CORSO MAGISTRALE

IL SISTEMA TRIBUTARIO ITALIANO

PRINCIPI ED ORDINAMENTO POSITIVO

PROF. FABIO MARCHETTI

LEZIONI 2019

1
 A) I PRINCIPI

I PRINCIPI DEL SISTEMA TRIBUTARIO ITALIANO

La nozione di tributo

Il tributo come prelievo obbligatorio contributivo per il finanziamento delle spese pubbliche

La distinzione fra imposta e tassa:

• l’imposta come prelievo “a-causale” non collegato ad una controprestazione dell’ente
pubblico (finanziamento dei c.d. servizi indivisibili): sono imposte l’IRPEF, l’IRES, l’IRAP ecc., in
generale la maggior parte dei tributi previsti in Italia
• la tassa come prelievo collegato ad un’attività o ad una controprestazione dell’ente pubblico
(finanziamento dei c.d. servizi divisibili): ad esempio, è una tassa la tassa fissa di registro
applicata per la richiesta di registrazione di atti e documenti; lo strumento della tassa
potrebbe essere ben utilizzato per la tassazione ambientale in applicazione del principio
comunitario «chi inquina paga»

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 A) I PRINCIPI

I PRINCIPI DEL SISTEMA TRIBUTARIO ITALIANO

Gli elementi fondamentali del tributo

 Soggetto passivo (il soggetto che al verificarsi del presupposto è tenuto al pagamento del tributo)
+++
 Presupposto (il fatto al verificarsi del quale sorge l’obbligo di pagamento del tributo)
+++
 Base imponibile (la quantità di ricchezza presa a base del tributo)
+++
 Aliquota (la determinazione della quantità di ricchezza da versare)

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 A) I PRINCIPI

I PRINCIPI DEL SISTEMA TRIBUTARIO ITALIANO

Limiti alla potestà tributaria (limiti costituzionali)

Limiti formali Riserva di legge Art. 23 Cost.

Trattasi di riserva relativa e non assoluta; nella legge devono essere previsti gli elementi fondamenti del tributo (soggetto
passivo, presupposto e base imponibile) o i criteri per la loro determinazione (aliquota)

Limiti sostanziali Capacità contributiva Art. 53 Cost.

Progressività Art. 53 Cost.
La capacità contributiva è la manifestazione dell’attitudine alla contribuzione (alla partecipazione alle spese pubbliche) di
regola individuata in una manifestazione di ricchezza espressa dal presupposto.
Nell’interpretazione dell’art. 53 si deve tenere conto anche degli artt. 2 e 3 (uguaglianza economica) della costituzione.
La progressività è, di regola, considerato un principio politico/programmatico
Compatibilità con l’art. 53 Cost. della flat tax

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 A) I PRINCIPI

I PRINCIPI DEL SISTEMA TRIBUTARIO ITALIANO

Il rapporto tributario come obbligazione tributaria

I soggetti attivi
 Stato (Regioni)
 Enti locali
 Altri Enti
Stato (Regioni) hanno piena capacità impositiva, nel senso di istituire ed applicare i tributi; gli enti
locali hanno solo la capacità di applicazione dei tributi istituiti dallo Stato (Regioni)
Lo Stato è organizzato:
 In un’Amministrazione centrale (DEF; Agenzia delle Entrate, Agenzia delle Dogane)
 In Amministrazioni periferiche: Direzioni Regionali delle Entrate (DRE); Direzioni
Provinciali delle Entrate (DPE)

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 A) I PRINCIPI

I PRINCIPI DEL SISTEMA TRIBUTARIO ITALIANO

I soggetti passivi
Contribuente
Sostituto d’imposta
Responsabile d’imposta
(La solidarietà tributaria)
Il sostituto d’imposta è il soggetto che in luogo di altri è chiamato al pagamento dell’imposta per
fatti riferibili a tale altro soggetto. Il pagamento può essere a titolo definitivo (d’imposta) o
d’acconto.
Il responsabile d’imposta è colui che è tenuto al pagamento dell’imposta insieme al contribuente
(garante ex lege)

