La struttura del bilancio d’esercizio artt.

2423 ter-
2425 c.c.

I Documenti di Bilancio nella Disciplina civilistica Per espressa disposizione del 1°

comma dell’art. 2423, il termine bilancio comprende lo Stato Patrimoniale, il Conto
Economico e la Nota integrativa: i primi due costituiscono i documenti contabili
mentre la Nota integrativa rappresenta un documento nel quale vengono forniti dati
e informazioni di commento dei valori contenuti nello SP e nel CE.
La disciplina civilistica prevede, ai sensi dell’art. 2428 c.c., anche una relazione sulla
gestione, documento accompagnatorio dal quale è possibile ricavare informazioni
che attengono alla gestione presente e futura della società. Inoltre, il Rendiconto
finanziario non previsto dal c.c. ma vivamente consigliato dalla prassi contabile.

Il bilancio di esercizio si compone dunque dei seguenti documenti che formano un

tutto inscindibile:

1. Stato patrimoniale (struttura obbligatoria, sezioni contrapposte. Attivo

riclassificato per destinazione, passivo per natura). Indica come è formato il capitale
di funzionamento.
2. Conto economico (struttura obbligatoria, scalare a “Valore e costi della
produzione”, riclassificazione per natura). Indica come si è formato il reddito
d’esercizio.
3. Nota integrativa (contenuto minimo). È la chiave interpretativa di C.E. e S.P.
4. Relazione sulla gestione (che correla il fascicolo di bilancio in senso stretto)
5. Rendiconto finanziario (non previsto dal c.c. ma vivamente consigliato dalla prassi
contabili.)

Caratteristiche (art. 2423-ter c.c.)

1) Struttura rigida del bilancio
Le voci previste dal Codice civile per lo stato patrimoniale e per il conto economico
devono essere iscritte separatamente e nell’ordine indicato. La norma si propone lo
scopo di agevolare la comparabilità dei bilanci tra aziende diverse.
2) Comparazione con i dati dell’esercizio precedente
Per ogni singola voce contenuta nello stato patrimoniale e nel conto economico
deve
essere indicato l’importo della stessa voce dell’esercizio precedente.
3) Divieto al compenso di partite
Di regola sono vietati i compensi di partite, salvo quando espressamente previsti
dalla
norma (fondi ammortamenti e svalutazioni) devono essere rilevati distintamente
in voci dell’attivo o del passivo dello stato patrimoniale oppure distintamente in voci
dei ricavi o dei costi del conto economico.
4) Scomposizione / raggruppamento delle voci
 LO STATO PATRIMONIALE

Documento contabile che espone la situazione del patrimonio di funzionamento

dell’azienda riferito alla data di chiusura del periodo amministrativo rappresenta le
fonti di finanziamento e gli impieghi aziendali in essere in un dato istante, riferiti alla
data di chiusura del periodo.

LA FORMA forma a sezioni divise contrapposte

Quanto alla forma, come abbiamo già detto, il prospetto previsto è quello a “sezioni
divise e contrapposte” che accoglie nella sezione dell’attivo gli investimenti e nella
sezione del passivo le fonti di finanziamento.

La forma dello stato patrimoniale prevista dal Codice civile

ATTIVO PASSIVO + PATRIMONIO NETTO

…………. ………….

IL Quanto al contenuto, previsto dall’art. 2424, 1° comma, vedi pag. 16 del libro di
testo.
Tale schema è obbligatorio, sono tuttavia consentiti adattamenti secondo quanto
stabilisce l’art. 2423-ter:

- suddivisione delle voci precedute da numeri arabi;

- raggruppamento delle voci precedute da numeri arabi, se tali voci fossero di

importo irrilevante o se il raggruppamento favorisse la chiarezza del bilancio;

- aggiunta di nuove voci;

