/2001, ossia che la verifica del carattere di novità dell’attività esercitata “va effettuata caso per
caso con riguardo al contesto generale in cui la nuova attività viene esercitata”.
8 AT T E N Z I O N E : In particolare, il requisito della “mera prosecuzione” sussiste quando la “nuova” attivi-

tà si differenzia soltanto dal punto di vista formale ma, di fatto, viene svolta in sostanziale continuità ri-
spetto alla precedente e pertanto nello stesso luogo, con utilizzo dei medesimi beni e nei confronti del-
la stessa clientela.
È il caso, ad esempio, di un soggetto dipendente di un’impresa di autotrasporti che intraprenda la medesima at-
tività, utilizzando lo stesso mezzo e continuando a servire la stessa clientela: l’identico contenuto economico della
nuova attività nonché l’utilizzo degli stessi mezzi configurano una situazione di “mera prosecuzione”.
8 AT T E N Z I O N E : Diversamente, un dipendente di un’impresa edile in qualità di manovale, che intende av-

viare l’attività di costruzione edile con propri clienti ed una propria organizzazione (diversa da quella
dell’ex datore di lavoro), può usufruire del regime agevolato.
R CO.CO.CO E CONTRATTI DI LAVORO DIPENDENTE
Secondo quanto ulteriormente specificato nella citata Circolare n. 17/2012 la verifica della mera prosecuzione va
sempre effettuata in presenza di contratto di lavoro dipendente a tempo indeterminato.
8 AT T E N Z I O N E : Diversamente, in presenza di un contratto di collaborazione a progetto (co.co.pro) o di

lavoro dipendente a tempo determinato, per esigenze di certezza e semplificazione l’Agenzia delle Entra-
te afferma che la verifica della mera prosecuzione va effettuata solamente se il contratto si protrae per un
periodo di tempo superiore alla metà del triennio antecedente l’inizio della nuova attività.
Viceversa, se l’attività di co.co.co. o di lavoro dipendente a tempo determinato è stata svolta per un periodo
non superiore alla metà del predetto triennio, considerato che trattasi di “forme di lavoro precario”, non
sussiste alcuna preclusione all’accesso al regime.
Ad ogni modo, l’Agenzia precisa che anche in presenza di un rapporto di lavoro dipendente a tempo indeterminato
o di rapporti di lavoro a tempo determinato o co.co.co. che si siano protratti per più di metà del triennio precedente,
va verificato che la nuova attività non sia svolta in sostanziale continuità con la precedente.
Al riguardo, la Circolare evidenzia che:
“...tale continuità non possa mai essere ravvisata nel caso in cui le due attività da porre a confronto vengano
REGIME DEI MINIMI
svolte in ambiti che richiedono competenze non omogenee.”
In sostanza, se la precedente attività e la nuova attività sono svolte in ambiti che richiedono competenze non omo-
genee, non è mai ravvisabile la “mera prosecuzione” e pertanto è consentito l’accesso al regime.
R CASISTICHE PER LE QUALI NON È RICHIESTA LA VERIFICA DELLA MERA PROSECUZIONE
In presenza di particolari fattispecie, ai fini dell’accesso al regime in esame non è richiesta la verifica del requisito
della mancanza di mera prosecuzione di una precedente attività.
In particolare ciò si riscontra nei seguenti casi:

1. l’attività svolta in precedenza consiste nel periodo di pratica obbligatoria ai fini dell’esercizio di un’attività
professionale.
Secondo quanto specificato nella Circolare n. 17/2012:
¾ tale principio opera anche in relazione alle attività che devono essere obbligatoriamente svolte per poter
operare in uno specifico settore (si pensi alla pratica obbligatoria in alcuni settori dell’artigianato);
¾ con riferimento al praticante avvocato che svolge tale attività “con partita IVA”, anziché in qualità di co.co.
pro., il regime dei minimi può essere applicato già al momento dell’apertura della partita IVA e non dopo il
superamento dell’esame di abilitazione. Ai fini del computo del triennio, infatti, va considerato il periodo di
lavoro svolto come praticante;
2. il contribuente dimostra, per cause non dipendenti dalla propria volontà, di:
¾ aver perso il lavoro;
¾ essere in mobilità.
Tale principio è previsto dall’Agenzia delle Entrate con Provvedimento 22 dicembre 2011, n. 185820, punto 2.2;
3. il contribuente è pensionato ed esercita, in qualità di lavoratore autonomo, la medesima attività che svolgeva
come lavoratore dipendente.
Come indicato dalla Circolare n. 17/2012, infatti:
“Si ritiene, altresì, che non ricorrano le finalità elusive, che la disposizione in parola vuole evitare, nell’ipotesi di
un lavoratore dipendente che, una volta andato in pensione, svolga la stessa attività in forma di lavoro autonomo.“
4. il contribuente ha svolto, in precedenza, prestazioni occasionali.
8 AT T E N Z I O N E : Inoltre, un contribuente minimo non fuoriesce dal regime ancorché inizi ad esercitare:
un’attività di lavoro dipendente nel medesimo settore;
un’attività produttiva di redditi diversi da quelli ex artt. 53, comma 1 e 55, TUIR.
ESEMPIO
Un contribuente esercita l’attività di geometra applicando il regime dei minimi.

Lo stesso permane nel regime ancorché intraprenda l’esercizio della medesima attività anche come lavoratore
dipendente.
R COLLABORATORE DI IMPRESA FAMILIARE
La Circolare n. 17/2012 ha inoltre fornito un chiarimento in relazione alla specifica ipotesi di un’impresa familiare
costituita nel periodo d’imposta il cui collaboratore abbia esercitato, fino al periodo precedente, un’attività d’im-
presa o di lavoro autonomo.
In tal caso, non ricorre l’ipotesi di “mera prosecuzione” considerato che “il collaboratore … è soggetto diverso dal ti-
REGIME DEI MINIMI

tolare dell’impresa stessa, unico obbligato al versamento dell’imposta sostitutiva”.
Di conseguenza, all’impresa familiare non è stato precluso l’accesso al regime dei minimi, sempre che il titolare
non abbia esercitato alcuna attività d’impresa nei 3 anni precedenti l’inizio attività.
C) PROSECUZIONE DELL’ATTIVITÀ SVOLTA DA ALTRI E LIMITE DEI RICAVI

Qualora l’attività costituisca il proseguimento di un’impresa esercitata da un altro soggetto, l’ammontare dei rica-
vi del periodo d’imposta precedente non deve essere superiore a € 30.000.
A tale proposito l’Agenzia delle Entrate nella Circolare 30 maggio 2012, n. 17 ha precisato che:
O l’acquirente/erede può applicare il nuovo regime se il cedente/de cuius nell’anno precedente ha conseguito rica-
vi pari o inferiori al predetto limite;
O se l’acquisto dell’impresa avviene in corso d’anno, nell’anno di acquisto è necessario rispettare non solo il limi-
te in esame ma anche quello dell’ulteriore requisito posto dall’art. 1, comma 96, Legge n. 244/2007 ossia il conse-
guimento nell’anno di ricavi non superiori a € 30.000.
Di conseguenza, i ricavi riferiti al cedente/de cuius devono essere considerati cumulativamente a quelli
dell’acquirente/erede.
Inoltre, se i ricavi del cedente/de cuius hanno superato il limite di € 30.000 oltre il 50%, l’acquirente/erede non
può applicare il regime già nell’anno di acquisto dell’impresa.
I requisiti ex Legge n. 244/2007
I REQUISITI EX LEGGE N. 244/2007

Per poter permanere nel regime dei minimi, i contribuenti devono soddisfare, oltre ai requisiti di novità di cui all’ar-
ticolo 27, D.L. n. 98/2011, anche i requisiti indicati dalla Legge n. 244/2007.
Si tratta in particolare delle condizioni previste dall’articolo 1, commi 96 e 99, Legge n. 244/2007.
Dal 2016, considerato che nessun contribuente può più entrare nel regime dei minimi, i requisiti in esame valgono
solamente quali condizioni di mantenimento del regime.
I REQUISITI DI PERMANENZA (COMMA 96, LEGGE N. 244/2007)

Ai sensi dell’articolo 1, comma 96, Legge n. 244/2007, possono permanere nel regime dei contribuenti minimi i sog-
getti che nell’anno solare precedente:
£ hanno percepito ricavi/compensi non superiori a € 30.000,00;
REGIME DEI MINIMI
£ non hanno effettuato cessioni all’esportazione;

£ non hanno sostenuto spese per lavoratori dipendenti, co.co.co. o lavoratori a progetto, né hanno erogato som-
me sotto forma di utili ad associati in partecipazione che apportano solo lavoro.
Il D.M. 2 gennaio 2008 estende tale disposizione anche alle spese per prestazioni di lavoro effettuate dai soggetti
di cui all’articolo 60, TUIR, ossia alle prestazioni non ammesse in deduzione ai fini reddituali (coniuge, figli, affi-
dati o affiliati minori d’età o permanentemente inabili al lavoro e ascendenti) con l’esclusione dei compensi cor-
risposti ai collaboratori dell’impresa familiare.
Ricavi/compensi non superiori a € 30.000,00

Lavoratori dipendenti
Requisiti
Nessuna spesa per Co.Co.Co. e lavoro a progetto
comma 96, lett. a)
Associati in partecipazione
Nessuna cessione all’esportazione con apporto di lavoro
Anno precedente
£ inoltre, per continuare con il regime in commento è richiesto (comma 96, lett. b) che il soggetto interessato non
abbia effettuato acquisti di beni strumentali, anche tramite appalto, locazione e leasing, nel triennio solare pre-
cedente per un ammontare superiore ad € 15.000,00.
8 AT T E N Z I O N E : Il rispetto di questi quattro requisiti da parte del contribuente deve essere oggetto di
verifica in ogni periodo d’imposta fintantoché il contribuente intende applicare il regime dei minimi.
ESEMPIO
Per la prosecuzione nel regime dei minimi nell’anno 2020 il contribuente già in attività deve verificare che:
O nell’anno 2019:
¾ non sia stata superata la soglia di € 30.000,00 di ricavi e/o compensi;
¾ non siano state effettuate esportazioni;
¾ non siano state sostenute spese per dipendenti e assimilati;
O negli anni 2017, 2018 e 2019, cumulativamente, non siano stati acquisiti beni strumentali per un ammontare su-
periore ad € 15.000.
8 AT T E N Z I O N E : Considerato che i requisiti sono quelli previsti dalla Legge n. 244/2007, risultano applica-
bili tutte le precisazioni fornite al riguardo per il regime dei “vecchi minimi”.
LIMITE DEI RICAVI E/O COMPENSI

La prima condizione per la permanenza nel regime dei minimi, individuata nella lett. a), comma 96, Legge n.
244/2007, prevede che l’ammontare dei ricavi e/o compensi percepiti non debbano superare l’ammontare di
€ 30.000,00.
Il limite di € 30.000,00 di ricavi e/o compensi è identico per tutti i contribuenti.
Ricavi/Compensi Massimo € 30.000,00
ESEMPIO
REGIME DEI MINIMI

Un consulente informatico ha fatturato nel 2019 € 28.000, tuttavia nel predetto anno ha incassato € 5.000 con riferi-
mento ad una fattura emessa nel 2018. Avendo percepito compensi per un importo pari ad € 33.000, nel 2020 deve
fuoriuscire dal regime.
Tale soggetto può transitare nel 2020 al regime forfetario, considerato che il limite per i forfetari è pari a € 65.000.
R RAGGUAGLIO DEI RICAVI/COMPENSI
In caso di esercizio dell’attività per periodi inferiori all’anno, i ricavi conseguiti e/o i compensi percepiti vanno
ragguagliati ad anno.
Tale situazione poteva interessare i contribuenti che hanno iniziato l’attività nel 2015 adottando il regime dei mi-
nimi per verificare la permanenza nel 2016.
R DONAZIONE D’AZIENDA E TRASFORMAZIONE DI SOCIETÀ DI PERSONE IN IMPRESA INDIVIDUALE
Il ragguaglio all’anno dei ricavi non dovrebbe interessare i casi di donazione d’azienda o di successione eredita-
ria di un imprenditore individuale con continuazione da parte dell’erede in forma di impresa individuale: in tal caso,
infatti, vanno considerati anche i ricavi conseguiti dal soggetto dante causa.
In senso analogo, con riferimento al requisito degli investimenti, si esprime la Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, que-
sito 2.7, in base alla quale:
“Nell’ipotesi di donazione d’azienda con prosecuzione dell’attività in regime di continuità dei valori fiscali ai
sensi dell’articolo 58 del TUIR, il donatario continua a svolgere senza soluzione di continuità la stessa at-
tività del donante. Si è dell’avviso, pertanto, che ai fini della verifica delle condizioni di accesso al regime, rilevino
gli acquisti effettuati dal donante nel triennio precedente a quello di entrata nel regime da parte del donatario”.
Tale concetto è stato successivamente ripreso dall’Agenzia nella Circolare 26 febbraio 2008, n. 13, quesito 1.10, con
riferimento all’ipotesi di trasformazione di una società di persone in impresa individuale, a seguito della perdita
della pluralità dei soci.
8 AT T E N Z I O N E : Nello specifico è stato chiarito che la continuità “oggettiva” dell’attività d’impresa com-
porta la sostanziale neutralità fiscale dell’operazione.
Pertanto, ai fini della verifica della sussistenza dei requisiti per l’accesso al regime dei minimi da parte
dell’impresa individuale, essendovi continuazione dei valori fiscali dei beni, saranno rilevanti i valori
della società ante modificazione e non dovrà essere effettuato nessun ragguaglio ad anno.
R CONTRIBUENTI CHE ESERCITANO PIÙ ATTIVITÀ
Per i contribuenti che esercitano più attività d’impresa o contemporaneamente attività d’impresa e di lavoro au-
tonomo, la verifica del limite di ricavi/compensi va effettuata con riferimento alla “somma” dei ricavi o compensi
di tutte le attività esercitate.
L’art. 2, comma 1, lett. b), D.M. 2 gennaio 2008, recita infatti quanto segue:
“[...] nel caso di esercizio contemporaneo di attività di impresa e di arti e professioni, si assume la somma dei
ricavi e compensi relativi alle singole attività”.
Tale principio è stato ulteriormente confermato dal Provvedimento 22 dicembre 2011, n. 185820, punto 2.4, con il qua-
le l’Agenzia delle Entrate, ai fini dell’individuazione del limite relativo all’acquisto di beni strumentali, ha disposto che
nel caso di esercizio contemporaneo di più attività occorre fare riferimento alle attività complessivamente esercitate.
Per analogia si ritiene che le medesime conclusioni debbano considerarsi valide anche con riferimento alla verifica
del limite di ricavi/compensi percepiti nell’anno precedente.
R PRESTAZIONI OCCASIONALI E VERIFICA DEL LIMITE DI RICAVI/COMPENSI
Per la verifica del limite di ricavi/compensi per l’applicazione del regime (€ 30.000), vanno considerati quelli conse-
REGIME DEI MINIMI
guiti/percepiti, nell’anno precedente, nell’esercizio di impresa, arte o professione.
8 AT T E N Z I O N E : Come chiarito dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 13/2008, quesito 1.9, i com-
pensi occasionali qualificabili come redditi diversi ex art. 67, TUIR non assumono rilevanza nel calcolo
del limite in esame.
R ATTIVITÀ AD AGGIO O RICAVO FISSO E VERIFICA DEL LIMITE DI RICAVI
Ai fini della verifica del limite di ricavi conseguiti nell’anno precedente, i soggetti che svolgono l’attività di rivendi-
ta di generi soggetti ad aggio (ad esempio, generi di monopolio) o ricavo fisso (ad esempio, carburante) devono as-
sumere l’aggio o il ricavo fisso.
8 AT T E N Z I O N E : Tale aspetto è stato precisato dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 13/2008, que-
sito 1.11, nella quale viene peraltro ricordato che l’applicazione di un regime speciale IVA (quale, ad esem-
pio, quello relativo alla vendita di generi di monopolio) preclude l’accesso al regime in esame, indipenden-
temente dal volume dei ricavi conseguiti.
R DIRITTO D’AUTORE
L’Agenzia delle Entrate, con la Risoluzione 21 luglio 2008, n. 311, ha precisato che concorrono al limite di € 30.000,00
anche i compensi percepiti per la cessione del diritto d’autore da parte di un giornalista in quanto avviene nell’am-
bito della professione giornalistica.
R INDENNITÀ DI MATERNITÀ
L’Agenzia delle Entrate, con la Circolare 30 maggio 2012, n. 17, ha precisato che l’indennità di maternità (o qualsi-
asi altra indennità sostitutiva del reddito di impresa) non va considerata al fine della verifica del limite di ricavi per
l’accesso o la permanenza nel regime.
Tale importo, infatti, non costituisce ricavo o compenso.
ASSENZA DI CESSIONI ALL’ESPORTAZIONE

La seconda condizione da verificare per la permanenza nel regime, individuata alla lett. a), comma 96, Legge n.
244/2007, stabilisce che, nell’anno precedente a quello considerato, il contribuente non deve aver effettuato cessio-
ni all’esportazione.
8 AT T E N Z I O N E : Ai sensi del successivo comma 97, il momento nel quale individuare l’intervenuta ef-
fettuazione delle cessioni all’esportazione è quello stabilito ai fini IVA dall’art. 6, D.P.R. n. 633/1972 (ov-
vero consegna o spedizione per i beni mobili).
Il Decreto attuativo del 2 gennaio 2008, inoltre, precisa che costituiscono cessioni all’esportazione quelle di cui agli
artt. 8, 8-bis, 9, 71 e 72, D.P.R. n. 633/1972.
Pertanto, preclude l’adozione del regime agevolato l’effettuazione delle seguenti operazioni:
Riferimento D.P.R. n. 633/1972 Tipologia di operazione
Art. 8 Cessioni all’esportazione
Art. 8-bis Operazioni assimilate alle cessioni all’esportazione
Art. 9 Servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali
Art. 71 Operazioni con lo Stato della Città del Vaticano e con la Repubblica di San Marino
Art. 72 Altre operazioni non imponibili (es: sedi diplomatiche, comandi militari ecc.)
REGIME DEI MINIMI

Non sono invece di ostacolo per la permanenza nel regime:
O le cessioni di beni a soggetti comunitari in quanto considerate cessioni interne, anche se effettuate nei confron-
ti di soggetti passivi;
O le operazioni non rilevanti ai fini IVA per carenza del requisito della territorialità, di cui all’art. da 7-bis a
7-septies, D.P.R. n. 633/1972, in quanto si tratta di prestazioni di servizi e non di cessioni.
ASSENZA DI DIPENDENTI E COLLABORATORI

Altra condizione da verificare per la permanenza nel regime, individuata nella lett. a), comma 96, Legge n. 244/2007,
è che l’imprenditore o il lavoratore autonomo non abbiano sostenuto spese di lavoro dipendente o assimilato.
Il Decreto attuativo del 2 gennaio 2008 estende tale disposizione anche alle spese per prestazioni di lavoro effet-
tuate dall’imprenditore medesimo o dai suoi familiari, di cui all’art. 60, TUIR, ossia alle prestazioni non ammes-
se in deduzione ai fini reddituali.
Va inoltre verificato che non siano state erogate somme sotto forma di utili ad associati in partecipazione con ap-
porto di esclusivo lavoro, titolari di redditi di cui all’art. 53, comma 2, lett. c), TUIR.
Risulta pertanto possibile l’adozione del regime agevolato da parte di un imprenditore associante nell’ambito di un
contratto di associazione in partecipazione con apporto di capitale o di tipo misto. Con particolare riferimento inve-
ce all’associato in partecipazione con apporto esclusivo di lavoro l’Agenzia delle Entrate, nella Circolare 28 genna-
io 2008, n. 7, quesito 2.6, ha precisato quanto segue:
“...si ritiene che la citata causa di esclusione prevista dal comma 96, lettera a), n. 3), non trova applicazione né con
riferimento al caso in cui l’associato abbia effettuato nell’associazione un apporto che non sia di esclusivo lavo-
ro, né quando allo stesso non siano stati distribuiti utili in quanto l’esercizio si sia chiuso con una perdita.”
Non costituisce invece una causa ostativa alla permanenza nel regime dei minimi la corresponsione di somme a
titolo di compenso per prestazioni occasionali, siano queste di lavoro autonomo oppure derivanti da attività com-
merciali non esercitate abitualmente.
A seguito dell’introduzione dei nuovi contratti di prestazioni occasionali (art. 54-bis, D.L. n. 50/2017), non è chiaro
se la causa ostativa in esame si applichi a tale fattispecie.
LIMITE ACQUISTO BENI STRUMENTALI

Per restare nel regime agevolato è previsto il rispetto di un limite dimensionale relativo ai beni strumentali, che è
misurato in termini di flusso di acquisizioni di beni strumentali nell’arco del triennio solare precedente.
Il triennio da considerare per definire il rispetto dei requisiti è quello precedente l’anno considerato: in relazione
alla possibilità di permanenza nei minimi nell’anno 2020, deve pertanto essere verificata la rispondenza alle con-
dizioni richieste per il triennio 2017-2019.
In particolare, l’ammontare di acquisti di beni strumentali nel triennio solare precedente non deve superare
€ 15.000,00.
Requisiti per Acquisto Ammontare complessivo

accesso beni strumentali non superiore ad € 15.000,00
Triennio precedente
REGIME DEI MINIMI
8 AT T E N Z I O N E : Come precisato dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate 26 febbraio 2008, n. 13, que-
sito 1.7, il “triennio solare precedente” nel quale vanno verificati gli acquisti di beni strumentali va consi-
derato indipendentemente dall’effettiva operatività del soggetto.
Con riferimento al requisito in esame occorre evidenziare che una dotazione di beni strumentali di ammontare
anche superiore a € 15.000,00, se acquisiti prima del triennio precedente al periodo d’imposta considerato, non im-
pedisce la permanenza nel regime agevolato.
8 AT T E N Z I O N E : Inoltre, come evidenziato dalla Circolare 30 maggio 2012, n. 17:

l’ammontare di acquisti di beni strumentali cui far riferimento è costituito anche dall’ammontare dei
corrispettivi relativi alle operazioni di acquisto effettuate presso soggetti non titolari di partita IVA;
relativamente ai beni ad utilizzo promiscuo (autoveicoli, telefoni cellulari, etc.), si dovrà considerare
un valore sempre pari al 50%.
R CONTRATTI DI LOCAZIONE
In base a quanto stabilito dall’articolo 1, comma 96, lett. b), Legge n. 244/2007, ai fini del calcolo del suddetto limite
rilevano gli acquisti di beni strumentali, mobili e/o immobili, effettuati anche mediante contratti di appalto e di lo-
cazione, pure finanziaria (leasing).
Tale aspetto assume particolare interesse soprattutto per i beni immobili: basti pensare, ad esempio, che è sufficien-
te stipulare un contratto di affitto pari ad € 500,00 al mese (ad esempio per l’immobile in cui si intende svolgere l’at-
tività) per superare il limite massimo consentito (€ 18.000 nel triennio).
8 AT T E N Z I O N E : Al riguardo, la Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 7/2008, quesito 2.8, lett. e), ha chia-
rito che assumono rilevanza gli importi corrisposti per la locazione degli immobili utilizzati per lo svolgimen-
to dell’attività, anche nell’ipotesi in cui siano corrisposti a soggetti non titolari di partita IVA (affitto da privati).
Tale aspetto è stato confermato dalla successiva Circolare n. 13/2008, quesito n. 1.6.
R ESERCIZIO CONTEMPORANEO DI PIÙ ATTIVITÀ
Con Provvedimento 22 dicembre 2011, n. 185820, punto 2.4, l’Agenzia delle Entrate ha disposto che nel caso di eser-
cizio contemporaneo di più attività, ai fini dell’individuazione del limite relativo all’acquisto di beni strumentali
occorre fare riferimento alle attività complessivamente esercitate.
R MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL’INVESTIMENTO
Ai fini della verifica del rispetto temporale del limite, ossia per verificare se gli investimenti rientrano o meno nel
triennio di riferimento, il successivo comma 97 della Legge n. 244/2007 richiama l’utilizzo del criterio previsto ai
fini IVA dall’art. 6, D.P.R. n. 633/1972, ai sensi del quale:
O per i beni mobili, assume rilevanza il momento della consegna o spedizione;
O per le prestazioni di servizi, assume rilevanza il momento di pagamento del corrispettivo;
O per i beni immobili, rileva la data di stipula dell’atto.
R MONITORAGGIO DEGLI INVESTIMENTI NEI TRIENNI SUCCESSIVI
Il requisito degli investimenti costituisce anche un requisito rilevante ai fini del mantenimento del regime negli
anni successivi.
Pertanto, per la permanenza nel regime nel 2020 va verificato l’ammontare degli investimenti nel triennio 2017-
2019, per il 2021 va verificato il triennio 2018-2020, e così via.
8 AT T E N Z I O N E : Considerato che il monitoraggio degli investimenti va effettuato in un triennio mobi-

le, è opportuno valutare, oltre al rispetto del requisito nel singolo anno, il mantenimento di un livello d’in-
REGIME DEI MINIMI

vestimenti inferiore al limite anche nei periodi successivi.
Si pensi, ad esempio, ad un imprenditore che rispetta il limite nel triennio 2017-2019, ma che potrebbe facilmente su-
perare il limite stesso in un triennio successivo, in quanto:
O intende effettuare un investimento rilevante (ad esempio, nel 2020 o nel 2021);
O stipula un contratto di locazione o di leasing, il cui corrispettivo periodico fa presumere il superamento della so-
glia nei successivi trienni.
R DETERMINAZIONE DELL’AMMONTARE DELL’INVESTIMENTO
La quantificazione dell’ammontare degli investimenti effettuati è disciplinata dall’art. 2, comma 4, D.M. 2 genna-
io 2008, ai sensi del quale:
“Agli effetti della determinazione dell’ammontare degli acquisiti….si assumono i corrispettivi relativi alle opera-
zioni effettuate, anche da soggetti che non agiscono nell’esercizio di impresa, arte o professione, nei con-
fronti del contribuente, ai sensi dell’art. 6 del decreto” (D.P.R. n. 633/1972 n.d.r.).
Come chiarito dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate 26 febbraio 2008, n. 13, quesito 1.8, considerato che nel
sistema IVA il corrispettivo rappresenta la base imponibile cui è commisurata l’imposta, sia nella fase di accesso al
regime sia durante la sua applicazione il costo sostenuto va assunto al netto dell’IVA, anche se indetraibile per i
contribuenti minimi.
Con riferimento agli acquisti da privati, rileva, invece, il corrispettivo indicato nella ricevuta rilasciata dal privato.
L’adozione del criterio del corrispettivo dell’operazione, inoltre, comporta che non costituiscono investimenti rile-
vanti l’acquisizione di beni in comodato.
Tale aspetto è stato confermato dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 7/2008, quesito 2.8, lett. g), in base alla
quale i beni utilizzati dal contribuente minimo in comodato d’uso gratuito non possono considerarsi beni strumen-
tali per la cui acquisizione sia dovuto un corrispettivo; tali beni non rilevano, pertanto, ai fini della determinazione
del valore complessivo dei beni strumentali.
Si ritiene infine che non assumano rilevanza nemmeno il passaggio di beni strumentali dalla sfera privata a quella
imprenditoriale o di lavoro autonomo.
8 AT T E N Z I O N E : Va evidenziato che gli investimenti in beni strumentali oggetto di “maxiammortamen-

to” o “iperammortamento” come previsto dalla Legge n. 208/2015 e Legge n. 232/2016 e successive proro-
ghe, vanno considerati ai fini del rispetto del limite di € 15.000 senza le relative maggiorazioni del costo di
acquisizione.
R BENI AD UTILIZZO PROMISCUO
Qualora tra gli investimenti in beni strumentali vi siano dei beni per i quali il TUIR dispone una limitazione alla
deducibilità del costo (si pensi ad esempio alle autovetture oppure ai telefoni cellulari), la Circolare Agenzia delle
Entrate n. 7/2008, quesito 2.8, lett. b), ha precisato che i beni strumentali ad uso promiscuo rilevano per il 50% del
costo sostenuto, a prescindere da eventuali diverse percentuali di deducibilità contenute nel TUIR.
Inoltre, si presumono comunque ad uso promiscuo tutti i beni a deducibilità limitata indicati negli articoli 164 e 102,
comma 9, TUIR, quali, ad esempio, autovetture, autocaravan, ciclomotori, motocicli, e telefonia. Tale interpretazione
è stata ulteriormente confermata dalla Circolare 19 febbraio 2008, n. 12, quesito 4.2.
Infine, la Circolare citata ha precisato che i beni strumentali ad utilizzo promiscuo rileveranno ai fini della determi-
nazione del valore complessivo degli acquisti di beni strumentali (€ 15.000,00) in misura pari al 50% dei relativi cor-
rispettivi, al netto dell’eventuale IVA indetraibile.
R CONTRIBUTI IN CONTO IMPIANTI
Per la verifica del requisito relativo all’effettuazione di acquisti di beni strumentali nel triennio precedente, per un
ammontare complessivo non superiore a € 15.000, va considerato il corrispettivo sostenuto ai sensi dell’articolo 6,
REGIME DEI MINIMI
D.P.R. n. 633/1972.
8 AT T E N Z I O N E : A tal fine, nel caso in cui il contribuente abbia usufruito, per l’acquisto di un bene stru-
mentale, di un contributo in conto impianti, l’importo del contributo non può essere computato in dimi-
nuzione del corrispettivo sostenuto.
In altri termini, ai fini della verifica del requisito in esame è necessario fare riferimento al corrispettivo
sostenuto, anche se l’effettivo onere dell’acquisto non è ricaduto per intero sul contribuente, a prescindere
quindi dalle modalità con le quali l’acquisto è stato finanziato.
R CESSIONE DI BENI
La cessione di beni non può essere computata a decremento degli investimenti ai fini del rispetto del limite di
€ 15.000,00.
8 AT T E N Z I O N E : Come evidenziato dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 7/2008, quesito 2.8, lett.
f), il disinvestimento nel triennio di riferimento non assume alcuna rilevanza e pertanto la sostituzione di
beni strumentali rileva soltanto con riferimento agli “acquisti” in misura pari all’importo dell’investimento.
R RIEPILOGO
Riepilogando le diverse precisazioni contenute nel Decreto Ministeriale 2 gennaio 2008 e nelle citate Circolari
dell’Agenzia delle Entrate, gli investimenti in beni strumentali da computare ai fini della verifica del limite di
€ 15.000,00, vanno assunti secondo i criteri riassunti nella tabella seguente.
Corrispettivo rilevante ai fini IVA indicato nelle fatture d’acquisto o documenti equipollenti
Ammontare (corrispettivo al netto dell’IVA).
dell’investimento L’eventuale corresponsione di un contributo in c/impianti non deve essere preso in considerazione.
Il beneficio del c.d. maxi ammortamento/iperammortamento è irrilevante.
Il 50% del predetto corrispettivo, a prescindere dalla percentuale di deducibilità indicata nel
Veicoli a deducibilità TUIR e quindi anche dalle variazioni che la stessa ha subìto negli anni.
limitata Non va considerato per i veicoli a motore il c.d. valore fiscalmente rilevante (ad esempio
€ 18.075,99 o € 25.822,84).
Telefono cellulare 50% del corrispettivo
Beni ad utilizzo promiscuo 50% del corrispettivo

Beni utilizzati in comodato non rilevano
Beni immateriali non rilevano
Avviamento non rileva
Immobile utilizzato per
l’attività di acquisito in rilevano i canoni corrisposti nel periodo di riferimento
locazione, anche da privati
Canoni di noleggio per

beni strumentali rilevano i canoni corrisposti nel periodo di riferimento
Inoltre, con riferimento ad esempio al 2020 ai fini della verifica temporale degli investimenti effettuati nel trien-
nio 2017-2019, indipendentemente dall’effettiva operatività del soggetto, per le diverse tipologie di acquisto occorre
fare riferimento agli importi di seguito riportati:
Somma del corrispettivo indicato nelle fatture di acquisto i cui beni sono stati consegnati o spe-
Beni mobili acquistati in diti dall’1/1/2016 al 31/12/2018.
proprietà
REGIME DEI MINIMI

Per gli acquisti da privati si fa riferimento alla ricevuta rilasciata dal cedente
Somma dei corrispettivi dei canoni (quota capitale + quota interessi) fatturati dalla società di
Beni in leasing leasing dall’1/1/2016 al 31/12/2018.
Non è rilevante il costo sostenuto dal concedente
Beni in locazione non
finanziaria Somma dei corrispettivi dei canoni fatturati o risultanti dalla documentazione equivalente
Infine, di seguito vengono riportati in breve i principali chiarimenti forniti in materia dall’Agenzia delle Entrate con
le Circolari n. 7 e n. 13/ 2008:
Investimenti in beni strumentali - Principali chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate
Per i beni acquisiti in leasing non assume alcuna rilevanza il costo sostenuto dal concedente. Circolare
Beni in leasing Ai fini del requisito in esame va considerato l’importo dei canoni di leasing corrisposti nel n. 7/2008, que-
triennio solare precedente. sito 2.8, lett. d)
Per la verifica dei requisiti necessari per la permanenza nel regime, i beni strumentali
solo in parte utilizzati nell’ambito dell’attività d’impresa/lavoro autonomo vanno consi-
derati in misura pari al 50% dei corrispettivi, a prescindere dalle percentuali di deduci-
bilità stabilite dal TUIR.
Beni La Circolare n. 7/2008 precisa inoltre che si presume l’uso promiscuo dei veicoli a moto- Circolare
strumentali a re a deducibilità limitata ex art. 164, TUIR e dei telefoni cellulari. n. 7/2008, que-
deducibilità sito 2.8, lett.
limitata Pertanto, le autovetture utilizzate dagli agenti di commercio, i telefoni cellulari o i veicoli a) e b)
a motore utilizzati da imprese e lavoratori autonomi vanno computati nella misura del
50% dei corrispettivi indicati in fattura, al netto dell’IVA indetraibile.
Non va considerato per i veicoli a motore il c.d. valore fiscalmente rilevante (€ 18.075,99 o
€ 25.822,84).
Immobile I canoni di locazione dei beni immobili strumentali, compresi quelli corrisposti a sogget- Circolare
strumentale ti privati, rilevano ai fini del superamento del limite di € 15.000 di acquisti di beni stru- n. 7/2008, que-
in locazione mentali. sito 2.8, lett. c)
Vendita di beni Circolare

Non possono essere conteggiate, per diminuire l’ammontare degli investimenti, le cessio-
strumentali nel n. 7/2008, que-
triennio ni di beni strumentali effettuate nel triennio.
sito 2.8, lett. c)
Circolare
Beni ricevuti I beni utilizzati in comodato d’uso non vanno conteggiati nel valore dei beni strumentali
in comodato n. 7/2008, que-
in quanto per l’acquisizione degli stessi non è dovuto un corrispettivo.
sito 2.8, lett. g)
Investimenti in beni strumentali - Principali chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate
Non vanno considerati i costi riferibili ad attività immateriali, come ad esempio l’avvia- Circolare n.
Avviamento mento o altri elementi immateriali in quanto “non si caratterizzano per il loro concreto utiliz- 7/2008, quesito
zo nell’ambito dell’attività d’impresa o di lavoro autonomo”. 2.8, lett. h)
Nel caso di utilizzo di strutture polifunzionali nelle quali, oltre ad un locale (ufficio) ven-
gono messi a disposizione del contribuente altri servizi come quello di segreteria, i costi
Affitto locali e sostenuti per acquisire la disponibilità di beni strumentali vanno distinti, secondo criteri Circolare
ulteriori servizi oggettivi, da quelli sostenuti per il godimento degli altri servizi.
(c.d. strutture n. 7/2008, que-
polifunzionali) Qualora dal contratto non sia possibile la distinzione tra il corrispettivo relativo ai beni sito 2.8, lett. i)
strumentali e quello relativo ai servizi, va considerato l’intero costo sostenuto nel trien-
nio precedente.
Nel caso in cui più professionisti dividano un’unica unità immobiliare, ma il contratto di
locazione e le utenze siano intestate ad uno di essi, il quale provvede a riaddebitare le spe-
se agli altri, il computo dei beni strumentali va così effettuato: Circolare
Riaddebito
spese n. 7/2008, que-
per il professionista titolare del contratto di locazione rileva il canone corrisposto, al
sito 2.8, lett. l)
X
netto di quanto addebitato agli altri professionisti;

X per questi ultimi rileva l’importo corrisposto a titolo di riaddebito dei costi di locazione.
Nel caso in cui il contribuente abbia usufruito, per l’acquisto di un bene strumentale, di
REGIME DEI MINIMI
un contributo in conto impianti, l’importo del contributo non può essere computato in
Beni diminuzione del corrispettivo sostenuto. Circolare
strumentali e
contributi in c/ Pertanto, ai fini della verifica del requisito relativo all’effettuazione di acquisti di beni n. 13/2008,
impianti strumentali, nel triennio precedente, per un ammontare complessivo non superiore a € quesito 1.1
15.000, è necessario fare riferimento al corrispettivo sostenuto, a prescindere dalle mo-
dalità con le quali l’acquisto medesimo è stato finanziato.
Per la verifica del requisito inerente l’acquisto di beni strumentali nel triennio preceden-
te, vanno considerati sia i beni mobili che quelli immobili. Circolare
Beni immobili n. 13/2008,
In relazione a questi ultimi, rileva, in particolare, anche l’importo corrisposto per la loca- quesito 1.6
zione dell’immobile in cui è svolta l’attività.
Il “triennio solare precedente” nel quale vanno verificati gli acquisti di beni strumentali
Individuazione va considerato indipendentemente dall’effettiva operatività del soggetto. Circolare
del triennio di n. 13/2008,
riferimento Pertanto, rilevano gli acquisti effettuati nel triennio, compreso il periodo in cui il sogget- quesito 1.7
to è rimasto “inattivo”.
Per determinare il costo di acquisto dei beni strumentali nel triennio precedente, va as-
Determinazione
del costo sunto il “corrispettivo” sostenuto. Circolare
di acquisto Considerato che, nel sistema dell’IVA, il corrispettivo rappresenta la base imponibile cui n. 13/2008,
dei beni è commisurata l’imposta, il costo sostenuto va assunto al netto dell’IVA. quesito 1.8
strumentali
Ciò sia nella fase di accesso al regime sia durante la sua applicazione.
LE FATTISPECIE DI ESCLUSIONE (COMMA 99, LEGGE N. 244/2007)

Al fine di inquadrare i soggetti esclusi dal regime dei minimi va fatto riferimento all’art. 1, commi 96-117, Legge n.
244/2007. Si tratta dei soggetti che:
1. si avvalgono di regimi speciali IVA;
2. risultano non residenti;
3. effettuano in via esclusiva o prevalente cessioni di immobili ex art. 10, n. 8, D.P.R. n. 633/1972 e di mezzi di tra-
sporto nuovi ex art. 53, comma 1, D.L. n. 331/1993;
4. partecipano a società di persone, associazioni professionali o S.r.l. trasparenti ex art. 116, TUIR.
A tale riguardo si ricorda che secondo la Circolare dell’Agenzia delle Entrate 30 maggio 2012, n. 17 come già spe-
cificato con Risoluzione 9 giugno 2009, n. 146, il contribuente che esercitava un’attività individuale d’impresa o di
lavoro autonomo e che contemporaneamente nello stesso periodo d’imposta partecipasse anche ad una società di
persone o ad un’associazione, non poteva applicare il regime dei minimi, anche se nel corso dello stesso anno di-
smetteva la propria partecipazione.
In sostanza, la volontà del Legislatore è quella di evitare che i redditi del contribuente appartenenti alla stessa cate-
goria (d’impresa o di lavoro autonomo) conseguiti in un unico periodo d’imposta, seguano differenti regole di de-
terminazione e di tassazione.
Per quanto riguarda la verifica delle suddette cause di esclusione, la Circolare dell’Agenzia delle Entrate 28 gennaio
2008, n. 7, ha precisato quanto segue:
“L’esistenza delle cause di esclusione dal regime, previste dal comma 99, devono essere verificate in relazione al pe-
riodo d’imposta in cui s’intende operare come contribuente minimo”.
Soggetti che Soggetti che effettuano Imprenditori/lavoratori Nel

Soggetti
si avvalgono cessioni di fabbricati o autonomi che periodo di
non
di regimi porzioni di fabbricati in partecipano a società di applicazione
residenti
speciali IVA via esclusiva persone o associazioni del regime
Esclusione dal regime dei minimi
REGIME DEI MINIMI

CONTRIBUENTI CHE SI AVVALGONO DI REGIMI SPECIALI IVA
Il Decreto ministeriale 2 gennaio 2008 ha identificato, con riferimento a specifiche disposizioni, i soggetti esclusi
dal regime.
L’articolo 3, comma 1, D.M. 2 gennaio 2008, prevede l’incompatibilità tra regime dei minimi e coloro che esercita-
no le seguenti attività:
a) agricoltura e attività connesse e pesca (artt. 34 e 34-bis, D.P.R. n. 633/1972);
b) vendita di sali e tabacchi (art. 74, comma 1, D.P.R. n. 633/1972);
c) commercio dei fiammiferi (art. 74, comma 1, D.P.R. n. 633/1972);
d) editoria (art. 74, comma 1, D.P.R. n. 633/1972);
e) gestione di servizi di telefonia pubblica (art. 74, comma 1, D.P.R. n. 633/1972);
f) rivendita di documenti di trasporto pubblico e di sosta (art. 74, comma 1, D.P.R. n. 633/1972);
g) intrattenimenti, giochi e altre attività di cui alla tariffa allegata al D.P.R. n. 640/1972 (art. 74, comma 6, D.P.R. n.
633/1972);
h) agenzie di viaggi e turismo (art. 74-ter, D.P.R. n. 633/1972);
i) agriturismo (art. 5, comma 2, Legge n. 413/1991);
j) vendite a domicilio (art. 25-bis, comma 6, D.P.R. n. 600/1973);
k) rivendita di beni usati, di oggetti d’arte, d’antiquariato o da collezione (articolo 36, D.L. n. 41/1995);
l) agenzie di vendite all’asta di oggetti d’arte, antiquariato o da collezione (articolo 40-bis, D.L. n. 41/1995).
L’esercizio di tali attività è incompatibile con il regime agevolato soltanto in vigenza del regime stesso: in sostanza,
l’aver esercitato una delle predette attività nell’anno precedente all’ingresso del regime, non ha impedito l’adozione
del regime dei minimi.
Attività di cui all’art. 3,

comma 1, D.M. 2/1/2008 NO regime dei minimi
(regimi speciali IVA)
Tra le fattispecie elencate dal suddetto Decreto attuativo, si segnala l’esclusione dal regime in esame dei c.d. “vendi-
tori porta a porta”, motivata più dalle caratteristiche del regime ai fini delle imposte sui redditi che non ai fini IVA.
8 AT T E N Z I O N E : Si noti che l’esercizio di un’attività soggetta ad un regime speciale IVA, impedisce di

avvalersi del regime dei minimi sia per le attività c.d. “speciali”, sia per le ulteriori attività d’impresa o la-
voro autonomo svolte dal contribuente, in quanto si tratta di un’esclusione di tipo soggettivo.
R PRODUTTORI AGRICOLI CHE SVOLGONO ULTERIORI ATTIVITÀ D’IMPRESA O DI LAVORO AUTONOMO
In deroga a quanto sopra precisato, i produttori agricoli che svolgono una delle attività di cui agli artt. 34 e 34-bis,
D.P.R. n. 633/1972, entro i limiti previsti dall’articolo 32, TUIR e pertanto produttiva di reddito agrario, possono uti-
lizzare il regime agevolato con riguardo alle altre attività d’impresa o arti e professioni svolte.
La motivazione di tale deroga risiede nella ratio del regime stesso, che intende agevolare i contribuenti di tipo marginale.
In particolare, se per tali contribuenti l’attività agricola determina un reddito agrario, è possibile l’adozione del regi-
me dei minimi per l’ulteriore attività d’impresa o di lavoro autonomo esercitata.
8 AT T E N Z I O N E : In ogni caso, l’attività agricola in regime speciale non può rientrare nel regime dei mi-
REGIME DEI MINIMI
nimi, a meno che la stessa non sia produttiva di reddito d’impresa ed il soggetto in questione opti per l’ap-
plicazione dell’IVA nei modi ordinari (Circolare Agenzia delle Entrate n. 12/2008, quesito 4.1).
R AGRITURISMO
L’agriturismo è incluso dal citato Decreto attuativo tra i regimi speciali IVA che precludono l’applicazione del regi-
me agevolato.
8 AT T E N Z I O N E : Diversamente, era possibile aderire al regime per gli imprenditori che svolgono l’atti-
vità di agriturismo e che optano per l’applicazione dell’IVA nei modi ordinari. In questo caso, infatti, ai
fini IRPEF tale attività forma reddito d’impresa.
SOGGETTI NON RESIDENTI

Il requisito di residenza del soggetto va verificato con riferimento alla nozione stessa di residenza, di cui all’articolo
2, comma 2, TUIR, ai sensi del quale:

“Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo d’im-
posta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domi-
cilio o la residenza ai sensi del codice civile”.
Iscritto all’anagrafe
per la maggior parte
Soggetto residente dell’anno
(almeno 183 gg.)
Domicilio/residenza nel
territorio dello stato
CESSIONE DI FABBRICATI O PORZIONI DI FABBRICATI E DI AUTOVETTURE

Ai sensi dell’articolo 1, comma 99, Legge n. 244/2007, sono esclusi dal regime dei minimi i soggetti che effettuano
cessioni di:
O fabbricati o porzioni di fabbricato e terreni edificabili, di cui all’articolo 10, comma 1, n. 8, D.P.R. n. 633/1972;
O di mezzi di trasporto nuovi, di cui all’articolo 53, comma 1, D.L. n. 331/1993.
PARTECIPAZIONE IN SOCIETÀ, ASSOCIAZIONI PROFESSIONALI O SRL TRASPARENTI

In base al più volte citato comma 99, l’adozione del regime in commento è preclusa alle persone fisiche titolari di
partecipazioni in:
£ società di persone e associazioni professionali di cui all’articolo 5, TUIR;
£ società a responsabilità limitata che hanno esercitato l’opzione per il regime di trasparenza ai sensi dell’arti-
colo 116, TUIR.
Società di persone
o associazioni professionali
NO
Persone fisiche con
In regime
partecipazione
agevolato
SRL trasparenti
Come chiarito dalla Circolare n. 17/2012, tale disposizione deve essere coordinata con il requisito di cui all’art. 27,
REGIME DEI MINIMI

comma 2, lett. a), D.L. n. 98/2011, in base al quale il regime in esame non può essere applicato da coloro che nei tre
anni precedenti abbiano svolto un’attività in qualità di socio di società di persone ovvero di collaboratore dell’im-
presa familiare.
8 AT T E N Z I O N E : A tal fine, tuttavia, occorre tenere presente che la causa di esclusione di cui al comma 99
in commento, analogamente alle altre fattispecie di incompatibilità esaminate, rileva esclusivamente nel
periodo di applicazione del regime e non opera con riguardo ai tre anni precedenti l’inizio dell’attività.
Pertanto, come confermato nella Circolare dell’Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008, n. 7, le persone fisi-
che che hanno ceduto la partecipazione in società di persone o in una S.r.l trasparente in periodi d’im-
posta precedenti (ad esempio, nel 2014 per chi ha iniziato un’attività ex novo nel 2015) hanno potuto acce-
dere al regime dei minimi.
R PARTECIPAZIONE IN UNA S.R.L. NON TRASPARENTE
Non costituisce causa ostativa la partecipazione “ordinaria” a una società a responsabilità limitata, ossia non in re-
gime di trasparenza.
R COLLABORATORI DELL’IMPRESA FAMILIARE
La disciplina non prevede un’ipotesi di esclusione dal regime dei minimi riferita alle persone fisiche titolari di red-
dito da partecipazione in quanto collaboratori dell’impresa familiare. Non ci si riferisce all’ipotesi di impresa fami-
liare minima ma a quella in cui i collaboratori sono a loro volta imprenditori o esercenti arti e professioni minimi.
I collaboratori dell’impresa familiare possono pertanto svolgere un’attività in proprio adottando il regime agevo-
lato in esame.
8 AT T E N Z I O N E : Al riguardo, la Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 7/2008, ha confermato tale possibi-

lità, specificando tuttavia che il collaboratore familiare per essere tale deve comunque prestare in modo
continuativo e prevalente la propria attività nell’impresa familiare.
R SOCIO DI UNA SOCIETÀ AGRICOLA
Con Risoluzione 7 marzo 2011, n. 27, l’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto la possibilità, per il socio di una so-
cietà semplice agricola, di adottare il regime dei minimi per l’attività che lo stesso intende avviare come libero
professionista.
8 AT T E N Z I O N E : Nello specifico è stato chiarito che, se il socio partecipa ad una società che, svolgendo
esclusivamente attività agricola e attività connesse nei limiti dell’articolo 32, TUIR, consegue reddito
agrario, tale partecipazione non preclude a detto soggetto la possibilità di adottare il regime dei minimi
per l’ulteriore attività professionale che lo stesso intende svolgere.
Da quanto sopra è quindi possibile affermare che, in linea generale, il possesso di una delle partecipazioni cita-
te non precluda l’accesso al regime dei minimi se dalla stessa non deriva un reddito qualificabile come reddito
d’impresa o di lavoro autonomo.
Partecipazione in società di persone / associazione professionale / SRL trasparente
Produttiva di reddito d’impresa / lavoro autonomo Produttiva di reddito agrario con tassazione catastale
+ +
“Altra” attività svolta dal socio / associato produttiva di reddito d’impresa /lavoro autonomo
REGIME DEI MINIMI
NO regime dei minimi SÌ regime dei minimi per l’attività svolta dal socio
per l’attività svolta dal socio (al ricorrere dei requisiti previsti dalla norma)
DECORRENZA DELLA FUORIUSCITA DAL REGIME IN PRESENZA DI FATTISPECIE EX COMMA 99

Ai fini della permanenza nel regime dei minimi, la verifica delle fattispecie indicate nel comma 99:
O va effettuata con riferimento al medesimo periodo d’imposta;
O la causa di esclusione determina ai sensi del comma 111 la fuoriuscita dal regime dal periodo d’imposta successivo.
Qualora un contribuente minimo in un determinato anno si trovi in una delle condizioni indicate a coma 99, fuori-
esce dall’anno successivo.
ESEMPIO
Il signor Caldi, in regime dei minimi, nel corso del 2019 acquista una partecipazione in una snc.
Il contribuente fuoriesce dal regime agevolato a partire dal 2020.
Durata del regime
DURATA DEL REGIME

Ai sensi dell’articolo 27, comma 1, D.L. n. 98/2011, il regime fiscale di vantaggio trova applicazione:
“[...] per il periodo d’imposta in cui l’attività è iniziata e per i quattro successivi [...]. Il regime [...] è appli-
cabile anche oltre il quarto periodo di imposta successivo a quello di inizio attività ma non oltre il periodo di
imposta di compimento del trentacinquesimo anno di età.”
Il regime agevolato è quindi applicabile solo per un periodo di tempo limitato. La disposizione impone infatti precise con-
dizioni temporali, allo scadere delle quali è obbligatoria la fuoriuscita. In sostanza, il regime dei minimi è applicabile:
O per il periodo d’imposta di inizio dell’attività e per i 4 successivi (limite quinquennale);
O anche oltre il 4° periodo d’imposta successivo a quello di inizio dell’attività, fino al compimento del 35° anno di età.
In pratica, per beneficiare del regime agevolato per un periodo maggiore rispetto ai 5 anni “ordinari”, un sogget-
to deve aver iniziato l’attività prima del periodo d’imposta di compimento dei 31 anni.
REGIME DEI MINIMI

5 anni Limite
(periodo d’imposta di inizio attività + 4 successivi) “ordinario”
Durata
regime
Più di 5 anni fino al Limite “maggiorato”
completamento del 35° anno (soggetti giovani)
8 AT T E N Z I O N E : Le citate regole di durata risultano applicabili anche a coloro che hanno iniziato l’attività
nel 2008 - 2011, ossia prima dell’entrata in vigore del nuovo regime dei minimi ex D.L. n. 98/2011.
In tal caso il quinquennio decorre dall’anno in cui è iniziata l’attività.
ESEMPIO
Un contribuente che nel 2008 ha avviato a 18 anni un’attività in regime di minimi, può permanervi, se mantiene i re-
quisiti, fino al 2025, anno in cui compie 35 anni.
LIMITE “ORDINARIO” - 5 ANNI

Come anticipato, in linea generale il regime agevolato ha una durata massima di cinque anni (periodo d’imposta di
inizio attività e quattro successivi).
Il regime dei minimi è stato abrogato e non è più possibile l’adozione per le nuove attività.
Poiché il 2015 è stato l’ultimo anno in cui è stato possibile iniziare l’attività in regime dei minimi, il 2019 è stato l’ul-
timo anno di adozione “ordinaria” di tale regime, a meno che i soggetti interessati non abbiano meno di 35 anni.
2015
2016
2017 Quinquennio agevolato
2018
2019
8 AT T E N Z I O N E : Rimangono dunque nel regime dei minimi solo i soggetti fino ai 35 anni.
Durata del regime
LIMITE MAGGIORATO PER I GIOVANI - COMPIMENTO DEI 35 ANNI

L’articolo 27, comma 1, D.L. n. 98/2011, prevede un deroga al limite “ordinario” dei cinque anni.
Se il contribuente ha meno di 35 anni, infatti, il regime agevolato continua ad applicarsi fino al periodo d’imposta
di compimento del 35° anno di età, anche se il quinquennio è decorso.
8 AT T E N Z I O N E : Dalla lettura della norma, si evince che fruisce del regime agevolato anche l’anno in cui
il contribuente compie i 35 anni, a prescindere dal mese o giorno in cui l’evento accade.
ESEMPIO
Un soggetto che compie i 35 anni il 1° gennaio beneficia dell’agevolazione per l’intero anno.
Lo stesso accade per chi compie gli anni il 31 dicembre dello stesso anno.
Tali soggetti non potranno adottare il regime in esame per l’anno successivo.
Da questo punto di vista la norma non si presta ad interpretazioni equivoche, come diversamente successo, ad esem-
REGIME DEI MINIMI
pio, in riferimento al maggiore abbattimento forfetario (40% in luogo del 25%) previsto per i compensi relativi alla ces-
sione dei diritti d’autore da parte dei soggetti con età inferiore ai 35 anni.
Regime agevolato fino al periodo d’imposta di

compimento dei 35 anni
Soggetti
“giovani”
Si prescinde dal mese o giorno in cui sono
compiuti i 35 anni
Deroga al limite
di 5 anni
ESEMPIO 1
Un soggetto minimo ha iniziato l’attività nel 2011, all’età di 27 anni.

In questo caso, il periodo in cui può essere fatto valere il regime agevolato si è concluso con il 2019 (anno in cui il sog-
getto ha compiuto 35 anni) per un totale di 8 anni, e nel 2020 fuoriesce.
ESEMPIO 2
Un contribuente che nel 2012, all’età di 26 anni, ha iniziato un’attività d’impresa in regime dei minimi, potrà fruire
del regime, verificandosi le altre condizioni previste, per 10 anni, ossia fino al 2021 (anno in cui compie il 35° anno
di età).
ESEMPIO 3
Se il contribuente dell’esempio precedente nel 2012 avesse avuto 31 anni, avrebbe diritto a permenere nel regime dei
minimi per soli 5 anni, ossia fino al 2016.
8 AT T E N Z I O N E : I soggetti che cessano di applicare il regime agevolato non possono più avvalersene,
anche se tornano in possesso dei requisiti entro il periodo di imposta di compimento del 35° anno di età.
Imposta sostitutiva
IMPOSTA SOSTITUTIVA
Ai sensi dell’articolo 27, comma 1, D.L. n. 98/2011, il reddito di lavoro autonomo/impresa è assoggettato ad un’impo-
sta sostitutiva dell’IRPEF e delle relative addizionali in misura pari al 5%.
I contribuenti minimi determinano pertanto il carico fiscale applicando un’aliquota proporzionale del 5% in luogo
dell’IRPEF e delle relative addizionali.
Come noto, inoltre, tali soggetti sono esonerati dall’applicazione dell’IRAP e dagli studi di settore/parametri.
§ IRPEF
Tassazione Imposta
sostitutiva di § Addizionale Regionale IRPEF
contribuenti minimi del 5%
§ Addizionale Comunale IRPEF
REGIME DEI MINIMI

Esenzione IRAP
8 AT T E N Z I O N E : In presenza di impresa familiare di cui all’art. 5, TUIR, l’imposta sostitutiva è dovuta

dal titolare dell’impresa stessa, calcolata sempre sul reddito conseguito, assunto al lordo delle quote as-
segnate (dal punto di vista civilistico) al coniuge o ai collaboratori.
Di conseguenza, quest’ultimi non sono tenuti a dichiarare il reddito attribuito dal titolare.
EFFETTI SULLA TASSAZIONE DEL REDDITO

La tassazione sulla base di un’imposta sostitutiva comporta che, di conseguenza, il reddito d’impresa/lavoro
autonomo:
£ è tassato proporzionalmente e non sulla base degli scaglioni IRPEF. Tuttavia, va evidenziato che il reddito per
il contribuente minimo (ipotizzando l’assenza di costi e contributi previdenziali), non può comunque eccedere
€ 30.000, anche se presumibilmente sarà inferiore a tale ammontare;
£ non concorre alla formazione del reddito complessivo dei contribuenti minimi possessori di altri redditi.
Reddito tassato prorporzionalmente

(no scaglioni)
Imposta
sostitutiva
Reddito non concorre alla formazione del
reddito complessivo IRPEF
La mancata concorrenza alla formazione del reddito complessivo comporta la conseguenza negativa che il contri-
buente minimo che non possiede altri redditi non liquida l’IRPEF e quindi “perde” gli eventuali oneri deducibili o
le detrazioni d’imposta fruibili dalla generalità dei contribuenti.
Tale effetto negativo è parzialmente temperato dalla possibilità di dedurre i contributi previdenziali dal reddito
d’impresa/lavoro autonomo.
Il predetto effetto negativo non si verifica invece con riferimento ai contribuenti minimi titolari di altri redditi i qua-
li, essendo assoggettati anche a tassazione ordinaria, consentiranno al contribuente di conservare vantaggi in ter-
mini di oneri deducibili e detraibili.
Imposta sostitutiva
8 AT T E N Z I O N E : Eventuali altri redditi posseduti dal contribuente minimo concorrono alla formazione
del reddito complessivo con applicazione dell’IRPEF a scaglioni e relative addizionali secondo le ali-
quote deliberate dalla Regione o dal Comune di residenza.
DETRAZIONI PER CARICHI DI FAMIGLIA E SPESE DI PRODUZIONE

L’art. 9, Decreto 2 gennaio 2008, stabilisce che il reddito dell’attività soggetta al regime dei contribuenti minimi rile-
va, in aggiunta al reddito complessivo, ai fini del riconoscimento delle detrazioni per carichi di famiglia ai sen-
si dell’art. 12, comma 2, TUIR.
Pertanto, a titolo esemplificativo, il soggetto che opta per il regime dei contribuenti minimi, con reddito netto
di € 8.000,00 derivanti da tale attività, non potrà essere considerato fiscalmente a carico di altri soggetti (limite
€ 2.840,51) anche se formalmente il suo reddito complessivo ai fini IRPEF è pari a zero.
Diversamente, tale reddito non deve essere considerato nel determinare il reddito utile per il riconoscimento delle
detrazioni per spese di produzione di cui all’art. 13, TUIR.
Di conseguenza, il lavoratore dipendente, anche contribuente minimo, potrà godere di detrazioni per lavoro dipen-
dente più elevate, in quanto il reddito d’impresa minimo non concorre alla formazione del reddito complessivo.
REGIME DEI MINIMI
Rileva ai fini dei carichi di famiglia

Reddito
contribuente minimo
Non rileva ai fini delle detrazioni
per spese di produzione del reddito
MODALITÀ E TERMINI DI VERSAMENTO

Per i soggetti in regime dei contribuenti minimi l’imposta sostitutiva viene liquidata (anche in acconto) con le stes-
se modalità e termini previsti per i soggetti IRPEF.
Di conseguenza, si deve anche in tal caso far riferimento al comma 3, art. 17, D.P.R. n. 435/2001 e pertanto l’eventua-
le acconto si determina nel seguente modo:
O acconto non dovuto: qualora l’imposta dovuta (rigo LM42 “Differenza”) sia pari o inferiore ad € 51,65;
O acconto in unica soluzione (100% entro il 30 novembre), qualora l’imposta dovuta (rigo LM42 “Differenza”) sia
superiore ad € 51,65 ma non a € 257,52;
O acconto in due rate, qualora l’imposta dovuta (rigo Differenza) sia superiore a € 257,52:
¾ 40% entro il 30/6 (o nei 30 giorni successivi con maggiorazione dello 0,40%);
¯ Per i termini di versamento dell’imposta sostitutiva si rimanda al paragrafo seguente.

Come anticipato, inoltre, qualora sia un’impresa familiare ad aderire al nuovo regime, l’acconto IRPEF deve esse-
re versato per intero dal titolare, anche per la quota d’imposta dei collaboratori riferibile al reddito d’impresa im-
putato agli stessi.
Non dovuto Se rigo differenza  € 51,65
Acconto
Unica soluzione Dovuto nella misura del 100%
2020
1ª rata: 40%
Due rate
2ª rata: 60%
¯ Per quanto riguarda gli acconti, si veda anche il capitolo “Versamento dell’acconto in caso di passaggio di regime e fuoriuscita”.
Imposta sostitutiva
TERMINI DI VERSAMENTO PER L’IMPOSTA SOSTITUTIVA

Il termine di versamento dell’imposta sostitutiva del 5% è fissato al 30/6 dell’anno di presentazione della dichiarazione.
8 AT T E N Z I O N E : Alle medesime date vanno versati i contributi previdenziali di artigiani e commercianti,

il diritto camerale annuale, ecc.
È confermata la possibilità di differire il versamento di 30 giorni con la consueta maggiorazione dello 0,40%.
In particolare, con riferimento ai termini del 2020:
O il termine ordinario cade il 30 giugno 2020;
O il differimento di 30 giorni da tale data cade il 30 luglio 2020.
8 AT T E N Z I O N E : I termini di versamento che cadono alla data del 30 giugno e del 30 luglio (con maggiora-
zione dello 0,40%) rappresentano anche le scadenze entro cui deve essere effettuato il pagamento della pri-
ma rata in caso di opzione per il pagamento rateale.
Si ricorda, inoltre, che le rate successive alla prima sono versate:

al 16 di ogni mese, per i titolari di partita IVA;
REGIME DEI MINIMI

O
O alla fine di ogni mese, per i non titolari di partita IVA.
VERSAMENTO DELL’IMPOSTA SOSTITUTIVA
8 AT T E N Z I O N E : Il pagamento dell’imposta sostitutiva per i contribuenti minimi va effettuato utilizzan-

do i seguenti codici tributo, istituiti con la Risoluzione 25 maggio 2012, n. 52:
“1793” per la prima rata di acconto;
“1794” per la seconda o unica rata di acconto;
“1795” per il saldo.
Il saldo ed il primo acconto, chiaramente, sono rateizzabili.
IMPOSTA SOSTITUTIVA E RITENUTE D’ACCONTO

Con Provvedimento 22 dicembre 2011, n. 185820, punto 5.2, l’Agenzia delle Entrate ha disposto che i ricavi e i com-
pensi conseguiti dai contribuenti che aderiscono al regime dei minimi non sono assoggettati a ritenuta d’acconto
da parte del sostituto di imposta.
8 AT T E N Z I O N E : In base al Provvedimento 22 dicembre 2011, per non subire ritenute d’acconto da parte
dei sostituti d’imposta, i contribuenti minimi sono tenuti a rilasciare un’apposita dichiarazione, dalla
quale risulti che il reddito cui le somme afferiscono è soggetto ad imposta sostitutiva.
Tale aspetto è stato ribadito anche dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate 30 maggio 2012, n. 17, con la quale è
stato precisato che la dichiarazione può essere riportata direttamente in fattura utilizzando, ad esempio, la seguen-
te dicitura:
“Si richiede la non applicazione della ritenuta alla fonte a titolo d’acconto come previsto dal Provvedimento dell’Agen-
zia delle Entrate 22.12.2011, prot. 185820.”
¯ Per un maggiore approfondimento, si rinvia al capitolo “Semplificazioni e adempimenti ai fini delle imposte dirette”.
Decadenza dal regime
DECADENZA DAL REGIME

Per quanto riguarda le cause di decadenza dal regime dei minimi, occorre fare riferimento ancora una volta alla di-
sciplina di cui all’articolo 1, commi da 96 a 117, Legge n. 244/2007.
La fuoriuscita dal regime può avvenire per opzione, o per decorrenza dei limiti temporali (5 anni o compimento
del 35° anno d’età), oppure può determinarsi ai sensi del comma 111 della Legge n. 244/2007: in tal caso il regime
agevolato cessa di avere applicazione dall’anno successivo a quello in cui:
O viene meno uno dei requisiti indicati al comma 96, ossia superamento del limite di compensi/ricavi, effettua-
zione di cessioni all’esportazione, sostenimento di spese per i dipendenti, ecc.;
O si verifica una fattispecie indicata al comma 99, ossia utilizzo di regimi speciali IVA, cessioni di fabbricati e mez-
zi di trasporto nuovi, partecipazione a società di persone, S.r.l. trasparenti o studi associati, ecc.
8 AT T E N Z I O N E : Diversamente, nel caso in cui il limite dei compensi o ricavi (€ 30.000,00) sia superato di
oltre il 50% (quindi, si realizzano compensi o ricavi superiori a € 45.000,00), il comma 111 dispone la deca-
REGIME DEI MINIMI
denza dal regime semplificato già dall’anno stesso in cui è stato superato il limite.
Si sottolinea che, al contrario, per i forfetari la decadenza dal regime agevolato per superamento dei limiti
previsti avviene sempre a decorrere dall’anno successivo.
Se superamento dall’anno
non è maggiore del 50% successivo
Superamento limiti decadenza
compensi/ricavi dal regime
Se superamento dallo stesso
è maggiore del 50% anno
Come si vedrà, il regime dei contribuenti minimi cessa di avere applicazione anche a seguito di accertamento dive-
nuto definitivo, qualora dai controlli effettuati emerga la mancata osservazione dei requisiti citati.
Si ricorda che, come disposto dal Provvedimento 22 dicembre 2011, n. 185820, punto 3.3, i soggetti che cessano di appli-
care il regime agevolato, per scelta o al verificarsi di un motivo di esclusione, non possono più avvalersene, anche se nel
corso del quinquennio o entro il periodo di imposta di compimento del 35° anno di età, tornino in possesso dei requisiti.
8 AT T E N Z I O N E : Va infine evidenziato che è possibile che il contribuente ex minimo possa comunque ac-
cedere al regime forfetario.
Decadenza dal Esclusione definitiva,

regime dei minimi senza possibilità di “rientrare”
DECADENZA DAL REGIME PER MANCANZA DEI REQUISITI

Un soggetto decade dal regime agevolato quando viene meno uno dei requisiti di cui al suddetto comma 96 della
Legge 244/2007, oppure quando si verifica una delle fattispecie indicate al successivo comma 99.
In sostanza, l’uscita dal regime avviene qualora il contribuente:
£ consegua ricavi o compensi superiori a € 30.000 annui [comma 96, lett. a), n. 1];
£ effettui una cessione all’esportazione [comma 96, lett. a), n. 2];
£ sostenga spese per lavoratori dipendenti o collaboratori, oppure eroghi somme a titolo di partecipazione agli
utili agli associati in partecipazione con apporto di solo lavoro [comma 96, lett. a), n. 3];
£ effettui acquisti di beni strumentali che, sommati a quelli dei due anni precedenti, superano l’ammontare com-
plessivo di € 15.000 [comma 96, lett. b];
£ rientri in uno dei regimi speciali IVA [comma 99, lett. a];
£ trasferisca la propria residenza all’estero [comma 99, lett. b];
£ a causa di un mutamento dell’attività, effettui in via esclusiva o prevalente cessioni di fabbricati o porzioni di
fabbricato, di terreni edificabili o di mezzi di trasporto nuovi [comma 99, lett. c];
£ acquisisca partecipazioni in società di persone, in società a responsabilità limitata con ristretta base proprie-
taria che hanno esercitato l’opzione per la trasparenza, ovvero in associazioni professionali costituite per l’eser-
cizio in forma associata di arti o professioni [comma 99, lett. d].
Comma 96, L. n. 244/2007:

§ ricavi/compensi > € 30.000 (annui)
§ cessioni esportazione
§ spese per dipendenti, collaboratori, ecc.
REGIME DEI MINIMI

§ beni strumentali triennio precedente > € 15.000
No rispetto Uscita
dei requisiti dal regime
Comma 99, L. n. 244/2007:
§ regime speciale IVA
§ residenza all’estero
§ cessione di fabbricati, terreni, ecc.
§ partecipazioni in società di persone e/o associazioni
Se il soggetto fuoriuscito passa dal regime dei minimi al regime forfetario, resta esonerato dall’applicazione dell’I-
VA e dai relativi adempimenti contabili.
8 AT T E N Z I O N E : Qualora, invece, in seguito all’uscita dal regime, applichi il regime ordinario, il contri-
buente:
è tenuto ad addebitare l’IVA ai propri cessionari o committenti;
può esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA.
Inoltre, dovrà porre in essere tutti gli adempimenti contabili ed extracontabili (istituzione dei registri con-
tabili, ecc.) dai quali era esonerato in vigenza del regime agevolato.
In linea generale tali adempimenti devono essere “ripristinati” a decorrere dall’anno successivo in cui si è verifi-
cata la causa di esclusione dal regime. Come anticipato, tuttavia, se si realizzano compensi o ricavi superiori a €
45.000,00 annui, la decadenza dal regime semplificato diviene operativa già dall’anno stesso in cui è stato supe-
rato il limite.
Dall’anno in cui si verifica

In caso di ricavi / compensi > € 45.000
il superamento
Decorrenza
cessazione
regime dei minimi In tutte le altre ipotesi
Ad esempio:
§ Investimenti > € 15.000
nel triennio Dall’anno successivo
§ Partecipazioni in società di persone
§ ecc.
DECORRENZA TEMPORALE “ORDINARIA”

La presenza di un evento tra quelli elencati in precedenza comporta l’uscita dal regime dei contribuenti minimi a
partire dal periodo d’imposta successivo.
Di conseguenza, dal 1° gennaio dell’anno successivo, il contribuente che transiti al regime ordinario è tenuto a por-
re in essere tutti gli adempimenti correlati (addebito IVA, istituzione dei registri contabili, ecc.).
ESEMPIO
Un imprenditore minimo, nel triennio 2017-2019 ha effettuato investimenti in beni strumentali pari a € 25.200.
Dal 2020 il contribuente è costretto ad uscire esce dal regime dei minimi ed opta per il regime ordinario. Di conse-
guenza, dal 1° gennaio 2020 il contribuente dovrà provvedere a:
O addebitare l’IVA nelle fatture;
O istituire i registri ai fini IVA e ai fini delle imposte sui redditi;
O effettuare le liquidazioni periodiche IVA e versare l’imposta dovuta.
Qualora applichi la contabilità semplificata, il reddito del 2020 sarà determinato continuando ad applicare il prin-
cipio di cassa e le disposizioni del TUIR in materia di reddito d’impresa.
REGIME DEI MINIMI
R MASSIMIZZAZIONE DEI BENEFICI PRIMA DI USCIRE DAL REGIME
Il fatto di sapere di essere nell’ultimo anno di applicazione del regime, perché ad esempio si è consapevoli di aver su-
perato il limite di ricavi pari ad € 30.000,00, permette ai contribuenti di massimizzare, per quanto possibile, i benefici
ottenibili dall’applicazione del regime stesso, con particolare riferimento all’imposta sostitutiva del 5%.
8 AT T E N Z I O N E : In pratica, se un soggetto sa di aver superato il suddetto limite, può cercare di ottimizza-

re la tassazione agevolata e le regole di determinazione del reddito, provando ad esempio ad incremen-
tare ulteriormente gli incassi (anche sotto forma di acconti, in quanto vale il principio di cassa) al fine di
tassare il maggior reddito possibile con l’imposta sostitutiva.
Chiaramente, si dovrà evitare di superare la soglia di € 45.000,00 in quanto, oltre tale limite, la fuoriuscita
dal regime è immediata e non dall’anno successivo.
Il medesimo principio di ottimizzazione può essere fatto anche relativamente alle spese, ed in particolare per gli
investimenti in beni strumentali. Nel regime agevolato, infatti, il costo sostenuto può essere dedotto per intero nel
periodo d’imposta, diversamente da quanto previsto per il regime “ordinario” che, come noto, prevede l’ammorta-
mento in base ai coefficienti ministeriali, con relativa deduzione del costo sostenuto “spalmata” su più anni.
DECORRENZA TEMPORALE “IMMEDIATA”: RICAVI/COMPENSI SUPERIORI AD € 45.000

Secondo l’art. 1, comma 111, Legge n. 244/2007, nel caso in cui i ricavi/compensi percepiti superino in corso d’an-
no di oltre il 50% il limite di € 30.000, ossia € 45.000, il regime agevolato cessa di aver efficacia dall’anno stesso
in cui è superato tale limite.
8 AT T E N Z I O N E : La fuoriuscita dal regime dei contribuenti minimi per superamento di oltre il 50% del li-
mite di compensi comporta, pertanto, una serie di adempimenti ai fini IVA, IRPEF e IRAP, che il contri-
buente deve assolvere al momento del superamento.
In particolare il contribuente è tenuto a:
versare l’IVA relativa alle operazioni imponibili effettuate nell’intero anno solare determinando
quella precedente il superamento del limite mediante scorporo dai corrispettivi;
applicare obbligatoriamente per tre anni il regime ordinario, indipendentemente dal volume di ricavi
realizzato.
I suddetti adempimenti sono stati espressamente specificati dall’articolo 8, D.M. 2 gennaio 2008 e sono riepilogati
nella tabella seguente.
Ai fini IVA Ai fini IRPEF e IRAP
istituire i registri previsti dal titolo secondo del D.P.R. n.

istituire i registri e le scritture contabili previsti dal tito-
X
633/1972, entro il termine per l’effettuazione della liqui-

X
lo secondo del D.P.R. n. 600/1973, e annotare le operazioni

dazione periodica relativa al mese o trimestre in cui è sta-
con le modalità e nei termini ivi stabiliti a decorrere dal
to superato il predetto limite;
mese in cui è stato superato il predetto limite;
adempiere agli obblighi ordinariamente previsti per le
adempiere agli obblighi ordinariamente previsti per le
X
operazioni effettuate successivamente al superamento

X
operazioni effettuate successivamente al superamento

del predetto limite; pertanto risulteranno obbligatorie an-
del predetto limite;
che la comunicazione delle liquidazioni periodiche;
presentare i modelli ISA e la dichiarazione relativamen-
presentare la dichiarazione IVA annuale relativa all’anno
X
te all’anno in cui è stato superato il predetto limite entro i

X
in cui è stato superato il predetto limite entro i termini or-

termini ordinariamente previsti;
dinariamente previsti;
versare, entro il termine ordinariamente previsto, le im-
versare l’imposta a saldo risultante dalla dichiarazione
X
poste a saldo, relative all’anno in cui è stato superato il

X
annuale relativa all’anno in cui è stato superato il predet-

predetto limite, risultante dalla dichiarazione annuale e
to limite entro il termine ordinariamente previsto;
calcolata sul reddito determinato nel rispetto delle norme
X annotare i corrispettivi delle cessioni di beni e delle pre- del testo unico dettate in materia di determinazione del
stazioni di servizi e l’ammontare degli acquisti effettua-
REGIME DEI MINIMI

reddito di lavoro autonomo e del reddito d’impresa, non-
ti anteriormente al superamento del predetto limite en- ché sul valore della produzione netta determinata secon-
tro il termine per la presentazione della dichiarazione an- do le disposizioni di cui al D.Lgs. n. 446/1997;
nuale. Le predette operazioni ed i predetti acquisti sono
annotare le operazioni relative alle cessioni di beni e alle
indicati nella dichiarazione IVA citata. L’imposta relati-
X
prestazioni di servizi, nonché agli acquisti effettuati ante-

va a tali cessioni e prestazioni, al netto della detrazione
riormente al superamento del predetto limite entro il ter-
dell’imposta relativa ai predetti acquisti, è computata ai
mine per la presentazione della dichiarazione annuale.
fini dell’imposta a saldo.
ESEMPIO
Un architetto in regime dei contribuenti minimi, nel corso del 2020 supera, nel mese di settembre, il limite di com-
pensi di € 45.000: dallo stesso periodo d’imposta, pertanto, il contribuente deve porre in essere gli adempimenti ri-
chiesti dal regime ordinario.
La situazione relativa al 2020 ed i conseguenti adempimenti cui è obbligato, sono di seguito analizzati.
Totale
Importo
Parcelle emesse IVA 22% compensi Note
unitario progressivi
n. 1 del … 10.000 10.000

Le fatture emesse fino a quella precedente al superamento del
n. 2 del …. 12.000 22.000 limite, sono state emesse senza addebito IVA.
n. 3 del…. 15.000 37.000 Tuttavia, da tali importi andrà scorporata l’IVA in sede di di-
chiarazione annuale.
n. 4 del 30.6 5.000 42.000
n. 5 del 15.9 4.000 880 46.000
Per le operazioni che determinano il superamento del limite e
n. 6 del 30.9 2.000 440 48.000 per quelle successive, è necessario emettere fattura con IVA
in quanto vanno adempiuti gli obblighi ordinari.
n. 7 del 20.12 1.000 220 49.000
Il superamento del limite si verifica con l’operazione relativa alla parcella n. 5 del 15 settembre 2020.
A partire da tale parcella è dunque obbligatorio addebitare l’IVA al committente. Le parcelle n. 5, 6 e 7, espongono
pertanto l’IVA.
Entro il 16 novembre (termine per la liquidazione del trimestre con versamento della relativa imposta a debito in
cui è avvenuto il superamento del limite), è necessario istituire il registro delle fatture emesse e degli acquisti e
sempre entro tale data, va effettuata la liquidazione relativa alle operazioni successive al superamento del limite, os-
sia, con riferimento alle operazioni attive, l’IVA a debito relativa alle parcelle n. 5 e 6, versando l’imposta con il co-
dice 6033.
Entro il 30 novembre va inviata la comunicazione della liquidazione del 3° trimestre.
Entro il 28 febbraio 2021 va inviata la comunicazione della liquidazione relativa al 4° trimestre.
Entro il 16 marzo 2021 va versata l’IVA relativa al saldo risultante dalla dichiarazione annuale, nella quale è
ricompresa:
£ l’IVA a debito delle fatture da n. 1 a n. 4 (totale corrispettivi € 42.000), ottenuta mediante scorporo con il metodo
matematico, pari a € 7.573,77 (imponibile pari a € 34.426,23), ancorché la stessa non sia stata addebitata ai clienti;
£ l’IVA a debito delle parcelle n. 5, 6 e 7. Per le fatture nn. 5 e 6, l’IVA è liquidata trimestralmente ed è già stata ver-
sata entro il 16/11;
£ l’IVA a credito delle fatture di acquisto relative a tutto l’anno.
Entro il 30 aprile 2021 va presentata la dichiarazione IVA.