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 A) I PRINCIPI

I PRINCIPI DEL SISTEMA TRIBUTARIO ITALIANO

Le fonti dell’ordinamento tributario
• Le fonti interne: il principio della riserva di legge
- Legge; Decreto legge; Decreto legislativo
- Regolamenti; Decreti Ministeriali; (Circolari)
• Le fonti comunitarie
- Regolamenti (direttamente applicabili in ciascuno Stato Membro)
- Direttive (rivolte agli Stati; obbligo di recepimento da parte di ciascuno Stato)
• Le fonti internazionali
- Trattati internazionali e convenzioni contro le doppie imposizioni
- La «normativa» OCSE (soft law)

Le norme comunitarie ed internazionali sono preordinate alle norme interne

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 A) I PRINCIPI

I PRINCIPI DEL SISTEMA TRIBUTARIO ITALIANO

Lo Statuto dei diritti del contribuente (legge 212/2000)

• Contiene principi derogabili solo espressamente

• Principio di affidamento e buona fede nei rapporti con i contribuenti
• Trasparenza nei confronti dei contribuenti
• Tutela dei diritti dei contribuenti sottoposti ad accertamento
• Partecipazione del contribuente all’attività istruttoria
• Obbligo di motivazione degli atti dell’AF
• Diritto di interpello
• Elusione fiscale/abuso del diritto
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 A) I PRINCIPI

I PRINCIPI DEL SISTEMA TRIBUTARIO ITALIANO

L’accertamento

• Distinzione fra procedimento di accertamento e procedimento di riscossione

• La questione della nascita dell’obbligazione tributaria (particolare rilevanza processuale)
• I poteri istruttori dell’AF
• Metodi e tipi di accertamento:
- accertamento in rettifica e accertamento d’ufficio
- accertamento analitico pf e accertamento sintetico pf
- accertamento analitico contabile e accertamento induttivo
• L’avviso di accertamento

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 B) IL SISTEMA

IL “NOSTRO” SISTEMA TRIBUTARIO

La distinzione fra
imposte dirette (il presupposto è una manifestazione diretta di ricchezza)
- reddito
- patrimonio

imposte indirette (il presupposto è una manifestazione indiretta di ricchezza)

- consumo
- trasferimenti di ricchezza
- produzione / fabbricazione

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 B) IL SISTEMA

IL “NOSTRO” SISTEMA TRIBUTARIO

SUL REDDITO: IRPEF / IRES / (IRAP)

• Imposte dirette
SUL PATRIMONIO: IMU (ICI); IVIE; IVAFE

***
SUL CONSUMO: IVA; Accise (imposte di fabbricazione)
SUI TRASFERIMENTI: Imposte di registro; imposte ipotecarie e catastali; Imposta sulle successioni e donazioni
• Imposte indirette
ALTRE:
Imposta di bollo; Tobin Tax; Tasse di Concessione
Governativa/Regionale;TASI; TARSU (TARI)

Il difficile inquadramento teorico dell’IRAP: giuridicamente vicina alle imposte dirette, economicamente vicina alle imposte sul
consumo

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 B) IL SISTEMA

IL “NOSTRO” SISTEMA TRIBUTARIO

LE FONTI DEL SISTEMA TRIBUTARIO

LEGGE DELEGA PER LA RIFORMA TRIBUTARIA

Legge 9 ottobre 1971, n. 825

(PRIMA) RIFORMA VISCO

Legge (delega) 23 dicembre 1996, n. 662:
• introduzione dell’IRAP
• riforma della tassazione dei redditi finanziari
• introduzione della normativa antielusiva (art. 37-bis d.P.R. n. 600/73; disciplina CFC)

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 B) IL SISTEMA

IL “NOSTRO” SISTEMA TRIBUTARIO

LE FONTI DEL SISTEMA TRIBUTARIO … segue …

RIFORMA TREMONTI
Legge 7 aprile 2003, n. 80:
• codificazione (non attuata)
• riforma dell’IRPEF/IRE (progressività-deduzioni, aliquote, redditi finanziari, enti non commerciali)
(non attuata)
• riforma dell’IRPEG/IRES (aliquota uniforme al 33%, soppressione del credito d’imposta sui
dividendi, participation exemption, tassazione di gruppo, thin capitalization, consortium relief,
coordinamento con la riforma societaria) (attuata)
• introduzione della de-tax (non attuata)
• introduzione dell’imposta sui servizi (non attuata)