- adattamento delle voci precedute da numeri arabi, quando lo esige la natura

dell’attività esercitata
CONTENUTO art. 2424 c.c..
CODIFICAZIONE DELLE VOCI
LE POSTE DELLO STATO PATRIMONIALE SONO PRECEDUTE DA CODICI ALFABETICI E
NUMERICI, CHE HANNO I SEGUENTI SIGNIFICATI:
- LETTERE MAIUSCOLE: INDICANO LE MACROCLASSI
-NUMERI ROMANI: INDICANO LE SINGOLE CLASSI CHE FORMANO LE MACROCLASSI.
-NUMERI ARABI: INDICANO LE SINGOLE VOCI, TALVOLTA ULTERIORMENTE
SUDDIVISE IN SOTTOVOCI CODIFICATE CON LETTERE MINUSCOLE.

ESEMPIO
(B) Immobilizzazioni MACROCLASSE
I. Immobilizzazioni immateriali: SINGOLA CLASSE
costi di impianto e di ampliamento; SINGOLE VOCI
costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità; SINGOLE VOCI
Quanto alla struttura: sia gli elementi dell’attivo, sia quelli del passivo, sono
classificati in macroclassi, queste in classi, le classi in voci e le voci in sottovoci. Le
Macroclassi sono precedute da lettere maiuscole (es. B. Immobilizzazioni); le Classi
sono precedute da numeri romani (es. III – immobilizzazioni finanziarie); le voci sono
precedute da numeri arabi (es. 1. Partecipazioni); le sottovoci sono precedute da
lettere minuscole (es. a. imprese collegate).

Mentre i primi due livelli (macroclassi e classi) non possono essere mai modificati, le
voci e le sottovoci devono essere adeguati alla particolare natura dell’azienda
Scomposizione delle voci / Raggruppamento delle voci La struttura rigida del
prospetto di stato patrimoniale appare assoluta per quanto riguarda le voci più
sintetiche, precedute rispettivamente da lettere maiuscole dell’alfabeto
(macroclassi) e da numeri romani (classi). Per le voci più analitiche precedute da
numeri arabi (conti) la norma consente che esse possano essere ulteriormente
suddivise/raggruppate, a condizione che:

-nel caso di suddivisione, non venga eliminata la voce complessiva e l’importo

corrispondente;

-nel caso di raggruppamento, esso è ammesso in presenza di un importo irrilevante

ai fini della rappresentazione veritiera e corretta della situazione aziendale o quando
ciò favorisce la chiarezza del bilancio. In questo secondo caso la nota integrativa
deve contenere distintamente le voci oggetto di raggruppamento.

Schema di stato patrimoniale sintetico

 Schema di stato patrimoniale ai sensi dell’art. 2424 c.c.
ATTIVO PASSIVO

A) Crediti verso soci per versamenti A) Patrimonio netto:

ancora dovuti, con separata indicazione
della parte già richiamata.
I – Capitale.
B) Immobilizzazioni, con separata II – Riserva da sopraprezzo delle azioni.
indicazione di quelle concesse in
locazione finanziaria:
I – Immobilizzazioni immateriali: III – Riserve di rivalutazione.
1) costi di impianto e di ampliamento; IV – Riserva legale.
2) costi di ricerca, di sviluppo e di V – Riserve statutarie.
pubblicità;
3) diritti di brevetto industriale e diritti di VI – Riserva per azioni proprie in
utilizzazione delle opere dell’ingegno; portafoglio.
4) concessioni, licenze, marchi e diritti VII – Altre riserve,
simili; distintamente indicate.
5) avviamento; VIII – Utili (perdite) portati a nuovo.
6) immobilizzazioni in corso e acconti; IX – Utile (perdita) dell’esercizio.
7) altre. Totale.
Totale.
II – Immobilizzazioni materiali: B) Fondi per rischi e oneri:
1) terreni e fabbricati; 1) per trattamento di quiescenza e obblighi
simili;
2) impianti e macchinario; 2) per imposte, anche differite;
3) attrezzature industriali e commerciali; 3) altri.
4) altri beni; Totale.
5) immobilizzazioni in corso e acconti.
Totale. C) Trattamento di fine rapporto di lavoro
subordinato.
III – Immobilizzazioni finanziarie, con
separata indicazione, per ciascuna voce
dei crediti, degli importi esigibili entro
l’esercizio successivo:
1) partecipazioni in: D) Debiti, con separata indicazione, per
ciascuna voce, degli importi esigibili oltre
l’esercizio successivo:
a) imprese controllate; 1) obbligazioni;
b) imprese collegate; 2) obbligazioni convertibili;
 c) imprese controllanti; 3) debiti verso soci per finanziamenti;
d) altre imprese; 4) debiti verso banche;