Si segnala che alcuni Uffici dell’Agenzia delle Entrate hanno provveduto ad irrogare le sanzioni per il mancato ver-
samento dell’IVA dei periodi che precedono quello in cui è superato il limite (1° e 2° trimestre).
Tale posizione è da ritenere non corretta, posto che al 16.5 ed al 20.8 il contribuente non ha ancora nessun obbligo ai
REGIME DEI MINIMI
fini IVA.
Ai fini delle imposte sui redditi, il contribuente deve inoltre:
£ istituire il registro degli incassi e dei pagamenti a decorrere dal mese di settembre;
£ liquidare e versare l’IRPEF a saldo dovuta, entro il 30 giugno 2021, sulla base del reddito di lavoro autonomo
determinato secondo le disposizioni del TUIR;
£ liquidare e versare l’IRAP a saldo, entro il 30 giugno 2021, sulla base del valore aggiunto prodotto, determinato
secondo le disposizioni del D.Lgs. n. 446/1997;
£ compilare il modello relativo agli ISA.
Naturalmente, non essendo più né minimo né forfetario, le fatture dal n. 5 in poi dovranno essere emesse, trasmes-
se e conservate in modalità elettronica.
L’uscita dal regime dei minimi: riflessi IVA e reddituali
L’USCITA DAL REGIME DEI MINIMI:

RIFLESSI IVA E REDDITUALI
L’uscita dal regime dei minimi può verificarsi nelle seguenti ipotesi:
O per decorso del quinquennio o del maggiore periodo fino al compimento del 35° anno di età;
O per mancanza dei requisiti ex commi 96 o 99, art. 1, Legge n. 244/2007, che determinano necessariamente la
fuoriuscita;
O per opzione.
8 AT T E N Z I O N E : I soggetti che fuoriescono dal regime dei minimi, applicano:
REGIME DEI MINIMI

se in possesso dei relativi requisiti, il regime forfetario;
per opzione o nel caso in cui non rispettino i requisiti per il regime forfetario, il regime ordinario e
quindi:
£ applicano l’IVA nei modi ordinari;
£ determinano il reddito con le regole previste dall’articolo 66, TUIR, se impresa o dall’articolo 54,
TUIR, se lavoratore autonomo.
La gestione del passaggio dal regime dei minimi a quello forfetario non comporta particolari problemi, conside-
rato che in entrambi i regimi si verifica l’esclusione da IVA e ai fini reddituali l’applicazione del principio di cassa.
Invece, il passaggio dal regime dei minimi al regime ordinario comporta le seguenti problematiche:
£ con riferimento all’emissione delle fatture si verifica infatti il passaggio da un regime di esclusione dall’IVA
ad un regime IVA ordinario con rivalsa dell’imposta nei confronti del cliente;
£ ai fini IVA, in maniera simmetrica rispetto all’ingresso nel regime dei minimi, va effettuata la rettifica della de-
trazione IVA connessa al mutamento del regime di detrazione (da IVA indetraibile a IVA detraibile);
£ ai fini reddituali, nel caso di fuoriuscita del contribuente imprenditore dal regime dei minimi, fino al 2016 era
necessario gestire gli eventuali salti o duplicazioni d’imposta connessi al passaggio da un regime di determi-
nazione del reddito con il criterio di cassa a un regime in cui si utilizza il criterio di competenza, nonché gestire i
problemi connessi al magazzino esistente al 31 dicembre dell’anno d’imposta precedente alla fuoriuscita.
8 AT T E N Z I O N E : Tuttavia, a seguito delle modifiche apportate dalla Legge di Bilancio 2017, il regime or-
dinario di contabilità semplificata disciplinato dall’art. 66, TUIR, prevede una determinazione del red-
dito in base ad un principio di cassa.
Pertanto:
¾ nel caso di fuoriuscita dal regime dei minimi a quello di contabilità semplificata per cassa, si continua a
permanere in un regime per cassa, e non ci si deve più preoccupare di salti/duplicazione d’imposta, né vi
sono problematiche di gestione del magazzino;
¾ nel solo caso di fuoriuscita dal regime dei minimi e adozione del regime di contabilità ordinaria (criterio
di competenza), sarà necessario evitare i problemi di salti/duplicazione d’imposta, anche con riferimento al
magazzino esistente al 31/12/2019.
Quanto sopra è disciplinato nell’ambito delle disposizioni sul regime dei minimi (art. 1, commi 96 e seguenti, Legge
n. 244/2007) ed è stato oggetto di una serie di chiarimenti da parte dell’Agenzia delle Entrate.
Passaggio dal regime dei minimi

al regime ordinario
Costi/ricavi da criterio di cassa

Rettifica detrazione IVA Deduzione costo
a criterio di competenza(*)
(art. 19-bis 2, D.P.R. n. 633/72) beni strumentali
(art. 1, comma 110, L. 244/2007)
In caso di contabilità semplificata
Costi/ricavi da criterio di cassa

a criterio di cassa
(*) Tale aspetto riguardava i soggetti esercenti attività d’impresa

REGIME DEI MINIMI
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda che i contribuenti minimi (ex D.L. n. 98/2011) non sono soggetti a ritenuta d’ac-
conto, e quindi la fuoriuscita comporterà che tali soggetti subiscano nuovamente la ritenuta, anche in rela-
zione a fatture emesse prima dell’uscita e non ancora incassate.
EMISSIONE DELLE FATTURE A SEGUITO DI USCITA DAL REGIME DEI MINIMI

I soggetti che escono dal regime dei minimi possono adottare:
1. il regime forfetario che sotto il profilo della fatturazione prevede regole analoghe al regime dei minimi, salvo il
diverso riferimento normativo da indicare nella fattura;
2. il regime ordinario di determinazione dell’IVA e del reddito (contabilità semplificata/ordinaria).
Soltanto nel caso di passaggio al regime ordinario si verifica il passaggio da un regime di esclusione dall’IVA (regi-
me dei minimi) ad un regime IVA ordinario (IVA a debito-IVA a credito).
8 AT T E N Z I O N E : In tal caso, è necessario emettere la fattura con le ordinarie regole. In particolare, ad

esempio, i soggetti in regime ordinario devono:
per le operazioni con IVA “normale” addebitare in fattura l’IVA secondo l’aliquota propria dei beni o
dei servizi prestati;
per le operazioni in regime di reverse-charge, pur non addebitando l’IVA, indicare in fattura che l’IVA
è dovuta dall’acquirente/committente;
per le cessioni intracomunitarie indicare che si tratta di operazioni non imponibili ex art. 41, D.L. n.
331/1993.
Inoltre, la fattura andrà emessa, trasmessa e conservata in modalità elettronica.
E S E M P I O - Imprenditore individuale
Il sig. Verdi, titolare della ditta individuale “Pitture e decori”, in regime dei minimi, dal 2020 non può applicare tale
regime in quanto è terminato il quinquennio ed opta per l’adozione della contabilità semplificata.
Nel mese di gennaio emette la seguente fattura al sig. Rossi, soggetto privato:
MITTENTE DESTINATARIO
Identificativo fiscale ai fini IVA: IT00865310221 Codice fiscale: RSSMRA66H10L483X
Codice fiscale: VRDMRC65R31C794U Denominazione: ROSSI MARIO
Denominazione: Pitture e decori di Verdi Mario Indirizzo: VIA BARBERINI 38
Regime fiscale: RF01 (ordinario) Comune: ROMA Provincia: RM
Indirizzo: VIA MILANO Cap: 00187 Nazione: IT
Comune: VERONA Provincia: VR
Email: abc.xyz@verdi.it

TIPOLOGIA DOCUMENTO CAUSALE ART73 NUMERO FATTURA DATA CODICE DESTINATARIO
TD01 (fattura) 01 11‐01‐2020 BFECU5Z
COD.ARTICOLO DESCRIZIONE IMPONIBILE UM SC.MAG. %IVA IVA
000076 Tinteggiatura appartamento 1.500,00 22 330,00
SPESE TOTALE
DATI RIEPILOGO %IVA TOTALE IMPONIBILE
ACCESSORIE IMPOSTA
22 330,00 1.500,00
SC.MAG. VALUTA TOTALE FATTURA
EUR 1.830,00
MODALITÀ PAGAMENTO IBAN ISTITUTO DATA SCADENZA IMPORTO
REGIME DEI MINIMI

MP01 Contanti IT55H020081011003231321323 1.830,00

Se il contribuente che entra in regime ordinario emette il documento commerciale (commerciante al minuto per il
quale vige l’esonero dall’obbligo di fatturazione ai sensi dell’articolo 22, comma 6, D.P.R. n. 633/1972), non si verifica
alcun cambiamento dal punto di vista formale.
Tuttavia dagli incassi annotati sul registro dei corrispettivi dovrà essere scorporata e versata l’IVA, in sede di liqui-
dazione periodica.
E S E M P I O - Lavoratore autonomo
L’ing. Giorgi ha adottato il regime dei minimi fino al 2019. Nel 2020, adotta il regime forfetario, essendo in possesso
dei relativi requisiti.
Nel mese di gennaio, emette la seguente fattura:
Ing. Giorgi Giorgio

30100 - Venezia (VE) DATA 14/01/2020
P.IVA 02521753274
Spett.le
Fratelli Rossi Snc
Via Arena n. 23
37100 - Verona (VR)
P.IVA / C.F. 00865310221
DESCRIZIONE IMPORTO

d'acconto come previsto dall'art. 1, comma 67, Legge n. 190/2014.
FATTURE EMESSE NELL’ULTIMO ANNO DI APPLICAZIONE DEL REGIME NON INCASSATE

I contribuenti minimi che fuoriescono dal regime dal 1° gennaio 2020 e che entro il 31 dicembre 2019 non hanno in-
cassato le fatture emesse senza applicazione dell’IVA non devono porre in essere alcun adempimento e pertanto
non devono integrare le fatture già emesse che saranno incassate nel 2020.
8 AT T E N Z I O N E : Con Circolare 30 maggio 2012, n. 17, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che le fatture
emesse senza applicazione dell’IVA da parte di un minimo e incassate nell’anno di fuoriuscita dal regime
(per scelta o per obbligo) non devono essere integrate con l’IVA. Ciò in considerazione del fatto che l’art.
6, comma 4, D.P.R. n. 633/1972, in deroga all’art. 3, dispone che l’operazione si considera comunque effet-
tuata al momento dell’emissione della fattura.
RETTIFICA DELLA DETRAZIONE IVA (A FAVORE)

I soggetti che fuoriescono dal regime dei minimi a decorrere dal 2020, o alla fine del periodo di permanenza in tale
regime, se adottano il regime ordinario possono, ai sensi dell’articolo 19-bis2, comma 3, D.P.R. n. 633/1972, in consi-
derazione del mutato regime di detrazione dell’IVA a credito, effettuare la rettifica della detrazione con riferimen-
REGIME DEI MINIMI
to a tutti i beni e servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati, esistenti al 31 dicembre dell’ultimo anno di
imposta di permanenza nel regime.
Si tratta infatti di rendere detraibile l’IVA non detratta durante il regime dei minimi che, a seguito del passaggio al
regime IVA ordinario, diviene detraibile.
Pertanto, così come nel momento dell’ingresso nel regime dei minimi è richiesto il versamento della rettifica della
detrazione, la fuoriuscita dal regime agevolato comporta la rettifica a credito dell’IVA non detratta in relazione ai
beni non ancora ceduti o utilizzati al 31 dicembre 2019.
8 AT T E N Z I O N E : La rettifica non va effettuata per il passaggio dal regime dei minimi a quello forfetario.
L’Agenzia delle Entrate, nella Circolare 21 dicembre 2007, n. 73, dopo aver specificato che:
O l’applicazione del regime agevolato comporta la rettifica dell’IVA detratta negli anni in cui si è applicato il regi-
me ordinario;
O l’IVA relativa a beni e servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati deve essere rettificata in un’unica soluzio-
ne, senza attendere il materiale impiego degli stessi,
ha ulteriormente precisato che:
“Analoga rettifica va effettuata quando il contribuente transita, per legge o opzione, nel regime ordinario dell’Iva.”
Alla rettifica a favore risultano applicabili le medesime disposizioni previste al momento dell’ingresso nel regi-
me dei minimi. Pertanto, per i beni ammortizzabili, compresi i beni immateriali, la rettifica:
£ va eseguita se non sono trascorsi i 5 anni successivi a quello della loro entrata in funzione o 10 anni dalla data
di acquisto o ultimazione relativamente agli immobili;
£ non si effettua per i beni di costo unitario non superiore a € 516,46 o per i beni il cui coefficiente d’ammorta-
mento è superiore al 25%.
SÌ
se beni entrati in funzione da meno di 5 anni
(10 per gli immobili)
Rettifica a favore
NO
§ beni di costo < € 516,46
§ beni con coefficiente ammortamento > 25%
Di conseguenza, la rettifica interessa in particolare:

O le rimanenze di magazzino risultanti al 31 dicembre dell’ultimo anno di permanenza nel regime;
8 AT T E N Z I O N E : La rettifica della detrazione IVA prescinde dalla rilevanza ai fini reddituali delle ri-
manenze finali di magazzino e pertanto va effettuata anche dalle imprese che passano al regime di
contabilità semplificata.
O i servizi non utilizzati al 31 dicembre, quali ad esempio i canoni di leasing fatturati nel 2019 riferiti al 2020;
O i beni mobili (ad esempio, attrezzature, personal computer, mobili e arredi, autovetture, ecc.) per i quali al 31 di-
cembre non è ancora scaduto il c.d. “periodo di tutela fiscale” (quinquennio).
Si tratta quindi, per la rettifica che interessa i soggetti in regime ordinario dal 2020, dei beni acquistati dal 2016
in poi; infatti, per i beni acquistati fino al 2015 è già trascorso il quinquennio;
Anno di acquisto bene mobile

Fino al 2015 2016 2017 2018 2019
REGIME DEI MINIMI

O gli immobili (ad esempio, capannone, ufficio, ecc.) per i quali al 31 dicembre non è ancora scaduto il citato “pe-
riodo di tutela fiscale” (decennio).
Si tratta quindi degli immobili acquistati o ultimati dal 2011 in poi; infatti per i beni acquistati fino al 2010 è
già trascorso il decennio.
Anno di acquisto/ultimazione immobile

Fino al 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019
Come desumibile dalla C.M. 24 dicembre 1997, n. 328, e come richiamato dalla Circolare Agenzia delle Entrate 30
maggio 2012, n. 17, per consentire il controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria, è necessario predisporre
un’apposita documentazione nella quale indicare distintamente, per categorie omogenee, la quantità e i valori
dei beni facenti parte del patrimonio aziendale.

Per il calcolo dell’ammontare dell’IVA da “recuperare” va considerato che relativamente:
O alle rimanenze e ai servizi non ancora utilizzati, va rettificato l’intero ammontare dell’IVA a credito non de-
tratta all’atto dell’acquisto;
O ai beni mobili strumentali acquistati dal 2016 in poi, la rettifica va effettuata con riferimento a tanti quinti
dell’imposta quanti sono gli anni mancanti al compimento del quinquennio.
Anno di acquisto 2016 2017 2018 2019
8 AT T E N Z I O N E : In presenza di autovetture l’ammontare detraibile in sede di rettifica riguarderà

solo la quota astrattamente detraibile applicando il regime ordinario e quindi per la quantificazione
dell’IVA da “recuperare” va generalmente assunto il 40% dell’IVA a credito;
O agli immobili acquistati o ultimati dal 2011, la rettifica va effettuata con riferimento a tanti decimi dell’impo-
sta quanti sono gli anni mancanti al compimento del decennio.
Anno di acquisto/ultimazione 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019
VF36 e trasformatori ai sensi dell’art. 19, comma 5 bis
,00
SEZ. 3-B 1 IMPONIBILE 2 IMPOSTA
Imprese agricole (art.34) VF38 Riservato alle imprese agricole miste - Totale operazioni imponibili diverse ,00 ,00
VF39 ,00 2 ,00
VF40 ,00 4 ,00
VF41 ,00 7,3 ,00
VF42 ,00 7,5 ,00
VF43 Operazioni imponibili agricole di cui alle sezioni 1 e 2 del ,00 7,65 ,00
MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELLA RETTIFICA
quadro VE distinte per percentuale di compensazione, al netto delle
VF44 variazioni in diminuzione, per la determinazione dell’IVA ,00 7,95 ,00
VF45 detraibile forfettariamente ,00 8,3 ,00
Il momento in cuiVF46
effettuare il recupero dell’IVA a credito a seguito della rettifica è stabilito
,00dall’articolo
8,5 7, comma
,00 1,
lett. e), D.M. 2 gennaio
VF47 2008, ai sensi del quale: ,00 8,8 ,00
VF48 ,00 10 ,00
“la rettifica
VF49della detrazione deve essere effettuata pure in caso di passaggio, anche per opzione,
,00 12,3 al regime ordina-
,00
rio nellaVF50 Variazioni e arrotondamenti d’imposta (indicare con il segno +/–)

dichiarazione annuale relativa all’anno dal quale trova applicazione tale regime, tenendone conto nel ,00
ver-
VF51 TOTALI Somma algebrica dei righi da VF39 a VF50 ,00 ,00
samento a saldo dell’imposta relativa a tale anno”.
VF52
IVA detraibile imputata alle operazioni di cui al rigo VF38 ,00
8 AT T E N VF53
dei minimi al
Importo detraibile per le cessioni, anche intracomunitarie, dei prodotti agricoli di cui all’art.34, primo comma,
regime
Le istruzioni alla dichiarazione IVA precisano che nell’ipotesi di passaggio dal regime
Z I O Neffettuate
E : ai sensi degli articoli 8, primo comma, 38 quater e 72
ordinario,
VF54 TOTALE IVA ammessa il rigo
in detrazione deve essere compilato nella dichiarazione relativa all’anno in,00cui
(VF51+VF52+VF53)
,00
SEZ. 3-C Occasionale indicando

lo stesso è avvenuto, la rettifica
effettuazione di operazioni esentidella
ovvero didetrazione al netto della parte eventualmente già utiliz-
operazioni imponibili
Casi particolarizata in diminuzione delle rate ancora dovute per la rettifica d’ingresso al regime.
Se le operazioni esenti effettuate sono occasionali ovvero riguardano esclusivamente operazioni di cui ai nn. da 1 a 9 1
VF60 dell’art.10, non rientranti nell’attività propria dell’impresa o accessorie ad operazioni imponibili barrare la casella
ESEMPIO N. 1
VF61
Se le operazioni imponibili effettuate sono occasionali barrare la casella
Se sono state effettuate cessioni occasionali di beni usati con l’applicazione

del regime del margine (d.l. n. 41/1995) barrare la casella
Si supponga che un contribuente minimo fino al 2018 sia passato al regime ordinario dal 2019.
2
Riservato alle imprese agricole

Nel 2019, a seguito dell’uscita dal regime, determina una rettifica IVA a favore diImponibile
Operazioni occasionali rientranti nel regime previsto
€ 350. Imposta
VF62
REGIME DEI MINIMI
1 2
dall’art. 34-bis per le attività agricole connesse
,00 ,00
SEZ. 4
IVA ammessa VF70 TOTALE rettifiche (indicare con il segno +/–) 350 ,00
in detrazione
Il recupero dell’IVA a credito può dunque avvenire in corrispondenza del versamento del saldo annuale IVA rela-
tivo primo anno di applicazione del regime ordinario.
Con Circolare 30 maggio 2012, n. 17, l’Agenzia delle Entrate ha confermato che il contribuente può recuperare l’even-
tuale IVA a credito, emergente dalla rettifica, senza attendere la presentazione della dichiarazione annuale IVA.
Per i contribuenti che adottano nel 2020 il regime ordinario, la prima liquidazione utile per poter recuperare il cre-
dito è quello relativo all’IVA del I° trimestre (18/05/2020) o nel caso effettuino la liquidazione mensile il 17/02/2020.
Passaggio da regime dei minimi Recupero IVA a credito in sede

a ordinario di saldo annuale IVA
ESEMPIO N. 2
Il sig. Paolo Interi, in regime dei minimi, supera la soglia di € 30.000 di ricavi nel 2019, e pertanto nel 2020 deve fuo-
riuscire dal regime dei minimi e adotta il regime ordinario in contabilità semplificata.
Inoltre, si ipotizza che:
£ la rettifica a favore connessa alla fuoriuscita dal 2020 dal regime (IVA a credito) sia pari a € 1.600;
£ l’IVA a debito sulle vendite del I trimestre 2020 sia pari a € 1.500;
£ l’IVA a credito sugli acquisti del I trimestre 2020 sia pari a € 1.000.
La liquidazione IVA del I trimestre 2020 è così calcolata:

IVA A DEBITO € 1.500
IVA A CREDITO € 1.000
RETTIFICA DETRAZ. - € 1.600
TOT. IVA A CREDITO € 1.100
L’ammontare della rettifica (€ 1.600) confluirà nel Mod. IVA relativo al 2020 (da presentare nel 2021) nella sezione
“IVA ammessa in detrazione”, a rigo VF70 “Totale rettifiche”.
Per quanto riguarda la compilazione del modello VP con il quale i soggetti IVA devono comunicare il risultato del-
la liquidazione periodica, si ritiene che l’ammontare della rettifica vada indicato (in mancanza di un rigo specifico)
a rigo VP5 “IVA detratta” unitamente all’IVA detraibile del periodo.
CODICE FISCALE
QUADRO VP
Liquidazioni periodiche IVA
COMUNICAZIONE LIQUIDAZIONI Mod. N.
PERIODICHE IVA
PERIODO DI RIFERIMENTO
1 2 3 4 5
VP1 Mese Trimestre (*) 1 Subforniture Eventi eccezionali Operazioni straordinarie
LIQUIDAZIONE
DELL’IMPOSTA VP2 Totale operazioni attive (al netto dell’IVA) 6.818 , 2 0
VP3 Totale operazioni passive (al netto dell’IVA) 5.000 , 0 0
REGIME DEI MINIMI

DEBITI CREDITI
VP4 IVA esigibile 1.500 , 0 0
VP5 IVA detratta 1.000 + 1.600 2.600 , 0 0
VP6 IVA dovuta 1

, o a credito
2
1.100 , 0 0
VP7 Debito periodo precedente non superiore 25,82 euro ,
VP8 Credito periodo precedente ,
VP9 Credito anno precedente ,
VP10 Versamenti auto UE ,
VP11 Crediti d’imposta ,
VP12 Interessi dovuti per liquidazioni trimestrali ,
1 2
VP13 Acconto dovuto Metodo ,
1 2
VP14 IVA da versare , o a credito 1.100 , 0 0
(*) ATTENZIONE: I contribuenti che hanno optato per la liquidazione trimestrale ai sensi dell’art. 7 del D.P.R. n. 542/99 devono indicare “5” per il quarto trimestre
RIFLESSI AI FINI REDDITUALI

In caso di passaggio al regime ordinario, la rettifica dell’IVA a credito in favore del contribuente determina una so-
pravvenienza rilevante ai fini delle imposte dirette, così come specificato dall’Agenzia delle Entrate nella Circola-
re 26 febbraio 2008, n. 13.
Passaggio da regime Sopravvenienza rilevante

dei minimi a ordinario ai fini imposte dirette
Rettifica IVA “a favore”
ESEMPIO
Il sig. Marco Danti, esercente l’attività di commercio al minuto, dal 2020 esce dal regime dei minimi in quanto ha per-
so i requisiti e adotta il regime di contabilità semplificata.
Al 31 dicembre 2019 presenta la seguente situazione:
Bene Data acquisto Rettifica
Fatture di acquisto:
Rimanenze X n. 22/2019  € 2.000 + IVA 22% (440) non detratta € 660 (440 + 220)
X n. 24/2019  € 1.000 + IVA 22% (220) non detratta
Arredamento acquistato nel 2015 per € 5.000 + IVA 22% (1.100) NO rettifica (già decorsi 5 anni)
Beni
strumentali PC acquistato nel 2016 per € 1.500 + IVA 22% (330) non detratta € 66 (330 x 1/5)
Autovettura acquistata nel 2019 per € 20.000 + IVA 22% (4.400) non detratta € 1.408 (4.400 x 40% x 4/5)

REGIME DEI MINIMI
IVA da recuperare € 2.134 (660 + 66 + 1.408)
L’ammontare pari a € 2.134 è computato in detrazione nel Mod. IVA 2021. Tale importo va tassato nella determina-
zione del reddito relativo al 2020 a titolo di sopravvenienza attiva.
PASSAGGI DA REGIMI DI CONTABILITÀ PER CASSA A REGIMI PER COMPETENZA

Nel caso di passaggio tra regimi con diverso criterio di imputazione dei costi e dei ricavi (da criterio di cassa a cri-
terio di competenza) è necessario evitare, nel passaggio di regime, i c.d. “fenomeni di salti o duplicazioni d’impo-
sta”, con conseguente doppia imposizione o doppia deduzione del medesimo componente reddituale.
Come anticipato, il contribuente che fuoriesca dal regime dei minimi:
1) se in possesso dei requisiti, accede nel regime forfetario, che è in tal caso “regime naturale”;
2) in caso contrario, accede al regime ordinario di determinazione dell’imposta, tenendo, in linea generale, la con-
tabilità semplificata ex art. 66, TUIR;
3) (ipotesi assai remota), accede oppure opta per il regime di contabilità ordinaria.
8 AT T E N Z I O N E : Come noto, il regime ordinario di contabilità semplificata disciplinato dall’art. 66, TUIR,
prevede ora la determinazione del reddito con un principio “orientato alla cassa”.
Di conseguenza, nel passaggio tra regime dei minimi e contabilità semplificata, è dunque necessario tenere presente che:
O fino al passaggio d’anno 2016-2017 il contribuente minimo che fuoriusciva ed adottava la contabilità semplificata,
passava da un regime con criterio di cassa ad un regime per competenza;
O dopo la modifica al regime, il contribuente minimo fuoriuscito che adotta la contabilità semplificata, passa da un
regime con criterio di cassa ad un altro regime per cassa.
ESEMPIO N. 1
La sig.ra Marianna Taralli esercente un’attività d’impresa in forma individuale in regime dei minimi fuoriesce dal
regime al 31/12/2019 e, non avendo i requisiti per il regime forfetario, accede dal 1° gennaio 2020 alla contabilità sem-
plificata per cassa.
Alla determinazione del reddito 2020 parteciperanno dunque i ricavi percepiti e le spese sostenute.
ESEMPIO N. 2
Il sig. Bruno Daini esercente un’attività d’impresa in forma individuale fuoriesce dal regime dei minimi dal 2020,
adottando il regime di contabilità semplificata.
In data 1° luglio 2019 ha pagato il premio di € 1.000 a titolo di assicurazione contro furto e incendio per il periodo
1.7.2019 – 30.6.2020.
Il costo relativo all’assicurazione è deducibile nella determinazione del reddito 2019 in quanto pagato in tale anno.
Il premio che verrà pagato a luglio 2020 concorrerà al reddito 2020 in quanto, ancorché in semplificata, si applica co-
munque il criterio di cassa.
BENI STRUMENTALI ACQUISTATI PRIMA DELLA FUORIUSCITA DAL REGIME DEI MINIMI
In relazione ai beni strumentali posseduti al momento dell’uscita dal regime dei minimi vanno distinte le seguen-
ti ipotesi:
O beni acquistati durante il regime dei minimi;
REGIME DEI MINIMI

O beni acquistati prima dell’ingresso nel regime dei minimi.
BENI ACQUISTATI DURANTE IL REGIME DEI MINIMI

Per i beni acquistati in vigenza del regime dei minimi, il costo di tali beni è stato dedotto in base al principio di cassa.
8 AT T E N Z I O N E : Dall’anno di fuoriuscita dal regime agevolato (ad esempio dal 2020 per soggetto in re-
gime dei minimi fino al 31/12/2019) non sarà quindi possibile dedurre ulteriori quote di ammortamento.
BENI ACQUISTATI PRIMA DELL’INGRESSO NEL REGIME DEI MINIMI

Con riferimento invece ai beni strumentali già posseduti al momento dell’ingresso nel regime dei minimi, a par-
tire dal momento di adozione del regime non risultano più deducibili le quote di ammortamento.
8 AT T E N Z I O N E : Qualora tali beni siano presenti al momento dell’uscita dal regime dei minimi, sarà pos-
sibile “riprendere” il processo d’ammortamento.
Al riguardo la Circolare dell’Agenzia delle Entrate 26 febbraio 2008, n. 13, ha infatti precisato che:
“durante l’applicazione del regime il contribuente non può dedurre le quote di ammortamento relative ai beni strumen-
tali acquistati anteriormente all’acceso al regime. Le eventuali quote residue di ammortamento rileveranno, in-
vece, dopo l’uscita dal regime, ovviamente a condizione che il bene non sia stato nel frattempo dismesso.”
Quote di ammortamento non più deducibili

Beni strumentali acquistati durante il regime agevolato
prima di accedere
al regime dei minimi
Quote di ammortamento “residue” nuovamente
deducibili dopo l’uscita dal regime agevolato
8 AT T E N Z I O N E : La fattispecie sopra rappresentata trova scarsa applicazione nella pratica considerato che
nella quasi totalità dei casi il regime dei minimi è stato applicato dall’inizio dell’attività.
MASSIMIZZAZIONE DEI BENEFICI PRIMA DI USCIRE DAL REGIME

La durata limitata del regime dei minimi comporta importanti implicazioni dal punto di vista della massimizzazio-
ne dei benefici da parte dei contribuenti.
Il fatto di sapere di essere nell’ultimo anno di applicazione del regime, infatti, permette al contribuente di massimiz-
zare, per quanto possibile, i benefici ottenibili dall’applicazione del regime stesso.
8 AT T E N Z I O N E : In pratica, se un soggetto è consapevole di essere nell’ultimo periodo d’imposta di applica-

zione del regime, può cercare di ottimizzare la tassazione agevolata e le regole di determinazione del red-
dito, anche andando oltre la soglia prevista per l’uscita dal regime a partire dall’anno successivo (€ 30.000).
In tale situazione i contribuenti saranno quindi portati, ad esempio, ad incrementare gli incassi (anche sotto forma
di acconti, in quanto vale il principio di cassa) al fine di tassare il maggior reddito possibile con l’imposta sostitutiva.
Si dovrà tuttavia evitare di superare la soglia di € 45.000: oltre tale limite, infatti, la fuoriuscita dal regime è imme-
diata e non dall’anno successivo.
Analoga valutazione può essere fatta per le spese.
Per quanto riguarda i beni strumentali, va considerato che nel regime agevolato il costo sostenuto può essere de-
dotto per intero nel periodo d’imposta del pagamento, diversamente da quanto previsto nel regime “ordinario” che,
REGIME DEI MINIMI
come noto, prevede l’ammortamento in base ai coefficienti ministeriali, con relativa deduzione del costo sostenuto
“spalmata” su più anni.
8 AT T E N Z I O N E : Pertanto, in generale, si ritiene non conveniente l’acquisto di un bene strumentale nell’ul-

timo anno “da minimo” in quanto comporta la notevole riduzione del reddito, che però è assoggettato alla
più favorevole aliquota del 5% e non consente la deduzione di quote d’ammortamento negli anni suc-
cessivi in cui il reddito sarà assoggettato a tassazione ordinaria.
Tuttavia, se l’acquisto riguarda l’autovettura, va invece valutato che nel regime dei minimi la deduzione del costo è
del 50% nell’anno di pagamento senza considerare il limite di rilevanza fiscale di € 18.076, mentre nel regime ordi-
nario la deducibilità è limitata al 20%, spalmata su 5 anni di ammortamento.
Massimizzazione dei ricavi/compensi,

anche per mezzo di acconti (nel limite di € 45.000)
Ultimo anno di permanenza nel
regime
Massimizzazione dei costi per beni strumentali
(deduzione integrale nel periodo d’imposta)
8 AT T E N Z I O N E : In ogni caso, l’acquisto di beni strumentali nell’ultimo anno di permanenza nel regime
dei minimi non comporta particolari svantaggi.
Infatti l’eventuale IVA assolta sull’acquisto non detratta verrà recuperata quasi totalmente come rettifica
della detrazione a proprio favore.
Qualora l’acquisto di un bene strumentale comporti il conseguimento di una perdita, la stessa verrà recu-
perata negli anni successivi, sebbene il contribuente non sia più minimo.
Va considerato comunque che in molte ipotesi i contribuenti minimi transitano al regime forfetario, nel quale è
inibita la deduzione analitica dei costi; in tal caso, anticipare il pagamento di spese e/o l’acquisto di beni strumen-
tali risulta ancora più vantaggioso.
USCITA DAL REGIME DEI MINIMI E MODELLI ISA

Ai sensi del comma 113, Legge n. 244/2007:

“I contribuenti minimi sono esclusi dall’applicazione degli studi di settore di cui all’articolo 62-bis del decre-
to-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427”.
PERIODO
Sezione seconda - Il regime dei D’IMPOSTA 2019
contribuenti minimi
CODICE FISCALE
PERSONE FISICHE
A seguito dell’introduzione degli “IndiciREDDITI
sintetici di affidabilità fiscale” (ISA), e della soppressione degli studi di set-
2020
tore, il Decreto MEF 23 marzo 2018 ha QUADRO
stabilito cheRG
gli ISA non si applicano nei confronti dei contribuenti che si
genzia Reddito di impresa in regime
avvalgono del regime ntrate
forfetario agevolato o del regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria
di contabilità semplificata Mod. N. giovanile e lavora-
tori in mobilità.
1 2
RG1 Codice attività ISA: cause di esclusione
Va evidenziato che
Determinazione non sono interessati dalla compilazione del modello ISA i soggetti
RG2 Ricavi di cui ai commi 1 (lett. a) e b)) e 2 dell’art 85 con emissionefuoriusciti
di fattura
2
dal regime age-
del reddito (di cui 1 )
volato nel 2020. Tali soggetti, infatti, dovranno compilare gli ISA solamente a partire dal 2021,,00 mentre nel Mod. RED-
,00
RG3 Altri proventi considerati ricavi
DITI 2020 compilano il quadro LM. 2
,00
ISA
Artigiani RG5 Ricavi non annotati nelle scritture contabili
Pertanto, nel 2020, sono interessati alla compilazione del modello ISA i soggetti1 usciti dal regime
,00 dei minimi,00nel
2019 o precedenti,
RG6edPlusvalenze
hanno patrimoniali
applicato il regime ordinario. (di cui
1
,00 )
2
,00
RG7 Sopravvenienze attive ,00
1 2 3 4 5 6
Impatriati ,00 ,00 ,00
7 8 9 10 11 12
UTILIZZO
Art. 16 D.Lgs. PERDITE DOPO L’USCITA DAL REGIME DEI MINIMI E MOD. REDDITI
,00 ,00 ,00
13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
147/2015 19 20 21 22 23 24
Altri ,00 ,00 ,00
RG10 componenti 25
Le perdite maturate durante
positivi il regime
26
dei minimi
,00 sono
27
riportabili negli
28
,00 anni successivi (entro
29 30
,00 5 anni o illimitata-
mente per quelle conseguite nei primi tre anni),00
31 32 33 34
,00
35 36
,00
37 38 39
8
,00 ,00
AT T E NRG12
Z I OA)
NTotale componenti positivi (sommare gli importi da rigo RG2 a RG10)
E : Si ricorda infatti che la disciplina del riporto delle perdite realizzate dai minimi non è,00
sta-
Art. 92 Art. 93 Art. 94
REGIME DEI MINIMI

ta interessata dallainiziali
RG13 Esistenze modifica apportata
1 in materia dalla
2 Legge di Bilancio
3 2019. 4
,00 ,00 ,00 ,00
RG15 Costi per l’acquisto di materie prime, sussidiarie, semilavorati e merci ,00
Qualora il soggetto
RG16continui ad adottare
Spese per lavoro il regime
dipendente e assimilato e perdei minimi
lavoro autonomo dovranno essere utilizzati gli appositi righi presenti
,00
nel quadro LM. RG17 Utili spettanti agli associati in partecipazione ,00
Con Risoluzione RG18 Quote di ammortamento

30 novembre 2010, n. 123, l’Agenzia delle Entrate ha tuttavia chiarito che la perdita è compensabi- ,00
RG19 Spese per l’acquisto di beni strumentali di costo unitario non superiore a euro 516,46 ,00
le negli anni successivi, anche nel caso in cui il soggetto non adotti più il regime dei minimi in quanto transitato,00nel
RG20 Canoni di locazione finanziaria relativi ai beni mobili strumentali
regime ordinario (o forfetario). 1 2
,00
3 4
,00
5 6
,00
7 8 9 10 11 12
,00 ,00 ,00
¯ Per approfondimenti vedi capitolo “Determinazione

,00
13
19
del reddito e dei contributi
14
20
,00 previdenziali”. 15
21
16
22
17
23
18
24
,00
,00 ,00 ,00
In tal caso devono essere
Altri adottate modalità di compilazione particolari
,00nel Mod. REDDITI in,00
quanto il quadro LM
25 26 27 28 29 30
,00
RG22 componenti 31 32 33 34 35 36
non viene più compilato.
negativi
37 38
,00
39 40
,00
41 42
,00
,00 ,00 ,00
43 44 45 46 47 48
È previsto che le perdite maturate
49 50
durante il regime
,00
51
dei 52minimi siano,00scomputate
53 54
nel quadro ,00 RG/RH/RF e per la
parte non compensata siano indicate

55 56
nel quadro RS nella
,00
57
sezione
58
denominata
,00
59
“Perdite
60
pregresse,00
non compensate nell’an-
,00 ,00 ,00
no ex contribuenti minimi e fuoriusciti
61 62 dal regime di vantaggio”
63 64 (righi RS8 e RS9). 65
,00 ,00 ,00
PATENT BOX

Ruling Documentazione
Reddito esente 1 2 3
RF23
e detassato ,00 ,00 ,00
ESEMPIO N . 1
Navi registro internazionale Pesca e navi da crociera
4 5 6
,00
Un imprenditoreRG24 nel regime dei minimi fino al 2018 ha conseguito
B) Totale componenti negativi (sommare gli importi da rigo RG13 a RG23)
durante tale,00regime un perdita ,00
illimitatamente
,00
riportabile pari aRG25
€ 10.000. Nel 2019
Somma algebrica (A – B)
è passato al regime di contabilità semplificata ed ha conseguito un reddito pari
,00
a € 7.000 (Ricavi –RG26
Costi).
Redditi da partecipazione 1 ,00
2
,00 reddito minimo
3
,00
4
,00
1 2 3
RG27 Perdite da partecipazione,00 ,00
Dal reddito conseguito è possibile scomputare la perdita in misura pari a € 7.0001 nel quadro RG2 determinando un
,00
RG28 Reddito d’impresa lordo (o perdita) Perdite non compensate ,00 ,00
reddito pari a 0. RG29 Erogazioni liberali
,00
RG30 Proventi esenti ,00
Il Mod. REDDITIRG31
2020Reddito
PF èd’impresa
così compilato.
(o perdita) ,00
RG33 Quote imputate ai collaboratori dell’impresa familiare o al coniuge di azienda coniugale non gestita in forma societaria ,00
di cui reddito prodotto all’estero

soggetti L. 238/10 - art. 16 D.Lgs. 147/15
Codice fiscale (*) Mod. N.
RG34 Reddito d’impresa (o perdita) di spettanza dell’imprenditore 1
,00
2
7.000 ,00
Perdite d’impresa
RG35 portate
in diminuzione
Misura limitata 40% Misura limitata 80% Misura Piena 4
del reddito (di cui degli anni precedenti 1 ,00

2
,00
3
7.000 ,00 ) 7.000 ,00
RG36 Reddito d’impresa di spettanza dell’imprenditore al netto delle perdite d’impresa
(sommare tale importo agli altri redditi e riportare nel quadro RN)
,00
Crediti di imposta sui Crediti per imposte
Altri dati Situazione
1 2
fondi comuni di investimento
3
pagate all’estero
4
Altri crediti
,00 ,00 ,00

RG37 Dati da riportare nel quadro RN
Ritenute Eccedenze di imposta Acconti versati Imposte delle controllate estere
5 6 7 8 9
(di cui da art.5 ,00 ) ,00 ,00 ,00 ,00
Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa
Insussistenza rimanenze Art. 92 Art. 93 Art. 94
217
RG38 Rimanenze finali 1 2 3 4
,00 ,00 ,00
Esenzione degli
utili e delle perdite
familiare
Impresa LM24
RS6 PERSONE 1
FISICHE REDDITI
2 % 3
,00
4
,00
5
,00
LM25 2020
Quota
4
1
reddito esente da ZFU Quota delle
QUADRO
5
2 ritenute d’acconto
RE % 3
6
di cui non utilizzate
,00
4
7
ACE
,00
5
,00
Autonomo LM26genzia 1 2 % 3
,00,00
4
,00
5
,00
,00 Reddito di lavoro,00 autonomo derivante ,00
LM27 ntrate 1 2 %
dall’esercizio di arti
3
e professioni ,00
4
,00
5
,00
1 2
Gestione separata autonomi 3
Impresa familiare Artigiani e commercianti 3
Sezione seconda - Il regime dei contribuenti minimi (art. 2 c. 26 L. 335/95)
% ,00
RS7 1
LM34 Codice
RE1 Redditoattività
lordo 1
ISA: cause di esclusione
,00
22
,00 ,00
L’uscita dal regime dei
Determinazione minimi:
LM35
4
riflessi
Contributi IVA e reddituali
previdenziali
5
e assistenziali
6 1
7
Compensi convenzionali
,00ONG
2
,00 ,00 ,00 ,00 ,00
del reddito RE2 Compensi derivanti dall’attività professionale o artistica 1 2
Perdite pregresse non LM36
Reddito netto Eccedenza 2014 Eccedenza 2015 Eccedenza 2016 Eccedenza 2017,00 Eccedenza 2018 ,00
,00
1 2 3 4 5
compensate nell’anno RE3 Altri proventi lordi Gestione separata autonomi
Artigiani e commercianti
,00 ,00 (art. 2 c. 26 L. 335/95)
,00 ,00 ,00
,00
Le perdite che
Impatriati
ex contribuenti non
minimi RE4hanno
Perdite trovato
Plusvalenze capienza nel1 reddito 2019 ,00
patrimoniali sono ulteriormente
2 compensabili
,00
e vanno indicate,00nel
e fuoriusciti dal RS8
LM37 Lavoro autonomo Perdite riportabili
prospetto
Art.di
regime del quadro
16vantaggio
D.Lgs. RS:
pregresse Misura limitata 40% Misura limitata 80% MisuraISA
Piena 62 senza limiti di tempo
147/2015 RE5 Compensi non annotati nelle scritture contabili

3 4 51 6
(di cui ,00 ,00 ,00)
,00 ,00
,00
,00
LM38
RE6 Reddito
Totale al netto (RE2
compensi dellecolonna
perdite
2+soggetto
RE32014
Eccedenza ad+ imposta
+ RE4 sostitutiva
RE5 colonna 2)
Eccedenza 2015 Eccedenza 2016 Eccedenza 2017 Eccedenza 2018 ,00
,00
1 2 3 4 5
2
LM39 Imposta
Quote di sostitutiva
ammortamento e spese per l’acquisto di beni di costo ,00 Commi 91 e 92 L. 208/2015 ,00
RE7 ,00 ,00 ,00 ,00
unitario non superiore aRiacquisto
euro 516,46 1
SEZIONE III RS9 Impresa prima casa Redditi prodotti all’estero Fondi comuni ( Sisma Abruzzo altri immobili
,00 ) Perdite riportabili ,00
1 2 3 4 2
Determinazione ,00 ,00 ,00Commi 91 e 92 L. 208/2015
,00 senza limiti di tempo
RE8 Canoni di locazione finanziaria relativi ai beni mobili
Sisma Abruzzo Reintegro anticipazioni 6
dell’imposta dovuta ( 1
,00 )
LM40 Crediti di imposta abitazione principale fondi pensione Mediazioni Negoziazioni e arbitrato 3.000 ,00
,00
5 6 7 8
RE9 Canoni di locazione non finanziaria e/o ,00 di noleggio ,00 ,00 ,00 ,00
Perdite di lavoro
autonomo (art. 36 RE10 Spese relative agli immobili Cultura Scuola Videosorveglianza Sport bonus ,00
c. 27, DL 223/2006) RS11 PERDITE RIPORTABILI SENZA

9 LIMITI DI TEMPO 10 11 12
non compensate RE11 Spese per prestazioni di lavoro dipendente
,00e assimilato ,00 ,00 ,00 ,00
nell’anno E S E M PRE12
IO N . 2 corrisposti a terzi
Compensi per ambientale
Bonifica prestazioni direttamente
Altri creditiafferenti
d’imposta l’attività professionale o artistica
15
,00
13 14 ,00
Perdite d’impresa RE13 Interessi passivi ,00
Perdite da contabilità ,00 ,00
,00
Perdite da contabilità Perdite in contabilità ordinaria
non compensate LM41
Un professionistaRE14
nel regime dei
Ritenute consorzio
semplificata
Consumi minimi
2017 e 2018
fino al 2019 ha
semplificata presente periodo
conseguito nell’ultimo anno 4di tale regime un perdita ripor- ,00
,00
nell’anno RS12
LM42 1Differenza 2 3
tabile pari a € 5.000. Spese per prestazioni
,00 ,00
(di cui al presente periodo
Spese non addebitate
)
,00 Spese addebitate ,00
,00
LM43 alberghiere
RE15 Eccedenza d’imposta risultante dalla precedente dichiarazione analiticamente al committente analiticamente al committente
e per somministrazione 2 Ammontare deducibile ,00
Nel 2020 passa al RS13

regime
LM44 di
PERDITEordinario
alimenti
Eccedenza ed’imposta
bevande IN
RIPORTABILI einrisultante
consegue
pubblicidalla
MISURA esercizi
PIENA un reddito
precedente paricompensata
dichiarazione a1 € 15.000 (Compensi
nel Mod. F24 2
,00 1 – Spese).
(di cui relative al presente anno ,00
3
,00
,00
,00 ) ,00
1
2
,00
Utili distribuiti DATI DEL SOGGETTO RESIDENTE ESpese ’IMPRESA ESTERA PARTECIPATA
DELLalberghiere,
IldaMod. REDDITI
imprese estere 2020
LM46
RE16 PF
Imposta
Spese è
di
Trasparenza così
a debitocompilato.
rappresentanza Codice fiscale
alimenti e bevande
Denominazione dell’impresa estera partecipata Altre spese
Soggetto
non residente Ammontare deducibile ,00
Utili distribuiti
partecipate LM47 Imposta
1 a2credito 3 1 2
4
3
5 ,00
,00 ,00 ,00
La perdita 2019 è LM48
e crediti d’imposta indicata a rigo
Eccedenza LM50,di campo
di rimanenze 6.
cui al rigo LM3
,00
,00
per le imposte RS21 Spese di iscrizione a master,
REGIME DEI MINIMI
C LE IMPOSTE PAGATE ALL ’

LM49 Eccedenza contributi previdenziali e assistenziali di cui al rigo LM7 e LM35 (riportare tale importo nel quadro RP)
REDITI PER ESTERO
pagate all’estero corsi di formazione, ,00
RE17 convegni,congressi o a corsi Spese alberghiere, Crediti d’imposta Spese servizi
SEZIONE IV Eccedenza 2014 Eccedenza 2015 alimenti
Imposta dovutaEccedenza
e bevande 2016 Spese
Sui Eccedenza
formazione
redditi 2017 Eccedenza
certificazione 2018
competenze Eccedenzadeducibile
Ammontare 2019
LM50 di1 aggiornamento
Saldo iniziale
professionale Sugli utili distribuiti Saldo finale
Perdite 2 1 3 2 4
93
5 64
5.000 ,00
6 ,00 7 ,00 ,00 ,00 8 ,00 ,00 ,00 ,00 ,00
,00
,00
10
,00 ,00
non compensate ,00 2
RE18 Minusvalenze patrimoniali
LM51 PERDITE RIPORTABILI SENZA LIMITI DI TEMPO ,00
1
(di cui relative al presente anno
1 2 Irap 10% 3 Irap personale dipendente IMU 4 ,00 ) 5 ,00
RE19 Altre spese documentate ,00
Dal reddito 2020 sarà
RS22 possibile scomputare(dilacuiperdita 1
in misura
,00 pari a € 5.000,00determinando
2 3
un
,00 reddito
)
4
di lavoro au- ,00
tonomo pari a € 10.000.
RE20 Totale
6 spese (sommare gli
,00
importi da 7rigo RE7 a RE19)
,00
8
,00
9
,00
10
,00
,00
Il quadro RE del Mod. REDDITI 2021 PF sarà così compilato:di cui reddito attività
docenti e ricercatori scientifici
soggetti L. 238/10 art. 16
D.Lgs. 147/15 3
1 2 ,00
RE21 Differenza (RE6 – RE20) ,00 ,00
RE23 Reddito (o perdita) delle attività professionali e artistiche

15.000 ,00
RE24 Perdite di lavoro autonomo degli esercizi precedenti 5.000 ,00
Reddito (o perdita)
RE25
da riportare nel quadro RN) 10.000 ,00
Ritenute d’acconto
RE26
(da riportare nel quadro RN) ,00
Versamento dell’acconto in caso di passaggio di regime e fuoriuscita
VERSAMENTO DELL’ACCONTO IN CASO DI

PASSAGGIO DI REGIME E FUORIUSCITA
L’articolo 27, D.L. n. 98/2011 ha abrogato il secondo periodo dell’art. 1, comma 117, Legge n. 244/2007, facendo venir
meno l’obbligo di determinare l’acconto con il metodo storico.
8 AT T E N Z I O N E : Conseguentemente, i soggetti che nel 2019 hanno applicato il regime dei minimi posso-
no determinare l’acconto 2020 sia con il metodo storico che con il metodo previsionale.
Con riferimento agli acconti occorre evidenziare quanto segue:

O il regime dei minimi non prevede l’assoggettamento ad IRAP e quindi i soggetti in esame non sono tenuti al
versamento del relativo acconto;
REGIME DEI MINIMI

O va verificata la necessità di versare l’acconto IRPEF 2020 qualora dal Mod. REDDITI 2020 risulti, oltre all’impo-
sta sostitutiva, anche un’IRPEF dovuta (derivante dal possesso di altri redditi di natura diversa rispetto a quelli
conseguiti in regime dei minimi, ordinariamente assoggettati a tassazione).
¯ Per quanto riguarda il versamento degli acconti, si veda anche il capitolo “Imposta sostitutiva”.
ACCONTI IN CASO DI FUORIUSCITA DAL REGIME DEI MINIMI

I contribuenti che fuoriescono dal regime agevolato (ad esempio, a partire dal 1° gennaio 2020) e adottano il regime
ordinario, determineranno il reddito 2020 nei modi consueti assoggettandolo ad IRPEF.
8 AT T E N Z I O N E : Considerando il meccanismo di scomputo previsto nel quadro RN, Mod. REDDITI PF, i
soggetti fuoriusciti dal regime versano l’acconto dell’imposta sostitutiva (ancorché per lo stesso periodo
siano soggetti all’IRPEF) che successivamente verrà fatta “confluire” nell’IRPEF.
In sostanza, tali contribuenti versano l’acconto 2020 utilizzando i codici tributo previsti per l’impo-
sta sostitutiva e dovranno indicare quanto versato a tale titolo a rigo RN38, colonna 4, Mod. REDDI-
TI 2021 PF.
Tali soggetti possono però scegliere di non versare affatto l’acconto dell’imposta sostitutiva, posto che non saranno
più soggetti a tale imposta.
L’eventuale versamento va effettuato:
O a titolo di acconto utilizzando i codici tributo “1793” (prima rata d’acconto) e “1794” (seconda o unica rata di
acconto);
O come saldo 2019 utilizzando il codice tributo “1795”.
I contribuenti che fuoriescono dal regime dei minimi (ad esempio, a partire dal 1° gennaio 2020) e adottano il regime
forfetario, determineranno il reddito 2020 in via forfetaria secondo le modalità illustrate dalla norma istitutiva, ed
assoggettando lo stesso ad imposta sostitutiva con aliquota del 15%.
In tal caso si ritiene sia possibile versare l’acconto, calcolato sull’imposta sostitutiva relativa al regime dei minimi,
con i relativi codici tributo (“1793”, “1794”, “1795”).
I contribuenti che sono usciti dal regime dei minimi dal 2019 e hanno applicato il regime ordinario, se nel corso del
2019 hanno versato l’acconto dell’imposta sostitutiva del 5% (cod. tributo “1793” e “1794”), possono scomputare quan-
to versato dall’IRPEF dovuta per il 2019 indicando tali somme a rigo RN38, col. 4.
Versamento dell’acconto in caso di passaggio di regime e fuoriuscita
SCHEMA RIASSUNTIVO
In sintesi, le situazioni che possono verificarsi nel 2020 e la relativa imposta (IRPEF o imposta sostitutiva) dovuta
per il 2020 sono le seguenti. Si ipotizza che l’unico reddito posseduto dal contribuente sia quello d’impresa/lavo-
ro autonomo.
Acconto 2020
Regime 2019 Regime 2020 Imposta dovuta per il 2020
(codice tributo)
Imposta sostitutiva 1793 (I rata)

Regime dei minimi
(5%) 1794 (II o unica rata)
1793 (I rata)
IRPEF
Regime dei minimi
Regime ordinario (determinata con 1794 (II o unica rata)
modalità “ordinarie”) (*)
Imposta sostitutiva 1793 (I rata)

Regime forfetario
(15%) 1794 (II o unica rata) (**)
REGIME DEI MINIMI
(*) L’importo versato in acconto dell’imposta sostitutiva verrà successivamente fatto “confluire” nell’IRPEF.
(**) L’importo versato in acconto dell’imposta sostitutiva verrà successivamente scomputato dall’imposta sostitutiva del regime forfetario.
AI FINI IVA
Il regime dei contribuenti minimi prevede numerose semplificazioni degli adempimenti ai fini IVA, imposte sui
redditi ed IRAP.
Ulteriori semplificazioni e vantaggi sono costituiti dall’esclusione dall’applicazione degli ISA.
8 AT T E N Z I O N E : Con particolare riferimento alle semplificazioni e adempimenti ai fini IVA, per i contri-
buenti che adottano il regime in esame è previsto l’esonero dagli obblighi di registrazione delle fatture
emesse, dei corrispettivi e delle fatture d’acquisto, di tenuta e conservazione dei registri, di liquidazione
e versamento periodico e annuale dell’IVA, nonché di presentazione della dichiarazione annuale IVA.
Essi sono inoltre esonerati dall’effettuazione di talune comunicazioni al fisco.
Come precisato con Circolare 17 giugno 2019, n. 14, i contribuenti forfetari e minimi sono esclusi anche dall’estero-
REGIME DEI MINIMI

metro, considerato che il comma 3-bis, art. 1, D.Lgs. n. 127/2015 prevede l’obbligo solo per i soggetti di cui al comma
3, art. 1, D.Lgs. n. 127/2015, ovvero coloro che sono tenuti all’emissione della fattura elettronica.
¯ Le semplificazioni e adempimenti previsti ai fini delle imposte dirette sono trattate nel capitolo successivo al quale si rinvia.
L’art. 1, comma 100, Legge n. 244/2007, dispone che i contribuenti minimi:
O non addebitano l’IVA a titolo di rivalsa;
O non hanno diritto alla detrazione dell’imposta assolta sugli acquisti.
8 AT T E N Z I O N E : È prevista un’unica ipotesi di versamento dell’IVA per tali soggetti: infatti, per le ope-
razioni per le quali risultano debitori d’imposta (si pensi ad esempio agli acquisti intracomunitari, al
meccanismo del reverse charge, etc.), devono integrare la fattura con l’indicazione dell’aliquota e dell’im-
posta, provvedendo poi al versamento dell’imposta entro il giorno 16 del mese successivo.
Nessun addebito IVA a titolo rivalsa

Agevolazioni
ai fini IVA
IVA indetraibile sugli acquisti
esonero
Registrazione fatture emesse,

Tenuta e conservazione registri Dichiarazione IVA
corrispettivi e fatture acquisto
SEMPLIFICAZIONI DEGLI ADEMPIMENTI IVA

I contribuenti che adottano il regime dei minimi sono esonerati:
O dall’obbligo di registrazione delle fatture emesse, corrispettivi e di acquisto;
O dal versamento dell’imposta periodica e annuale;
O dalla presentazione della dichiarazione IVA annuale;
O dagli obblighi di tenuta dei registri IVA (fatture emesse, corrispettivi, acquisti, ecc.);
O dalla trasmissione delle comunicazioni delle liquidazioni periodiche IVA.
Tuttavia, tali soggetti sono tenuti alla conservazione e numerazione delle fatture ricevute, così come all’obbligo
di certificazione dei corrispettivi.
Si ricorda tuttavia che l’obbligo di numerazione delle fatture ricevute è stato soppresso per la generalità dei con-
tribuenti e pertanto si ritiene che anche i soggetti in regime dei minimi/forfetari ne siano esonerati.
In particolare, l’articolo 7 del D.M. 2 gennaio 2008 e il punto 6.1 del Provvedimento 22 dicembre 2011, n. 185820
elencano gli obblighi che i contribuenti minimi devono osservare ai fini IVA. Si tratta dei seguenti adempimenti:
£ (numerare e) conservare le fatture di acquisto e le bollette doganali;
£ certificare i corrispettivi, indicando in luogo dell’ammontare dell’imposta, se è emessa fattura, l’indicazione che
l’operazione è effettuata da soggetti che applicano agli effetti dell’imposta stessa il regime agevolato;
£ per gli acquisti intracomunitari e per le altre operazioni di acquisto per le quali risultano debitori dell’imposta,
integrare la fattura con l’indicazione dell’aliquota e della relativa imposta e di versare tale imposta entro il giorno
16 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni anzidette;
£ effettuare la rettifica della detrazione dell’imposta ai sensi dell’articolo 19-bis2, D.P.R. n. 633/1972 nella dichia-
razione annuale IVA relativa all’anno precedente a quello dal quale trova applicazione il regime di favore;
£ manifestare preventivamente la volontà di effettuare acquisti intracomunitari (archivio VIES).
REGIME DEI MINIMI
8 AT T E N Z I O N E : Si noti quindi che i contribuenti minimi, ancorché sotto molti aspetti operino come con-
sumatori finali, sono comunque obbligati ad avere la partita IVA, in quanto risultano soggetti passivi
d’imposta.
Le fatture, le ricevute e gli altri documenti giustificativi delle spese, vanno conservati:
O per la determinazione del reddito d’impresa o di lavoro autonomo in ciascun periodo d’imposta;
O per la verifica dell’ammontare degli investimenti in beni strumentali nell’arco di un triennio;
O per esigenze più generali di controllo e verifica, anche nei confronti dei soggetti che entrano in rapporto con i
contribuenti minimi.
8 AT T E N Z I O N E : I predetti documenti non devono comunque essere obbligatoriamente registrati, nem-

meno nell’ipotesi in cui il soggetto sia tenuto al versamento dell’IVA.
Non vi è infatti l’obbligo di tenuta di alcuno dei registri previsti dal D.P.R. n. 633/1972.
Come precisato dalla Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, l’eventuale tenuta e annotazione sui registri dei documenti co-
stituisce una facoltà del contribuente qualora questi la ritenga utile dal punto di vista amministrativo.
È il caso ad esempio del registro dei corrispettivi tenuto dai commercianti al dettaglio, i quali sono tenuti a determi-
nare a fine anno l’ammontare dei ricavi o compensi incassati sulla base dei documenti commerciali emessi. La tenu-
ta dei registri, infatti, non è considerata un comportamento concludente che possa far presumere la volontà di op-
tare per il regime ordinario.
È altresì possibile, secondo la citata Circolare, l’annotazione sui documenti della data di pagamento o di incasso, uti-
le ai fini della successiva determinazione del reddito del contribuente minimo che avviene con il principio di cassa.
ESCLUSIONE DALL’OBBLIGO DI FATTURAZIONE ELETTRONICA

Secondo il comma 3, dell’art. 1, D.Lgs. n. 127/2015, come noto, le cessioni di beni e le prestazioni di servizi tra sog-
getti residenti o stabiliti nel territorio dello Stato, e le relative note di variazione, a partire dal 1° gennaio 2019 sono
documentate esclusivamente tramite fatture elettroniche con l’utilizzo del Sistema di Interscambio (SdI). Tutta-
via, i contribuenti minimi sono esclusi da tale adempimento.
Sono infatti espressamente esonerati dall’obbligo della fatturazione elettronica i soggetti passivi che applicano
particolari regimi contabili, ovvero:
O il regime dei c.d “contribuenti minimi”
O il regime dei c.d. “contribuenti forfetari”.
Contribuenti
minimi
Soggetti esclusi
Art. 1, comma 3,
dall’emissione di
D.Lgs. n. 127/2015
fatture elettroniche
Contribuenti
forfetari
8 AT T E N Z I O N E : Per quanto riguarda le fatture ricevute (acquisti) da parte del contribuente minimo/for-
fetario, il Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate 30 aprile 2018 precisa che nel caso di soggetto mini-
mo/forfetario, il cedente/prestatore dovrà comunque emettere fattura elettronica e recapitarla allo SdI.
REGIME DEI MINIMI

Lo SdI, a sua volta, depositerà il documento elettronico nell’area riservata del contribuente minimo/forfetario.
Sarà compito del cedente/prestatore informare l’acquirente (anche mediante consegna di una copia informatica
o analogica della fattura elettronica) che il documento originale è a sua disposizione nel sito web dell’Agenzia.
Diversamente, se il fornitore del contribuente minimo o forfetario è un altro soggetto in regime agevolato, la fattura
ricevuta potrà essere ancora in formato analogico (in linea generale cartacea).
8 AT T E N Z I O N E : Va infine precisato che tali soggetti, pur non essendo obbligati ad emettere fattura elet-
tronica verso altre imprese/professionisti (B2B) o nei confronti dei consumatori finali (B2C), hanno comun-
que l’obbligo di predisporre la fattura elettronica per le Pubbliche Amministrazioni.
Rimane l’obbligo per le fatture

emesse nei confronti della P.A.
mentre facoltà per B2B e B2C
Esclusione va tuttavia
Contribuenti precisato che
minimi/forfetari
Risultano coinvolti per quanto
riguarda la ricezione delle fatture
L’esclusione dall’obbligo di emissione della fattura elettronica da parte di tali soggetti non è vincolante, pertanto il
soggetto in regime agevolato può comunque optare per l’emissione della fattura in formato elettronico.
R CONSERVAZIONE DELLE FATTURE ELETTRONICHE
In merito alla conservazione delle fatture emesse dal contribuente minimo, va fatto riferimento alla concreta mo-
dalità utilizzata. Se tale soggetto:
O ha optato per l’emissione di fatture elettroniche dovrà conservare digitalmente tali documenti;
O altrimenti, le fatture potranno essere conservate anche in formato cartaceo.
Le fatture elettroniche emesse nei confronti della PA dovranno essere conservate obbligatoriamente in modo digitale.
Per quanto riguarda le fatture ricevute dai contribuenti minimi/forfetari, l’Agenzia delle Entrate, in risposta ad una
FAQ, ha affermato che:
“gli operatori che rientrano nel regime di vantaggio o nel regime forfettario [...] non hanno [...] l’obbligo di emettere le fat-
ture elettroniche; tali soggetti non hanno neppure l’obbligo di conservare elettronicamente quelle ricevute nel caso in cui il
soggetto non comunichi al cedente/prestatore la PEC ovvero un codice destinatario con cui ricevere le fatture elettroniche”.
I soggetti minimi sono quindi esclusi dall’obbligo di conservare elettronicamente le fatture ricevute, qualora non
abbiano comunicato al cedente/prestatore il proprio indirizzo telematico (PEC o codice destinatario); diversamen-
te, le fatture dovranno essere conservate elettronicamente nel caso in cui i soggetti in esame abbiano comunica-
to al proprio fornitore la PEC o il codice destinatario.
8 AT T E N Z I O N E : Si ritiene, infine, che dovranno essere conservate elettronicamente tutte le fatture elettro-
niche inviate all’indirizzo telematico del contribuente minimo/forfetario, indipendentemente dalla comu-
nicazione di tale indirizzo al fornitore; in altre parole, la conservazione dovrà essere elettronica anche nel
caso il cui il cedente/prestatore abbia inserito nel file .xml l’indirizzo telematico (ad esempio, la PEC rica-
vata dal registro INI-PEC) del minimo/forfetario, senza che questi gli abbia comunicato nulla.
Si ricorda, tuttavia, che nelle ipotesi in cui la conservazione in formato digitale non è obbligatoria, il contribuente
REGIME DEI MINIMI
minimo/forfetario dovrà provvedere alla stampa delle fatture ricevute, e alla loro conservazione ai fini civilistici
e fiscali per almeno 10 anni.
CERTIFICAZIONE DEI CORRISPETTIVI

I contribuenti minimi sono soggetti all’obbligo di certificazione dei corrispettivi.
È pertanto obbligatorio documentare le operazioni effettuate con il rilascio dello scontrino fiscale o della ricevuta
fiscale secondo le regole ordinarie.
8 AT T E N Z I O N E : Dal 1° gennaio 2020 (salvo il periodo transitorio di 6 mesi) vige l’obbligo anche per i con-
tribuenti minimi di memorizzazione elettronica e trasmissione telematica dei corrispettivi giornalieri; per-
tanto laddove venga utilizzato il Registratore Telematico, il documento di riferimento è il c.d. “documen-
to commerciale”.
L’Agenzia delle Entrate con Circolare 10 aprile 2019, n. 9 (confermando quanto contenuto nella Circolare 4 aprile
2016, n. 10) ha precisato che fanno eccezione all’obbligo di certificazione dei corrispettivi le attività esonerate ai
sensi dell’articolo 2, D.P.R. 21 dicembre 1996, n. 696 (ad esempio cessioni di tabacchi, di giornali quotidiani, perio-
dici e libri) purché, in ogni caso, ottemperino all’obbligo di certificazione dei corrispettivi mediante l’annotazione in
un apposito registro cronologico, effettuata con le modalità previste dall’art. 24, D.P.R. n. 633/1972).
In tal caso risulta obbligatoria l’annotazione degli incassi nel registro dei corrispettivi, attraverso cui l’Ammini-
strazione finanziaria potrà controllare il rispetto del limite di ricavi, requisito necessario per permanere nel regi-
me agevolato.
Per la certificazione dei corrispettivi, è possibile utilizzare gli strumenti già in possesso del contribuente prima
dell’ingresso nel regime agevolato. Secondo la Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, infatti:
“l’utilizzo di misuratori fiscali che consentono l’indicazione sullo scontrino della sola aliquota, riferita ai singoli beni e
servizi, non va considerata come volontà di applicare l’imposta sul valore aggiunto, il cui ammontare, comunque, non
è riportato sullo scontrino stesso”.
Pertanto, in tal caso, non risulta la volontà di addebitare l’IVA al cliente, ossia un comportamento concludente dal
quale si evince la volontà di applicare il regime ordinario, in luogo del regime agevolato.
R LA CERTIFICAZIONE TELEMATICA DEI CORRISPETTIVI
Dal 1° gennaio 2020 l’obbligo di memorizzazione elettronica e trasmissione telematica dei corrispettivi giornalieri è
scattato per la generalità dei soggetti.
Il Ministero dell’Economia e delle Finanze, con Decreto MEF 10 maggio 2019, aveva individuato le ipotesi di eso-
nero dall’obbligo di memorizzazione elettronica e di trasmissione telematica dei dati dei corrispettivi giornalieri, in
ragione della tipologia di attività esercitata.
Successivamente, il D.L. 24 dicembre 2019 ha integrato il citato D.M. 10 maggio 2019, individuando ulteriori ipotesi di
esonero (indipendentemente dal regime contabile applicato) relativamente a:
O prestazioni di gestione del servizio delle lampade votive nei cimiteri;
O attività marginali collegate e connesse a quelle esonerate o a quelle soggette a fatturazione;
O attività marginali realizzate da distributori di carburante diverse dalle cessioni di benzina e gasolio.
8 AT T E N Z I O N E : Non è prevista, quindi, un’esenzione generalizzata dall’obbligo di memorizzazione e

trasmissione telematica dei dati dei corrispettivi per i contribuenti che applicano il regime forfetario o
REGIME DEI MINIMI

quello dei minimi.
L’obbligo di invio telematico dei corrispettivi dal 1° gennaio 2020 vede coinvolti tutti gli esercenti, compre-
si coloro che applicano uno dei regimi agevolati.
EMISSIONE FATTURE
Nelle fatture emesse dai contribuenti minimi non è addebitata l’IVA in via di rivalsa.
A tal fine la dicitura da indicare in fattura può essere così formulata:
“Operazione senza applicazione dell’IVA ai sensi dell’articolo 1, comma 100, Legge n. 244/2007.
Regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria giovanile e per i lavoratori in mobilità ex articolo 27, commi 1 e 2, D.L.
n. 98/2011.”
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda che le fatture dei contribuenti minimi e forfetari possono essere emesse in mo-
dalità cartacea.
ESEMPIO
Il sig. Algidi, titolare della ditta individuale “Il ferro artistico” in regime dei minimi.
Nel mese di gennaio 2020, a seguito della fornitura con posa in opera di un suo lavoro, emette la seguente fattura:
"Il Ferro Artistico"

di Algidi Stefano
Via Roma n. 15 FATTURA N. 1

39012 - Merano (BZ) DATA 15/01/2020
P.IVA 03456780239
R.I. e C.F. BNCSFN80P19H612C
Spett.le
Neri Luigi
Via Roma n. 18
39040 - Varna (BZ)
P.IVA NRILGU69S12L219A
DESCRIZIONE IMPORTO
Realizzazione e posa in opera di recinzione con lavorazione in ferro battuto € 4.000,00
REGIME DEI MINIMI

244/2007. Regime fiscale di vantaggio per l'imprenditoria giovanile e per i
lavoratori in mobilità ex art. 27, comma 1 e 2, D.L. n. 98/2011.
8 AT T E N Z I O N E : La Circolare n. 17/2012 ha precisato che, nell’ipotesi in cui un soggetto che applica il re-
gime dei minimi emetta una fattura senza esercitare la rivalsa, ed il corrispettivo sia incassato nell’anno
successivo, nel quale è applicato il regime ordinario, la fattura non andrà integrata con l’IVA.
Tale soluzione interpretativa deriva dal fatto che, ai sensi dell’articolo 6, comma 4, D.P.R. n. 633/1972, l’operazione si
intende comunque effettuata al momento di emissione della fattura.
R PRESTAZIONI SOGGETTE A RITENUTA ALLA FONTE
Per le prestazioni soggette a ritenuta alla fonte a titolo d’acconto, in considerazione del ridotto valore dell’aliquota
d’imposta, il Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate 22.12.2011, n. 185820, prevede che i minimi non subisca-
no la ritenuta d’acconto.
A tal fine è necessario rilasciare un’apposita dichiarazione dalla quale risulti che il reddito cui i ricavi/compensi af-
feriscono è soggetto ad imposta sostitutiva.
8 AT T E N Z I O N E : Tale dichiarazione non prevede particolari formalità e può essere riportata direttamente
in fattura; pertanto sulle fatture emesse va aggiunta la dicitura “Si richiede la non applicazione della ritenu-
ta alla fonte a titolo d’acconto come previsto dal Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate 22.12.2011, prot. 185820”,
come si può notare dal fac-simile di fattura riportato di seguito.
Ing. Giorgi Giorgio

30100 - Venezia (VE) DATA 14/01/2020
P.IVA 02521753274
Spett.le
Fratelli Rossi Snc
Via Arena n. 23
37100 - Verona (VR)
P.IVA / C.F. 00865310221
DESCRIZIONE IMPORTO
REGIME DEI MINIMI


Si richiede la non applicazione della ritenuta alla fonte a titolo d'acconto come
previsto dal Provvedimento dell'Agenzia delle Entrate 22.12.2011, prot. 185820.
¯ Per un maggiore approfondimento al riguardo, si rinvia al capitolo successivo “Semplificazioni e adempimenti ai fini del-
le imposte dirette”.
R IMPOSTA DI BOLLO
Qualora la fattura sia emessa per un importo superiore a € 77,47, è necessario apporre una marca da bollo da € 2,00,
analogamente alle altre ipotesi in cui non c’è addebito dell’IVA (fatture per prestazioni esenti, cessioni ed esportato-
ri abituali, importi fuori campo IVA, ecc.).
8 AT T E N Z I O N E : Sono comunque esenti da bollo le fatture relative agli acquisti intracomunitari e agli
acquisti rientranti nel “reverse charge”, per i quali il contribuente minimo funge da debitore d’imposta.
Importo
non superiore a € 77,47
Fatture esenti
da bollo
§ Acquisti intracomunitari
§ Reverse charge
In tal senso si è espressa la Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, al quesito 6.4:
“L’esenzione [...] si applica a condizione che i documenti riguardino il pagamento di importi relativi a cessioni di
beni o a prestazioni di servizi assoggettati ad Iva e che sui documenti stessi sia riportata l’Iva concernente
le operazioni alle quali i documenti si riferiscono. Per i documenti sui quali non risulta evidenziata l’imposta
sul valore aggiunto, l’esenzione è applicabile a condizione che gli stessi contengano l’indicazione che trattasi di
documenti emessi in relazione al pagamento di corrispettivi di operazioni assoggettate ad imposta sul
valore aggiunto (...). In altre parole, per “operazioni assoggettate ad imposta sul valore aggiunto” si intendono quel-
le che scontano l’Iva ossia quelle operazioni per le quali sia effettivamente dovuto il tributo. Pertanto, atteso che le fat-
ture rilasciate dai contribuenti minimi documentano operazioni per le quali, ai sensi del comma 100, non viene eser-
citato il diritto di rivalsa, e quindi non scontano il tributo, le stesse, se di importo superiore a 77,47 euro, devono
essere assoggettate all’imposta di bollo. Sono, invece, esenti da bollo le fatture riguardanti gli acquisti intra-
comunitari e le operazioni per le quali il contribuente minimo assume la veste di debitore di imposta (ad esempio
acquisti soggetti al reverse charge).”
ESEMPIO
Un professionista, contribuente minimo, emette fattura su richiesta del cliente, per un importo pari ad € 103,00.
Il professionista all’atto del rilascio della fattura non addebita l’IVA.
Importo fattura € 103,00
Marca da bollo € 2,00
Totale da pagare € 105,00
REGIME DEI MINIMI
Inoltre, dovrà riportare sul documento la dicitura prevista, ossia: “Operazione senza applicazione dell’IVA ai sensi dell’ar-
ticolo 1, comma 100, Legge n. 244/2007. Regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria giovanile e per i lavoratori in mobilità
ex articolo 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011.”
R CESSIONI INTRACOMUNITARIE
Come si vedrà nel paragrafo seguente, le cessioni di beni effettuate dai contribuenti minimi nei confronti dei sog-
getti passivi comunitari non sono considerate cessioni intracomunitarie, ma sono considerate cessioni interne
senza il diritto alla rivalsa.
Di conseguenza, per le operazioni effettuate nei confronti di soggetti passivi comunitari, nella fattura andrà indi-
cata la seguente dicitura: “Non costituisce cessione intracomunitaria ai sensi dell’articolo 41, comma 2-bis, D.L.
n. 331/1993”.
Sulla stessa, va applicata la marca da bollo da € 2,00 per importi superiori a € 77,47.
DETRAZIONE DELL’IVA SUGLI ACQUISTI

Ai sensi del citato comma 100, Legge n. 244/2007, i contribuenti minimi non hanno diritto alla detrazione
dell’IVA assolta sugli acquisti.
Non è inoltre detraibile l’IVA assolta sugli acquisti intracomunitari, sulle importazioni e sulle altre operazioni per le quali
il contribuente risulta debitore d’imposta (si pensi ad esempio alle operazioni soggette al regime del “reverse-charge”).
Contribuente Non detrae l’IVA sugli

minimo acquisti di beni/servizi
compresa quella
assolta sugli acquisti Intra-UE e assolta sulle assolta applicando

acquisti di servizi all’estero importazioni il reverse charge
ACQUISTI INTRACOMUNITARI DI BENI E PRESTAZIONI DI SERVIZI RICEVUTE

Benché il contribuente minimo risulti escluso da quasi tutti gli adempimenti IVA, costituisce un’eccezione l’effet-
tuazione di un acquisto intracomunitario.
In tal caso, infatti, il contribuente minimo deve provvedere, secondo quanto previsto dall’art. 7, comma 1, lett. c),
D.M. 2 gennaio 2008, ai seguenti adempimenti:
O integrare la fattura con indicazione dell’aliquota e dell’imposta;
O versare l’imposta entro il 16 del mese successivo all’effettuazione dell’operazione.
8 AT T E N Z I O N E : La fattura, così integrata, non dovrà essere oggetto di alcuna annotazione.
In tal caso, essendo l’operazione soggetta ad IVA, non è dovuta l’imposta di bollo.
Infine, si rammenta che il contribuente minimo non può esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA con riferimen-
to alla fattura così integrata.
REGIME DEI MINIMI

Cedente acquisto Contribuente § Integra la fattura con aliquota/IVA
comunitario intra minimo § Versa l’IVA entro il 16 del mese successivo
ESEMPIO
Il commerciante al dettaglio di casalinghi Stefano Brocca, in regime dei contribuenti minimi, effettua un acquisto
intracomunitario dei seguenti beni nel mese di aprile 2020:
Piatti di porcellana - V.D. 69111000 (€ 10,00 x 60 pz.) € 600,00
Statuette di porcellana - V.D. 69131000 (€ 10,00 x 40 pz.)
genzia € 400,00 Mod. F24
ntrate
Totale Fattura € A: 1.000,00
DELEGA IRREVOCABILE
IlMODELLO DI PAGAMENTO
contribuente provvede all’integrazione della fattura:
UNIFICATO AGENZIA PROV.
Imponibile € TESORERIA
PER L’ACCREDITO ALLA 1.000,00
COMPETENTE
CONTRIBUENTE
Iva 22% € 220,00 barrare in caso di anno d’imposta
CODICE FISCALE non coincidente con anno solare
Totale Fattura cognome, denominazione o ragione sociale € 1.220,00 nome
DATI ANAGRAFICI
prov.
Effettua, pertanto, ildata
versamento
di nascita
giorno mese dell’imposta
anno dovuta pari a € 220,00 entro il 18 maggio 2020, utilizzando il Mod.
sesso (M o F) comune (o Stato estero) di nascita
F24
Telematico. comune prov. via e numero civico
DOMICILIO FISCALE
Il contribuente compila il Mod. F24 nel modo seguente:
CODICE FISCALE del coobbligato, erede,
genitore, tutore o curatore fallimentare codice identificativo
SEZIONE ERARIO
rateazione/regione/ anno di
codice tributo prov./mese rif. riferimento importi a debito versati importi a credito compensati
6004 2019 220 , 0 0 ,
IMPOSTE DIRETTE – IVA , ,
RITENUTE ALLA FONTE , ,
ALTRI TRIBUTI ED INTERESSI , ,
, ,
codice ufficio codice atto , , +/– SALDO (A-B)
TOTALE A 220 , 0 0 B , + 220 , 0 0
SEZIONE INPS
codice causale matricola INPS/codice INPS/ periodo di riferimento:
sede contributo filiale azienda da mm/aaaa a mm/aaaa importi a debito versati importi a credito compensati
In modo analogo dovrà comportarsi il contribuente minimo che riceve da ,un soggetto passivo
, UE una prestazio-
ne di servizi. , ,
, ,
, , +/– SALDO (C-D)
TOTALE C , D , ,
SEZIONE REGIONI
Regime
codice forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata
rateazione/ peranno
cassa
di 229
regione codice tributo mese rif. riferimento importi a debito versati importi a credito compensati
, ,
, ,
Infatti, come indicato nella Circolare n. 36/2010 (punto 3, parte prima) il contribuente minimo dovrà:
£ integrare la fattura con l’aliquota e l’imposta;
£ versare l’IVA entro il 16 del mese successivo all’effettuazione dell’operazione;
£ non esercitare il diritto alla detrazione.
ELENCHI INTRASTAT
I contribuenti minimi sono tenuti, in relazione agli acquisti intracomunitari di beni o servizi, alla presentazione de-
gli elenchi INTRASTAT.
8 AT T E N Z I O N E : Tuttavia, a seguito delle semplificazioni intervenute agli obblighi di presentazione degli

elenchi Intrastat, che prevedono l’obbligo di presentazione dei modelli:
INTRA 2-bis solo per acquisti di beni per un ammontare trimestrale ≥ 200.000 euro, in almeno uno dei
quattro trimestri precedenti;
INTRA 2-quater solo per prestazioni di servizi ricevute per un ammontare trimestrale ≥ 100.000 euro, in
almeno uno dei quattro trimestri precedenti,
REGIME DEI MINIMI
di fatto per i contribuenti minimi/forfetari l’obbligo di presentazione dei modelli Intrastat non si ve-
rifica più.
CESSIONI INTRACOMUNITARIE DI BENI E PRESTAZIONI DI SERVIZI RESE

Le cessioni di beni effettuate dai contribuenti minimi nei confronti di soggetti passivi comunitari non sono con-
siderate cessioni intracomunitarie.
Infatti, secondo l’art. 41, comma 2-bis, D.L. n. 331/1993:

“2-bis. Non costituiscono cessioni intracomunitarie [...] le cessioni di beni effettuate dai soggetti che applica-
no agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto, il regime della franchigia”.
Tali operazioni sono considerate, quindi, cessioni interne senza il diritto di rivalsa dell’IVA (Circolare dell’Agenzia
delle Entrate n. 73/2007).
Per le cessioni effettuate nei confronti di operatori comunitari, nella fattura emessa dovrà essere indicata la seguen-
te dicitura: “Non costituisce cessione intracomunitaria ai sensi dell’articolo 41, comma 2-bis, D.L. n. 331/1993.
Operazione effettuata ai sensi dell’art. 1, comma 100, della Legge n. 244/2007. Regime fiscale di vantaggio per
l’imprenditoria giovanile e per i lavoratori in mobilità ex art. 27, commi 1 e 2 D.L. n. 98/2011”.
Inoltre, sulle fatture con importi superiori ad € 77,47, dovrà essere applicata la marca da bollo da € 2,00.
Relativamente alle prestazioni di servizi rese dai minimi a soggetti passivi comunitari, l’Agenzia delle Entrate, con
Circolare n. 36/2010, facendo riferimento al contenuto della Direttiva 2006/112/CEE, aveva fornito le indicazioni in
merito agli obblighi di fatturazione.
Con riferimento alle prestazioni di servizi rese, a parere dell’Agenzia:
“Operatore ‘minimo’ italiano IT1 che effettua prestazioni di servizi nei confronti di un soggetto pas-
sivo di imposta di altro Stato membro: Rinviando alle considerazioni esposte al punto precedente, anche in que-
sta ipotesi, con il caso sub 2), IT1 non effettua una operazione intracomunitaria, ma un’operazione interna,
senza diritto di rivalsa, per la quale l’IVA non viene evidenziata in fattura. (...).”
Con Risoluzione n. 75/2015, l’Agenzia delle Entrate esaminando una richiesta di interpello presentata dal contri-
buente riguardo al comportamento da adottare da parte dei soggetti che applicano il regime dei minimi per l’appli-
cazione dell’IVA relativa ai servizi di telecomunicazione, teleradiodiffusione ed elettronici resi a privati residenti in
altro Paese dell’Unione europea, specifica che:
“... il soggetto in regime fiscale di vantaggio può adempiere agli obblighi Iva nell’ambito delle operazioni di commer-
cio elettronico diretto, in assenza di un’espressa disciplina nel regime di vantaggio, può trovare applicazione la disci-
plina prevista per il regime c.d. forfetario, di cui all’articolo 1, commi 56 e ss. della legge 23 dicembre 2014, n. 190
(Stabilità 2015)... A tale fine, con riferimento alle prestazioni di servizi, l’articolo 1, comma 58, lettera d), della cita-
ta legge n. 190 del 2014 dispone che “Ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, i contribuenti di cui al comma 54…
applicano alle prestazioni di servizi ricevute da soggetti non residenti o rese ai medesimi gli articoli 7-ter e seguenti
del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni”. Tali operazioni, per-
tanto, anche quando effettuate da soggetti aderenti al regime forfetario, rimangono soggette alle ordinarie rego-
le di territorialità di cui alle disposizioni recate dagli articoli 7-ter e seguenti del decreto del Presidente
della Repubblica n. 633 del 1972”.
In conclusione al chiarimento sopra riportato fornito nella citata Risoluzione n. 75/2015 è stato precisato che:
“alla luce della novella disciplina del regime forfetario, devono in parte ritenersi superati i chiarimenti resi in via inter-
pretativa con la circolare n. 36/E del 21 giugno 2010.”
In definitiva i contribuenti minimi, per le prestazioni di servizi rese a non residenti, applicano le regole generali di
territorialità.
REGIME DEI MINIMI

Diversamente, gli elenchi INTRASTAT non vanno compilati dai contribuenti minimi in relazione alle cessioni di
beni effettuate nei confronti di soggetti passivi comunitari, in quanto non si tratta di cessione intracomunitaria.
ESEMPIO
Stefano Bianchi

31100 - Treviso (TV) DATA 10/05/2020
P.IVA 01936710269
Spett.le
Alexanderplatz 1
Berlino
Germania

TOTALE € 600,00
Applicata marca da bollo € 2,00 sull'originale.