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 B) IL SISTEMA

IL “NOSTRO” SISTEMA TRIBUTARIO

LE FONTI DEL SISTEMA TRIBUTARIO … segue …

(SECONDA) RIFORMA VISCO

Legge 24 dicembre 2007, n. 244 (legge finanziaria 2008):
• riduzione aliquote IRES (dal 33 al 27,5%) ed IRAP (dal 4,25 al 3,9%)
• allargamento base imponibile (applicazione del principio di derivazione stretta;
soppressione degli ammortamenti anticipati; nuovi limiti alla deduzione degli
interessi passivi; riforma del consolidato fiscale)
• applicazione delle regole contabili per la determinazione della base imponibile
dei soggetti IAS

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 B) IL SISTEMA

IL “NOSTRO” SISTEMA TRIBUTARIO

LE FONTI DEL SISTEMA TRIBUTARIO … segue …
Legge delega per un fisco più equo
Legge delega 11 marzo 2014, n. 23:
 riforma del catasto
 semplificazione, sanzioni e processo
 elusione fiscale/abuso del diritto
 evasione (contrasto di interessi)
 reddito d’impresa (IRI: attuato con la Legge di Bilancio 2017 che ha introdotto
un nuovo art. 56bis nel t.u.i.r.)
 tassazione ambientale

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 C) L’ IRPEF

LE IMPOSTE SUI REDDITI - QUADRO STORICO

IMPOSTA SUI REDDITI DI RICCHEZZA MOBILE:

 Legge 14 luglio 1864 n. 1831
 T.U. 24 agosto 1877 n. 4021
 (Reg. 24 agosto 1877 n. 4022)
 T.U. 28 gennaio 1958 n. 645
CARATTERE: IMPOSTA REALE SUI SINGOLI REDDITI MOBILIARI

IMPOSTA COMPLEMENTARE:
 R.D. 30 dicembre 1923 n. 3062
 T.U. 28 gennaio 1958 n. 645 (ARTT. 130/144)
CARATTERE: IMPOSTA PERSONALE PROGRESSIVA SUL REDDITO COMPLESSIVO

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 C) L’ IRPEF

LE IMPOSTE SUI REDDITI - QUADRO STORICO …SEGUE…

LEGGE DELEGA PER LA RIFORMA TRIBUTARIA 9 ottobre 1971 n. 825

NORMATIVA DI ATTUAZIONE II.DD.
 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597
 “ “ “ “ n 598
 “ “ “ “ n 599
 “ “ “ “ n 600

TESTO UNICO DELLE IMPOSTE SUI REDDITI

 d.P.R. 22 dicembre 1986 n 917

NUOVO TESTO UNICO DELLE IMPOSTE SUI REDDITI

 d.lgs. 12 dicembre 2003 n. 344, come modificato dalla legge 24 dicembre 2007, n. 244

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 C) L’ IRPEF

LINEAMENTI DEL SISTEMA VIGENTE

DELLE IMPOSTE SUI REDDITI

IRPEF
IMPOSTA PERSONALE PROGRESSIVA SUL REDDITO COMPLESSIVO DELLE PERSONE FISICHE

IRES
IMPOSTA PROPORZIONALE SUL REDDITO COMPLESSIVO DELLE SOCIETÀ ED ALTRI ENTI
COMMERCIALI (DOVUTA IN VIA DEFINITIVA)

IRAP
IMPOSTA REALE SUL VALORE AGGIUNTO DELLA PRODUZIONE CON CARATTERE REGIONALE

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 C) L’ IRPEF
TESTO UNICO DELLE IMPOSTE SUI REDDITI

norme generali: presupposti/ elementi fondamentali

IRPEF TITOLO I (Artt. 1/71)
norme particolari: singole categorie di reddito
+++
norme generali: presupposti
IRES TITOLO II (Artt. 72-161)[1]
norme particolari:regole particolari enti comm./enti non comm./enti non res.
+++
TITOLI III E IV norme comuni e finali (norme comuni: artt. 162/184; norme varie e
finali: artt. 185/191)
N.B.
L’IRAP è disciplinata non dal testo unico ma dal d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

[1]) Il titolo II dell’IRES è diviso in 6 capi; il capo II e diviso in 3 sezioni, che disciplinano rispettivamente la determinazione
della base imponibile delle società ed enti commerciali, il consolidato nazionale ed il consolidato mondiale.