Come si può notare dalla fattura, l’imprenditore individuale emette una fattura senza applicazione dell’IVA in vir-
tù del fatto che è un soggetto rientrante nel regime dei minimi; l’operazione non costituisce cessione intracomuni-
taria e, quindi, non dovrà essere presentato il modello INTRASTAT.
Nella tabella sottostante vengono riepilogati gli adempimenti che l’operatore minimo deve assolvere in caso di ac-
quisti/cessioni o prestazioni di servizi rese/ricevute in ambito comunitario.
Minimo italiano che effettua Identificazione operazione Adempimenti operatore italiano
X Integrazione fattura con aliquota e IVA

X Versamento IVA entro il 16 del mese successivo
Acquisti intracomunitari di Acquisto intracomunitario X No detrazione IVA
beni (art. 38, D.L. n. 331/1993) X Obbligo compilazione elenco INTRA (acquisti di beni)
qualora l’ammontare trimestrale di detti acquisti sia per
almeno uno dei quattro trimestri precedenti, uguale o
superiore a 200.000 euro
Operazione interna senza I contribuenti minimi non addebitano IVA
Cessione “intracomunitaria” X
diritto di rivalsa
di beni No compilazione elenco INTRA
(senza IVA) X
Integrazione fattura con aliquota e IVA

REGIME DEI MINIMI
X Versamento IVA entro il 16 del mese successivo

Acquisti intracomunitari di Trattato come acquisto X No detrazione IVA
servizi intracomunitario di beni X Obbligo compilazione elenco INTRA (servizi ricevuti)
qualora l’ammontare trimestrale di detti acquisti sia per
almeno uno dei quattro trimestri precedenti, uguale o
superiore a 100.000 euro
X I contribuenti minimi non addebitano IVA
Operazione non soggetta ai
Prestazioni di servizio ad un Prestazione soggetta ad imposta nel paese del commit-
sensi art. 7- ter, D.P.R.
X
soggetto passivo UE tente

n. 633/1972
X Compilazione elenco INTRA 1 quater prestazioni rese
REVERSE CHARGE
Nel caso in cui il contribuente minimo sia l’acquirente/committente di un’operazione soggetta al regime del “reverse
charge” (edilizia, rottami, ecc.), posta in essere da un soggetto in regime IVA ordinario, egli sarà soggetto alla disci-
plina di inversione contabile e pertanto, analogamente al caso dell’acquisto intracomunitario, dovrà:
O integrare la fattura del fornitore, emessa senza addebito dell’IVA secondo la disciplina del reverse charge (con il
titolo di inapplicabilità dell’IVA) indicando l’aliquota e l’imposta;
O versare l’imposta entro il 16 del mese successivo all’effettuazione dell’operazione.
In tal caso, essendo l’operazione soggetta ad IVA, non è dovuta l’imposta di bollo da parte di alcuno dei soggetti
che interviene nell’operazione.
Soggetto effettua operazione Contribuente

non minimo soggetta al reverse charge minimo
Emette fattura senza IVA ex art. 17, § Integra la fattura con aliquota/IVA
comma 6, D.P.R. n. 633/72 § Versa l’IVA entro il 16 del mese successivo
Il contribuente minimo non può esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA con riferimento alla fattura
integrata.
8 AT T E N Z I O N E : Nell’ipotesi invece in cui sia il contribuente minimo ad effettuare una prestazione in re-
gime di reverse charge (ad esempio, in qualità di prestatore in un subappalto) lo stesso dovrà emettere una
fattura senza indicazione dell’IVA, in base al comma 100 della Legge n. 244/2007 e non secondo le rego-
le del reverse charge.
In questo caso il committente/acquirente non è tenuto ad effettuare alcuna integrazione essendo l’operazione esclu-
sa da IVA.
Altro soggetto
minimo
effettua operazione Non devono
Soggetto minimo soggetta al reverse charge integrare
la fattura
Soggetto
non minimo
Emette fattura non
soggetta, ex comma
REGIME DEI MINIMI

100, Legge n. 244/2007
ESEMPIO
La società Alfa snc, in qualità di subappaltatrice, emette la fattura alla ditta “Minimo Giovanni”.
Codice fiscale: 00018200527 Codice fiscale: MNMGNN80A01H501Y
Denominazione: ALFA SNC Denominazione: MINIMO GIOVANNI
Regime fiscale: RF01 (ordinario) Indirizzo: VIA BARBERINI 38
Indirizzo: VIA Rossini Comune: ROMA Provincia: RM
TIPOLOGIA DOCUMENTO NATURA OPERAZIONE ART73 NUMERO FATTURA DATA CODICE DESTINATARIO
TD01 (fattura) N6 22 11‐04‐2020 BFECU56
DESCRIZIONE IMPONIBILE UM SC.MAG. %IVA IVA
Tinteggiatura immobile 1.600,00
SPESE TOTALE
ACCESSORIE IMPOSTA
Prestazione servizi soggetta a reverse charge ex art. 17, co. 6, 1.600,00
D.P.R. n. 633/1972 ‐
EUR 1.600,00
MP01 Contanti IT55H020081011003231321323 1.600,00

L’artigiano Giovanni Minimo che riceve la fattura dovrà integrarla e provvedere al versamento dell’IVA, analoga-
mente all’ipotesi dell’acquisto intracomunitario.
Codice fiscale: 00018200527 Codice fiscale: MNMGNN80A01H501Y
Denominazione: ALFA SNC Denominazione: MINIMO GIOVANNI
TIPOLOGIA DOCUMENTO NATURA OPERAZIONE ART73 NUMERO FATTURA DATA CODICE DESTINATARIO
TD01 (fattura) N6 22 11‐04‐2020 BFECU56
Tinteggiatura immobile 1.600,00
SPESE TOTALE
ACCESSORIE IMPOSTA
REGIME DEI MINIMI
Prestazione servizi soggetta a reverse charge ex art. 17, co. 6, 1.600,00
D.P.R. n. 633/1972 ‐
EUR 1.600,00
MP01 Contanti IT55H020081011003231321323 1.600,00
Integrazione ai sensi dell'art. 17, comma 6, D.P.R. n. 633/1972
Imponibile € 1.600,00 +
IVA 22% € 352,00 =
Totale € 1.952,00

ESONERO DA ULTERIORI ADEMPIMENTI

Come noto, i contribuenti minimi sono esonerati dall’invio:
£ delle liquidazioni IVA periodiche: sono infatti esonerati dalla norma i contribuenti “non tenuti all’effettuazione
delle liquidazioni IVA periodiche”, tra i quali evidentemente sono compresi i contribuenti minimi;
£ del c.d. esterometro, ovvero della comunicazione dei dati relativi alle operazioni effettuate e ricevute verso e da
soggetti non stabiliti in Italia, dato che l’obbligo di presentazione è limitato ai soggetti tenuti alla fatturazione
elettronica.
AI FINI DELLE IMPOSTE DIRETTE
Il regime dei contribuenti minimi prevede, oltre alle semplificazioni degli adempimenti ai fini IVA, già analizzate
nel capitolo precedente, semplificazioni ai fini delle imposte dirette (imposte sui redditi, IRAP, ISA, etc.).
IMPOSTE SUI REDDITI

Ai fini delle imposte sui redditi, i contribuenti minimi:
O hanno l’obbligo di conservare i documenti ricevuti ed emessi;
O sono esonerati dagli obblighi di registrazione e tenuta delle scritture contabili.
Inoltre, non sono soggetti passivi IRAP e, pertanto, non sono tenuti né alla presentazione della dichiarazione, né al
REGIME DEI MINIMI

versamento dell’imposta.
Sono altresì esclusi dall’applicazione degli ISA (indici sintetici di affidabilità) come in precedenza avveniva per gli
studi di settore e dei parametri contabili.
Esonero/esclusione
Registrazione e tenuta scritture

IRAP
contabili ai fini reddituali
Come anticipato, in base al comma 109, Legge n. 244/2007, ai fini delle imposte sui redditi, i contribuenti minimi:
O sono tenuti a conservare i documenti ricevuti ed emessi, secondo quanto stabilito dall’art. 22, D.P.R. n. 600/1973;
O sono esonerati dalla registrazione e tenuta delle scritture contabili.
8 AT T E N Z I O N E : I contribuenti minimi devono presentare la dichiarazione dei redditi entro gli ordinari
termini stabiliti dal D.P.R. n. 322/1998, ossia entro il 30 novembre di ogni anno.
Nella dichiarazione dei redditi viene determinato il reddito d’impresa o di lavoro autonomo secondo le particolari
regole previste e viene liquidata l’imposta sostitutiva nella misura del 5%.
Nella dichiarazione vanno altresì dichiarati gli altri redditi eventualmente posseduti dal contribuente.
¯ Per le regole di determinazione del reddito e di versamento dell’imposta sostitutiva si rimanda al capitolo “Determinazio-
ne del reddito e dei contributi previdenziali”.
RITENUTE SUBITE
Regime dei minimi NO ritenuta d’acconto sui ricavi/compensi percepiti
Il Provvedimento 22 dicembre 2011 dispone inoltre che al fine di non subire ritenute d’acconto da parte dei sostituti
d’imposta, i contribuenti minimi sono tenuti a rilasciare un’apposita dichiarazione, dalla quale risulti che il red-
dito cui le somme afferiscono è soggetto ad imposta sostitutiva.
La dichiarazione da produrre, senza particolari formalità, può essere riportata direttamente in fattura; pertanto
sulle fatture emesse va aggiunta la seguente dicitura:
“Si richiede la non applicazione della ritenuta alla fonte a titolo d’acconto come previsto dal Provvedimento dell’Agen-
zia delle Entrate 22.12.2011, prot. 185820.”
ESEMPIO
Ing. Giorgi Giorgio

30100 - Venezia (VE) DATA 14/01/2020
REGIME DEI MINIMI
P.IVA 02521753274
Spett.le
Fratelli Rossi Snc
Via Arena n. 23
37100 - Verona (VR)
P.IVA / C.F. 00865310221
DESCRIZIONE IMPORTO
Operazione senza applicazione dell'IVA ai sensi dell'art. 1, comma 100, Legge

n. 244/2007. Regime fiscale di vantaggio per l'imprenditoria giovanile e per i
R RITENUTE PER INTERVENTI DI RECUPERO EDILIZIO O DI RIQUALIFICAZIONE ENERGETICA
Benché i soggetti in regime dei minimi non siano assoggettati alla ritenuta d’acconto, persistono alcuni casi nei quali
queste vengono comunque effettuate: è il caso delle ritenute di cui all’art. 25, D.L. n. 78/2010, subite all’atto dell’accre-
dito dei bonifici in relazione ad interventi di recupero edilizio o di riqualificazione energetica.
La questione è collegata con la procedura informatica utilizzata dalla banca/posta, ed in tali casi è verosimile ipotiz-
zare che all’atto della disposizione allo sportello non sia possibile escludere l’applicazione della ritenuta.
In tal caso, è possibile recuperare tali importi in dichiarazione dei redditi tramite la compilazione del rigo RS40.
RITENUTE OPERATE
Il contribuente minimo, imprenditore o lavoratore autonomo, deve operare e versare le ritenute qualora corrispon-
da somme in qualità di sostituto d’imposta.
Successivamente, egli è tenuto a presentare la CU, nonché il Mod. 770.
IRAP
Ai sensi del comma 104, Legge n. 244/2007:
“I contribuenti minimi sono esenti dall’imposta regionale sulle attività produttive di cui al decreto legisla-
tivo 15 dicembre 1997, n. 446”.
In base alla citata disposizione i contribuenti minimi non sono tenuti:

O al versamento dell’imposta;
O alla presentazione della dichiarazione.
REGIME DEI MINIMI

Non sono tenuti:
Contribuenti minimi Esenti IRAP § al versamento
§ alla dichiarazione
APPLICAZIONE DEGLI ISA

Ai sensi del comma 113, Legge n. 244/2007, i contribuenti minimi sono esclusi “dall’applicazione degli studi di set-
tore”, sostituiti dal 2019 dagli ISA.
8 AT T E N Z I O N E : Secondo l’art. 2, comma 1, Decreto 23 marzo 2018, ai contribuenti minimi e forfetari non
si applicano gli indici di affidabilità fiscale.
VERSAMENTI E DICHIARAZIONI TELEMATICHE

Non sono previsti specifici esoneri dall’obbligo di utilizzo di modalità telematiche per versamenti e dichiarazioni.
I contribuenti minimi dovranno pertanto, in quanto titolari di partita IVA, procedere al versamento delle imposte
e dei contributi attraverso modalità telematiche.
Va evidenziato che i contribuenti minimi sono obbligati ad effettuare i seguenti versamenti:
O imposta sostitutiva del 5%;
O contributi previdenziali;
O IVA connessa ad acquisti intracomunitari e con il “reverse charge”;
O IRPEF ed addizionali sugli altri redditi;
O ritenute operate in qualità di sostituto d’imposta.
8 AT T E N Z I O N E : Anche la dichiarazione dei redditi ed eventualmente il Modello 770, vanno presentati

esclusivamente in via telematica, direttamente o tramite un intermediario abilitato.
Determinazione del reddito e dei contributi previdenziali
DETERMINAZIONE DEL REDDITO E DEI

Il reddito d’impresa o di lavoro autonomo dei contribuenti minimi è determinato in modo semplificato, come dif-
ferenza tra l’ammontare dei ricavi e/o compensi percepiti e le spese sostenute nel medesimo periodo di imposta.
Nel regime dei minimi il principio di cassa si applica sia con riferimento alla determinazione del reddito d’im-
presa, sia di lavoro autonomo.
8 AT T E N Z I O N E : Nel regime dei minimi principio di cassa è “assoluto”, in quanto non c’è alcuna deroga a
tale principio, nemmeno con riferimento agli ammortamenti dei beni strumentali.
Inoltre, è importante sottolineare che, in linea generale, non risultano applicabili le disposizioni previste
dal TUIR in materia di determinazione del reddito d’impresa o di lavoro autonomo che limitano la de-
duzioni di costi o rinviano la tassazione dei componenti positivi.
REGIME DEI MINIMI
Si applicano, infatti, solo le disposizioni espressamente richiamate dai commi da 96 a 117, Legge n. 244/2007 o dal
D.M. 2 gennaio 2008.
Per titolari reddito d’impresa

Principio
di cassa
Per soggetti esercenti arti e professioni
8 AT T E N Z I O N E : Il reddito, determinato sulla base di tali regole, non concorre alla formazione del reddi-
to complessivo del contribuente e sullo stesso si applica un’imposta sostitutiva del 5%.
¯ Per un’analisi approfondita dell’imposta sostitutiva si rinvia al capitolo “Imposta sostitutiva”, appositamente dedicato.
I contributi previdenziali sono dovuti secondo le regole ordinarie.
APPLICAZIONE DEL PRINCIPIO DI CASSA

La determinazione del reddito dei contribuenti minimi è disciplinata dal comma 104, Legge n. 244/2007, il quale
stabilisce, con riferimento al principio di imputazione al periodo d’imposta, una regola uniforme per il reddito d’im-
presa e di lavoro autonomo.
Il citato comma 104 dispone, infatti, che:
“Il reddito di impresa o di lavoro autonomo è costituito dalla differenza tra l’ammontare dei ricavi o compensi per-
cepiti nel periodo di imposta e quello delle spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’attività di impresa o
dell’arte o della professione; concorrono, altresì, alla formazione del reddito le plusvalenze e le minusvalenze dei beni
relativi all’impresa o all’esercizio di arti o professioni.
I contributi previdenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge, compresi quelli corrisposti per conto dei
collaboratori dell’impresa familiare fiscalmente a carico, ai sensi dell’articolo 12 del citato testo unico di cui al Decreto
del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, ovvero, se non fiscalmente a ca-
rico, qualora il titolare non abbia esercitato il diritto di rivalsa sui collaboratori stessi, si deducono dal reddito de-
terminato ai sensi del presente comma”.
Il riferimento ai ricavi o compensi percepiti in relazione ai componenti positivi, nonché alle spese sostenute con ri-
ferimento ai componenti negativi, non pone alcun dubbio in merito all’applicazione del principio di cassa.
Sulla base di tale principio, i componenti negativi e positivi assumono rilevanza ai fini della determinazione del red-
dito nel periodo d’imposta in cui si verifica la manifestazione finanziaria, svincolando la determinazione del
reddito da qualsiasi logica di competenza economica.
8 AT T E N Z I O N E : Il principio di cassa si applica anche con riferimento ai beni strumentali, il cui costo ri-
sulta quindi deducibile nell’esercizio in cui avviene il pagamento.
Si ricorda che al contrario, la contabilità semplificata prevista dall’art. 66, TUIR, prevede invece, per le imprese in
contabilità semplificata la determinazione del reddito in base al principio di cassa in luogo di quello per compe-
tenza; tuttavia, in tal caso per i beni strumentali è prevista la deduzione per quote di ammortamento e per nume-
rosi altri componenti negativi e positivi si continua ad applicare il criterio di competenza.
COMPONENTI POSITIVI E NEGATIVI DI REDDITO

Oltre ai ricavi, compensi e spese sostenute, il citato comma 104 stabilisce la rilevanza reddituale delle plusvalenze
REGIME DEI MINIMI

e delle minusvalenze dei beni relativi all’impresa o all’esercizio dell’arte o professione.
8 AT T E N Z I O N E : Inoltre, nella Circolare n. 73/2007, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che concorrono
alla formazione del reddito anche le sopravvenienze attive e passive, ancorché ciò non risulti da alcuna
disposizione di legge.
Infine, concorrono alla formazione del reddito d’impresa o di lavoro autonomo, sempre con il principio di cassa, i
contributi previdenziali obbligatori, inclusi quelli versati per conto dei collaboratori dell’impresa familiare.
Tale ultima previsione è stata introdotta al fine di non penalizzare quei contribuenti che, in assenza di altri reddi-
ti, perderebbero la possibilità di computare i contributi tra gli oneri deducibili, considerato che il reddito dei mini-
mi non concorre alla formazione del reddito complessivo in quanto viene assoggettato ad imposta sostitutiva.
+ Ricavi / Compensi
– Spese
Reddito dei
+/– Plusvalenze / Minusvalenze
contribuenti minimi
+/– Sopravvenienze
– Contributi previdenziali e assistenziali obbligatori
AUTOCONSUMO
Una deroga al principio secondo il quale assumono rilevanza solo i componenti per i quali si verifica una manifesta-
zione finanziaria è costituita dall’ipotesi dell’autoconsumo.
L’articolo 4, comma 1, lett. c), D.M. 2 gennaio 2008, prevede espressamente l’applicazione delle disposizioni sulla
destinazione di beni al consumo personale o familiare dell’imprenditore o del lavoratore autonomo.
In base alla citata disposizione, infatti, ai fini della determinazione della base imponibile:
“c) si applicano le disposizioni di cui agli articoli 54, comma 1-bis, lettera c), 57 e 58, comma 3, del citato testo unico
[TUIR n.d.r.], concernenti la destinazione dei beni al consumo personale o familiare dell’imprenditore o dell’esercen-
te l’arte o la professione.”
Pertanto, i ricavi e le plusvalenze relativi a beni destinati al consumo personale o familiare dell’esercente impre-
sa, arte o professione concorreranno come componenti positive del reddito imponibile dei contribuenti minimi,
anche se per tale destinazione non si percepiscono ricavi o compensi.
Tale aspetto è stato ulteriormente confermato dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, que-
sito 6.6.
QUANTIFICAZIONE DEI RICAVI/COMPENSI E DELLE SPESE

Considerando le disposizioni stabilite per i contribuenti minimi ai fini IVA, si evidenzia che:
O ai fini della quantificazione dei ricavi o dei compensi:
¾ per le operazioni per le quali è emessa la fattura (nella quale non è addebitata l’IVA), è rilevante quanto in-
dicato in tale documento, con riferimento all’ammontare incassato nel corso dell’anno. L’ammontare rilevante
è quello al lordo della eventuale ritenuta fiscale subita e al netto dell’eventuale contributo integrativo ad-
debitato dai professionisti per i quali è istituita la Cassa di previdenza di categoria;
¾ per i soggetti che documentano le operazioni effettuate con documento commerciale, l’ammontare dei cor-
rispettivi è quello che risulta da tale documento, ossia senza procedere allo scorporo dell’IVA. Vanno esclusi
i “corrispettivi a credito” non incassati nel periodo;
REGIME DEI MINIMI
O ai fini del computo delle spese sostenute rileva generalmente:

¾ l’importo pagato nel corso del periodo d’imposta relativamente alle spese documentate con fattura, al lordo
dell’IVA in quanto, per i contribuenti minimi, non risulta detraibile;
¾ l’importo pagato nel corso del periodo d’imposta relativamente ad altre spese inerenti l’attività non docu-
mentate da fattura (ricevute per i canoni d’affitto, imposte e tasse varie, ricevute per prestazioni occasionali,
quote associative, ecc);
¾ l’importo dei contributi previdenziali versati nel corso del periodo d’imposta, anche se riferiti a periodi
d’imposta precedenti. Si applica il medesimo criterio previsto per i contributi previdenziali quando gli stessi
costituiscono oneri deducibili dal reddito.
Rilevanza dei componenti reddituali
Compensi Ricavi Plusvalenze
Ammontare risultante dalla Ammontare risultante Ammontare risultante

parcella/fattura: dalla fattura: dagli scontrini /
§ al lordo della ritenuta § al lordo delle ricevute fiscali
§ al netto del contributo ritenute fiscali e (o dal registro NO
integrativo previdenziali corrispettivi scorporo
(professionisti con cassa) se tenuto) IVA
§ al lordo della rivalsa 4%
(professionisti iscritti alla
gestione separata INPS)
Importo riscosso nel periodo d’imposta
Costi per beni Contributi

Costi / Spese Minusvalenze
strumentali previdenziali
Ammontare risultante da: Ammontare risultante dalla Ammontare risultante Solo per beni acquistati
§ ricevute da privati parcella/fattura: dalle deleghe di ante regime dei minimi
§ ricevute fiscali intestate § al lordo dell’IVA pagamento (corrispettivo - costo non
§ altri documenti ammortizzato)
Importo pagato nel periodo d’imposta
ESEMPIO
Un avvocato nell’anno 2019:

O percepisce compensi per € 26.000,00;
REGIME DEI MINIMI

O sostiene spese relative all’acquisto di beni strumentali all’esercizio della sua attività per € 4.000,00. A queste, si
devono aggiungere altre spese varie di gestione per un importo pari a € 2.500,00.
O i contributi previdenziali versati dal professionista nell’anno sono stati pari a € 3.000,00.
Il reddito da lavoro autonomo risulta pari a € 16.500,00 (€ 26.0000 - € 4.000 - € 2.500 - € 3.000).
I compensi rilevanti sono pari all’importo indicato nelle parcelle emesse e/o riscosse nel 2019.
ESEMPIO
Il signor Aldo Belli esercita l’attività di barbiere e nell’anno 2019 presenta i seguenti dati:
Ricavi € 25.000,00
Spese per beni strumentali € 2.200,00
Spese varie di gestione € 1.500,00
Contributi previdenziali INPS versati € 3.500,00
Il reddito d’impresa risulta pari a € 17.800,00.
Si evidenzia in tal caso che i ricavi sono pari alla somma di quanto esposto nelle ricevute fiscali rilasciate nel corso
del 2018, in quanto non è previsto lo scorporo dell’IVA.
BENI STRUMENTALI
Con riferimento ai beni strumentali acquistati, l’applicazione del principio di cassa comporta che la deducibilità del
costo avviene nel periodo d’imposta in cui lo stesso è stato sostenuto, ossia è stato corrisposto il prezzo al forni-
tore del bene.
8 AT T E N Z I O N E : Tale principio si applica per gli acquisti di beni che avvengono in costanza del re-
gime.
Quanto sopra è confermato dall’art. 4, comma 1, lett. b), D.M. 2 gennaio 2008, nel quale è altresì stabilito che la
plusvalenza derivante dalla cessione dei beni strumentali:
£ è pari al corrispettivo pattuito;
£ è tassata al momento della percezione del corrispettivo.
La disposizione in esame non fa altro che confermare il generale principio di continuità dei valori fiscalmente
riconosciuti.
La deduzione dell’intero costo nell’esercizio del pagamento comporta, infatti, che il costo fiscalmente riconosciuto
per il bene assume un valore pari a zero, e pertanto successivamente si determina una plusvalenza pari all’intero
corrispettivo pattuito (corrispettivo al netto del costo fiscalmente riconosciuto pari a zero).
Beni strumentali
acquistati durante
la permanenza
nel regime
A prescindere dall’ammontare
(anche per beni > € 516)
Deducibilità
del costo
Non è rilevante la data di consegna
o di entrata in funzione del bene
Nel periodo
d’imposta in cui
REGIME DEI MINIMI
è avvenuto
il pagamento
ESEMPIO
Il contribuente ha acquistato un bene strumentale per l’esercizio della sua attività:

Imponibile € 3.000,00
IVA 22% € 660,00
TOTALE € 3.660,00
Il pagamento della fattura avviene in data 15 maggio 2019.

Il costo sostenuto per l’acquisto del bene (€ 3.660,00), è deducibile dal reddito dell’anno 2019.
Nel 2021 il bene strumentale acquistato viene ceduto ad un prezzo pari a € 2.600,00, incassati per intero nello stes-
so anno.
La plusvalenza realizzata a seguito della cessione risulta pari a € 2.600,00 (€ 2.600,00 – 0) e viene tassata nel 2021.
La regola sopra esaminata si applica per tutti i beni strumentali acquistati (inclusi quelli non entrati in funzione) a
partire dall’ingresso del contribuente nel regime dei minimi.
R BENI ACQUISTATI PRIMA DELL’INGRESSO NEL REGIME DEI MINIMI
L’ipotesi il contribuente possa aver iniziato l’attività in regime ordinario e sia poi passato ai minimi è ormai poco fre-
quente. In tali casi, per la gestione dei beni acquistati prima dell’ingresso nel regime dei minimi, ai fini della de-
terminazione della plusvalenza/minusvalenza, il comma 2 dell’art. 4, D.M. 2 gennaio 2008, stabilisce che:
“Nel caso di cessione di beni strumentali acquisiti in esercizi precedenti a quello dal quale decorre il re-
gime, l’eventuale plusvalenza o minusvalenza è determinata, rispettivamente, ai sensi degli articoli 86 e 101 del citato
testo unico [TUIR n.d.r.]; il costo non ammortizzato è pari a quello risultante alla fine dell’esercizio precedente a quel-
lo dal quale decorre il regime”.
In tal caso, è prevista l’applicazione delle ordinarie regole di determinazione delle plusvalenze, con la specifica-
zione che il costo fiscalmente riconosciuto è pari a quello risultante nell’ultimo periodo d’imposta prima dell’ingres-
so nel regime.
La plusvalenza/minusvalenza è quindi pari al corrispettivo di cessione, al netto del costo fiscalmente riconosciu-
to nell’anno precedente all’ingresso nel regime.
Cessione beni strumentali da parte del soggetto minimo
Beni acquistati durante il regime Beni acquistati prima del regime
Plusvalenza Plus/minusvalenza
Pari al corrispettivo incassato Corrispettivo - costo non ammortizzato ante regime
Un’ultima regola posta dall’art. 4 del Decreto attuativo, riguarda l’ipotesi in cui il corrispettivo di vendita venga ra-
REGIME DEI MINIMI

teizzato, e pertanto riscosso in anni diversi.
8 AT T E N Z I O N E : Al riguardo, la Circolare 21 dicembre 2007, n. 73, ha precisato che la rata percepita con-
corre alla formazione del reddito del periodo d’imposta, al netto della quota del costo non ammortizza-
to determinata in misura corrispondente al rapporto tra la somma percepita nel periodo d’imposta ed il
corrispettivo incassato.
DEDUCIBILITÀ DEGLI IMMOBILI STRUMENTALI PER I LAVORATORI AUTONOMI

Il costo relativo agli immobili acquistati fino al 31 dicembre 2009 poteva essere portato in deduzione da parte dei
contribuenti minimi interamente nel periodo d’imposta di sostenimento, secondo il principio di cassa.
Con Risoluzione 30 novembre 2010, n. 123, l’Agenzia delle Entrate è intervenuta evidenziando che, in base a quanto
previsto dall’articolo 54, comma 2, TUIR, ai lavoratori autonomi non è più consentita la deducibilità degli ammorta-
menti di beni immobili acquistati a decorrere dal 1° gennaio 2010.
8 AT T E N Z I O N E : Di conseguenza, al fine di evitare una ingiustificata disparità di trattamento rispetto al

professionista in regime di contabilità ordinaria o semplificata, la stessa limitazione trova applicazione an-
che per un professionista che rientri nel regime dei minimi.
In sostanza, il lavoratore autonomo “minimo” non può dedurre per cassa il costo di acquisto di un im-
mobile strumentale acquistato a partire dal 1° gennaio 2010.
deducibile per intero

fino al 31/12/2009
nell’esercizio
Acquisto immobile
contribuente minimo
indeducibile
dall’1/1/2010
(Ris. n. 123/2010)
Infine, si rammenta che dal momento in cui il contribuente minimo ha dedotto interamente il costo d’acquisto di
un bene strumentale, in caso di cessione/autoconsumo/destinazione a finalità estranee all’arte o professione, il cor-
rispettivo/valore normale concorre alla formazione del reddito di lavoro autonomo.
RIMANENZE DI MAGAZZINO
Con l’applicazione del principio di cassa, non assume rilevanza ai fini del reddito d’impresa la variazione nelle rima-
nenze di merci, prodotti finiti, materie prime, ecc. Di conseguenza, non è necessario valorizzare le rimanenze finali.
8 AT T E N Z I O N E : Il costo d’acquisto delle merci acquistate in vigenza del regime concorre alla formazione
del reddito nell’anno in cui avviene il pagamento delle stesse.
Tale costo si contrappone ai ricavi di vendita percepiti nello stesso esercizio; non è rilevante in nessun caso
il momento della consegna.
L’articolo 4 comma 1, lett. a), D.M. 2 gennaio 2008, disciplina la fase transitoria di passaggio dal principio di compe-
tenza al principio di cassa (ipotesi, come detto, ormai molto remota). In virtù di tale disposizione, le rimanenze finali
dell’ultimo anno di applicazione del regime ordinario diminuiscono l’ammontare dei ricavi e degli altri componenti
positivi dei periodi d’imposta successivi.
In pratica, le rimanenze finali dell’ultimo periodo d’imposta di applicazione del regime ordinario concorrono come
“costo” al reddito del primo periodo d’imposta in cui si applica il principio di cassa in quanto si presume siano
vendute, fino a concorrenza dei ricavi, in tale periodo nel quale non si procede più alla valorizzazione delle rima-
nenze finali.
REGIME DEI MINIMI
L’eventuale eccedenza rileva nei periodi di imposta successivi con le stesse regole. Tale fattispecie, posto che il tran-
sito da regime ordinario a regime dei minimi può essere avvenuto solo prima del 2012, riguarda un numero limita-
to di soggetti.
R PASSAGGIO DAL REGIME DEI MINIMI A QUELLO ORDINARIO: LA VALUTAZIONE DELLE RIMANENZE
In linea generale, le rimanenze di merci il cui costo è stato sostenuto, e di conseguenza dedotto, nel periodo d’impo-
sta di vigenza del regime dei minimi, non rilevano come esistenze iniziali del periodo d’imposta successivo qualo-
ra si fuoriesca dal regime agevolato.
8 AT T E N Z I O N E : Tuttavia, con Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che qua-
lora le merci in rimanenza non siano state pagate, dovranno essere considerate come esistenze iniziali del
periodo d’imposta successivo.
In tal caso, ai fini della valutazione troveranno applicazione le ordinarie regole previste dal TUIR.
¯ Per un maggiore approfondimento si rinvia al capitolo “L’uscita dal regime dei minimi: riflessi IVA e reddituali”.
Come evidenziato in precedenza, i contributi previdenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge costi-
tuiscono un componente negativo del reddito d’impresa o di lavoro autonomo, deducibile secondo il principio di
cassa.
8 AT T E N Z I O N E : Con riferimento al caso dell’impresa familiare è previsto che tra i contributi deducibili
siano compresi anche quelli versati per conto dei collaboratori familiari.
Sul punto, il comma 104 della Legge n. 244/2007 effettua la distinzione tra i contributi versati per i collaboratori
d’impresa familiare:
O fiscalmente a carico, ai sensi dell’art. 12, TUIR, che risultano comunque deducibili;
O non fiscalmente a carico che sono deducibili solo se il titolare non ha esercitato la rivalsa.
Si rammenta che al collaboratore dell’impresa familiare minima non è attribuito alcun reddito da parte del titolare,
in quanto l’imposta sostitutiva è dovuta dal titolare sulla base del reddito calcolato al lordo delle quote di utile “ci-
vilistico” spettante ai collaboratori.
8 AT T E N Z I O N E : Ai sensi dell’articolo 5, comma 2, D.M. 2 gennaio 2008, qualora il contribuente sia titola-
re anche di redditi di altra natura, è tenuto a dedurre i contributi prioritariamente dal reddito d’impre-
sa/lavoro autonomo.
Nel caso in cui i contributi non trovino capienza nel citato reddito, è comunque possibile dedurli nel qua-
dro RP del Mod. REDDITI PF.
¯ Al riguardo, si veda il capitolo “La dichiarazione dei redditi per i contribuenti minimi”.
Contributi previdenziali Compresi quelli versati

e assistenziali per conto del collaboratore
Deducibili prioritariamente dal reddito d’impresa / lavoro autonomo
REGIME DEI MINIMI

L’eccedenza è deducibile dal reddito nel quadro RP
REGOLE DI DEDUCIBILITÀ DELLE SPESE

Il reddito dei contribuenti minimi si determina come differenza tra compensi percepiti/ricavi conseguiti e spese
sostenute nel corso dell’anno.
Non si applicano le disposizioni del TUIR che dispongono una limitazione alla deducibilità di taluni costi/spese o il
rinvio nella tassazione dei componenti positivi.
Tale aspetto, ribadito dalla Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, risulta particolarmente rilevante con riferimento alle
spese dei c.d. beni a deducibilità limitata.
8 AT T E N Z I O N E : Ciò comporta che, in linea generale, nel regime dei minimi anche le spese per le quali il
TUIR prevede limiti di deducibilità, possono essere dedotte, se inerenti l’attività esercitata, interamente
nel periodo d’imposta di sostenimento.
SPESE DI VITTO, ALLOGGIO E OMAGGI

Il principio di inapplicabilità delle regole previste dal TUIR vale anche per gli omaggi e per le spese relative ad al-
berghi e ristoranti.
A tal fine, tuttavia, tali spese devono essere inerenti all’esercizio dell’attività.
SPESE DI RAPPRESENTANZA
In base a quanto chiarito dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 34/2009, paragrafo 9, per i soggetti che rien-
trano nel regime dei minimi le spese di rappresentanza sono deducibili nei limiti del plafond:
O dell’1,5% dei ricavi per le imprese (articolo 108, TUIR);
O dell’1% di compensi per i lavoratori autonomi (art. 54, TUIR).
SPESE RELATIVE A BENI AD USO PROMISCUO

Le spese relative ai beni ad utilizzo promiscuo rilevano nella misura del 50%, a prescindere dalle disposizioni del
TUIR che prevedono specifici limiti di deducibilità.
Ci si riferisce, in particolare, alle spese relative all’acquisto e all’utilizzo di:

£ veicoli (si pensi, ad esempio, all’autovettura);
£ telefoni cellulari.
Al riguardo la Circolare 21 dicembre 2007, n. 73, ha chiarito che con riferimento alla rilevanza dei beni strumentali
ai fini della verifica del limite di € 15.000,00:

“[...] i beni strumentali solo in parte utilizzati nell’ambito dell’attività d’impresa o di lavoro autonomo espri-
mano un valore pari al 50 per cento dei relativi corrispettivi”.
Successivamente, la Circolare 28 gennaio 2008, n. 7, quesito 5.1 a), ha ribadito tale concetto sottolineando che:
O ai fini della verifica dei requisiti di accesso, i beni strumentali ad utilizzo promiscuo rilevano per il 50% del costo;
O lo stesso principio vale, in generale, anche con riferimento alle spese relative ai beni a deducibilità limitata, tra-
scurando le disposizioni del TUIR che stabiliscono delle percentuali diverse.
8 AT T E N Z I O N E : I principi sopra commentati in tema di beni strumentali ad utilizzo promiscuo sono stati
da ultimo confermati dall’Agenzia delle Entrate con Circolare 30 maggio 2012, n. 17.
REGIME DEI MINIMI
Deducibilità spese sostenute
Costo beni strumentali Spese per beni e servizi Spese di rappresentanza

Costo beni strumentali
utilizzati esclusivamente utilizzati esclusivamente vitto / alloggio,
di utilizzo promiscuo
nell’attività nell’attività manutenzioni e riparazioni,
anche se eccedenti 5%
50% 100% 100%

costo autovetture 100%
e telefoni cellulari
Si presume l’uso
promiscuo
50%
ESEMPIO
Un architetto nell’anno 2019 presenta i seguenti dati.
Importo incassato/pagato Rilevanza fiscale

Compensi € 26.000 € 26.000
Totale componenti positivi € 26.000
Acquisto dei seguenti beni:

autovettura € 18.000 € 9.000
smartphone € 300 € 150
Sostenimento spese:
autovettura € 1.500 € 750
smartphone € 400 € 200
Contributi previdenziali versati € 2.280 € 2.280
Totale componenti negativi € 12.380
Reddito imponibile € 13.620
PERDITE FISCALI
Ai sensi dell’articolo 1, commi 107 e 108, Legge n. 244/2007, le perdite che si sono formate:
O nei periodi d’imposta anteriori a quello da cui decorre il regime dei contribuenti minimi sono compensabi-
li con il reddito determinato dall’applicazione del regime dei minimi secondo le regole ordinarie (comma 107).
Pertanto, il riporto delle perdite rimane consentito entro il 5° esercizio successivo per l’intero importo che trova
capienza nei redditi conseguiti (o illimitatamente in caso di perdite conseguite nei primi tre periodi d’imposta
dalla data di costituzione).
REGIME DEI MINIMI

Tale fattispecie non si verifica frequentemente in concreto considerato che, non solo sono assai rare le casisti-
che di soggetti ancora in regime dei minimi che abbiano iniziato l’attività non con tale regime (dato che dal
2012 esso è stato limitato alle nuove attività), ma inoltre, in quei casi, nei periodi antecedenti all’ingresso nel
regime, è presumibile che sia stato adottato il regime di contabilità semplificata che non consentiva il riporto
in avanti delle perdite;
O durante l’applicazione del regime dei contribuenti minimi sono computate in diminuzione del reddito conse-
guito nell’esercizio dell’arte o professione dei periodi d’imposta successivi, ma non oltre il quinto, per l’intero
importo che trova capienza in essi (comma 108).
Se le perdite sono state realizzate nei primi tre periodi d’imposta dalla data di costituzione possono essere com-
putate in diminuzione del reddito dei periodi d’imposta successivi senza alcun limite di tempo, a condizione che
si riferiscano ad una nuova attività produttiva.
8 AT T E N Z I O N E : Con Risoluzione 30 novembre 2010, n. 123, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che le per-
dite maturate in vigenza del regime dei minimi sono riportabili nei periodi d’imposta successivi, con le
medesime modalità, anche nell’ipotesi di fuoriuscita dal regime agevolato.
Tale interpretazione consente l’utilizzo delle perdite maturate da parte dei soggetti che fuoriescono dal re-
gime, anche negli anni successivi.
Maturate prima
Utilizzabili con le regole
dell’accesso al regime
ordinarie
agevolato
Perdite
Utilizzabili nei periodi
successivi (non oltre il 5°)
Stesse regole dopo la
Maturate durante il
fuoriuscita
regime agevolato
Utilizzabili senza limiti di (Ris. n. 123/2010)
tempo se conseguite nei
primi 3 anni
8 AT T E N Z I O N E : La disciplina del riporto delle perdite dei contribuenti minimi non è stata interessata dal-
la modifica apportata in materia dalla Legge di Bilancio 2019, che è limitata ai soggetti IRPEF.
ESEMPIO N. 1
Un lavoratore autonomo in regime dei minimi, nell’anno 2019 ha conseguito una perdita di € 10.000.
Nel 2020, presenta la seguente situazione:
Reddito conseguito € 8.000
Perdita 2019 residua € 2.000
Reddito imponibile € 0
Si ipotizzi ora che nel 2020 consegua un reddito di € 13.000. La perdita del 2019 utilizzata sarà pari a € 2.000, con un
reddito imponibile di € 11.000.
ESEMPIO N. 2
Un contribuente minimo nell’anno 2019 ha conseguito una perdita di € 10.000.

Nel 2020 fuoriesce dal regime agevolato a causa del superamento del limite relativo all’acquisto di beni strumenta-
REGIME DEI MINIMI
li (€ 15.000) nel triennio precedente.

Nel medesimo anno (2020) presenta la seguente situazione:
Reddito conseguito € 35.000
Reddito imponibile € 25.000
Come anticipato, nel regime dei minimi vi è la possibilità di includere, quali componenti negativi di reddito, i con-
tributi previdenziali obbligatori versati dal contribuente minimo. Oltre a ciò, non vi sono agevolazioni particola-
ri con riferimento agli obblighi previdenziali.
Ciascun contribuente osserva pertanto le disposizioni previste dalla legge in via ordinaria ed è tenuto a versare i
contributi:
£ alla gestione INPS dei commercianti o degli artigiani, in relazione alla categoria di appartenenza;
£ alla gestione separata INPS, se si tratta di un lavoratore autonomo privo di altra copertura previdenziale;
£ alla cassa di previdenza di categoria, secondo le specifiche disposizioni individuate da ciascuna cassa di previ-
denza (Cassa dei dottori commercialisti, Cassa Geometri, Cassa Ingegneri e architetti, ecc.).
L’unica disposizione specifica in materia previdenziale è contenuta nel D.M. 2 gennaio 2008, all’art. 5 e riguarda le
modalità di determinazione della base imponibile contributiva.
BASE IMPONIBILE PREVIDENZIALE

Ai sensi dell’articolo 5, D.M. 2 gennaio 2008, il reddito da considerare ai fini della determinazione della base im-
ponibile contributiva deve essere assunto al lordo dei contributi dedotti.
Tale “regola” si evince dal fatto che, come previsto dal comma 1 del citato art. 5:
“Il reddito determinato ai sensi dell’articolo 1, comma 104, secondo periodo, della legge rileva per la deter-
minazione della base imponibile per il calcolo dei contributi di previdenza ed assistenza sociale versati dai contribuenti
minimi in ottemperanza a disposizioni di legge.”
Il comma 104, secondo periodo, infatti, individua il reddito come differenza tra i ricavi/compensi percepiti e le spese
sostenute, senza menzionare i contributi previdenziali citati nel terzo periodo del medesimo comma 104.
Per tale motivo la base imponibile contributiva andrà assunta al lordo dei contributi versati nel periodo d’imposta.
Base imponibile
Fiscale Contributiva
Reddito
= Reddito
Ricavi / Compensi =
+/– Ricavi / Compensi
Plus/minusvalenze +/–
– Plus/minusvalenze
Spese –
– Spese
8 AT T E N Z I O N E : Tale aspetto, peraltro, è stato confermato dalla Circolare INPS 5 giugno 2009, n. 79, nel-
la quale è stato specificato che per i contribuenti minimi, il reddito da assoggettare ad imposizione con-
REGIME DEI MINIMI

tributiva previdenziale deve essere considerato al netto delle perdite pregresse ma al lordo dei contribu-
ti previdenziali.
RIFLESSI AI FINI IRPEF

Il reddito assoggettato ad imposta sostitutiva non concorre alla formazione del reddito complessivo del contribuente.
Ciò può comportare:
£ l’impossibilità della fruizione degli oneri deducibili (diversi dai contributi previdenziali dovuti sul reddito
d’impresa o di lavoro autonomo da minimo);
£ incapienza per gli oneri che fruiscono della detrazione.
Inoltre, con l’articolo 9, D.M. 2 gennaio 2008, il Legislatore è intervenuto espressamente al fine di regolare il riconosci-
mento delle detrazioni previste per carichi di famiglia (articolo 12, TUIR) e per spese di produzione (articolo 13, TUIR).
In particolare il citato articolo 9, commi 1 e 2, dispone quanto segue:
“1. Ai fini del riconoscimento delle detrazioni per carichi di famiglia ai sensi dell’art. 12, comma 2, del testo unico rile-
va altresì il reddito determinato ai sensi dell’art. 1, comma 104, della legge.
2. Il reddito determinato ai sensi dell’art. 1, comma 104, della legge non rileva ai fini dell’applicazione dell’art. 13 del
citato testo unico”.
8 AT T E N Z I O N E : In pratica, con riferimento alle detrazioni per carichi di famiglia (coniuge, figli e altri fa-
miliari a carico), secondo l’articolo 9, comma 1, D.M. 2 gennaio 2008, il reddito assoggettato ad imposta so-
stitutiva va considerato ai fini del superamento del limite reddituale (reddito complessivo superiore ad
€ 2.840,51), per essere considerati fiscalmente a carico.
Diversamente, secondo il successivo comma 2, il reddito soggetto all’imposta sostitutiva non deve essere
considerato ai fini del riconoscimento delle detrazioni di cui all’articolo 13, TUIR, ossia per quelle detra-
zioni riconosciute a fronte di specifiche tipologie di reddito (lavoro dipendente, lavoro autonomo, impresa).
Rileva ai fini delle detrazioni per carichi di famiglia (€ 2.840,51)

Reddito contribuenti
minimi (soggetto a imposta
sostitutiva)
Non rileva ai fini delle detrazioni per spese di produzione (art. 13, TUIR)
ESEMPI DI FATTURAZIONE DEI

RICAVI/COMPENSI
Nel presente capitolo si propongono alcuni esempi di fatture emesse dai contribuenti minimi; nel caso di applicazio-
ne del “reverse charge” si delineano anche i risvolti per il destinatario della fattura.
Come già evidenziato, tali documenti possono essere emessi in modalità analogica, non rientrando nell’obbligo di
fatturazione elettronica.
E S E M P I O N . 1 - Professionista iscritto alla gestione separata INPS

REGIME DEI MINIMI
Stefano Bianchi
Consulente informatico

31100 - Treviso (TV) DATA 05/05/2020
P.IVA 01936710269
Spett.le
GAMMA SRL
Via Venezia n. 118
P.IVA 018212710267
DESCRIZIONE IMPORTO
Compenso professionale per …………….. € 1.000,00
Rivalsa previdenziale INPS ex art. 1, L. n. 662/1996, 4% € 40,00
TOTALE € 1.040,00

Si richiede la non applicazione della ritenuta alla fonte a titolo d'acconto
come previsto dal Provvedimento dell'Agenzia delle Entrate 22.12.2011, prot.
185820.
Come si può notare dall’esempio sopra esposto il compenso professionale non viene assoggettato ad IVA, inoltre,
viene richiesto di non applicare la ritenuta d’acconto sul compenso, come previsto dal Provvedimento dell’Agenzia
delle Entrate 22.12.2011, prot. 185820.
E S E M P I O N . 2 - Professionista con cassa (commercialista)
Stefano Bianchi
Dottore Commercialista

31100 - Treviso (TV) DATA 03/04/2020
P.IVA 01936710269
Spett.le
GAMMA SRL
Via Venezia n. 118
P.IVA 018212710267
REGIME DEI MINIMI

DESCRIZIONE IMPORTO
Tenuta contabilità I trimestre 2019 € 500,00
Contributo integrativo 4% CNPADC € 20,00
TOTALE € 520,00

Si richiede la non applicazione della ritenuta alla fonte a titolo d'acconto
come previsto dal Provvedimento dell'Agenzia delle Entrate 22.12.2011, prot.
185820.
Come si può vedere, il contributo integrativo viene addebitato al cliente anche da parte dei contribuenti minimi.
E S E M P I O N . 3 - Imprenditore
Stefano Bianchi
Pittore e decoratore

31100 - Treviso (TV) DATA 01/06/2020
P.IVA 01936710269
Spett.le
BETA SRL
Via Piave n. 118
37100 - Verona (VR)
P.IVA 018212710267
REGIME DEI MINIMI
DESCRIZIONE IMPORTO
Tinteggiatura Vostro ufficio sito in ………. € 1.000,00
TOTALE € 1.000,00

Poiché l’imprenditore, in linea generale, non subisce la ritenuta, nella fattura non è riportata la dicitura “Si richie-
de la non applicazione della ritenuta alla fonte a titolo d’acconto come previsto dal Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate
22.12.2011, prot. 185820”.
E S E M P I O N . 4 - Imprenditore edile minimo
L’imprenditore che opera nel settore edile ed effettua una prestazione nell’ambito di un subappalto emetterà una fat-
tura nel seguente modo:
Stefano Bianchi
Intonaci premiscelati

31100 - Treviso (TV) DATA 01/03/2020
P.IVA 01936710269
Spett.le
MK Costruzioni SRL
Via Venezia n. 118
REGIME DEI MINIMI

P.IVA 018212710267
DESCRIZIONE IMPORTO
Rifacimento intonaco presso Vostro cantiere di ………. € 1.500,00
TOTALE € 1.500,00

Come si può notare dalla fattura, l’imprenditore individuale in regime fiscale di vantaggio emette una fattura sen-
za applicazione dell’IVA.
Non trova applicazione il meccanismo del reverse charge, sistema che ordinariamente troverebbe applicazione in
considerazione dell’attività svolta; nel caso specifico, la MK costruzioni registrerà la fattura senza provvedere ad al-
cuna integrazione della stessa.
E S E M P I O N . 5 - Imprenditore edile (reverse charge)
Codice fiscale: RSSMRA80A01B963J Codice fiscale: MNMGNN80A01H501Y
Denominazione: MARIO ROSSI (non minimo) Denominazione: MINIMO GIOVANNI (minimo)
TIPOLOGIA DOCUMENTO ART73 NUMERO FATTURA DATA CODICE DESTINATARIO
TD01 (fattura) 10 09‐06‐2020 0000000
Rifacimento intonaco presso Vostro cantiere di…
A seguito di lavori di ristrutturazione edilizia di cui 800,00 N6
all’art. 31, lett. c), Legge n. 457/1978
REGIME DEI MINIMI
SPESE TOTALE
ACCESSORIE IMPOSTA
Prestazione servizi soggetta a reverse charge ex art. 17, co. 6, 800,00
N6
D.P.R. n. 633/1972 ‐
EUR 800,00
MP03 Bonifico IT55H020081011003231321323 800,00

Integrazione della fattura:
Codice fiscale: RSSMRA80A01B963J Codice fiscale: MNMGNN80A01H501Y
Denominazione: MARIO ROSSI (non minimo) Denominazione: MINIMO GIOVANNI (minimo)
TIPOLOGIA DOCUMENTO ART73 NUMERO FATTURA DATA CODICE DESTINATARIO
TD01 (fattura) 10 09‐06‐2020 0000000
Rifacimento intonaco presso Vostro cantiere di…
A seguito di lavori di ristrutturazione edilizia di cui 800,00 N6
all’art. 31, lett. c), Legge n. 457/1978
SPESE TOTALE
ACCESSORIE IMPOSTA
Prestazione servizi soggetta a reverse charge ex art. 17, co. 6, 800,00
N6
D.P.R. n. 633/1972 ‐
EUR 800,00
MP03 Bonifico IT55H020081011003231321323 800,00
Imponibile € 800,00 +
IVA 10% € 80,00 =
Totale € 880,00

Nell’esempio proposto, l’imprenditore individuale Mario Rossi non è in regime dei minimi ed emette una fattura
senza IVA in quanto trova applicazione il meccanismo dell’inversione contabile (reverse charge).
Il destinatario della fattura, imprenditore Stefano Bianchi, pur essendo un contribuente minimo, deve provvedere
all’integrazione della fattura ricevuta, nonché al versamento dell’IVA entro il giorno 16 luglio 2020.
contribuente minimo, dovrà essere versato con il Mod. F24 in via telematica entro il 16 luglio 2020; tale importo, per
il contribuente minimo, costituisce una maggiorazione del costo d’acquisto in quanto l’IVA non è detraibile.
E S E M P I O N . 6 - Acquisto intracomunitario
GESTRA GmbH
DEUTSCHLAND
Stefano Bianchi
REGIME DEI MINIMI

IVA IT 01936710269
Colonna1 Menge Einzelpreis Gesamtpreis

Artikel 1516F Hut 100 € 10,80 € 1.080,00
Warenwert Gesamt in € 1.080,00
Nell’esempio proposto, l’imprenditore individuale Stefano Bianchi, in regime dei minimi, ha effettuato un acquisto
in Germania.
La consegna dei beni è avvenuta nello stesso mese di giugno.
L’imprenditore italiano deve provvedere all’integrazione della fattura ricevuta, nonché al versamento dell’IVA en-
tro il 16 luglio 2020.
Si propone di seguito la medesima fattura opportunamente integrata.
GESTRA GmbH
DEUTSCHLAND
Stefano Bianchi
IVA IT 01936710269
Colonna1 Menge Einzelpreis Gesamtpreis

Artikel 1516F Hut 100 € 10,80 € 1.080,00
Warenwert Gesamt in € 1.080,00
Imponibile € 1.080,00 +
IVA 22% € 237,60 =
Totale € 1.317,60
contribuente minimo, dovrà essere versato con il Mod. F24 in via telematica entro il 16 luglio 2020; tale importo, per
il contribuente minimo, costituisce una maggiorazione del costo d’acquisto in quanto non detraibile.
Si segnala, inoltre, che per l’acquisto intracomunitario effettuato non è più necessaria la presentazione del modello
INTRASTAT (poiché previsto solo in caso di acquisti di beni intracomunitari per un importo superiori ad 200.000 in
almeno uno dei quattro trimestri precedenti).
E S E M P I O N . 7 - Cessione a soggetto comunitario
Stefano Bianchi

31100 - Treviso (TV) DATA 01/06/2020
REGIME DEI MINIMI
P.IVA 01936710269
Spett.le
Alexanderplatz 1
Berlino
Germania

TOTALE € 600,00

Come si può notare dalla fattura, l’imprenditore individuale emette una fattura senza applicazione dell’IVA in virtù
dell’appartenenza al regime dei minimi; l’operazione non costituisce cessione intracomunitaria e quindi non do-
vrà essere presentato il modello INTRASTAT.
E S E M P I O N . 8 - Agente di commercio
Stefano Bianchi
Agente di commercio

31100 - Treviso (TV) DATA 10/04/2020
P.IVA 01936710269
Spett.le
GAMMA SRL
Via Venezia n. 118
P.IVA 018212710267
REGIME DEI MINIMI

DESCRIZIONE IMPORTO
Provvigioni I trimestre 2019 come da Vostro riepilogo € 1.000,00
TOTALE € 1.000,00
Quota previdenziale ENASARCO (8,5% su € 1.000,00) -€ 85,00

Si noti che le provvigioni non vengono assoggettate ad IVA; inoltre viene richiesto di non assoggettarle a ritenuta
d’acconto (per gli agenti, pari al 23% sul 50% delle stesse).
In fattura è esposta la quota previdenziale ENASARCO a carico dell’agente.
E S E M P I O N . 9 - Cessione di beni strumentali
L’imprenditore Stefano Bianchi, in regime dei contribuenti minimi, a marzo emette una fattura per cessione di beni
strumentali: il tavolo da lavoro è stato acquistato nel 2019, mentre il tornio è stato acquistato a gennaio 2020.
Stefano Bianchi

31100 - Treviso (TV) DATA 10/03/2020
P.IVA 01936710269
Spett.le
MARI SRL
Via Roma n. 1
37100 - Verona
REGIME DEI MINIMI
P.IVA / C.F. ………………

00 Tavolo da lavoro 1 € 500,00 € 500,00
00 Tornio semplice 1 € 800,00 € 800,00
TOTALE € 1.300,00

ACCERTAMENTO, SANZIONI E COMPLIANCE
Ai contribuenti minimi risultano applicabili ai fini dell’accertamento, della riscossione, dell’applicazione delle san-
zioni e del contenzioso le ordinarie disposizioni in materia di imposte sui redditi, IVA e IRAP.
L’art. 1, comma 114, primo periodo, Legge n. 244/2007, stabilisce, infatti:
“Per l’accertamento, la riscossione, le sanzioni e il contenzioso, si applicano, in quanto compatibili, le or-

dinarie disposizioni in materia di imposte dirette, imposta sul valore aggiunto e imposta regionale sulle attività
produttive”.
Il secondo periodo del citato comma 114 prevede invece specifiche disposizioni in caso di infedeltà di dati che atte-
stano i requisiti per l’accesso ed il mantenimento del regime speciale.
REGIME DEI MINIMI

AT T E N Z I O N E : In particolare, è previsto che le sanzioni di cui al D.Lgs. n. 471/1997 siano aumentate del
10%, qualora il maggior reddito accertato sia superiore del 10% rispetto a quello dichiarato.
Accertamento
riscossione
sanzioni
contenzioso
in caso di infedele attestazione
di dati che incidono sui requisiti
disposizioni
si applicano specifiche
in caso di accertamento definitivo
che faccia venir meno i requisiti
per i minimi
disposizioni ordinarie
in materia di imposte
sui redditi, IVA e IRAP
DECADENZA DAL REGIME A SEGUITO DI ACCERTAMENTO

Conseguenze sanzionatorie ben più gravi si verificano qualora, a seguito di un accertamento, il contribuente supe-
ri il limite di ricavi/compensi per essere considerato “minimo” o comunque venga meno una condizione di cui al
comma 96 (cessioni all’esportazione, costi per il personale e beni strumentali di costo superiore ad € 15.000) o si ve-
rifichi una fattispecie di cui al comma 99 (regimi speciali IVA, non residenza, compravendita di immobili e auto,
ecc.) della Legge n. 244/2007.
Il comma 114, terzo periodo, stabilisce infatti che il regime agevolato cessa di avere applicazione:
£ dall’anno successivo a quello in cui, a seguito di accertamento divenuto definitivo, viene meno una delle condi-
zioni di cui al comma 96 ovvero si verifica una delle fattispecie indicate al comma 99;
£ dall’anno stesso in cui l’accertamento è divenuto definitivo, nel caso in cui i ricavi o i compensi definitivamen-
te accertati superino il limite di cui al comma 1, lettera a), numero 1), di oltre il 50%. In tale ultimo caso occorre
procedere allo scorporo dell’IVA ai sensi dell’art. 27, D.P.R. n. 633/1972.
Dall’anno successivo
se viene meno un requisito
di cui ai commi 96 o 99, L. n. 244/2007
Uscita dal regime agevolato a
seguito di accertamento
Dall’anno in corso
se ricavi o compensi superano Scorporo IVA
del 50% il limite di € 30.000 (> 45.000)
La disposizione in esame, oltre a regolare le ipotesi di decorrenza dall’uscita del regime, ha conseguenze anche sul
piano sanzionatorio. La norma ha in effetti un’applicazione problematica collegata al fatto che solitamente l’accer-
tamento viene effettuato qualche anno dopo il periodo accertato, mentre nel frattempo il contribuente ha continua-
to ad applicare il regime dei minimi.
Ad esempio, se per un soggetto in regime dei minimi nel 2020 diviene definitivo un accertamento che aumenta i ri-
cavi relativi all’anno 2017 oltre il limite di € 30.000, l’uscita dal regime si considera realizzata a partire dal 2018.
Al riguardo è necessario comprendere:
REGIME DEI MINIMI
1. come bisogna comportarsi in riferimento all’anno 2017 e successivi ai fini IVA e delle imposte dirette.
Per quanto concerne gli adempimenti IVA, per il 2016 non si deve procedere allo scorporo, obbligo che scatta in-
vece solo nel caso in cui l’accertamento comporti il superamento di oltre il 50% della soglia di ricavi/compensi.
Per quanto riguarda, invece, le imposte dirette, la fuoriuscita dal sistema determina la necessità di procedere alla
riliquidazione ordinaria dell’IRPEF, delle relative addizionali e dell’IRAP per gli anni 2018 e seguenti; ciò ap-
pare senza dubbio molto complesso, soprattutto in termini sanzionatori ed a maggior ragione se sono trascorsi i
termini per la presentazione di una dichiarazione integrativa.
Ai fini IVA ed IRAP, inoltre, si pone l’ulteriore problema che le dichiarazioni relative all’anno 2018 e successivi
non sono state nel frattempo presentate e quindi sono considerate omesse;
2. cosa accade in riferimento ad accertamenti che sfociano in contenzioso e dunque non sono definitivi fino al
passaggio in giudicato della sentenza.
Infatti, per accertamento definitivo si intende l’accertamento divenuto tale a seguito di adesione o mancata impu-
gnazione. Un eventuale ricorso e relativo contenzioso, invece, potrebbe comportare un allungamento dei tem-
pi in attesa di una sentenza definitiva, con la probabilità che alcuni anni potrebbero essere divenuti non più
accertabili.
Tornando all’esempio, se l’anno 2017 non rientra più tra quelli accertabili, il problema di fuoriuscita dal sistema
si pone solo per gli anni successivi ancora accertabili, ammesso che in tali anni il regime minimo sia stato adot-
tato. In tal senso, potrebbe verificarsi un effetto “a cascata” degli accertamenti su tutti gli anni in regime dei mi-
nimi, poiché una volta ritenute non veritiere le dichiarazioni di parte, l’Ufficio potrebbe decidere di accertare la
presenza dei requisiti anche per le annualità successive.
Si ritiene in ogni caso che la liquidazione delle imposte a seguito di accertamento nel caso in cui i ricavi/compensi
accertati non facciano superare il limite del 50% avvengano nell’ambito delle regole dei minimi e, quindi, almeno per
l’annualità accertata, non coinvolgano l’IVA e l’IRAP.
ESEMPIO
Un professionista dichiara compensi pari ad € 28.000 e un reddito di € 15.000,00.

A seguito di accertamento, si rende necessaria una rettifica dei compensi pari a € 5.000,00, che comportano il supe-
ramento del limite di € 30.000 con un maggior reddito accertato pari a € 5.000,00; il maggior reddito accertato supe-
ra del 10% il reddito dichiarato.
La sanzione per infedeltà dal 90% al 180% della maggiore imposta (art. 1, comma 2, D.Lgs n. 471/1997) sarà aumen-
tata del 10%.
Pertanto, se l’Ufficio nell’ambito della propria discrezionalità, stabilisce la sanzione base pari al 90%, la sanzione con-
cretamente irrogata sarà pari al 99% della maggiore imposta liquidata [90% + (90% x 10%)].
Considerato che nella fattispecie in esame il contribuente supera i limiti per essere considerato “minimo” ma per
l’anno in corso ha diritto a permanere nel regime:
£ la maggiore imposta liquidata con l’applicazione dell’aliquota sostitutiva del 5%, sarà pari a € 250,00 (5.000 x 5%);
£ la sanzione per infedele dichiarazione è stabilita in misura pari a € 297,00.
Analoghe sanzioni saranno applicate ai fini IVA e IRAP per gli anni successivi a quelli nel quale il limite è superato.
ACCERTAMENTO E DETERMINAZIONE DEL REDDITO

Un’ulteriore conseguenza della fuoriuscita dal regime dei minimi a seguito di un accertamento si verifica anche con
riferimento alle regole di determinazione del reddito per gli anni in cui il contribuente ha applicato il regime dei
minimi.
Il ritorno al regime ordinario e dunque alla specifica categoria reddituale, comporta che debbano essere diversamen-
te trattati i componenti negativi, in quanto si ritornano ad applicare le specifiche disposizioni del TUIR.
È evidente che ciò determina anche un recupero di costi divenuti indeducibili con conseguente aumento del red-
REGIME DEI MINIMI

dito da sottoporre a tassazione ordinaria.
COMUNICAZIONI PER L’ADEMPIMENTO SPONTANEO IN PRESENZA DI PRESUNTE ANOMALIE

Come noto, l’Agenzia delle Entrate ha la possibilità di incrociare i dati presenti in Anagrafe tributaria ed inviare co-
municazioni di anomalie ai contribuenti per promuoverne l’adempimento spontaneo, oppure consentire loro di for-
nire elementi, fatti e circostanze non conosciuti in grado di giustificare le presunte anomalie.
Con Provvedimento 15 febbraio 2019, l’Agenzia delle Entrate ha comunicato l’invio ai contribuenti di comunicazio-
ni per la promozione dell’adempimento spontaneo riferite a più categorie reddituali.
I dati contenuti nelle comunicazioni riguardano i dati presenti in Anagrafe tributaria riferibili:
O ai contratti di locazione registrati;
O ai redditi corrisposti per le diverse categorie reddituali, compresi in particolare redditi di lavoro autonomo sog-
getti a tassazione ordinaria o ai regimi di tassazione quali quelli ex art. 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011 (contri-
buenti minimi) o ex commi da 54 ad 89, art. 1, Legge n. 190/2014 (contribuenti forfetari);
O ai dati delle operazioni rilevanti ai fini IVA comunicati (spesometro);
nonché:
£ l’identificativo della comunicazione;
£ gli estremi del modello di dichiarazione presentato, nel quale non risultano dichiarati in tutto o in parte i
redditi percepiti;
£ l’importo del reddito parzialmente o totalmente omesso.
In altre parole, l’Agenzia può verificare dai dati in proprio possesso (ad esempio, dagli acquisti comunicati tramite
spesometro/fattura elettronica dal cliente del contribuente minimo/forfetario destinatario della comunicazione),
la presenza di compensi non indicati in sede di dichiarazione dei redditi dal professionista minimo/forfetario.
I contribuenti possono regolarizzare gli errori o le omissioni eventualmente commessi tramite il ravvedimento ope-
roso, presentando una dichiarazione integrativa, versando le maggiori imposte dovute, i relativi interessi e le san-
zioni per infedele dichiarazione, beneficiando della riduzione delle sanzioni in ragione del tempo trascorso dalla
commissione delle violazioni stesse.
Contribuenti minimi e passaggi di regime
CONTRIBUENTI MINIMI E PASSAGGI

DI REGIME
Come già analizzato nel capitolo “Contribuenti forfetari e passaggi di regime”, nel corso della propria attività un contri-
buente può modificare il proprio regime contabile/fiscale di appartenenza, per obbligo oppure per opzione.
In questo capitolo si ripercorrono gli interventi normativi sui regimi agevolati, e analizzeranno i possibili passaggi
di regime da parte dei soggetti che nel 2019 erano in regime dei minimi.

REGIME DEI MINIMI
O il contribuente è tenuto a comunicare l’opzione nella prima dichiarazione annuale IVA da presentare successi-
vamente alla scelta operata (quadro VO).
8 AT T E N Z I O N E : Tuttavia, l’articolo 1, D.P.R. n. 442/1997, consente “la variazione dell’opzione e della revo-
ca nel caso di modifica del relativo sistema in conseguenza di nuove disposizioni normative.”
In altre parole, qualora siano intervenute modifiche sostanziali su un regime contabile, è possibile derogare al vin-
colo triennale e modificare la scelta effettuata nell’anno precedente.
8 AT T E N Z I O N E : In riferimento alle modifiche apportate ai regimi agevolati:

dalla Legge di Bilancio 2019 al regime forfetario configurano proprio questa fattispecie, e pertanto,
sono previste alcune deroghe al vincolo triennale per i soggetti che hanno optato per la contabilità
ordinaria, o per la contabilità semplificata, e hanno potuto accedere al regime forfetario a partire dal
periodo d’imposta 2019 senza attendere il decorso dei tre anni;
non altrettanto vale per le modifiche apportate al regime forfetario dalla Legge di Bilancio 2020: tali
intreventi non presentano infatti caratteristiche che consentano la deroga al vincolo triennale.
LA RIFORMA DEI REGIMI FISCALI AGEVOLATI

A seguito della revisione dei regimi agevolati effettuata dalla Legge n. 190/2014, dal 2016 il regime dei minimi è sta-
to formalmente abrogato, ma è vi consentita la permanenza ai soggetti che vi abbiano aderito entro il 31.12.2015.
Il comma 88 della Legge n. 190/2014 prevede infatti che coloro che applicavano il regime dei minimi possano con-
tinuare ad applicarlo fino al momento della cessazione “naturale”, ossia:
O alla fine del quinquennio
O o al compimento del 35° anno di età.
ESEMPIO
Contribuente ultratrentacinquenne che ha iniziato l’attività nel 2015 in regime dei minimi.
2015 à regime dei minimi imp. sostitutiva aliquota 5%
quinquennio
agevolato
Dal 2020 il contribuente fuoriesce dal regime dei minimi, e se in possesso dei requisiti, accede al regime forfetario.
8 AT T E N Z I O N E : Come si può notare, nel 2019 si conclude il quinquennio agevolato per la generalità dei
contribuenti che abbiano avviato l’attività entro il 31.12.2015. Dal 2020 il regime dei minimi rimane in vigo-
re solo per i contribuenti già in attività che non abbiano ancora compiuto i 35 anni.
LA SCELTA DEL REGIME FISCALE DAL 2020 PER I CONTRIBUENTI MINIMI NEL 2019
REGIME DEI MINIMI

Posto che la possibilità di accesso al regime dei minimi si è conclusa con il 31 dicembre 2015, è ora possibile per-
manervi fino a scadenza naturale, sempre se in possesso dei requisiti di permanenza.
In caso di cambio di regime invece, un contribuente minimo nel 2019 può, nel 2020:
O aderire al regime forfetario, eventualmente nella sua versione agevolata per le start-up;
O adottare la contabilità semplificata (che sarà quindi in regime di cassa);
Si ricorda che, data la grande varietà di situazioni che possono verificarsi nei passaggi di regime, si analizzerà la disciplina nel
seguente modo:
X nella sezione “Il regime forfetario” sono analizzati i possibili passaggi di regime da parte dei soggetti che nell’anno pre-
cedente erano in regime forfetario;
X nella presente sezione sono analizzati i possibili passaggi di regime da parte dei soggetti che nell’anno preceden-
te erano in regime dei minimi;
X nella sezione “Il regime di contabilità semplificata per cassa” sono analizzati i possibili passaggi di regime da parte dei sog-
getti che nell’anno precedente erano in regime ordinario (contabilità ordinaria o semplificata).
PERMANENZA NEL 2020 NEL REGIME DEI MINIMI

Il contribuente minimo, se in possesso dei requisiti, può permanere nel regime dei minimi fino a scadenza naturale
(5° anno di attività oppure, ulteriormente, fino al compimento del 35° anno di età).
Non è necessario effettuare alcuna comunicazione.
ADOZIONE NEL 2020 DEL REGIME FORFETARIO

I soggetti che nel 2019 hanno applicato il regime dei minimi possono adottare nel 2020 il regime forfetario, se in
possesso dei requisiti.
Vale il comportamento concludente e l’opzione andrà comunicata nel quadro VO da allegare alla dichiarazione dei
redditi (Mod. REDDITI 2021).
Se il soggetto è nei primi cinque anni di attività può beneficiare delle agevolazioni per start up (aliquota d’imposta al 5%),
per l’ultimo anno.
ESEMPIO
Contribuente ultratrentacinquenne che ha iniziato l’attività nel 2015 in regime dei minimi.
quinquennio
agevolato
8 AT T E N Z I O N E : Qualora invece il passaggio al regime forfetario sia conseguenza del decorso naturale del
periodo agevolativo (quinquennio o 35° anno), l’uscita dal regime è obbligatoria e, in presenza dei requi-
siti, quello forfetario è il regime naturale e di conseguenza non vi sarà necessità di compilazione del qua-
dro VO.
REGIME DEI MINIMI
R EMISSIONE DELLE FATTURE
I soggetti che erano minimi nel 2019 e adottano dal 2020 il regime forfetario continuano ad emettere fatture sen-
za addebito dell’IVA.
8 AT T E N Z I O N E : Sarà tuttavia necessario aggiornare la dicitura sinora utilizzata, con il riferimento al nuo-
vo regime; pertanto la nuova dicitura risulta la seguente: “Operazione senza applicazione dell’IVA ai sensi
dell’articolo 1, comma 58, Legge n. 190/2014, regime forfetario.”
Inoltre, occorre tenere presente che, come previsto dal comma 67, della norma, i contribuenti forfetari (analogamen-
te ai minimi) non subiscono la ritenuta alla fonte a titolo d’acconto: a tal fine, è necessario rilasciare un’apposita
dichiarazione dalla quale risulti che il reddito cui i ricavi/compensi afferiscono è soggetto ad imposta sostitutiva.
8 AT T E N Z I O N E : Considerato che per tale dichiarazione, non sono previste particolari formalità, la stessa
può essere riportata direttamente in fattura nel modo seguente: “Si richiede la non applicazione della ritenuta
alla fonte a titolo d’acconto come previsto dall’art. 1, comma 67, Legge n. 190/2014”.
Chiaramente, le medesime diciture sopra descritte sono adottate anche dai contribuenti che hanno appli-
cato qualunque altro regime.
ADOZIONE NEL 2020 DEL REGIME ORDINARIO IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA/ORDINARIA

Il regime di un contribuente minimo nel 2019 che fuoriesca nel 2020 sarà:
O il regime forfetario, se sta al di sotto della soglia di ricavi/compensi di € 65.000;
O la contabilità semplificata, qualora i ricavi del 2019 siano al di sopra di detto valore.
8 AT T E N Z I O N E : In presenza dei relativi requisiti, la Circolare n. 9/2019 specifica che sono entrambi regi-
mi naturali.
Si ricorda che nell’ipotesi in cui il contribuente nel 2019 realizzasse ricavi che superano del 50% la soglia per il regime
dei minimi (ossia superi € 45.000), egli decadrebbe già fin dall’inizio dell’anno stesso dal regime agevolato acceden-
do al regime ordinario (in contabilità semplificata, o ordinaria per opzione) con obbligo di permanenza triennale.
I soggetti che nel 2019 hanno applicato il regime dei minimi, possono quindi applicare nel 2020 il regime
ordinario:
O per opzione, se in possesso dei requisiti di permanenza nel regime dei minimi o dei requisiti per l’adozione
del regime forfetario;
O per obbligo, in mancanza dei requisiti per l’accesso ai forfetari. In tal caso, il regime ordinario prevede come
casistica “naturale” la contabilità semplificata.
In caso di contabilità semplificata, si ricorda che la tenuta della contabilità potrà essere effettuata con tre possi-
bili modalità alternative:
¾ tenuta (oltre ai registri IVA) di due distinti registri nei quali annotare, rispettivamente, i ricavi conseguiti e le
spese sostenute;
¾ tenuta dei registri IVA, con indicazione, a fine anno, dell’importo complessivo dei ricavi/spese non incassati/
pagati;
¾ tenuta dei soli registri IVA, con presunzione di incasso/pagamento del ricavo/spesa nell’anno di annotazio-
ne del documento nei registri IVA.
Tale possibilità è ammessa solo previa opzione, con conseguente vincolo triennale.
REGIME DEI MINIMI

RIEPILOGO
2019 2020
Permanenza nel regime dei minimi fino al 5° anno o, ulteriormente, fino al compimento del 35° anno
Adozione del regime forfetario eventualmente nei primi cinque anni, con riduzione per start up
X per opzione (con requisiti per minimi/forfetari), con vincolo
Contribuente triennale
minimo
Contabilità semplificata X per obbligo per perdita dei requisiti senza vincolo triennale
X se presunzione di data di registrazione = data pagamento/in-
casso, tramite opzione, con vincolo triennale
Contabilità ordinaria per opzione, con vincolo triennale
Nei casi di applicazione del regime ordinario per opzione (sia contabilità semplificata per opzione che contabilità
ordinaria per opzione) sarà necessario effettuare la comunicazione all’Agenzia delle Entrate con la prima dichiara-
zione annuale IVA presentata successivamente alla scelta, tramite compilazione del quadro VO.
Ad esempio, il contribuente minimo 2019 che opta per la contabilità semplificata per cassa dal 2020, comunicherà
l’opzione per la determinazione dell’IVA e del reddito nei modi ordinari, nel Mod. IVA 2021.
Allo stesso modo, va indicata nel quadro VO l’opzione per la tenuta della contabilità semplificata tramite il c.d. “me-
todo di registrazione” (data di registrazione = data pagamento/incasso).
La dichiarazione dei redditi per i contribuenti minimi
LA DICHIARAZIONE DEI REDDITI PER I CODICE FISCALE

CONTRIBUENTI MINIMI PERSONE FISICHE

2020 REDDITI
genzia
dei contribuentiQUADRO
ntrate
I contribuenti in regime LM
minimi dichiarano il proprio reddito d’impresa/lavoro
Mod. N. autonomo compi-
lando il quadro LM, Sezione I del Mod. REDDITI PF. che aderiscono al regime di vantaggio per l’imprenditoria giovanile
Reddito dei soggetti
Nel presente capitolo si illustra la compilazione
Reddito deidel quadrocheLM,
contribuenti Mod.delREDDITI
fruiscono PF 2020.
regime forfetario (art. 1, commi 54 - 89,

Regime di vantaggio LM2 Totale componenti positivi ,00
Determinazione
del reddito
Impresa
negativi 1 2 3 4 5
Autonomo (di cui ,00 ,00 ,00 ,00 ) ,00
1
2
,00
REGIME DEI MINIMI

(di cui 1 ,00
2
,00 ) ,00
% 3
LM23 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
,00
4
,00
5
,00
LM25 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
,00
4
,00
5
,00
LM27 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
3

,00
2
,00 ,00
,00
2
,00
Perdite 1
,00
2
,00
pregresse 6
(di cui 3 ,00

4
,00
5
,00 ) ,00
1 2 3 4
,00 ,00 ,00 ,00
9 10 11 12
,00 ,00 ,00 ,00
13 14
,00 ,00 ,00
LM42 Differenza ,00
1
2
,00
LM50
Perdite 1 2 3 4 5 6
,00
,00 ,00 ,00 ,00 ,00
non compensate 2
LM51 PERDITE RIPORTABILI SENZA LIMITI DI TEMPO
LA COMPILAZIONE DEL QUADRO LM PER I CONTRIBUENTI MINIMI PERIODO D’IMPOSTA 2019

CODICE FISCALE
Il quadro LM deve essere utilizzato per dichiarare il reddito derivante dall’esercizio di attività commerciali o dall’e-
sercizio di arti e professioni, determinato ai sensi dell’art. 27, commi 1 e 2, D.L. 6 luglio 2011, n. 98, dai contribuenti
PERSONE FISICHE
minimi, o ai sensi dei2020da 54 ad 89, Legge n. 190/2014, dai contribuenti forfetari.
commi
REDDITI
Nel presente capitolo genzia
si affronta la modalità di compilazione
QUADRO LM per il regime dei minimi.
ntrate Mod. N.
SEZIONE I - Determinazione del reddito Reddito dei contribuenti che fruiscono del regime forfetario (art. 1, commi 54 - 89,

,00
Determinazione
del reddito
Impresa
negativi 1 2 3 4 5
Autonomo (di cui ,00 ,00 ,00 ,00 ) ,00
1
2
,00
REGIME DEI MINIMI

(di cui 1 ,00
2
,00 ) ,00
La Sezione I va utilizzata
Determinazione LM22 per
1 indicare i dati necessari
2 alla3 determinazione del
% 4 reddito conseguito
,00
5 da parte dei sog-
,00
del reddito ,00
getti in regime deiLM23
minimi nell’anno d’imposta 2019.
1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
che perLM24
Impresa 1 2 % 3 4 5
Si ricorda i contribuenti che beneficiano del regime fiscale di vantaggio,
,00 il reddito d’impresa
,00 o di lavoro,00au-
LM25 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
tonomo è costituito
Autonomo LM26dalla differenza
1 tra l’ammontare
2 dei
%
ricavi/compensi
3 percepiti
4 nel periodo d’imposta
5 e le spese
,00 ,00 ,00
inerenti l’attività LM27
svolta sostenute
1 nello stesso2 periodo.% 3 ,00
4
,00
5
,00
Impresa familiare 3
Concorrono altresì alla formazione del reddito le plusvalenze e le minusvalenze
Artigiani e commercianti (art. 2dei
c. 26 beni relativi all’attività d’im-
L. 335/95)
,00
2
,00 ,00
presa o di lavoroLM35 autonomo.
Contributi previdenziali e assistenziali 1 2
,00 ,00
8
AT T E N Z I O N E : Per tutti i contribuenti ine questione,
Artigiani commercianti e quindi
(art. 2 c.anche per gli esercenti attività d’impresa,
26 L. 335/95)
Perdite
di cassa. Pertanto l’imputazione dei ,00 ricavi o dei compensi ,00 deve essere effettuato nel pe-
1 2
vale il principio
LM37
pregresse Misura limitata 40% Misura limitata 80% Misura Piena 6
riodo d’imposta in cui sono effettivamente (di cui 3
percepiti. 4Per quanto riguarda
5 le spese, si deve
)
far riferimento
,00 ,00 ,00 ,00
al periodo d’imposta di loro effettivo sostenimento.
SEZIONE
LM1 III Codice attività Riacquisto prima casa Redditi prodotti all’estero Fondi comuni Sisma Abruzzo altri immobili
1 2 3 4
A rigo LM1 deveLM40 essere indicato
Crediti di imposta il codice
5
dell’attività svolta secondo
abitazione principale
6 7
la classificazione
Mediazioni
fondi pensione
ATECO 2007.
Negoziazioni e arbitrato
8
,00 ,00 ,00 ,00
Nel caso in cui il contribuente svolga piùCultura attività, rientranti Scuolanel medesimo regime, dovrà
Videosorveglianza indicarsi il codice dell’atti-
Sport bonus
vità prevalente per compensi o ricavi. 9
,00
10
,00
11
,00
12
,00
Inoltre, vanno comunicati i dati relativi 13 all’attività svolta;
14 pertanto, i soggetti che svolgono attività d’impresa devono
,00 ,00
barrare l’appositaLM41casella “Impresa”,
Ritenute consorzio mentre gli esercenti arti e,00professioni devono barrare la casella “Autonomo”; ,00
i
contribuenti che esercitano
LM42 Differenzacontemporaneamente più attività, sia d’impresa che di lavoro autonomo, devono fare ,00 ri-
ferimento all’ammontare dei d’imposta
LM43 Eccedenza ricavi orisultante
compensi relativi
dalla precedente all’attività prevalente.
dichiarazione ,00
LM44 Eccedenza d’imposta risultante dalla precedente dichiarazione compensata nel Mod. F24
Infine, se l’attività è svolta sotto forma di impresa familiare va barrata l’apposita casella
1
“Impresa) familiare” e va com-
,00
LM45 Acconti (di cui sospesi ,00
2
pilato l’apposito prospetto

LM46 Imposta di imputazione del reddito dell’impresa familiare contenuto nel quadro RS, anche,00
a debito se i
,00
collaboratori nonLM47 Imposta a creditotali dati nel quadro RH del proprio Mod. REDDITI, in quanto l’imposta sostitutiva
riporteranno ,00
viene interamenteLM48 assolta daldititolare
Eccedenza rimanenze dell’impresa
di cui al rigo LM3 familiare. ,00
LM49 Eccedenza contributi previdenziali e assistenziali di cui al rigo LM7 e LM35 (riportare tale importo nel quadro RP)
Il reddito imputato al collaboratore rileva per la determinazione dell’imponibile per il calcolo dei contributi ,00 pre-
videnziali
Perdite (quadro RR), oltreché,00per il limite per,00essere considerato
LM50 1 2 3
,00
4 fiscalmente,00a carico (si vedano
5
,00
6 anche le istruzio-
,00
nonquadro
ni compensate
RS “Imputazioni del reddito dell’impresa familiare”). 2
LM2 Totale componenti positivi

A rigo LM2, deve essere indicato l’ammontare dei ricavi o dei compensi effettivamente percepiti dall’imprendito-
re o dal lavoratore autonomo. In particolare, va compreso:
O l’ammontare lordo complessivo dei compensi, in denaro, in natura o sotto forma di partecipazione agli uti-
li, percepiti nel 2019, compresi quelli derivanti dall’attività svolta all’estero. Per compenso lordo deve intendersi
l’ammontare dell’onorario:
¾ al netto dei rimborsi spese anticipati;
¾ al netto dei contributi previdenziali e assistenziali obbligatori posti dalla legge a carico del cliente (es. contri-
buto integrativo addebitato dai professionisti dotati di cassa previdenziale);
¾ lordo della maggiorazione del 4% ai fini della contribuzione alla Gestione Separata INPS, addebitati al com-
al
mittente: tale importo, il cui addebito in fattura è facoltativo, costituisce, per il professionista, reddito imponibile;
O l’ammontare dei ricavi di cui all’art. 85, comma 1, lett. a) e b), TUIR costituiti dai corrispettivi per:
¾ cessione di beni e/o prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività d’impresa;
¾ cessioni di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi quelli strumentali, ac-
quistati o prodotti per esser impiegati nella produzione;
O l’ammontare delle sopravvenienze attive realizzate;
REGIME DEI MINIMI
O l’ammontare delle plusvalenze conseguite, ossia:

¾ per gli esercenti attività d’impresa, l’ammontare delle plusvalenze patrimoniali di cui all’art. 86, TUIR, affe-
renti i beni relativi all’impresa, diversi da quelli la cui cessione genera ricavi (es. cessione di beni strumentali,
risarcimento per danneggiamento di beni strumentali, ecc.);
¾ gli esercenti arti e professioni, l’ammontare delle plusvalenze patrimoniali determinate ai sensi dell’art.
per
54, comma 1-bis e 1-ter, TUIR, comprese quelle relative agli immobili acquistati nel 2007, 2008 e 2009.
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda che la plusvalenza realizzata per la cessione di un bene strumentale:

acquistato nel periodo di vigenza del regime dei minimi concorre alla formazione del reddito d’im-
presa per l’intero ammontare; essa non può essere portata a tassazione in quote costanti, come per le
imprese in regime ordinario (quadro RG o RF). In caso di pagamento dilazionato da parte dell’acqui-
rente, la plusvalenza corrisponde all’ammontare della rata effettivamente percepita nel 2019;
acquistato precedentemente all’applicazione del regime dei minimi, corrisponde alla differenza tra
il corrispettivo di vendita e il costo non ammortizzato (valore contabile risultante al 31/12 dell’anno
precedente a quello dal quale decorre il regime). Nel caso di pagamento dilazionato, la plusvalenza
corrisponde all’ammontare della rata percepita nel 2019, al netto della quota del costo non ammor-
tizzato corrispondente al rapporto tra la somma percepita nel 2019 e il corrispettivo complessivo;
O l’ammontare degli altri componenti positivi incassati nel 2019.

I soggetti che sono passati da un regime ordinario al regime dei minimi, devono indicare in tale rigo le eventuali
rimanenze finali relative all’ultimo periodo d’imposta ordinario, per la parte che non ha trovato capienza nei ricavi
degli anni precedenti e che è stata indicata a rigo LM48 del Mod. REDDITI PF 2019.
L’ammontare delle rimanenze finali formatesi prima dell’ingresso nel regime agevolato deve essere prioritariamente
dedotto dall’ammontare dei componenti positivi indicati al rigo LM2 e fino a capienza degli stessi.
L’eventuale eccedenza (LM3 - LM2) va indicata a rigo LM48 e riportata nella successiva dichiarazione.
LM4 Differenza (LM2 - LM3)

A tale rigo si riporta la differenza tra gli importi di rigo LM2 (componenti positivi) e rigo LM3 (rimanenze finali).
Se il risultato è negativo deve essere indicato “0”.
LM5 Totale componenti negativi

Nel rigo LM5, colonna 5 va riportato il totale dei componenti negativi così come di seguito individuati:
O acquisti di materie prime, sussidiarie, semilavorati e merci, pagate nel 2019;
O spese relative a beni ad uso promiscuo che sono deducibili nella misura del 50% dell’importo pagato.
8 AT T E N Z I O N E : Per i contribuenti che adottano il regime in esame si presumono sempre ad uso pro-
miscuo autovetture, autocaravan, ciclomotori, motocicli e telefonia; pertanto, tutte le spese ad essi
inerenti (lubrificanti, manutenzioni, tasse di possesso, assicurazioni e altri costi per autoveicoli, leasing,
telefonia) sono deducibili al 50%, indipendentemente dalle specifiche disposizioni del TUIR;
O canoni di leasing pagati nel 2019, integralmente deducibili, salvo la limitata deducibilità se relativi a beni promiscui;
O spese per omaggi, vitto e alloggio, integralmente deducibili se inerenti l’attività esercitata;
O costo di acquisto dei beni strumentali per i quali il pagamento è avvenuto nel 2019;
O minusvalenze relative alle cessioni di beni strumentali il cui corrispettivo è stato incassato in tutto o in parte nel
2019 (si veda quanto commentato a rigo LM2 a proposito delle plusvalenze);
O sopravvenienze passive realizzate nel 2019;
REGIME DEI MINIMI

O altre spese sostenute nel 2019 che costituiscono componenti negativi dell’attività esercitata.
8 AT T E N Z I O N E : Le istruzioni ricordano che i contribuenti minimi non possono avvalersi delle deduzio-
ni forfetarie per spese non documentate in quanto, per il principio di cassa, la deduzione è ammessa solo
per le spese effettivamente sostenute (ad esempio, deduzioni forfetarie per agenti di commercio).
Negli importi da indicare a colonna 5 vanno ricomprese anche le somme deducibili a titolo di maggiorazione per gli
investimenti in beni strumentali nuovi (maxi ammortamento) e per quelli effettuati in base al modello Industria 4.0
(iper ammortamento) che competono anche ai contribuenti minimi.
Nelle colonne interne da 1 a 4 è richiesto di indicare, per ciascuna tipologia di agevolazione, l’importo della sola
maggiorazione (40% o 150% delle somme dedotte a seguito dell’acquisizione dei beni strumentali) e in particolare:
O a colonna 1, la maggiorazione relativa ai canoni di locazione finanziaria relativi agli investimenti in beni ma-
teriali strumentali nuovi, c.d. “maxi ammortamento” ex art. 1, commi 91 e 92, Legge 28 dicembre 2015, n. 208;
O a colonna 2, la maggiorazione del 40% per gli investimenti in beni materiali strumentali nuovi ai sensi della pro-
roga disposta dall’art. 1, comma 8, Legge 11 dicembre 2016 n. 232, dall’art. 1, comma 29, Legge n. 205/2017; e, da ul-
timo, ai sensi di quanto previsto dall’art. 1, D.L. n. 34/2019, convertito, con modificazioni, dalla Legge n. 58/2019.
Sono esclusi dall’agevolazione i veicoli di cui all’art. 164, comma 1, lett. b) e b-bis), TUIR;
O a colonna 3, il maggior valore (150%) relativo agli investimenti in beni materiali strumentali nuovi, che favorisca-
no processi di trasformazione tecnologica e digitale secondo il modello «Industria 4.0», c.d. iper ammortamen-
to, ai sensi di quanto disposto dall’art. 1, comma 9, Legge n. 232/2016, dall’art. 1, comma 30, Legge n. 205/2017 e
dall’art. 1, comma 61, Legge n. 145/2018;
O a colonna 4, il maggior valore (40%) relativo al costo di acquisizione dei beni immateriali strumentali compresi
nell’elenco di cui all’allegato B annesso alla citata Legge n. 232/2016, c.d. “maxi ammortamento dei beni immate-
riali”, ai sensi di quanto disposto dell’art. 1, comma 10, Legge n. 232/2016, dall’art. 1, comma 31, Legge n. 205/2017
e dall’art. 1, comma 229, Legge n. 145/2018.
LM6 Reddito lordo (o perdita)

In tale rigo deve essere indicato il reddito lordo (o perdita) risultante dalla differenza tra i righi LM4 e LM5, colonna 5.
8 AT T E N Z I O N E : Se il risultato di tale operazione è negativo (cioè se nel 2019 si è realizzata una perdita),
l’importo va preceduto dal segno “meno”.
In caso di risultato negativo (perdita), l’eventuale eccedenza che non trova capienza nel reddito del periodo d’impo-
sta deve essere indicata a:
£ rigo LM50, se relativa a perdite riportabili nei periodi d’imposta successivi ma non oltre il quinto;
£ rigo LM51, colonna 2, se relativa a perdite riportabili senza limiti di tempo (in quanto perdita realizzata nei pri-
mi tre periodi d’imposta dalla data di costituzione in caso di nuova attività produttiva).

Nel caso in cui sia dichiarato un reddito (importo di rigo LM6 positivo), al rigo LM7 può essere indicato l’ammon-
tare dei contributi previdenziali e assistenziali obbligatori versati nel 2019 (a Gestione Separata, IVS, casse previ-
denziali di appartenenza, ecc.).
I contributi versati si deducono obbligatoriamente, in via prioritaria, dal reddito indicato a rigo LM6.
L’eventuale eccedenza può essere dedotta dal reddito complessivo indicato nel quadro RN (nel caso in cui il con-
tribuente presenti altri redditi oltre a quello indicato nel presente quadro). Per questo motivo:
£ a colonna 1, si indica l’intero ammontare dei contributi previdenziali e assistenziali versati nel 2019;
£ a colonna 2, va indicata la sola parte dell’importo di colonna 1 che trova capienza nel reddito indicato a rigo LM6.
8
REGIME DEI MINIMI
AT T E N Z I O N E : Ai fini della deduzione, si indicano in tale rigo anche i contributi versati nel 2019 per:
collaboratori dell’impresa familiare fiscalmente a carico;
collaboratori non a carico ma per i quali il titolare non ha esercitato il diritto di rivalsa.
L’eventuale eccedenza (costituita dalla differenza, se positiva, tra l’importo di colonna 1 e quello di colonna 2), va ri-
portata a rigo LM49, che a sua volta può essere riportata nel quadro RP per essere eventualmente dedotta dal red-
dito complessivo.
LM8 Reddito netto

A rigo LM8 va indicato il reddito netto determinato dalla seguente operazione:
rigo LM8 = LM6 (se positivo) - LM7, colonna 2
8 AT T E N Z I O N E : A seguito delle modifiche apportate dalla Legge di Bilancio 2019 alla disciplina del ripor-
to delle perdite per i soggetti IRPEF, il rigo LM9 è composto da tre colonne, che distinguono i casi di recu-
pero delle perdite; nelle prime due colonne andranno indicate, rispettivamente, le perdite:
in misura limitata all’80% (colonna 1);
in misura piena (colonna 2).
Nel rigo LM9 (perdite pregresse) a colonna 3, vanno riportate le eventuali eccedenze di perdite pregresse scompu-
tabili dal reddito fino a concorrenza dell’importo di rigo LM8.
In tale colonna vanno indicate, tra l’altro, le perdite maturate nel periodo di applicazione del regime dei minimi,
che possono essere scomputate dal reddito soggetto ad imposta sostitutiva - dell’attività d’impresa o di lavoro auto-
nomo esercitata - nei periodi d’imposta successivi, ma non oltre il quinto, per l’intero ammontare che trova capienza.
Inoltre, va indicato:
O a colonna 1, da parte dei soggetti che svolgono attività d’impresa, le eventuali perdite d’impresa realizzate in
contabilità ordinaria, che a seguito delle nuove disposizioni prevedono il riporto in avanti temporalmente illi-
mitato ma con il limite dell’80% del reddito per ogni periodo d’imposta;
CODICE FISCALE
PERSONE FISICHE
2020 REDDITI Sezione seconda - Il regime dei contribuenti minimi
genzia QUADRO LM La dichiarazione dei redditi per i contribuenti minimi
ntrate Mod. N.
O a colonna 2 vanno invece indicate le eventuali perdite che
Reddito dei contribuenti realizzate nei
fruiscono del primi
regime tre anni
forfetario (art. 1,di attività:
commi 54 - 89,
¾ conseguite nell’esercizio d’impresa in contabilità ordinaria o semplificata, utilizzabili in misura piena;
¾ direalizzate
Regime
in regime dei minimi, riportabili senza limiti di tempo.
vantaggio LM2 Totale componenti positivi
,00
Determinazione
Gli importi indicati
del reddito nelle colonne 1 e 2 vanno riportati anche nella colonna 3. ,00
Impresa
La base imponibile per il calcolo dei contributi
Totale Art. 1, comma 8 dovutiArt.
Commi 91 e 92 previdenziali all’INPS
1, comma 9 va determinata
Art. 1, comma 10 come segue:
negativi 1 2 3 4 5
Autonomo (di cui ,00 ,00 ,00 ,00 ) ,00
LM6 LM6o perdita
Reddito lordo (Reddito(LM4 lordo o perdita)
– LM5 col.5) – LM9, colonna 3 (Perdite pregresse) ,00
1
2
,00
Il reddito da assoggettare ad imposizione contributiva previdenziale,
infatti,
Misura limitata 80% va considerato
Misura Piena al netto
3
delle perdite
(di cui 1 2
pregresse ma al lordo dei contributi previdenziali, da indicare al rigo LM7.,00 ,00 ) ,00
LM10 II
SEZIONE LM21 Reddito al netto Sussistenzadelle perdite
requisiti accesso
regime (art.1, comma 54)
1 soggetto
Assenza causead imposta
ostative applicazione 2sostitutiva
regime (art.1, comma 57)
Nuova attività
(art.1, comma 65)
3
LM22
ADeterminazione
rigo LM10 va riportato il1 reddito netto costituito
2 dalla
% 3 differenza tra gli importi
,00
4 di rigo,00LM85 e LM9, da assog-
,00
del reddito
gettare ad imposta sostitutiva in misura del 5%.
LM23 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
Impresa LM24 1 2 % 3 4 5
Il medesimo importo rileva1 ai fini della soglia2 per poter essere considerato
,00 a carico per il riconoscimento
,00 delle
,00de-
REGIME DEI MINIMI

LM25 % 3
,00
4
,00
5
,00
trazioni per carichi
Autonomo
di famiglia
LM26 1 di cui all’art. 12,
2 comma% 2,3 TUIR. 4 5
,00 ,00 ,00
LM27 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
3
LM11 Imposta
LM34 Reddito lordo sostitutiva 5% 1
,00
2
,00 ,00
,00
2
,00
Se l’importo di rigo
LM36LM10
Redditoènetto
positivo, a rigo LM11 va indicata l’imposta sostitutiva pari al 5% dell’importo di ,00
rigo
LM10 (imposta lorda). Artigiani e commercianti
(art. 2 c. 26 L. 335/95)
Perdite 1
,00
2
,00
pregresse 6
3 4 5
(di cui ,00 ,00 ,00 ) ,00
SEZIONE IIILM38
- Determinazione dell’imposta
Reddito al netto delle perdite soggetto dovuta
ad imposta sostitutiva ,00
1 2 3 4
,00 ,00 ,00 ,00
9 10 11 12
,00 ,00 ,00 ,00
13 14
,00 ,00 ,00
LM42 Differenza ,00
1
2
,00
8
LM50 1
Perdite 2 3 4 5 6
,00
,00 ,00 ,00 ,00 ,00
AT T E N Z I O N E : La Sezione III va compilata
non compensate sia da parte dei contribuenti che nel 20192 erano in regime
dei minimi, sia da quelli che erano in regime forfetario, ed èal riservata
(di cui relative presente anno 1 alla determinazione
,00 ) dell’imposta
,00
dovuta.
LM40 Crediti d’imposta

Il rigo si compone di 15 campi che vanno compilati come descritto di seguito.
I contribuenti indicano a rigo LM40, fino a concorrenza dell’imposta indicata a rigo LM11, se minimi, o rigo LM39,
se forfetari, gli eventuali crediti d’imposta vantati:
£ colonna 1, “Riacquisto prima casa”: in tale colonna va indicato il credito 2019, per il riacquisto della prima casa in-
dicato a rigo CR7, col. 2, e del credito che non ha trovato capienza nella precedente dichiarazione (rigo CR7, col. 1),
diminuito dell’importo eventualmente utilizzato in compensazione nel Mod. F24 (rigo CR7, col. 3);
£ colonna 2, “Redditi prodotti all’estero”: indicare le eventuali imposte pagate all’estero per redditi ivi prodotti; se è
stato compilato il quadro CE, riportare l’importo indicato a rigo CE26. Va qui riportato, inoltre, l’importo indica-
to a rigo RH21 e/o RL4, col. 4;
£ colonna 3, “Fondi comuni”: indicare l’ammontare dei crediti d’imposta relativi agli investimenti in fondi comuni
ed indicati nei righi RH20, col. 1 e RL4, col. 3;
£ colonna 4, “Sisma Abruzzo altri immobili”: in tale colonna va riportato il credito d’imposta riconosciuto ai contribuen-
ti colpiti dal sisma in Abruzzo il 6 aprile 2009 per interventi (riparazione, ricostruzione, acquisto) riguardanti im-
mobili diversi dall’abitazione principale; tale dato è indicato nel quadro CR, rigo CR11, colonna 6;
£ colonna 5, “Sisma Abruzzo abitazione principale”: in tale colonna va riportato il credito d’imposta riconosciuto ai
contribuenti colpiti dal sisma in Abruzzo il 6 aprile 2009 per interventi (riparazione, ricostruzione, acquisto) ri-
guardanti l’abitazione principale; tale dato è indicato nel quadro CR, rigo CR10, colonna 4 eventualmente au-
mentato dell’importo di colonna 5 del medesimo rigo (credito d’imposta che non ha trovato capienza nella pre-
cedente dichiarazione);
REGIME DEI MINIMI
£ colonna 6, “Reintegro anticipazioni fondi pensione”: si riporta l’ammontare del credito d’imposta relativo al reinte-
gro delle anticipazioni dei fondi pensione, indicato nel quadro CR, rigo CR12 colonna 5 aumentato dell’importo
presente a rigo CR12, colonna 4. Tale valore va diminuito dell’importo eventualmente utilizzato in compensazio-
ne ed esposto in colonna 6 del rigo CR12;
£ colonna 7, “Mediazioni”: si riporta l’ammontare del credito d’imposta relativo alle mediazioni per controversie civili e
commerciali di cui al rigo CR31. In particolare, se al rigo CR31, colonna 1, è stato indicato il codice 1, va indicato l’im-
porto esposto nella colonna 2, diminuito dell’importo eventualmente utilizzato in compensazione nel mod. F24, espo-
sto nella colonna 3 dello stesso rigo, nonché dell’importo indicato nella colonna 4 del rigo RN24;
£ colonna 8, “Negoziazioni e arbitrato”: si riporta l’ammontare del credito d’imposta relativo a negoziazione ed arbi-
trato indicato nella col. 1 del rigo CR16, aumentato del credito residuo indicato in colonna 2 e diminuito dell’im-
porto eventualmente utilizzato in compensazione nel Mod. F24 ed esposto nella colonna 3;
£ colonna 9, “Cultura”: si compila questa colonna se si intende utilizzare in diminuzione dall’imposta sostitutiva
il credito d’imposta c.d. “art bonus” indicato a rigo RN30, colonna 2 e definito “Totale credito” (vedere rigo RN30).
L’importo da indicare in questa colonna va diminuito dell’importo indicato nella colonna 3 del rigo RN30;
£ colonna 10, “Scuola”: si compila se si intende utilizzare in diminuzione dall’imposta sostitutiva il credito d’imposta
per le erogazioni liberali, c.d. “school bonus” (art. 1, commi da 145 a 150, Legge 13 luglio 2015, n. 107), indicate al rigo
CR15, colonna 1. Il credito va determinato secondo le istruzioni fornite al rigo RN30 colonna 4, definito “Totale Credito
Spettante”. L’importo da indicare in questa colonna va diminuito dell’importo indicato nella colonna 6 del rigo RN30;
£ colonna 11, “Videosorveglianza”: si compila se si intende utilizzare in diminuzione dall’imposta sostitutiva il cre-
dito d’imposta per le spese sostenute, da persone fisiche non nell’esercizio di attività di lavoro autonomo o di im-
presa, ai fini dell’installazione di sistemi di videosorveglianza digitale o allarme, nonché per le spese connesse a
contratti stipulati con istituti di vigilanza, dirette alla prevenzione di attività criminali (art. 1, comma 982, Leg-
ge 28 dicembre 2015, n. 208).
L’importo del credito da indicare in questa colonna è quello indicato nella colonna 1 del rigo CR17, diminuito
dell’importo eventualmente utilizzato in compensazione nel Mod. F24 ed esposto nella colonna 2 del medesimo
rigo, e ridotto dell’importo utilizzato a scomputo dell’IRPEF, indicato nella colonna 8 del rigo RN30;
£
ne dall’imposta
colonna 12, “Credito d’imposta sport bonus”: si compila se si intende utilizzare in diminuzio-
N O V I TÀ :
sostitutiva il credito d’imposta spettante per le erogazioni liberali in denaro effettuate
per interventi di manutenzione e restauro di impianti sportivi pubblici e per la realizzazione di nuove
strutture sportive pubbliche, c.d. “sport-bonus”, indicato al rigo CR31 se nella colonna 1, del rigo CR31
è indicato il codice 3. Il credito va determinato secondo le istruzioni fornite al rigo RN32, colonna 4 e
va diminuito dell’importo indicato al rigo RN32, colonna 5.
£
nuzione dall’imposta
colonna 13, “Credito d’imposta bonifica ambientale”: si compila se si intende utilizzare in dimi-
N O V I TÀ :
sostitutiva il credito d’imposta spettante per la bonifica ambientale, compresa la
rimozione dell’amianto dagli edifici, indicato al rigo CR31. In particolare, se al rigo CR31, colonna 1, è
indicato il codice 4. Il credito va determinato secondo le istruzioni fornite al rigo RN32, colonna 7 e va
diminuito dell’importo indicato al rigo RN32, colonna 8.
£ colonna 14, “Altri crediti d’imposta”: si riportano gli altri crediti d’imposta vantati dal contribuente diversi da quel-
li indicati nelle colonne da 1 a 9. Si tratta in particolare dei crediti d’imposta esposti nei quadri:
¾ CR, rigo CR8 (credito d’imposta per canoni di locazione non percepiti);
¾ RH, rigo RH20, colonna 2 (crediti d’imposta derivanti da partecipazione in società di persone o assimilate);
¾ RL, rigo RL4, colonna 7 (crediti d’imposta relativi a partecipazioni a Trust);
¾ RS, righi RS21 e RS22, colonne 8 e 9 (credito d’imposta per imposte pagate all’estero derivanti dalla parteci-
pazione in imprese estere);
£ colonna 15: va riportata la somma degli importi indicati nelle colonne da 1 a 14. Tale importo non può essere su-
periore a quanto indicato:
REGIME DEI MINIMI

¾ al rigo LM11 per i contribuenti in regime di vantaggio che compilano la sezione I del quadro LM;
¾ al rigo LM39 per i contribuenti in regime forfetario che compilano la sezione II del quadro LM;
Diversamente, l’ammontare dei singoli crediti a rigo LM40 deve essere diminuito al fine di ricondurre la loro
somma nei limiti dell’imposta sostitutiva di cui al rigo LM11/LM39.
8 AT T E N Z I O N E : Nel caso in cui, in presenza di altri redditi, sia stato compilato il quadro RN, i crediti
d’imposta indicati nelle colonne da 1 a 9 del rigo devono essere diminuiti degli importi indicati, rispetti-
vamente a rigo:
RN24, col. 1 (Credito d’imposta per il riacquisto prima casa);
RN29, col. 2 (Crediti d’imposta per redditi prodotti all’estero);
RN32, col. 1 (Crediti d’imposta relativi a fondi comuni);
RN27 (Credito d’imposta per altri immobili - Abruzzo);
RN28 (Credito d’imposta abitazione principale - Abruzzo);
RN24, col. 3 (Credito d’imposta per il reintegro delle anticipazioni sui fondi pensione);
RN24, col. 4 (Credito d’imposta per mediazioni);
RN24, col. 5 (Credito d’imposta per negoziazione ed arbitrato);
RN30, col. 3 (Credito d’imposta per cultura);
RN30, col. 6 (Credito d’imposta per scuola);
RN30, col. 8 (Credito d’imposta per videosorveglianza);
RN32, col. 2 (Altri crediti d’imposta).

pero edilizio).
LM42 Differenza
pero edilizio).
8 AT T E N Z I O N E : Le istruzioni precisano che nel caso in cui siano stati compilati due moduli della sezione
II alla predetta somma algebrica devono concorrere gli importi di rigo LM39 di entrambi i moduli.

I righi LM43 ed LM44 sono utilizzati sia dai contribuenti in regime fiscale di vantaggio, che hanno compilato la se-
REGIME DEI MINIMI
zione I del quadro LM, che dai contribuenti forfetari, che hanno compilato la Sezione II del quadro LM per indica-
re le eventuali eccedenze d’imposta sostitutiva risultanti dalla precedente dichiarazione.
Nel rigo LM43 va indicato l’importo riportato in colonna 5 del rigo RX31, Mod. REDDITI PF 2019, relativo all’ecce-
denza d’imposta per la quale non è stato chiesto il rimborso nella precedente dichiarazione.
Qualora, a seguito di controllo della dichiarazione REDDITI 2019 l’Agenzia abbia comunicato che il credito spetta in
misura diversa da quella dichiarata:
O se il credito comunicato è maggiore dell’importo dichiarato, si indica a rigo LM43 l’importo comunicato; le
istruzioni a tal proposito segnalano che “per la conferma del maggior credito è necessario rivolgersi ad un ufficio dell’A-
genzia delle entrate”;
O se il credito comunicato è inferiore all’importo dichiarato, si indica a rigo LM43 l’importo comunicato (impor-
to inferiore). Qualora, a seguito della comunicazione è già stata versata tramite Mod. F24 la differenza tra credito
dichiarato e credito riconosciuto, va qui indicato l’intero credito dichiarato.
LM44 Eccedenza d’imposta risultante dalla precedente dichiarazione compensata nel mo-
dello F24
Nel rigo LM44 “Eccedenza d’imposta risultante dalla precedente dichiarazione compensata nel modello F24”, che risulta esse-
re un “di cui” del rigo precedente, dev’essere indicata la parte del credito risultante dalla precedente dichiarazione
che è stata utilizzata in compensazione nel Mod. F24.
In questo rigo deve essere compreso anche l’eventuale maggior credito comunicato dall’Agenzia a seguito di control-
lo della dichiarazione ed ugualmente utilizzato in compensazione.
LM45 Acconti
Il rigo LM45 va compilato indicando a:
£ colonna 1, l’importo degli acconti dovuti ma non ancora versati alla data di presentazione della dichiarazione,
in quanto sospesi a seguito di specifici provvedimenti emanati per eventi eccezionali;
£ colonna 2, la somma degli acconti versati, compresi gli importi già indicati a colonna 1 (considerando anche
gli eventuali versamenti integrativi); tale dato è ricavabile dal Mod. F24, colonna “Importi a debito versati”, Sezione
“Erario” (codici tributo “1793” e “1794”, o “1790” e “1791” anno di riferimento “2019”).
Se gli acconti sono stati pagati usufruendo del differimento dei termini o della rateazione, non devono essere con-
siderate le maggiorazioni dell’importo o gli interessi versati.
CODICE FISCALE
LM46 - LM47 Imposta a debito - Imposta a credito

PERSONE FISICHE
2020
Tali righi vanno compilati REDDITI sostitutiva a debito o a credito derivante dalla seguente differenza:
per indicare l’imposta
genzia QUADRO LM
ntrate Mod. N.
rigo LM42 - LM43 + LM44 - LM45, col. 2
Se il risultato è: della legge 23 dicembre 2014, n. 190)
positivo,
OSEZIONE
I va indicato a rigo
LM1 Codice attività LM46 (Imposta a debito);
negativo, va indicato
ODeterminazione
a rigo LM47 (Imposta a credito).
,00
del reddito ,00
L’imposta a credito
LM4può essere
Differenza utilizzata
(LM2 – LM3) in compensazione o richiesta a rimborso; pertanto, deve essere riportata ,00 a
Impresa
quadro RX e poiCommi
colonna 2, rigo RX31,Totale suddivisa
91 e 92 fra Art.
le colonne
1, comma 8 4 (rimborso)
Art. 1, comma 9e/o 5 (compensazione).
Art. 1, comma 10
Il codice tributo da utilizzare
Autonomo
negativi
per(di l’esposizione
cui
1
del
,00 saldo a debito
2
,00 o del credito ,00
3
nel 4Mod. F24 è:,00 ) 5
,00
£ il codice 1795 per il regime dei minimi; ,00
1
2
,00
£ il codice 1792 LM8per ilReddito
regimenetto forfetario. ,00
8
AT T E N Z I O N E : Nell’ipotesi in cui il contribuente(di abbia compilato,00sia la sezione I che
,00 ) la sezione II, come
1 2
cui
,00
nel casoLM10
in cui per parte d’anno abbia svolto attività in regime di vantaggio ed altra in regime forfetario,
Reddito al netto delle perdite soggetto ad imposta sostitutiva ,00
REGIME DEI MINIMI

LM11 Imposta sostitutiva 5%
l’importo complessivamenteSussistenza dovuto a saldo
requisiti accesso 1
può essere versato utilizzando
Assenza cause ostative applicazione 2
il solo codice
Nuova attività 3
1792. ,00
% 3
LM48 LM23 Eccedenza
1 di rimanenze 2 di cui % al
3 rigo LM3 ,00 4 ,00
5
,00
,00
4
,00
5
,00
In questo rigo, riservato
LM25 ai1contribuenti minimi,
2 va indicata
% 3 la parte di,00rimanenze
4 finali che ,00
non5 hanno potuto,00es-
sere dedotte nella presente dichiarazione data dalla differenza tra i valori
,00 indicati nei righi
4
,00 LM3 e LM2, solo
5
,00 se
positiva. LM27 1 2 % 3
,00
4
,00
5
,00
3

,00
2
,00 ,00
LM35 Contributi previdenziali e assistenziali 1 2
LM49 Eccedenza contributi previdenziali e assistenziali di cui al rigo,00LM7 e LM35 ,00
Indicare l’eventuale eccedenza dei contributi previdenziali ed assistenziali
Artigiani e commercianti che
(art. 2 c. 26 non hanno trovato capienza:
L. 335/95)
Perdite 1
,00
2
,00
O
LM37
nell’importo di rigopregresse
LM6 per i contribuenti inMisura
regime dei minimi.
limitata 40% Misura limitata 80% Misura Piena 6
(di cui 3 4 5
L’eccedenza è così determinata: ,00 ,00 ,00 )
,00
SEZIONE III rigo LM49 Redditi
= LM7,
Riacquisto prima casa col.
prodotti 1 - LM7, col.
all’estero Fondi2
comuni Sisma Abruzzo altri immobili
1 2 3 4
O nell’importo diLM40
rigoCrediti
LM34 per i contribuenti
di imposta 5 in regime
,00
6 forfetario.
,00
7
,00
8
,00
L’eccedenza è così determinata: 9 Cultura
10
Scuola
11
Videosorveglianza
12
Sport bonus
,00 ,00 ,00 ,00

13
rigo LM49
,00 = LM35, col. 1 ,00
14
- LM35, col. 2 ,00
LM42 Differenza ,00
Tale importo (esposto complessivamente
LM43 Eccedenza d’imposta risultanteadalla
rigo LM49)dichiarazione
precedente può essere riportato a rigo RP21, ai fini della deduzione,00dal
reddito complessivo
LM44(in caso di
Eccedenza possesso
d’imposta risultantedi altri
dalla redditi).
precedente dichiarazione compensata nel Mod. F24 ,00
1
2
,00
LM47
SEZIONE IV - Perdite LM48
non compensate
Imposta a credito
Eccedenza di rimanenze di cui al rigo LM3
,00
,00
LM50
Perdite 1 2 3 4 5 6
,00
,00 ,00 ,00 ,00 ,00
non compensate 2
La sezione IV “Perdite non compensate” è riservata ai contribuenti che riportano un’eccedenza di perdite prodot-
te in regime fiscale di vantaggio (art. 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011).
I righi LM50 e LM51 sono riservati all’eccedenza di perdite non compensate riportabili negli anni successivi, da riportare:
O con le modalità previste dall’art. 8, comma 3, TUIR, richiamato dall’art. 1, comma 108, Legge n. 244/2007 (rigo
LM50);
O senza limiti di tempo, con le modalità previste dall’art. 84, comma 2, TUIR (rigo LM51).
Le perdite conseguite nei periodi precedenti possono derivare esclusivamente dal regime fiscale di vantaggio,
dato che i forfetari non possono conseguire perdite. La perdita 2019 o la relativa eccedenza è indicata nei righi
LM50, campo 6 oppure LM51, campo 1.
Nel caso di sussistenza di perdite pregresse non compensate nella presente dichiarazione, queste vanno indicate in
modo diverso a seconda del regime fiscale nel quale sono maturate.
PERDITE PREGRESSE MATURATE NEL REGIME DEI “VECCHI MINIMI“ (LEGGE N. 244/2007)
Le perdite pregresse maturate nel regime dei “vecchi minimi”, ex art. 1, commi da 96 a 117, Legge n. 244/2007, (matu-
rate quindi fino all’anno 2011) e non compensate nell’anno vanno indicate nell’apposito prospetto contenuto nel qua-
dro RS denominato “Perdite pregresse non compensate nell’anno - Ex contribuenti minimi e fuoriusciti dal regime di vantaggio”.
REGIME DEI MINIMI
8 AT T E N Z I O N E : Le perdite maturate nel regime dei vecchi minimi vanno indicate in tale prospetto in
qualunque caso, sia che il soggetto sia nel frattempo transitato al regime fiscale di vantaggio, al regime
forfetario, al regime ordinario.
Si tratta dei casi di perdite conseguite nei primi tre anni di attività, illimitatamente riportabili.
PERDITE PREGRESSE MATURATE NEL REGIME DEI “NUOVI MINIMI “ (D.L. N. 98/2011)
Le perdite pregresse maturate nel regime fiscale di vantaggio, ex art. 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011 (maturate quin-
di dall’anno 2012) e non compensate nell’anno vanno così riportate:
O se il contribuente è ancora in regime fiscale di vantaggio, nella Sezione IV del quadro LM;
O se il contribuente è fuoriuscito dal regime fiscale di vantaggio ed è transitato ad un regime ordinario (compila-
zione del quadro RG o RE o RF), nel prospetto del quadro RS “Perdite pregresse non compensate nell’anno - Ex
contribuenti minimi e fuoriusciti dal regime di vantaggio”;
O se il contribuente è fuoriuscito dal regime fiscale di vantaggio ed è transitato al regime forfetario (compilazione
della sezione II del quadro LM), nella Sezione IV del quadro LM.
ESEMPIO
Il signor Arcadio Russo nel 2018 è stato per l’ultimo anno nel regime fiscale di vantaggio ed ha maturato una perdi-
ta di € 10.000, riportabile negli anni successivi ai sensi dell’art. 8, comma 3, TUIR.
Nel 2019 ha aderito al regime forfetario ed in tale regime ha conseguito un reddito netto di € 9.500.
Utilizza € 9.500 in diminuzione del reddito forfetario indicando l’importo di € 9.500 a rigo LM37, colonna 6.
La perdita residua (€ 500) va indicata nel rigo LM50, campo 5 (Eccedenza 2018).
PERDITE PREGRESSE MATURATE IN REGIME “ORDINARIO”

Il contribuente che negli anni precedenti abbia maturato una perdita riportabile negli anni successivi (ad esempio, in
contabilità ordinaria) non compensata nell’anno, riporta l’eccedenza nei prospetti del quadro RS:
O “Perdite di lavoro autonomo (art. 36 c. 27, DL 223/2006)” non compensate nell’anno, se esercente arti e professioni;
O “Perdite d’impresa non compensate nell’anno”, se imprenditore.
Perdite pregresse di anni

precedenti, non compensate Riporto dell’eccedenza
nel 2019, maturate in regime:
X se il contribuente è ancora in regime fiscale di vantaggio, nel quadro LM, Sezione IV;
X se il contribuente è fuoriuscito e compila il quadro RG o RE o RF, nel quadro RS, pro-
spetto “Perdite pregresse non compensate nell’anno - Ex contribuenti minimi e fuo-
dei minimi
riusciti dal regime di vantaggio”;
X
X se il contribuente è fuoriuscito dal regime fiscale di vantaggio ed è transitato al regime

forfetario, nel quadro LM, Sezione IV;
X quadro RS prospetto “Perdite di lavoro autonomo (art. 36 c. 27, DL 223/2006)” non

X ordinario compensate nell’anno;
X quadro RS prospetto “Perdite d’impresa non compensate nell’anno”
COMPILAZIONE SEZIONE IV
La sezione IV “Perdite non compensate” è riservata principalmente ai contribuenti che riportano un’eccedenza di
REGIME DEI MINIMI

perdite prodotte in regime fiscale di vantaggio (art. 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011).
I righi LM50 e LM51 sono riservati all’eccedenza di perdite non compensate riportabili negli anni successivi, da
riportare:
O con le modalità previste dall’art. 8, comma 3, TUIR (rigo LM50);
O senza limiti di tempo, con le modalità previste dall’art. 84, comma 2, TUIR (rigo LM51).
LM50 Perdite non compensate

Nel rigo LM50, vanno indicate le eventuali perdite dei contribuenti in regime di vantaggio non compensate, se ri-
portabili negli anni successivi ai sensi dell’art. 8, comma 3, TUIR.
Si tratta delle perdite che si sono formate durante l’applicazione di detto regime, che sono computate in diminuzione
del reddito conseguito nell’esercizio dell’arte o professione dei periodi d’imposta successivi, ma non oltre il quinto,
per l’intero importo che trova capienza in essi.
L’indicazione di tali perdite avviene esponendo:
O a colonna 1, la perdita maturata nel 2014 (rinvenibile a rigo LM50, colonna 2, Mod. REDDITI PF 2019), al netto
di quanto eventualmente utilizzato;
di quanto eventualmente utilizzato;
di quanto eventualmente utilizzato,
O a colonna 6, la perdita maturata nel 2019 (già esposta a rigo LM6 della presente dichiarazione).
LM51 Perdite riportabili senza limiti di tempo

Nel rigo LM51 vanno invece indicate le perdite non compensate relative al regime di vantaggio riportabili senza
limite di tempo, ai sensi dell’art. 84, comma 2, del TUIR, richiamato dall’art. 8, comma 3, TUIR.
Si tratta delle perdite realizzate nei primi tre periodi d’imposta dalla data di avvio dell’attività, che possono esse-
re computate in diminuzione del reddito dei periodi d’imposta successivi senza alcun limite di tempo, a condizione
che si riferiscano ad una nuova attività produttiva.
Si dovrà quindi indicare:

O a colonna 2 l’importo complessivo di tali perdite, comprensivo della parte formatasi nel 2019 e delle eventuali
eccedenze di perdite dai periodi precedenti (rigo LM51, colonna 2 di REDDITI PF 2019), al netto degli eventua-
li scomputi;
O a colonna 1, la parte di dette perdite formatasi nel 2019.
REGIME DEI MINIMI
Sezione Terza
Sezione Terza -
IL REGIME DI CONTABILITÀ
SEMPLIFICATA PER CASSA
Sezione terza - Il regime di contabilità semplificata per cassa
Premessa
PREMESSA
Ai sensi dell’art. 1, commi da 17 a 23, Legge n. 232/2016, dal 2017, le imprese in contabilità semplificata sono tenute
a determinare il reddito secondo il principio di cassa, in luogo di quello per competenza.
Tale previsione è stata attuata dal legislatore con la contestuale revisione, dal 2017:
O dell’art. 66, TUIR, disciplinante la determinazione del reddito per le imprese minori.
Se fino al 2016 il criterio applicabile era quello di competenza con alcune deroghe (ad esempio, compensi agli am-
ministratori, imposte e tasse deducibili, contributi associativi), dal 2017 si applica il criterio di cassa, sempre con
alcune deroghe.
Nella Circolare 13 aprile 2017, n. 11, l’Agenzia delle Entrate ha infatti ribadito che il nuovo regime non è un regi-
me di cassa “puro” ma è “improntato alla cassa”.
Per alcuni componenti di reddito (ad esempio, plusvalenze/minusvalenze), “che mal si conciliano con il criterio di
cassa”, a seguito del richiamo della specifica disciplina prevista dal TUIR, è stato reso di fatto operante il criterio
di competenza;
O dell’art. 18, D.P.R. n. 600/73, disciplinante gli obblighi contabili delle imprese in contabilità semplificata.
In particolare, va evidenziato che:
¾ sono confermati i requisiti, in termini di limite dei ricavi, per la tenuta della contabilità semplificata;
¾ sono modificati gli obblighi contabili, prevedendo tre possibili alternative:
1. tenuta (oltre ai registri IVA) di due distinti registri nei quali annotare, rispettivamente, i ricavi percepi-
ti e le spese sostenute;
2. tenuta dei registri IVA, con indicazione, a fine anno, dell’importo complessivo dei ricavi/spese non
incassati/pagati;
CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
3. tenuta dei soli registri IVA, con presunzione di incasso/pagamento del ricavo/spesa nell’anno di anno-
tazione del documento nei registri IVA. Tale possibilità è ammessa solo previa opzione triennale.
Determinazione
Art. 66, TUIR del reddito
per imprese minori
Contabilità
ha comportato la
semplificata per
revisione di
cassa
Obblighi contabili
Art. 18, D.P.R.
imprese in contabilità
n. 600/1973
semplificata
Art. 1, commi da 17 a 23,

Legge n. 232/2016
8 AT T E N Z I O N E : Resta ferma la possibilità, per le imprese in contabilità semplificata, di optare per la tenu-
ta della contabilità ordinaria per opzione.
Soggetti ammessi
SOGGETTI AMMESSI
La modalità di determinazione del reddito in esame riguarda tutti i soggetti ammessi alla contabilità semplifica-
ta, secondo il disposto dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973, il quale recita:
“i soggetti indicati alle lettere c) e d) del primo comma dell’articolo 13, qualora i ricavi indicati agli articoli 57 e 85 del
testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, percepi-
ti in un anno intero, ovvero conseguiti nell’ultimo anno di applicazione dei criteri previsti dall’articolo 109, comma 2,
del medesimo testo unico, non abbiano superato l’ammontare di 400.000 euro per le imprese aventi per oggetto presta-
zioni di servizi, ovvero di 700.000 euro per le imprese aventi per oggetto altre attività, sono esonerati per l’anno suc-
cessivo dalla tenuta delle scritture contabili prescritte dai precedenti articoli, salvi gli obblighi di tenuta delle scritture
previste da disposizioni diverse dal presente decreto. Per i contribuenti che esercitano contemporaneamente prestazioni
di servizi e altre attività si fa riferimento all’ammontare dei ricavi relativi all’attività prevalente. In mancanza della di-
stinta annotazione dei ricavi, si considerano prevalenti le attività diverse dalle prestazioni di servizi”.
Come precisato con Circolare 13 aprile 2017, n. 11, sono quindi ammessi alla contabilità semplificata:
O le persone fisiche che esercitano imprese commerciali ai sensi dell’art. 55, TUIR;
O le imprese familiari e le aziende coniugali;
O le società in nome collettivo, le società in accomandita semplice;
O le società di armamento e le società di fatto;
O gli enti non commerciali residenti e non residenti (se con stabile organizzazione nel territorio dello Stato) in re-
lazione alle eventuali attività commerciali esercitate.
Per i soggetti che rispettano i requisiti di cui all’art. 18, D.P.R. n. 600/1973 e non rientrano nei limiti per l’applica-
zione del regime forfetario, la contabilità semplificata è il regime naturale, ferma restando la possibilità di opzio-
ne per la contabilità ordinaria.
¯ Si veda l’apposito paragrafo “Opzione per il regime ordinario” al termine del capitolo.
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda che:
le società di capitali sono obbligate alla tenuta della contabilità ordinaria a prescindere dal valore dei
ricavi;
per gli esercenti arti e professioni, il regime di contabilità semplificata (con regole differenti) è il regime
naturale di tenuta della contabilità che si applica a prescindere dall’ammontare dei compensi conseguiti
nell’anno precedente.
Contabilità Regime Possibile opzione

≤ limiti
§ Società di semplificata naturale per ordinaria
persone Volume
con
§ Imprenditori di ricavi
individuali Obbligo Esclusi esercenti
> limiti
ordinaria arti e professioni
Soggetti ammessi
LIMITI PER L’ACCESSO ALLA CONTABILITÀ SEMPLIFICATA

La possibilità, da parte di un’impresa individuale/società di persone/ente non commerciale, di tenere la contabilità
semplificata è collegata all’ammontare dei ricavi dell’anno precedente. Il limite dei ricavi è differenziato a seconda
del tipo di attività esercitata.
In base all’art. 18, D.P.R. n. 600/1973 il limite di ricavi, il cui mancato superamento consente, alle imprese individua-
li/società di persone, la tenuta della contabilità semplificata è così individuato:
Attività Limite
Prestazioni di servizi € 400.000

Altre attività € 700.000
Si ricorda che per individuare le prestazioni di servizi va fatto riferimento al D.M. 17 gennaio 1992 in base al qua-
le sono considerate tali quelle che hanno per oggetto le operazioni indicate nell’art. 3, commi da 1 a 3 e 4, lett. a), b),
c), e), f) e h), D.P.R. n. 633/1972.
Se i limiti sopra riportati non sono superati, il regime di contabilità semplificata si estende di anno in anno, ferma re-
stando la possibilità, per il contribuente, di optare per la contabilità ordinaria, ai sensi del comma 8 dell’art. 18, D.P.R. n.
600/1973.
VERIFICA LIMITI RICAVI

I ricavi sono individuati con riferimento agli artt. 57 e 85, TUIR e pertanto vanno considerati, ad esempio:
O i corrispettivi delle cessioni di beni/servizi alla cui produzione/scambio è diretta l’attività dell’impresa;
O i corrispettivi delle cessioni di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi quelli
strumentali, acquistati o prodotti per essere impiegati nella produzione;
O le assegnazioni dei predetti beni ai soci/autoconsumo del titolare;
O la destinazione dei predetti beni a finalità estranee all’esercizio dell’impresa;
O i contributi in c/esercizio a norma di legge.

L’articolo 18, D.P.R. n. 600/1973, per la verifica delle soglie di ricavi, fa riferimento sia ai ricavi conseguiti e, quindi,
rilevati per competenza, sia ai ricavi percepiti e, quindi, imputati per cassa.
Come precisato con Circolare 13 aprile 2017, n. 11, “l’utilizzo del primo parametro (ricavi conseguiti) potrà essere utilizzato
solo per la verifica dei limiti dimensionali nell’esercizio precedente a quello di ingresso nel regime semplificato”.
8 AT T E N Z I O N E : Infatti, ai fini della tenuta della contabilità semplificata va fatto riferimento ai ricavi per-
cepiti in un anno intero/conseguiti nell’ultimo anno di applicazione del regime ordinario.
Quindi, per verificare l’adozione della contabilità semplificata nel 2020, se nell’anno precedente il contribuente era:
O in contabilità ordinaria, i limiti vanno verificati tenendo conto dei ricavi utilizzando il criterio di competenza;
O in contabilità semplificata, i limiti vanno verificati tenendo conto dei ricavi percepiti nell’anno precedente, ap-
plicando il criterio di cassa (o di registrazione per coloro che hanno esercitato l’opzione).
Come precisato con Circolare n. 11/2017, infatti, l’utilizzo del parametro dei ricavi conseguiti va utilizzato solo per la
verifica dei limiti dimensionali nell’esercizio precedente a quello di ingresso nel regime semplificato.
ESERCIZIO CONTEMPORANEO DI PIÙ ATTIVITÀ

In caso di esercizio contemporaneo di prestazioni di servizi ed altre attività, ai fini della tenuta della contabilità
semplificata è necessario fare riferimento all’ammontare dei ricavi relativi all’attività prevalente.
Soggetti ammessi
In particolare è necessario far riferimento al limite relativo:

O alle attività diverse da quella di prestazioni di servizi (€ 700.000) se i ricavi delle attività esercitate non sono di-
stintamente annotati;
O all’attività prevalente se i ricavi delle attività esercitate sono distintamente annotati. Pertanto, se l’attività pre-
valente esercitata è quella:
¾ di prestazioni di servizi, il limite di ricavi applicabile è pari a € 400.000;
¾ diversa da quella di prestazioni di servizi (ad esempio, commercio al minuto), il limite di ricavi applicabi-
le è pari a € 700.000.
Si ricorda quanto evidenziato dall’Agenzia delle Entrate con Risoluzione 18 ottobre 2007, n. 293, secondo la quale,
per individuare il regime di contabilità da adottare è necessario:
1. identificare l’attività prevalente;
2. verificare il limite di ricavi riferiti all’attività prevalente;
3. verificare che il limite complessivo dei ricavi derivanti da tutte le attività svolte risulti non superiore ad
€ 700.000.
Imprese con attività miste - Senza distinta annotazione ricavi
Ricavi complessivi Contabilità da adottare
fino a € 700.000 Contabilità semplificata per cassa

oltre € 700.000 Contabilità ordinaria
Imprese con attività miste - Con distinta annotazione ricavi
Attività prevalente Ricavi attività prevalente Ricavi complessivi Contabilità da adottare
fino a € 700.000 semplificata per cassa

fino a € 400.000
Prestazioni di servizi oltre € 700.000 ordinaria
oltre € 400.000 -- ordinaria
Altre attività -- fino a € 700.000 semplificata per cassa
-- oltre € 700.000 ordinaria
ESEMPIO
Un soggetto svolge sia prestazioni di servizi che altre attività e nel 2019 ha conseguito i seguenti ricavi:
Prestazioni di servizi € 370.000 +
Altre attività € 180.000
Ricavi complessivi € 550.000
Al fine di verificare la contabilità (ordinaria/semplificata) applicabile per il 2020 è necessario:

O identificare l’attività prevalente, che nel caso specifico è quella di prestazioni di servizi;
O verificare il limite di ricavi riferito all’attività prevalente: nel caso in esame il limite di € 400.000 è rispettato in
quanto i ricavi derivanti dall’attività di prestazioni di servizi sono pari a € 370.000;
O verificare che il limite complessivo dei ricavi derivanti da tutte le attività esercitate risulti non superiore ad
€ 700.000: anche tale limite, essendo i ricavi complessivi pari a € 550.000, è rispettato.
Pertanto, l’impresa può adottare nel 2020 la contabilità semplificata.
Soggetti ammessi
SOGGETTI CHE INTRAPRENDONO UNA NUOVA ATTIVITÀ

L’articolo 18, comma 9, D.P.R. n. 600/1973, detta la disciplina applicabile ai contribuenti che intraprendono l’esercizio
di una nuova attività, per i quali non esiste un volume d’affari cui fare riferimento:
“I soggetti che intraprendono l’esercizio di impresa commerciale, qualora ritengano di percepire ricavi per un ammon-
tare, ragguagliato ad un anno, non superiore ai limiti indicati al comma 1, possono, per il primo anno, tenere la conta-
bilità semplificata di cui al presente articolo.”
Tali soggetti hanno la facoltà, per il primo anno, di tenere la contabilità semplificata solo nel caso in cui presuma-
no di realizzare un volume d’affari non superiore ai predetti limiti.
Tale importo dev’essere poi ragguagliato ad anno per effettuare la verifica.
ESEMPIO
Inizio di attività (prestazione di servizi) in data 1° giugno 2019.

Ricavi conseguiti nel 2019: € 150.000
Ragguaglio ad anno dei ricavi: € 150.000 x 12 mesi / 5 mesi (da gennaio a maggio) = € 360.000
Il limite previsto pari ad € 400.000 è rispettato, quindi l’impresa può adottare anche nel 2020 la contabilità semplificata.
ATTIVITÀ PARTICOLARI
Ai fini del calcolo dei limiti di ammissione ai regimi semplificati, regole specifiche sono previste dall’art. 18, com-
ma 10, D.P.R. n. 600/1973, per:
O i rivenditori, in base a contratti estimatori, di giornali, di libri e di periodici, anche su supporti audio-videomagnetici;
O i distributori di carburante.
Per tali soggetti, infatti, i ricavi percepiti si assumono al netto del prezzo corrisposto al fornitore dei predetti beni.
Inoltre, per le cessioni di generi di monopolio, valori bollati e postali, marche assicurative e valori similari, si
considerano ricavi gli aggi percepiti spettanti ai rivenditori.
OPZIONE PER IL REGIME ORDINARIO

In caso di mancato superamento dei limiti previsti, il regime di contabilità semplificata rappresenta il regime “natu-
rale” e lo stesso “si estende di anno in anno”.
Al contribuente è comunque concessa la possibilità di optare per il regime ordinario (contabilità ordinaria).
Regime di contabilità Regime naturale se sono rispettati i Salvo opzione per la

semplificata per cassa limiti di ricavi per l’anno precedente contabilità ordinaria
L’art. 18, comma 8, D.P.R. n. 600/1973 dispone infatti che:
“8. Il contribuente ha facoltà di optare per il regime ordinario. L’opzione ha effetto dall’inizio del periodo d’imposta
nel corso del quale è esercitata fino a quando non è revocata e, in ogni caso, per il periodo stesso e per i due successivi.
8 AT T E N Z I O N E : Chi intende optare dal 1° gennaio 2020 dovrà adottare il comportamento concludente
(registrazione dei movimenti finanziari, tenuta del libro giornale, etc.) e comunicare l’opzione nella dichia-
razione IVA 2021 per il 2020.
Soggetti ammessi
DURATA DELL’OPZIONE
In base a quanto previsto dal comma 8 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973, l’opzione per il regime ordinario ha effetto
fino a revoca, con un periodo minimo di 3 anni. Tuttavia, l’art. 3, D.P.R. n. 442/1997, contenente la disciplina delle op-
zioni, prevede che in caso di regimi contabili l’opzione vincola il contribuente per un anno.
Tale intreccio normativo ha creato dubbi su quale fosse la disposizione prevalente, e la conseguente durata del vin-
colo a permanere in regime ordinario.
In un passaggio della Circolare 13 aprile 2017, n. 11, l’Agenzia delle Entrate ha confermato che l’opzione per il regi-
me ordinario ha durata triennale.
8 AT T E N Z I O N E : Tuttavia, tenuto conto delle significative modifiche apportate al regime di contabilità

semplificata, la citata Circolare n. 11/2017 precisa che i soggetti che:
nel 2016 hanno optato la contabilità ordinaria possono, dal 1° gennaio 2017, revocare la scelta effet-
tuata e accedere a quella semplificata. Qualora invece vogliano permanere in contabilità ordinaria non
sono tenuti ad effettuare alcuna opzione, intendendosi tacitamente rinnovata per un anno;
per il 2017 hanno tacitamente rinnovato l’opzione per la contabilità ordinaria, possono revocare nel
2018 la scelta operata per applicare il regime semplificato;
avevano optato per il regime semplificato, pur avendo i requisiti per applicare il regime forfetario,
possono revocare la scelta effettuata e applicare il regime forfetario dal 1° gennaio 2017.
¯ Per maggiori chiarimenti sui passaggi di regime si rinvia ai capitoli “Contribuenti forfetari e passaggi di regime”, “Con-
tribuenti minimi e passaggi di regime” e “Contabilità semplificata e passaggi di regime”.
PRESENZA DI OPZIONE IRAP PER IL METODO “DA BILANCIO”

Ai fini della determinazione della base imponibile IRAP, gli artt. 5 e 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997 prevedono rispettiva-
mente che:
O i soggetti IRES utilizzano il metodo “da bilancio”;
O le ditte individuali e le società di persone utilizzano il metodo “fiscale”.
In base al comma 1-bis del citato art. 5-bis per le ditte individuali e società di persone in contabilità semplificata,
anche la base imponibile IRAP è determinata applicando ai fini reddituali, come precisa la Circolare 13 aprile 2017,
n. 11, criteri di imputazione temporale “improntati” alla cassa.
In caso di tenuta della contabilità ordinaria, tali soggetti possono optare per la determinazione della base imponi-
bile IRAP con il metodo “da bilancio”. Tale scelta:
£ è irrevocabile per tre periodi d’imposta, al termine dei quali si intende tacitamente rinnovata;
£ comporta l’obbligo di mantenere, per il periodo di validità della stessa, la contabilità ordinaria.
8 AT T E N Z I O N E : Per effetto di quanto sopra, ad esempio, per un’impresa in contabilità ordinaria nel
2019, per opzione/obbligo, che avendo conseguito ricavi 2019 non superiori ai predetti limiti potrebbe te-
nere dal 2020 la contabilità semplificata, va verificata la presenza dell’opzione ai fini IRAP per il meto-
do “da bilancio”.
La possibilità di passare alla contabilità semplificata risulta quindi vincolata alla scelta effettuata ai fini
IRAP.
Ad esempio, quindi, l’opzione per il metodo “da bilancio” manifestata dal 2017 obbliga l’impresa alla contabilità or-
dinaria fino al 2019.
Determinazione del reddito d’impresa e riporto delle perdite
DETERMINAZIONE DEL REDDITO

D’IMPRESA E RIPORTO DELLE PERDITE
Come anticipato, le imprese minori per la determinazione del reddito devono seguire le regole previste dall’art. 66,
TUIR, che, a decorrere dal 2017, così dispone:
“1. Il reddito d’impresa dei soggetti che, secondo le disposizioni del decreto del Presidente della Repubblica 29 settem-
bre 1973, n. 600, applicano il regime di contabilità semplificata, è costituito dalla differenza tra l’ammontare dei ricavi
di cui all’articolo 85 e degli altri proventi di cui all’articolo 89 percepiti nel periodo d’imposta e quello delle spese soste-
nute nel periodo stesso nell’esercizio dell’attività d’impresa. La differenza è aumentata dei ricavi di cui all’articolo 57,
dei proventi di cui all’articolo 90, comma 1, delle plusvalenze realizzate ai sensi dell’articolo 86 e delle sopravvenienze
attive di cui all’articolo 88 e diminuita delle minusvalenze e sopravvenienze passive di cui all’articolo 101.
2. Le quote di ammortamento sono ammesse in deduzione, secondo le disposizioni degli articoli 64, comma 2, 102 e 103,
a condizione che sia tenuto il registro dei beni ammortizzabili. L’indicazione di tali quote può essere effettuata anche se-
condo le modalità dell’articolo 13 del decreto del Presidente della Repubblica 7 dicembre 2001, n. 435, e dell’articolo 2,
comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica 21 dicembre 1996, n. 695. Le perdite di beni strumentali e le per-
dite su crediti sono deducibili a norma dell’articolo 101. Non è ammessa alcuna deduzione a titolo di accantonamento;
tuttavia gli accantonamenti di cui all’articolo 105 sono deducibili a condizione che risultino iscritti nei registri di cui
all’articolo 18 del decreto indicato al comma 1.
3. Si applicano, oltre a quelle richiamate nei precedenti commi, le disposizioni di cui agli articoli 56, comma 5, 65, 91,
95, 100, 108, 90, comma 2, 99, commi 1 e 3, 109, commi 5, 7 e 9, lettera b) e 110, commi 1, 2, 5, 6 e 8. Si applica inol-
tre, con riferimento ai ricavi ed alle plusvalenze che concorrono a formare il reddito di impresa pur non risultando dalle
registrazioni ed annotazioni nei registri di cui all’articolo 18 del decreto indicato nel comma 1, la disposizione dell’ul-
timo periodo del comma 4 dell’articolo 109”.
Il reddito dell’impresa in contabilità semplificata è, quindi, determinato come differenza tra l’ammontare:
£ dei ricavi/altri proventi percepiti (art. 85 TUIR), compresi gli utili da partecipazione, dividendi ed interessi (art.
89 TUIR) e
£ delle spese sostenute.
Ai sensi dell’art. 85 TUIR, sono considerati ricavi:

a) i corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio è diret-
ta l’attività dell’impresa;
b) i corrispettivi delle cessioni di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi quelli
strumentali, acquistati o prodotti per essere impiegati nella produzione;
c) i corrispettivi delle cessioni di azioni o quote di partecipazioni, anche non rappresentate da titoli, al capitale di so-
cietà ed enti di cui all’articolo 73, che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie, diverse da quelle cui si appli-
ca l’esenzione di cui all’articolo 87, anche se non rientrano fra i beni al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa.
Se le partecipazioni sono nelle società o enti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera d), si applica il comma 2 dell’ar-
ticolo 44;
d) i corrispettivi delle cessioni di strumenti finanziari similari alle azioni ai sensi dell’articolo 44 emessi da so-
cietà ed enti di cui all’articolo 73, che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie, diversi da quelli cui
si applica l’esenzione di cui all’articolo 87, anche se non rientrano fra i beni al cui scambio è diretta l’attività
dell’impresa;
e) i corrispettivi delle cessioni di obbligazioni e di altri titoli in serie o di massa diversi da quelli di cui alla let-
tere c) e d) precedenti che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie, anche se non rientrano fra i beni al
cui scambio è diretta l’attività dell’impresa;
f) le indennità conseguite a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamen-
to di beni di cui alle precedenti lettere;
g) i contributi in denaro, o il valore normale di quelli, in natura, spettanti sotto qualsiasi denominazione in base
a contratto;
h) i contributi spettanti esclusivamente in conto esercizio a norma di legge.
Vanno altresì considerati i seguenti componenti positivi/negativi:
O l’autoconsumo personale/familiare dell’imprenditore (art. 57, TUIR);
O i redditi degli immobili “patrimonio” (art. 90, TUIR);
O le plusvalenze (art. 86, TUIR) e le sopravvenienze attive (art. 88, TUIR);
O minusvalenze/sopravvenienze passive (art. 101, TUIR).
Inoltre, considerato quanto previsto dai commi 2, 4 e 5 dell’art. 66, TUIR, in sede di determinazione del reddito:
O è possibile dedurre, ai sensi del citato comma 2 dell’art. 66, TUIR:
¾ le quote di ammortamento dei beni materiali/immateriali (artt. 64, 102 e 103, TUIR).
¾ le perdite di beni strumentali e le perdite su crediti (art. 101, TUIR);
¾ gli accantonamenti TFR (art. 105, TUIR);
O sono riconosciute:
¾ le deduzioni forfetarie spettanti a intermediari/rappresentanti di commercio, esercenti attività di ristorazione
e attività alberghiera, autotrasportatori e
¾ deduzione spettante, ai sensi dell’art. 34, Legge n. 183/2011, per i distributori di carburante.
la
8 AT T E N Z I O N E : Va tuttavia evidenziato che l’articolo 66 TUIR, contiene numerose deroghe al principio di

cassa; si tratta, infatti, di un regime di contabilità semplificata improntato al criterio di cassa.
La determinazione del reddito di impresa, pertanto, non avviene secondo un rigido criterio di cassa, al
pari di quanto previsto, ad esempio, nel regime dei contribuenti minimi. Infatti, si applica il criterio:
di cassa, con riferimento al computo dei componenti positivi e negativi dell’attività caratteristica ed
all’irrilevanza delle variazioni delle rimanenze;
di competenza, per quanto riguarda gli altri componenti (plusvalenze, minusvalenze, sopravvenien-
ze, ammortamenti e accantonamenti) richiamati dall’art. 66, TUIR.
La Circolare n. 11/2017 ha precisato, in merito, quanto segue:
“In tal senso, si ritiene che il regime di determinazione del reddito delineato dal nuovo articolo 66 del TUIR non sia un
regime di cassa “puro”, bensì un regime “misto” cassa – competenza. In sostanza, si deroga al criterio della com-
petenza per i ricavi percepiti e le spese sostenute, ferme restando [...] le regole di determinazione e imputazione tempo-
rale dei componenti positivi e negativi quali le plusvalenze, minusvalenze, sopravvenienze, ammortamenti e accanto-
namenti [...] previste dal TUIR ed espressamente richiamate dallo stesso articolo 66”.
Criterio di Computo componenti positivi e negativi,

per
cassa attività caratteristica e irrilevanza rimanenze
Determinazione
reddito d’impresa
Criterio di
per Componenti richiamati dall’art. 66, TUIR
competenza
Art. 66, TUIR
In sostanza, la determinazione del reddito d’impresa può essere quindi così schematizzata.
Ricavi/altri proventi percepiti ex artt. 85 e 89, TUIR
-
Costi sostenuti (pagati)
+
§ autoconsumo personale/familiare dell’imprenditore ex art. 57, TUIR
§ redditi derivanti da immobili patrimonio ex art. 90, comma 1, TUIR
§ plusvalenze ex art. 86, TUIR
§ sopravvenienze attive ex art. 88, TUIR
-
minusvalenze/sopravvenienze passive ex art. 101, TUIR
-
§ quote di amm.to beni materiali (artt. 64, comma 2 e 102, TUIR)/beni immateriali (art. 103, TUIR)
§ canoni/maxi-canone di leasing ex art. 102, TUIR
§ spese prestazioni di lavoro ex art. 95, TUIR
§ oneri di utilità sociale ex art. 100, TUIR
§ accantonamenti TFR (art. 105, TUIR)
§ perdite di beni strumentali e perdite su crediti (art. 101, TUIR)
§ deduzioni forfetarie (intermediari/rappresentanti di commercio, esercenti attività di ristorazione e
attività alberghiera, autotrasportatori, distributori di carburante)
Componenti positivi Imputazione Note Conto

Ricavi di vendita prodotti/merci Cassa Ricavi di vendita
Ricavi per prestazioni di servizi,
Ricavi per prestazioni di servizi Cassa
Locazioni immobili tipiche ecc.

Autoconsumo, assegnazione
Competenza Autoconsumo beni merce
Destinazione a finalità estranea
Interessi attivi Cassa Interessi attivi c/c bancario
l’art. 66, comma 3 richiama i criteri
Interessi attivi di mora Cassa Interessi attivi di mora
dell’art. 109, comma 7
Dividendi Cassa
da storno di componenti negativi o
Sopravvenienze attive Cassa integrazione di componenti positi- Sopravvenienze attive
vi imputati per cassa
da storno di componenti negativi o
Sopravvenienze attive Competenza integrazione di componenti positi- Sopravvenienze attive
vi imputati per competenza
resta la possibilità di rateizzazione Plusvalenze patrimoniali
Plusvalenze Competenza
in max 5 quote Plusvalenze cessione azienda
l’art. 66, comma 3 richiama i crite-
Reddito immobili civili Competenza Locazioni attive immobili civili
ri dell’art. 90
Locazioni attive immobili stru-
Reddito immobili strumentali Cassa
mentali
per competenza in quanto seguono la
Contributi in c/impianti Competenza Contributi in c/impianti
regola prevista per gli ammortamenti
Componenti negativi Imputazione Note Conto
Costo acquisto merci

Costo acquisto merci/mat. prime Cassa
Costo acquisto materie prime
Costo acquisto altri beni Cassa Carburanti e lubrificanti
Energia elettrica
Telefono
Costo acquisto per servizi Cassa
Spese riscaldamento
Spese manutenzione beni di terzi
l’art. 66, comma 3 richiama i crite- Compensi amministratori
Compensi amministratori Cassa
ri dell’art. 95 Contributi INPS amministratori
Spese di manutenzione e ripara- si applicano i limiti del 5% del valo-
Cassa Spese manutenzione beni propri
zione re dei beni strumentali di proprietà
Spese di rappresentanza anche se l’art. 66, richiama l’art. Spese di rappresentanza
Cassa
Spese di pubblicità 108, non sono oneri pluriennali Spese di pubblicità
Locazioni passive immobili
Locazioni passive Cassa
Locazione passive altri beni
Canoni di leasing Competenza Canoni leasing
ri dell’art. 102
Salari e stipendi
l’art. 66, commi 2 e 3 richiama i cri- Oneri sociali
Spese per prestazioni di lavoro Competenza
teri dell’art. 95 e 105 Quota TFR
Rimborsi Km
Ammortamento beni materiali Amm.ti beni materiali
Ammortamento beni immateriali Competenza Amm.ti beni immateriali
degli artt. 102, 103 e 108
Costi pluriennali Oneri pluriennali
da storno di componenti negativi/
Sopravvenienze passive Cassa integrazione di componenti positi- Sopravvenienze passive
vi imputati per cassa
da storno di componenti negativi/
Sopravvenienze passive Competenza integrazione di componenti positi- Sopravvenienze passive
vi imputati per competenza
Contributi associazioni sindacali l’art. 66, comma 3 richiama i criteri
Cassa Contributi associativi
e di categoria dell’art. 99, comma 3
Tassa automobilistica
Imposte e tasse deducibili Cassa Imposta di registro
Tasse CC.GG.
l’art. 66, comma 2 richiama i crite- Minusvalenze patrimoniali
Minusvalenze Competenza
ri dell’art. 101 Minusvalenze cessione azienda
Perdite Competenza Perdite su crediti
ri dell’art. 101
Interessi passivi Cassa Interessi passivi c/c
Interessi di mora Cassa Interessi passivi di mora
COMPONENTI TASSABILI/DEDUCIBILI PER CASSA

La Circolare n. 11/2017 ha evidenziato che si computano secondo il criterio di cassa:
£ i ricavi/altri proventi percepiti, compresi gli utili da partecipazione, dividendi ed interessi, i quali “concorrono
alla formazione del reddito d’impresa all’atto dell’effettiva percezione” e
£ le spese sostenute, tra le quali rientrano “a mero titolo esemplificativo” (Circolare n. 11/2017):
¾ gli acquisti di merci destinate alla rivendita, di beni impiegati nel processo produttivo, di beni incorporati
nei servizi,
¾ utenze,
¾ materiali di consumo,
¾ spese condominiali,
¾ imposte comunali deducibili,
¾ spese per assicurazioni e
¾ interessi passivi.
La Circolare n. 11/2017 ha confermato, in particolare, che il criterio di cassa si applica alle “spese sostenute”, an-
che se tale locuzione non è stata modificata dal legislatore nell’ambito della revisione dell’art. 66, comma 1, TUIR.
Secondo l’Agenzia, in tal senso, depongono:
¾ sia la relazione illustrativa al D.D.L. della Legge n. 232/2016, dove viene esplicitamente sostenuto che si de-
roga al criterio della competenza “sia per i ricavi che per le spese”,
¾ sia la soppressione, al comma 3 dell’articolo 66, TUIR, del rinvio ai commi 1 e 2 dell’articolo 109, TUIR, di-
sciplinante le regole applicative del principio di competenza.
COMPONENTI NEGATIVI DI REDDITO DA COMPUTARE SECONDO LE REGOLE ORDINARIE DEL TUIR

La Circolare n. 11/2017 ha chiarito che sono deducibili dal reddito secondo gli ordinari criteri previsti dal TUIR:
£ gli oneri di utilità sociale (art. 100, TUIR);
£ le spese di manutenzione ordinaria (art. 102, TUIR).
In particolare:
O le spese di manutenzione ordinaria sono deducibili secondo il criterio di cassa, nei limiti di cui al comma 6, ar-
ticolo 102, TUIR.
Quest’ultima disposizione permette alle imprese di dedurre dal reddito di esercizio le spese di manutenzione,
riparazione, ammodernamento e trasformazione effettuate su beni propri, per le quali non si sia provveduto
all’immobilizzazione, nel limite del 5% del costo complessivo dei beni materiali ammortizzabili risultanti all’i-
nizio dell’esercizio dal libro cespiti ammortizzabili, e di dedurre l’eccedenza in quote costanti nei cinque eser-
cizi successivi a quello in cui i costi sono stati sostenuti.
Costo complessivo beni Limite spese di manutenzione

materiali ammortizzabili x 5% =
deducibili nell’esercizio
all’1/1 (senza ragguaglio)
Totale spese di Quota spese di Eccedenza

manutenzione pagate – manutenzione =
nell’esercizio deducibile nell’esercizio In quote costanti nei 5 esercizi successivi
Nell’incontro di inizio 2018 con la stampa specializzata, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che le quote delle spe-
se di manutenzione e riparazione, eccedenti il 5%, sostenute fino al 2016, continuano ad essere dedotte per quinti
anche in costanza del regime di cassa;
O le spese relative ad oneri di utilità sociale seguono le regole previste per le imprese in contabilità ordinaria. Tut-
tavia, tali spese sono deducibili nei limiti previsti dall’art. 100, TUIR. In particolare, al comma 2, lettera h) è pre-
visto che sono deducibili le erogazioni liberali in denaro, per un importo non superiore a 30.000 euro o al 2% del
redditi di impresa dichiarato. Tali spese, pertanto, per essere dedotte devono essere sostenute (criterio di cassa).
Rientrano tra tali costi le spese ed erogazioni liberali in denaro a favore dello Stato e dei Comuni, per contributi
volontari versati in seguito ad eventi sismici o calamitosi, che hanno colpito l’ente in favore del quale si effettua
il versamento, oppure le erogazioni liberali in denaro effettuate in favore delle popolazioni colpite da eventi di
calamità pubblica e da altri eventi straordinari anche se avvenuti in altri Stati per il tramite di fondazioni, as-
sociazioni, comitati e enti individuati con appositi provvedimenti.
SITUAZIONI IN CUI RILEVA SEMPRE IL CRITERIO DI CASSA

Durante i consueti incontri di inizio anno con la stampa specializzata, l’Agenzia delle Entrate ha fornito rilevanti chia-
rimenti in merito al criterio che si deve seguire in presenza di documenti non rilevanti ai fini IVA; in particolare, per
tale documentazione i costi/ricavi vengono sempre imputati secondo il criterio di cassa, in quanto assume rilevan-
za il momento dell’incasso/pagamento.
Pertanto le spese quali affitti “da privati”, interessi, assicurazioni, tasse, ecc., dovranno essere contabilizzati e con-
correranno alla determinazione del reddito, solo quando effettivamente incassati/pagati, anche nel caso di opzio-
ne per il metodo c.d. di registrazione.
La Circolare n. 11/2017 ha evidenziato che nel caso di operazioni in valuta estera, rilevano in ogni caso al momen-
to dell’incasso/pagamento le differenze su cambi.
ESEMPIO N. 1
Ricevuta di assicurazione datata 5 gennaio 2020, con copertura assicurativa dal 01 dicembre 2019 al 30 novembre
2020. Sul documento è indicata la data di pagamento, ovvero il 29 dicembre 2019.
Indipendentemente dal metodo adottato, il costo va rilevato nel 2019 (per intero).
ESEMPIO N. 2
Una società di persone paga il canone di locazione del negozio per il mese di gennaio 2020, il 27 dicembre 2019. Il
proprietario dell’immobile rilascia la ricevuta, con data 10 gennaio 2020.
Anche in questo caso, indipendentemente dal metodo adottato, il costo va rilevato nel 2019 (per intero).
RILEVANZA DEL RICAVO PERCEPITO/SPESA SOSTENUTA

La determinazione del reddito secondo il principio di cassa può far sorgere dubbi circa l’individuazione del momen-
to in cui:
O i ricavi e i proventi devono considerarsi percepiti e
O le spese devono considerarsi sostenute,
soprattutto con riferimento al caso in cui la transazione sia posta in essere con strumenti di pagamento diversi dal
denaro contante.
La Circolare n. 11/2017, in merito, ha affermato che:
“attesa l’analogia di formulazione tra il nuovo comma 1 dell’articolo 66 del TUIR e il comma 1 dell’articolo 54 dello
stesso testo unico”
trovano applicazione i chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate in vari documenti di prassi, per l’individua-
zione del momento rilevante per il percepimento del compensi/sostenimento della spesa nell’ambito della determi-
nazione del reddito di lavoro autonomo.
Le regole applicabili possono essere così sintetizzate:
Strumento di Documento di
Momento rilevante
pagamento prassi
I ricavi si considerano percepiti e le spese sostenute nel momento in cui avviene la

materiale consegna dell’assegno dall’emittente al ricevente.
Assegni bancari Ris. n. 138/2009
o circolari Non rileva, ai fini dell’imputazione temporale del ricavo la circostanza che il ver-
Circ. n. 38/2010
samento sul conto corrente del percettore dell’assegno intervenga in un momento
successivo o in un diverso periodo d’imposta
X I ricavi si considerano percepiti quando la somma di denaro può essere effetti-

vamente utilizzata (alla cd. “data disponibile”), ovvero quando l’imprenditore
riceve l’accredito sul proprio conto corrente.
Non rileva né la data della valuta, da cui decorrono gli interessi, né il momento
Bonifici Circ. n. 38/2010
in cui il dante causa emette l’ordine di bonifico né quello in cui la banca infor-
ma l’imprenditore dell’avvenuto accredito;
X Le spese si considerano sostenute quando la somma di denaro è uscita dalla
disponibilità dell’imprenditore
I ricavi si considerano percepiti e le spese sostenute nel momento in cui avviene

Carta di credito l’utilizzo della carta.
Ris. n. 77/2007
o di debito Non rileva il momento, diverso e successivo, in cui avviene l’addebito sul conto
corrente da parte della banca.
RILEVANZA DEGLI ACCONTI

L’acconto rappresenta una somma di denaro corrisposta dall’acquirente a titolo di parziale pagamento anticipato del
prezzo pattuito.
Come ricordato anche dalla Circolare n. 11/2017, nella determinazione del reddito secondo il principio di cassa, as-
sumono rilevanza anche gli eventuali versamenti effettuati o i corrispettivi percepiti a titolo di acconto.
Fino al 2016, invece, applicando il principio di competenza dall’art. 109, TUIR, l’acconto ricevuto/versato non assu-
meva alcuna rilevanza ai fini delle imposte dirette, fino al momento di imputazione dello stesso in conto prezzo,
ossia all’atto in cui la cessione/prestazione era considerata effettuata: era soltanto in tale momento che lo stesso ori-
ginava un ricavo tassabile per il venditore/prestatore e un costo deducibile per l’acquirente/committente.
Fino al Non rilevanti ai fini Principio di

2016 delle imposte dirette competenza
Reddito di impresa
acconti ricevuti o
in contabilità
versati
semplificata
Rilevanti ai fini delle Principio di
Dal 2017
imposte dirette cassa
Art. 1, commi da 17 a 23,

L n. 232/2016
COMPONENTI TASSABILI/DEDUCIBILI PER COMPETENZA

Come evidenziato anche dalla Circolare n. 11/2017, il regime definito dall’articolo 66, TUIR è un regime “impronta-
to alla cassa”; stante il richiamo del citato articolo 55 a specifici articoli del TUIR, si deve ritenere che alcuni compo-
nenti siano imputabili ancora secondo il criterio di competenza.
PRINCIPI GENERALI
La Circolare n. 11/2017 ha precisato che, anche in vigenza delle nuove regole di determinazione del reddito, è con-
fermata l’applicabilità dei seguenti principi generali:
O pro rata di deducibilità delle spese e degli altri componenti negativi, di cui all’articolo 109, comma 5, TUIR, in
caso di ricavi esenti (si veda il seguente paragrafo);
O norme generali sulle valutazioni previste dai commi 1, 2, 5, 6 e 8 dell’articolo 110, TUIR,
O non concorrenza alla formazione del reddito dei proventi e oneri indicati all’articolo 91, TUIR, ovvero:
¾ proventi dei cespiti che fruiscono di esenzione dall’imposta;
¾ proventi già assoggettati a tassazione, con applicazione della ritenuta alla fonte a titolo di imposta o di impo-
sta sostitutiva;
¾ differenza positiva o negativa tra il costo delle azioni annullate e la corrispondente quota del patrimonio net-
to (in caso di riduzione del capitale sociale mediante annullamento di azioni proprie, acquistate in attuazione
della relativa deliberazione o precedentemente);
¾ sopraprezzi di emissione delle azioni o quote e gli interessi di conguaglio versati dai sottoscrittori di nuove
azioni o quote.
R PRO-RATA DI DEDUCIBILITÀ IMPRESE (ART. 109, COMMA 5, TUIR)
L’art. 109, comma 5, TUIR, dispone che le spese e gli altri componenti negativi (diversi dagli interessi passivi) sono
deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concor-
rono a formare il reddito o che non vi concorrono in quanto esclusi.
Da ciò consegue che i componenti negativi che si riferiscono a proventi esenti risultano indeducibili.
Se i componenti negativi di reddito (diversi dagli interessi passivi) si riferiscono indistintamente ad attività o beni
da cui derivano componenti positivi che concorrono a formare il reddito ed altri che non concorrono in tal senso, in
quanto esclusi, è prevista una deducibilità limitata, per la parte corrispondente al seguente rapporto:
ricavi e proventi che concorrono/non concorrono a formare il reddito in quanto esclusi

totale dei ricavi e proventi
R PRO-RATA DI DEDUCIBILITÀ ENTI NON COMMERCIALI (ART. 144, TUIR)
La Circolare n. 11/2017 ha chiarito che per gli enti non commerciali che svolgono attività commerciale, ai fini dell’ap-
plicazione del pro-rata di deducibilità delle spese (articolo 144, comma 4, TUIR) qualora l’ente utilizzi il criterio di
competenza per la contabilizzazione dei proventi derivanti dall’attività istituzionale, il rapporto va effettuato tra:
O l’ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa, determinati “per cassa” in
applicazione dell’articolo 66, TUIR e
O l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi, pari alla somma dei proventi derivanti dall’attività istitu-
zionale determinati per competenza e dei ricavi e altri proventi derivanti dall’attività commerciale determi-
nati per cassa.
COMPONENTI POSITIVI DI REDDITO DA COMPUTARE PER COMPETENZA

La Circolare n. 11/2017 ha chiarito che concorrono alla formazione del reddito secondo il criterio di competenza i
seguenti componenti positivi:
O ricavi da assegnazione dei beni ai soci o destinazione degli stessi a finalità estranee all’esercizio dell’impre-
sa (art. 57, TUIR).
Il valore normale dei beni concorre alla formazione del reddito nel periodo di imposta in cui è avvenuta l’asse-
gnazione ai soci o la destinazione degli stessi a finalità estranee all’esercizio dell’impresa;
O proventi degli immobili cd. “patrimoniali” di cui all’art. 90, TUIR, derivanti da immobili che non costituiscono beni
strumentali per l’esercizio dell’impresa né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa;
O plusvalenze e sopravvenienze attive (artt. 86 e 88, TUIR).
La Circolare n. 11/2017 precisa che concorrono in ogni caso alla determinazione del reddito secondo il criterio
di cassa le sopravvenienze attive derivanti dallo storno o integrazione di componenti negativi o positivi che
hanno concorso alla determinazione del reddito secondo il criterio di cassa
O redditi determinati forfetariamente per le attività di allevamento di animali, oltre il limite di cui alla lettera b),
comma 2, articolo 32, TUIR (art. 56, comma 5, TUIR).
Sono, altresì, componenti che concorrono alla formazione del reddito secondo il criterio di competenza:
£ i contributi in c/capitale;
£ autoconsumo di beni o servizi.
8 AT T E N Z I O N E : La Circolare n. 11/2017 ha precisato che:

nonostante l’articolo 66, TUIR, richiami espressamente solo l’articolo 56, comma 5, TUIR, (allevamento
di animali) il criterio di competenza si applica anche per la determinazione forfettaria del reddito delle
altre attività agricole, di cui all’articolo 56-bis, TUIR;
per i regimi che prevedono la forfettizzazione del reddito mediante l’applicazione di un coefficiente
di redditività sui ricavi “conseguiti”, tali ricavi devono considerarsi “conseguiti” in osservanza del
criterio di cassa.
Tale è il caso, ad esempio, dei ricavi derivanti da attività di agriturismo, disciplinati dall’articolo 5, com-
ma 1, Legge 30 dicembre 1991, n. 413.
COMPONENTI NEGATIVI DI REDDITO DA COMPUTARE PER COMPETENZA

Concorrono alla formazione del reddito secondo il criterio di competenza i seguenti componenti negativi:
£ minusvalenze e sopravvenienze passive (art. 101, TUIR).
La Circolare n. 11/2017 precisa che concorrono in ogni caso alla determinazione del reddito secondo il criterio
di cassa le sopravvenienze passive derivanti dallo storno o integrazione di componenti positivi o negativi che
hanno concorso alla determinazione del reddito secondo il criterio di cassa;

£ quote di ammortamento di beni materiali, anche ad uso promiscuo, immateriali e canoni di leasing (artt. 64,
comma 2, 102 e 103, TUIR). Rientrano anche le quote di maxi ammortamento e iper ammortamento.
£ i canoni di leasing sono invece deducibili per competenza, in applicazione del comma 7, articolo 102, TUIR. Per
competenza si deduce anche il cd. “maxicanone” ed è quindi irrilevante il momento del pagamento. Si applica-
no quindi le ordinarie regole di deduzione in base alla data di stipula del contratto (ad esempio deducibilità nel
periodo minimo;
£ perdite di beni strumentali e perdite su crediti (art. 101, TUIR).
Il disposto di cui al comma 5, art. 101, TUIR, trova applicazione anche per le eventuali perdite relative a crediti rileva-
ti in contropartita dei ricavi in costanza di opzione per il regime di cui al comma 5 dell’articolo 18, D.P.R. n. 600/1973.
In sostanza anche se il contribuente applica l’opzione prevista dal comma 5, art. 18, D.P.R. n. 600/73 e quindi pre-
sume incassati i crediti al momento della registrazione, qualora il debitore non paghi il debito e sia ad esempio
assoggettato a procedura concorsuale, il cedente/prestatore potrà comunque dedurre le perdite su crediti;
£ accantonamenti di quiescenza e previdenza (art. 105, TUIR);
£ spese per prestazioni di lavoro (art. 95, TUIR).
Si ricorda che i compensi agli amministratori di cui al comma 5 sono invece deducibili nell’esercizio di corre-
sponsione, quindi secondo il criterio di cassa;
£ oneri fiscali e contributivi (art. 99, commi 1 e 3, TUIR);
£ spese relative a più esercizi (art. 108, TUIR).
La Circolare n. 11/2017 ha chiarito che tali componenti sono deducibili:

¾ per competenza, qualora abbiano natura pluriennale (ad esempio, costi di impianto, spese di sviluppo e altri
costi simili che soddisfano la definizione generale di onere pluriennale prevista dall’OIC 24);
¾ per cassa (ovvero nel periodo di imposta in cui è avvenuto il pagamento) qualora dette spese siano deducibi-
li interamente nel periodo di imposta in cui sono state sostenute, fermi restando i limiti di deducibilità di
cui all’articolo 108, comma 2, TUIR.
Inoltre, la Circolare n. 11/2017 ha evidenziato che le spese di pubblicità e di ricerca (di base e applicata), non es-
sendo più capitalizzabili a seguito delle modifiche al Codice civile apportate dal D.Lgs. n. 139/2015, non sono più
qualificabili come “spese relative a più esercizi” e pertanto sono deducibili secondo il criterio di cassa;
£ interessi di mora (art. 109, comma 7, TUIR).
COMPONENTI NON DEDUCIBILI

La Circolare n. 11/2017 ha chiarito che “per effetto dell’espresso rinvio operato dall’articolo 66 del TUIR”, non sono dedu-
cibili dal reddito delle imprese in contabilità semplificata i seguenti componenti negativi:
O spese ed altri componenti negativi relativi a immobili patrimoniali (art. 90, comma 2, TUIR);
O accantonamenti, diversi da quelli indicati nell’articolo 105, TUIR, che invece sono deducibili per competenza;
O remunerazione dovuta relativamente ai contratti di associazione in partecipazione e di cointeressanza agli uti-
li (art. 2554, C.c.) se con apporto diverso dal solo lavoro (art. 109, comma 9, lett. b), TUIR).
8 AT T E N Z I O N E : La remunerazione dei contratti di associazione in partecipazione/cointeressanza agli utili

con apporto di solo lavoro è deducibile dal reddito secondo il criterio di competenza (art. 95, comma 6, TUIR).
IRRILEVANZA DELLE RIMANENZE

Nell’ambito della determinazione del reddito di impresa “per cassa” non rilevano le esistenze iniziali/rimanen-
ze finali.
L’Agenzia delle Entrate aveva chiarito che, stante la nuova formulazione “generica” del comma 1 dell’art. 66, TUIR,
nel termine “rimanenze finali”, dovevano intendersi ricomprese:
O le rimanenze di merci/lavori in corso su ordinazione di durata infrannuale, ex art. 92, TUIR;
O le rimanenze di lavori in corso su ordinazione di durata ultrannuale, ex art. 93, TUIR;
O le rimanenze di titoli, ex art. 94, TUIR.
La Circolare n. 11/2017, ha successivamente confermato tale orientamento, ufficializzando che:
“La nuova formulazione del comma 1 dell’articolo 66 del TUIR non reca più il rinvio agli articoli 92, 93 e 94 del TUIR
con la conseguenza che non assumono più rilevanza, ai fini della determinazione del reddito delle imprese minori, le
rimanenze finali e le esistenze iniziali di merci, lavori in corso su ordinazione di durata sia infrannuale che ultrannua-
le e titoli”.
8 AT T E N Z I O N E : L’articolo 1, comma 18, L. n. 232/2016, ha previsto una disposizione transitoria specifica

per la gestione delle rimanenze per il primo periodo d’imposta in cui è applicabile il principio di cassa.
È infatti previsto che il reddito determinato secondo il principio di “cassa” è ridotto:
“dell’importo delle rimanenze finali [...] che hanno concorso a formare il reddito dell’esercizio precedente secon-
do il principio della competenza”.
Ai fini della determinazione del reddito non assumono rilevanza le rimanenze finali e le esistenze iniziali di
merci, lavori in corso su ordinazione di durata sia infrannuale che ultrannuale, che titoli. Tuttavia, nel primo anno
di applicazione del regime, le rimanenze finali che hanno concorso a formare il reddito dell’esercizio preceden-
te, secondo il principio della competenza, sono portate interamente in deduzione del reddito, come rimanenze
iniziali.
In altre parole, le rimanenze finali che hanno concorso a formare il reddito (per competenza) dell’esercizio 2019
sono portate interamente in deduzione del reddito dell’esercizio 2020.
¯ Si veda per un dettaglio il successivo capitolo “Regole di passaggio da competenza a cassa (o viceversa)”.
PASSAGGIO DI REGIME (DA COMPETENZA A CASSA)