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 C) L’ IRPEF

IL TITOLO I
- CAPO I (artt 1/24) norme generali
- CAPO II (artt. 25-43) redditi fondiari (terreni/ redditi
agrari/fabbricati)
- CAPO III (artt. 44/48) redditi di capitale
- CAPO IV (artt. 49/52) redditi di lavoro dipendente
- CAPO V (artt. 53/54) redditi di lavoro autonomo
- CAPO VI (artt. 55/66) redditi d’impresa
- CAPO VII (artt. 66/71) redditi diversi

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 C) L’ IRPEF

Il PRESUPPOSTI DELL’IRPEF (ARTT 1 E 6)

A) REDDITO
REDDITO PRODOTTO
- NOZIONE ECONOMICA “ ENTRATA
(VANONI) “ CONSUMATO

ANTE T.U.I.R.
- NOZIONE GIURIDICA DI REDDITO PRODOTTO
NOVELLA RICCHEZZA; RAPPORTO EFFETTO A CAUSA CON UNA FONTE PRODUTTIVA; CAPACITA’
DEL RITORNO; SEPARAZIONE O DISTACCO DALLA FONTE

POST T.U.I.R.
- NOZIONE LEGALE DI REDDITO
SINGOLE CATEGORIE DI REDDITO: ART 6, 2° CO.; REDDITO PRODOTTO PIÙ ALCUNE FATTISPECIE DI
REDDITO ENTRATA

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 C) L’ IRPEF

B) POSSESSO DEL REDDITO

- NOZIONE ECONOMICA (DISPONIBILITÀ MATERIALE)

- NOZIONE GIURIDICA (POTERE DI DISPORNE; DIRITTO DI GODERNE)

POSSESSO DEL REDDITO COME TITOLARITÀ DELLA FONTE PRODUTTIVA

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 C) L’ IRPEF

C) LE CATEGORIE DI REDDITO
- Redditi fondiari
- Redditi di capitale
- Redditi di lavoro dipendente
- Redditi di lavoro autonomo
- Redditi di impresa
- Redditi diversi

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 C) L’ IRPEF

SOGGETTI (ART 2, 4 E 5)

TUTTE LE PERSONE FISICHE RESIDENTI (NOZIONE DI

RESIDENZA 2° CO ART 2)
- PRINCIPI
TUTTE LE PERSONE FISICHE NON RESIDENTI
+++
CONIUGE; CUMULO DEI REDDITI; EVOLUZIONE SOGGETTIVITÀ PASSIVA
- FAMIGLIA
FIGLI MINORI; USUFRUTTO LEGALE; ART 324 C.C. LIMITATA SOGGETTIVITÀ PASSIVA
+++
- SOCIETÀ DI PERSONE TRASPARENZA; LIMITATA SOGGETTIVITÀ PASSIVA (IRAP, ACCERTAMENTO)
+++
- IMPRESE FAMILIARI IMPUTAZIONE PARZIALE; LIMITATA SOGGETTIVITÀ PASSIVA (IRAP,
ACCERTAMENTO)

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 C) L’ IRPEF

BASE IMPONIBILE

REGOLE GENERALI

- RESIDENTI
tutti i redditi posseduti ovunque prodotti (fra i redditi posseduti rientrano anche quelli
“imputati”)

- NON RESIDENTI
tutti i redditi posseduti prodotti nel territorio dello Stato secondo i criteri di collegamento previsti
dall’art. 23 (ai sensi dell’art. 2 non è residente la persona fisica che risieda o sia domiciliata in Italia
per meno di 183 giorni)