L’articolo 1, comma 19, L. n. 232/2016 ha disposto che, per evitare salti/duplicazioni di tassazione in caso di passag-
gio dal principio di cassa al regime ordinario (contabilità ordinaria) e viceversa:
“i ricavi, i compensi e le spese che hanno già concorso alla formazione del reddito ...non assumono rilevanza
nella determinazione del reddito degli anni successivi”.
Così, ad esempio, un ricavo dichiarato per competenza nel 2019, incassato nel 2020, non assume rilevanza per il 2020;
una spesa dedotta per competenza nel 2019, pagata nel 2020, non assume rilevanza per il 2020.
8 AT T E N Z I O N E : Tale disposizione è applicabile anche ai contribuenti in contabilità ordinaria nel 2019

(che determinano il reddito in base al principio di competenza) che nel 2020 applicano la contabilità sem-
plificata per cassa.
Sulle problematiche concernenti l’applicazione delle regole per evitare salti/duplicazioni di imposta ha fornito chia-
rimenti anche l’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 11/2017.
¯ Si veda per un dettaglio il successivo capitolo “Regole di passaggio da competenza a cassa (o viceversa)”.
REGIME DELLE PERDITE

La Legge di Bilancio 2019, intervenendo sui commi 1 e 3 dell’art. 8, TUIR,, ha modificato la disciplina in materia di
perdite d’impresa prevista per i soggetti IRPEF, disponendo che:
O per le imprese in contabilità semplificata e per quelle in contabilità ordinaria;

O per i soci di società di persone in contabilità semplificata nonché in contabilità ordinaria;
si applicano le regole in vigore per le società di capitali.
In sostanza, il regime delle perdite d’impresa dei soggetti IRPEF viene allineato a quello previsto per le socie-
tà di capitali.
L’art. 8, TUIR, in commento prevede che:
“1.‌Il reddito complessivo si determina sommando i redditi di ogni categoria che concorrono a formarlo e sottraendo le
perdite derivanti dall’esercizio di arti e professioni. Non concorrono a formare il reddito complessivo dei percipienti i
compensi non ammessi in deduzione ai sensi dell’articolo 60.
[...]
3.
‌ Le perdite derivanti dall’esercizio di imprese commerciali e quelle derivanti dalla partecipazione in
società in nome collettivo e in accomandita semplice sono computate in diminuzione dei relativi reddi-
ti conseguiti nei periodi d’imposta e, per la differenza, nei successivi, in misura non superiore all’80 per
cento dei relativi redditi conseguiti indetti periodi d’imposta e per l’intero importo che trova capienza
in essi. Si applicano le disposizioni dell’articolo 84, comma 2, e, limitatamente alle società in nome collettivo ed in ac-
comandita semplice, quelle di cui al comma 3 del medesimo articolo 84.”
Legge di Bilancio
2019
Compensazione
Imprenditori
con soli redditi di
individuali
impresa
Nuova
Indipendentemente regole previste
disciplina
dalla contabilità per le società
perdite per i
adottata dall’impresa di capitali Riporto illimitato
soggetti IRPEF
di eventuali
Soci di società di
eccedenze nel
persone (Snc e Sas)
limite dell’80%
del reddito
Va tuttavia evidenziato che, rispetto a quanto previsto per i soggetti IRES dall’art. 84, TUIR, il comma 3, articolo 8,
TUIR, sopra riportato evidenzia che le perdite:
O vanno anzitutto computate “in diminuzione dei relativi redditi” e
O solamente la differenza eccedente sarà riportabile negli anni successivi in misura non superiore all’80% del
reddito.
Sulla base di ciò, è da ritenere che se un soggetto presenta più fonti di reddito d’impresa, lo stesso può compensa-
re interamente le perdite con i redditi d’impresa maturati nel medesimo periodo; solamente sull’eventuale ecceden-
za trova applicazione il limite dell’80% del reddito prodotto in anni successivi.
8 AT T E N Z I O N E : Tali disposizioni non intervengono sulla disciplina delle perdite degli esercenti arti e pro-
fessioni. Per tali soggetti, quindi, continuano ad applicarsi le regole di compensazione già conosciute, ov-
vero compensazione nel periodo di imposta di conseguimento con ogni tipologia di reddito e senza possi-
bilità di riporto negli anni successivi.
ENTRATA IN VIGORE
Ai sensi del comma 24, Legge di Bilancio 2019, in deroga all’art. 3, comma 1, Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del
contribuente), le nuove disposizioni si applicano a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso
al 31 dicembre 2017 (ossia, in linea generale, già a partire dal 2018).
8 AT T E N Z I O N E : Tuttavia, per i soggetti in contabilità semplificata è prevista una specifica disciplina

transitoria per le perdite maturate nel biennio 2018-2019, nonché per le perdite maturate nel periodo
d’imposta 2017: queste ultime, in particolare, hanno avuto un impatto rilevante per i soggetti in contabili-
tà semplificata a seguito del passaggio al regime “per cassa” introdotto dalla Legge n. 232/2016.
DISCIPLINA TRANSITORIA PER LE PERDITE MATURATE NEL 2018 E 2019

In via transitoria, il comma 25 della Legge di Bilancio 2019 dispone che per il biennio 2018-2019 la disciplina ap-
plicabile alle perdite delle imprese in contabilità semplificata, realizzate nel 2018, e riportabili in misura limitata
pari all’80% subisce le seguenti deroghe:
O le perdite maturate nel 2018 sono compensabili nel 2019 in misura non superiore al 40% del reddito d’impresa
e nel 2020 in misura non superiore al 60% del reddito d’impresa;
O le perdite maturate nel 2019 sono compensabili nel 2020 in misura non superiore al 60% del reddito
d’impresa.
compensabili con Nel limite del 40%

redditi d’impresa 2019 del reddito
Perdite 2018
(non relative ai primi tre periodi di attività)
compensabili con Nel limite del 60%

redditi d’impresa 2020 del reddito
Perdite 2019 compensabili con Nel limite del 60%

(non relative ai primi tre periodi di attività) redditi d’impresa 2020 del reddito
La compensazione delle perdite ed il riporto dell’eventuale eccedenza nel limite dell’80% risulterà quindi appli-
cabile solamente a partire dal periodo d’imposta 2021, con riferimento alle perdite maturate:
O nel biennio 2018-2019, per la parte non ancora completamente utilizzata;
O dal 2020.
8 AT T E N Z I O N E : Le perdite in contabilità semplificata realizzate dal 2018 e relative ai primi tre perio-
di di attività risultano invece sempre riportabili in misura piena.
DISCIPLINA TRANSITORIA PER LE PERDITE MATURATE NEL 2017

È prevista una disposizione transitoria anche per le perdite maturate nel 2017, che risolve la questione delle per-
dite formatesi nel 2017 in capo ai soggetti in contabilità semplificata a causa del passaggio obbligatorio al regime
di cassa previsto dalla Legge n. 232/2016.
Si ricorda infatti che in base alle regole vigenti prima dell’entrata in vigore della Legge di Bilancio 2019, la com-
pensazione delle perdite relative ad imprese in contabilità semplificata poteva essere effettuata anche con redditi di
altra natura, ma senza possibilità di riporto di eventuali eccedenze negli anni successivi.
8 AT T E N Z I O N E : Con l’applicazione di tale regola, nel 2017 (anno di passaggio al regime di cassa per le
imprese in contabilità semplificata) moltissime imprese con rimanenze di magazzino rilevanti han-
no presentato significative perdite, senza possibilità di riportare negli anni successivi l’eventuale ecce-
denza.
Si ricorda infatti che nell’anno di ingresso nel nuovo regime di cassa, il valore delle rimanenze finali
dell’esercizio 2016 è diventato un componente negativo di reddito e tale aspetto, tenuto conto del fatto
che nel regime di cassa non rilevano le esistenze iniziali/rimanenze finali, ha fatto emergere spesso rile-
vanti perdite la cui eccedenza non risultava riportabile negli anni successivi.
Ora, il comma 26 della Legge di Bilancio 2019 dispone che le perdite del periodo d’imposta 2017, per la parte che
non ha trovato capienza secondo le regole previgenti:
£ sono compensabili nel 2018 e nel 2019 in misura non superiore al 40% dei medesimi redditi d’impresa;
£ sono compensabili nel 2020 in misura non superiore al 60% del reddito d’impresa.
del Nel limite del 40%

2018 del reddito
Perdite eventuale eccedenza Compensabile con del Nel limite del 40%
2017 non compensata redditi d’impresa 2019 del reddito
del Nel limite del 60%

Anno di ingresso 2020 del reddito
nel regime di cassa
Chiaramente “a regime”, ossia dal 2021, anche per la parte di perdita 2017 non ancora completamente utilizzata tro-
veranno applicazione le regole ordinarie (riporto nel limite dell’80% del reddito ovvero senza limitazioni se la per-
dita 2017 è relativa ad uno dei primi tre periodi d’imposta di attività dell’impresa).
menti in merito
Con Risposta ad Interpello 10 febbraio 2020, n. 45, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiari-
N O V I TÀ :
al trattamento fiscale delle perdite d’impresa, in caso di cessazione dell’attività, per i
contribuenti che adottano il regime di contabilità improntato al criterio di cassa introdotto dalla Legge n.
232/2016 (Legge di Bilancio 2017).
Nel caso di specie, l’istante, un soggetto in contabilità semplificata, nel 2017 ha realizzato una perdita, a causa
dell’adozione obbligatoria del regime di cassa, come previsto dalla Legge n. 232/2016.
Nel successivo periodo d’imposta, considerato il perdurare della crisi nel settore in cui opera l’istante, l’attività è
stata cessata. La cessazione dell’attività, a seguito della vendita delle rimanenze di magazzino e delle attrezzatu-
re, ha generato un cospicuo reddito d’impresa. In tale circostanza, l’Agenzia ritiene che l’istante, nel periodo di im-
posta di cessazione dell’attività (2018), possa dedurre integralmente, sino a concorrenza del reddito di impresa
imponibile, le perdite d’impresa riportate dal precedente periodo di imposta (2017), generate proprio per effetto
dell’imputazione integrale del costo delle rimanenze nel periodo d’imposta 2017, in virtù dell’applicazione obbliga-
toria del regime di cassa.
Obblighi contabili
OBBLIGHI CONTABILI
L’art. 18, D.P.R. n. 600/1973 stabilisce che gli obblighi contabili per le imprese minori possono essere assolti mediante:
1. tenuta dei registri IVA e di due distinti registri per incassi e pagamenti. Tale possibilità è disciplinata dai com-
mi 2 e 3 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973, i quali recitano:
“2. I soggetti che fruiscono dell’esonero di cui al comma 1 devono annotare cronologicamente in un apposito regi-
stro i ricavi percepiti indicando per ciascun incasso: a) il relativo importo; b) le generalità, l’indirizzo e il comune
di residenza anagrafica del soggetto che effettua il pagamento; c) gli estremi della fattura o altro documento emes-
so. Devono essere altresì annotate cronologicamente, in diverso registro e con riferimento alla data di pagamento,
le spese sostenute nell’esercizio. Per ciascuna spesa devono essere fornite le indicazioni di cui alle lettere b) e c) del
primo periodo.
3. I componenti positivi e negativi di reddito, diversi da quelli indicati al comma 2, sono annotati nei registri obbli-
gatori di cui al medesimo comma 2 entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi”;
2. tenuta dei soli registri IVA e indicazione dei mancati incassi/pagamenti. Tale seconda possibilità è regolamen-
tata dal comma 4 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973, il quale dispone:
“I registri tenuti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto sostituiscono i registri indicati al comma 2, qualora vi sia-
no iscritte separate annotazioni delle operazioni non soggette a registrazione ai fini della suddetta imposta. In luogo
delle singole annotazioni relative a incassi e pagamenti, nell’ipotesi in cui l’incasso o il pagamento non sia avvenuto
nell’anno di registrazione, nei registri deve essere riportato l’importo complessivo dei mancati incassi o pagamenti
con indicazione delle fatture cui le operazioni si riferiscono. In tal caso, i ricavi percepiti e i costi sostenuti devono
essere annotati separatamente nei registri stessi nel periodo d’imposta in cui vengono incassati o pagati, indican-
do ai sensi del comma 2, lettera c), il documento contabile già registrato ai fini dell’imposta sul valore aggiunto”;
3. tenuta dei soli registri IVA e presunzione di incasso/pagamento. Tale ultima possibilità è disciplinata dal com-
ma 5 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973, il quale dispone:
“Previa opzione, vincolante per almeno un triennio, i contribuenti possono tenere i registri ai fini dell’imposta sul
valore aggiunto senza operare annotazioni relative a incassi e pagamenti, fermo restando l’obbligo della separata
annotazione delle operazioni non soggette a registrazione ai fini della suddetta imposta. In tal caso, per finalità di
semplificazione si presume che la data di registrazione dei documenti coincida con quella in cui è intervenuto il re-
lativo incasso o pagamento”.
Alternativa 1  Tenuta di due registri distinti (Incassi/Pagamenti), oltre ai registri IVA
Tenuta dei registri IVA con annotazione separata operazioni no IVA e indicazione
Alternativa 2  dell’importo complessivo mancati incassi/pagamenti al 31.12
Tenuta dei registri IVA con annotazione separata operazioni no IVA senza annotazioni
Alternativa 3 
per opzione dell’importo incassato/pagato per effetto della coincidenza tra la data di registrazione
con quella di incasso/pagamento del documento
Le alternative di cui ai punti 1. e 2. sono state mutuate, sostanzialmente, dalle previsioni proprie degli esercenti
arti e professioni: diversamente, il terzo sistema (punto 3.) rappresenta una novità.
8 AT T E N Z I O N E : Il sistema di cui al punto 3., a parere di chi scrive, rappresenta il metodo più semplice per
l’espletamento degli obblighi contabili, anche in considerazione del fatto che è quello che più si avvicina
alla modalità di tenuta della contabilità semplificata fino al 2016.
Obblighi contabili
1. TENUTA DI DUE REGISTRI DISTINTI (INCASSI/PAGAMENTI)

La prima alternativa per la tenuta dei registri contabili per i soggetti in contabilità semplificata è rappresentata dal-
la previsione del comma 2 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973.
Secondo tale disposto, i soggetti interessati devono annotare cronologicamente:

O in un apposito registro, i ricavi percepiti e
O in un diverso registro le spese sostenute.
Inoltre, nei citati registri, vanno altresì annotati, entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi,
gli altri componenti positivi/negativi di reddito (ad esempio, ammortamenti, plusvalenze, sopravvenienze attive o
passive) diversi da quelli che concorrono alla determinazione del reddito con il criterio di cassa.
Registri IVA
Alternativa
+ Ricavi percepiti Annotazione anche di
1
altri componenti positivi/
negativi (es. ammortamenti)
Due registri distinti
entro il termine di
presentazione della
Spese sostenute dichiarazione dei redditi
Art. 18, comma 2,
D.P.R. n. 600/1973
Indicazione importo, dati

del soggetto che effettua
pagamento, estremi fattura
8 AT T E N Z I O N E : Vanno affiancati ai citati registri (ricavi percepiti e spese sostenute) gli usuali registri IVA.
Le registrazioni IVA saranno infatti effettuate sul registro fatture emesse per le operazioni attive e sul
registro acquisti per quanto riguarda le operazioni passive.
La Circolare n. 11/2017 ha precisato che tale metodo non può essere utilizzato dai commercianti al minuto o sogget-
ti assimilati.
Sul punto si veda il successivo paragrafo “Commercio al minuto e attività assimilate (scontrini e ricevute fiscali)”.
REGISTRAZIONE INCASSI E PAGAMENTI

In relazione alla registrazione dei ricavi, per ciascun incasso va indicato:
1. il relativo importo;
2. le generalità/indirizzo/comune di residenza anagrafica del soggetto che effettua il pagamento.
3. gli estremi della fattura/altro documento emesso.
8 AT T E N Z I O N E : La Circolare n. 11/2017 chiarisce che l’obbligo di annotazione di cui al:

punto 2., è soddisfatto con la sola indicazione del codice fiscale del cliente;
punto 3., quando non è obbligatoria ai fini IVA l’emissione della fattura, è soddisfatto con l’annota-
zione del documento contabile che certifica l’operazione effettuata. Ad esempio, per le operazioni non
considerate ai fini IVA cessioni di beni o prestazioni di servizi, è sufficiente il documento che comprovi
l’effettuazione della prestazione.
Obblighi contabili
Per quanto riguarda la registrazione dei costi, la Circolare n. 11/2017, riprendendo il disposto dell’art. 18, comma 2,
D.P.R. n. 600/1973, chiarisce che:
£ vanno annotati cronologicamente i costi effettivamente sostenuti nell’esercizio e,
£ per ogni spesa, vanno fornite le indicazioni di cui ai punti 2. e 3. sopra illustrati, ovvero:
¾ generalità, indirizzo e comune di residenza del soggetto che riceve il pagamento (o solo il codice fiscale del-
lo stesso);
¾ estremi della fattura o di altro documento ricevuto, che comprovi l’avvenuto pagamento quando non è ob-
bligatoria ai fini IVA l’emissione della fattura.
TERMINI DI REGISTRAZIONE
I ricavi/costi vanno annotati non oltre 60 giorni dall’incasso/pagamento in base all’art. 22, D.P.R. n. 600/1973. Tale
orientamento è stato confermato nella Circolare n. 11/2017, nella quale si legge che:
“Quanto ai termini di registrazione, trattandosi di scritture cronologiche, si ritiene applicabile l’articolo 22 del D.P.R.
n. 600/1973, secondo cui “le registrazioni nelle scritture cronologiche e nelle scritture ausiliarie di magazzino devono
essere eseguite non oltre sessanta giorni” dal momento in cui l’operazione assume rilevanza, ossia dall’incasso del ri-
cavo o dal pagamento della spesa”.
Gli altri componenti positivi/negativi di reddito (ammortamenti, plusvalenze, sopravvenienze attive o passive)
vanno annotati entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi.
Entro 60 giorni
Ricavi/costi
dall’incasso/pagamento
Annotazione
art. 18, comma 1,
D.P.R. n. 600/1973
Altri componenti Entro termine di presentazione
positivi/negativi della dichiarazione dei redditi
2. TENUTA DEI SOLI REGISTRI IVA E INDICAZIONE MANCATI INCASSI/PAGAMENTI

La seconda possibilità di tenuta dei registri è rappresentata dal comma 4 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973, il quale pre-
vede la possibilità di tenuta dei soli registri IVA (con separata annotazione delle operazioni non soggette a registra-
zione ai fini IVA) e annotazione, a fine anno, dell’importo:
O dei mancati incassi e delle fatture/documenti di anni precedenti non incassate/i;
O dei mancati pagamenti e delle fatture/documenti di anni precedenti non pagate/i.
In pratica, i registri IVA possono sostituire i registri (Incassi/Pagamenti) di cui al precedente sistema 1., qualora le
operazioni non soggette a registrazione ai fini IVA siano annotate separatamente.
In luogo delle singole annotazioni relative agli incassi/pagamenti, nel caso in cui l’incasso/pagamento non sia av-
venuto nell’anno di annotazione, nei registri IVA va riportato l’importo complessivo dei mancati incassi/paga-
menti con l’indicazione delle fatture o altre operazioni cui le operazioni si riferiscono.
Registro fatture
emesse/corrispettivi
Alternativa Tenuta soli
2 registri IVA
+ Registro acquisti
Indicazione mancati incassi

Art. 18, comma 4,
e pagamenti entro il 31/12
D.P.R. n. 600/1973
Obblighi contabili
TERMINI DI REGISTRAZIONE
La Circolare n. 11/2017, evidenziando la necessità di conciliare le previsioni di cui al D.P.R. n. 633/1972 con “le esigen-
ze del regime di cassa”, ha fornito le indicazioni di seguito analizzate.
R REGISTRAZIONE FATTURE DI ACQUISTO
L’art. 19, D.P.R. n. 633/1972, a seguito delle modifiche apportate dal D.L. n. 50/2017, dispone che, per esercitare il di-
ritto alla detrazione dell’IVA, la fattura di acquisto può essere registrata al più tardi con la dichiarazione relativa
all’anno in cui il diritto alla detrazione è sorto.
8 AT T E N Z I O N E : La Circolare n. 11/2017 dispone tuttavia che, al fine di poter dare rilevanza alla spesa nel
corretto periodo di imputazione, la registrazione della fattura di acquisto deve essere eseguita entro 60
giorni dal suo pagamento.
La medesima Circolare n. 11/2017 chiarisce inoltre che la registrazione della fattura di acquisto oltre tale termine
(60 giorni) dall’avvenuto pagamento:
£ non pregiudica l’esercizio del diritto alla detrazione IVA nel termine di cui all’art. 19, D.P.R. n. 633/1972;
£ non determina l’indeducibilità del costo, a condizione che detta registrazione sia, in ogni caso, eseguita nel me-
desimo esercizio.
R ALTRE OPERAZIONI
La Circolare n. 11/2017 chiarisce inoltre che i componenti positivi o negativi che:

O concorrono alla determinazione del reddito di impresa secondo il principio di cassa, ma non sono considerate
né cessioni di beni, né prestazioni di servizi ai fini IVA (articoli 2 e 3, D.P.R. n. 633/1972) devono essere registrate
entro 60 giorni dalla data dell’avvenuto incasso o pagamento.
Tale principio, ricorda l’Agenzia delle Entrate, è stabilito anche dall’art. 9, D.L. n. 69/1989, nonché dall’articolo 1
del D.M. n. 154/1989;
O non concorrono alla determinazione del reddito secondo il criterio di cassa, quali ad esempio:
¾ ammortamenti, plusvalenze;
¾ spese per il personale dipendente;
devono essere annotati nei registri IVA entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi.
Tale previsione è coerente, secondo l’Agenzia delle Entrate, con quanto stabilito dal comma 2, art. 18, D.P.R. n.
600/1973 relativamente alle annotazioni richieste nei registri previsti ai fini delle imposte sui redditi.
R INCASSI/PAGAMENTI EFFETTIVAMENTE PERCEPITI/SOSTENUTI NEL PERIODO DI IMPOSTA SUCCESSIVO
Come sopra illustrato, il comma 4 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973 ammette la tenuta dei soli registri IVA con anno-
tazione, a fine anno, dell’importo complessivo dei mancati incassi/pagamenti con l’indicazione delle fatture o al-
tre operazioni cui le operazioni si riferiscono.
In tale ipotesi, l’Agenzia delle Entrate evidenzia nella Circolare n. 11/2017 che:
£ l’annotazione delle fatture ai fini IVA nel corso del periodo d’imposta rileva anche ai fini dell’incasso/pagamento
e pertanto, entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi, vanno annotati i mancati incassi/
pagamenti, indicando i documenti cui gli stessi si riferiscono;
£ nel periodo d’imposta di incasso/pagamento, i ricavi percepiti/costi sostenuti vanno annotati separatamen-
te, indicando gli estremi del documento già registrato ai fini IVA, non oltre 60 giorni dall’incasso/pagamento.
Obblighi contabili
3. TENUTA DEI SOLI REGISTRI IVA E PRESUNZIONE DI INCASSO/PAGAMENTO

La terza possibilità di gestione degli obblighi contabili è rappresentata dal comma 5 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973.
In base a tale disposto, il contribuente può tenere i registri IVA senza effettuare le annotazioni relative agli incassi/paga-
menti, fermo restando l’obbligo della separata annotazione delle operazioni non soggette a registrazione ai fini IVA.
In tal caso, opera la presunzione in base alla quale la data di registrazione dei documenti coincide con quella di
incasso/pagamento: così, ad esempio, tutte le fatture/documenti che risultano annotati entro il 31 dicembre 2020,
sono considerati incassati/pagati nel 2020.
Su opzione triennale
Alternativa Tenuta soli Presunzione di incasso e

3 registri IVA pagamento
Art. 18, comma 5, Registro fatture Non è necessaria alcuna

Registro acquisti
D.P.R. n. 600/1973 emesse/corrispettivi ulteriore annotazione
Nella Circolare n. 11/2017, l’Agenzia delle Entrate chiarisce che:

£ i costi si considerano sostenuti (pagati) al momento della registrazione del documento contabile, non rilevan-
do il momento in cui si verifica l’effettivo esborso finanziario.
Si ricorda che il diritto alla detrazione, a seguito delle modifiche apportate con il D.L. n. 50/2017, può essere eser-
citato, al più tardi, entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale IVA riferita all’anno in cui vi è
l’esigibilità dell’imposta.
8 AT T E N Z I O N E : Qualora una fattura di acquisto ricevuta nel 2019 venga registrata nell’apposito regi-
stro sezionale nell’anno 2020, concorre alla determinazione del reddito in tale anno;
£ i ricavi si considerano percepiti (incassati) al momento della registrazione del documento contabile. Non rile-
va invece, che ai fini delle liquidazioni periodiche, la registrazione della fattura (nei termini previsti dall’articolo
23, D.P.R. n. 633/1972) produca effetto per il periodo in cui le operazioni sono state effettuate.
Il comma 2 dell’articolo 9, TUIR, dispone che i proventi e le spese in valuta estera sono valutati secondo il cambio
del giorno in cui sono percepiti o sostenuti.
La Circolare n. 11/2017 evidenzia che nel caso di operazioni in valuta estera, rilevano in ogni caso al momento
dell’incasso/pagamento le differenze su cambi.
OPZIONE TRIENNALE
L’utilizzo dell’alternativa in esame è subordinata all’esercizio di una specifica opzione, avente validità minima
triennale.
La Circolare n. 11/2017 chiarisce che tale opzione può essere effettuata da tutti i soggetti IVA “a prescindere dal re-
gime dagli stessi applicato e dalle specifiche regole alle quali gli stessi soggiacciono”.
Ad esempio, si legge nella Circolare, possono optare per tale possibilità gli autotrasportatori, che effettuano uni-
camente servizi di trasporto, i quali, ai sensi dell’articolo 74, comma 4, D.P.R. n. 633/1972 ed in deroga ai termi-
ni ordinari di annotazione di cui all’art. 23 del citato D.P.R. possono annotare le fatture emesse entro il trimestre
successivo.
Obblighi contabili
8 AT T E N Z I O N E : Non possono effettuare l’opzione di cui al comma 5 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973, i sog-
getti che effettuano esclusivamente operazioni fuori campo IVA, esonerati dagli adempimenti contabili
ai fini IVA: tale è il caso dei soggetti residenti nei comuni di Livigno e Campione d’Italia, che effettuano
operazioni non rilevanti ai fini IVA (art. 7, comma 1, lett. a), D.P.R. n. 633/1972).
Tali soggetti possono ottemperare agli obblighi in oggetto secondo le modalità “semplificate” previste
per i soggetti che applicano il regime IVA “monofase”.
¯ Si veda più avanti il paragrafo “IVA con sistema “monofase” (tabaccai, commercianti di prodotti editoriali, etc.)”.
R ESERCIZIO DELL’OPZIONE
La Circolare n. 11/2017 chiarisce che l’esercizio dell’opzione è desunto dal comportamento concludente del contri-
buente o dalle modalità di tenuta delle scritture contabili (D.P.R. n. 442/1997).
Detta opzione va comunque comunicata nella prima dichiarazione annuale IVA da presentare successivamente
alla scelta operata.
Comportamento Comunicazione nella prima

Esercizio opzione +
concludente dichiarazione annuale IVA
Art. 18, comma 5,

D.P.R. n. 442/1997
D.P.R. n. 600/1973
Quindi:
O nel caso di opzione per tale modalità dal 2019, è necessario effettuarne la comunicazione nel quadro VO, rigo
VO26, Mod. IVA 2020;
O nel caso di opzione dal 2020, la comunicazione andrà effettuata nel quadro VO, Mod. IVA 2021.
CONSIDERAZIONI
Si noti che l’utilizzo di tale metodo:
O è svantaggioso per i soggetti che incassano le fatture con molto ritardo (viene anticipato il pagamento delle
imposte in relazione a ricavi non incassati): tali soggetti potrebbero valutare l’adozione di uno degli altri due si-
stemi (1. o 2.);
O permette di effettuare talune valutazioni di convenienza. Ad esempio, con riferimento alle fatture di acquisto
ricevute nell’anno di riferimento, sarebbe possibile registrare dette fatture:
¾ nell’anno successivo, entro il 30/4 nell’apposito registro sezionale, qualora si ritenga opportuno “posticipare”
la deduzione del costo,
¾ già nel mese di dicembre dell’anno di riferimento, qualora si ritenga opportuno fruire subito della deduzio-
ne del costo.
COMMERCIO AL MINUTO E ATTIVITÀ ASSIMILATE (SCONTRINI E RICEVUTE FISCALI)

Come noto, i commercianti al minuto ed i soggetti ad essi equiparati certificano i corrispettivi mediante scontrino o
ricevuta fiscale: essi sono tenuti all’emissione della fattura solo su richiesta del cliente (articolo 22, D.P.R. n. 633/1972).
Ai sensi del successivo art. 24, tali soggetti annotano nel registro dei corrispettivi, relativamente alle operazioni ef-
fettuate in ciascun giorno l’importo complessivo:
O dei corrispettivi delle operazioni imponibili e delle relative imposte, distinto secondo l’aliquota applicabile;
Obblighi contabili
O dei corrispettivi delle operazioni non imponibili, esenti e non soggette (art. 21, commi 6 e 6-bis, D.P.R. n.
633/1972), distintamente per ciascuna tipologia di operazione.
L’annotazione deve essere eseguita, con riferimento al giorno in cui le operazioni sono effettuate, entro il giorno
non festivo successivo. Nella determinazione dell’ammontare giornaliero dei corrispettivi vanno computati anche
i corrispettivi delle operazioni effettuate con emissione della fattura (fatta salva l’ipotesi di istituzione separata del
registro delle fatture emesse di cui all’art. 23, D.P.R. n. 600/1973).
È ammessa la possibilità, ai sensi dell’art. 6, comma 4, D.P.R. n. 695/1997, di registrare cumulativamente le opera-
zioni effettuate in ciascun mese solare entro il giorno 15 del mese successivo.
Le fatture di acquisto relative ai beni e servizi acquistati o importati nell’esercizio dell’impresa sono annotati nel re-
gistro degli acquisti, di cui all’articolo 25, D.P.R. n. 633/1972.
ASSOLVIMENTO DEGLI OBBLIGHI CONTABILI NEL REGIME “PER CASSA”

Dalla lettura della Circolare n. 11/2017 si evince che i commercianti al minuto e soggetti assimilati possono assolve-
re gli obblighi contabili previsti dalle nuove regole di determinazione del reddito “per cassa” applicando:
£ mediante la tenuta dei soli registri IVA e l’indicazione dei mancati incassi/pagamenti, applicando quindi il
comma 4 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973, ovvero
£ esercitando l’opzione triennale di cui al comma 5 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973, che comporta la tenuta dei
soli registri IVA senza indicazione dei mancati incassi/pagamenti (in tal caso, opera la presunzione di incasso/
pagamento).
Soggetti che emettono Registri IVA con indicazione

in regime di cassa
scontrini e ricevute fiscali mancati incassi/pagamenti
oppure, con opzione triennale
Registri IVA con presunzione

di incasso/pagamento
Tali soggetti non possono avvalersi della possibilità prevista dal comma 2 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973 (tenuta
di due registri distinti per incassi e pagamenti).
La Circolare n. 11/2017 chiarisce che i commercianti al minuto e soggetti assimilati possono assolvere gli obblighi
contabili previsti dal nuovo regime di cassa in applicazione del comma 4 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973, integrando:
£ il registro dei corrispettivi, nonché
£ il registro degli acquisti,
con annotazione “per massa” dei mancati incassi dei corrispettivi e dei mancati pagamenti degli acquisti.
8 AT T E N Z I O N E : Nel registro dei corrispettivi vanno indicate le generalità e gli importi dei soggetti de-
bitori ai quali si riferiscono i mancati pagamenti. Detti importi devono essere poi annotati entro 60 giorni
dalla data dell’effettivo incasso, indicando le generalità del soggetto che ha effettuato il pagamento.
La Circolare n. 11/2017 evidenzia che alla determinazione del reddito concorre l’importo dei corrispettivi (effetti-
vamente incassati) al netto dell’IVA oggetto di scorporo.
Si ricorda che i commercianti al minuto e soggetti assimilati sono tenuti ad annotare i corrispettivi nel relativo re-
gistro al lordo dell’IVA, distintamente per ciascuna aliquota; per procedere alla liquidazione, tali soggetti devono
“scorporare” l’IVA secondo il disposto di cui all’art. 27, comma 4, D.P.R. n. 633/72.
Obblighi contabili
SOGGETTI CHE APPLICANO REGIMI SPECIALI IVA

Come evidenziato anche dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 11/2017:
“il legislatore non ha esplicitamente escluso coloro che applicano i regimi speciali IVA dal regime di determinazione del
reddito in commento. Anche in tal caso occorre, quindi, trovare un criterio che renda compatibili gli adempimenti pre-
visti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, con l’applicazione delle regole di imputazione dei componenti positivi e
negativi di reddito secondo il criterio di cassa”.
Le corrette modalità di applicazione delle nuove regole di determinazione del reddito di impresa “per cassa” per i
soggetti che fruiscono di regimi speciali IVA sono analizzate anche in uno specifico paragrafo della Circolare n.
11/2017, di seguito analizzato.
AGRICOLTORI
Le specifiche modalità di determinazione del reddito “per cassa”, producono effetti per i produttori agricoli solo se
gli stessi non determinano il reddito con sistemi catastali o forfetari. Ciò avrà rilevanza, ad esempio, per la SNC
o la SAS che non ha optato per la determinazione del reddito d’impresa secondo il comma 1093, Legge n. 296/2006.
Quindi, con riferimento ai produttori agricoli che determinano il reddito:

O secondo modalità catastali, si procederà come in passato con la tenuta dei registri IVA, anche se ai fini di
quest’ultima imposta applicano il regime speciale;
O in modo analitico, se in contabilità semplificata, sarà necessario tener conto delle relative disposizioni (ferma re-
stando la possibilità di opzione per la contabilità ordinaria).
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda che, come chiarito dalla Circolare n. 11/2017:

gli agricoltori che applicano i regimi forfetari, di cui agli articoli 56, comma 5 (allevamento di animali)
e 56-bis (altre attività agricole connesse) TUIR, determinano il reddito con applicazione del criterio
di competenza, sulla base delle registrazioni effettuate ai fini IVA, ancorché l’art. 66, TUIR richiami
espressamente solo l’art. 56, comma 5, TUIR riguardante la determinazione forfetaria del reddito deri-
vante da allevamento di animali oltre il limite di cui alla lett. b), comma 2, art. 32, TUIR;
gli esercenti attività di agriturismo, in applicazione dell’articolo 5, comma 1, Legge 30 dicembre 1991,
n. 413, determinano il reddito forfettizzato, mediante l’applicazione di un coefficiente di redditività sui
ricavi “conseguiti” in osservanza del criterio di cassa.
R AGRICOLTORI IN REGIME DI ESONERO (ART. 34, COMMA 6, D.P.R. N. 633/1972)
Come noto, i produttori agricoli con volume d’affari:

£ non superiore a € 7.000,00;
£ costituito per almeno 2/3 da cessioni di prodotti agricoli e ittici compresi nella Tabella A, Parte I, allegata al
D.P.R. n. 633/72;
fruiscono del regime di esonero dal versamento dell’IVA e da tutti i relativi adempimenti contabili, compresa la
presentazione della dichiarazione annuale.
8 AT T E N Z I O N E : Le modalità di determinazione del reddito “per cassa” non hanno rilevanza per tali sog-
getti. La Circolare n. 11/2017 evidenzia infatti che tali soggetti “non sono tenuti agli adempimenti conta-
bili di cui ai commi 2, 3 e 4 previsti per le imprese minori”.
Per i produttori agricoli in regime di esonero resta comunque fermo l’obbligo di numerare e conservare le fatture e
le bollette doganali, a norma dell’articolo 39, D.P.R. n. 633/1972.
Obblighi contabili
REGIMI SPECIALI IVA (AGENZIE DI VIAGGIO, BENI USATI, VENTILAZIONE CORRISPETTIVI)

L’articolo 21, comma 6, D.P.R. n. 633/1972, individua una serie di operazioni in relazione alle quali la fattura è emes-
sa senza separata indicazione dell’IVA dovuta, calcolata in un momento successivo in base alle regole proprie di
ciascun regime.
Si tratta in particolare di operazioni:
O soggette al regime del margine (D.L. 23 febbraio 1995, n. 41) per la vendita di beni usati, oggetti d’arte, di anti-
quariato o da collezione;
O effettuate dalle agenzie di viaggio e turismo soggette al regime del margine di cui all’articolo 74-ter, D.P.R. n.
633/1972.
Per tali soggetti, osserva la Circolare n. 11/2017:
“l’applicazione del regime di cassa - in particolare, la determinazione dell’importo al netto dell’IVA che costituisce ri-
cavo d’esercizio – può presentare complessità, soprattutto quando il corrispettivo è incassato solo parzialmente”.
Infatti, per le operazioni di cui sopra:

£ il calcolo dell’IVA eventualmente dovuta è effettuato in base alle operazioni registrate, mentre
£ il ricavo concorre alla determinazione del reddito secondo le regole ”per cassa”, ovvero in base all’ammontare ef-
fettivamente incassato.
8 AT T E N Z I O N E : L’Agenzia delle Entrate, nella Circolare n. 11/2017 evidenzia che tali soggetti, se non sono
in grado di determinare l’ammontare dei mancati incassi e pagamenti al netto dell’IVA, devono assolvere
gli obblighi contabili previsti dal nuovo regime “per cassa” esercitando l’opzione prevista dal comma 5
dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973.
Per tali soggetti, che mantengono i registri IVA senza effettuare le annotazioni relative agli incassi/pa-
gamenti, si presume quindi che la data di registrazione dei documenti coincida con quella di incasso/
pagamento.
IVA CON SISTEMA “MONOFASE” (TABACCAI, COMMERCIANTI DI PRODOTTI EDITORIALI, ETC.)

L’art. 74, D.P.R. n. 633/1972 disciplina il regime IVA cd. “monofase”, riservato a determinati soggetti, tra cui:
£ tabaccai,
£ distributori e rivenditori di prodotti editoriali (quotidiani, libri, periodici, etc.),
£ servizi di telecomunicazione e telefonia
che esercitano un’attività per la quale l’IVA è assolta a monte da chi intraprende l’iniziativa economica.
Tali soggetti, esonerati dagli adempimenti contabili (fatturazione, registrazione, liquidazione, etc.) non sono obbli-
gati alla tenuta dei registri IVA ed assolvono gli obblighi contabili previsti dal nuovo regime “per cassa” secondo il
disposto di cui al comma 2 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973.
Il citato disposto normativo richiede l’annotazione cronologica in due diversi registri:
O dei ricavi percepiti e delle spese sostenute nonché,
O entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi, degli altri componenti positivi/negativi di red-
dito (ad esempio, ammortamenti, plusvalenze, sopravvenienze attive o passive) diversi da quelli che concorrono
alla determinazione del reddito con il criterio di cassa.
8 AT T E N Z I O N E : Il comma 3 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973, nella versione in vigore fino al 2016, preve-
deva una semplificazione a favore dei soggetti che effettuano soltanto operazioni non soggette a registra-
zione (tra cui i tabaccai in regime “monofase”: essi potevano infatti annotare in un solo registro il totale
delle entrate e uscite relative a tutte le operazioni effettuate nella prima e nella seconda metà di ogni mese.
Obblighi contabili
In un’ottica di semplificazione, la Circolare n. 11/2017 dispone che i citati soggetti possono ancora adottare
tali modalità di registrazione “semplificate”, annotando gli incassi e i pagamenti senza indicare i dati
“specifici” richiesti dall’attuale comma 2 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973.
Inoltre, qualora svolgano anche altre attività soggette ad IVA, è ammessa la distinta annotazione nei re-
gistri IVA anche delle operazioni non soggette all’imposta, in modo da non dover istituire gli specifici
registri degli incassi/pagamenti.
SOGGETTI RESIDENTI NEI COMUNI DI LIVIGNO E DI CAMPIONE D’ITALIA

Le operazioni effettuate dai soggetti residenti nei comuni di Livigno e di Campione d’Italia non sono rilevanti ai
fini IVA ai sensi dell’art. 7, comma 1, lett. a), D.P.R. n. 633/1972.
La Circolare n. 11/2017 chiarisce che anche tali soggetti possono ottemperare agli obblighi in oggetto secondo le
modalità “semplificate” previste per i soggetti che effettuano soltanto operazioni non soggette a registrazione, so-
pra analizzate.
¯ Si veda quanto riportato nel precedente paragrafo.
AGGI (CESSIONE DI GENERI DI MONOPOLIO, VALORI BOLLATI E POSTALI, ETC.)

I soggetti che effettuano attività di:
O cessione di generi di monopolio, valori bollati e postali, marche assicurative e valori similari, nonché
O di gestione del lotto, delle lotterie e di servizi di incasso delle tasse automobilistiche e delle tasse di concessio-
ne governativa o attività analoghe,
rilevano contabilmente gli aggi e compensi con le modalità “semplificate” previste dal Decreto 8 febbraio 2011.
L’art. 3 del citato Decreto dispone che gli aggi e i compensi possono essere rilevati contabilmente:
£ in un’unica registrazione riassuntiva, relativa a tutte le operazioni svolte nell’anno, distinti per tipologia, for-
nitore ovvero gestore informatico;
£ entro il 31 gennaio dell’anno successivo, con riferimento alle operazioni effettuate nel periodo contabile
precedente.
8 AT T E N Z I O N E : La Circolare n. 11/2017 precisa che detti soggetti continuano ad applicare le disposizio-

ni di cui al citato Decreto 8 febbraio 2011: in applicazione del principio di cassa, le operazioni registrate
costituiscono ricavo con riferimento al periodo di imposta chiuso al 31 dicembre dell’anno precedente.
DICHIARAZIONE IVA PRECOMPILATA E TENUTA DEI REGISTRI
l’Agenzia delle
L’art. 16, D.L. n. 124/2019 è intervenuto a modifica dell’art. 4, D.Lgs. n. 127/2015 prevedendo che
N O V I TÀ :
Entrate metta a disposizione dei soggetti passivi IVA, in apposita area riservata del sito isti-
tuzionale, alcuni documenti precompilati.
In particolare, a partire dalle operazioni IVA effettuate dal 1° luglio 2020, metterà a disposizione le
bozze:
dei registri IVA vendite e acquisti;
della liquidazione periodica IVA;
A partire dalle operazioni IVA 2021, metterà a disposizione anche le bozze della dichiarazione annua-
le IVA.
Obblighi contabili
In sostanza, rispetto alla versione previgente, si tratta di una proroga della disponibilità delle bozze dei registri, del-
la liquidazione periodica e della dichiarazione annuale.
I soggetti passivi che:

O convalideranno le informazioni proposte dall’Agenzia delle Entrate, nel caso queste fossero complete;
O integreranno nel dettaglio i dati proposti nelle bozze dei registri IVA vendite e acquisti;
saranno esonerati dall’obbligo di tenuta dei registri IVA vendite e acquisti; in ogni caso, permarrà l’obbligo di te-
nuta del registro incassi e pagamenti di cui all’art. 18, comma 2, D.P.R. n. 600/1973.
8 AT T E N Z I O N E : Diversamente, l’obbligo di tenuta dei registri IVA permane per i soggetti in contabili-
tà semplificata che hanno esercitato l’opzione di cui all’articolo 18, comma 5, D.P.R. n. 600/73; trattasi
dell’opzione per il metodo della registrazione (registrazione = incassato/pagato) nel caso di contribuen-
ti in contabilità semplificata.
Con un provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate saranno emanate le disposizioni necessarie per at-
tuare tali procedure.
Regole di passaggio da competenza a cassa (o viceversa)
REGOLE DI PASSAGGIO DA COMPETENZA

A CASSA (O VICEVERSA)
I commi 18 e 19 dell’art. 1, Legge n. 232/2016, contengono due specifiche disposizioni di tipo “transitorio”, da ap-
plicare nel passaggio dal principio di competenza a quello di cassa, aventi ad oggetto:
O le rimanenze finali, che hanno concorso a formare il reddito dell’esercizio precedente secondo il principio di
competenza e che sono irrilevanti se il reddito è determinato secondo il principio di cassa;
O l’irrilevanza dei ricavi, compensi e spese che hanno già concorso alla formazione del reddito per competenza,
nella determinazione del reddito (per cassa) degli anni successivi.
Art. 1, Legge n. 232/2016
“18. Il reddito del periodo d’imposta in cui si applicano le disposizioni dell’articolo 66 del testo unico delle imposte sui
comma 18 redditi, come modificato dal comma 17 del presente articolo, è ridotto dell’importo delle rimanenze finali che hanno
concorso a formare il reddito dell’esercizio precedente secondo il principio della competenza”.
“19. Al fine di evitare salti o duplicazioni di imposizione, nel caso di passaggio da un periodo d’imposta soggetto alla
determinazione del reddito delle imprese minori ai sensi dell’articolo 66 del testo unico delle imposte sui redditi, di
cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, a un periodo d’imposta soggetto a regime or-
comma 19
dinario, e viceversa, i ricavi, i compensi e le spese che hanno già concorso alla formazione del reddito, in base alle re-
gole del regime di determinazione del reddito d’impresa adottato, non assumono rilevanza nella determinazione del
reddito degli anni successivi”.
GESTIONE DELLE RIMANENZE NEL PRIMO PERIODO DEL REGIME “PER CASSA”
Come illustrato nel precedente capitolo, ai fini della determinazione del reddito “per cassa”, non rilevano le esisten-
ze iniziali/rimanenze finali.
Per gestire il “passaggio” da principio di competenza a principio di cassa, l’art. 1, comma 18, L. n. 232/2016 prevede
che il reddito del primo periodo d’imposta in cui si applicano le “nuove regole” è ridotto:
“dell’importo delle rimanenze finali […] che hanno concorso a formare il reddito dell’esercizio precedente secondo il
principio della competenza”.
Pertanto:
£ le rimanenze finali dell’ultimo periodo nel quale viene applicato il principio di competenza, costituiscono un
componente positivo di reddito di tale periodo;
£ nel successivo periodo, l’applicazione del principio di cassa comporta che le esistenze iniziali, che costituireb-
bero un componente negativo, non sono più valorizzate. Nello stesso tempo, in virtù del citato comma 18 è pos-
sibile dedurre l’importo delle rimanenze finali dell’esercizio precedente.
8 AT T E N Z I O N E : Tale disposizione si applica, oltre che in sede di prima applicazione del regime “per cas-
sa”, anche nel caso di passaggio dal regime di contabilità ordinaria a quella semplificata.
Periodo di imposta Periodo di imposta

x x+1
Principio di competenza Principio di cassa
Rimanenze finali sono

Esistenze iniziali non più
componente positivo di
valorizzate
reddito
Scomputo dal reddito

delle rimanenze finali
dell’anno x
AMBITO OGGETTIVO DI APPLICAZIONE

L’Agenzia delle Entrate, nella Circolare n. 11/2017 ha chiarito che il generico termine “rimanenze finali”, deve in-
tendersi riferito a:
O rimanenze di merci/lavori in corso su ordinazione di durata infrannuale, ex art. 92, TUIR;
O rimanenze di lavori in corso su ordinazione di durata ultrannuale, ex art. 93, TUIR;
O rimanenze di titoli, ex art. 94, TUIR.
Di seguito un esempio semplificato dell’applicazione del predetto meccanismo.
ESEMPIO
La neo costituita società Alfa snc nel 2019, in contabilità ordinaria (per competenza) acquista 100 pezzi ad € 10; il
prezzo di vendita è pari ad € 20.
Nel 2019 vende 60 pezzi (40 pezzi costituiscono le rimanenze finali del 2019).
Nel 2020 passa al regime di contabilità semplificata (regime di cassa) e vende i restanti 40 pezzi e cessa l’attività.
Anno 2019 contabilità ordinaria per competenza:

Ricavi (60 x 20) = € 1.200
Costi di acquisto (100 x 10) = € 1.000
Rimanenze finali (40 x 10) = € 400
Reddito 1.200 - (1.000 - 400) = € 600
Anno 2020 contabilità semplificata per cassa:
Ricavi (40 x 20) € 800
Costi di acquisto € 0
Reddito € 800
Reddito al netto delle rimanenze finali (800 - 400) € 400
Nell’anno 2020 il reddito è determinato dai ricavi percepiti nell’anno (€ 800) al netto delle spese sostenute nell’anno (€ 0).
Poiché si tratta però del primo anno di passaggio dalla contabilità ordinaria (per competenza) alla contabilità
semplificata per cassa, va sottratto il valore delle rimanenze finali che hanno concorso a formare il reddito dell’an-
no precedente, secondo il principio di competenza (€ 400).
In assenza del meccanismo correttivo previsto dalla norma, si verificherebbe che il reddito del 2020 (per cassa) pari
a € 800, sommato al reddito 2019 (per competenza) pari a € 600 dà come risultato un reddito complessivo dei 2 anni
di € 1.400, mentre il reddito complessivo deve risultare pari a € 1.000 (100 pezzi acquistati per € 1.000 e rivenduti per
€ 2.000) e tale sarebbe se per entrambi gli anni si fosse applicato il principio di competenza o il principio di cassa.
IMPLICAZIONI CON LA DISCIPLINA DELLE SOCIETÀ CD. “DI COMODO”

La Circolare n. 11/2017 ha chiarito che il valore delle rimanenze finali (importo dedotto integralmente nel primo
periodo di applicazione del regime di cassa) non rileva ai fini dell’applicazione della disciplina delle società c.d.
di comodo, ovvero per la disciplina:
£ delle società non operative, di cui all’articolo 30, Legge n. 724/1994 e
£ delle società in perdita sistematica, di cui all’articolo 2, commi da 36-decies a 36-duodecies, D.L. 13 agosto 2011,
n. 138.
In particolare l’Agenzia delle Entrate precisa che il reddito minimo della società di comodo sarà ridotto dell’ammon-
tare delle rimanenze finali dell’ultimo periodo di applicazione del principio di competenza.
8 AT T E N Z I O N E : Si evidenzia, infine, che né la norma né le istruzioni al modello REDDITI SP 2020 hanno

chiarito se devono essere utilizzate particolari modalità di calcolo per i ricavi effettivi, ossia se nei ricavi
effettivi vadano comunque considerati gli incrementi di rimanenze, ancorché non rilevanti ai fini reddi-
tuali. Si ritiene che l’incremento di rimanenze vada comunque considerato.
Brevemente, si ricorda che sono considerate “di comodo” e pertanto tenute all’applicazione della disciplina antielu-
siva di cui all’art. 30, comma 3, Legge n. 724/1994:
O le società che hanno conseguito ricavi effettivi inferiori ai ricavi minimi (detti anche presunti), a loro volta pari
alla somma dei valori che si ottengono applicando determinate percentuali a talune voci dell’attivo dello stato
patrimoniale.
Se risulta di comodo, la stessa deve determinare le imposte sui redditi del periodo di imposta sulla base di un
reddito non inferiore al minimo presunto, calcolato applicando le percentuali di cui al comma 3, articolo 30,
Legge n. 724/1994, al valore dell’esercizio delle citate voci patrimoniali rilevanti;
O le società che, pur superando il test di operatività:
¾ risulta in perdita per 5 periodi d’imposta consecutivi (comma 36-decies, art. 2, D.L. n. 138/2011);
¾ in un quinquennio risulta in perdita per 4 periodi d’imposta e per il restante periodo d’imposta dichiara
un reddito inferiore a quello minimo determinato ai sensi del citato art. 30 (comma 36-undecies, art. 2, D.L.
n. 138/2011).
La società è considerata “in perdita sistematica” e quindi “di comodo” a decorrere dal sesto periodo d’imposta.
Le regole di determinazione del reddito di impresa “per cassa” hanno precise implicazioni anche relativamente
all’applicazione della citata disciplina antielusiva.
R QUINQUENNIO DI OSSERVAZIONE (DISCIPLINA SOCIETÀ IN PERDITA SISTEMATICA)
La Circolare n. 11/2017 chiarisce che qualora il periodo di imposta nel quale si applica il regime “per cassa” è uno
di quelli compresi nel c.d. “periodo di osservazione”, il risultato fiscale va considerato senza tener conto del com-
ponente negativo derivante dalla deduzione integrale del valore delle rimanenze finali del periodo preceden-
te (dedotto integralmente ai fini delle imposte dirette, ai sensi del comma 18, Legge n. 232/2016).
ESEMPIO N. 1
Per verificare l’applicabilità, nel 2020 (anno “n”), della disciplina delle società cd. “in perdita sistematica”, va effettua-
to il monitoraggio dei 5 periodi di imposta precedenti (dal 2015 al 2019).
Nell’ambito di detto monitoraggio, per il periodo di imposta 2017 (anno “n - 3”) viene considerata una perdita di
€ 11.000 e non di € 18.000 (da quadro RG): non viene infatti preso in considerazione il valore delle rimanenze fina-
li dell’anno 2016 (anno “n - 4”) pari a € 7.000, che è stato interamente dedotto nel 2017, primo anno di applicazione
del regime “per cassa” (anno “n - 3”).
n-5 n-4 n-3 n-2 n-1

2015 2016 2017 (cassa) 2018 2019
- € 10.000 - € 12.000 - € 11.000 (*) - € 15.000 - € 19.000
(*) Il valore delle rimanenze finali portato in deduzione dal reddito 2017 in applicazione del comma 18, Legge n. 232/2016, ammonta a € 7.000.
La società, per il 2020, risulta essere comunque in perdita sistematica.
ESEMPIO N. 2
In questo caso, il monitoraggio dei 5 periodi di imposta precedenti (dal 2015 al 2019) viene effettuato considerando,
per il periodo di imposta 2017 (anno “n - 3”) un reddito di € 2.000, in luogo di una perdita di € 6.000: ai fini della di-
sciplina delle società di comodo, non si considera il valore delle rimanenze finali dell’anno 2016 (anno “n - 4”) pari a
€ 8.000, interamente dedotto nel 2017 (anno “n - 3”).
n-5 n-4 n-3 n-2 n-1

2015 2016 2017 (cassa) 2018 2019
- € 15.000 - € 12.000 + € 2.000 (*) - € 14.000 - € 13.000
(*) Il valore delle rimanenze finali portato in deduzione dal reddito 2017 in applicazione del comma 18, Legge n. 232/2016, ammonta a € 8.000.
Se il reddito di € 2.000 è superiore al reddito minimo, di cui all’art. 30, Legge n. 724/1994, la società è operativa per il
2020; diversamente, la società è considerata non operativa.
R CALCOLO DEL REDDITO MINIMO DI RIFERIMENTO
La Circolare n. 11/2017 chiarisce inoltre che qualora il periodo di imposta nel quale si applica il regime “per cassa”
è quello nel quale la società risulta “di comodo”, il reddito minimo di cui al comma 3, art. 30, Legge n. 724/1994,
deve essere calcolato al netto del valore delle rimanenze finali, dedotte integralmente, ai sensi del comma 18, Leg-
ge n. 232/2016).
ESEMPIO
Si consideri la situazione della Beta snc:
n-5 n-4 n-3 n-2 n-1 n

2014 2015 2016 2017 2018 2019 (cassa)
- € 10.000 - € 12.000 - € 18.000 - € 15.000 - € 9.000 - € 12.000 (*)
(*) Corrisponde all’importo indicato a rigo RG34, Mod. REDDITI SP 2020; il valore delle rimanenze finali portato in deduzione dal reddito 2019
in applicazione del comma 18, Legge n. 232/2016, ammonta a € 8.000.
Riserve che in caso di distribuzione
RS4
non costituiscono utile per il socio ,00 ,00 ,00 ,00
Perdite d’impresa
in contabilità ordinaria
non compensate RS5 Perdite utilizzabili in misura limitata ,00
nell’anno RS6 Perdite utilizzabili in misura piena ,00
Sezione
1 terza - Il regime di contabilità semplificata per cassa
Plusvalenze RS7 Importo complessivo da rateizzare ai sensi degli articoli 86, comma 4
2
,00 e 88, comma 2 ,00
e sopravvenienze
attive RS8 Quota costante degli importi di rigo RS7 Regole di passaggio,00da competenza a cassa (o viceversa)
,00
RS9 Importo complessivo da rateizzare ai sensi dell’art. 88, comma 3, lettera b) del Tuir ,00
RS10 Quota costante dell’importo di rigo RS9 ,00
La società, avendo conseguito perdite nei 5 anni precedenti,
Verifica risulta
Imposta sul non operativa
Imposta sul per il 2019; dovrà quindi applica-
dell’operatività Disapplicazione Soggetto in perdita reddito - società reddito - società
re la disciplina
e determinazione antielusiva
RS11 Esclusionedi cui all’articolo
società non operative 30, L. n.
sistematica 724/1994.
non operativa in perdita sistematica IRAP IVA Casi particolari
1 2 3 4 5 6 7 8
del reddito imponibile
Ilminimo
reddito minimo da assoggettare a tassazione,
dei soggetti
Valore medio
determinato
Percentuale
applicando i coefficientiValore
di dell’esercizio
cui al comma 3 del citato
Percentuale
di comodo
articolo 30, dovràRS12essere
Titoli eridotto
crediti del valore delle rimanenze
1
,00 2% finali 2018, computate in diminuzione,00del 1,50%
4 reddito 2019.
Supponendo che RS13 il citato reddito minimo cui all’articolo
Immobili ed altri beni ,00 6%
30, comma 3, L. n. 724/1994 ammonti a,00 € 13.000,
4,75%
il reddito
RS14 Immobili A/10 ,00 5% ,00 4%
minimo rilevanteRS15 ai fini dell’applicazione
Immobili abitativi
della disciplina
4%
antielusiva per il periodo “n” sarà quindi pari
3%
a € 5.000 (os-
,00 ,00
sia, € 13.000 - € 8.000). Riportando
RS16 Altre immobilizzazioni tali dati nel quadro
,00
RS,
15% si avrà: ,00 12%
RS17 Beni piccoli comuni ,00 1% ,00 0,9%

Impegno
allo scioglimento Ricavi presunti Ricavi effettivi Reddito presunto
RS18 Totale 2 3 5
,00 ,00 13.000 ,00
ACE Agevolazioni Variazioni in aumento
RS19 1 2 3 4
,00 8.000 ,00 ,00 8.000 ,00
RS20 Reddito imponibile minimo 5.000 ,00
Utili distribuiti da DATI DEL SOGGETTO RESIDENTE E DELL’IMPRESA ESTERA PARTECIPATA
imprese estere Soggetto
partecipate
RS21 Codice fiscale Denominazione dell’impresa estera partecipata non residente Utili distribuiti
Dal confronto tra RS20 (+ 5.000) e rigo RG34 (- 12.000) emerge che deve essere dichiarato il reddito
1 3 2
di
4
€ 5.000. ,00
RS22 1 2 3 4
,00
Ammortamento Numero Importo Numero Importo
dei terreni RS24 Fabbricati strumentali industriali 1 2 3 4
RIMANENZE DI RS25
MERCI NEL PASSAGGIO DA CONTABILITÀ SEMPLIFICATA A ORDINARIA
,00 ,00
Altri fabbricati strumentali ,00 ,00
Spese di
La Circolare n. 11/2017 ha fornito chiarimenti anche in merito alla gestione delle rimanenze di merci nel caso di
rappresentanza
per le imprese di
passaggio dal regime
nuova costituzione
RS26 di contabilità semplificata al regime di contabilità ordinaria.
Spese non deducibili
D.M. del 19/11/2008
In
art. 1particolare
comma 3 l’Agenzia evidenzia che le merci in rimanenza: ,00
Valori fiscali Voce di 1
delle
O ilsocietà
cui costo è stato sostenuto
bilancio e dedotto nei periodi di imposta in contabilità semplificata (regime per cassa) non
agricole RS27
assumono rilevanza come esistenze
2 iniziali nel passaggio
Valore fiscale iniziale
3
alla contabilità
Incrementi
4
ordinaria
Decrementi
(regime per
5
competenza).
Valore fiscale finale
In tal caso, si ha una deroga alle ordinarie regole di competenza di cui all’art. 109, TUIR;
,00 ,00 ,00 ,00
O il cui costo non è stato sostenuto (e pertanto non dedotto) nei periodi di imposta in contabilità semplificata, ri-
RS28
levano come esistenze iniziali nel passaggio alla contabilità ordinaria.
In tal caso, si applicano le ordinarie regole,00di competenza di cui ,00
all’art. 109, TUIR. ,00 ,00
Per gestire tale passaggio, la Circolare n. 11/2017 ha chiarito che è necessario redigere un prospetto iniziale delle
attività e passività esistenti al 1° gennaio dell’anno in cui si applica il regime di contabilità ordinaria, a norma del
D.P.R. 23 dicembre 1974, n. 689, non soggetto a obblighi di vidimazione e bollatura, nel quale sia evidenziato l’even-
tuale disallineamento tra:
£ il valore delle rimanenze iniziali, determinato ai sensi dell’articolo 6, D.P.R. n. 689/1974 e
£ il costo fiscalmente riconosciuto delle citate rimanenze.
Gestione rimanenze Passaggio da contabilità Redazione prospetto

di merci semplificata a ordinaria attività e passività
con evidenza
del disallineamento
tra
Valore Costo
rimanenze iniziali fiscalmente riconosciuto
L’articolo 6, D.P.R. n. 689/1974, dispone che le merci destinate alla rivendita e le materie prime, sussidiarie, semila-
vorati e merci acquistati per essere impiegati nella produzione, raggruppati per categorie omogenee, vanno valutati
in base al costo medio risultante dalle fatture di acquisto registrate nell’anno precedente.
I prodotti destinati alla vendita vanno valutati in base al prezzo medio delle cessioni registrate nell’anno prece-
dente, diminuito del 30%. In mancanza delle registrazioni, la valutazione è fatta in base al valore normale nell’ulti-
mo semestre, diminuito del 30% per i prodotti destinati alla vendita.
I prodotti in corso di lavorazione sono valutati in base ai costi sostenuti fino al 31 dicembre dell’anno precedente.
8 AT T E N Z I O N E : Nella citata Circolare n. 11/2017, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che, per calcolare il
costo medio delle esistenze iniziali ai sensi dell’art. 6, D.P.R. n. 689/1974 va fatto riferimento “a tutti gli ac-
quisti dell’ultimo anno (relativi alla singola categoria omogenea) e non solo a quelli relativi ai beni non pagati”.
Individuato il costo medio, per calcolare il valore fiscalmente riconosciuto delle rimanenze, sarà quindi
necessario far riferimento alle merci in magazzino per le quali non è avvenuto il pagamento.
PROBLEMATICHE CONSEGUENTI ALLO SCOMPUTO DELLE RIMANENZE FINALI

La deducibilità dal reddito del periodo d’imposta in cui si applica il principio di cassa
“dell’importo delle rimanenze finali che hanno concorso a formare il reddito dell’esercizio precedente secondo il prin-
cipio della competenza”
poteva comportare per il 2017 (anno di passaggio generalizzato al regime di cassa per le imprese in contabilità
semplificata) il conseguimento di una “perdita”, per le imprese con ammontare elevato di rimanenze.
Infatti, le rimanenze relative al 2016 costituivano un costo deducibile per il 2017: per le imprese in contabilità sem-
plificata la perdita non poteva essere riportata nell’anno successivo.
8 AT T E N Z I O N E : La Legge di Bilancio 2019, intervenendo sull’articolo 8, TUIR, ha risolto tale questione, di-
sponendo che le perdite d’impresa, sono compensabili, anche per i soggetti IRPEF, solamente con altri
redditi d’impresa maturati nel medesimo anno, con riporto in avanti temporalmente illimitato ma con il
limite dell’80% del reddito per ogni periodo d’imposta.
La disposizione si applica a partire dal periodo di imposta 2018; tuttavia, ai contribuenti in contabili-
tà semplificata per cassa si applica una disciplina transitoria, riguardante le perdite 2017, 2018 e 2019.
¯ Per un approfondimento in tema, si rimanda al paragrafo “Il regime delle perdite” all’interno del capitolo “Determinazio-
ne del reddito d’impresa e riporto delle perdite”.
R RIFLESSI SUGLI INDICI DI AFFIDABILITÀ
La questione delle rimanenze si riflette anche sull’applicazione degli indici di affidabilità (ISA).
8 AT T E N Z I O N E : Al fine del “funzionamento” dei predetti strumenti è richiesto di quantificare le rima-

nenze di fine anno nel modello ISA (quadro F, rigo F07 e F09), come già è avvenuto per gli studi di settore.
In particolare, nel modello REDDITI è prevista l’indicazione delle rimanenze finali nel rigo RG38; tuttavia l’importo
non concorre alla formazione del reddito ed ha quindi solo valore espositivo.
Nel modello ISA le rimanenze finali sono obbligatoriamente indicate nei righi F07 e F09 e dovranno coincidere con
i dati delle rimanenze di RG38.
In merito alle rimanenze ai fini degli ISA, si ritengono applicabili i chiarimenti già forniti con la Circolare n. 14/2018,
in relazione agli studi di settore:
O anche i soggetti che hanno effettuato l’opzione di cui all’art. 18, comma 5, D.P.R. n. 600/73, c.d. “criterio di regi-
strazione”, devono indicare negli ISA i dati relativi alle esistenze iniziali/rimanenze finali;
O in merito alle rimanenze finali/esistenze iniziali, va indicato il valore effettivo delle merci presenti in magaz-
zino al 31 dicembre da individuare ai sensi degli artt. 92 e 93, TUIR.
Tale valore deve essere determinato in via extra-contabile sulla base dell’effettiva consistenza del magazzino
al 31 dicembre “indipendentemente dall’avvenuta o non avvenuta manifestazione finanziaria del costo”. In
pratica, i beni in magazzino al 31 dicembre (quantità fisiche) comprendono anche quelli acquistati in un anno,
ma pagati nell’anno successivo.
Per valutare le quantità fisiche presenti in magazzino al 31 dicembre si utilizza il corrispondente costo d’acqui-
sto (per i commercianti al minuto è possibile utilizzare il metodo del prezzo al dettaglio).
IRRILEVANZA DI COMPONENTI GIÀ COMPUTATI “PER COMPETENZA” (E VICEVERSA)

Al fine di evitare salti/duplicazioni di tassazione in caso di passaggio dal principio di cassa al regime ordinario
(contabilità ordinaria) e viceversa, il comma 19 dell’art. 1, Legge n. 232/2016, prevede che:
“i ricavi, i compensi e le spese che hanno già concorso alla formazione del reddito […] non assumono ri-
levanza nella determinazione del reddito degli anni successivi”.
La disposizione è finalizzata ad evitare che il passaggio da un regime all’altro possa determinare anomalie in ter-
mini di doppia tassazione/deduzione ovvero nessuna tassazione/deduzione di alcuni componenti reddituali.
ESEMPIO
Si pensi, ad esempio, alla seguente situazione, dove nel 2019 la società era in regime di contabilità ordinaria (compe-
tenza) e nel 2020 è passata alla contabilità semplificata (cassa):
O ricavi di vendita di beni consegnati nel 2019, con corrispettivo incassato nel 2020, oppure
O ricavi derivanti da prestazioni di servizi ultimate nel 2019, con compenso incassato nel 2020.
Tali ricavi, in applicazione del principio di competenza (articolo 109, comma 2, TUIR) hanno concorso alla determi-
nazione del reddito del periodo di imposta 2019: pertanto, gli stessi, ancorché incassati nel 2020, non costituiranno
ricavi imponibili nel 2020.
Analogamente, un bene consegnato (o un servizio ultimato) nel 2019, ma pagato nel 2020, è stato dedotto dal red-
dito di impresa 2019, in applicazione del principio di competenza (articolo 109, comma 2, TUIR): pertanto, il relativo
costo non potrà essere dedotto nel 2020.
8

AT T E N Z I O N E : Specularmente, la Circolare n. 11/2017 ha chiarito che:
“Allo stesso modo, è da ritenere che i componenti reddituali – per i quali sia mutato il criterio di imputazione tem-
porale in occasione del cambio di regime – che non abbiano concorso alla determinazione del reddito in appli-
cazione delle regole previste dal regime di “provenienza” concorreranno alla formazione del reddito dei periodi di
imposta successivi ancorché non si siano verificati i presupposti di imponibilità/deducibilità previsti dal regime
di “destinazione”. Al fine di individuare la corretta imputazione temporale di tali componenti reddituali è neces-
sario far riferimento alle regole vigenti nel regime di “provenienza”.
In pratica, i componenti reddituali che non stati dedotti/tassati in applicazione delle regole “per compe-
tenza”, concorreranno alla formazione del reddito secondo le regole “per cassa” anche se, in tale periodo di
imposta, non si verificherà la relativa manifestazione finanziaria.
Per individuare la corretta imputazione temporale di tali componenti è necessario far riferimento alla
consegna dei beni o all’ultimazione del servizio (conformemente alle regole del regime di provenienza
ovvero a quanto previsto dal comma 2 dell’articolo 109 del TUIR).
Computati Irrilevanti
nel reddito nella determinazione
dell’esercizio precedente del reddito “per cassa”
Art. 1, comma 19, Ricavi e in applicazione delle regole

Legge n. 232/2016 spese “per competenza”
Non computati Rilevanti

nel reddito nella determinazione
dell’esercizio precedente del reddito “per cassa”
ESEMPIO
Si considerino le seguenti fattispecie, dove nel 2019 la società era in regime di contabilità ordinaria (competenza) e
nel 2020 è passata alla contabilità semplificata (cassa):
O ricavi derivanti da vendita di beni consegnati nel 2020 (o prestazioni di servizi ultimate nel 2020) con corri-
spettivo/compenso incassato nel 2019.
Tali ricavi, in applicazione del principio di competenza (articolo 109, comma 2, TUIR) non hanno concorso alla
determinazione del reddito del periodo di imposta 2019: pertanto, gli stessi, anche se non incassati nel 2020, co-
stituiranno ricavi imponibili nel 2020, in quanto ai sensi delle regole vigenti nel regime di provenienza (ovvero
principio di competenza) avrebbero avuto rilevanza nel 2020;
O beni consegnati (o servizi ultimati) nel 2020, ma pagati nel 2019. CODICE FISCALE
Il costo di tali beni2020

non è stato dedotto dal reddito di impresa 2019, in applicazione del principio di competenza
Indici sintetici di
(articolo 109, comma 2, TUIR)
affidabilità fiscale ma può essere dedotto nel 2020, quando i beni sono consegnati;
O pagamento nelModello
(segue)
AG06S
settembre 2019 del canone annuo di un contratto di affitto di un immobile strumentale.
Nel 2020 sono stati dedotti costi di affitto per un importo pari a 4/12 del canone pagato. La quota restante (8/12
QUADRO F Elementi contabili necessari alla determinazione dell'aliquota I.V.A.
del canone pagato) è deducibile nel 2020, ancorché non effettivamente pagata in tale anno.
F22 Esenzione I.V.A. Barrare la casella
8
Dati
contabili F23 Volume di affari ,00
(impresa)
AT T E N Z I O N E : Nella Circolare n. 11/2017, l’Agenzia delle
Altre operazioni, sempre che diano luogo a ricavi, quali operazioni
Entrate ha confermato che tale disposizione è
F24
applicabile: fuori campo e operazioni non soggette a dichiarazione ,00

1
I.V.A. sulle operazioni imponibili ,00
in sede di prima applicazione delle nuove disposizioni e pertanto, da parte delle imprese in contabilità
I.V.A. relativa alle operazioni effettuate in anni precedenti ed esigibile
semplificata
F25 nel(già2016
nell'anno (chenell'importo
compresa determinavano il reddito
indicato nel campo 1) in base al principio
2
,00 di competenza) che nel 2017
“sono transitate”
I.V.A. relativaalla nuova contabilità semplificata per cassa, nonché
alle
negli anni successivi
operazioni effettuate nell'anno ed esigibile
3
,00
a regime, ovvero
F26 I.V.A. “tuttedileintrattenimento
sulle operazioni volte in cui le imprese transitano dal regime di contabilità semplificata ,00 al regime di
contabilità
F27 ordinaria
Altra e
I.V.A. (I.V.A. viceversa”.
sulle cessioni dei beni ammortizzabili + I.V.A. sui passaggi interni +
I.V.A. detraibile forfettariamente) ,00
Aliquota IVA applicata in fase di versamento agli ulteriori componenti positivi
RIFLESSI SUL QUADRO
F28 F DEI MODELLI ISA
dichiarati per migliorare il profilo di affidabilità (per l'applicazione di tale
aliquota al posto di quella media va fornita prova contraria - vedi istruzioni)
, %
Passaggio dal regime di “cassa” a quello di competenza (e viceversa)

1 da “cassa” 2 da competenza
F29 Cambio regime contabile (barrare la casella) a competenza a “cassa”
Componenti reddituali positivi che hanno già concorso alla determinazione del reddito
F30 in applicazione delle regole previste dal regime di "provenienza" e che, quindi, non
concorreranno alla formazione del reddito dei periodi di imposta successivi, ancorché
si siano verificati i presupposti di imponibilità previsti dal regime di "destinazione"
,00
Componenti reddituali positivi che non hanno concorso alla determinazione del reddito
F31 in applicazione delle regole previste dal regime di "provenienza" e che, quindi,
non si siano verificati i presupposti di imponibilità previsti dal regime di "destinazione"
,00
Componenti reddituali negativi che hanno già concorso alla determinazione del reddito
F32 in applicazione delle regole previste dal regime di "provenienza" e che, quindi, non
si siano verificati i presupposti di deducibilità previsti dal regime di "destinazione"
,00
Componenti reddituali negativi che non hanno concorso alla determinazione del reddito
F33 in applicazione delle regole previste dal regime di "provenienza" e che, quindi,
non si siano verificati i presupposti di deducibilità previsti dal regime di "destinazione"
,00
Asseverazione Riservato al C.A.F. o al professionista (art. 35 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241 e successive modificazioni)
dei dati contabili
Codice fiscale del responsabile del C.A.F. o del professionista Firma
ed extracontabili
La compilazione dei righi da F29 a F33 è richiesta ai soggetti che passano da un regime di competenza ad un regi-
me di cassa (o viceversa), indipendentemente dalla modalità di gestione della contabilità (e quindi anche da co-
loro che hanno optato per il c.d. criterio di registrazione).
In fase di applicazione degli Indici sintetici di affidabilità (ISA), al fine di valutare gli effetti del passaggio da un
regime all’altro, nei righi da F29 a F33 vanno indicate le seguenti informazioni:
O nel rigo F29, l'impresa che nel periodo d'imposta (2019) è passata:
£ dal regime di cassa a quello di competenza barra la prima casella;
£ dal regime di competenza a quello di cassa barra la seconda casella;
O nel rigo F30, i componenti reddituali positivi che hanno già concorso alla determinazione del reddito nel
periodo di imposta 2018 in applicazione delle regole previste dal regime di “provenienza” e che, quindi, non
concorrono alla formazione del reddito del periodo di imposta 2019, ancorché si siano verificati i presuppo-
sti di imponibilità previsti dal regime di “destinazione”;
O nel rigo F31, i componenti reddituali positivi, già indicati all’interno delle opportune voci del quadro F, che
non hanno concorso alla determinazione del reddito nel periodo di imposta 2018 in applicazione delle regole
previste dal regime di “provenienza” e che, quindi, concorrono alla formazione del reddito del periodo di im-
posta 2019, ancorché non si siano verificati i presupposti di imponibilità previsti dal regime di “destinazione”;
O nel rigo F32, i componenti reddituali negativi che hanno già concorso alla determinazione del reddito nel
periodo di imposta 2018 in applicazione delle regole previste dal regime di “provenienza” e che, quindi, non
concorrono alla formazione del reddito del periodo di imposta 2019, ancorché si siano verificati i presupposti
di deducibilità previsti dal regime di “destinazione”;
O nel rigo F33, i componenti reddituali negativi, già indicati all’interno delle opportune voci del quadro F, che
non hanno concorso alla determinazione del reddito nel periodo di imposta 2018 in applicazione delle regole
previste dal regime di “provenienza” e che, quindi, concorrono alla formazione del reddito del periodo di im-
posta 2019, ancorché non si siano verificati i presupposti di deducibilità previsti dal regime di “destinazione”.
RILEVANZA DEGLI ACCONTI NEL REGIME “PER CASSA”

Come illustrato nel precedente capitolo ”Determinazione del reddito d’impresa”, fino all’anno di applicazione del prin-
cipio di competenza di cui all’art. 109, TUIR, gli acconti ricevuti/versati sono irrilevanti ai fini delle imposte dirette
fino all’atto in cui la cessione/prestazione è considerata effettuata.
Diversamente, considerato che gli acconti sono rilevanti secondo il principio di cassa, la Circolare n. 11/2017 ha
evidenziato che:
“nel caso in cui siano stati corrisposti acconti – fiscalmente irrilevanti nel regime di provenienza -, è da ritenere che gli
stessi concorrano a formare il reddito nel periodo di imposta in cui si realizzano i presupposti di imputazione tempora-
le previsti dal regime di provenienza”.
In pratica, eventuali acconti corrisposti nel 2019 (competenza), irrilevanti ai fini delle imposte dirette, concorrono alla for-
mazione del reddito del periodo di imposta nel quale, secondo il principio di competenza, sarebbero risultati tassabili.
ESEMPIO
Un’impresa in contabilità ordinaria, nel 2019, ha pagato un acconto pari al 20% del corrispettivo pattuito per una pre-
stazione di servizi che si concluderà nel 2021.
Tale acconto, fiscalmente irrilevante per il 2019 (principio di competenza) potrà essere dedotto interamente nel 2021,
quando si sarà conclusa la prestazione di servizi.
Si segnala che l’impresa non può dedurre detto componente negativo nel 2020, anche se da tale anno fosse in regi-
me di cassa.
EVIDENZA “EXTRACONTABILE” DEI COMPONENTI (PASSAGGIO DI REGIME)

Per gestire la disposizione di cui al comma 19 dell’art. 1, Legge n. 232/2016, introdotta per evitare salti/duplicazioni
di imposta nel “passaggio” dal regime per competenza a quello per cassa, è consigliabile, secondo la Circolare n.
11/2017, dare “evidenza extracontabile”:
O dei componenti già tassati/dedotti in applicazione delle regole previste dal regime di competenza, irrilevanti
nei periodi di imposta in regime di cassa,
e specularmente
O dei componenti non tassati/dedotti in applicazione delle regole previste dal regime di competenza, che sono ri-
levanti nei periodi di imposta in regime di cassa.
Così si legge nella citata Circolare n. 11/2017:
“È da segnalare l’opportunità che l’impresa, in sede di passaggio dal regime di competenza (precedente formulazione
dell’art. 66 del TUIR o regime ordinario) al regime di cassa (nuovo art. 66 del TUIR), mantenga evidenza extra-conta-
bile delle componenti reddituali che, per effetto del mutato criterio di imputazione temporale in occasione del cambio di
regime, non concorrono alla formazione del reddito dei periodi di imposta in regime di cassa (ancorché si siano verifica-
ti i presupposti di imponibilità/deducibilità previsti da tale regime), in quanto hanno già concorso alla determinazione
del reddito in applicazione delle regole previste dal regime di “provenienza” (di competenza), e viceversa”.
IRAP
IRAP
DISCIPLINA IRAP
Come noto, la base imponibile IRAP può essere calcolata secondo uno dei seguenti tre metodi:
1. il metodo da bilancio (società di capitali ed enti commerciali; imprese individuali e società di persone su opzione);
2. il metodo fiscale (imprese individuali, società di persone);
3. il metodo retributivo (enti non commerciali per l’attività istituzionale ed Amministrazioni pubbliche).
In particolare, l’articolo 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997 definisce le regole del metodo c.d. “fiscale” mediante il quale le so-
cietà di persone e le imprese individuali determinano la base imponibile IRAP.
L’utilizzo di detto metodo:
O è sempre obbligatorio per le società di persone ed imprese individuali in regime di contabilità semplificata;
O è obbligatorio per le società di persone ed imprese individuali in regime di contabilità ordinaria che non abbia-
no optato ai fini IRAP per la determinazione della base imponibile secondo le norme dettate per le società di ca-
pitali e gli altri enti commerciali (metodo “da bilancio”).
Per le imprese individuali e le società di persone in contabilità ordinaria è riconosciuta la facoltà di optare per la
determinazione della base imponibile IRAP secondo le regole previste per i soggetti IRES (ossia secondo i valori di
bilancio).
8 AT T E N Z I O N E : Con l’aggiunta all’art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997 del comma 1-bis per le società di perso-
ne/ditte individuali in contabilità semplificata, anche la base imponibile IRAP è determinata sulla base
del principio di cassa applicato ai fini reddituali.
Inoltre, per espressa previsione del comma 21, art. 1, Legge n. 232/2016, si applicano, in quanto compatibili, i com-
mi 18 e 19 del citato art. 1, Legge n. 232/2016 disciplinanti le regole applicabili nel “passaggio” dal principio di cas-
sa a quello per competenza.
Base imponibile IRAP determinata

con principio di “cassa”
Disciplina IRAP
Società di Persone e
ditte individiali Scomputo rimanenze finali dell’esercizio Comma 18,
precedente (per competenza) L. n. 232/2016
In contabilità
Non rilevanza di ricavi, compensi e spese già Comma 19,
semplificata “per cassa”
considerati nell’anno precedente (per competenza) L. n. 232/2016
Così si legge anche nella Circolare n. 11/2017:
“Per effetto di tale modifica, in sostanza, a decorrere dal periodo d’imposta 2017, per le società di persone e le imprese
individuali in regime di contabilità semplificata, il valore della produzione netta – calcolato ai sensi dell’articolo 5-bis,
comma 1, del d.lgs. n. 446/1997 – è determinato applicando i medesimi criteri di imputazione temporale “improntati
alla cassa” previsti dall’articolo 66 del TUIR ai fini dell’imposta sul reddito.
Al fine di regolare il passaggio dal regime di competenza a quello improntato alla cassa e viceversa anche ai fini IRAP,
il comma 21 dell’articolo 1 della legge di bilancio 2017 opera un rinvio generale ai precedenti commi 18 e 19 del mede-
simo articolo 1, disponendo l’applicazione delle relative disposizioni “in quanto compatibili””.
IRAP
8 AT T E N Z I O N E : In pratica, dal 2017 gli imprenditori individuali e le società di persone che:

applicano la contabilità semplificata “per cassa”, determinano la base imponibile IRAP ai sensi del
comma 1-bis, art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997 (metodo fiscale, con imputazione dei componenti secondo
il principio di cassa);
applicano la contabilità ordinaria per obbligo o per opzione, determinano la base imponibile IRAP:
¾ ai sensi del comma 1, art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997 (metodo fiscale, con imputazione dei componen-
ti secondo il principio di competenza);
¾ previa opzione, ai sensi dell’art. 5, D.Lgs. n. 446/1997, ovvero secondo il metodo da bilancio.
Base imponibile IRAP con metodo

Contabilità
fiscale (art. 5-bis) e imputazione Comma 1-bis, art. 5-bis
semplificata (cassa)
componenti per cassa
Imprenditori
individuali e Società
di Persone Metodo fiscale (art. 5-bis) e
imputazione componenti
Contabilità ordinaria per competenza
per obbligo o per Base imponibile IRAP
opzione (competenza)
Metodo da bilancio (art. 5)
previa opzione
METODO FISCALE
L’art. 5-bis, commi 1 e 1-bis, D.Lgs. n. 446/1997, così recitano:
“1. Per i soggetti di cui all’articolo 3, comma 1, lettera b), la base imponibile è determinata dalla differenza tra l’am-
montare dei ricavi di cui all’articolo 85, comma 1, lettere a), b), f) e g), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui
al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e delle variazioni delle rimanenze finali di cui agli
articoli 92 e 93 del medesimo testo unico, e l’ammontare dei costi delle materie prime, sussidiarie e di consumo, delle
merci, dei servizi, dell’ammortamento e dei canoni di locazione anche finanziaria dei beni strumentali materiali e im-
materiali. Non sono deducibili: le spese per il personale dipendente e assimilato; i costi, i compensi e gli utili indica-
ti nel comma 1, lettera b), numeri da 2) a 5), dell’articolo 11 del presente decreto; la quota interessi dei canoni di loca-
zione finanziaria, desunta dal contratto; le perdite su crediti; l’imposta comunale sugli immobili di cui al decreto legi-
slativo 30 dicembre 1992, n. 504. I contributi erogati in base a norma di legge concorrono comunque alla formazione
del valore della produzione, fatta eccezione per quelli correlati a costi indeducibili. I componenti rilevanti si assumono
secondo le regole di qualificazione, imputazione temporale e classificazione valevoli per la determinazione del reddito
d’impresa ai fini dell’imposta personale.
1-bis. Per i soggetti di cui al comma 1, che determinano il reddito ai sensi dell’articolo 66 del testo unico delle imposte
sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, la base imponibile di cui al com-
ma 1 del presente articolo è determinata con i criteri previsti dal citato articolo 66”.
R METODO FISCALE E IMPUTAZIONE COMPONENTI PER COMPETENZA (COMMA 1)
Gli imprenditori individuali e le società di persone in contabilità ordinaria per obbligo oppure coloro che, seppur
naturalmente in contabilità semplificata, hanno optato per la contabilità ordinaria, determinano il valore della
produzione netta IRAP ai sensi del comma 1, art. 5-bis, ovvero con il metodo fiscale, imputando i componenti po-
sitivi/negativi per competenza (ferma restando la possibilità di opzione per il metodo “da bilancio”).
IRAP
La base imponibile IRAP è quindi data:

£ dalla somma dei seguenti ricavi:
Ricavi
X ricavi di cui all’articolo 85, lettere a), b), f) e g) TUIR:
corrispettivi per cessioni di beni e prestazioni di servizi
corrispettivi per cessioni di materie prime, sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi i beni strumen-
tali, acquistati/prodotti per essere immessi nel processo produttivo
indennità ottenute a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni di
cui ai punti precedenti contributi in denaro, ovvero valore normali dei contributi in natura, spettanti in base a contratto
X variazioni delle rimanenze finali:
di beni, di materie prime, sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi quelli strumentali, acquistati/prodotti per es-
sere immessi nel processo produttivo (articolo 92, TUIR) di opere, forniture e servizi di durata ultrannuale (articolo 93, TUIR)
£ alla quale vanno sottratti i seguenti costi:
Costi
X costi delle materie prime, sussidiarie e di consumo
X costi delle merci
X costi dei servizi
X ammortamenti
X canoni di locazione anche finanziaria dei beni strumentali materiali e immateriali
imputati secondo il principio di competenza.
Si ricorda inoltre che:

O non sono deducibili ai fini IRAP, anche per le imprese individuali e le società di persone:
¾ i costi del personale dipendente ed assimilato;
¾ i compensi dei collaboratori a progetto, occasionali e degli amministratori;
¾ gli utili spettanti agli associati in partecipazione;
¾ la quota interessi dei canoni di leasing, desunta dal contratto;
¾ le perdite su crediti;
¾ l’IMU, l’IMI e l’IMIS;
O concorrono alla formazione della base imponibile anche i contributi erogati a norma di legge, ad eccezione per
quelli correlati a costi indeducibili.
R METODO FISCALE E IMPUTAZIONE COMPONENTI SECONDO IL PRINCIPIO DI CASSA (COMMA 1-BIS)
Per le società di persone e le imprese individuali in regime di contabilità semplificata “per cassa”, il comma 1-bis
dell’art. 5-bis, dispone che il valore della produzione netta è determinato applicando “...i medesimi criteri di impu-
tazione temporale “improntati alla cassa” previsti dall’articolo 66 del TUIR ai fini dell’imposta sul reddito”.
In pratica, i soggetti in contabilità semplificata determinano la base imponibile IRAP ai sensi del comma 1 dell’art.
5-bis, come evidenziato nel precedente paragrafo, imputando tuttavia i relativi componenti secondo il criterio ap-
plicato ai fini delle imposte sui redditi, ovvero il principio di cassa, con le deroghe espressamente previste dall’art.
66, TUIR.
¯ Si veda il capitolo “Determinazione del reddito d’impresa e riporto delle perdite” per un dettaglio sulla determinazione
del reddito secondo il principio di “cassa”.
La Circolare n. 11/2017 evidenzia che anche ai fini IRAP trovano applicazione i chiarimenti sulle modalità di impu-
tazione dei componenti forniti ai fini delle imposte sui redditi:
“Al riguardo, si ritengono applicabili alla determinazione della base imponibile IRAP, relativamente ai componenti red-
dituali rilevanti ai fini del tributo regionale, i chiarimenti resi [...] in merito alla determinazione del reddito d’impresa”.
IRAP
8 AT T E N Z I O N E : Nella determinazione della base imponibile IRAP nel primo anno di applicazione del
regime per cassa, devono inoltre essere considerati i contenuti dei commi 18 e 19 dell’art. 1, Legge n.
232/2016, che prevedono:
lo scomputo dalla base imponibile IRAP delle rimanenze finali che hanno concorso a formare il red-
dito dell’esercizio precedente, in applicazione del criterio di competenza;
al fine di evitare salti/duplicazioni di tassazione, la non rilevanza nella determinazione della base impo-
nibile IRAP di ricavi, compensi e spese che hanno già concorso alla formazione del reddito determinato
per competenza.
¯ Per l’analisi delle previsioni dei commi 18 e 19 dell’art. 1, L. n. 232/2016, si veda l’apposito capitolo “Regole di passaggio
da competenza a cassa (o viceversa)”.
OPZIONE PER IL METODO “DA BILANCIO”

Le ditte individuali/società di persone in contabilità ordinaria possono optare per la determinazione della base im-
ponibile IRAP con il metodo “da bilancio”, di cui all’art. 5, D.Lgs. n. 446/1997.
Tale scelta deve essere mantenuta per tre periodi d’imposta e comporta l’obbligo di tenuta, per il medesimo perio-
do di validità, della contabilità ordinaria.
Ad esempio, l’impresa in contabilità ordinaria nel 2019 (per opzione/obbligo) che:

£ opta dal 2019 ai fini IRAP per il metodo “da bilancio”;
£ consegue ricavi 2019 non superiori ai limiti previsti (€ 400.000/700.000);
si ritiene che non possa passare, dal 2020, alla contabilità semplificata in quanto, fino al 2021, risulta vincolata alla
scelta effettuata ai fini IRAP.
ENTI NON COMMERCIALI

La Circolare n. 11/2017 chiarisce che le disposizioni in oggetto non incidono sulla determinazione della base im-
ponibile IRAP degli enti non commerciali che esercitano anche attività commerciali.
L’articolo 10, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997, dispone infatti che gli enti non commerciali determinano la base imponi-
bile IRAP, in relazione alle attività commerciali esercitate, ai sensi dell’articolo 5, ovvero secondo il metodo “da bi-
lancio”, proprio delle società di capitali.
Di conseguenza, come chiarito anche dalla Circolare n. 11/2017:
“per tali soggetti la base imponibile dell’IRAP è determinata per presa diretta dal bilancio e, quindi, i relati-
vi componenti positivi e negativi rilevanti ai fini del tributo regionale concorrono alla formazione del valore della pro-
duzione netta in base ai criteri di competenza civilistici”.
Quindi, gli enti non commerciali in contabilità semplificata compilano in relazione all’attività commerciale svolta:
1. il quadro RG, Mod. REDDITI, sulla base delle registrazioni in contabilità (semplificata) secondo uno dei tre
metodi contabili previsti;
2. il quadro IE, sezione II, Mod. IRAP, in base alle regole civilistiche di competenza.
Si pensi, ad esempio, ad alcuni aspetti critici quali:
O per l’assicurazione registrata interamente come costo deducibile in contabilità semplificata, ai fini IRAP dovran-
no essere effettuati dei risconti attivi;
O una fattura di acquisto registrata nel 2020, per beni consegnati nel 2019, può essere dedotta ai fini IRAP solo nel
2019 in quanto di competenza;
O la corretta imputazione delle le rimanenze con conseguente rilevanza ai fini IRAP sia di quelle iniziali che del-
le finali.
IRAP
COMPONENTI POSITIVI IRAP

Tra i componenti positivi che concorrono alla formazione della base imponibile IRAP troviamo:
O i ricavi derivanti dalla vendita dei beni e/o dalla prestazione dei servizi, nonché i ricavi derivanti dalla ces-
sione di beni di consumo (materie prime e sussidiarie, semilavorati e altri beni mobili) ad esclusione di quelli
strumentali all’attività d’impresa;
O le indennità conseguite a titolo di risarcimento per la perdita e il danneggiamento di beni la cui cessione ge-
nera ricavi;
O i contributi in denaro o in natura spettanti in base a contratto, cioè quei contributi che integrano il prezzo di
vendita del bene: si pensi al macchinario acquistato dal committente per la realizzazione del bene;
O i contributi erogati in base a norme di legge, ad eccezione di quelli correlati a costi indeducibili. Si possono di-
stinguere due tipologie di contributi in quanto non seguono lo stesso principio di imputazione. Infatti:
¾ i contributi in conto esercizio, rientrando tra i ricavi d’esercizio, seguono la regola generale di cui all’art. 109,
TUIR e quindi sono imputabili nel periodo d’imposta di competenza;
¾ i contributi in conto capitale seguono il principio di cassa e quindi sono imputabili nel periodo d’imposta in
cui sono incassati (o in 5 quote costanti in caso di scelta per la rateizzazione).
Le variazioni delle rimanenze finali di cui agli artt. 92 e 93, TUIR (positive o negative) per le imprese in contabili-
tà semplificata per cassa, non rilevano ai fini delle determinazione della base imponibile IRAP. Solamente per
il primo anno di adozione del nuovo regime di cassa, però, la base imponibile IRAP è ridotta delle rimanenze fina-
li che hanno concorso al calcolo del valore della produzione netta nell’esercizio precedente, secondo il principio di
competenza.
COMPONENTI NEGATIVI
I componenti negativi seguono i principi generali di limitazione previsti dal TUIR, in base alla disciplina per la de-
terminazione del reddito d’impresa. Ad esempio, tra i costi per materie prime, di consumo e merci confluiscono an-
che le spese per carburanti e lubrificanti per autotrazione; tali costi, se relativi ad autovetture, sono deducibili nel
limite del 20% sia ai fini IRPEF che IRAP.
L’art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997, dispone che sono deducibili ai fini IRAP:
1. i costi per materie prime, sussidiarie, di consumo e merci che corrispondono alle voci indicate a Conto eco-
nomico nella voce B.6, esattamente come per i soggetti IRES. Sono deducibili anche i costi accessori di acquisto
(trasporti, assicurazioni, carico e scarico, ecc.) se questi sono inclusi dal fornitore nel prezzo di acquisto. Allo
stesso modo, se incluse nel prezzo di acquisto, possono essere dedotte le imposte di fabbricazione che altrimen-
ti non sarebbero recuperabili (sarebbero infatti da indicare nella voce B.14 “Altri oneri di gestione”);
2. gli ammortamenti e i canoni di locazione anche finanziaria dei beni strumentali materiali e immateriali.
L’art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997 dispone espressamente che sono deducibili gli ammortamenti ed i canoni di loca-
zione, anche finanziaria, dei beni strumentali (materiali e immateriali).
Anche ai fini IRAP, anche per le imprese in semplificata, la deducibilità delle quote di ammortamento deve esse-
re assunta in base alle regole fiscali contenute nel TUIR, (art. 102 per i beni materiali, art. 103, per i beni imma-
teriali). Essi, comunque, al pari delle componenti positive, devono essere dedotti nei limiti previsti ai fini del-
le imposte sui redditi.
Le quote di ammortamento dei beni strumentali immateriali sono deducibili ai fini IRAP nei limiti e alle condi-
zioni previste dall’art. 103, TUIR: pertanto, nel costo ammortizzabile rientrano tutte le categorie di immobilizza-
zioni immateriali, compreso l’avviamento (deducibile in misura non superiore ad 1/18 del costo).
Considerato che con il metodo fiscale le quote di ammortamento sono deducibili secondo le regole previste
dall’art. 102, TUIR, l’ammortamento dei beni dell’azienda in affitto ex art. 102, comma 8, TUIR, o meglio, l’accan-
tonamento al fondo ripristino impianti, è deducibile ai fini IRAP nella stessa misura in cui lo stesso è dedu-
cibile ai fini delle imposte dirette.
IRAP
Anche i canoni di leasing sono deducibili in base al criterio di competenza, tenendo conto altresì di quanto pre-
vede l’art. 102, comma 7, TUIR, ovvero deduzione legata al periodo minimo previsto dal TUIR; è ammessa in
deduzione la sola quota capitale dei canoni;
3. i costi per servizi. A differenza dei costi di cui ai punti 1 e 2, i costi per servizi devono essere individuati sul-
la base della sola disciplina fiscale. Per individuare i costi per servizi di cui all’art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997, è
necessario fare riferimento al D.M. 17 gennaio 1992 nel quale sono elencate le attività costituenti prestazioni di
servizio ai fini delle imposte sui redditi. Il citato D.M. dispone che ai fini delle imposte sui redditi, per attività
consistenti nella prestazione di servizi, si intendono quelle che hanno ad oggetto le operazioni indicate nell’art.
3, D.P.R. n. 633/1972. L’elencazione delle attività che costituiscono prestazione di servizi è tassativa: i costi rela-
tivi ai servizi sono deducibili ai fini IRAP solo se rientrano in una delle attività elencate.
Ciò è stato confermato anche con la Circolare 13 marzo 2009, n. 8 nella quale è stato affermato che tutte le volte
in cui un’attività è riconducibile a quelle richiamate nel D.M. 17 gennaio 1992, il relativo costo è ammesso in de-
duzione dalla base imponibile IRAP “a prescindere dalla classificazione operata in sede civilistica”.
8 AT T E N Z I O N E : Le variazioni delle rimanenze finali di cui agli artt. 92 e 93, TUIR (positive o negative)
per le imprese in contabilità semplificata per cassa, non rilevano ai fini delle determinazione della base
imponibile IRAP. Solamente per il primo anno di adozione del nuovo regime di cassa, però, la base impo-
nibile IRAP è ridotta delle rimanenze finali che hanno concorso al calcolo del valore della produzione net-
ta nell’esercizio precedente, secondo il principio di competenza.
COMPONENTI NON DEDUCIBILI

L’art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997 dispone espressamente che sono indeducibili ai fini IRAP:
£ i costi per il personale dipendente e assimilato;
£ i compensi per i collaboratori a progetto, occasionali e per gli amministratori;
£ gli utili spettanti agli associati in partecipazione;
£ le spese sostenute per attività di lavoro autonomo occasionale e per attività commerciali occasionali nonché, in
genere per l’assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere di cui all’art. 67, comma 1, lett. i) ed l), TUIR:
i compensi costituiscono, per il percipiente, redditi diversi;
£ la quota interessi dei canoni di locazione finanziaria, desunta dal contratto (si veda il capitolo precedente);
£ le perdite sui crediti (classificabili tra gli oneri diversi di gestione);

£ l’IMU, l’IMI (per la provincia di Bolzano) e l’IMIS (per la provincia di Trento) e le altre imposte classificate tra
gli oneri diversi di gestione come, ad esempio, la TASI, la TARI, l’imposta di registro, l’imposta di bollo, ecc.
TAVOLA DI SINTESI
Si riporta una “tavola di sintesi” al fine di individuare il trattamento ai fini IRAP di alcuni costi/ricavi per le impre-
se in contabilità semplificata, soprattutto per l’imputazione temporale corretta per le operazioni di fine anno.
Costo/ricavo Deducibilità ai fini IRAP Imputazione temporale
Se è stato applicato il metodo 1 o 2 (*) , con-

corrono alla formazione del valore della pro-
duzione per cassa; se applicato il metodo 3
Ricavi da cessione di beni/prestazioni Concorrono alla formazione del
(*), concorrono alla formazione del valore
di servizi nonché valore della produzione
della produzione nel momento della registra-
zione (registrazione nel 2019, ricavo rilevan-
te nel 2019)
Autoconsumo, assegnazione, destina- Concorrono alla formazione del
Criterio di competenza
zione a finalità estranee valore della produzione
Concorrono alla formazione del
Contributi in c/esercizio valore della produzione, salvo cor- Criterio di competenza
relazione a costi indeducibili IRAP
IRAP
Concorrono alla formazione del

Contributi in c/impianti valore della produzione, salvo cor- Criterio di competenza
relazione a costi indeducibili IRAP
Rilavano ai fini IRAP come ai fini
IRPEF: interamente nell’esercizio
Contributi in c/capitale di incasso o per quote costanti, Criterio di cassa
salvo correlazione a costi indedu-
cibili IRAP
Indennità a titolo di risarcimento, per Concorrono alla formazione del Si ritiene che il ricavo segua il criterio di
la perdita di merci valore della produzione cassa “puro”
Indennità a titolo di risarcimento per Concorrono alla formazione del
Criterio di competenza
la perdita di un bene strumentale valore della produzione
Non assumono rilevanza ai fini
IRAP, ad eccezione del primo
anno di applicazione del regi-
me nel quale la base imponibile
IRAP deve essere ridotta dell’im-
Variazione delle rimanenze
porto delle rimanenze finali, che
hanno concorso al calcolo del
valore della produzione netta,
nell’esercizio precedente, secon-
do il principio di competenza
Come per le imprese in ordinaria,
Plusvalenze / Minusvalenze ai fini IRAP, il ricavo non è impo- Non rilevante
nibile e il costo è indeducibile
Se è stato applicato il metodo 1 o 2 (*) , con-
corre alla formazione del valore della pro-
duzione per cassa; se applicato il metodo 3
Costo acquisto merci, materie prime e Concorrono alla formazione del
(*) , concorre alla formazione del valore del-
altri beni valore della produzione
la produzione nel momento della registra-
zione (registrazione nel 2019, ricavo rilevan-
te nel 2019)
Se è stato applicato il metodo 1 o 2 (*) , si de-
ducono per cassa; se applicato il metodo 3
Spese per servizi Deducibile (*) , il costo è deducibile nel momento della
registrazione (registrazione nel 2019, costo
rilevante nel 2019)
Le quote sono deducibili in cia- Criterio di competenza; l’art. 66, comma 2,
Ammortamento beni materiali, imma-
scun esercizio secondo le stesse TUIR richiama i criteri degli artt, 102, 103
teriali e costi pluriennali
regole previste dal TUIR e 108
Deducibili ai fini IRAP secondo le Se è stato applicato il metodo 1 o 2 (*) , il co-
Spese di manutenzione e riparazione regole del TUIR, nel limite del 5% sto rileva per cassa, se applicato il metodo 3
dei beni strumentali di proprietà (*) , concorre al momento della registrazione
Come per le imprese in ordina-

Compenso agli amministratori non
ria, ai fini IRAP tale costo è inde- Non rilevante
professionisti
ducibile
Seguono sempre il principio di cassa “puro”
(come per l’ordinaria). Rileva, pertanto, sem-
pre l’effettivo pagamento (anche per il me-
Compenso agli amministratori profes-
Deducibile todo 3). L’art. 66, comma 3, richiama l’art. 95
sionisti
TUIR, secondo cui i compensi spettanti agli
amministratori sono deducibili nell’eserci-
zio in cui sono corrisposti
IRAP

duce per cassa; se applicato il metodo 3 (*) ,
Il costo è deducibile per intero
Spese di pubblicità il costo è deducibile nel momento della regi-
(non è ammortizzabile)
strazione (registrazione nel 2019, costo rile-
vante nel 2019)
È possibile dedurre la quota di
competenza dell’esercizio (fino al
Spese di pubblicità fino al 2015 Criterio di competenza
31.12.2015 tali spese erano capita-
lizzabili su più esercizi)
Deducibile, ma nel limite del ducono per cassa; se applicato il metodo 3
Spese di rappresentanza costituite da
plafond di deducibilità in base (*) , il costo è deducibile nel momento della
servizi (es. spese per viaggio turistico)
ai ricavi registrazione (registrazione nel 2019, costo
rilevante nel 2019)
Spese per omaggi < 50 euro e spese di
Indeducibili Non rilevante
rappresentanza costituite da beni
duce per cassa; se applicato il metodo 3 (*) ,
Locazioni passive con fattura Deducibile il costo è deducibile nel momento della regi-
strazione (registrazione nel 2019, costo rile-
vante nel 2019)
Si ritiene che il costo sia imputato sempre
Locazioni passive senza fattura Deducibile secondo il criterio di cassa “puro”, anche se
è stato applicato il metodo 3 (*) .
Rileva ai fini IRAP la sola quota
capitale; indeducibili gli interessi. Seguono sempre il principio di competenza
Canoni di leasing
Si applica l’art. 102, c. 7, TUIR (pe- (come imprese in ordinaria).
riodo minimo di deduzione)
Costo del personale dipendente ria, ai fini IRAP tale costo è inde- Non rilevante
ducibile
IMU/TASI/TARI ria, ai fini IRAP tale costo è inde- Non rilevante
ducibile
Diritto annuale CCIAA ria, ai fini IRAP tale costo è inde- Non rilevante
ducibile
Imposta di bollo/imposta di registro ria, ai fini IRAP tale costo è inde- Non rilevante
ducibile
Spese bancarie (tenuta conto, servizi di
Deducibile Criterio di cassa
pagamento, cassette di sicurezza, ecc.)
Commissioni per fidejussione, spese di
apertura fidi e mutui, commissione di Indeducibile Non rilevante
max scoperto
(*) Per metodo 1 e 2 si intende la modalità di determinazione di costi e ricavi che seguono il principio di cassa (rilevanza del pagamento per i costi e
dell’incasso per i ricavi). Per metodo 3 si intende quello che prevede la rilevanza del costo/ricavo in base alla registrazione.
Contabilità semplificata e passaggi di regime
CONTABILITÀ SEMPLIFICATA E PASSAGGI

DI REGIME
Come già analizzato nelle sezioni precedenti, nel corso della propria attività un contribuente può modificare il pro-
prio regime contabile/fiscale di appartenenza, per obbligo oppure per opzione.
In questo capitolo si analizzano i possibili passaggi di regime da parte dei soggetti che nel 2019 erano in regime
ordinario.
Si ricorda che, data la grande varietà di situazioni che possono verificarsi nei passaggi di regime, si analizzerà la disciplina nel se-
guente modo:
X nella sezione “Il regime forfetario” sono analizzati i possibili passaggi di regime da parte dei soggetti che nell’anno pre-
cedente erano in regime forfetario;
X nella sezione “Il regime dei contribuenti minimi” sono analizzati i possibili passaggi di regime da parte dei soggetti che
nell’anno precedente erano in regime dei minimi;
X nella presente sezione sono analizzati i possibili passaggi di regime da parte dei soggetti che nell’anno precedente
erano in regime ordinario (contabilità ordinaria o semplificata).

O viene effettuata dal contribuente che è tenuto a comunicare l’opzione nella prima dichiarazione annuale IVA
da presentare successivamente alla scelta operata (quadro VO).
8 AT T E N Z I O N E : Tuttavia, l’introduzione del regime forfetario ha in parte modificato questi criteri, perché
l’Agenzia ha iniziato a ritenere che, in presenza dei relativi requisiti, il regime forfetario ed il regime sem-
plificato per le imprese siano entrambi regimi naturali.
In linea generale infatti, i soggetti che nel 2019 hanno applicato il regime ordinario, pur essendo in possesso dei re-
quisiti per adottare il regime forfetario risulterebbero vincolati ad applicare il regime ordinario fino al termine del
triennio 2019 - 2021, in quanto, come sopra accennato, tale scelta ha una durata minima triennale.
Tuttavia, l’Agenzia nella Circolare n. 9/2019 ha precisato che gli esercenti attività d’impresa che hanno applicato la
contabilità ordinaria nel 2018 (scelta per opzione), potevano transitare nel 2019 al regime forfetario senza dover at-
tendere il decorso del vincolo triennale.
Dalla Risoluzione n. 64/2018 è possibile desumere che, secondo l’Agenzia delle Entrate, la tenuta della contabilità
semplificata di cui all’art. 18, D.P.R. n. 600/1973 in luogo del regime forfetario non vincola il contribuente “alla per-
manenza triennale nel regime scelto, trattandosi comunque di un regime «naturale» proprio dei contribuenti minori”.
La stessa Agenzia evidenzia quindi la possibilità da parte del contribuente “di transitare dal regime semplificato al regi-
me forfettario senza dover scontare alcun vincolo triennale di permanenza”.
Come sopra accennato nel caso in esame non assume alcuna rilevanza l’opzione per il c.d. “criterio di registrazio-
ne” di cui al comma 5 del citato art. 18.
LA SCELTA DEL REGIME FISCALE DAL 2020 PER I CONTRIBUENTI IN CONTABILITÀ SEMPLI-
FICATA NEL 2019
Un contribuente in contabilità semplificata nel 2019 può, nel 2020:
O aderire al regime forfetario se in possesso dei requisiti;
O permanere in contabilità semplificata;
PERMANENZA NEL 2020 NELLA CONTABILITÀ SEMPLIFICATA

Il contribuente in contabilità semplificata, se in possesso dei requisiti, può permanere nel medesimo regime e in tal
caso non è necessario effettuare alcuna comunicazione.

I soggetti che nel 2019 hanno applicato la contabilità semplificata possono adottare il regime forfetario, se in pos-
sesso dei requisiti.
R SOGGETTI CHE NEL 2019 HANNO ADOTTATO LA CONTABILITÀ SEMPLIFICATA PER OPZIONE
Con Risoluzione n. 64/2018 l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che l’adozione della contabilità semplificata per op-
zione, in luogo del regime forfetario, non vincola il contribuente alla permanenza triennale nel regime scelto, trat-
tandosi in ogni caso di un regime naturale proprio dei contribuenti minori.
Di conseguenza, in presenza dei requisiti richiesti dalla normativa di riferimento è possibile transitare dal regime
semplificato al regime forfetario senza dover scontare alcun vincolo triennale di permanenza.
Tale aspetto è stato chiarito anche durante un incontro tra l’Agenzia delle Entrate e la stampa specializzata dove
l’Amministrazione Finanziaria aveva precisato che qualora nel 2018 un soggetto abbia aperto partita IVA, optando
per il regime semplificato (pur avendo i requisiti per il forfetario) nel 2019 può accedere al regime forfetario senza
attendere il decorso del triennio (anche qualora abbia scelto la modalità di registrazione di cui all’art. 18, comma 5,
D.P.R. n. 633/1972) in quanto sono entrambi regimi naturali.
ESEMPIO
Un contribuente per il 2019 aveva i requisiti per adottare il regime forfetario, ma ha optato per la contabilità
semplificata.
Il soggetto può adottare nel 2020 il regime forfetario, non applicandosi il vincolo di permanenza triennale nel regi-
me di contabilità semplificata.
ADOZIONE NEL 2020 DELLA CONTABILITÀ ORDINARIA

Il contribuente in contabilità semplificata nel 2019 può adottare la contabilità ordinaria dal 2020:
O per opzione, se in possesso dei requisiti per la contabilità semplificata o eventualmente, dei requisiti per il
regime forfetario.
L’adozione del regime ordinario per opzione comporta il vincolo di permanenza triennale. Pertanto, l’opzione
per la contabilità ordinaria nel 2020 obbliga a permanervi fino al 2022;
O per obbligo, se perde i requisiti per permanere nella contabilità semplificata (ossia se ha realizzato nel 2019 ri-
cavi per oltre € 400.000/700.000). In tal caso, è previsto l’obbligo di tenuta della contabilità ordinaria.
LA SCELTA DEL REGIME FISCALE DAL 2020 PER I CONTRIBUENTI IN CONTABILITÀ ORDINARIA
NEL 2019
Un contribuente in contabilità ordinaria nel 2019 può, nel 2020:
O aderire al regime forfetario, se in possesso dei requisiti;
O adottare la contabilità semplificata, se in possesso dei requisiti;
O permanere in contabilità ordinaria.

I soggetti in regime ordinario con contabilità ordinaria nel 2019 possono adottare il regime forfetario nel 2020, se in
possesso dei requisiti, anche qualora la contabilità ordinaria sia stata adottata per opzione.
8 AT T E N Z I O N E : L’Agenzia delle Entrate, durante un incontro con la stampa specializzata, ha chiarito che
gli esercenti attività di impresa che nel 2017/2018 hanno optato per la contabilità ordinaria, ma che per
il 2019 hanno i requisiti di accesso per il regime forfettario possono accedervi a partire dal periodo d’im-
posta 2019 senza attendere il decorso del triennio.
L’Amministrazione Finanziaria, infatti, ha indicato come riferimento la Circolare n. 11/2017 la quale prevede che
“…l’opzione per un regime di determinazione dell’imposta vincola il contribuente alla sua concreta applicazione alme-
no per un triennio, trascorso il quale si rinnova tacitamente per ciascun anno successivo, finché permane la con-
creta applicazione del regime scelto. L’articolo 1 del Dpr n. 442 del 1997, tuttavia, consente la variazione
dell’opzione e della revoca nel caso di modifica del relativo sistema in conseguenza di nuove disposi-
zioni normative.”
Pertanto il vincolo triennale, previsto dall’art. 18, comma 8, D.P.R. n. 600/1973, può venir meno in presenza di nuo-
ve disposizioni normative.
L’Agenzia, inoltre, ha precisato che i chiarimenti di cui alla Risoluzione n. 64/2018 si riferiscono unicamente al pas-
saggio dal regime semplificato al regime forfetario e non anche a quello dall’ordinario al semplificato, pertanto lad-
dove esercenti attività di impresa abbiano optato per la contabilità ordinaria, sono vincolati per un triennio.
ADOZIONE NEL 2020 DELLA CONTABILITÀ SEMPLIFICATA

I soggetti in regime ordinario con contabilità ordinaria nel 2019 possono adottare la contabilità semplificata (per cas-
sa) dal 2020, se in possesso dei requisiti, salvo che la contabilità ordinaria non sia stata adottata per opzione (in tale
caso sarà necessario attendere il decorso del triennio).
Tale opzione dovrà essere comunicata in sede di compilazione della dichiarazione IVA, quadro VO.
In un incontro con la stampa specializzata, l’Agenzia ha precisato che il passaggio dalla contabilità ordinaria, scel-
ta per opzione, alla contabilità semplificata è subordinato al vincolo di permanenza triennale previsto all’art. 18,
comma 8, D.P.R. n. 600/1973.
Inoltre, i chiarimenti contenuti nella Risoluzione n. 64/2018 si riferiscono unicamente al passaggio dal regime sem-
plificato al regime forfetario e non anche a quello dall’ordinario al semplificato.
PERMANENZA NEL 2020 NELLA CONTABILITÀ ORDINARIA

I soggetti che nel 2019 hanno optato per il regime di contabilità ordinaria ed intendono continuare ad adottarlo, non
sono comunque tenuti ad alcuna comunicazione.
8 AT T E N Z I O N E : Nei casi di passaggio:

da contabilità semplificata a contabilità ordinaria per opzione;
da contabilità ordinaria a contabilità semplificata (revoca contabilità ordinaria);
da contabilità semplificata/ordinaria al regime forfetario (revoca contabilità semplificata/ordinaria),
sarà necessario comunicare la scelta all’Agenzia delle Entrate con il quadro VO.
Ad esempio, l’imprenditore in contabilità semplificata nel 2019 che decide di passare alla contabilità ordinaria dal
2020 dovrà darne comunicazione nel quadro VO del Mod. IVA 2021.
OPZIONE PER IL C.D. “METODO DI REGISTRAZIONE”

I contribuenti in contabilità semplificata nel 2018 che hanno continuato ad adottare tale regime anche nel 2019, de-
terminano il reddito con il criterio misto cassa-competenza.
Inoltre possono esercitare l’opzione per il c.d. “metodo di registrazione” che prevede la coincidenza tra registrazio-
ne ai fini IVA e incasso/pagamento.
8 AT T E N Z I O N E : Tale opzione è vincolante per almeno un triennio; tuttavia, con Risoluzione n. 64/2018
l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che il vincolo triennale rileva solo per coloro che scelgono di rimane-
re nel regime semplificato, e non per coloro che, avendone i requisiti, scelgono di accedere al regime
forfetario.
L’eventuale passaggio da regime di “cassa” a regime di “registrazione” non è stato disciplinato dalla norma; si ritie-
ne tuttavia che risulti applicabile la regola in base alla quale qualora un componente abbia già concorso al reddito
nel regime di provenienza (ad es. cassa) non vi concorre di nuovo nel regime di destinazione (ad es. registrazione).
Quadro RG - Impresa in contabilità semplificata
QUADRO RG - Impresa in contabilità CODICE FISCALE

semplificata
PERSONE FISICHE REDDITI
2020 QUADRO RG
ntrate di contabilità semplificata Mod. N.
1 2
Determinazione con emissione di fattura

2
del reddito RG2 Ricavi di cui ai commi 1 (lett. a) e b)) e 2 dell’art 85 (di cui 1 )
,00 ,00
RG3 Altri proventi considerati ricavi ,00
Artigiani 2
ISA
RG5 Ricavi non annotati nelle scritture contabili 1
,00 ,00
1 2
RG6 Plusvalenze patrimoniali (di cui ,00) ,00
Impatriati 1 2 3 4 5 6
,00 ,00 ,00
7 8 9 10 11 12
Art. 16 D.Lgs. ,00 ,00 ,00
147/2015 13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
19 20 21 22 23 24
Altri ,00 ,00 ,00
RG10 componenti 25 26 27 28 29 30
positivi ,00 ,00 ,00
31 32 33 34 35 36
,00 ,00 ,00
37 38 39
,00 ,00
RG12 A) Totale componenti positivi (sommare gli importi da rigo RG2 a RG10) ,00
A r t. 92 A r t. 93 A r t. 94
RG13 Esistenze iniziali 1 2 3 4
,00 ,00 ,00 ,00
RG16 Spese per lavoro dipendente e assimilato e per lavoro autonomo ,00
RG17 Utili spettanti agli associati in partecipazione ,00
RG18 Quote di ammortamento ,00
RG20 Canoni di locazione finanziaria relativi ai beni mobili strumentali ,00
1 2 3 4 5 6
,00 ,00 ,00
7 8 9 10 11 12
,00 ,00 ,00
13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
19 20 21 22 23 24
,00 ,00 ,00
25 26 27 28 29 30
Altri ,00 ,00 ,00
RG22 componenti 31 32 33 34 35 36
negativi ,00 ,00 ,00
37 38 39 40 41 42
,00 ,00 ,00
43 44 45 46 47 48
,00 ,00 ,00
49 50 51 52 53 54
,00 ,00 ,00
55 56 57 58 59 60
,00 ,00 ,00
61 62 63 64 65
,00 ,00 ,00
PATENT BOX
RG23 e detassato ,00 ,00 ,00
Navi registro Navi registro
internazionale internazionale/plusvalenze Pesca e navi da crociera
4 5 6 7
,00 ,00 ,00 ,00
RG24 B) Totale componenti negativi (sommare gli importi da rigo RG13 a RG23) ,00
RG25 Somma algebrica (A – B) ,00
1 2 3 4
RG26 Redditi da partecipazione ,00 ,00 reddito minimo ,00 ,00
1 2 3
RG27 Perdite da partecipazione ,00 ,00 ,00
1 2
RG29 Erogazioni liberali ,00
RG31 Reddito d’impresa (o perdita) ,00

1 2
RG34 Reddito d’impresa (o perdita) di spettanza dell’imprenditore ,00 ,00
Perdite d’impresa
RG35 portate
in diminuzione
del reddito (di cui degli anni precedenti 1

,00
2
,00
3
,00 ) ,00
Reddito d’impresa di spettanza dell’imprenditore al netto delle perdite d’impresa
RG36
,00
1 2
3
pagate all’estero
4
Altri crediti
,00 ,00 ,00

5 6 7 8 9
(di cui da art.5 ,00 ) ,00 ,00 ,00 ,00
,00 ,00 ,00
Esenzione degli
delle stabili
organizzazioni Codice identificativo estero
Codice
Stato estero
Reddito/Perdita
5 o periodo imp. precedente
Reddito/Perdita
4o periodo imp. precedente
Reddito/Perdita
all’estero di 1 2 3 4 5
,00 ,00 ,00
imprese residenti RG41
Art. 167, Reddito/Perdita Reddito/Perdita
comma 5 2o periodo imp. precedente 1o periodo imp. precedente Perdita netta Reddito imponibile Perdita netta residua
6 7 8 10 11
,00 ,00 ,00 ,00 ,00
Il quadro RG dev’essere compilato dalle imprese individuali che si trovano in regime di contabilità semplificata ai
sensi dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973 e non hanno optato per la contabilità ordinaria.
Come noto, il citato art. 18 prevede la possibilità, da parte delle imprese individuali, società di persone ed enti non
commerciali (con riguardo all’attività commerciale esercitata), di tenere la contabilità semplificata e di determinare
il reddito in base alle disposizioni dell’art. 66, TUIR.
Di seguito verrà illustrata la compilazione del quadro RG delle imprese individuali, limitando il commento ai ri-
ghi da RG1 a RG38, dove, dal rigo RG2 a RG36 troviamo i dati necessari alla determinazione del reddito d’impresa,
mentre ai righi RG37 e RG38 della sezione “altri dati”, vanno indicati particolari informazioni richieste dall’Agenzia
delle Entrate (quali, ad esempio, le rimanenze finali).
Codice attività e applicazione ISA


CODICE FISCALE
Nel rigo RG1 sono indicati i dati relativi all’attività svolta dal contribuente.
Il rigo RG1 si compone di 2 colonne e deve essere compilato come di seguito descritto.
2020 QUADRO RG
RG1 Dati relativi
ntrate all’attività
di contabilità semplificata Mod. N.
1 2

2
,00 ,00
CODICE ATTIVITÀ (COLONNA 1)

ISA
2
,00
Artigiani RG5 Ricavi non annotati nelle scritture contabili 1

,00 ,00
A colonna 1 va indicato il codice dell’attività desunto dalla classificazione(di ATECO
RG6 Plusvalenze patrimoniali cui
1 2007, svolta 2 dal contribuente.
,00 ) ,00
Nel caso di svolgimento di più attività va indicato il codice corrispondente a quella svolta in via prevalente, sotto
il profilo dei ricavi.
Impatriati
1 2
,00
3 4
,00
5 6
,00
7 8 9 10 11 12
,00 ,00 ,00
Art. 16 D.Lgs. 13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
147/2015 19 20 21 22 23 24
Altri
ISA: CAUSE DI ESCLUSIONE (COLONNA 2)
RG10 componenti
positivi
,00
25 26
,00
27 28
,00
,00
29 30
,00
,00
31 32 33 34 35 36
,00 ,00 ,00
Va indicato il codice relativo alla37 causa
38 di esclusione ,00
derivante dall’applicazione degli indici sintetici
39 di affidabilità,
,00
desunto dalla seguente tabella.
Art. 92 Art. 93 Art. 94
,00 ,00 ,00 ,00
334 RG17 Utili spettanti agli associati in partecipazione Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa
,00
1 Inizio dell’attività nel periodo d’imposta
2 Cessazione dell’attività nel periodo d’imposta
Ammontare di ricavi dichiarati di cui all’articolo 85, comma 1, esclusi quelli di cui alla lettera c), d) ed e) su-
periore a € 5.164.569.
In merito le istruzioni alla parte generale degli ISA precisano che:
3

“Si osserva che, per gli ISA BG40U, BG50U BG69U e BK23U, ai fini della determinazione del limite di esclusione
dall’applicazione degli ISA, i ricavi devono essere aumentati delle rimanenze finali e diminuiti delle esistenze inizia-
li valutate in base a quanto previsto dagli articoli 92 e 93 del TUIR.”
Periodo di non normale svolgimento dell’attività

In merito le istruzioni alla parte generale degli ISA precisano che a titolo esemplificativo, si considera non nor-
male svolgimento dell’attività:
X il periodo in cui l’impresa è in liquidazione ordinaria, oppure in liquidazione coatta amministrativa o fal-
limentare;
X il periodo in cui l’impresa non ha ancora iniziato l’attività produttiva prevista dall’oggetto sociale, ad esem-
pio perché:
la costruzione dell’impianto da utilizzare per lo svolgimento dell’attività si è protratta oltre il primo perio-
do d’imposta, per cause indipendenti dalla volontà dell’imprenditore;
non sono state rilasciate le autorizzazioni amministrative necessarie per lo svolgimento dell’attività;
è svolta esclusivamente un’attività di ricerca propedeutica allo svolgimento dell’attività produttiva di beni e
servizi, sempreché l’attività di ricerca non consenta di per sé la produzione di beni e servizi e quindi la re-
alizzazione di proventi;
X il periodo in cui si è verificata l’interruzione dell’attività per tutto il periodo d’imposta a causa della ristrut-
turazione di tutti i locali in cui viene esercitata l’attività;
X il periodo in cui l’imprenditore individuale o la società hanno ceduto in affitto l’unica azienda;
X il periodo in cui il contribuente ha sospeso l’attività ai fini amministrativi dandone comunicazione alla Came-
ra di Commercio, Industria, Artigianato e Agricoltura;
X la modifica in corso d’anno dell’attività esercitata.
4
ESEMPIO
Imprenditore che fino ad aprile ha svolto l’attività “Commercio all’ingrosso di prodotti di salumeria” (codice at-
tività – 46.32.20, compreso nell’ISA AM21U) e da maggio in poi quella di “Trasporto con taxi” (codice attività –
49.32.10 – compreso nell’ISA AG72U).
Non costituisce causa di esclusione la modifica in corso d’anno dell’attività esercitata qualora le due attività
(quella cessata e quella iniziata) siano contraddistinte da codici attività compresi nello stesso ISA;
X per i professionisti, il periodo in cui si è verificata l’interruzione dell’attività per la maggior parte dell’anno
a causa di provvedimenti disciplinari;
X nel caso di eventi sismici:
se vi sono danni ai locali destinati all’attività d’impresa o di lavoro autonomo, tali da renderli totalmente
o parzialmente inagibili (attestati dalle relative perizie tecniche o dall’esito dei controlli della protezione
civile) e non più idonei all’uso;
se vi sono danni rilevanti alle scorte di magazzino (certificabili a seguito di apposita perizia tecnica) tali
da causare la sospensione prolungata del ciclo produttivo;
per i contribuenti che, successivamente all’evento sismico, indipendentemente dai danni subiti, non han-
no potuto accedere ai locali di esercizio dell’attività in quanto ricadenti in aree di divieto assoluto d’acces-
so per la maggior parte del periodo d’imposta successivo al terremoto;
per i contribuenti che hanno subito una riduzione significativa, se non la sospensione dell’attività, in quanto
aventi come unico o principale cliente un soggetto ubicato nell’area del sisma il quale, a sua volta, a causa de-
gli eventi sismici ha interrotto l’attività per la maggior parte del periodo d’imposta successivo al terremoto.
5 Determinazione del reddito con criteri forfetari (es.: attività di agriturismo, allevamento).
Classificazione in una categoria reddituale diversa da quella prevista dal quadro degli elementi contabili con-
6
tenuto nel Modello ISA approvato per l’attività esercitata;
Esercizio di due o più attività di impresa, non rientranti nel medesimo indice sintetico di affidabilità fisca-
le, qualora l’importo dei ricavi dichiarati relativi alle attività non rientranti tra quelle prese in considerazio-
7 ne dall’indice sintetico di affidabilità fiscale relativo all’attività prevalente superi il 30% dell’ammontare totale
dei ricavi dichiarati.
8 AT T E N Z I O N E : In tale caso deve, comunque, essere compilato il Modello ISA.
Enti del Terzo settore non commerciali che optano per la determinazione forfetaria del reddito di impresa ai
sensi dell’articolo 80, D.Lgs. n. 117/2017.
8 In merito le istruzioni alla compilazione precisano che:

“tale causa di esclusione è subordinata al positivo perfezionamento del procedimento di autorizzazione della Com-
missione Europea di cui all’art. 108 del Trattato sul funzionamento dell’Unione europea”.
Organizzazioni di volontariato e associazioni di promozione sociale che applicano il regime forfetario ai

sensi dell’articolo 86, D.Lgs. n. 117/2017.
9 In merito le istruzioni alla compilazione precisano che:

Imprese sociali di cui al D.Lgs. n. 112/2017.

In merito le istruzioni alla compilazione precisano che:
10

Società cooperative, società consortili e consorzi che operano esclusivamente a favore delle imprese socie o associa-
11
te e società cooperative costituite da utenti non imprenditori che operano esclusivamente a favore degli utenti stessi.
Le imprese che esercitano, in ogni forma di società cooperativa le attività di “Trasporto con taxi” - codice attività
12 49.32.10 e di “Trasporto mediante noleggio di autovetture da rimessa con conducente” - codice attività 49.32.20, di cui
all’ISA AG72U;
Le corporazioni dei piloti di porto esercenti le attività di cui all’ISA BG77U ovvero:
X “Trasporto marittimo e costiero di passeggeri” – codice attività 50.10.00;
X “Trasporto marittimo e costiero di merci” – codice attività 50.20.00;
“Trasporto di passeggeri per vie d’acqua interne (inclusi i trasporti lagunari)” – codice attività 50.30.00;
13 X “Trasporto di merci per vie d’acqua interne” – codice attività 50.40.00;

X “Altre attività dei servizi connessi al trasporto marittimo e per vie d’acqua” – codice attività 52.22.09;
X “Noleggio senza equipaggio di imbarcazioni da diporto (inclusi i pedalò)” – codice attività 77.21.02;
X “Noleggio di mezzi di trasporto marittimo e fluviale” – codice attività 77.34.00;
X “Scuole di vela e navigazione che rilasciano brevetti o patenti commerciali” – codice attività 85.32.01.
8 AT T E N Z I O N E : Come si può notare, le cause di esclusione dall’applicazione degli ISA sono molto simili
a quelle che erano previste per gli studi di settore. Si evidenzia, tuttavia, che l’unico caso in cui va comun-
que compilato il Modello ISA nonostante la presenza della causa di esclusione è quello contraddistinto
dal codice 7, vale a dire in presenza di multiattività con attività secondaria non compresa nel medesimo
ISA e con ricavi superiori al 30% dei ricavi totali.
Sono esclusi dall’applicazione degli ISA, anche i soggetti che hanno optato per il regime per l’imprenditoria gio-
vanile e lavoratori in mobilità (art. 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011) e i contribuenti che applicano il regime forfeta-
rio di cui ai commi da 54 a 89, articolo 1, Legge n. 190/2014.
Non è prevista alcuna causa di esclusione in quanto i c.d. “minimi” e “forfetari” non sono nemmeno interessati alla
compilazione del quadro in esame, ma compilano l’apposito quadro LM.
CODICE FISCALE Sezione terza - Il regime di contabilità semplificata per cassa

2020
Determinazione del reddito QUADRO RG
COMPONENTI POSITIVI
RG1 Codice attività 1
2

2
,00 ,00
2
ISA
,00 ,00
1 2
RG6 Plusvalenze patrimoniali (di cui ,00 ) ,00
1 2 3 4 5 6
7 8 9 10 11 12
,00 ,00 ,00
Art. 16 D.Lgs. 13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
147/2015 19 20 21 22 23 24
Altri ,00 ,00 ,00
RG10 componenti 25 26 27 28 29 30
31 32 33 34 35 36
,00 ,00 ,00
37 38 39
,00 ,00
Art. 92 Art. 93 Art. 94
,00 ,00 ,00 ,00
RG2 Ricavi
RG15 Costi di cui
per l’acquisto ai commi
di materie 1 (lett.
prime, sussidiarie, a) e b))
semilavorati e 2 dell’art. 85
e merci ,00
Nel rigo RG2 va RG17
indicato l’ammontare
Utili spettanti agli associati indei ricavi percepiti di cui
partecipazione all’art. 85, comma 1, lett. a) e b), TUIR, conseguiti
,00
nell’esercizio dell’impresa, costituiti
RG18 Quote di ammortamento dai corrispettivi di: ,00
£ cessioni di beniRG19
e Spese di servizi alla cui produzione o scambio è diretta l’attività dell’impresa;
per l’acquisto di beni strumentali di costo unitario non superiore a euro 516,46
prestazioni ,00
£ cessioni di materie prime1 e sussidiarie,2 semilavorati
,00
3 4e altri beni mobili,5 esclusi
,00
6 quelli strumentali,
,00 acquistati o
prodotti per essere impiegati 7
nella
8
produzione. ,00
9 10
,00
11 12
,00
13 14 15 16 17 18
8
,00 ,00 ,00
19 20 21 22 23 24
AT T E N Z I O N E : È compreso
25 26
tra i ricavi, ai 27sensi28degli artt. 57 e 85,29comma
,00
30
2, TUIR, anche
,00
il valore norma-
,00
Altri ,00 ,00 ,00
RG22di
le dei beni cui ai31punti
componenti 32 precedenti destinati
33 al consumo personale
34 35 36o familiare dell’imprenditore o a
finalità estranee all’esercizio
37 38 dell’impresa.
,00
39 40
,00
41 42
,00
43 44 45 46 47 48
I ricavi e proventi in esame devono
49 50
sempre essere
,00
riportati
51 52
al netto di,00resi, 53sconti,
54
abbuoni o ,00
premi eventualmente
,00 ,00 ,00
concessi dall’imprenditore. 55 56 57 58 59 60
,00 ,00 ,00
L’importo così determinato va61indicato
62
a colonna
,00 2.
63 64
,00
65
,00
PATENT BOX
A colonna 1 va, invece, indicato l’ammontare dei ricavi per i quali sono state
Ruling
emesse fatture nell’anno 2019, a norma
Documentazione
degli artt. 21 e 21-bis,
RF23 D.P.R. n.
Reddito esente
e detassato
633/1972. 1
,00
2
,00
3
,00
4 5 6
CESSIONI DI BENI CHE NON COSTITUISCONO RICAVI O ,00 PLUSVALENZE

RG24 B) Totale componenti negativi (sommare gli importi da rigo RG13 a RG23)
,00 ,00
,00
Le istruzioni precisano chealgebrica
RG25 Somma non (Asi–considerano
B)
1
destinati2
a finalità estranee all’esercizio
3
dell’impresa
4
e quindi ,00
non
concorrono alla formazione del reddito1
come ricavi o plusvalenze:
2 3
RG27
Perdite da partecipazione ,00 ,00 ,00
1 2
BENI CEDUTI GRATUITAMENTE
RG29 Erogazioni liberali alle popolazioni colpite da calamità pubbliche o da eventi straordinari (av-
,00
1 venuti RG30
ancheProventi
in altri Stati), per il tramite di fondazioni, associazioni, comitati ed altri enti individuati con appositi
esenti ,00
Provvedimenti.
RG31 RedditoIld’impresa
costo di(o tali beni è comunque deducibile.
perdita) ,00
RG33 Quote imputate ai collaboratori dell’impresa familiare o al coniuge di azienda coniugale non gestita in forma societaria
DERRATE ALIMENTARI E PRODOTTI FARMACEUTICI ,00
2 alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa, ceduti

di cui reddito gratuitamente
prodotto all’estero alle ONLUS anziché
eliminati dal circuito commerciale nei modi usuali. Il costo dei predetti 1
beni è deducibile. 2
BENI DIVERSI da quelli sopra indicati, alla cui produzione o scambio è diretta l’attività dell’impresa, ceduti gra-
tuitamente alle ONLUS.
La Legge n. 244/2007, modificando l’art. 13, comma 3, D.Lgs. n. 460/1997, ha previsto che non si considerano desti-
3 nati a finalità estranee all’esercizio di impresa i beni non di lusso alla cui produzione o al cui scambio è diret-
ta l’attività dell’impresa (che presentino imperfezioni, alterazioni, danni o vizi che pur non modificandone l’ido-
neità di utilizzo non ne consentono la commercializzazione o la vendita, rendendone necessaria l’esclusione dal
mercato o la distruzione), per un importo corrispondente al costo specifico sostenuto per la produzione o l’acqui-
sto complessivamente non superiore al 5% del reddito d’impresa dichiarato, ceduti gratuitamente alle ONLUS.
PRODOTTI EDITORIALI E DOTAZIONI INFORMATICHE non più commercializzati e non idonei alla com-
mercializzazione ceduti gratuitamente a enti locali, istituti di prevenzione e pena, istituzioni scolastiche, orfano-
trofi ed enti religiosi. Il costo di tali beni è comunque deducibile.
Il D.M. 25 maggio 2001, n. 264 fornisce la definizione di:
a) prodotto editoriale:
4 prodotto realizzato su supporto cartaceo, ivi compreso il libro, o su supporto informatico, destinato alla pub-
blicazione; prodotto realizzato su supporto cartaceo, compreso quello destinato alla diffusione di informazio-
ni presso il pubblico con ogni mezzo, anche elettronico, o attraverso la radio diffusione sonora o televisiva, con
esclusione dei prodotti discografici o cinematografici;
b) dotazione informatica:
componenti elettroniche, hardware e software, necessarie per la raccolta, l’archiviazione, l’elaborazione e la tra-
smissione delle informazioni.

Nel rigo RG3, va indicato l’ammontare dei proventi percepiti che costituiscono ricavi, diversi da quelli di cui all’art.
85, comma 1, lett. a) e b), e comma 2 del medesimo articolo e all’art. 57 TUIR, indicati nel precedente rigo.
Sono inclusi:
1. le indennità per risarcimento, anche assicurativo, delle perdite o del danneggiamento di beni che originano ricavi;
2. i contributi spettanti in base a contratto (in denaro o in natura);
3. i contributi in conto esercizio spettanti a norma di legge;
Vanno altresì indicati in questo rigo i ricavi previsti delle lettere c), d) ed e) del comma 1, articolo 85 TUIR.
Devono essere considerate anche le norme antielusive relative al cosiddetto “dividend washing”, contenute nei com-
mi 3-bis e 3-ter, art. 109, TUIR.
Cessioni Acquisti
+ meno +
Rimanenze finali Esistenze iniziali
RG5 Ricavi non annotati nelle scritture contabili

Il rigo RG5 si compone di due colonne. In tale rigo, in base a quanto previsto dal comma 9, articolo 9-bis, D.L. n.
50/2017, i contribuenti possono, per i periodi d’imposta per i quali trovano applicazione gli ISA, indicare ulteriori
componenti positivi non risultanti dalle scritture contabili, rilevanti per:
O migliorare il proprio profilo di affidabilità;
O accedere al regime premiale.
Tali ulteriori componenti positivi rilevano anche ai fini dell’imposta regionale sulle attività produttive e determi-
nano un corrispondente maggior volume di affari rilevante ai fini dell’imposta sul valore aggiunto.
8 AT T E N Z I O N E : L’adeguamento ISA ai fini IVA va indicato nell’apposita sezione XXI “Ulteriori componenti
positivi ai fini IVA - Indici sintetici di affidabilità fiscale” del quadro RQ, rigo RQ80.
Ai sensi del comma 10, articolo 9-bis, D.L. n. 50/2017 la dichiarazione dei maggiori ricavi:
“non comporta l’applicazione di sanzioni e interessi a condizione che il versamento delle relative
imposte sia effettuato entro il termine e con le modalità previsti per il versamento a saldo delle
imposte sui redditi, con facoltà di effettuare il pagamento rateale delle somme dovute a titolo di saldo e di
acconto delle imposte ai sensi dell’articolo articolo 20 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.”
Nel rigo in oggetto vanno quindi indicati:

O a colonna 2 i componenti positivi che non sono stati annotati nelle scritture contabili comprensivi dell’eventua-
le importo indicato in colonna 1;
O a colonna 1 i componenti positivi rilevanti per la determinazione della base imponibile ai fini delle imposte sui
redditi, per migliorare il proprio profilo di affidabilità nonché per accedere al regime premiale di cui all’arti-
colo 9-bis, comma 11, D.L. n. 50/2017. Tale importo va indicato anche a colonna 2.
RG6 Plusvalenze patrimoniali

L’impresa che ha ceduto un bene strumentale nel corso del 2019, o nel medesimo anno ha conseguito un risarcimen-
to per la perdita o il danneggiamento dello stesso, qualora il prezzo di realizzo (o risarcimento) risulti maggiore del
costo residuo da ammortizzare, consegue una plusvalenza tassabile per l’intero ammontare.
8 AT T E N Z I O N E : Le plusvalenze sono tra quei componenti positivi che, nonostante il “nuovo” principio di
cassa, concorrono alla formazione del reddito secondo il criterio di competenza.
Prezzo di realizzo Costo residuo Plusvalenza

> =
(o risarcimento) da ammortizzare tassabile
Ai sensi dell’art. 86, comma 4, TUIR, le plusvalenze patrimoniali realizzate nel 2019 possono essere dichiarate:
1. interamente nell’esercizio in cui sono state realizzate;
2. a scelta del contribuente, in quote costanti nell’esercizio stesso e nei successivi (non oltre il quarto), se il bene è
posseduto da almeno 3 anni.
Tale facoltà è prevista dall’art. 86 TUIR:
£ per le plusvalenze derivanti dalla cessione onerosa di beni strumentali (art. 86, comma 1, lett. a), TUIR);
£ per le plusvalenze derivanti da risarcimenti, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei
beni strumentali (art. 86, comma 1, lett. b), TUIR);
£ per le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di aziende possedute da almeno 3 anni (art. 86, com-
ma 2, TUIR);
£ per le sopravvenienze attive derivanti dal risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneg-
giamento dei beni strumentali, conseguito per un ammontare superiore a quello che ha concorso a formare il
reddito in precedenti esercizi (art. 88, comma 2, TUIR).
Imputata interamente nell’esercizio di realizzo
Plusvalenza
Rateizzata in Bene posseduto da
condizione
max 5 anni almeno 3 anni
AUTOCONSUMO, FINALITÀ ESTRANEE, RIVALUTAZIONI

Le plusvalenze realizzate a seguito di autoconsumo (del titolare o dei propri familiari) ovvero per effetto di destina-
zione del bene a finalità estranee all’esercizio dell’impresa, e quelle relative alla rivalutazione di beni patrimoniali
vanno dichiarate interamente nell’esercizio in cui sono state realizzate.
In tale ipotesi il loro ammontare corrisponde alla differenza tra il valore normale dei beni e il costo residuo non am-
mortizzato degli stessi.
8 AT T E N Z I O N E : Non si considerano destinati a finalità estranee all’esercizio d’impresa, e quindi non

devono essere qui indicate, le cessioni gratuite evidenziate a commento del rigo RG2 (prodotti editoriali,
dotazioni informatiche non più commercializzati o non più idonei alla commercializzazione, ceduti a enti
locali, ecc., beni ceduti ad ONLUS, ecc.).
TRASFERIMENTO D’AZIENDA A TITOLO GRATUITO

Ai sensi dell’art. 58, comma 1, TUIR, il trasferimento d’azienda per causa di morte o per atto gratuito non costitu-
isce realizzo di plusvalenza dell’azienda stessa.
RATEIZZAZIONE
Se la plusvalenza è determinata dalla cessione di un bene strumentale posseduto da almeno tre anni (1095 giorni),
il contribuente può scegliere fra:
a) la tassazione integrale nel 2019;
b) la rateizzazione in quote costanti, al massimo in cinque anni.
Tale opzione va esercitata nella dichiarazione dei redditi relativa all’esercizio in cui le plusvalenze sono state realiz-
zate, compilando il riquadro “Plusvalenze e sopravvenienze attive” nel quadro RS.
Salvo cessazione dell’attività, la scelta effettuata è vincolante. Il computo dei giorni di possesso del bene va effettuato:
O dalla data di consegna del bene all’impresa;
O fino alla data di consegna al nuovo acquirente.
8 AT T E N Z I O N E : In linea teorica è necessario controllare la data di consegna riportata nel documento di

trasporto (qualora esista). In alcune circostanze, infatti (cessione avvenuta al limite di 1095 giorni), il ri-
ferimento alla data della fattura di acquisto/vendita potrebbe determinare un errore di calcolo in quanto
in caso di fatturazione differita, la fattura può essere emessa entro il 15 del mese successivo a quello della
consegna del bene.
Per i beni immobili (ad esempio, un fabbricato) la data di riferimento è quella della stipulazione dell’atto di
compravendita.
Qualora il bene sia stato acquisito a titolo di locazione finanziaria e successivamente sia stato riscattato, il computo
dei 1095 giorni va fatto considerando non solo il periodo in cui il bene è posseduto in proprietà, ma anche quello in
cui la detenzione derivi da un contratto di leasing (R.M. 17 dicembre 2007, n. 379).

Leasing:
ESEMPIO
10 settembre 2015
Riscatto: 10 marzo 2019
Cessione: 4 giugno 2019
La plusvalenza può essere rateizzata.
MODALITÀ DI COMPILAZIONE
A seconda che il contribuente opti per l’imputazione integrale nel 2019 o per la rateizzazione, al rigo RG6 va indicato:
£ l’intero ammontare delle plusvalenze realizzate e delle sopravvenienze conseguite nel 2019, oppure
£ la quota della plusvalenza e sopravvenienza attiva rateizzata.
In particolare:
O a colonna 1, va indicato l’intero ammontare o la quota delle plusvalenze patrimoniali di cui all’art. 86, comma
4, TUIR);
O a colonna 2, va riportato oltre all’importo di colonna 1, anche quello relativo alle sopravvenienze attive di cui
all’art. 88, comma 2, TUIR costituite dalle indennità di cui alla lett. b), comma 1, art. 86, TUIR.
8 AT T E N Z I O N E : Confluiscono nel rigo RG6 anche le quote di plusvalenze realizzate e di sopravvenienze

conseguite oggetto di rateazione in precedenti periodi di imposta.
Nel caso in cui il contribuente scelga di rateizzare la plusvalenza/sopravvenienza deve compilare il quadro RS (plu-
svalenze e sopravvenienze attive) evidenziando:
O l’importo complessivo da rateizzare al rigo RS2, colonna 1 (plusvalenza) o 2 (sopravvenienza);
O la quota costante della plusvalenza realizzata al rigo RS3, colonna 1 o della sopravvenienza conseguita al rigo
RS3, colonna 2.
ESEMPIO N. 1
Il contribuente nel 2019 ha realizzato una plusvalenza pari a € 10.000,00 a seguito della cessione a titolo oneroso di
un macchinario acquistato nel 2010.
1. Decide di rateizzare l’importo in 5 quote costanti di € 2.000,00 ciascuna. Deve, pertanto, indicare:
Dich. redditi 2019
a rigo RG6, col. 1 e 2 € 2.000,00

REDDITI 2020
a rigo RS2, col. 1 € 10.000,00
a rigo RS3, col. 1 € 2.000,00
2. Decide di non rateizzare la plusvalenza.

Deve, pertanto, indicare a rigo RG6 l’intero ammontare (€ 10.000,00) e non compila il prospetto contenuto nel
quadro RS.
a rigo RG6, col. 1 e 2 € 10.000,00
ESEMPIO N. 2
Il contribuente nel 2018 aveva realizzato una plusvalenza pari a € 16.000,00 a seguito della cessione di un bene ac-
quistato nel 2009. Avendo scelto di rateizzare la plusvalenza, nella dichiarazione dei redditi 2018 (Mod. REDDITI
2019) aveva indicato:
Dich. redditi 2018
a rigo RG6, col. 1 e 2 € 3.200,00

REDDITI 2019
a rigo RS2, col. 1 € 16.000,00
a rigo RS3, col. 1 € 3.200,00
Nel 2019 lo stesso contribuente ha realizzato una plusvalenza di € 10.000,00 per la cessione di un immobile acqui-
stato nel 2009, che ha deciso di rateizzare in 5 quote costanti di € 2.000,00. Nella dichiarazione REDDITI 2020 indica:
Dich. redditi 2019
a rigo RG6, col. 1 e 2 € 5.200,00(*)

REDDITI 2020
a rigo RS2, col. 1 € 10.000,00
a rigo RS3, col. 1 € 2.000,00
(*) € 2.000,00 per la quota di plusvalenza 2018

€ 3.200,00 per la quota di plusvalenza realizzata nel 2018 di competenza del 2019
RG7 Sopravvenienze attive

Sono da considerare sopravvenienze attive quelle previste dall’art. 88 TUIR, ad esclusione del comma 2, (che van-
no indicate nel rigo RG6, colonna 2).
Nel quadro RG7, quali sopravvenienze attive, vanno indicate: 
1. la diminuzione dei costi dedotti nei precedenti esercizi;
2. altri proventi conseguiti per un ammontare superiore a quello imputato in precedenti esercizi;
3. le indennità di risarcimento, anche in forma assicurativa, non riconducibili al danneggiamento di beni-merce o
di beni strumentali;
4. quelle collegate alla cessione di contratti di leasing (anche gratuita);
5. i contributi in conto capitale.
8 AT T E N Z I O N E : Tali sopravvenienze concorrono alla formazione del reddito secondo il principio di

competenza. Concorrono in ogni caso alla determinazione del reddito secondo il criterio di cassa le so-
pravvenienze attive derivanti dallo storno, o integrazione, di componenti negativi o positivi che hanno
concorso alla determinazione del reddito secondo il criterio di cassa.
Il comma 4-ter, art. 88, TUIR, come modificato dalla Legge n. 232/2016, prevede che in caso di:
O concordato di risanamento, di accordo di ristrutturazione dei debiti, omologato ex art. 182-bis, R.D. n.
267/1942;
O piani attestati ai sensi dell’art. 67, comma 3, lett. d), R.D. n. 267/1942, pubblicati presso il Registro delle
imprese;
la riduzione dei debiti dell’impresa non è considerata sopravvenienza attiva per la parte che eccede le perdite,
pregresse e di periodo, senza considerare la deduzione ACE e l’eccedenza ACE riportabile in avanti.
CESSIONE DEI CONTRATTI DI LEASING

L’art. 88, comma 5, TUIR prevede che nei casi di cessione del contratto di locazione finanziaria (anche a titolo gratu-
ito) il valore normale del bene costituisca sopravvenienza attiva.
In merito, la Circolare 3 maggio 1996, n. 108/E ha così precisato:
“ai fini della determinazione della sopravvenienza attiva da assoggettare a tassazione detto valore normale non può che es-
sere assunto al netto dei canoni relativi alla residua durata del contratto e del prezzo stabilito per il riscat-
to, che dovranno essere pagati dal cessionario in dipendenza della cessione, attualizzati alla data della cessione medesima.”
CONTRIBUTI IN CONTO CAPITALE

Ai sensi dell’art. 88, comma 3, lett. b), TUIR ai fini della determinazione del reddito d’esercizio, l’imputazione dei
contributi in c/capitale segue il criterio di cassa. Il citato articolo, infatti, afferma che sono considerati sopravvenien-
ze attive:
“b) i proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o di liberalità, esclusi i contributi di cui alle lettere
g) e h) del comma 1 dell’articolo 85 e quelli per l’acquisto di beni ammortizzabili indipendentemente dal tipo di finan-
ziamento adottato. Tali proventi concorrono a formare il reddito nell’esercizio in cui sono stati incassati o in quo-
te costanti nell’esercizio in cui sono stati incassati e nei successivi ma non oltre il quarto”.
La sopravvenienza attiva viene compresa nel reddito al momento dell’incasso (cassa) e non nel periodo d’imposta nel
quale è stata conseguita (competenza).
8 AT T E N Z I O N E : Vanno anche comprese nel rigo RG7 le eventuali quote di competenza del 2019 di soprav-
venienze rateizzate relative ad esercizi precedenti.
ESEMPIO
Un ente pubblico ha deliberato, in data 26 ottobre 2019, l’assegnazione di un contributo in c/capitale di € 150.000,00,
da liquidare in due rate di pari importo.
L’azienda beneficiaria ha incassato la prima rata del contributo in c/capitale in data 6 novembre 2019 e la seconda il
12 marzo 2020. Il contributo entra, pertanto, a far parte del reddito d’impresa 2019 per € 75.000,00 e 2020 per gli al-
tri € 75.000,00.
Riguardo al contributo incassato nel 2019 (€ 75.000,00), il contribuente in contabilità semplificata può scegliere di:
£ rateizzare in un massimo di 5 quote costanti (€ 15.000,00), compilando il quadro RS “Plusvalenze e sopravvenienze attive”;
£ imputarlo nell’esercizio in cui viene incassato parzialmente o totalmente.
Nell’esercizio in cui è stato incassato

Contributo c/capitale Concorre a formare
CODICE FISCALE
incassato nel 2019 il reddito
In quote costanti (massimo 5)
PERSONE FISICHE
REDDITI
2020 QUADRO RG
genzia
Nella prima ipotesi (rateizzazione) Redditoindica:
il soggetto di impresa in regime
O a rigo RG7: la quota costante delle sopravvenienze attive incassate nel 2019 (€ 15.000,00);
2
RG1 Codice attività 1 ISA: cause di esclusione
O a rigo RS4: l’intero importo del contributo incassato nel periodo di imposta 2019 che si è scelto di rateizzare
Determinazione 2
(€ 75.000,00);
del reddito RG2 Ricavi di cui ai commi 1 (lett. a) e b)) e 2 dell’art 85
(di cui 1
con emissione di fattura
)
,00 ,00
O a rigo RS5: la RG3
quota
Altricostante di cuiricavi
proventi considerati a rigo RS4 (€ 15.000,00). ,00
2
ISA
,00 ,00
RG10 Altri patrimoniali
RG6 Plusvalenze componenti positivi (di cui
1
,00 )
2
,00
1 2 3 4 5 6
7 8 9 10 11 12
,00 ,00 ,00
Art. 16 D.Lgs. 13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
147/2015
19 20 21 22 23 24
Altri ,00 ,00 ,00
RG10 componenti 25 26 27 28 29 30
31 32 33 34 35 36
,00 ,00 ,00
37 38 39
,00 ,00
Art. 92 Art. 93 Art. 94
RG13 Esistenze iniziali
Nel rigo RG10, “Altri componenti positivi” ogni 1
voce (componente ,00
2
positivo non ,00 indicato nei precedenti
3
,00
4
righi) è identifi-
,00
cata da uno specifico codice da indicare nelle colonne dispari da 1 a 37, mentre nelle colonne pari da 2 a 38 va ripor-
RG16 Spese per lavoro dipendente e assimilato e per lavoro autonomo
tato l’importo relativo a tale codifica. ,00
Il totale degli altri componenti
RG18 positivi (somma delle colonne da 2 a 38) va indicato a colonna 39.
Quote di ammortamento ,00
Nella seguente tabella, per ciascun codice è esplicitato, laddove possibile, il criterio di imputazione temporale (cassa/
competenza). 1 2 3 4 5 6
,00
,00 ,00 ,00
7 8 9 10 11 12
,00 ,00 ,00
13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
Codice 19 20 21 22 Descrizione 23 24
,00 ,00 ,00
25 26 27 28 29 30
Altri ,00 ,00
idividendi diversi
RG22 componenti 31
da32quelli indicati con il 33
codice
34
8 e gli interessi attivi
35
di cui all’art. ,00
36
89, TUIR.
Gli utili comunque37distribuiti
38 dai soggetti di cui
39 all’art.
40 73, comma 1, TUIR 41 rilevano
42 per il 40% del loro ammontare se
,00 ,00 ,00
formati con utili prodotti
43 44 dalla società o ente partecipato
45 46 fino all’esercizio47 in corso
48 al 31 dicembre 2007 ovvero per il
,00 ,00 ,00
1 49,72% se formati con
49 utili
50 prodotti dalla società
51 o ente
52 partecipato a partire
53 dall’esercizio
54 successivo a quello in cor-
,00 ,00 ,00
cassa so al 31 dicembre 2007
55
e56fino all’esercizio in corso
57
al
58
31 dicembre 2016, ovvero
59 60
per il 58,14%, se formati con utili pro-
dotti dall’esercizio61successivo
62
a quello,00
in corso
63
al6431 dicembre 2016 ,00
(art. 1, comma 1, D.M. 26 ,00
maggio
65
2017).
,00 ,00 ,00
La stessa concorrenza limitata si applica alla remunerazione percepita relativamente ai contratti di associa-
PATENT BOX
zione in partecipazione e cointeressenza allorché sia previsto un apporto di capitale o misto.
RF23 e detassato ,00 ,00 ,00
4 5 6
,00 ,00 ,00
RG24 B)dei
Regime forfetario, regime Totale componenti
minimi negativi (sommare
e contabilità gli importi da rigo RG13 a RG23)
semplificata per cassa 343
,00
1 2 3 4
1 2 3
1 2
Codice Descrizione
i redditi degli immobili relativi all’impresa che non costituiscono beni strumentali per l’esercizio della stes-
sa, né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa medesima.
Detti immobili concorrono a formare il reddito nell’ammontare determinato in base alle disposizioni:
X dei redditi fondiari, se situati del territorio dello Stato;
X dell’articolo 70, comma 2, TUIR, se situati all’estero.
8 AT T E N Z I O N E : Tali proventi, nonostante il principio di cassa, concorrono alla formazione del red-
dito secondo il criterio di competenza.
ESEMPIO
Si consideri la seguente situazione relativa ad un immobile concesso in locazione:

Rendita catastale rivalutata € 800,00
2 Canone locazione annuo € 8.400,00
competenza
Spese manutenzione ordinaria sostenute dall’impresa € 200,00
Spese manutenzione straordinaria sostenute dall’impresa € 1.600,00
Determinazione reddito imponibile

Limite di spese deducibili canone locazione x 15% = € 8.400,00 x 15% = € 1.260,00
Spese effettivamente deducibili spese manutenzione ordinaria = € 200,00 (< € 1.260,00)
Canone locazione - spese deducibili € 8.400,00 - € 200,00 = € 8.200,00
Confronto con la rendita rivalutata € 8.200,00 > € 800,00
Reddito imponibile € 8.200,00
Come si può notare, non sono computabili ai fini della deduzione le spese di manutenzione straordinaria, pari
a € 1.600,00. Nel rigo RG10, codice 2 va indicato il solo importo del reddito imponibile, pari a € 8.200,00.
il 60% del reddito derivante dalla locazione di alloggi sociali.

L’articolo 6, comma 1, D.L. n. 47/2014 dispone che i redditi derivanti dalla locazione di alloggi sociali non
concorrono alla formazione del reddito d’impresa ai fini IRES e IRAP nella misura del 40%; l’agevolazione
è concessa fino all’eventuale riscatto dell’unità immobiliare da parte del conduttore, e, comunque, per un pe-
riodo non superiore a dieci anni dalla data di ultimazione dei lavori:
3 X di nuova costruzione;
X di realizzazione mediante interventi di manutenzione straordinaria o di recupero su un fabbricato preesi-
stente.
8 AT T E N Z I O N E : L’efficacia dell’agevolazione in commento è subordinata all’autorizzazione della

Commissione europea.
i canoni derivanti dalla locazione di immobili “strumentali per natura”, non suscettibili, quindi, di diversa
utilizzazione senza radicali trasformazioni qualora gli stessi risultino relativi all’impresa.
4
cassa
8 AT T E N Z I O N E : Sono strumentali per natura gli immobili accatastati nelle categorie:
X B-C-D-E ad uso industriale, commerciale, artigianale, ufficio, ecc.;
X A10 se la destinazione ad ufficio o studio è prevista dalla licenza o concessione governativa
I proventi derivanti dalla locazione di detti immobili, qualora gli stessi siano inclusi tra i beni dell’impresa
nel registro dei beni ammortizzabili o nel registro IVA degli acquisti, confluiscono nel reddito d’impresa sen-
za alcun abbattimento forfetario. I relativi costi sono deducibili.
i proventi conseguiti in sostituzione di redditi derivanti dall’esercizio dell’attività d’impresa e le indennità
ottenute a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita di redditi d’impresa (ad esempio,
6 indennità per invalidità temporanea). Non devono essere indicati in tale rigo:
X il risarcimento danni dipendente da invalidità permanente o morte;
X le indennità relative a redditi prodotti in più anni, per le quali sia stata richiesta la tassazione separata.
Codice Descrizione
gli utili provenienti da soggetti residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato indi-
viduati in base all’art. 47-bis, comma 1, TUIR, se relativi a redditi non assoggettati a tassazione separata (qua-
dro RM).
8 Si considerano provenienti da imprese o enti residenti o localizzati in Stati o territori a regime privilegia-
to gli utili relativi al possesso di partecipazioni dirette in tali soggetti o di partecipazioni di controllo ai sensi
dell’art. 167, comma 2, TUIR, in società residenti all’estero che conseguono utili dalla partecipazione in impre-
se o enti residenti o localizzati in Stati o territori a regime privilegiato e nei limiti di tali utili.
i redditi imputati da Trust trasparenti o misti di cui l’impresa risulta beneficiaria.

Ai sensi della Legge 296/2006, commi da 74 a 76, i trust devono essere considerati soggetti passivi IRES: tutta-
via, nel caso in cui sia individuato, come beneficiario del trust, una persona fisica, i redditi imputati costitui-
scono, ai sensi dell’articolo 44, comma 1, lettera g-sexies), TUIR, redditi di capitale; qualora la partecipazione al
9
trust sia in qualità di imprenditore il reddito di capitali è attratto nel reddito d’impresa.
L’articolo 73, comma 2, TUIR, dispone inoltre che l’imputazione ai beneficiari avviene in proporzione alla quo-
ta di partecipazione individuata nell’atto di costituzione del trust o in altri documenti successivi, ovvero, in
mancanza, in parti uguali.
gli utili che sono stati oggetto di agevolazione per le imprese che hanno sottoscritto o aderito ad un contrat-
to di rete, nell’ipotesi in cui, ai sensi dell’articolo 42, comma 2-quater, D.L. n. 78/2010, nel 2019:
10
X la riserva appositamente istituita sia stata utilizzata per scopi diversi dalla copertura di perdite;
X sia venuta meno l’adesione al contratto di rete.
11 i redditi di cui al comma 3, art. 166, TUIR, determinati a seguito del trasferimento all’estero. Tale ammontare
competenza non deve tener conto della plusvalenza soggetta a tassazione separata.
i redditi imputati per trasparenza dai fondi immobiliari, anche di diritto estero (art. 13, D.Lgs. n. 44/2014),
diversi da quelli di cui al comma 3 dell’art. 32, D.L. n. 78/2010 e dalle società di investimento a capitale fisso
12 (SICAF) che investono in beni immobili nelle misure indicate dalle disposizioni civilistiche (art. 9, D.Lgs. n.
44/2014), qualora il partecipante, diverso dai soggetti indicati nel suddetto comma 3, possieda quote di parteci-
pazione in misura superiore al 5 per cento del patrimonio del fondo o della società.
la quota dei contributi destinati all’acquisto di beni ammortizzabili, nell’ipotesi in cui il costo dei beni sia re-
gistrato al lordo dei contributi ricevuti.
I contributi c/impianti sono specificatamente correlati all’acquisto di beni ammortizzabili e possono alternativamente:
X ridurre il costo ammortizzabile del bene cui si riferiscono, concorrendo a tassazione in modo indiretto qua-
le minor quota di ammortamento deducibile;
X confluire a tassazione in correlazione alla quota di ammortamento fiscalmente dedotta per il bene oggetto
del contributo, per mezzo di risconti pluriennali.
Nella seconda ipotesi la quota di contributo di competenza del periodo d’imposta deve essere indicata a rigo
RG10 codice 13.
13
competenza
8 AT T E N Z I O N E : I contributi c/impianti, nonostante il principio di cassa, vengono imputati per
competenza, in quanto seguono la regola prevista per gli ammortamenti.
ESEMPIO
Bene strumentale acquistato nel 2019 € 100.000,00

Contributo deliberato nel 2019 per l’acquisto dello stesso bene € 30.000,00
Ammortamento 2019 bene: 10% x € 100.000,00 = € 10.000,00
Quota 2019 del contributo da indicare a rigo RG10, codice 13:10% x € 30.000,00 = € 3.000,00
gli interessi e altri proventi derivanti dal possesso di obbligazioni e titoli similari. Nel caso in cui tali inte-
14
cassa
ressi e proventi siano stati assoggettati ad imposta sostitutiva, gli stessi concorrono a formare il reddito d’im-
presa e l’imposta sostitutiva si intende versata a titolo d’acconto.
Codice Descrizione
la quota imponibile degli utili provenienti da partecipazioni in imprese o enti esteri residenti o localizzati in
Stati o territori con regime fiscale privilegiato, individuati in base ai criteri di cui all’art. 47-bis, comma 1,
TUIR, qualora il contribuente intenda far valere la sussistenza (sin dal primo periodo di possesso della par-
tecipazione) della condizione di cui al citato art. 47-bis, comma 2, lett. b), ma non abbia presentato l’istanza
15 di interpello prevista dal successivo comma 3 o avendola presentata non abbia ricevuto risposta favorevole.
cassa Tale quota è pari al 40% dei dividendi formati con utili prodotti fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2007
ovvero la quota pari al 49,72% dei dividendi formati con utili prodotti a partire dall’esercizio successivo a quel-
lo in corso al 31 dicembre 2007 e fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2016, ovvero al 58,14% dei dividendi
formati con utili prodotti a partire dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2016 (art. 1, comma
1, D.M. 26 maggio 2017).
l’ammontare del reddito imponibile delle stabili organizzazioni all’estero, a seguito dell’applicazione della disci-
16
plina di cui al comma 7, art. 168-ter, TUIR, uguale alla somma degli importi indicati a colonna 10 del rigo RG41.
i contribuenti che intendono aderire per il periodo d’imposta successivo al regime forfetario previsto dall’art.
1, commi da 54 a 75, Legge. n. 190/2014 devono indicare, l’ammontare delle quote residue dei componenti po-
17 sitivi di reddito relativi ad esercizi precedenti a quello da cui ha effetto il nuovo regime, la cui tassazione o
deduzione è stata rinviata in conformità alle disposizioni del TUIR (ad esempio, quote di plusvalenze la cui tas-
sazione si sarebbe conclusa dopo il 2019).
i contributi, gli indennizzi e i risarcimenti connessi agli eventi sismici, di qualsiasi natura e indipendente-
mente dalle modalità di fruizione e contabilizzazione, percepiti dai soggetti che hanno sede o unità locali nel
19 territorio dei Comuni di cui all’art. 1, D.L. n. 189/2016 convertito, con modificazioni, dalla Legge n. 229/2016,
che abbiano subito danni, verificati con perizia asseverata, per effetto degli eventi sismici di cui al medesi-
mo art. 1 (art. 47, D.L. n. 189/2016).
l’ammontare dei proventi di cui alla lett. g), comma. 1, art. 44 TUIR, derivanti dalla partecipazione ai Fondi
20
per il Venture Capital (art. 51, D.L. n. 98/2011).
utili provenienti dalla branch esente che soddisfa le condizioni di cui al comma 4, art. 167 TUIR, distribuiti ai
21 soci di casa madre (si vedano i punti 9.3 e 9.4 del provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 28
agosto 2017).
Ndotte
O V I TÀ : l’importo pari alle maggiorazioni delle quote di ammortamento complessivamente de-
22
qualora nel corso del periodo di fruizione della maggiorazione i beni agevolati vengano cedu-
ti a titolo oneroso o destinati a strutture produttive situate all’estero, anche se appartenenti alla stessa
impresa (art. 7, comma 2, D.Lgs. n. 87/2018, convertito, con modificazioni, dalla Legge n. 96/2018).
i contributi, gli indennizzi e i risarcimenti, connessi al crollo di un tratto del viadotto Polcevera dell’auto-
strada A10, nel Comune di Genova, avvenuto il 14 agosto 2018, di qualsiasi natura e indipendentemente dalle
24 modalità di fruizione e contabilizzazione, percepiti dai soggetti privati, proprietari o titolari di diritti di godi-
mento o residenti o domiciliati o che hanno sede o unità locali in immobili che abbiano subito danni diretta-
mente conseguenti al crollo, verificati con perizia asseverata (art. 3, comma 2, D.L. 28 settembre 2018, n. 109);
l’importo delle plusvalenze che non ha concorso alla formazione del reddito d’impresa in periodi d’imposta
precedenti, derivanti dalla cessione dei beni immateriali per i quali si è fruito dell’agevolazione “patent box”,
25
qualora almeno il 90% del corrispettivo derivante dalla cessione dei predetti beni non sia reinvestito, prima
della chiusura del secondo periodo d’imposta successivo a quello nel quale si è verificata la cessione, in attività
di ricerca e sviluppo finalizzate allo sviluppo, mantenimento e accrescimento di altri beni immateriali (art. 10,
comma 4, del Decreto Interministeriale del 30 luglio 2015);
il 60% del reddito derivante dalla locazione di alloggi sociali. In caso di contratti di locazione con clausola di
trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti e di vendita con riserva di proprietà di allog-
26 gi sociali, infatti, il reddito non concorre nella misura del 40%. L’efficacia della disposizione è subordinata al
positivo perfezionamento del procedimento di autorizzazione della Commissione Europea di cui all’art. 107 del
TFUE (art. 8, comma 5-bis, del D.L. 28 marzo 2014, n. 47);
Codice Descrizione
gli altri componenti positivi non espressamente CODICE FISCALEelencati.
Possono essere indicati con il codice 99 anche:
gli interessi moratori per ritardo nei pagamenti.
X
Il D.Lgs. 9 ottobre 2002, n. 231, dando attuazione alla Direttiva Comunitaria 2000/35/CE contro i ritardi di paga-
2020 QUADRO CODICE
RG FISCALE
mento nelle transazioni commerciali, ha previsto, per i contratti conclusi a partire dall’8 agosto 2002, la matura-
zionegenzia
automatica degli interessi Redditodidimoraimpresa in regime
a danno del debitore in caso di mancato o ritardato pagamento alla
99 scadenza ntrate
(contrattuale o di contabilità
legale), senza chesemplificata
sia necessaria la formale costituzione Mod. N.
in mora da parte del creditore.
RG12020
Gli interessi si
Codice attività
calcolano,
1 salvo diversa
QUADRO RG
specifica pattuizione,
al
2 tasso semestrale fissato dalla BCE, maggio-
Determinazione
rato di 8 punti. Ai sensi dell’art.
genzia Reddito
109,dicomma
impresa
7, in
TUIR,
regime
essi concorrono alla formazione del reddito, 2 secondo il
RG2 Ricavi didi cui ai commi 1 (lett. a) e b)) e 2criterio
dell’art 85è espressamente richiamato dall’art.
del reddito principiontratecassa, in quanto tale
di contabilità semplificata (di cui 1 Mod. N. 66, TUIR;
,00
)
,00
X l’ammontare
RG3 Altri proventiaccantonato nei fondi di cui agli artt. 105, 106 e 107, TUIR, risultanti nei bilanci dei soggetti che erano,00in
considerati ricavi
regime di contabilità
RG1 Codice attività 1
ordinaria, nel caso in cui tali ISA: importi non siano stati inseriti nel
cause di esclusione
2
ISA
registro degli 2 acquisti tenuto
Artigiani
Determinazione aiRG5
fini Ricavi
IVA
Ricaviononin quello
annotati appositamente
nelle scritture contabilitenuto dai contribuenti che effettuano1soltanto operazioni2non soggette a IVA.
di cui ai commi 1 (lett. a) e b)) e 2 dell’art 85 con emissione di fattura
,00 ,00
del reddito RG2 (di cui 11 )
,00 2 ,00
RG3
RG7 Altri proventi considerati
Sopravvenienze attive ricavi ,00
,00
Artigiani 1 2 3 4 5 6
2
NellaImpatriati
colonna 39RG5
del rigo RG10
Ricavi non va8nelle
annotati
7
indicato il totale
,00
scritture contabili degli
9
importi indicati
10
,00 nelle colonne
11
1
12
precedenti.
ISA ,00
,00 ,00 ,00
,00 ,00
1 2
Art. 16 D.Lgs. RG6 Plusvalenze13patrimoniali
14 15 16 (di cui
17 18 ,00) ,00
,00 ,00 ,00
RG12 147/2015
Impatriati
A) Totale
RG7 Sopravvenienze
Altri 19 componenti,00
attive
20 positivi
21 22
,00
23 24
,00 ,00
RG10 componenti 125 2
26
3
27
4
28
5
29
6
30
positivi ,00
,00 ,00
,00 ,00
,00
Va riportata
Art. 16 D.Lgs.la somma degli importi
7
31 32 dei righi da RG2
8
33 a RG10.
9 10
34 ,00 ,00
11
35
12
36 ,00
,00 ,00 ,00
147/2015 13
37
14
38
15 16 17 18
39
,00
,00 ,00 ,00 ,00
19 20 21 22 23 24
Altri ,00 ,00 ,00
RG12 A) Totale
RG10 componenti componenti positivi (sommare gli importi da rigo RG2 a RG10) ,00
25 26 27 28 29 30
positivi ,00
Art. 92 Art. 93 ,00 Art. 94 ,00
31 32
1 ,00
33 34
2 ,00
35
3
36
,00 4
COMPONENTIRG15
NEGATIVI
,00 ,00 ,00 ,00
37 38 39
,00
Costi per l’acquisto di materie prime, sussidiarie, semilavorati e merci ,00
,00
RG12 A) Totale
RG16 Spese componenti
per lavoro positivi
dipendente (sommare
e assimilato gli importi
e per lavoroda rigo RG2 a RG10)
autonomo ,00
,00
A r t. 92 A r t. 93 A r t. 94
RG17 Utili
RG13 spettantiiniziali
Esistenze agli associati in partecipazione ,00
1 2 3 4
RG18 Quote di ammortamento ,00 ,00 ,00 ,00
,00
RG15 Spese
RG19 Costi per
per l’acquisto
l’acquistodidibeni
materie prime, di
strumentali sussidiarie, semilavorati
costo unitario e merci
non superiore a euro 516,46 ,00
,00
RG16 Spese di
RG20 Canoni perlocazione
lavoro dipendente
finanziariaerelativi
assimilato e per
ai beni lavoro
mobili autonomo
strumentali ,00
,00
RG17 Utili spettanti
1 agli associati
2 in partecipazione 3
,00
4
,00
5 6
,00 ,00
RG18 Quote di ammortamento
7 8
,00
9 10
,00
11 12
,00 ,00
RG19 Spese per 13
l’acquisto
14 di beni strumentali di costo
,00
15 unitario
16 non superiore a euro 516,46
,00
17 18
,00 ,00
RG20 Canoni di locazione
19 20 finanziaria relativi ai beni mobili
,00
21 strumentali
22
,00
23 24
,00 ,00
1 2 3 4 5 6
25 26 ,00 27 28 ,00 29 30 ,00
Altri ,00 ,00 ,00
RG22 componenti 7
31
8
32
9
33
10
34
11
35
12
36
negativi ,00
,00 ,00
,00 ,00
,00
13 14 15 16 17 18
37 38 ,00 39 40 ,00 41 42 ,00
,00 ,00 ,00
19 20 21 22 23 24
43 44 ,00 45 46 ,00 47 48 ,00
,00 ,00 ,00
25 26 27 28 29 30
Altri 49 50 ,00 51 52 ,00 53 54 ,00
RG22 componenti ,00 ,00 ,00
31 32 33 34 35 36
negativi 55 56 ,00 57 58 ,00 59 60 ,00
,00 ,00 ,00
37 38 39 40 41 42
61 62 ,00 63 64 ,00 ,00 65
,00 ,00 ,00
43 44 45 46 47 48
,00 ,00 ,00
PATENT BOX
49 50 51 52 53 54
,00 ,00 Ruling Documentazione
,00
Reddito esente
55 56
,00 1
57 58
2 ,00
59 60
3 ,00
61 62 63 64 65
,00 ,00
,00
4 5 PATENT BOX ,00 6
,00 ,00
RG24 B)Reddito
Totale componenti
esente negativi (sommare gli importi da rigo RG13 a RG23) Ruling Documentazione
,00
1 2 3
1 2 3 4
RG26 Redditi da partecipazione ,00 internazionale internazionale/plusvalenze
,00 reddito minimo Pesca e navi da crociera
,00 ,00
4 5 6 7
RG27 Perdite da partecipazione 1 ,00
2 ,00 ,00 ,00 ,00 3
,00,00
RG24 B) Totale componenti negativi (sommare gli importi da rigo RG13 a RG23) 1 2
RG28 Reddito d’impresa lordo (o perdita) Perdite non compensate ,00 ,00,00
RG25 Somma algebrica
liberali (A – B)
RG29 Erogazioni
1 2 3 4
,00,00
RG13 RG26 Esistenze iniziali
Redditi da partecipazione
RG30 Proventi esenti ,00 ,00 reddito minimo ,00 ,00
1 2 3
,00
RG27 Reddito
Perdite da partecipazione ,00 ,00 ,00
8
RG31 d’impresa (o perdita)
1
,00
2
RG28 Quote
Reddito d’impresa lordo (o perdita) Perdite non compensate
non gestita in forma societaria,00 ,00,00
AT T E N RG33 I contribuenti
Z I O N E : imputate ai collaboratori
che
dell’impresa familiare o al coniuge di azienda
nel periodo d’imposta precedente coniugale
applicavano il regime di contabi-
lità ordinaria indicano:
RG30 Proventi esenti
soggetti L. 238/10 - art. 16 D.Lgs. 147/15 ,00
colonna
RG34 1:
RG31 i l valore
Reddito
Reddito delle
d’impresa
d’impresa esistenze
di spettanza iniziali
(o perdita)
(o perdita) alla data del 1º 1gennaio 2019,00
dell’imprenditore relativamente 2 a materie prime,
,00,00
sussidiarie,
RG33 Quote semilavorati,
imputate ai collaboratori merci
dell’impresa familiare e prodotti
o al coniuge finiti,nonnonché
di azienda coniugale prodotti
gestita in forma societaria in corso di lavorazione ,00e
servizi di durata non ultrannuale (artt. 92 e 92-bis di cui TUIR);

reddito prodotto all’estero
1 2
colonna 2: il valore delle esistenze iniziali alla data del 1º gennaio 2019 relativamente a opere, forni-
ture e servizi di durata ultrannuale (art. 93 TUIR);
colonna 3: il valore delle esistenze iniziali alla data del 1º gennaio 2019 relativamente ai titoli di cui
alle lettere c), d) ed e) del comma n. 1, art. 85 TUIR (art. 94 TUIR).
Nella colonna 4 del rigo RG13 va indicato il totale degli importi indicati nelle colonne precedenti.
RG15 Costi per l’acquisto di materie prime, sussidiarie, semilavorati e merci

Va indicato il costo degli acquisti di merci, di materie prime ecc., relativi all’esercizio 2019, determinato in base
al principio di cassa.
Devono essere incluse le spese per le lavorazioni effettuate da terzi esterni all’impresa nonché i costi per servizi
strettamente correlati alla produzione di ricavi.
Tra gli altri, si possono indicare nel presente rigo:
O costi per l’acquisto di beni strettamente correlati alla produzione dei ricavi dell’attività esercitata;
O spese per carburanti e lubrificanti sostenute dagli autotrasportatori per conto terzi;
O spese per carburanti e lubrificanti sostenute da agenti e rappresentanti.
RG16 Spese per lavoro dipendente e assimilato e per lavoro autonomo
8 AT T E N Z I O N E : Le spese per lavoro dipendente e assimilato, nonché per lavoro autonomo, sono da im-
putare con il criterio della competenza. Pertanto le retribuzioni e i contributi di dicembre 2019, anche se
pagati nell’esercizio successivo, sono spese di competenza dell’esercizio 2019 e vanno indicate nel Mod.
REDDITI 2020.
Rientrano fra le spese per prestazioni di lavoro da indicare al rigo RG16:
O salari e stipendi, al lordo:
¾ dei contributi assistenziali;
¾ dei contributi previdenziali, compresi quelli versati alla gestione separata INPS, a carico sia del datore di la-
voro che del lavoratore dipendente;

¾ delle ritenute fiscali;
O quote di indennità di quiescenza e previdenza maturate nel periodo d’imposta;
O quote del TFR pagato a seguito della cessazione del rapporto di lavoro non imputato, per la relativa quota an-
nuale, negli anni precedenti;
O acconti e anticipazioni TFR;
O premi pagati alle compagnie di assicurazione che sostituiscono in tutto o in parte le quote di accantonamento,
maturate nell’anno, per indennità di quiescenza e di previdenza;
O somme erogate agli iscritti ai fondi di previdenza del personale dipendente, nella misura percentuale corri-
spondente al rapporto tra la parte del fondo pensione interno assoggettata a tassazione e la consistenza comples-
siva del medesimo fondo risultante alla fine dell’esercizio precedente all’erogazione delle prestazioni;
O le quote di accantonamento annuale al TFR destinate a forme pensionistiche complementari, che l’articolo
105, comma 3, TUIR, dispone deducibili nella misura di cui al D.Lgs. n. 252/2005, articolo 10, comma 1 (attuativo
della riforma della previdenza complementare), ovvero:
¾ 4%, per le imprese con almeno 50 addetti;
¾ 6% per le imprese con meno di 50 addetti.
8 AT T E N Z I O N E : Non sono deducibili i compensi per il lavoro prestato o l’opera svolta dal coniuge, dai fi-
gli affidati, affiliati, minori o permanentemente inabili al lavoro, gli ascendenti e i familiari partecipanti
all’impresa familiare.
PRESTAZIONI DI LAVORO AUTONOMO

Vanno altresì riportate le spese sostenute per il pagamento di prestazioni di lavoratori autonomi in genere (ad
esempio, professionisti, ecc.).
8 AT T E N Z I O N E : Tali spese, diversamente da quelle per lavoro dipendente, si deducono in base al princi-
pio di cassa.
ESEMPIO
Il compenso spettante ad un avvocato può essere portato in deduzione nel periodo d’imposta 2019, solo se è stato ef-
fettivamente pagato nel corso di tale anno; in questo caso l’importo va indicato nel presente rigo.
Ovviamente se l’impresa ha optato per l’applicazione del metodo 3 (registrato = pagato) indicherà in tale rigo il com-
penso spettante all’avvocato solo se ha registrato la relativa fattura nel 2019.
SPESE DI VITTO E ALLOGGIO PER TRASFERTE DEI LAVORATORI DIPENDENTI E ASSIMILATI

Le disposizioni in materia di deducibilità per spese di vitto e alloggio, introdotte dal D.L. n. 112/2008, hanno modi-
ficato in parte la disciplina fiscale prevista in ordine alla deducibilità delle spese di vitto e alloggio per trasferte
dei lavoratori dipendenti e assimilati.
È necessario tuttavia distinguere tra trasferte operate fuori dal Comune o all’interno dello stesso.
Ai sensi dell’art. 109, comma 5, TUIR:

“le spese relative a prestazioni alberghiere e di somministrazione di alimenti e bevande, diverse da quelle di cui al
comma 3 dell’articolo 95, sono deducibili nella misura del 75%”.
Ciò significa che nella determinazione del reddito d’impresa, per le spese relative a prestazioni alberghiere e di
ristorazione sostenute dal datore di lavoro per le trasferte dei dipendenti e dei collaboratori effettuate al di fuo-
ri del territorio comunale:
£ non trova applicazione il limite di deducibilità pari al 75%;
£ è ammessa la deducibilità integrale (nei limiti previsti dal citato art. 95, comma 3, TUIR).
Ciò è stato confermato anche dalla stessa Agenzia delle Entrate con Circolare n. 6/2009, (punto 5).
Sebbene su tali spese non trovi applicazione il limite di deducibilità del 75%, resta fermo che debbono comunque es-
sere rispettati i limiti giornalieri dettati dal TUIR.
Ai sensi di quanto disposto dell’art. 95, comma 3, TUIR, infatti, tali spese sono deducibili ai fini fiscali nella misu-
ra massima giornaliera di € 180,76, elevato ad € 258,23 giornalieri per le trasferte all’estero.
Il limite di deducibilità si riferisce esclusivamente alle spese rimborsate a piè di lista; nel caso in cui l’alloggio ven-
ga fornito gratuitamente, ai fini del computo dei suddetti limiti si deve tener conto dei costi specificamente sostenuti
dal datore di lavoro per i servizi di alloggio.
8 AT T E N Z I O N E : Tali costi possono essere portati in deduzione, nel predetto limite massimo giornaliero,
soltanto per i giorni di effettiva trasferta effettuata nell’anno. Restano, quindi, indeducibili i costi relati-
vi ai giorni di mancato utilizzo dei predetti alloggi.
Trasferte dipendenti e Deducibilità max

collaboratori fuori dal Comune € 180,76 al giorno
Spese di vitto
e alloggio
Trasferte dipendenti e Deducibilità max
collaboratori all’estero € 258,23 al giorno
Nel secondo caso (trasferte di dipendenti nel territorio comunale) le spese relative alla somministrazione di alimen-
ti e bevande sostenute dal datore di lavoro sono deducibili dal reddito imponibile nella misura del 75%.
Spese vitto Trasferte dipendenti e

Deduzione al 75%
e alloggio collaboratori nel Comune
IMPRESE AUTORIZZATE ALL’AUTOTRASPORTO DI MERCI

Ai sensi dell’art. 95, comma 4, TUIR, le imprese autorizzate all’autotrasporto di merci, in luogo della deduzione, an-
che analitica, delle spese sostenute in relazione alle trasferte effettuate dai propri dipendenti fuori del territorio co-
munale, possono dedurre un importo forfetario giornaliero di € 59,65, elevato a € 95,80 per le trasferte all’estero, al
netto delle spese di viaggio e di trasporto.
8 AT T E N Z I O N E : Tali deduzioni valgono, altresì, nei confronti dei soci di cooperative di autotrasporto qua-
lora queste ultime non fruiscano, per le suddette trasferte, né della deduzione analitica delle spese né di
quella forfetaria (art. 62, Legge n. 342/2000).
RIMBORSI CHILOMETRICI
Qualora venga autorizzato l’utilizzo di un autoveicolo di proprietà del dipendente o noleggiato per una specifica
trasferta, il rimborso spese deducibile è limitato, rispettivamente:
£ al costo di percorrenza relativo ad autoveicoli di potenza non superiore a 17 CV fiscali o 20 CV fiscali se diesel,
determinato in base alla tariffa ACI;
£ alla tariffa di noleggio relativa alle vetture aventi le medesime caratteristiche di cui sopra.
Le tariffe ACI vengono pubblicate entro il 31 dicembre di ogni anno:

O per il 2020 sono state pubblicate sul S.O. n. 47 alla G.U. 31 dicembre 2019, n. 305;
8
AT T E N Z I O N E : Con Comunicato dell’Agenzia delle Entrate, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale del 4 feb-
braio 2020, n. 28, sono state rettificate le Tabelle nazionali dei costi chilometrici di esercizio delle auto-
vetture e dei motocicli, elaborate dall’ACI.
O per il 2019 sono state pubblicate sul S.O. n. 57 alla G.U. 20 dicembre 2018, n. 295.
FABBRICATI CONCESSI IN USO A DIPENDENTI TRASFERITI

L’art. 95, comma 2, TUIR prevede una disciplina di favore per le imprese che concedono fabbricati in uso ai dipen-
denti che abbiano trasferito la residenza anagrafica per esigenze di lavoro, nel Comune in cui prestano l’attività.
Per il periodo d’imposta in cui si verifica il trasferimento del dipendente e per i due successivi:
O è ammessa la deducibilità integrale dei canoni di locazione e delle spese inerenti il fabbricato;
O gli immobili oggetto della concessione assumono il requisito della strumentalità ai fini reddituali.
Di conseguenza, per il periodo in questione non si applica la particolare disciplina prevista dall’art. 90, TUIR per
i proventi immobiliari.
8 AT T E N Z I O N E : Non è necessario che il Comune in cui ha sede l’impresa sia il medesimo in cui il dipen-
dente si trasferisce, mentre è indispensabile la coincidenza tra il Comune in cui viene prestata l’attività
e quello di nuova residenza del dipendente.
ADEMPIMENTI
L’art. 4, D.P.R. n. 695/1996 dispone che la deducibilità delle spese sostenute per le prestazioni di lavoro dipendente e as-
similati è subordinata alla regolare annotazione delle stesse sui libri previsti dalla legislazione speciale del lavoro.
Inoltre, le medesime vanno annotate, anche globalmente, nelle scritture contabili previste dall’art. 18, D.P.R.
n. 600/1973 (registro acquisti), al più tardi entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi.
RG17 Utili spettanti agli associati in partecipazione

Vanno indicati in tale rigo i compensi erogati agli associati in partecipazione con apporto di solo lavoro (opere e servizi).
Va indicata anche la remunerazione relativa ai contratti di cointeressenza agli utili senza partecipazione alle perdi-
te e ai contratti con il quale il contraente attribuisce la partecipazione agli utili e alle perdite della sua impresa con
apporto esclusivo di opere e servizi (art. 2554, comma 1, codice civile).
8 AT T E N Z I O N E : Tali compensi, nonostante il criterio di cassa, sono deducibili dal reddito d’impresa se-
condo il criterio di competenza.
La deducibilità delle quote di partecipazione agli utili spettanti agli associati in partecipazione è consenti-
ta se:
O il contratto di associazione in partecipazione risulta da atto pubblico o da scrittura privata registrata.
A tal proposito, tuttavia, l’Associazione dottori commercialisti di Milano, nella Norma di comportamento n. 153
ha affermato che, poiché non sono previste dal TUIR specifiche condizioni:
“l’associante può dedurre dal reddito d’impresa […] gli utili spettanti all’associato […] anche quando la quo-
ta attribuita all’associato non risulti da atto pubblico, da scrittura privata autenticata ovvero da scrittu-
ra privata registrata”;
O tale contratto contiene la specificazione dell’apporto;

O con riguardo all’ipotesi di apporto costituito dalla prestazione di lavoro, gli associati non sono familiari dell’as-
sociante per i quali l’imprenditore non può fruire di deduzioni a titolo di compenso del lavoro prestato o dell’o-
pera svolta (art. 60, TUIR);
O l’associazione in partecipazione non si basa sull’apporto rappresentato dall’emissione, da parte dell’as-
sociante, di titoli o certificati in serie o di massa, i cui proventi sono soggetti a ritenuta alla fonte a titolo
d’imposta.
8 AT T E N Z I O N E : Non è possibile avere più di una partecipazione di lavoro “prevalente” agli utili con rife-
rimento alla medesima persona.

Devono essere riportate le quote di ammortamento delle immobilizzazioni materiali e immateriali, determinate ai
sensi degli artt. 102 e 103, TUIR.
Si ricorda che, a decorrere dal 2008, è stata eliminata la possibilità di effettuare ammortamenti anticipati e acce-
lerati per tutti i beni, compresi quelli acquistati in anni precedenti.
8 AT T E N Z I O N E : Tali componenti negativi sono deducibili dal reddito secondo gli ordinari criteri di impu-
tazione temporale previsti dal TUIR, ossia secondo il criterio di competenza.
AMMORTAMENTO IMMOBILIZZAZIONI MATERIALI (ARTICOLO 102, TUIR)

Le quote di ammortamento dei beni materiali strumentali sono fiscalmente deducibili a partire dall’esercizio di en-
trata in funzione del bene.
Non si guarda quindi alla disponibilità del bene per l’impresa, bensì all’immissione dello stesso nel processo
produttivo.
ESEMPIO
Si supponga che un’attrezzatura sia stata acquistata nel 2018 (a dicembre) e che in attesa dell’assistenza tecnica necessaria
per il montaggio, sia entrata in funzione solo a febbraio 2019. L’ammortamento inizia a partire dal periodo d’imposta 2019.
La deducibilità è ammessa in misura non superiore a quella risultante dall’applicazione al costo dei beni dei coeffi-
cienti di ammortamento stabiliti dal D.M. 31 dicembre 1988, ridotta al 50% nel primo esercizio di entrata in fun-
zione del bene.
Ai fini della deducibilità delle quote di ammortamento è necessario prestare attenzione ad alcune situazioni particolari:
Beni di valore inferiore a € 516,46
I beni il cui costo unitario non supera € 516,46, possono essere dedotti in due modi:
X per quote annuali applicando i coefficienti ministeriali;
X integralmente nell’esercizio in cui è stato sostenuto il costo.
La scelta della prima soluzione rende vincolante l’ammortamento per i periodi successivi.
Se il bene di costo unitario inferiore a € 516,46 viene ammortizzato per quote annuali, la quota di competenza del 2019 deve
essere indicata a rigo RG18; se, al contrario, la spesa per l’acquisto viene interamente dedotta nell’esercizio 2019 il costo del
bene deve essere indicato a rigo RG19.
Fabbricati strumentali
Ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili relative a fabbricati strumentali, il costo degli stessi deve essere
assunto al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono pertinenza.
Il costo da attribuire alle predette aree è pari al maggior valore tra quello esposto nel registro dei beni ammortizzabili
nell’anno di acquisto e il 20% (30% per i fabbricati industriali) del costo complessivo.
Le precedenti disposizioni si applicano anche ai fabbricati strumentali acquisiti in leasing, con riguardo alla sola quota ca-
pitale dei canoni (come ribadito nella Circolare n. 1/2007).
La Legge n. 244/2007, articolo 1, commi 81 e 82, ha disposto una norma di interpretazione autentica delle disposizioni di
cui all’articolo 36, comma 8, D.L. n. 223/2006 al fine di evitare un’applicazione penalizzante dei nuovi limiti retroattivamen-
te per il passato.
In particolare, il comma 81, sancisce che l’articolo 36, comma 8, terzo periodo, D.L. n. 223/2006 si interpreta nel senso che per
ciascun immobile strumentale le quote di ammortamento dedotte nei periodi di imposta precedenti il 2006, calcolate sul
costo complessivo, sono riferite proporzionalmente al costo dell’area e al costo del fabbricato.
A rigo RG18, in sostanza, in relazione ai fabbricati strumentali, non deve quindi essere indicata l’eventuale quota di am-
mortamento relativa al terreno, fiscalmente indeducibile.
Autoveicoli
Ai sensi dell’articolo 164, TUIR, le spese sostenute per l’acquisto di autovetture, autocaravan, ciclomotori e motocicli da
parte della generalità delle imprese sono deducibili nella misura del 20%, nel limite di spesa di € 18.075,99.
Per le autovetture di agenti e rappresentanti la deducibilità è limitata all’80% sul costo non eccedente € 25.822,84.
Inoltre, per le autovetture concesse in uso gratuito ai dipendenti la deduzione è ammessa nella misura del 70%.
¯ Per un’analisi più dettagliata si rinvia al capitolo “Deducibilità dei costi degli autoveicoli” in Appendice.
Telefonia fissa e mobile (cellulari)
L’articolo 102, comma 9, TUIR, dispone:

X la deducibilità dei costi sostenuti per i telefoni cellulari nella misura dell’80%;
X l’estensione delle limitazioni fiscali in termini di deducibilità dei costi, fino al 2006 applicabili alla sola telefonia
mobile, anche ad ulteriori apparecchiature terminali, tra le quali la telefonia fissa.
Il riferimento dell’articolo 102, comma 9, TUIR è ora alle “apparecchiature terminali per servizi di comunicazione elettronica ad
uso pubblico di cui alla lettera gg) del comma 1, articolo 1, codice delle comunicazioni elettroniche, di cui al Decreto legislativo 1° ago-
sto 2003, n. 259”, ovvero a tutti i servizi di trasmissione di segnali su reti di comunicazione elettronica (via cavo, via ra-
dio, a mezzo di fibre ottiche, internet, ecc.).
È confermata la deducibilità integrale per le spese relative ad impianti di telefonia installati sui veicoli utilizzati per il tra-
sporto merci da parte di imprese di autotrasporto, nei limiti di un impianto per ciascun veicolo.
MAXI AMMORTAMENTO PER L’ACQUISTO DI BENI STRUMENTALI

L’articolo 1, commi da 91 a 94 e 97, Legge di Stabilità 2016 aveva previsto a favore delle imprese (e dei lavoratori auto-
nomi) che effettuavano investimenti di beni strumentali nuovi nel periodo 15.10.2015 – 31.12.2016, l’incremento del
costo di acquisto nella misura del 40%, al solo fine di determinare le quote di ammortamento e i canoni di leasing.
La Legge di Bilancio 2017 (Legge n. 232/2016) e la Legge di Bilancio 2018 (Legge n. 205/2017) hanno prorogato,
detta agevolazione (c.d maxi ammortamento), apportando alcune modifiche.
N O V I TÀ L’articolo 1, D.L. n. 34/2019 (c.d. Decreto Crescita) ha:

prorogato (nuovamente) la possibilità di effettuare investimenti in beni strumentali materiali nuovi
dal 1° aprile 2019 al 31 dicembre 2019 oppure al 30 giugno 2020 al ricorrere di determinate condizioni;
riproposto l’esclusione dall’agevolazione l’intera categoria dei veicoli richiamati dal comma 1, articolo
164 TUIR;
introdotto una limitazione prevedendo che la maggiorazione pari al 30% del costo di acquisizione non
è applicabile sulla parte di investimenti complessivi superiori a € 2,5 milioni.
L’agevolazione non è stata prorogata per il 2020 in quanto è stata sostituita dal credito d’imposta per inve-
stimenti in beni strumentali nuovi introdotto dalla Legge di Bilancio 2020.
Qualora il contribuente si avvalga dell’agevolazione in oggetto deve riportare:
O a rigo RG18 la quota d’ammortamento “ordinaria” fiscalmente deducibile;
O a rigo RG22:
¾ codice 27: la maggiorazione del 40% (per beni materiali strumentali nuovi acquisiti entro il 31 dicembre 2017
o 30 giugno 2018 a determinate condizioni);
¾ codice 36: la maggiorazione del 30% (per beni materiali strumentali nuovi acquisiti dal 1° gennaio 2018 al 31
dicembre 2018 o 30 giugno 2019 a determinate condizioni);
¾ codice 44: la maggiorazione del 30% (per beni materiali strumentali nuovi acquisiti dal 1° aprile 2019 al 31 di-
cembre 2019 o 30 giugno 2020 a determinate condizioni);
relativa alla quota di ammortamento fiscale deducibile.
E S E M P I O - Codice 27
In data 2/11/2017, l’impresa Rossi acquista un macchinario industriale per € 20.000,00 + IVA con coefficiente d’am-
mortamento pari al 15%.
Il costo da considerare ai fini del maxi ammortamento è pari a:
[€ 20.000,00 + (€ 20.000,00 x 40%)] = [€ 20.000,00 + 8.000,00] = € 28.000,00
Pertanto, la compilazione del quadro RG per l’anno 2019 risulterà la seguente:

O nel rigo RG18 la quota d’ammortamento “ordinaria” deducibile pari ad € 3.000,00 (€ 20.000,00 x 15%);
O nel rigo RG22, con codice 27 andrà riportato l’importo agevolabile per effetto del maxi ammortamento, pari ad
€ 1.200,00 (€ 20.000,00 x 40% x 15%).
Ammortamento contabile Ammortamento maggiorazione

Anno
Coef. amm. Q. amm F.do amm Q. amm. maggiorazione
2017 7,5% (*) 1.500 1.500 600
2018 15% 3.000 4.500 1.200
2019 15% 3.000 7.500 1.200
(*) Il coefficiente di ammortamento è ridotto della metà per il primo esercizio.
In data 3/03/2018, l’impresa Verdi acquista un macchinario industriale per € 20.000,00 + IVA con coefficiente d’am-
[€ 20.000,00 + (€ 20.000,00 x 30%)] = [€ 20.000,00 + 6.000,00] = € 26.000,00

O nel rigo RG18 la quota d’ammortamento “ordinaria” deducibile pari ad € 3.000,00 (€ 20.000,00 x 15%);
€ 900,00 (€ 3.000,00 x 30%).

Anno
2018 7,5% (*) 1.500 1.500 450

2019 15% 3.000 4.500 900

(*) Il coefficiente di ammortamento è ridotto della metà per il primo esercizio.
In data 3/06/2019, l’impresa Gialli acquista un macchinario industriale per € 20.000,00 + IVA con coefficiente d’am-
[€ 20.000,00 + (€ 20.000,00 x 30%)] = [€ 20.000,00 + 6.000,00] = € 26.000,00

O nel rigo RG18 la quota d’ammortamento “ordinaria” deducibile pari ad € 1.500,00 (€ 20.000,00 x 7,5%);
€ 450,00 (1.500,00 x 30%).

Anno
2019 7,5% 1.500 1.500 450
R MAXI AMMORTAMENTO AUTOVEICOLI DEDUCIBILITÀ LIMITATA
L’articolo 1, commi da 91 a 94 e 97, Legge di Stabilità 2016 ha previsto a favore delle imprese (e dei lavoratori autono-
mi) che effettuano investimenti di beni strumentali nuovi nel periodo 15.10.2015 – 31.12.2016, l’incremento del co-
sto di acquisto nella misura del 40%, al solo fine di determinare le quote di ammortamento e i canoni di leasing.
Relativamente agli acquisti di veicoli nuovi effettuati nel predetto periodo, oltre all’incremento del 40% del costo di
acquisizione, è previsto l’aumento nella medesima misura (40%) dei limiti di deducibilità di cui all’art. 164, com-
ma 1, lett. b), TUIR.
Gli importi deducibili, anche alla luce del maxi ammortamento, risultano, quindi, i seguenti:
Veicoli nuovi acquistati fino al 14/10/2015 Veicoli nuovi acquistati dal 15/10/2015 al 31/12/2016
e veicoli usati (“maxi ammortamento”)
Veicolo
Limite art. 164, TUIR Importo deducibile (20%) Limite art. 164, TUIR Importo deducibile (20%)
Autovetture/
€ 18.075,99 € 3.615,20 € 25.306,39 € 5.061,28
autocaravan
Motocicli € 4.131,66 € 826,33 € 5.784,32 € 1.156,86
Ciclomotori € 2.065,83 € 413,17 € 2.892,16 € 578,43
Come detto nel precedente paragrafo, la Legge di Bilancio 2017 ha prorogato l’agevolazione per gli investimenti
effettuati entro il 31 dicembre 2017 (30 giugno 2018, a condizione che entro il 31 dicembre 2017 sia accettato il rela-
tivo ordine e siano pagati acconti almeno pari al 20% del costo di acquisizione) escludendo dalla proroga i veicoli
a deducibilità limitata e i veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti (quindi, dal 2017 gli acquisti di veicoli
nuovi non godono più di tale agevolazione).
Coloro che, invece, hanno acquistato veicoli nuovi nel periodo 15.10.2015 - 31.12.2016, e si sono avvalsi dell’agevo-
lazione, nel 2019 riportano:
O a rigo RG18 la quota d’ammortamento fiscalmente deducibile;
O a rigo RG22 (codice 27) la maggiorazione del 40% relativa alla quota di ammortamento fiscale deducibile.
ESEMPIO
In data 2/11/2016, l’imprenditore Paolo Rossi aveva acquistato un autoveicolo per € 30.000,00 + IVA (€ 6.600,00), con
coefficiente di ammortamento pari al 25%.
Pertanto:
¾ il costo dal punto di vista contabile era pari a € 33.960,00 [€ 30.000,00 + (€ 6.600 x 60%)] = € 30.000+ € 3.960,00;
¾ il costo fiscale, ai fini del maxi ammortamento era pari a € 25.306,39 [€ 18.075,99 + (€ 18.075,99 x 40%)];
¾ la quota d’ammortamento ordinaria 2019 è pari a € 903,80 [(€ 18.075,99 x 25%) x 20%];
¾ la quota di ammortamento 2019 relativa alla maggiorazione è pari a € 361,52 ovvero:
[((€ 18.075,99 x 40%) x 25%) x 20%] = [(€ 7.230,40 x 25%) x 20%] = [€ 1.807,60 x 20%] = € 361,52
Ammortamento ordinario deducibile Ammortamento maggiorazione

Anno
Coef. amm. Q. amm F.do amm Coef. amm. Q. amm. maggiorazione
2016 12,50% 451,90 451,90 12,50% 180,76
2017 25% 903,80 1.355,70 25% 361,52
2018 25% 903,80 2.259,50 25% 361,52
2019 25% 903,80 3.163,30 25% 361,52
La compilazione del quadro RG per l’anno 2019 risulterà la seguente:

O nel rigo RG18, andrà indicato l’ammontare della quota d’ammortamento deducibile (senza applicazione dell’a-
gevolazione relativa al maxi ammortamento) pari ad € 903,80 arrotondato € 904,00;
€ 361,52, arrotondato € 362,00.
AMMORTAMENTO IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI (ARTICOLO 103 TUIR)
AVVIAMENTO
L’art. 103, TUIR prevede che le quote di ammortamento del valore dell’avviamento, siano deducibili in misura non
superiore a 1/18 del costo.
ALTRI BENI IMMATERIALI

L’art. 103, comma 1, TUIR, prevede le seguenti misure di deducibilità:
O quota massima annua di ammortamento deducibile: 1/2 del costo dei diritti di utilizzazione delle opere d’in-
gegno, dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni relativi a esperienze acquisite in campo in-
dustriale, commerciale o scientifico;
O quota massima annua di ammortamento deducibile: 1/18 del costo dei marchi d’impresa.
RG19 Spese per l’acquisto di beni strumentali di costo unitario non superiore a euro 516,46
Come anticipato, l’art. 102, comma 5, TUIR prevede che le spese per i beni il cui costo unitario non supera € 516,46
possano essere dedotti interamente nell’esercizio in cui sono state sostenute, o per quote costanti sulla base dei co-
efficienti di ammortamento determinati dal Ministero.
8 AT T E N Z I O N E : Anche tali tipologie di beni possono usufruire dell’agevolazione relativa al maxi ammor-
tamento. Nella verifica del limite di € 516,46 (per la deduzione integrale nell’esercizio) tuttavia il costo del
bene va considerato senza applicare la maggiorazione del 30%.
Nel caso in cui si opti per la deduzione integrale del costo nell’esercizio 2019 a:
O rigo RG19 va indicato l’importo delle spese sostenute per l’acquisto di detti beni (senza maxi ammortamento);
O rigo RG22, codice 44, va indicata la maggiorazione del 30% del costo sostenuto (maxi ammortamento).
ESEMPIO
Il costo di un bene ammortizzabile risulta pari ad € 400,00 + IVA (interamente detraibile).

Applicando il maxi ammortamento il costo fiscale del bene risulta pari a:
€ 400,00 + (€ 400,00 x 30%) = € 520,00
In questo caso sebbene il valore del bene a seguito dell’agevolazione risulta pari ad € 520,00 può comunque essere
interamente dedotto nell’esercizio, in quanto il costo di detto bene prima della maggiorazione del 30% risulta di €
400,00, inferiore ad € 516,46.
Il quadro RG per l’anno 2019 risulterà così compilato:
O nel rigo RG19, andrà indicato l’ammontare del costo sostenuto (senza applicazione dell’agevolazione relativa al
maxi ammortamento) pari ad € 400,00;
O nel rigo RG22, con codice 44 andrà riportato l’importo agevolabile per effetto del maxi ammortamento.
Tale valore è così determinato: € 520,00 - € 400,00 = € 120,00.

In tale rigo vanno indicati i canoni di locazione finanziaria relativi a beni mobili strumentali.
La disciplina della deducibilità dei canoni di leasing è stata ripetutamente modificata nel corso degli anni; in parti-
colare, le condizioni variano a seconda che il contratto sia stato stipulato:
O dal 1° gennaio 2014;
O dal 29 aprile 2012 al 31 dicembre 2013;
O dal 1° gennaio 2008 al 28 aprile 2012.
8 AT T E N Z I O N E : Per i contratti stipulati in data antecedente al 1° gennaio 2008 valgono le norme in vigore
al momento di stipula, fino ad estinzione dei contratti medesimi.
MAXI AMMORTAMENTO PER BENI STRUMENTALI MOBILI IN LEASING

L’articolo 1, commi da 91 a 94 e 97, Legge di Stabilità 2016 aveva previsto a favore delle imprese (e dei lavoratori au-
tonomi) che avevano effettuato investimenti di beni strumentali nuovi nel periodo 15.10.2015 – 31.12.2016, l’in-
cremento del costo di acquisto nella misura del 40%, al solo fine di determinare le quote di ammortamento e i ca-
noni di leasing.
La Legge di Bilancio 2017 (Legge n. 232/2016) e la Legge di Bilancio 2018 (Legge n. 205/2017) hanno prorogato
detta agevolazione (c.d maxi ammortamento), apportando alcune modifiche.
N O V I TÀ L’articolo 1, D.L. n. 34/2019 (c.d. Decreto Crescita) ha:

prorogato (nuovamente) la possibilità di effettuare investimenti in beni strumentali materiali nuovi
dal 1° aprile 2019 al 31 dicembre 2019 oppure al 30 giugno 2020 al ricorrere di determinate condizioni;
riproposto l’esclusione dall’agevolazione l’intera categoria dei veicoli richiamati dal comma 1, articolo
164 TUIR;
introdotto una limitazione prevedendo che la maggiorazione pari al 30% del costo di acquisizione non
è applicabile sulla parte di investimenti complessivi superiori a € 2,5 milioni.
L’agevolazione non è stata prorogata per il 2020 in quanto è stata sostituita dal credito d’imposta per inve-
stimenti in beni strumentali nuovi introdotto dalla Legge di Bilancio 2020.
Qualora il contribuente si avvalga dell’agevolazione in oggetto:

O a rigo RG20 andrà indicata la quota (capitale + interessi) deducibile dei canoni di leasing;
O a rigo RG22 sarà riportata con:
¾ codice 27, la maggiorazione del 40% (per beni materiali strumentali nuovi acquisiti entro il 31 dicembre 2017
o 30 giugno 2018 a determinate condizioni);
¾ codice 36, la maggiorazione del 30% (per beni materiali strumentali nuovi acquisiti dal 1° gennaio 2018 al 31
dicembre 2018 o 30 giugno 2019 a determinate condizioni);
¾ codice 44, la maggiorazione del 30% (per beni materiali strumentali nuovi acquisiti dal 1° aprile 2019 al 31 di-
cembre 2019 o 30 giugno 2020 a determinate condizioni);
inerente la quota capitale dei canoni di leasing deducibile applicando l’agevolazione relativa al maxi ammortamento.
ESEMPIO
Il 3 novembre 2019, l’impresa ha stipulato un contratto di leasing per un importo di € 42.480,00 per l’arredamento del
proprio negozio, con scadenza 3 novembre 2022 (la durata civilistica del contratto è quindi di 1.097 giorni). Il prezzo
di riscatto del bene è pari ad € 500,00; il costo sostenuto dalla società concedente è pari ad € 35.500,00.
Considerato che il coefficiente di ammortamento per l’arredamento è pari al 15%, il relativo periodo di ammorta-
mento risulta pari 2.430 giorni che diviso a metà sono 1.215 giorni (art. 102, comma 7, TUIR).
Per determinare le quote di leasing con maxi ammortamento per il 2019 occorrerà procedere come segue:
O determinazione della quota capitale e della quota interessi 2019 (fiscale)
La quota capitale e la quota interessi sono determinate applicando la formula prevista dal D.M. 24 aprile 1998:
Canoni di competenza del periodo -
[costo sostenuto dalla soc. concedente / (gg durata fiscale del leasing) x gg periodo d’imposta]
Giorni di Canoni di CODICE FISCALE Quota
Anno Calcolo quota interessi Quota capitale
competenza competenza interessi
2019 59 PERSONE€ FISICHE
2.062,81 (*)
€ 2.062,81 - (€ 35.500,00/1.215) x 59 € 1.723,87 € 338,94
REDDITI
... 2020 QUADRO RG
(*) (42.480 + 59) / 1.215 genzia Reddito di impresa in regime
O determinazione del maxi ammortamento

RG1 Codice attività 1 ISA: cause di esclusione
2
LaDeterminazione
maggiorazione del Ricavi
30%direlativa al maxi ammortamento
cui ai commi 1 (lett. a) e b)) e 2 dell’art 85
andrà applicata sulla quota
con emissione capitale
di fattura
2
dei canoni di
del reddito RG2
competenza. (di cui 1
,00
)
,00
2
RG5 Canoni
Ricavi non di Quota capitale con maxi
ISA
Anno
Artigiani Quota
annotati nelle scritture capitale
contabili 1 Quota interessi
competenza ammortamento ,00 ,00
1 2
2019 €Sopravvenienze
2.062,81 attive € 1.723,87 € 2.241,03 € 338,94
RG7 ,00
... 1 2 3 4 5 6
7 8 9 10 11 12
,00 ,00 ,00
Art. 16 D.Lgs. 13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
O compilazione del quadro
147/2015
Altri
RG:19 20 ,00
21 22
,00
23 24
,00
RG10 componenti 25
¾ nel rigo RG20 andràpositivi
indicato l’importo26
deducibile
,00
27
relativo
28
ai canoni,00 di leasing (non considerando
29 30
,00 l’agevola-
zione relativa al maxi ammortamento)
31
37
32
38
pari a
,00€ 2.062,81
33 34
arrotondato ,00 € 2.063,00.
35 36
,00
39
,00 ,00
¾ nel rigo RG22, RG12con A)codice 44 andrà riportato l’importo agevolabile per effetto del maxi ammortamento pari
Totale componenti positivi (sommare gli importi da rigo RG2 a RG10) ,00
ad € 517,16, arrotondato € 517,00. Art. 92 Art. 93 Art. 94
Tale valore è determinato dalla differenza tra la quota1
,00 capitale deducibile
2
,00
3
applicando il ,00
maxi ammortamento
4
,00
RG15
(€ 2.241,03) e la quota capitale deducibile senza maxi ammortamento (€ 1.723,87).
Costi per l’acquisto di materie prime, sussidiarie, semilavorati e merci ,00

RG22 Altri componenti negativi
1 2 3 4 5 6
,00 ,00 ,00
7 8 9 10 11 12
,00 ,00 ,00
13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
19 20 21 22 23 24
,00 ,00 ,00
25 26 27 28 29 30
Altri ,00 ,00 ,00
RG22 componenti 31 32 33 34 35 36
37 38 39 40 41 42
,00 ,00 ,00
43 44 45 46 47 48
,00 ,00 ,00
49 50 51 52 53 54
,00 ,00 ,00
55 56 57 58 59 60
,00 ,00 ,00
61 62 63 64 65
,00 ,00 ,00
PATENT BOX
Reddito esente
Nel rigo RG22 “Altri componenti
RF23 e detassatonegativi” ogni voce (componente negativo
1
,00
2
non indicato ,00
3
nei precedenti
,00 righi) è iden-
tificata da uno specifico codice da indicare nelle colonne Navidispari
4
da 1
registro internazionale a
5
63,
Pesca mentre
e navi da crocieranelle
6
colonne pari da 2 a 64 va ri-
,00 ,00 ,00
portato l’importo relativo a tale codifica.
Il totale degli altri componenti (A – B) (somma delle colonne da 2 a 64) va indicato a colonna 65.
negativi
RG25 Somma algebrica ,00
1 2 3 4
Nella seguente tabella,RG27
perPerdite
ciascun codice
da partecipazione
è
1 esplicitato, laddove 2 possibile, il criterio di imputazione temporale
3 (cassa/
,00 ,00 ,00
competenza). RG28 Reddito d’impresa lordo (o perdita) Perdite non compensate
1
,00
2
,00

358 Regime forfetario, regime
RG34 Reddito d’impresa (o perdita) di spettanza dell’imprenditore 1 dei minimi e contabilità semplificata
2 per cassa
,00 ,00
Codice Descrizione
il costo sostenuto per l’acquisto di azioni, quote di partecipazione in società ed enti di cui all’art. 73, TUIR com-
prese quelle non rappresentate da titoli, nonché di strumenti finanziari similari alle azioni, di obbligazioni e
di altri titoli in serie o di massa.
2 Vi rientrano anche le partecipazioni in società ed enti non residenti nel territorio dello stato (art. 73, comma
1, lettera d), TUIR) nel caso in cui possano considerarsi similari alle azioni, al verificarsi cioè della condizione
prevista dall’art. 44, comma 2, lettera a), TUIR.
Va tenuto conto delle disposizioni antielusive di cui ai commi 3-bis e 3-ter, art. 109, TUIR (c.d. Dividend washing).
3 i canoni di locazione non finanziaria e/o di noleggio nonché i canoni di locazione finanziaria diversi da
cassa/ quelli indicati nel rigo RG20.
competenza
¯ Per approfondimenti si veda in seguito il paragrafo “Canoni di locazione (finanziaria e non) e noleggio (cod. 3)”.
la quota degli interessi passivi deducibile.
Ai sensi dell’art. 61, comma 1, TUIR, è deducibile la quota degli interessi passivi, corrispondente al rapporto tra
4
l’ammontare dei ricavi e degli altri proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa o che non vi con-
cassa corrono in quanto esclusi e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi ovvero in formula:
Ricavi e proventi che concorrono/non concorrono a formare il reddito d’impresa
Totale ricavi e proventi
le minusvalenze patrimoniali, le sopravvenienze passive e le perdite di cui all’art. 101 TUIR.
8 AT T E N Z I O N E : Tali componenti negativi sono deducibili dal reddito secondo il criterio di compe-
tenza. Concorrono in ogni caso alla formazione del reddito secondo il criterio di cassa le sopravve-
nienze passive derivanti dallo storno o integrazione di componenti positivi o negativi, che hanno
5 concorso alla determinazione del reddito secondo il criterio di cassa.
competenza
Ai sensi dell’articolo 101, comma 1, TUIR le minusvalenze patrimoniali sono deducibili solo nei casi di:
X cessione onerosa del bene strumentale per un prezzo inferiore al costo non ammortizzato;
X risarcimento anche in forma assicurativa ottenuto in misura inferiore al costo non ammortizzato;
X perdita di beni strumentali.
Sono indeducibili le minusvalenze derivanti dalla destinazione dei beni a finalità estranee all’esercizio
dell’impresa.
Ai sensi dell’articolo 101, comma 4, TUIR le sopravvenienze passive sono spese che vanno imputate a diminuzio-
ne del reddito d’impresa nell’anno in cui sono conseguite. Sono da considerarsi sopravvenienze passive:
5 X l’aumento di costi dedotti in precedenti esercizi;
competenza
X la diminuzione di ricavi imputati in precedenti esercizi.
Ai sensi dell’art. 101, comma 5, TUIR, le perdite su crediti sono deducibili:
X se le stesse risultano da “elementi certi e precisi”;
X in ogni caso, se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali.
le imposte deducibili e i contributi ad associazioni sindacali e di categoria.

Possono essere dedotte nell’esercizio nel quale sono versate, tutte le imposte, ad esclusione di quelle indeducibili:
X sui redditi (IRPEF);
X per le quali è prevista la rivalsa anche facoltativa (ad esempio, l’IVA sui beni dati in omaggio);
X imposta sostitutiva del 19% o del 27% di cui al D.Lgs. n. 358/1997;
6 X imposta sostitutiva sulle rivalutazioni di cui alle Leggi n. 342/2000, n. 448/2001 e successive modifiche, pro-
cassa roghe e integrazioni.
8 AT T E N Z I O N E : Per quanto riguarda la deducibilità del 20% dell’IMU/IMI/IMIS, del 10% dell’I-
RAP e dell’IRAP dipendenti si veda quanto riportato con riferimento ai codici 23, 14 e 15.
Sono deducibili le quote sociali e i contributi suppletivi pagati dal contribuente nel 2019, se e nella misura in
cui sono dovuti in base a formale deliberazione dell’associazione sindacale e/o di categoria.
Codice Descrizione
la quota imputabile al periodo di imposta delle spese relative a più esercizi deducibili ai sensi dell’art. 108,
comma 1, TUIR. Ad esempio costi di impianto, spese di sviluppo e altri costi simili.
7
competenza
8 AT T E N Z I O N E : Nonostante il “nuovo” principio di cassa, tali componenti negativi sono deduci-
bili dal reddito secondo il criterio di competenza.
Con il medesimo codice va altresì indicata la somma delle quote imputabili all’esercizio relative alle predette
spese sostenute negli esercizi precedenti.
¯ Per approfondimenti si veda in seguito il paragrafo “Spese relative a più esercizi (cod. 7)”.
le spese di rappresentanza, di cui all’art. 108, comma 2, primo periodo, TUIR, compreso il 75% delle spese re-
lative a prestazioni alberghiere e a somministrazione di alimenti e bevande che si qualificano come spese
di rappresentanza per l’ammontare deducibile ai sensi del secondo periodo del citato comma 2.
8 Con il codice 8 deve essere anche riportata la quota delle suddette spese, indicate nel quadro RS, rigo RS28,
cassa del Modello Redditi 2019, divenute deducibili nel presente periodo d’imposta (art. 1, comma 3, D.M. 19 novem-
bre 2008).
¯ Per approfondimenti si veda in seguito il paragrafo “Spese di rappresentanza (cod. 8)”.

le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazione di alimenti e bevande non qualificabili qua-
li spese di rappresentanza, diverse da quelle di cui al comma 3 dell’art. 95, TUIR, per la quota deducibile ai
9
cassa sensi del comma 5 dell’art. 109, TUIR.
¯ Per approfondimenti si veda in seguito il paragrafo “Prestazioni alberghiere e di ristorazione (cod. 9)”.
la deduzione forfetaria delle spese non documentate riconosciuta per effetto dell’art. 66, comma 4, TUIR agli
10 intermediari e rappresentanti di commercio e agli esercenti le attività indicate al primo comma dell’art. 1,
competenza D.M. 13 ottobre 1979.
¯ Per approfondimenti si veda in seguito il paragrafo “Rappresentanti di commercio e ristoratori (cod. 10)”.
Le spese e gli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e
di utilità sociale, riferiti a ricavi o proventi che concorrono alla determinazione del reddito.
Ai sensi del comma 5, art. 109, TUIR, se i componenti negativi di reddito (diversi dagli interessi passivi) si rife-
riscono indistintamente ad attività o beni da cui derivano componenti positivi che concorrono a formare il
reddito ed altri che non concorrono in tal senso, in quanto esenti, è prevista una deducibilità limitata, per la
11 parte corrispondente al seguente rapporto:
ricavi e proventi che concorrono/non concorrono a formare il reddito
totale dei ricavi e proventi
In sostanza, le regole in materia di deducibilità degli interessi passivi si applicano anche alla deducibilità del-
le spese generali (spese di cancelleria, stampati, spese postali, bolli, telefono, assicurazioni, carburanti, consu-
lenze, riscaldamento, autostrada, omaggi, spese promozionali e di rappresentanza, ecc.).
le spese e le erogazioni liberali di cui alle lettere e), e f), per la quota delle stesse che non dà diritto al credi-
to d’imposta “Art-bonus” (art. 1, D.L. n. 83/2014), i), m), m-bis), n), o) e o-ter), comma 2, art. 100, TUIR, nei limi-
ti ed alle condizioni ivi indicate.
12
cassa Tali componenti negativi sono deducibili dal reddito secondo gli ordinari criteri di imputazione temporale pre-
visti dal TUIR (cassa).
¯ Per approfondimenti si veda in seguito il paragrafo “Erogazioni liberali (cod. 12)”.

le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione deducibili a norma dell’art. 102,
13 comma 6, TUIR. Le quote eccedenti il 5% vanno comunque dedotte nei 5 esercizi successivi.
cassa
¯ Per approfondimenti si veda in seguito il paragrafo “Spese di manutenzione e riparazione (cod. 13)”.
Codice Descrizione
l’importo pari al 10% dell’IRAP, versata nel periodo d’imposta oggetto della presente dichiarazione sia a tito-
14 lo di saldo (di periodi d’imposta precedenti) che di acconto, deducibile dal reddito d’impresa per effetto delle
cassa disposizioni di cui all’articolo 6, comma 1, D.L. n. 185/2008.
l’ammontare dell’IRAP relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimila-
to al netto delle deduzioni spettanti ai sensi dell’articolo 11, commi 1, lettera a), 1-bis, 4-bis, 4-bis.1 e 4-octies,
D.Lgs. n. 446/97 versata nel periodo d’imposta oggetto della presente dichiarazione, sia a titolo di saldo (di pe-
15
cassa riodi d’imposta precedenti) che di acconto, deducibile dal reddito d’impresa.
8 AT T E N Z I O N E : La somma delle deduzioni di cui ai codici 14 e 15 non può eccedere l’IRAP com-
plessivamente versata nel 2019.
la deduzione forfetaria delle spese non documentate a favore delle imprese autorizzate all’autotrasporto di
16
competenza
cose per conto terzi per i trasporti personalmente effettuati dall’imprenditore all’interno del comune in cui ha
sede l’impresa.
la deduzione forfetaria delle spese non documentate prevista dall’art. 66, comma 5, TUIR a favore delle impre-
17
competenza
se autorizzate all’autotrasporto di cose per conto terzi per i trasporti personalmente effettuati dall’imprendito-
re oltre il comune in cui ha sede l’impresa.
l’ulteriore deduzione dal reddito a favore delle imprese autorizzate all’autotrasporto di merci per conto di ter-
19
competenza
zi prevista in misura forfetaria annua di € 154,94, per ciascun motoveicolo e autoveicolo utilizzato nell’attività
d’impresa, avente massa complessiva a pieno carico non superiore a 3.500 chilogrammi.
le erogazioni liberali in denaro effettuate in favore delle popolazioni colpite da eventi di calamità pubblica
20
cassa
e da altri eventi straordinari anche se avvenuti in altri Stati per il tramite di fondazioni, associazioni, comita-
ti e enti individuati con appositi provvedimenti.
la deduzione forfetaria prevista dall’art. 34 Legge n. 183/2011 riconosciuta agli esercenti impianti di distribu-
zione di carburanti per uso di autotrazione.
Tale deduzione si calcola applicando al volume d’affari ai fini IVA, relativo esclusivamente all’attività di cessio-
ne del carburante, le seguenti percentuali:
% riduzione del reddito Volume d’affari
1,1% X fino a € 1.032.000,00
0,6% X oltre € 1.032.000,00 e fino a € 2.064.000,00
21 0,4% X oltre € 2.064.000,00
competenza
Resta escluso dal computo il volume d’affari derivante da altre attività, anche accessorie, esercitate dal sogget-
to (ad esempio, gestione di bar, officina e altre prestazioni di servizi); è indispensabile la distinta annotazione
degli incassi relativi alla vendita di carburante.
ESEMPIO
Volume d’affari ai fini IVA da cessione di carburante € 350.000,00

Volume d’affari ai fini IVA da attività accessoria (gestione di un bar) € 100.000,00
Deduzione forfettaria € 350.000,00 x 1,1% = € 3.850,00
le perdite imputate per trasparenza dai fondi immobiliari, anche di diritto estero (art. 13, D.Lgs. n. 44/2014),
diversi da quelli di cui al comma 3 dell’art. 32, D.L. n. 78/2010 e dalle società di investimento a capitale fisso
22 (SICAF) che investono in beni immobili nelle misure indicate dalle disposizioni civilistiche (art. 9, D.Lgs. n.
44/2014), qualora il partecipante, diverso dai soggetti indicati nel suddetto comma 3, possieda quote di parteci-
pazione in misura superiore al 5% del patrimonio del fondo o della società.
23
cassa
Nposta
O V I TÀ : il 50% dell’IMU/IMI/IMIS relativa agli immobili strumentali, versate nel periodo d’im-
oggetto della presente dichiarazione (fino al 2018 era ammessa la deduzione del 20%).
Codice Descrizione
8 AT T E N Z I O N E : L’art. 1, commi da 37 a 45, Legge n. 190/2014 (Legge di Stabilità 2015) ha introdotto

un regime opzionale di tassazione agevolata dei redditi derivanti dall’utilizzazione di alcune tipolo-
gie di beni immateriali, ovvero marchi, brevetti e know-how (patent box).
L’agevolazione in esame prevede (comma 40) tra l’altro che, in caso di cessione dei beni immateriali, le even-
tuali plusvalenze realizzate non concorrono alla formazione del reddito, a condizione che almeno il 90% del
corrispettivo derivante dalla predetta cessione sia reinvestito:
X prima della chiusura del secondo periodo di imposta successivo a quello nel quale si è verificata la cessione;
26 X nella manutenzione o sviluppo delle tipologie di beni immateriali previsti dal comma 39, ovvero:
software protetti da copyright,
brevetti industriali,
marchi d’impresa,
processi, formule e informazioni giuridicamente tutelabili.
Se la plusvalenza deriva da una cessione effettuata nei confronti di una società appartenente al medesimo
gruppo occorre attivare la procedura di ruling.
Il codice 26 va quindi utilizzato per indicare l’ammontare delle plusvalenze già indicate nel rigo RG6 derivanti
dalla cessione dei beni di cui al comma 39, che non concorrono a formare il reddito alle condizioni sopra esposte.
il maggior valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria relativo agli investi-
menti in beni materiali strumentali nuovi, compresi i beni di cui all’art. 164, comma 1, lett. b), TUIR, effet-
tuati dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016, il cui costo di acquisizione è maggiorato del 40% (art. 1, comma 91,
Legge n. 208/2015).
La maggiorazione del 40% si applica anche agli investimenti in beni materiali strumentali nuovi, esclusi i vei-
27 coli e gli altri mezzi di trasporto di cui al citato art. 164, comma 1, lettere b) e b-bis), TUIR, effettuati entro il
competenza
31 dicembre 2017, ovvero entro il 30 giugno 2018 a condizione che entro la data del 31 dicembre 2017 il relati-
vo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del
costo di acquisizione (art. 1, comma 8, Legge n. 232/2016).
¯ Per approfondimenti si veda il commento ai righi RG18, RG19 e RG20.
il valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria relativo agli investimenti in beni
materiali strumentali nuovi, che favoriscano processi di trasformazione tecnologica e digitale secondo il mo-
28 dello “Industria 4.0”, compresi nell’elenco di cui all’allegato A annesso alla Legge n. 232/2016, effettuati entro il
competenza 31 dicembre 2017, ovvero entro il 30 settembre 2018, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2017 il re-
lativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20%
del costo di acquisizione, è maggiorato del 150% (c.d. iper ammortamento; art. 1, comma 9, Legge n. 232/2016).
il valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria relativo agli investimenti in beni
immateriali strumentali compresi nell’elenco di cui all’allegato B annesso alla Legge n. 232/2016, per gli inve-
29
competenza
stimenti effettuati entro il 31 dicembre 2017, ovvero entro il 30 giugno 2018, a condizione che entro la data del
31 dicembre 2017 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in mi-
sura almeno pari al 20% del costo di acquisizione, è maggiorato del 40% (art. 1, comma 10, Legge n. 232/2016).
la somma pari al 50% della rendita catastale degli immobili utilizzati promiscuamente per l’esercizio dell’im-
30
competenza
presa e per uso personale o familiare dell’imprenditore, a condizione che il contribuente non disponga di altro
immobile adibito esclusivamente all’esercizio dell’impresa.
i contribuenti che intendono aderire, per il 2020, al regime forfetario (art. 1, commi da 54 a 89, Legge n.
31 190/2014) devono riportare l’ammontare delle quote residue, dei componenti negativi di reddito relativi agli
competenza esercizi precedenti a quello da cui ha effetto il nuovo regime, la cui deduzione è stata rinviata in conformità
alle disposizioni del TUIR.
l’ammontare della quota (pari a un quinto) delle sopravvenienze attive, esclusa ai sensi dell’art. 88 comma
3-bis TUIR, relativa ai contributi percepiti nel periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore del
32
D.L n. 18/2016. L’esclusione è riconosciuta, sempre che tali proventi abbiano concorso integralmente a formare il
reddito nell’esercizio in cui sono stati incassati.
Codice Descrizione
i contributi, gli indennizzi, i risarcimenti, già indicati nel rigo RG10 con il codice 19, che non concorrono alla for-
mazione del reddito imponibile, connessi agli eventi sismici, di qualsiasi natura e indipendentemente dalle mo-
dalità di fruizione e contabilizzazione, percepiti dai soggetti che hanno sede o unità locali nel territorio dei Co-
33
muni di cui all’art. 1, D.L. n. 186/2016, che abbiano subito danni, verificati con perizia asseverata, per effetto de-
gli effetti sismici di cui al medesimo art. 1, D.L. n. 189/2016. L’agevolazione è concessa nel rispetto della norma-
tiva europea e nazionale in materia di aiuti di Stato.
l’ammontare delle perdite residue della stabile organizzazione utilizzate in abbattimento dei redditi della stessa
34 conseguiti, nell’ipotesi di cessazione dell’efficacia dell’opzione di cui all’art. 168-ter TUIR (Provvedimento Agen-
zia Entrate 28 agosto 2017, punto 8.7).
l’ammontare dei proventi, già indicati nel rigo RG10 con il codice 20, non soggetti a imposizione di cui all’art. 44,
comma 1, lett. g) TUIR, derivanti dalla partecipazione ai Fondi per il Venture Capital. Tale agevolazione è effica-
35
ce previa autorizzazione della Commissione europea secondo le procedure previste dall’art. 108, par. 3, del Trat-
tato sul funzionamento dell’Unione europea.
il maggior valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria relativi agli investimen-
ti in beni materiali strumentali nuovi (esclusi i veicoli e gli altri mezzi di trasporto di cui all’art. 164, com-
ma 1, del TUIR), effettuati dal 1º gennaio 2018 al 31 dicembre 2018 (ovvero entro il 30 giugno 2019, a condi-
36
zione che entro la data del 31 dicembre 2018 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pa-
gamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione) il cui costo di acquisizione è mag-
giorato del 30%.
il maggior valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria relativo agli investimen-
ti di cui al codice 28, effettuati entro il 31 dicembre 2018 (ovvero entro il 31 dicembre 2019, a condizione che
37 entro la data del 31 dicembre 2018 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento
di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione) il cui costo di acquisizione è maggiorato del
150% (art. 1, comma 30, legge 27 dicembre 2017, n. 205);
il maggior valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria relativi al costo di acqui-
sizione dei beni immateriali strumentali di cui al codice 29, per gli investimenti effettuati entro il 31 dicem-
bre 2018 (ovvero entro il 31 dicembre 2019 a condizione che entro la data del 31 dicembre 2018 il relativo or-
38
dine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del co-
sto di acquisizione) il cui costo di acquisizione è maggiorato del 40% (art. 1, comma 31, della legge 27 dicem-
bre 2017, n. 205);
I contributi, gli indennizzi e i risarcimenti connessi al crollo di un tratto del viadotto Polcevera dell’autostra-
da A10, nel Comune di Genova, avvenuto il 14 agosto 2018, di qualsiasi natura e indipendentemente dalle mo-
dalità di fruizione e contabilizzazione, percepiti dai soggetti privati, proprietari o titolari di diritti di godimen-
41
to o residenti o domiciliati o che hanno sede o unità locali in immobili che abbiano subito danni direttamente
conseguenti al crollo, verificati con perizia asseverata. L’agevolazione è concessa nei limiti dei Regolamenti UE
relativi all’applicazione degli art. 107 e 108, Trattato UE su aiuti “de minimis”
NtivoO VagliI TÀinvestimenti

: il maggior valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria rela-
di cui al codice 28, effettuati entro il 31 dicembre 2019, ovvero entro il 31 dicem-
bre 2020, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2019 il relativo ordine risulti accettato dal vendi-
tore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione
(art. 1, comma 60, della legge 30 dicembre 2018, n. 145). La maggiorazione del costo di acquisizione degli
42 investimenti si applica nella misura del 170% per gli investimenti fino a 2,5 milioni di euro; nella misura
del 100% per gli investimenti oltre 2,5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro e nella misura del 50%
per gli investimenti oltre 10 milioni di euro e fino a 20 milioni di euro. La maggiorazione del costo non si
applica sulla parte di investimenti complessivi eccedente il limite di 20 milioni di euro. La maggiorazio-
ne non si applica agli investimenti che beneficiano delle disposizioni di cui all’art. 1, comma 30, della leg-
ge 27 dicembre 2017, n. 205 (art. 1, comma 61, della legge 30 dicembre 2018, n. 145);
Nlativi
O V I TÀ : il maggior valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria re-
al costo di acquisizione dei beni immateriali strumentali di cui al codice 29, per gli investimenti
effettuati entro il 31 dicembre 2019, ovvero entro il 31 dicembre 2020 a condizione che entro la data del
43
31 dicembre 2019 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti
in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione che è maggiorato del 40% (art. 1, comma 62, della
legge 30 dicembre 2018, n. 145);
Codice Descrizione
Nlativi
O V I TÀ : il maggior valore delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria re-
agli investimenti in beni materiali strumentali nuovi, esclusi i veicoli e gli altri mezzi di traspor-
to di cui all’art. 164, comma 1, del TUIR, effettuati dal 1º aprile 2019 al 31 dicembre 2019, ovvero entro
il 30 giugno 2020, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2019 il relativo ordine risulti accettato
44
dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisi-
zione che è maggiorato del 30%. La maggiorazione del costo non si applica sulla parte di investimenti
complessivi eccedente il limite di 2,5 milioni di euro. Resta ferma l’applicazione delle disposizioni di cui
all’art. 1, commi 93 e 97, della legge 28 dicembre 2015, n. 208 (art. 1, Decreto Legge 30 aprile 2019, n. 34;
Nintero
O V I TÀ : la quota annuale delle plusvalenze di cui al beneficio “Patent box”, già indicate per il loro
ammontare nel rigo RG6 della dichiarazione relativa al periodo d’imposta di cessione, qualora il
45 contribuente abbia optato, in alternativa all’istanza di ruling, per l’indicazione delle informazioni ne-
cessarie alla determinazione del reddito agevolabile in idonea documentazione predisposta secondo
quanto previsto dal Provvedimento 30 luglio 2019, ai sensi dell’art. 4, Decreto Legge n. 34/2019;
gli altri componenti negativi non espressamente elencati. Vanno compresi nel codice 99 gli importi relativi a spe-
se per servizi quali, ad esempio:
X costi amministrativi;
X spese per la tenuta della contabilità;
X premi di assicurazione relativi all’attività;
99 X servizi telefonici ed accessori;
X laddove deducibili, spese accessorie relative ad autovetture e autoveicoli (manutenzioni e riparazioni, custo-
dia, assicurazione, tassa di possesso e di immatricolazione, pedaggi autostradali);
X laddove deducibili, carburanti e lubrificanti destinati all’autotrazione.
Per i costi di cui agli ultimi due punti (inerenti i veicoli) occorre tener conto dei limiti di deducibilità di cui
all’art. 164, TUIR.
Nella colonna 65 del rigo RG22 va indicato il totale degli importi indicati nelle colonne precedenti.
E S E M P I O - (compilazione rigo RG22)
Un imprenditore individuale, nel 2019, ha:

O pagato acconti IRAP 2019 per € 5.000 (l’imposta dovuta per il 2019 è pari ad € 7.000) e presenta un saldo IRAP 2018
a credito pari ad € 1.000; l’impresa ha sostenuto nel 2019 interessi passivi;
O sostenuto spese per il personale al netto delle relative deduzioni previste ai fini IRAP che ammontano ad €
50.000, mentre il valore della produzione ai fini IRAP per lo stesso anno è pari ad € 80.000;
O sostenuto spese per omaggi a clienti per € 900 (valore unitario € 45,00);
O sostenuto spese di rappresentanza (diverse da quelle di vitto e alloggio) per € 1.800;
O conseguito ricavi da vendita di merce per € 100.000;
Le spese di rappresentanza possono essere dedotte dal reddito d’impresa in base ai ricavi e proventi risultanti
dalla dichiarazione del medesimo periodo (D.M. 19 novembre 2008).
O pagato spese di vitto e alloggio in occasione di proprie trasferte pari a € 2.000,00;
O pagato a titolo di IMU sull’immobile strumentale € 1.600.
Il contribuente avrà diritto di dedurre nel Mod. REDDITI 2020 con indicazione a rigo RG22:
O quota 10% IRAP per interessi passivi (€ 5.000 x 10%) = € 500 (cod. 14)
O quota IRAP personale dipendente (€ 5.000 x 50.000/80.000) € 3.125 (cod. 15)
O spese omaggi (interamente deducibili) € 900 (cod. 99)
O spese rappresentanza (€ 100.000 x 1,5%) € 1.500 (cod. 8)
O spese di vitto e alloggio (€ 2.000,00 x 75%) € 1.500 (cod. 9)
O IMU deducibile (€ 1.600 x 50%) € 800 (cod. 23)
Totale colonna 65 € 8.325
31 32 33 34 35 36
,00 ,00 ,00
37 38 39
,00 ,00
Art. 92 Art. 93 Art. 94
,00
Sezione terza -,00 ,00
Il regime di contabilità ,00
semplificata per cassa
RG16 Spese per lavoro dipendente e assimilato e per lavoro autonomo Quadro RG - Impresa in contabilità semplificata
,00
Il rigo RG22 risulterà RG19
così Spese
compilato:
per l’acquisto di beni strumentali di costo unitario non superiore a euro 516,46 ,00
1 2 3 4 5 6
8 1.500 ,00 14 500 ,00 15 3.125,00
7 8 9 10 11 12
23 800 ,00 9 1.500 ,00 99 900,00
13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
19 20 21 22 23 24
,00 ,00 ,00
25 26 27 28 29 30
Altri ,00 ,00 ,00
RG22 componenti 31 32 33 34 35 36
37 38 39 40 41 42
,00 ,00 ,00
43 44 45 46 47 48
,00 ,00 ,00
49 50 51 52 53 54
,00 ,00 ,00
55 56 57 58 59 60
,00 ,00 ,00
61 62 63 64 65
,00 ,00 8.325 ,00
PATENT BOX
Reddito esente
CANONI DI LOCAZIONE (FINANZIARIA E NON) E NOLEGGIO (COD. 3)
1 2 3
4 5 6
,00 ,00 ,00
Va riportato al rigo RG22
RG24 l’ammontare dei canoni di locazione non finanziaria e/o noleggio di beni mobili ed ,00
B) Totale componenti negativi (sommare gli importi da rigo RG13 a RG23)
im-
mobili, nonché i canoni di locazione finanziaria
RG25 Somma algebrica (A – B) diversi da quelli indicati al rigo RG20. Le ipotesi tipiche sono:
,00
1 2 3 4
RG26 Redditi da partecipazione ,00 reddito minimo
O l’affitto passivo dell’immobile; ,00 ,00 ,00
RG27 Perdite da partecipazione 1 ,00
2
,00
3
,00
O il noleggio di un’autovettura;
RG28 Reddito d’impresa lordo (o perdita) Perdite non compensate
1
,00
2
,00
RG29 Erogazioni liberali
O il leasing di un fabbricato. ,00
RG31 Reddito d’impresa (o perdita)
Per i beni immobili acquisiti tramite contratti di locazione finanziaria stipulati dal 1° gennaio 2008 al 28 aprile
,00
RG33 Quote imputate ai collaboratori dell’impresa familiare o al coniuge di azienda coniugale non gestita in forma societaria
,00
2012, la durata del contratto non deve essere inferiore ai 2/3 del periodo di ammortamento risultante dall’appli-
cazione dei coefficienti ministeriali, se questa risulta essere compresasoggetti tra L.gli 11 -ed i 18
D.Lgs.anni.
147/15 Nel caso in cui i 2/3 del
238/10 art. 16
periodo di ammortamento risulti:

,00
2
,00
O inferiore ad 11 anni, ai fini della deduzione, il contratto deve comunque essere di almeno 11 anni;
O superiore a 18 anni, è sufficiente che il contratto duri almeno 18 anni.
Si ricorda che per i contratti di leasing immobiliare stipulati:
O dal 4/12/2005 al 31/12/2007, la durata deve essere non inferiore alla metà del periodo di ammortamento fiscale e
comunque con un minimo di 8 anni;
dal 2/3/1989 al 3/12/2005, la durata del contratto deve essere pari o superiore a 8 anni.
O
Per i contratti di leasing immobiliare stipulati dal 29 aprile 2012 e sino al 31 dicembre 2013 i canoni possono essere
dedotti senza alcun vincolo circa la durata minima del contratto. Tuttavia, la deduzione è ammessa per un perio-
do non inferiore a 2/3 del periodo di ammortamento calcolato in base ai coefficienti ministeriali; inoltre, va te-
nuto conto del periodo minimo (11 anni) e massimo (18 anni) di deduzione, quando i 2/3 del periodo di ammorta-
mento risultano rispettivamente inferiori o superiori a tali soglie.
8 AT T E N Z I O N E : L’art. 1, comma 162, lett. b), Legge n. 147/2013 (Legge di Stabilità 2014), ha ulteriormente mo-
dificato il periodo minimo di deducibilità dei canoni di leasing. In particolare, a decorrere dal periodo d’im-
posta in corso al 1° gennaio 2014, i canoni di leasing possono essere dedotti per un periodo non inferiore a:
1/2 del periodo d’ammortamento, per la generalità dei beni mobili;
12 anni per i contratti aventi ad oggetto beni immobili.
SPESE RELATIVE A PIÙ ESERCIZI (COD. 7)

Vanno riportate in tale rigo, con codice 7, le spese relative a più esercizi deducibili nel limite della quota imputabile
a ciascun esercizio (art. 108, comma 1).
Tra queste rientrano, ad esempio, i costi di impianto, le spese di sviluppo e altri costi simili.
8 AT T E N Z I O N E : Con il medesimo codice va indicata la somma delle quote imputabili all’esercizio, relative
alle predette spese, sostenute negli esercizi precedenti.
Le spese relativa a studi e ricerche, pubblicità e propaganda sostenute nel 2019, sono riportate nel seguente rigo, con
il codice “99”.
¯ Si veda il paragrafo “Spese per studi e ricerche, pubblicità e propaganda e altre spese (cod. 99)”.
SPESE DI RAPPRESENTANZA (COD. 8)

L’art. 108, TUIR, prevede percentuali di deducibilità in base a scaglioni di ricavi secondo la seguente tabella:
Aliquota dal 2016 Scaglione di ricavi
1,5% Fino a € 10.000.000

0,6% Da € 10.000.001 a € 50.000.000
0,4% Oltre € 50.000.000
Gli omaggi di beni di modico valore (fino ad € 50) continueranno ad essere sempre deducibili, indipendentemen-
te dal superamento o meno delle suddette percentuali da parte delle altre spese di rappresentanza di valore più
elevato.
Per spese di rappresentanza si intendono quelle sostenute per l’immagine del soggetto produttore e quindi soltanto
indirettamente riferibili a prodotti o servizi venduti.
SPESE DI RAPPRESENTANZA SOSTENUTE NEI PERIODI D’IMPOSTA PRECEDENTI

Ai sensi dell’art. 108, comma 4, TUIR, le imprese di nuova costituzione possono dedurre le spese di rappresentan-
za sostenute nei periodi di imposta anteriori a quello in cui sono conseguiti i primi ricavi dal reddito:
O di detto periodo di imposta;
O del periodo di imposta successivo;
nella misura massima derivante dall’applicazione delle percentuali sopra indicate.
Le spese non deducibili nel periodo d’imposta 2019 per mancanza di ricavi devono essere evidenziate nel rigo RS28,
Modello REDDITI 2020.
Deducibilità
per le imprese
Nel periodo di sostenimento

§ 1,5% per i ricavi fino
Spese di ad € 10.000.000
rappresentanza Purché siano rispettate le condizioni § 0,6% per i ricavi da
(inerenza, congruità e limiti) € 10.000.000 fino
fissate dall’apposito decreto ad € 50.000.000
§ 0,4% per i ricavi oltre
€ 50.000.000
Nel periodo di sostenimento
Beni ceduti gratuitamente
di valore unitario
non superiore ad € 50,00
Integralmente deducibili
SPESE DI VITTO E ALLOGGIO QUALIFICATE COME DI RAPPRESENTANZA

Un aspetto importante da analizzare riguarda il trattamento fiscale previsto per le spese di rappresentanza nell’am-
bito delle quali le prestazioni alberghiere e le somministrazioni di alimenti e bevande di frequente si collocano.
8 AT T E N Z I O N E : Secondo quanto precisato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 53/2008, il limite
di deducibilità del 75% va applicato anche in relazione alle prestazioni alberghiere e di ristorazione qua-
lificabili quali “spese di rappresentanza”.
In relazione alle spese relative ad alberghi e ristoranti che si qualificano come spese di rappresentanza, la Circolare
n. 34/2009 ha successivamente confermato che le stesse sono soggette ad un doppio limite di deducibilità, in quanto:
O innanzitutto è applicabile il limite di deducibilità del 75%;
O l’importo ridotto al 75%, è deducibile nei limiti di congruità (plafond) previsti dal D.M. 19/11/2008.
8 AT T E N Z I O N E : Se le spese per alberghi e ristoranti rientrano nelle spese per ospitalità di clienti, consi-
PERIODO D’IMPOSTA
derato che queste ultime non sono qualificate di rappresentanza, è applicabile esclusivamente 2019
il limite di
deducibilità del 75%. CODICE FISCALE

ESEMPIO 2020 QUADRO RG
ntrate
Nel 2019 l’imprenditore Mario Rossani: di contabilità semplificata Mod. N.
1 2
£ RG1 Codice attività
sostiene spese di rappresentanza pari a € 820,00 così suddivise:
Determinazione Ricavi di cui ai commi 1 (lett. a) e b)) e 2 dell’art 85 con emissione di fattura
2
del reddito RG2

¾ spese per alberghi e ristoranti € 120,00 (qualificabili come spese di rappresentanza);
(di cui 1
,00
)
,00
¾ spese per omaggi di valore unitario inferiore ad € 50,00 per un importo pari ad € ISA
100,00; 2
Artigiani RG5
Ricavi non annotati nelle scritture contabili 1
,00 ,00
¾ altre spese di rappresentanza € 600,00;
RG6 Plusvalenze patrimoniali (di cui
1
,00 )
2
,00
£ consegue ricavi pari
RG7a Sopravvenienze
€ 45.000,00; attive ,00
1 2 3 4 5 6
£ plafond di deducibilità delle spese
7 8
di rappresentanza
,00
9
pari
10
a € 675,00 (45.000,00
,00
11
x 1,5%).
12
,00
Art. 16 D.Lgs. 13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
Ai fini della determinazione
147/2015
Altri dell’ammontare
19 20
deducibile
,00
21
si procede
22
come,00
segue:
23 24
,00
RG10 componenti 25 26 27 28 29 30
31 32 € 120,00
,00
x3375%34= € 90,00 ,00
35 36
,00
37 38 39
€ 90,00 (spese per alberghi e ristoranti)
,00
+ € 600,00 (altre spese) = € 690,00. ,00
Poiché l’ammontare delle
RG13 spese
Esistenze di rappresentanza
iniziali 1
potenzialmente
Art. 92
2
deducibile
Art. 93
(€ 3690,00)Art.è94superiore
4
al limite massi-
mo (€ 675,00), l’impresa può dedurre € 675,00 da sommare ad € 100,00 interamente deducibile,,00in quanto trattasi,00di
,00 ,00
omaggi di valore non RG16
superiore ad € 50,00.
Spese per lavoro dipendente e assimilato e per lavoro autonomo ,00
RG17
L’eccedenza delle spese diUtili
rappresentanza 2019, pari a € 45,00 (€ 720,00 – € 675,00) è indeducibile; il rigo RG22 sarà
spettanti agli associati in partecipazione ,00
così compilato: RG19 Spese per l’acquisto di beni strumentali di costo unitario non superiore a euro 516,46 ,00
1 2 3 4 5 6
8 675 ,00 99 100,00 ,00
7 8 9 10 11 12
,00 ,00 ,00
13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
19 20 21 22 23 24
,00 ,00 ,00
25 26 27 28 29 30
Altri ,00 ,00 ,00
RG22 componenti 31 32 33 34 35 36
37 38 39 40 41 42
,00 ,00 ,00
43 44 45 46 47 48
,00 ,00 ,00
49 50 51 52 53 54
,00 ,00 ,00
55 56 57 58 59 60
,00 ,00 ,00
61 62
,00
63 64
,00
65
775 ,00
PATENT BOX
4 5 6
,00 ,00 ,00
Regime forfetario, regime RG25
dei minimi e contabilità
Somma algebrica (A – B) semplificata per cassa 367
,00
1 2 3 4
1 2 3
1 2
PRESTAZIONI ALBERGHIERE E DI RISTORAZIONE (COD. 9)

L’art. 109, TUIR, dispone che:
“Fermo restando quanto previsto dai periodi precedenti, le spese relative a prestazioni alberghiere e a sommi-
nistrazioni di alimenti e bevande, diverse da quelle di cui al comma 3, dell’articolo 95, sono deducibili nella
misura del 75%”.
8 AT T E N Z I O N E : Ai fini della determinazione del reddito d’impresa, la soglia di deducibilità del 75% non
costituisce una deroga agli ordinari criteri di inerenza che presiedono alla determinazione del reddito
stesso, ma rappresenta il limite massimo di deducibilità delle spese in esame.
SPESE VIAGGIO, VITTO E ALLOGGIO

Sono interamente deducibili le spese sostenute direttamente dall’impresa individuale in occasione di trasferte effet-
tuate per la partecipazione a mostre, fiere ed eventi simili nei quali sono esposti beni/servizi:
O prodotti/erogati dall’impresa;
ovvero
O attinenti all’attività caratteristica dell’impresa.
Secondo l’Agenzia delle Entrate (Circolare n. 34/2009) sono deducibili interamente anche le spese sostenute nell’am-
bito dei predetti eventi in cui sono esposti prodotti/servizi di altre aziende (fornitori, concorrenti, ecc.).
8 AT T E N Z I O N E : La Circolare n. 34/2009 precisa inoltre che le spese riferite alle prestazioni alberghiere
e di somministrazione di alimenti e bevande sostenute dal titolare dell’impresa per le proprie trasferte
sono deducibili nella misura del 75% ex art. 109, comma 5, TUIR, analogamente a quanto già chiarito nel-
la Circolare n. 6/2009, con riferimento ai soci di società di persone.
RAPPRESENTANTI DI COMMERCIO E RISTORATORI (COD. 10)

L’art. 66, comma 4, TUIR riconosce una deduzione forfetaria delle spese non documentate a favore di:
1. intermediari e rappresentanti di commercio, a fronte delle provvigioni di competenza;
2. esercenti attività di ristorazione e attività alberghiera, a fronte delle prestazioni per le quali l’art. 1, D.M. 13 ot-
tobre 1979 prevede l’obbligo di emissione della ricevuta e/o della fattura fiscale.
Tali soggetti possono portare in deduzione dal reddito d’impresa una percentuale a titolo di spese forfetarie, rap-
portata ai ricavi, come segue.
3% ricavi fino a € 6.197,48 € 185,92
1% ricavi oltre € 6.197,48, fino a € 77.468,53 € 712,71
0,5% ricavi oltre € 77.468,53, fino a € 92.962,24 € 77,47
Totale massimo deduzione forfetaria € 976,10
ESEMPIO
Un rappresentante di commercio ha conseguito € 30.000,00 di provvigioni. Potrà dedurre:

O 3% fino a € 6.197,48 € 185,92 +
O 1% dei rimanenti € 23.802,52 € 238,03 =
Deduzione forfetaria € 423,95
Con particolare riferimento agli esercenti attività di ristorazione e alberghiera, la R.M. 11 maggio 1981, n. 9/1071 ha
precisato che sono soggette all’obbligo del rilascio della ricevuta fiscale le attività di:
£ somministrazione di pasti e bevande rese da pubblici esercizi;
£ prestazioni alberghiere.
Il costo forfetario deducibile va calcolato esclusivamente sull’ammontare dei ricavi delle attività di cui sopra e, in
caso di più attività, è necessaria una distinta annotazione dei diversi incassi.
ESEMPIO
Esercente attività di bar e ristorante che registra complessivamente ricavi per € 30.000,00 così suddivisi:
£ ricavi del ristorante con emissione di ricevute fiscali € 18.000,00 (60%);
£ ricavi del bar (senza l’emissione di ricevute fiscali) € 12.000,00 (40%).
La deduzione forfetaria per spese non documentate va calcolata proporzionalmente alla composizione del ricavo
complessivo:
O 3% su € 3.718,49 (€ 6.197,48 x 60%) € 111,55 +
O 1% sui rimanenti € 14.281,51 (€ 23.802,52 x 60%) € 142,82 =
Spese massime deducibili € 254,37
A tale scopo è indispensabile annotare su colonne diverse del registro dei corrispettivi gli incassi certificati da rice-
vute fiscali e/o fatture ricevute fiscali dagli altri incassi.
EROGAZIONI LIBERALI (COD. 12)

Sono deducibili, nei limiti e alle condizioni indicate dall’art. 100, comma 2, TUIR, le spese e le erogazioni liberali di
cui alle lett. e), f), i), m), m-bis), n), o) e o-ter); le elargizioni, cioè, in favore di:
£ soggetti obbligati alla manutenzione, alla protezione o al restauro di beni vincolati, per la quota effettivamen-
te a carico (lett. e);
£ Stato, enti pubblici o privati per la promozione di studi e ricerche di rilevante valore culturale ed artistico sui
beni vincolati, comprese le mostre ed esposizioni, per l’intera elargizione (lett. f);
8 AT T E N Z I O N E : In relazione alle citate lett e) ed f), si tenga conto del fatto che le erogazioni che bene-
ficiano dell’Art-bonus (art. 1, D.L. n. 83/2014) non sono qui deducibili;
Onlus, nel caso in cui l’elargizione si concretizzi in prestazioni di servizi da parte di lavoratori dipendenti as-
£
sunti a tempo indeterminato, nel limite del 5 per mille dell’ammontare complessivo delle spese per prestazioni
di lavoro dipendente, risultanti dalla dichiarazione dei redditi (lett. i);
£ Stato, enti pubblici e privati senza scopo di lucro per la realizzazione di programmi culturali, per l’intero im-
porto erogato (lett. m);
£ Stato e comuni, per contributi volontari versati in seguito ad eventi sismici o calamitosi che hanno colpito l’en-
te in favore del quale si effettua il versamento (lett. m-bis);
£ organismi di gestione di parchi e riserve naturali, terrestri e marittimi, statali e regionali, e di ogni altra zona di
tutela speciale paesistico-ambientale, comprese le associazioni e fondazioni private legalmente riconosciute, a so-
stegno dell’attività di conservazione, valorizzazione, studio, ricerca, e sviluppo, per l’intero importo erogato (lett. n);
£ Stato, enti pubblici e privati senza scopo di lucro per la realizzazione di programmi di ricerca scientifica nella
sanità, per l’intero importo erogato (lett. o);
£ fondo istituito con mandato senza rappresentanza presso uno dei consorzi a cui le imprese aderiscono in ot-
temperanza ad obblighi di Legge, a condizione che le somme siano utilizzate in conformità agli scopi di tali con-
sorzi. L’applicabilità decorre dall’esercizio in corso al 31 dicembre 2015 (lett. o-ter).
Sono deducibili, inoltre, le erogazioni liberali a favore delle popolazioni colpite da eventi di calamità pubblica, ef-
fettuate per mezzo di fondazioni e associazioni ed enti riconosciuti con appositi Decreti prefettizi, anche all’estero.
Si ricorda che dal 2006, le erogazioni liberali di cui alla lettera c), art. 100, comma 2, TUIR (abrogata) ovvero le somme tra-
sferite, a titolo di contributo o liberalità, con riferimento al finanziamento della ricerca, sono integralmente deducibili.
SPESE DI MANUTENZIONE E RIPARAZIONE (COD. 13)

Ai sensi dell’art. 102, comma 6, TUIR, le spese di manutenzione e riparazione, non imputate ad incremento del costo
dei beni ai quali si riferiscono, sono deducibili nel limite del 5% del costo complessivo di tutti i beni materiali am-
mortizzabili, risultanti all’inizio dell’esercizio dal registro dei beni ammortizzabili.
L’eccedenza è deducibile per quote costanti (20%) nei 5 esercizi successivi. Le spese da considerare ai fini del raf-
fronto con il plafond del 5% sono computate con il principio di cassa.
8 AT T E N Z I O N E : Non è necessario il ragguaglio al periodo di possesso per i beni ammortizzabili acqui-

stati o ceduti nel corso dell’anno; conseguentemente rileva il solo valore dei beni materiali ammortiz-
zabili al 1° gennaio.
Al fine del computo del limite del 5% è necessario tenere in considerazione alcuni casi particolari:
Imprese di nuova costituzione

Prendono come valore di riferimento per il primo esercizio il valore dei beni che risulta alla fine dell’esercizio stesso.
Autoveicoli
L’art. 164, comma 3, TUIR dispone che il costo degli autoveicoli da assumere al fine del calcolo del plafond sul quale calcola-
re il 5% è lo stesso che rileva ai fini del calcolo delle quote di ammortamento.
Per le autovetture:
X delle imprese, il costo massimo computabile è pari a € 3.615,20 (€ 18.075,99 x 20%);
X degli agenti e rappresentanti di commercio, il costo massimo computabile è pari a € 20.658,28 (€ 25.822,85 x 80%).
Per le rivalutazioni effettuate fino al 2013 sulla base delle diverse leggi di rivalutazione va considerato il costo rivalutato in
quanto i valori hanno già avuto riconoscimento fiscale. Per quelle successive va analizzato il momento in cui la rivalutazio-
ne avrà effetto fiscale.
Con riferimento alla rivalutazione effettuata ai sensi della Legge n. 147/2013 (Legge di Stabilità 2014, art. 1, commi da 140 a
146) è previsto che il maggior valore attribuito in sede di rivalutazione si considera fiscalmente riconosciuto ai fini delle imposte
sui redditi e IRAP a decorrere dal terzo esercizio successivo a quello con riferimento al quale è stata eseguita, pertanto dal 2016.
In base alla Legge di Stabilità 2016 (art. 1, commi da 889 a 896) è previsto che il maggior valore attribuito in sede di rivaluta-
zione si considera fiscalmente riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi e IRAP a decorrere dal terzo esercizio successi-
vo a quello con riferimento al quale è stata eseguita, pertanto dal 2018.
La Legge di Bilancio 2017, art. 1, commi da 556 a 564, ha prorogato la possibilità di effettuare la rivalutazione dei beni
d’impresa prevista dalla Legge di Stabilità 2016
Beni rivalutati
8 AT T E N Z I O N E : La Legge di Bilancio 2019, art. 1, commi da 940 a 948, ha riproposto la possibilità di effettuare la
rivalutazione dei beni d’impresa e delle partecipazioni a fronte del versamento di un’imposta sostitutiva del 16%
per i beni ammortizzabili e del 12% per i beni non ammortizzabili. Tale rivalutazione:
è riservata alle imprese/enti commerciali che nella redazione del bilancio non adottano i principi contabili in-
ternazionali;
va effettuata nel bilancio 2018 e deve riguardare tutti i beni risultanti dal bilancio dell’esercizio in corso al 31
dicembre 2017.
Il maggior valore dei beni è riconosciuto ai fini fiscali (redditi e IRAP) a partire dal terzo esercizio successivo a quel-
lo della rivalutazione (in generale, dal 2021)
la rivalutazione
La Legge di Bilancio 2020, art. 1, commi da 696 a 703, ha riproposto la possibilità di effettuare
N O V I TÀ :
dei beni d’impresa e delle partecipazioni a fronte del versamento di un’imposta sostituti-
va del 12% per i beni ammortizzabili e del 10% per i beni non ammortizzabili. Tale rivalutazione:
è riservata alle imprese/enti commerciali che nella redazione del bilancio non adottano i principi con-
tabili internazionali;
va effettuata nel bilancio 2019 e deve riguardare tutti i beni risultanti dal bilancio dell’esercizio in
corso al 31 dicembre 2018.
Il maggior valore dei beni è riconosciuto ai fini fiscali (redditi e IRAP) a partire dal terzo esercizio succes-
sivo a quello della rivalutazione (in generale, dal 2022).