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 C) L’ IRPEF

BASE IMPONIBILE

- TASSAZIONE SEPARATA
deroga alla progressività; ragioni di capacità contributiva ed uguaglianza (opzioni: artt. 17/21)

- ESCLUSIONI
 distinzione fra esclusioni ed esenzioni
 eterogeneità di ipotesi
 analisi delle fattispecie:
- redditi esenti
- ritenuta d’imposta (es. redditi di capitale)
- imposta sostitutiva (es. proventi dei fondi comuni di investimento)

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 C) L’ IRPEF

BASE IMPONIBILE
SOCIETA’ DI PERSONE E SOGGETTI EQUIPARATI (ART 5)

- REGOLA trasparenza agli effetti IRPEF; soggettività IRAP

GENERALE imputazione alle persone fisiche “partecipanti” dei redditi e delle perdite
+++
- SOCIETÀ DI PERSONE
imputazione secondo la quota di partecipazione indicata nell’atto costitutivo; necessità di atto pubblico o
scrittura privata autenticata anteriore al periodo d’imposta; imputazione di tutti gli utili anche accantonati;
imputazione delle perdite
+++
- ASSOCIAZIONI PROFESSIONALI
stessa regola delle società di persone, però l’atto di ripartizioni degli utili può essere redatto fino alla
presentazione della dichiarazione
+++
- IMPRESA FAMILIARE
art. 230 bis c.c.; regole “antielusive”; condizioni di applicabilità della ripartizione degli utili (4° co.); nozione
di familiare (5° co.)

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 C) L’ IRPEF

SCHEMA DI DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA

(PER SINGOLI PERIODI DI IMPOSTA)

REDDITI POSSEDUTI (ARTT. 1, 3, 6)

+
REDDITI IMPUTATI (ARTT. 4, 5)
- REDDITO COMPLESSIVO –
LORDO REDDITI TASSATI SEPARATAMENTE (ART 3)
–
REDDITI ESENTI O ESCLUSI (ART 3)

REDDITO COMPLESSIVO LORDO

_
- REDDITO COMPLESSIVO NETTO PERDITE DI IMPRESA O DI LAVORO AUTONOMO (ART 8)
–
ONERI PERSONALI DEDUCIBILI (ART: 10)

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 C) L’ IRPEF

SCHEMA DI DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA

(PER SINGOLI PERIODI DI IMPOSTA)

ALIQUOTE PER SCAGLIONI

- IMPOSTA LORDA SU
REDDITO COMPLESSIVO NETTO

IMPOSTA LORDA
- IMPOSTA NETTA –
DETRAZIONI PER ONERI, NO TAX AREA, PER CARICHI DI FAMIGLIA

IMPOSTA NETTA
- IMPOSTA DOVUTA –
(O ECCEDENZA A CREDITO) CREDITI DI IMPOSTA (ART 167)
–
ACCONTI E RITENUTE SUBITE (ART 22)

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 D) SOGGETTI IRES

I SOGGETTI IRES (ART 73)

- SOCIETA’ DI CAPITALI
- ENTI COMMERCIALI (oggetto esclusivo o principale attività commerciale)

- ENTI NON COMMERCIALI (oggetto esclusivo o principale attività non commerciale)

- SOCIETÀ ED ENTI NON RESIDENTI (e cioè che per la maggior parte del periodo d’imposta hanno la sede
legale o amministrativa all’estero, salva l’ipotesi in cui siano controllate
o amministrate da soggetti residenti in Italia – c.d. società “esterovestite”)

- TRUST

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 D) SOGGETTI IRES: BASE IMPONIBILE

BASE IMPONIBILE IRES

- Società di capitali ed enti commerciali

(reddito d’impresa: regola dell’attrazione di tutti i redditi nel reddito d’impresa: sez. 1 del capo II
del titolo II)

- Enti non commerciali

(somma dei singoli redditi: fondiari, di capitale, d’impresa, diversi: capo III del titolo II)

- Società ed enti non residenti

(tassazione solo dei redditi prodotti in Italia: capi IV e V del titolo II)

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