Canoni di manutenzione
CODICE FISCALE
Il canone periodico risultante da contratto sottoscritto per la manutenzione e l’assistenza di determinati beni è completa-
mente deducibile per competenza nell’esercizio; in questo caso il costo di tali beni non costituisce base per il calcolo del 5%.
2020 QUADRO RG
genzia Spese
Reddito di incrementative
impresa in regime
Quando le manutenzioni e riparazioni incrementano il valore effettivo del bene, vanno patrimonializzate e quindi imputa-
te direttamente ad
RG1aumento del valore
Codice attività 1 del bene a cui si riferiscono: di diconseguenza
ISA: cause esclusione
2 non sono contabilizzate come spese e non
soggiacciono
Determinazionealle limitazioni anzidette del 5%. 2
,00 ,00
Costo complessivo beni
Artigiani Quota spese
ISA di manutenzione
2
materiali ammortizzabili
RG5 Ricavi nonall’1/1 x contabili
annotati nelle scritture 5% = 1
deducibile nell’esercizio
,00 ,00
(senza ragguaglio) 1 2
RG6 Plusvalenze patrimoniali (di cui ,00) ,00
Impatriati 1 2
,00
3
Quota spese di
4
,00
5 6
Eccedenza
,00
7 8 9 10 11 12
Art. 16 D.Lgs.Totale
spese di ,00 manutenzione ,00 ,00
147/2015 13 14 – 15 16 = 17 18
manutenzione (*) ,00 deducibile ,00 ,00
In quote costanti nei
19 20 21 22 23 24
Altri
RG10 componenti 25
,00 nell’esercizio ,00
5 esercizio,00successivi
26 27 28 29 30
31 32 33 34 35 36
,00 ,00 ,00
37 38 39
(*) Qualora l’imprenditore abbia applicato il metodo 1 o 2, ,00 troverà solo le spese effettivamente sostenute; mentre se ha optato per il metodo 3, troverà
,00
RG12 A)
le operazioni registrate Totalesecomponenti
(anche positivi (sommare gli importi da rigo RG2 a RG10)
non pagate). ,00
A r t. 92 A r t. 93 A r t. 94
8
,00 ,00 ,00 ,00
AT T E NRG15
ZIONCosti per l’acquisto di materie prime, sussidiarie, semilavorati e merci
E : Sono escluse dal calcolo di deducibilità (ex art. 102, comma 6, TUIR) le spese su beni di terzi.
,00
In relazione al “nuovo” criterio di cassa, l’Agenzia delle Entrate, nell’ambito delle risposte ai quesiti posti dalla stam- ,00
RG19 Spese per l’acquisto di beni strumentali di costo unitario non superiore a euro 516,46
pa specializzata,RG20
ha chiarito che le quote delle spese di manutenzione ordinaria sostenute ante 2016 (eccedenti ,00
Canoni di locazione finanziaria relativi ai beni mobili strumentali
i li-
,00
miti del comma 6 dell’art. 102 1del TUIR)2 la cui deduzione
,00
3 è
4 stata rinviata nei 5periodi
,00
6 di imposta successivi,
,00
continua-
no a concorrere alla formazione 7
del
8
reddito secondo ,00
9
quanto10
previsto dal ,00 citato comma 6, in quanto
11 12
,00 il passaggio al
regime di cassa non altera la deducibilità
13 14
dell’eccedenza
,00
15
in
16
quote costanti ,00 nei cinque esercizi,00
17 18
successivi a quello di
19 20 21 22 23 24
competenza. Ad analoghe conclusioni si giunge,,00tra l’altro, per la deduzione,00 dell’eccedenza delle
,00 spese di manuten-
25 26 27 28 29 30
Altri ,00 ,00 ,00
zione ordinaria sostenute successivamente
RG22 componenti 31 32
al 2016. Tali
33
spese
34
sono, infatti, deducibili
35 36
secondo il criterio di cassa ma
comunque nei limiti del comma 37 6 dell’art.
38 102 del ,00
TUIR.
39 40
,00
41 42
,00
43 44 45 46 47 48
,00 ,00 ,00
49 50 51 52 53 54
,00 ,00 ,00
RG23 Reddito
55
detassato
56
,00
57 58
,00
59 60
,00
61 62 63 64 65
,00 ,00 ,00
PATENT BOX
internazionale internazionale/plusvalenze Pesca e navi da crociera
4 5 6 7
,00 ,00 ,00 ,00
Come noto la Legge
RG26 di Stabilità
Redditi 2015 (art.
da partecipazione
1
1, commi ,00 da 37 2
a 45) ha introdotto
,00 reddito minimo un3 regime opzionale ,00
4
di tassazione
,00
1 2 3
agevolata dei redditi derivanti dall’utilizzazione di alcune tipologie di beni immateriali,
RG27 Perdite da partecipazione ,00 ,00
1
ovvero marchi,
2
brevetti,
,00
RG28 Reddito d’impresa lordo (o perdita)
know-how, disegni, modelli, nonché processi e formule. Perdite non compensate ,00 ,00
L’agevolazione inRG30
esame consiste
Proventi esenti nella non concorrenza alla formazione del reddito complessivo di quota dei red- ,00
diti derivanti dalla
RG31concessione
Reddito d’impresa in (o perdita) a terzi dei beni immateriali sopra elencati (opere dell’ingegno, brevetti
utilizzo ,00
industriali, marchi
RG33d’impresa,
Quote imputateetc.).
ai collaboratori dell’impresa familiare o al coniuge di azienda coniugale non gestita in forma societaria ,00
La percentuale di esclusione dal concorso alla formazione del reddito complessivo è pari al 50%.
1 2
RG34 Reddito d’impresa (o perdita) di spettanza dell’imprenditore
8
,00 ,00
AT T E N Z I O N E : Ai sensi dell’art. 56, D.L. 50/2017, i marchi di impresa sono esclusi dall’agevolazione per i
periodi di imposta per i quali le opzioni sono esercitate successivamente al 31 dicembre 2016.
Nel rigo RG23, che si compone di sette colonne, va indicato:

O a colonna 1: la quota dei redditi derivanti dall’utilizzo di software protetto da copyright, da brevetti indu-
striali, da marchi d’impresa, da disegni e modelli, nonché da processi, formule e informazioni relativi ad espe-
rienze acquisite nel campo industriale, commerciale o scientifico giuridicamente tutelabili, che non concorre a
formare il reddito d’impresa (50%);
O a colonna 2: la quota di reddito agevolabile (ai fini dell’accesso al Patent box) relativa ai periodi d’imposta com-
presi tra la data di presentazione dell’istanza di ruling e la data di sottoscrizione dell’accordo o tra la predet-
ta data e il periodo di riferimento della dichiarazione integrativa a favore (qualora ci si avvalga di tale facoltà);

tent box”) qualora
a colonna 3 va indicata la quota annuale deducibile dei redditi (di cui al beneficio “Pa-
N O V I TÀ :
il contribuente abbia optato, in alternativa all’istanza di ruling, per l’indica-
zione delle informazioni necessarie alla determinazione del reddito agevolabile in idonea do-
cumentazione predisposta secondo quanto previsto dal Provvedimento 30 luglio 2019.
Si ricorda infatti che da quest’anno, alla luce delle novità introdotte in merito dal Decreto Crescita (articolo 4, D.L.
n. 34/2019), i soggetti interessati ad esercitare nuovamente l’opzione, oppure i soggetti che intendono optare per
la prima volta per il regime agevolato, hanno la possibilità di indicare direttamente in dichiarazione il reddito
agevolabile senza l’obbligo di avviare la procedura di ruling;
O
registro internazionale
a colonna 4 va indicato l’80% del reddito derivante dall’utilizzazione di navi iscritte nel
N O V I TÀ :
istituito ai sensi dell’art. 4, comma 2, D.L. n. 457/1997.
sione delleSepredetti
nel reddito indicato in colonna 4, è ricompresa la plusvalenza realizzata mediante la ces-
N O V I TÀ :
navi (nel rispetto delle condizioni di cui all’art. 145, comma 66, Legge n. 388/2000) e
per tale plusvalenza ci si avvalga dell’opzione di cui al comma 4, art. 86, TUIR, l’80% della quota della plu-
svalenza di competenza del presente periodo d’imposta (qualora successiva alla prima) va separatamente
esposta in colonna 5.
8 AT T E N Z I O N E : Tale separata esposizione (colonna 4 e 5) non è richiesta con riferimento al periodo d’im-
posta di realizzo della plusvalenza e, quindi, l’80% della prima quota della plusvalenza rateizzata va
ricompresa in colonna 4.
Nel caso in cui le plusvalenze di cui sopra siano realizzate nel presente periodo d’imposta, e per le stesse ci
si avvalga dell’opzione di cui al comma 4, art. 86, TUIR, il risparmio d’imposta da indicare nella colon-
na 17 del rigo RS401 va determinato non tenendo conto della predetta opzione.
O
N O V I TÀ : a colonna 6 va indicato:
¾ l’80% del reddito prodotto dalle imprese armatoriali che esercitano la pesca oltre gli stretti e il 56%
(pari al 70% dell’80%) del reddito delle imprese che esercitano la pesca mediterranea, ai sensi dell’art.
6-bis, D.L. n. 457/1997;
¾ il 64% (pari al 80% dell’80%) del reddito delle imprese che esercitano la pesca costiera o la pesca nel-
le acque interne e lagunari ai sensi dell’art. 2, comma 2, Legge n. 203/2008;
¾ l’80% del reddito derivante dall’esercizio, a bordo di navi da crociera, delle attività commerciali
complementari, accessorie o comunque relative alla prestazione principale, anche se esercitate da
terzi in base a rapporti contrattuali con l’armatore. Per i redditi derivanti dall’attività di escursione
comunque realizzata, l’agevolazione si applica solo nei confronti dell’armatore (art. 13, comma 3, Leg-
ge n. 488/1999);
O a colonna 7 va indicato il totale delle colonne 1, 2, 3, 4, 5 e 6.
,00 ,00
Art. 92 Art. 93 Art. 94
,00 ,00 ,00 ,00
RG17 Utili spettanti agli associati in partecipazione Quadro RG - Impresa in contabilità semplificata
,00
RG24 B) diTotale
RG20 Canoni locazionecomponenti
finanziaria relativi ainegativi
beni mobili strumentali ,00
1 2 3 4 5 6
,00 ,00 ,00
Va riportata la somma degli importi
7 8
dei righi da
,00RG13 a RG23.
9 10
,00
11 12
,00
13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
19 20 21 22 23 24
,00 ,00 ,00
25 26 27 28 29 30
Altri
RG25 Somma
RG22 componenti
31
algebrica
32
(A -,00
B) 33 34
,00
35 36
,00
37 38 39 40 41 42
Nel rigo RG25 “Somma algebrica”
43
è44richiesta l’indicazione
45
della differenza tra:
46
,00
47
,00
48
,00
,00 ,00 ,00
O il totale dei componenti positivi,
49 50 indicato nel,00
rigo51 RG12,
52 ed ,00
53 54
,00
O il totale dei componenti negativi, indicato nel
55 56 57 58
,00 rigo RG24. ,00
59 60
,00
61 62 63 64 65
,00 ,00 ,00
Se da tale differenza emerge un importo negativo, lo stesso deve essere riportato
PATENT BOX nel rigo in esame preceduto dal
segno “-”. Reddito esente 1 2
Ruling
3
Documentazione
4 5 6
RG26-RG27 Redditi/Perdite da partecipazione ,00

RG24 B) Totale componenti negativi (sommare gli importi da rigo RG13 a RG23)
,00 ,00
,00
1 2 3 4
1 2 3
1 2
Nei righi RG26 edRG30
RG27 è richiesta
Proventi esenti l’indicazione
dei redditi (RG26) ovvero perdite (RG27) derivanti dalla parteci-
,00
pazione in società,
RG31inReddito
maniera distinta
d’impresa a seconda del soggetto partecipato.
(o perdita) ,00
PARTECIPAZIONE IN SOCIETÀ DI PERSONE O IN GEIE (COLONNA 1),00

1 2
RG34 Reddito d’impresa (o perdita) di spettanza dell’imprenditore ,00
Nel caso di partecipazione in società di persone residenti nel territorio dello Stato o in GEIE (residenti o non re-
sidenti, con stabile organizzazione) la quota imputata all’impresa ex art. 5, TUIR ovvero ex art. 11, comma 4, D.Lgs.
n. 240/1991 va riportata nel rigo:
O RG26, colonna 1, se quota di reddito;
O RG27, colonna 1, se quota di perdita.
degli utili distribuiti
A decorrere dal 25 dicembre 2019, l’art. 32-quater, D.L. n. 124/2019, ha modificato la tassazione
N O V I TÀ :
alle società semplici in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione, anche nei
casi di cui all’art. 47, comma 7, TUIR, dalle società e dagli enti residenti di cui all’art. 73, comma 1, lett. a),
b) e c), TUIR.
In tal caso, in colonna 1 vanno indicati gli utili attribuiti per trasparenza al contribuente, per la quota sog-
getta a tassazione pari al 58,14% del loro ammontare.
PARTECIPAZIONE IN SOCIETÀ DI CAPITALI TRASPARENTI (COLONNA 2)

Nel caso di partecipazione in società di capitali trasparenti (art. 116, TUIR), il reddito (o perdita) imputato per tra-
sparenza al dichiarante, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili/perdite va riportato nel rigo
RG26, colonna 2 (se perdita, nel rigo RG27, colonna 2).
PARTECIPAZIONE IN SOCIETÀ DI COMODO (COLONNA 3)

Nel caso di partecipazione in società “di comodo” (società non operative, ai sensi dell’art. 30, Legge 23 dicembre 1994,
n. 724, oppure società in perdita sistematica ai sensi del D.L. n. 138/2011, commi 36-decies e 36-undecies) la quota di
reddito “minimo” risultante dal prospetto rilasciato dalle società stesse, va riportato nel rigo RG26, colonna 3.
TOTALE (ULTIMA COLONNA)

Nell’ultima colonna dei righi RG26 e RG27 (rispettivamente, colonna 4 e colonna 3) è richiesta l’indicazione della
somma degli importi di cui alle precedenti colonne 1 e 2.
8 AT T E N Z I O N E : Non deve essere compreso nella colonna 4, rigo RG26, l’importo del reddito minimo de-
rivante dalla partecipazione a società di comodo, indicato nella precedente colonna 3.
Tale valore dovrà essere confrontato con l’importo indicato nel rigo RG28, colonna 2.
RG28 Reddito d’impresa lordo (o perdita)

Nel rigo RG28 trova collocazione il reddito (o perdita) lordo di impresa.
In particolare, nella colonna 2 del rigo in esame va indicato il risultato derivante dal seguente calcolo:
RG28, col. 2 = RG25 + RG26, col. 4 - RG27, col. 3
Reddito/perdita Totale componenti positivi - Redditi da Perdite da

= + -
d’impresa Totale componenti negativi partecipazione partecipazione
Se da tale calcolo emerge un risultato negativo, l’importo va indicato preceduto dal segno “-”.
PARTECIPAZIONE IN SOCIETÀ DI COMODO (RIGO RG26, COLONNA 3 COMPILATA)

Se il contribuente, per il 2019, presenta una partecipazione in società di comodo, l’importo da indicare nel rigo
RG28, colonna 2, non può essere inferiore al valore del reddito minimo, indicato nel rigo RG26, colonna 3.
In questo caso (rigo RG28, col. 2 < rigo RG26, col. 3) va compilata la colonna 1 del rigo RG28, riportandovi l’ecceden-
za di perdite d’impresa non compensate, in ottemperanza alla disciplina delle società di comodo, di cui all’articolo
30, comma 3, lettera c), Legge n. 724/1994, che dispone:
“Le perdite di esercizi precedenti possono essere computate soltanto in diminuzione della parte di reddito eccedente
quello minimo”.
Il valore da riportare nella colonna 1 del rigo RG28 è il risultato del seguente calcolo:
RG28, col. 1 = RG27, col. 3 - (RG25 + RG26, col. 4 - RG28, col. 2)
Eccedenza perdite Perdite da (Componenti positivi Redditi da Reddito/perdita

= - + -
non compensate partecipazione - componenti negativi partecipazione d’impresa)
L’eccedenza della perdita di colonna 1, rigo RG28, che non viene utilizzata per compensare altri redditi d’impresa
del periodo deve essere riportata nel quadro RS.
RG29 Erogazioni liberali

Nel rigo RG29 va indicato l’importo delle erogazioni liberali commisurate al reddito di impresa dichiarato.
Tali componenti negativi sono deducibili dal reddito secondo gli ordinari criteri di imputazione temporale previsti
dal TUIR.
L’ammontare deducibile di tali erogazioni va determinato applicando le percentuali indicate dalle disposizioni che
le prevedono, al reddito di rigo RG28, colonna 2, assunto al netto delle erogazioni stesse.

Si tratta, ai sensi dell’art. 100, comma 2, TUIR, delle elargizioni
CODICE FISCALE nei confronti di:
Art. 100,
Soggetti beneficiari Deducibilità
PERSONE FISICHE REDDITI comma 2, TUIR
2020
Persone giuridiche con finalità sociali
QUADRO RG
X
2% reddito d’impresa lett. a)
X Organizzazioni nonntrate
governative di contabilità semplificata Mod. N.
Persone giuridiche con sede nel Mezzogiorno, con esclusivaISA:

finalità di ricer- 2
RG1 Codice attività 1 2% reddito d’impresa lett. b)
X
cause di esclusione
ca scientifica
Determinazione 2
X Concessionari privati per la radiodiffusione sonora a carattere comunitario 1% reddito imponibile
,00 lett. d) ,00
X Enti pubblici e privati senza scopo di lucro operanti nel settore dello spet- ISA
2
Artigiani RG5 Ricavi non annotati nelle scritture contabili
tacolo (l’ammontare delle erogazioni liberali che danno diritto all’art bonus 2%1reddito d’impresa
,00 lett. g) ,00
non è deducibile RG6e quindi non
Plusvalenze va indicato a rigo RG29)
patrimoniali (di cui
1
,00 )
2
,00
X ONLUS 1 2 3 4 5 6
Impatriati ,00 ,00 2%12reddito d’impresa
,00
Erogazioni per iniziative umanitarie
7 8 gestite da,00
enti individuati
9 10 da apposito 11 lett. h)
X
,00 o € 30.000,00 ,00
D.P.C.M.
Art. 16 D.Lgs.nei Paesi non appartenenti
13 14 all’OCSE ,00 15 16 ,00
17 18
,00
147/2015 19 20 21 22 23 24
Altri ,00 ,00 ,00
RG10 componenti 2%30reddito d’impresa
Istituti scolastici di positivi
ogni ordine e grado (statali,00
25 26
o privati) senza scopo di,00
27
lu- 28 29
,00
e36limite massimo lett. o-bis)
X
cro, per innovazione tecnologica,

31
edilizia scolastica
32
,00 e ampliamento offerta
33 34
,00
35
,00
37 38 € 70.000,00 annui 39
,00 ,00
Art. 92 Art. 93 Art. 94
Proventi esenti 1
,00
2
,00
3
,00
4
,00
Se l’impresa ha conseguito
RG16 Spese perproventi esenti
lavoro dipendente e nele rigo
e assimilato RG28,
per lavoro colonna 2 è indicata una perdita, nel rigo RG30 va indi-
autonomo ,00
cata la parte di detti
RG17proventi
Utili spettantiesenti chein eccede
agli associati l’importo dei componenti negativi non dedotti per effetto dell’appli-
partecipazione ,00
cazione degli artt.RG18

61 eQuote
109,dicomma
ammortamento
5, TUIR. ,00
1 2 3 4 5 6
,00 ,00 ,00
RG31 Reddito
7 d’impresa
8 (o ,00
perdita)
9 10
,00
11 12
,00
13 14 15 16 17 18
,00 ,00 ,00
Nel rigo RG31 si riporta la differenza
19 20 tra l’importo
,00 di
21 rigo
22 RG28, colonna
,00 2 e le24 erogazioni liberali
23
,00 indicate al rigo
RG29. Altri 25 26
,00
27 28
,00
29 30
,00
RG22
componenti 31 32 33 34 35 36
negativi ,00
In caso di perdita, si riporta l’importo
37 38 di rigo RG28, colonna
39 40 2, ridotto,00dei 41proventi
42 esenti di,00cui a rigo RG30.
,00 ,00 ,00
43 44 45 46 47 48
,00 ,00 ,00
49 50 51 52 53 54
,00 ,00 ,00
RG33 Quote55
imputate
56
ai collaboratori
,00
57 58
familiari o,00
al coniuge
59 60
di azienda,00coniugale non gesti-
ta in forma societaria,00
61 62 63 64
,00
65
,00
PATENT BOX
Vanno indicate in taleReddito
rigo esente
le quote di reddito spettanti ai collaboratori Ruling
familiari o alDocumentazione
coniuge di azienda coniuga-
1 2 3
RF23 e detassato
le non gestita in forma societaria, risultanti dal prospetto contenuto
,00 nel quadro,00RS. ,00
8
4 5 6
,00 ,00 ,00
AT T E N RG24
ZION E : Ai sensi dell’art. 5, TUIR, ai collaboratori dell’impresa familiare non può essere attribuita
B) Totale componenti negativi (sommare gli importi da rigo RG13 a RG23) ,00
una quota diSomma
RG25 reddito superiore
algebrica (A – B) al 49% del reddito imponibile. ,00
1 2 3 4
Perdite da partecipazione 1 2 3
I singoli partecipanti
RG27 all’impresa dichiareranno tali ,00
importi nei rispettivi
,00 quadri1 RH. 2
,00
RG34 Reddito d’impresa (o perdita) di spettanza dell’imprenditore

1 2
Nella colonna 2 del rigo RG34, va indicata la differenza tra gli importi esposti nel rigo RG31 e l’importo del rigo RG33.
Per quei soggetti che si avvalgono del regime di cui all’art. 16, D.Lgs. n. 147/2015, espongono nella colonna 1 l’eventuale
reddito d’impresa in contabilità semplificata prodotto all’estero, per il quale non si applica la tassazione agevolata.
Qualora da tale calcolo nel rigo RG34, colonna 2, emerga una perdita, questa deve essere indicata col segno “meno”.
N O V I TÀ : Se l’importo di rigo RG31 è positivo qualora la casella “Impatriati” sia stata compilata:
O con codice 1, nel rigo RG34, colonna 2 va indicato l’intero importo di rigo RG34, colonna 1, sommato
al 50% della seguente differenza (RG31 – RG33 – RG34, col. 1);
al 30% della seguente differenza (RG31 – RG33 – RG34, col. 1);
al 10% della seguente differenza (RG31 – RG33 – RG34, col. 1).
RG35
Codice fiscale (*) Perdite d’impresa portateMod.
in diminuzione
N. del reddito
Perdite d’impresa
RG35 portate
in diminuzione
del reddito (di cui degli anni precedenti 1

,00
2
,00
3
,00 ) ,00
8
RG36
,00
AT T E N Z I O N E : Intervenendo sui commi 1 e 3 dell’art. 8, Crediti
TUIR, lasuiLegge diCrediti
di imposta Bilancio
per imposte 2019, comma 23, mo-
Altri dati Situazione fondi comuni di investimento pagate all’estero Altri crediti
difica radicalmente la disciplina prevista per i soggetti2 IRPEF, disponendo 1
,00
3 che: ,00
4
,00
O per le imprese in contabilità
5
semplificata
6
e
Ritenuteper quelle
7
in contabilità
Eccedenze di imposta ordinaria;
8
Acconti versati
9
Imposte delle controllate estere
(di cui da art.5 ,00 ) ,00 ,00 ,00 ,00

O per i soci di società di persone in contabilità
Insussistenza rimanenze
semplificata
Art. 92
nonché in contabilità
Art. 93
ordinaria; Art. 94
RG38 Rimanenze finali
si applicano le regole in vigore per le1società di capitali. 2
,00
3
,00
4
,00
Esenzione degli
In sostanza,
delle stabili il regime delle perdite d’impresa dei soggetti IRPEF viene allineato a quello previsto per le società
di capitali. Di conseguenza, viene eliminata
organizzazioni ogni differenziazione
Codice identificativo estero
Codice
Stato estero
soggettiva nel
Reddito/Perdita
5 periodo imp. precedente
trattamento
Reddito/Perdita
o
delle perdite d’im-
Reddito/Perdita
o o
all’estero
presa, le di
quali saranno ora compensabili,
1 anche per i soggetti 2 IRPEF,
3 solamente con
4 altri redditi d’impresa/parte-
5
,00 ,00 ,00
imprese residenti RG41
cipazione maturati nel medesimo anno, con riporto in avanti a tempo illimitato ma con il limite dell’80% del red-

per ogni
dito comma 5 periodo d’imposta2 periodo
(limite non applicabile
imp. precedente
o 1 periodo imp.per i primi tre
precedente
o
anni
Perdita netta di esercizio
Redditodell’attività).
imponibile Perdita netta residua
6 7 8 10 11
,00 ,00 ,00 ,00 ,00
8 AT T E N Z I O N E : Per i soggetti in contabilità semplificata è prevista una specifica disciplina transito-

ria per le perdite maturate nel biennio 2018-2019, nonché per le perdite maturate nel periodo d’impo-
sta 2017.
Qualora siano realizzate perdite d’impresa nell’anno 2019 derivanti dalla partecipazione in SNC o SAS nonché da par-
tecipazione in SRL trasparenti (da quadro RH), se non già utilizzate negli altri quadri di determinazione del reddito
d’impresa, possono essere indicate a rigo RG35, col. 4, fino a concorrenza dell’importo (positivo) di rigo RG34, col. 2.
Nel caso in cui la perdita da quadro RH sia inferiore all’importo di rigo RG34 colonna 2, il contribuente può ul-
teriormente compensare l’eventuale eccedenza di perdite degli esercizi precedenti, non utilizzata per compensa-
re altri redditi d’impresa dell’anno.
In tal caso dette perdite andranno indicate:

O in colonna 1, se utilizzabili in misura limitata del 40%;.
Si tratta delle perdite formatesi:
¾ nel 2017 in capo ai soggetti in contabilità semplificata a causa del passaggio obbligatorio al regime di cas-
sa previsto dalla Legge n. 232/2016.
L’articolo 1, comma 26 della Legge di Bilancio 2019 dispone che le perdite, realizzate in contabilità semplifica-
ta, del periodo d’imposta 2017, per la parte che non ha trovato capienza sono compensabili:
– nel 2018 e nel 2019 in misura non superiore al 40% dei medesimi redditi d’impresa;
– nel 2020 in misura non superiore al 60% del reddito d’impresa.

Tali perdite sono state indicate nel rigo RS12, colonna 1, quadro RS, Modello Redditi 2019.
Le perdite utilizzabili in misura limitata del 40% relative al periodo d’imposta 2017 che non sono state com-
pensate nella presente dichiarazione andranno riportate a rigo RS12, colonna 1;
¾ nel 2018 in capo ai soggetti in contabilità semplificata, non relative ai primi tre anni di attività.
L’articolo 1, comma 25 della Legge di Bilancio 2019 dispone che dette perdite sono compensabili:
– nel 2019 in misura non superiore al 40% del reddito d’impresa;
– nel 2020 in misura non superiore al 60% del reddito d’impresa;
Le perdite utilizzabili in misura limitata del 40% relative al periodo d’imposta 2018 che non sono state com-
pensate nella presente dichiarazione andranno riportate a rigo RS12, colonna 1;
O in colonna 2, se utilizzabili in misura limitata dell’80%, vale a dire le perdite di periodi d’imposta precedenti
realizzate da soggetti in contabilità ordinaria.
Le perdite utilizzabili in misura limitata dell’80% relative ad esercizi precedenti che non sono state compensa-
te nella presente dichiarazione andranno riportate a rigo RS12, colonna 4;
O in colonna 3, se utilizzabili in misura piena, vale a dire le perdite di periodi d’imposta precedenti realizzate da
soggetti in contabilità ordinaria nei primi tre anni di attività e perdite realizzate dall’impresa in semplificata
negli anni 2006-2007, non compensate che, ai sensi dell’art. 8, comma 3, TUIR versione vigente fino al 31/12/2018,
possono essere riportate senza limiti di tempo.
Le perdite utilizzabili in misura piena relative ad esercizi precedenti che non sono state compensate nella pre-
sente dichiarazione andranno riportate a rigo RS13, colonna 2.
Gli importi indicati nelle colonne 1, 2 e 3 vanno riportati anche nella colonna 4.
8 AT T E N Z I O N E : Come precisato anche dalle istruzioni alla compilazione del presente rigo, si ricorda che
le perdite pregresse dei soci di Srl trasparenti relative agli esercizi ante opzione, non possono essere
utilizzate per compensare il reddito imputato dalla società partecipate.
ESEMPIO
L’impresa Rossi a rigo RG34, colonna 2, Modello Redditi 2020 presenta un reddito d’impresa pari a € 12.000,00.
Inoltre il contribuente:
O nel 2019 ha conseguito una perdita da partecipazione pari ad € 2.500,00 indicata nel quadro RH, Mod. Redditi 2020;
O nel 2018 aveva conseguito una perdita d’impresa in contabilità semplificata pari ad € 15.000,00 indicata nel
quadro RS, Modello Redditi 2019 (detta perdita non è stata realizzata nei primi tre periodi d’imposta di svolgi-
mento dell’attività).
Avendo conseguito un reddito nel 2019, le perdite precedentemente elencate verranno compensate come segue:
O perdita da partecipazione realizzata nel 2019 pari ad € 2.500,00 (quadro RH, Mod. Redditi 2020) interamente
compensabile; tale dato andrà indicato a colonna 4, rigo RG35;
O perdita d’impresa in contabilità semplificata realizzata nel 2018 pari ad € 15.000,00 (quadro RS, Modello Red-
diti PF 2019) compensabile per un importo non superiore al 40% del reddito.
Quindi la perdita (2018) potrà essere compensata in misura pari a:
reddito d’impresa 2019 (€ 12.000,00 - € 2.500,00) x 40% = € 3.800,00
Tale importo andrà indicato a colonna 1 e 4, del rigo RG35.
PATENT BOX
4 5 6
,00 ,00 ,00
Quadro RG - Impresa in contabilità
RG25 semplificata
Somma algebrica (A – B) ,00
1 2 3 4
1 2 3
La parte eccedente € 11.200,00
RG28 Reddito (€ 15.000,00
d’impresa lordo (o perdita) - € 3.800,00) andrà indicata nel quadro
Perdite non compensate
1
RS (rigo,00RS12,
2 col. 1), Modello
,00
Redditi 2020. RG29 Erogazioni liberali ,00
I righi RG34, RG35 e Reddito
RG31 del quadro
RG37d’impresa RG, risulteranno quindi così compilati:
(o perdita) ,00

,00
2
12.000 ,00
Perdite d’impresa
RG35 portate
in diminuzione
del reddito (di cui degli anni precedenti 1 3.800 ,00 2

,00
3
,00 ) 6.300 ,00
RG36 Reddito d’impresa di spettanza dell’imprenditore al netto delle perdite d’impresa
5.700 ,00
Altri dati Situazione fondi comuni di investimento pagate all’estero Altri crediti
,002.500 + 3.800
1 2 3 4
Codice fiscale (*) Mod. N. ,00 ,00
5 6 7 8 9
(di cuid’impresa
Perdite da art.5 ,00 ) ,00 ,00 ,00 ,00
RG36 Reddito d’impresaInsussistenza
RG35 portate di spettanza
Misura limitatadell’imprenditore
rimanenze 40% Misura al netto delle
limitata 80%
Art. 92 Misuraperdite
Piena
Art. 93
d’impresa
4
Art. 94
RG38 in diminuzionefinali
Rimanenze
del reddito 1 1 2 2 3 3 4
(di cui degli anni precedenti ,00 ,00,00 ,00
,00 ) ,00
,00
Esenzione degli RG36 Reddito d’impresa di spettanza dell’imprenditore al netto delle perdite d’impresa
utili e delle perdite (sommare tale importo agli altri redditi e riportare nel quadro RN)
,00
delle stabili Crediti di imposta sui Crediti per imposte
Altri dati
organizzazioni
Situazione
Codice
1 2
Reddito/Perdita 3
pagate all’estero
Reddito/Perdita 4
Altri crediti
Reddito/Perdita
Codice identificativo estero Stato estero 5 periodo imp. precedente ,00o
4 periodo imp. precedente,00 3 periodo imp. precedente
o
,00 o
all’estero
Nel rigo diRG36 vaRG37
indicata la differenza
Dati da riportare1 nel quadro RNtra l’importo positivo 2 di 3rigo RG34 colonna 4 2 e quello,00di rigo 5 RG35, colon-
,00 ,00
imprese residenti RG41 Ritenute Eccedenze di imposta Acconti versati Imposte delle controllate estere
na 4, cioè il reddito d’impresa
(di cui da art.5 di spettanza,00
5 dell’imprenditore
6
) ,00
al netto delle ,00
7 perdite d’impresa.
8
,00
9
,00
Il valore
comma 5
così determinato, che
sarà
6
sempre
2 periodo positivo,
Insussistenza
imp. precedente
o
17
confluisce
rimanenze
o
2
nel
8
rigo
Art. 92 RN1,
Perdita netta
colonna
3 10
5.
Reddito
Art. 93imponibile
4 11
Perdita netta
Art. 94 residua
,00 ,00 ,00 ,00 ,00,00 ,00
Qualora a rigo RG34, col. 2 sia indicata una perdita (RG34, col. 2 con importo negativo), la stessa può essere utiliz-
Esenzione degli
zata
utili e in diminuzione
delle perdite di altri redditi d’impresa di periodo e l’eventuale eccedenza va indicata nell’apposito pro-
delle stabili
spetto del quadro RS.
Codice fiscale (*)
organizzazioni Mod. N. Codice Reddito/Perdita Reddito/Perdita Reddito/Perdita
Codice identificativo estero Stato estero 5 o periodo imp. precedente 4o periodo imp. precedente 3o periodo imp. precedente
all’estero di 1 2 3 4 5
,00 ,00 ,00
imprese residenti RG41 Perdite d’impresa
Altri dati
Art. 167,
comma 5
RG35 portate
in diminuzione Reddito/Perdita
Misura limitata 40%
Reddito/Perdita
precedenti 1 1 periodo imp. precedente Perdita netta Reddito imponibile Perdita netta residua
o
del reddito 2o periodo
(di cui degliimp.
anniprecedente ,00
2
,00
3
,00 ) ,00
6 7 8 10 11
,00 ,00 ,00 ,00 ,00
Nella sezione, “Altri
RG36
dati”, vanno indicati i dati da riportare negli appositi campi del quadro RN.
,00
1 2
3
pagate all’estero
4
Altri crediti
,00 ,00 ,00

5 6 7 8 9
(di cui da art.5 ,00 ) ,00 ,00 ,00 ,00
,00 ,00 ,00
Esenzione degli
delle
RG37 stabili Altri dati
organizzazioni Codice identificativo estero
Codice
Stato estero 5 o
Reddito/Perdita
periodo imp. precedente
Reddito/Perdita
Reddito/Perdita
all’estero di
Ilimprese
rigo RG37 deve essere
residenti RG41 utilizzato
1
anche qualora il contribuente:
2 3
,00
4
,00
5
,00
O partecipi ad una società trasparente,

Art. 167,
comma 5
ai sensi dell’art. 5 e dell’art. 116, TUIR;
Reddito/Perdita Reddito/Perdita
2 periodo imp. precedente o Perdita netta1o periodo imp. precedente Reddito imponibile Perdita netta residua
O sia beneficiario di un Trust6 trasparente,00 o misto;
7
,00
8
,00
10
,00
11
,00
per esporre eventuali importi trasferiti dalla società ovvero dal trust.
Il rigo risulta strutturato in 9 colonne, da compilarsi come di seguito schematizzato in tabella:
Colonna Denominazione Contenuto
Deve essere riportato uno dei seguenti codici:

X 1, se gli importi sono ricevuti da società trasparente;
1 Situazione X 2, se gli importi sono ricevuti da trust trasparente o misto;
X 3, se gli importi sono ricevuti da entrambi i soggetti di cui sopra;
X nessun codice, nei casi diversi dai precedenti.
Colonna Denominazione Contenuto
Crediti di imposta Va riportato l’ammontare dei crediti d’imposta ordinari relativi ai proventi percepiti in
2 sui fondi comuni rapporto alle partecipazioni a OICVM e fondi comuni d’investimento; tale importo va ri-
di investimento portato al rigo RN1, colonna 2 ed al rigo RN32, colonna 1.
Crediti per imposte Va riportato l’ammontare dei crediti d’imposta per i redditi prodotti all’estero: tale impor-
3
pagate all’estero to confluisce al rigo RN29, colonna 2.
Va riportato l’ammontare complessivo degli altri crediti d’imposta; tale importo va riporta-
4 Altri crediti
to al rigo RN32, colonna 2.
Va indicato l’ammontare delle ritenute d’acconto trasferite al contribuente dalla società tra-
(da articolo 5, sparente di cui all’articolo 5, TUIR (si tratta, ad esempio, dell’impresa individuale che par-
5
TUIR) tecipa ad una s.n.c o ad una s.a.s e riceve da questa la quota spettante di ritenute d’acconto);
tale importo rappresenta un “di cui” della successiva colonna 6.
Va riportato l’ammontare delle ritenute d’acconto relative al titolare dell’impresa; tale im-
6 Ritenute
porto, sommato alle altre ritenute, va riportato al rigo RN33, colonna 4.
Eccedenze Va riportata l’eccedenza IRES trasferita al contribuente dalla società trasparente o dal trust,
7
di imposta da indicare nel rigo RN36, colonna 2.
Va riportato l’ammontare degli acconti IRES versati dalla società trasparente o dal trust per la
8 Acconti versati
parte trasferita al contribuente. Tale importo va riportato nel rigo RN38, colonna 6 del quadro RN.
ai fini della fruizione del credito d’imposta di cui all’art. 3, D.Lgs. n. 147/2015, relativamen-
te a utili conseguiti o plusvalenze realizzate in esercizi anteriori a quello in cui il trust ri-
sulta trasparente, l’ammontare delle imposte assolte dalle società partecipate residenti in
Stati o territori a regime fiscale privilegiato, anche speciale, individuati nel decreto o nel
Imposte delle con- provvedimento emanati ai sensi dell’art. 167, comma 4, TUIR (vigente fino al 31/12/2018),
9
trollate estere sugli utili maturati durante il periodo di possesso delle partecipazioni, in proporzione de-
gli utili conseguiti o delle partecipazioni cedute.
8 AT T E N Z I O N E : Si ricorda che l’art. 167, TUIR è stato sostituito dall’art. 4, comma

1, D.Lgs. n. 142/2018 a decorrere dal periodo d’imposta 2019.
Indifferentemente dal criterio contabile adottato dall’impresa in semplificata, vanno indicate le rimanenze finali del
periodo di imposta, oggetto della presente dichiarazione:
O colonna 2: rimanenze finali di materie prime e sussidiarie, semilavorati, merci e prodotti finiti, nonché ai prodot-
ti in corso di lavorazione e ai servizi di durata non ultrannuale (artt. 92 e 92-bis, TUIR);
O colonna 3: rimanenze finali di opere, forniture e servizi di durata ultrannuale (art. 93, TUIR);
O colonna 4: rimanenze di titoli di cui alle lett. c), d) ed e) del comma 1, art. 85 TUIR (art. 94, TUIR).
Nel caso in cui non sussistano rimanenze finali, va barrata la casella a colonna 1.
8 AT T E N Z I O N E : Le rimanenze finali non concorrono alla determinazione del reddito, ma il dato deve cor-
rispondere con quanto riportato nel quadro F degli ISA.
Ritenendo ancora validi i chiarimenti forniti con la Circolare n. 14/2018, le rimanenze finali sono determinate va-
lorizzando le quantità fisiche presenti in magazzino al 31.12 con il corrispondente costo di acquisto; per gli eser-
centi attività di commercio al minuto è altresì possibile valutare le rimanenze con il metodo del prezzo al dettaglio.

Indifferentemente dal criterio contabile adottato dall’impresa in semplificata, vanno indicate le rimanenze finali del
periodo di imposta, oggetto della presente dichiarazione:
O colonna 2: rimanenze finali di materie prime e sussidiarie, semilavorati, merci e prodotti finiti, nonché ai prodot-
ti in corso di lavorazione e ai servizi di durata non ultrannuale (artt. 92 e 92-bis, TUIR);
O colonna 3: rimanenze finali di opere, forniture e servizi di durata ultrannuale (art. 93, TUIR);
O colonna 4: rimanenze di titoli di cui alle lett. c), d) ed e) del comma 1, art. 85 TUIR (art. 94, TUIR).
Nel caso in cui non sussistano rimanenze finali, va barrata la casella a colonna 1.
8 AT T E N Z I O N E : Le rimanenze finali non concorrono alla determinazione del reddito, ma il dato deve cor-
rispondere con quanto riportato nel quadro F degli ISA.
Ritenendo ancora validi i chiarimenti forniti con la Circolare n. 14/2018, le rimanenze finali sono determinate va-
lorizzando le quantità fisiche presenti in magazzino al 31.12 con il corrispondente costo di acquisto; per gli eser-
centi attività di commercio al minuto è altresì possibile valutare le rimanenze con il metodo del prezzo al dettaglio.
Quadro VO - Comunicazione delle opzioni e revoche
QUADRO VO -
COMUNICAZIONE DELLE OPZIONI E REVOCHE
Ai sensi del D.P.R. n. 442/1997, opzioni e revoche vanno comunicate esclusivamente utilizzando il quadro VO del-
la dichiarazione IVA, tenendo conto del comportamento concludente adottato dal contribuente nel corso dell’anno.
Qualora il contribuente sia esonerato dalla presentazione della dichiarazione IVA annuale, il quadro VO deve co-
munque essere presentato in allegato alla dichiarazione dei redditi. In tal caso, va barrata l’apposita casella presente
nel frontespizio del Mod. REDDITI 2020.
Il quadro VO è suddiviso in 5 sezioni:
£ SEZIONE 1 - Opzioni, rinunce e revoche agli effetti dell’IVA;
£ SEZIONE 2 - Opzioni e revoche agli effetti delle imposte sui redditi;
£ SEZIONE 3 - Opzioni e revoche agli effetti sia dell’IVA che delle imposte sui redditi;
£ SEZIONE 4 – Opzione agli effetti dell’imposta sugli intrattenimenti;
£ SEZIONE 5 – Opzione agli effetti dell’IRAP.
8 AT T E N Z I O N E : In questo capitolo si illustra la compilazione del quadro VO nel caso di passaggi di regi-
me.
COMPORTAMENTO CONCLUDENTE
Il D.P.R. n. 442/1997 ha riconosciuto valenza al comportamento del contribuente piuttosto che alla formale comuni-
cazione dell’opzione, anche se questa non è stata completamente eliminata.
In particolare, è stabilito che l’opzione o la revoca del regime di determinazione dell’imposta (ad esempio, applica-
zione del regime ordinario in agricoltura) o del regime contabile (ad esempio, contabilità ordinaria per le imprese) è
considerata validamente esercitata qualora il contribuente abbia posto in essere il relativo comportamento fin dall’i-
nizio dell’anno o dal giorno di inizio dell’attività.
La validità dell’opzione o della revoca è legata, pertanto, alla sua concreta attuazione fin dall’inizio dell’anno o
dell’attività, e non è più subordinata ad una specifica formalità come in passato (barratura e sottoscrizione della
casella).
Nella Circolare n. 209/1998, il Ministero ha specificato che per comportamento concludente si intende:
“l’effettuazione da parte del contribuente di adempimenti che presuppongono inequivocabilmente la scelta di un de-
terminato regime, osservandone i relativi obblighi, in luogo di quello operante come regime di base: ciò fermo restando
la sussistenza dei presupposti soggettivi e oggettivi per avvalersi del regime opzionale.”
È considerato, quindi, comportamento concludente, ad esempio:

O l’effettuazione delle liquidazioni IVA con periodicità trimestrale (con applicazione degli interessi), anziché
mensile;
O la gestione di più attività con contabilità separate e l’assolvimento dei conseguenti adempimenti previsti dall’art.
36, D.P.R. n. 633/1972 da parte dei soggetti che esercitano più imprese o più attività.
MODALITÀ E TERMINI DI COMUNICAZIONE

L’art. 2, D.P.R. n. 442/1997, prevede espressamente l’obbligo per il contribuente di comunicare comunque all’Ammi-
nistrazione fiscale l’opzione o la revoca esercitata. La comunicazione dev’essere effettuata nella prima dichiarazio-
ne annuale IVA da presentare successivamente alla scelta operata.
La Circolare n. 209/1998, sul punto, ha specificato quanto segue:
“i soggetti che a decorrere dall’anno in corso esercitano l’opzione o la revoca di regimi di determinazione dell’imposta
o di regimi contabili, dovranno comunicare la scelta nella dichiarazione annuale IVA”.
La comunicazione va quindi effettuata nella dichiarazione IVA relativa al periodo d’imposta cui si riferisce l’opzione
o la revoca operata dal contribuente, cioè con la dichiarazione da presentare nel corso dell’annoMODELLO
successivo. IVA 2020
CODICE FISCALE
Così, ad esempio, una società di persone che abbia optato per la contabilità ordinaria a decorrere dal 1° gennaio 2019
comunica tale scelta nella Dichiarazione IVA 2020, barrando la casella 1 del rigo VO20.
QUADRO VO
VINCOLO DELL’OPZIONE OPZIONI
Mod. N.
L’opzione vincola il contribuente:
QUADRO VO
£ per almeno unVO1
COMUNICAZIONI Art. 19 salvo
triennio, diverse
bis 2 - comma specifiche
4 - RETTIFICA disposizioni
DETRAZIONE normative, nel caso di adozione
PER BENI AMMORTIZZABILI Opzione 1 di una diversa mo-
dalità di determinazione dell’imposta;

DELLE OPZIONI E REVOCHE
Sez. 1 - Opzioni, VO2 LIQUIDAZIONI TRIMESTRALI (art. 7, d.P.R. n. 542/1999) Opzione 1 Revoca 2
pere almeno
rinunce
£ revoche agliun anno, nel caso di regimi contabili.
effetti dell’imposta AGRICOLTURA
sul valore aggiunto – Art. 34, comma 6: Soggetti esonerati Rinuncia 1 Revoca 2
VO3 – Art. 34, comma 11: REGIME

Applicazione del regime ordinario IVA PERIODO MINIMO
Opzione 3 Revoca 4
– Art. 34-bis: Applicazione del regime ordinario IVA Opzione 5 Revoca 6
Regime di determinazione dell’imposta  3 anni

VO4 Art. 36 - comma 3 - ESERCIZIO DI PIÙ ATTIVITÀ Opzione 1 Revoca 2
Regime contabile  1 anno
8
VO5 Art. 36 bis - DISPENSA DAGLI ADEMPIMENTI PER LE OPERAZIONI ESENTI Opzione 1 Revoca 2
AT T E N Z I O N E : Trascorso il periodo minimo, l’opzione resta valida per ciascun anno successivo, fino a
Art. 74 - comma 1 - EDITORIA - Applicazione dell’imposta in relazione al numero
quando VO6
Opzione Revoca
permane la vendute
delle copie concreta applicazione della scelta operata. 1 2
VO7 Art. 74 - comma 6 – INTRATTENIMENTI E GIOCHI - Applicazione del regime ordinario IVA Opzione 1 Revoca 2
SANZIONI VO8 ACQUISTI INTRACOMUNITARI - (art. 38, comma 6, d.l. n. 331/1993) Opzione 1 Revoca 2
L’opzione, per la quale si è verificato il comportamento concludente,comma

VO9 CESSIONI DI BENI USATI - (art. 36, d.l. n. 41/1995)
è considerata
2 comma 3 comunque
comma 6 valida comma
anche
2 se
commala 6co-
Opzioni 1 2 3 Revoche 4 5
municazione viene:
BE DE DK EL ES FR GB IE LU NL PT SM AT FI SE
O omessa; VO10
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15
Opzioni CY
EE LV LT MT PL CZ SK SI HU BG RO HR
O comunicata con ritardo;
CESSIONI INTRACOMUNITARIE IN BASE A
CATALOGHI, PER CORRISPONDENZA
16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28
E SIMILI (art. 41, d.l. n. 331/1993)

O comunicata con irregolarità.
VO11
Revoche 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15
16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28
Tali inosservanze sono punite dall’art. 8, D.Lgs. n. 471/1997, con una sanzione amministrativa di importo compre-
so tra € 250,00 e €VO12
2.000,00.
CONTRIBUENTI CON CONTABILITÀ PRESSO TERZI
(art. 1, comma 3, d.P. R. n. 100/1998)
Opzione 1 Revoca 2
singole operazioni tutte le operazioni singole operazioni

VO13 Art. 10 - n. 11 - APPLICAZIONE DELL’IVA
LA COMPILAZIONE DEL QUADRO VO NEL CASO DI PASSAGGIO DI REGIME
ALLE CESSIONI DI ORO DA INVESTIMENTO Cedente Opzioni 1 2 Revoca 3 Intermediario Opzione 4
VO14 Art. 74 quater - comma 5 - APPLICAZIONE DEL REGIME ORDINARIO IVA Opzione 1 Revoca 2
PER SPETTACOLI VIAGGIANTI E CONTRIBUENTI MINORI
La Sezione 2 del quadro VO è riservata alla comunicazione di opzioni e revoche ai fini delle imposte sui redditi.
REGIME IVA PER CASSA
VO15 Opzione 1 Revoca 2
(art. 32-bis d.l. n. 83/2012)
Sez. 2 - Opzioni e
revoche agli effetti VO20 REGIME DI CONTABILITÀ ORDINARIA PER LE IMPRESE MINORI
(art. 18, comma 8, d.P.R. n. 600/1973)
Opzione 1 Revoca 2
delle imposte
sui redditi
VO21 REGIME DI CONTABILITÀ ORDINARIA PER GLI ESERCENTI ARTI E PROFESSIONI
(art. 3, comma 2, d.P.R. n. 695/1996)
Opzione 1 Revoca 2
VO22 DETERMINAZIONE DEL REDDITO NEI MODI ORDINARI PER LE ALTRE ATTIVITÀ AGRICOLE
(art. 56-bis, comma 5, d.P.R. n. 917/1986)
Opzione 1 Revoca 2
VO23 DETERMINAZIONE DEL REDDITO AGRARIO PER LE SOCIETÀ AGRICOLE

(art. 1, comma 1093, l. n. 27/12/2006, n. 296)
Opzione 1 Revoca 2
VO24 DETERMINAZIONE DEL REDDITO PER LE SOCIETÀ COSTITUITE DA IMPRENDITORI AGRICOLI

(art. 1, comma 1094, l. n. 27/12/2006, n. 296)
Opzione 1 Revoca 2
VO25 DETERMINAZIONE DEL REDDITO NEI MODI ORDINARI PER LE ATTIVITÀ DI PRODUZIONE
DI ENERGIA DA FONTI RINNOVABILI (art. 1, comma 423, l. n. 23/12/2005, n. 266)
Opzione 1 Revoca 2
VO26 TENUTA DEI REGISTRI IVA SENZA SEPARATA INDICAZIONE DEGLI INCASSI E DEI PAGAMENTI
PER LE IMPRESE MINORI (art. 18, comma 5, d.P.R. n. 600/1973)
Opzione 1
VO20 Regime di contabilità ordinaria per le imprese minori

Società di persone, società di armamento e persone fisiche che esercitano attività commerciali, enti non commerciali
relativamente alle attività commerciali eventualmente esercitate, sono soggetti alla tenuta della contabilità in manie-
ra differente a seconda dei ricavi conseguiti nell’anno precedente (o presunti in caso di inizio attività).
Le società di capitali (S.p.a., S.a.p.a., S.r.l. ecc.) sono obbligate per legge a tenere la contabilità ordinaria.
Ai sensi dell’art. 18, comma 1, D.P.R. n. 600/1973, la tenuta della contabilità semplificata è consentita qualora nell’an-
no 2018 non siano stati superati i limiti di ricavi:
O di € 400.000, per le imprese aventi per oggetto prestazioni di servizi;
O di € 700.000, per le imprese che esercitano altre attività.
Poiché il rispetto dei predetti limiti comporta “naturalmente” l’applicazione della contabilità semplificata, per l’e-
ventuale tenuta della contabilità ordinaria deve essere esercitata apposita opzione, comunicata barrando la casella
1 di rigoMODELLO
VO20. IVA 2012
MODELLO IVA 2012 8 AT T E N Z I O N E : I limiti sopra richiamati non interessano gli esercenti arti e professioni per i quali il re-
gime di contabilità semplificata è applicabile a prescindere dall’ammontare dei compensi conseguiti
Periodo d’impostanell’anno
2011 precedente.
Le istruzioni alla compilazione del rigo così precisano:

Mod. N.
L’opzione è vincolante almeno per un triennio, trascorso il quale si rinnova tacitamente per ciascun anno successivo, e
resta valida fino a revoca (cfr. par. 6.6 della circolare n. 11/E del 13 aprile 2017).
ILI Opzione 1
Opzione 1
È riservata
Revoca 2
alle imprese minori, con ricavi 2018 non superiori a € 400.000,00, oppure a € 700.000,00
- in regime semplificato di diritto - per comunicare l’opzione, a decorrere dal 2019, per la tenuta
Opzione 1 Rinuncia 1
della contabilità ordinaria.
Revoca 2
Opzione 3 Revoca 4
Opzione 1 Revoca
Opzione 25
Va utilizzata
Revoca 6
al fine di comunicare la revoca a decorrere dal 2019 dell’opzione manifestata negli
esercizi precedenti.
Rinuncia 1
Opzione
Revoca 21 Revoca 2
Opzione 3 Revoca 4
Opzione 5
ESERCIZIO
Opzione 1
Revoca 6
DI PIÙ
RevocaATTIVITÀ
2
mero Nell’ipotesi
Opzione 1
di esercizio
Revoca 2
contemporaneo di più attività (prestazioni di servizi e altre attività), per l’individuazione del
Opzione 1 regime
Revoca 2contabile trova applicazione il criterio della prevalenza.

eOpzione
ordinario IVA Opzione 1 Revoca 2
1 Revoca 2
ESEMPIO N. 1
Opzione 1 Revoca 2
Opzione Revoca 2
1
Attività di bar e commercio, ricavi 2018:
2 comma 3 comma 6 comma 2 comma 6
2 3
O Bar Revoche 4 €5 155.000,00
Opzione 1 Revoca 2
ES FR GB IE O
LU Commercio
NL PT SM AT FI € SE 258.000,00
5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15
Opzione
MT PL
1
CZ SK
L’impresa
Revoca
SI HU
2
BG
è diROdiritto in contabilità semplificata (poiché l’attività di commercio, che è prevalente, ha conseguito ri-
20 21 22 23
cavi 25per 26un ammontare
24 27
inferiore a € 700.000,00), salvo opzione per la contabilità ordinaria.
mma 6 comma 2 comma 6
5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15

Revoche 4 5
20 21 22 23 24 25 26 27
LU NL
10 11
PT
12
SM AT
13 14
FI E15SE
SEMPIO N. 2
SI HU BG RO Attività
Opzione 1di albergo e commercio,
Revoca 2 ricavi 2018:
4 25 26 27
tutte le operazioni O Albergo singole operazioni€ 413.000,00

2
10 11 12
Revoca
13
3O Commercio
14
Intermediario Opzione €
15
4 52.000,00
4 25 26 27
L’impresa
Opzione 1 è per obbligo
Revoca 2in contabilità ordinaria.
Opzione 1 Revoca 2
Opzione 1 Revoca 2
singoleRegime
operazioniforfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa 383
NI Intermediario Opzione
Opzione 4
1 Revoca 2
ÀOpzione
AGRICOLE1 Revoca 2
BE DE DK EL ES FR GB IE LU NL PT SM AT FI SE
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15
VO10
Opzioni CY EE LV LT MT PL CZ SK SI HU BG RO HR
CESSIONI INTRACOMUNITARIE IN BASE A 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28
CATALOGHI, PER CORRISPONDENZA
E SIMILI (art. 41, d.l. n. 331/1993) 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15
Revoche
VO11di contabilità semplificata per cassa
Sezione terza - Il regime 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28

VO12 CONTRIBUENTI CON CONTABILITÀ PRESSO TERZI Opzione 1 Revoca 2
(art. 1, comma 3, d.P. R. n. 100/1998)
singole operazioni tutte le operazioni singole operazioni
Art. 10 - n. 11 - APPLICAZIONE DELL’IVA
ATTIVITÀ MISTAVO13
SENZA DISTINTA
ALLE CESSIONI DI ORO ANNOTAZIONE
DA INVESTIMENTO Cedente Opzioni 1 2 Revoca 3 Intermediario Opzione 4
Art. 74 quater - comma 5 - APPLICAZIONE DEL REGIME ORDINARIO IVA

In mancanza di distinta VO14
PERannotazione
SPETTACOLI VIAGGIANTI si considera prevalente
E CONTRIBUENTI MINORI l’attività diversa da quellaOpzione
di prestazioni
1 di servizi,
Revoca 2
di conseguenza si deveREGIME tenerIVAcontoPER CASSAdel limite più alto di € 700.000,00.

VO15 Opzione 1 Revoca 2
(art. 32-bis d.l. n. 83/2012)
Per distinta annotazione si intende la possibilità di individuare in modo preciso, dalle registrazioni contabili, l’am-
Sez. 2 - Opzioni e
montare
revoche aglidegli
effetti incassi.
VO20 REGIME DI CONTABILITÀ ORDINARIA PER LE IMPRESE MINORI
(art. 18, comma 8, d.P.R. n. 600/1973)
Opzione 1 Revoca 2
delle imposte
Questa
sui redditidistinzione si può ottenere registrando i corrispettivi e/o le fatture emesse delleOpzione distinte attività in colonne
VO21 REGIME DI CONTABILITÀ ORDINARIA PER GLI ESERCENTI ARTI E PROFESSIONI 1 Revoca 2
separate o separando nello scontrino fiscale le cessioni dalle prestazioni di servizi (ad esempio, distinti tasti del re-
(art. 3, comma 2, d.P.R. n. 695/1996)
gistratore di cassa). VO22 DETERMINAZIONE DEL REDDITO NEI MODI ORDINARI PER LE ALTRE ATTIVITÀ AGRICOLE
(art. 56-bis, comma 5, d.P.R. n. 917/1986)
Opzione 1 Revoca 2
VO23 DETERMINAZIONE DEL REDDITO AGRARIO PER LE SOCIETÀ AGRICOLE

(art. 1, comma 1093, l. n. 27/12/2006, n. 296)
Opzione 1 Revoca 2
VO26 Tenuta dei registri IVA senza separata indicazione degli incassi e dei pagamenti per
DETERMINAZIONE DEL REDDITO PER LE SOCIETÀ COSTITUITE DA IMPRENDITORI AGRICOLI
VO24 le1,imprese
(art. comma 1094,minori (art. n.18,
l. n. 27/12/2006, comma 5, D.P.R. n. 600/1973)
296)
Opzione Revoca 1 2
VO25 DETERMINAZIONE DEL REDDITO NEI MODI ORDINARI PER LE ATTIVITÀ DI PRODUZIONE
DI ENERGIA DA FONTI RINNOVABILI (art. 1, comma 423, l. n. 23/12/2005, n. 266)
Opzione 1 Revoca 2
VO26 TENUTA DEI REGISTRI IVA SENZA SEPARATA INDICAZIONE DEGLI INCASSI E DEI PAGAMENTI
PER LE IMPRESE MINORI (art. 18, comma 5, d.P.R. n. 600/1973)
Opzione 1
Il rigo VO26 deve essere utilizzato per la comunicazione da parte delle imprese in contabilità semplificata dell’op-
zione per la tenuta dei registri IVA senza separata indicazione degli incassi e dei pagamenti, prevista dall’art. 18,
comma 5, D.P.R. n. 600/1973.
Con le modifiche apportate dalla Legge n. 232/2016 alla disciplina relativa alla contabilità semplificata per le im-
prese minori (in particolare, all'art. 66, TUIR e all’art. 18, D.P.R. n. 600/1973), dal 2017 tali soggetti determinano il
reddito in base al principio di cassa in luogo di quello per competenza.
Tali soggetti, ai sensi dell'art. 18, D.P.R. n. 600/1973, hanno tre possibili alternative in relazione agli obblighi contabili:
1. tenuta dei registri IVA e di due distinti registri per incassi e pagamenti;
2. tenuta dei soli registri IVA e indicazione dei mancati incassi/pagamenti;
3. tenuta dei soli registri IVA e presunzione di incasso/pagamento.
La terza possibilità di gestione degli obblighi contabili, rappresentata dal comma 5 dell’art. 18, D.P.R. n. 600/1973,
prevede la possibilità di tenere i registri IVA senza effettuare le annotazioni relative agli incassi/pagamenti, fermo re-
stando l’obbligo della separata annotazione delle operazioni non soggette a registrazione ai fini IVA.
In tal caso, opera la presunzione in base alla quale la data di registrazione dei documenti coincide con quella di
incasso/pagamento: così, ad esempio, tutte le fatture/documenti che risultano annotati entro il 31 dicembre 2019,
sono considerati incassati/pagati nel 2019.
L’utilizzo dell’alternativa in esame è subordinata all’esercizio di una specifica opzione, avente validità minima
triennale, che si perfeziona barrando la casella 1 del VO26.
Come confermato dall'Agenzia delle Entrate con Circolare 13 aprile 2017, n. 11, paragrafo 6.5, esercitando tale op-
zione, "il ricavo si intende incassato e il pagamento effettuato alla data di registrazione del documento contabile. Resta fermo
l’obbligo di separata annotazione delle operazioni non soggette a registrazione ai fini IVA".
8 AT T E N Z I O N E : L’opzione, come confermato dall'Agenzia delle Entrate con Circolare 13 aprile 2017, n. 11,
paragrafo 6.5, è vincolante per un triennio ed è valida fino a revoca.
¯ Si veda anche il capitolo "Contabilità semplificata e passaggi di regime".
PROSPETTO RIASSUNTIVO - OPZIONI AI FINI DELLE IMPOSTE SUI REDDITI
Opzioni agli effetti delle imposte sui redditi - tabella riassuntiva
Norma di riferimento Regime opzionale Durata minima
Art. 18, comma 8, D.P.R. n. 600/1973 Imprese minori – Tenuta della contabilità ordinaria 3 anni
Esercenti arti e professioni – Tenuta della contabilità or-

Art. 3, comma 2, D.P.R. n. 695/1996 1 anno
dinaria
Imprese agricole - Determinazione del reddito nei modi

Art. 56-bis, comma 5, TUIR 3 anni
ordinari
Società agricole - Determinazione reddito ai sensi dell’art.

Art. 1, comma 1093, L. n. 296/2006 3 anni
32, TUIR
Società di persone e S.r.l. - Determinazione del reddito

Art. 1, comma 1094, L. n. 296/2006 applicando il coefficiente del 25% all’ammontare dei ri- 3 anni
cavi
Imprenditori agricoli - Determinazione del reddito nei

Art. 1, comma 423, L. n. 266/2005 3 anni
modi ordinari
Tenuta dei registri IVA senza separata indicazione degli

Art. 18, comma 5, D.P.R. n. 600/1973 3 anni
incassi e dei pagamenti per le imprese minori
La Sezione 3 è riservata alla comunicazione delle opzioni ai fini dell’IVA e delle imposte sui redditi
CODICE FISCALE
Sez. 3 - Opzioni e
revoche agli effetti VO30 APPLICAZIONE DISPOSIZIONI LEGGE N. 398/1991
Determinazione forfetaria dell’IVA e dei redditi
Opzione 1 Revoca 2
sia dell’IVA
che delle imposte
sui redditi VO31 ASSOCIAZIONI SINDACALI E DI CATEGORIA OPERANTI IN AGRICOLTURA
Determinazione dell’IVA e del reddito nei modi ordinari (art. 78, comma 8, l. n. 413/1991)
Opzione 1 Revoca 2
VO32 AGRITURISMO - Determinazione dell’IVA e del reddito nei modi ordinari (art. 5, l. n. 413/1991) Opzione 1 Revoca 2
REGIME FORFETARIO PER LE PERSONE FISICHE ESERCENTI ATTIVITÀ D’IMPRESA, ARTI E PROFESSIONI Opzione Revoca
VO33 Determinazione dell’IVA e del reddito nei modi ordinari (art. 1, commi da 54 a 89, legge n. 190/2014) 1 2
2
REGIME FISCALE DI VANTAGGIO PER L’IMPRENDITORIA GIOVANILE
VO34 E LAVORATORI IN MOBILITÀ (art. 27, commi 1 e 2, d.l. n. 98/2011) Opzione 1 Revoca
3
ATTIVITÀ ENOTURISTICA
VO35 Determinazione dell’IVA e del reddito nei modi ordinari (art. 1, commi da 502 a 505, legge n. 205/2017) Opzione 1
Sez. 4 - Opzione
e revoca agli effetti APPLICAZIONE IMPOSTA SUGLI INTRATTENIMENTI NEI MODI ORDINARI
dell’imposta sugli VO40 (art. 4, d.P.R. n. 544/1999) Opzione 1 Revoca 2
intrattenimenti
REGIMI FISCALI AGEVOLATI
Sez. 5 - Opzione DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE IRAP DA PARTE DEI SOGGETTI PUBBLICI
e revoca agli effetti VO50 CHE ESERCITANO ANCHE ATTIVITÀ COMMERCIALI Opzione 1 Revoca 2
dell’IRAP (art.10-bis, comma 2, d.lgs. n. 446/1997)
L’articolo 1, commi da 54 a 89, Legge n. 190/2014 a decorrere dall’1.1.2015, ha introdotto, il regime forfetario, con ap-
plicazione dell’imposta sostitutiva pari al 15%, riservato alle persone fisiche (imprese e lavoratori autonomi) che ri-
spettano determinati requisiti.
Contestualmente, ha soppresso i regimi agevolati esistenti, compreso il regime dei minimi ex art. 27, commi 1 e 2,
DL n. 98/2011. Tuttavia, il comma 12-undecies, art. 10, DL n. 192/2014, ha prorogato fino al 31.12.2015 il termine en-
tro il quale in sede di inizio dell’attività, i soggetti in possesso dei relativi requisiti potevano scegliere di adottare
il regime dei minimi ex art. 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011.
OPZIONE PER IL REGIME ORDINARIO

Il regime forfetario, per i soggetti in possesso dei requisiti per accedervi, costituisce un regime naturale; pertanto,
qualora non intendano adottarlo, possono optare per il regime ordinario, con applicazione dell’IVA e delle imposte
sui redditi nei modi ordinari.
CODICE FISCALE
L’opzione avviene tramite comportamento concludente ed è valida per almeno un triennio, estendendosi successi-
vamente di anno
Sez. 3 - Opzioni e in anno, fino a revoca.
revoche agli effetti VO30 APPLICAZIONE DISPOSIZIONI LEGGE N. 398/1991
Determinazione forfetaria dell’IVA e dei redditi
Opzione 1 Revoca 2
sia dell’IVA
che delle imposte
sui redditi VO31 ASSOCIAZIONI SINDACALI E DI CATEGORIA OPERANTI IN AGRICOLTURA Opzione 1 Revoca 2
VO33 Regime forfetario
Determinazione perneilemodi
dell’IVA e del reddito persone fisiche
ordinari (art. esercenti
78, comma attività
8, l. n. 413/1991) di impresa, arti e professioni
VO32 AGRITURISMO - Determinazione dell’IVA e del reddito nei modi ordinari (art. 5, l. n. 413/1991) Opzione 1 Revoca 2
2
3
Nel rigo VO33:
O la casella 1 è riservata ai soggetti, in possesso dei requisiti previsti per il regime forfetario
dall’articolo 1, com-
mi da 54 a 89, Legge n. 190/2014, che tuttavia hanno optato, nell’anno 2019, per la determinazione dell’IVA e del
CODICE FISCALE
Sez.reddito
4 - Opzione nei modi ordinari;
e revoca
Sez. agli effetti
3 - Opzioni e APPLICAZIONE DISPOSIZIONI
IMPOSTA SUGLILEGGE INTRATTENIMENTI
N. 398/1991NEI MODI ORDINARI
la casella
Orevoche
agli effetti2 delVO30
dell’imposta sugli rigoAPPLICAZIONE
VO40 VO33
(art. deve
4, d.P.R.
Determinazione essere
n. 544/1999)
forfetaria barrata
dell’IVA per comunicare la revoca, nell'anno 2019,
e dei redditi dell'opzione
Opzione 11
Opzione Revocaper
Revoca 2
2 il re-
intrattenimenti
sia dell’IVA
che gime ordinario.
delle imposte ASSOCIAZIONI SINDACALI E DI CATEGORIA OPERANTI IN AGRICOLTURA
Sez.redditi
sui 5 - Opzione VO31 DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE
Opzione 1 Revoca 2
Determinazione dell’IVA e del reddito nei modiIRAP DA PARTE
ordinari DEIcomma
(art. 78, SOGGETTI PUBBLICI
8, l. n. 413/1991)
e revoca agli effetti VO50 CHE ESERCITANO ANCHE ATTIVITÀ COMMERCIALI Opzione 1 Revoca 2
VO32 AGRITURISMO - Determinazione dell’IVA e del reddito nei modi ordinari (art. 5, l. n. 413/1991) Opzione Revoca
VO34 Regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità
1 2
2
3
Il rigo VO34 si compone di tre caselle, dedicate ai contribuenti minimi che intendono:
Sez. 4 - Opzione
£ optare/revocare
e revoca agli effetti l'opzione per il regime ordinario;
APPLICAZIONE IMPOSTA SUGLI INTRATTENIMENTI NEI MODI ORDINARI

dell’imposta sugli VO40 (art. 4, d.P.R. n. 544/1999) Opzione 1 Revoca 2
£ revocare l'opzione per il regime dei minimi/regime ordinario al fine di applicare il regime forfetario.
intrattenimenti
Sez. 5 - Opzione
In particolare:
e revoca agli effetti
DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE IRAP DA PARTE DEI SOGGETTI PUBBLICI
VO50 CHE ESERCITANO ANCHE ATTIVITÀ COMMERCIALI Opzione 1 Revoca 2
O la casella 1 va barrata dai contribuenti minimi che nel 2019 hanno optato per l'applicazione del regime ordinario;
O la casella 2 va barrata dai contribuenti che, congiuntamente:
¾ nel 2014, in presenza dei requisiti per applicare il regime dei minimi, hanno optato per l'applicazione del re-
gime ordinario;
¾ 2019 revocano la sopra citata opzione e applicano il regime forfetario.
nel
O la casella 3 va barrata dai contribuenti che, congiuntamente:
¾ nel 2015 hanno optato per l'applicazione del regime dei minimi;
¾ nel 2019 revocano la sopra citata opzione e applicano il regime forfetario.
Normativa
CONTRIBUENTI FORFETARI
Legge 23 dicembre 2014, n. 190
- Estratto Risoluzione n. 67/2015
Circolare dell’Agenzia delle Entrate Risoluzione n. 241/2008

10 aprile 2019, n. 9 Risoluzione n. 275/2008
Circolare dell’Agenzia delle Entrate Risoluzione n. 311/2008
4 aprile 2016, n. 10
Circolare dell’Agenzia delle Entrate
19 febbraio 2015, n. 6 - Estratto Risoluzione n. 132/2009
Risoluzione 14 settembre 2018, n. 64 Risoluzione n. 143/2009
CONTRIBUENTI MINIMI Risoluzione n. 239/2009
D.L. 6 luglio 2011, n. 98 - Estratto Risoluzione n. 123/2010
Provvedimento 22 dicembre 2011 - Risoluzione n. 27/2011

Nuovi minimi Risoluzione n. 52/2012
Estratto Finanziaria 2008
Decreto 2 gennaio 2008 CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
Circolare n. 73/E/2007 PER CASSA
Circolare n. 7/E/2008 Legge 11 dicembre 2016, n. 232
- Estratto
Circolare 13 aprile 2017, n. 11

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GUIDE OPERATIVE

Regime dei minimi

Contabilità semplificata per cassa

Ingresso ed uscita dai regimi agevolati:

a cura del Centro Studi Fiscale

Prezzo (IVA esclusa): € 27,80

Responsabile Editoria Fiscale Tullio Zanin

Stampa Litografia SEAC - Febbraio 2020

Area Marketing e Commerciale Alejandro Rodriguez - editoria@seac.it

Sezione Prima - IL REGIME FORFETARIO

Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa 3

4 Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa

Sezione Seconda - IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI

Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa 5

 Uscita dal regime dei minimi e Modelli ISA................................................................................................. »

6 Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa

Sezione Terza - IL REGIME DI CONTABILITÀ SEMPLIFICATA PER CASSA

Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa 7

Determinazione del reddito.................................................................................................................................. » 337

Altri dati................................................................................................................................................................... » 378

8 Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa

Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa 9

La Legge n. 190/2014 ha introdotto il regime fiscale c.d. “forfetario”.

Il reddito è assoggettato ad un’imposta sostitutiva pari al 15%.

12 Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa

REQUISITI PER ACCEDERE AL REGIME

Limite ricavi/compensi pari ad € 65.000

Spese per impiego lavoratori

Costo beni strumentali al 31/12 Abrogato

LIMITE DEI RICAVI/COMPENSI

Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa 13

Tabella limiti ricavi/compensi e coefficienti di redditività

1 Industrie alimentari e delle bevande (10 – 11) 40%

I ricavi e compensi rilevanti ai fini della determinazione del limite sono:

14 Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa

RICAVI/COMPENSI PER MIGLIORAMENTO ISA

8 AT T E N Z I O N E : Il problema non riguarda naturalmente i contribuenti che nell’anno precedente applica-

INDIVIDUAZIONE DEI RICAVI/COMPENSI: CASSA O COMPETENZA

Infatti, la Circolare 19 febbraio 2015, n. 6, quesito 9.6 fornisce il seguente chiarimento:

Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa 15

Un agente di commercio che nel 2019 era:

RAGGUAGLIO DEI RICAVI/COMPENSI

16 Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa

ESERCIZIO DI PIÙ ATTIVITÀ

Agente di commercio Codice Ateco 46.18.2X

 E S E M P I O N . 2 - Superamento della soglia

Ricavi nell’anno precedente:

Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa 17

SPESE PER L’IMPIEGO DI LAVORATORI

LIMITE REDDITI LAVORO DIPENDENTE

Tuttavia non scatta la causa di esclusione se il rapporto di lavoro è cessato.

18 Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa

8 AT T E N Z I O N E : L’articolo 7-sexies, D.L. n. 193/2016, ha disposto che le cessioni all’esportazione ex artt.

VERIFICA DEI REQUISITI DI ACCESSO AL REGIME FORFETARIO: DECORRENZA

Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa 19

 ta” dall’art.La1, comma

CONTRIBUENTI CHE SI AVVALGONO DI REGIMI SPECIALI IVA

Si tratta della preclusione per i soggetti che si avvalgono di:

20 Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa

§ Regimi speciali IVA

PRODUTTORI AGRICOLI CHE SVOLGONO ULTERIORI ATTIVITÀ D’IMPRESA O DI LAVORO AUTONOMO

Regime forfetario, regime dei minimi e contabilità semplificata per cassa 21

buente opti per l’applicazione dell’IVA nei modi ordinari.

Uscita dal regime dei minimi e Modelli ISA................................................................................................. »

E S E M P I O N . 2 - Superamento della soglia

ta” dall’art.La1, comma

comma 57, Laart.lettera