2) crediti: 5) debiti verso altri finanziatori;

a) verso imprese controllate; 6) acconti;
b) verso imprese collegate; 7) debiti verso fornitori;
c) verso controllanti; 8) debiti rappresentati da titoli di credito;
d) verso altri; 9) debiti verso imprese controllate;
3) altri titoli; 10) debiti verso imprese collegate;
4) azioni proprie, con indicazione anche 11) debiti verso controllanti;
del valore nominale complessivo.
Totale. 12) debiti tributari;
Totale immobilizzazioni (B). 13) debiti verso istituti di previdenza e di
sicurezza sociale;
14) altri debiti.
C) Attivo circolante: Totale.
I – Rimanenze:
1) materie prime, sussidiarie e di E) Ratei e risconti, con separata
consumo; indicazione dell’aggio su prestiti.
2) prodotti in corso di lavorazione e
semilavorati;
3) lavori in corso su ordinazione;
4) prodotti finiti e merci;
5) acconti.
Totale.
II – Crediti, con separata indicazione,
per ciascuna voce, degli importi esigibili
oltre l’esercizio successivo:
1) verso clienti;
2) verso imprese controllate;
3) verso imprese collegate;
4) verso controllanti;
4bis) crediti tributari;
4ter) imposte anticipate;
5) verso altri.
Totale.
III – Attività finanziarie che non
costituiscono immobilizzazioni:
1) partecipazioni in imprese controllate;
2) partecipazioni in imprese collegate;
3) partecipazioni in imprese controllanti;
4) altre partecipazioni;
5) azioni proprie, con indicazioni anche
del valore nominale complessivo;
6) altri titoli.
Totale.
IV – Disponibilità liquide:
1) depositi bancari e postali;
2) assegni;
3) danaro e valori in cassa.
Totale.
Totale attivo circolante (C).

D) Ratei e risconti, con separata

indicazione del disaggio su prestiti.

Totale (A + B + C + D). Totale (A + B + C + D + E).

ATTIVO

Delle 4 macroclassi dell’attivo, quelle più rilevanti sono le Immobilizzazioni e l’Attivo

Circolante, sia per il numero di voci, che per l’entità degli importi che accolgono.

Al contrario, i Crediti verso soci per versamenti dovuti e Ratei e Risconti Attivi sono
stati dotati di eccessiva importanza. Difatti, i Crediti verso soci per versamenti dovuti
potevano essere inseriti all’interno della voce “crediti” dell’attivo circolante; ratei
attivi e passivi rispettivamente tra i crediti dell’attivo circolante e tra i debiti; risconti
attivi e passivi , rispettivamente tra le rimanenze dell’attivo circolante e in
un’apposita categoria del passivo. Più in particolare, i crediti per versamenti dovuti
si riferiscono a quote o azioni sottoscritte dai soci in sede di costituzione o di
aumento di capitale sociale, ma non ancora versate. I ratei attivi e passivi sono
valori finanziari che misurano, rispettivamente, quote di ricavi e di costi di
competenza economica del periodo, la cui manifestazione finanziaria avverrà nel
successivo periodo.

I risconti attivi e passivi, invece, sono costituiti rispettivamente da quote di costi e

ricavi, la cui manifestazione finanziaria è avvenuta nell’esercizio in chiusura, ma di
competenza economica del futuro periodo, quando avverrà l’utilizzo dei fattori
connessi ai costi sostenuti (risconti attivi) o la cessione dei servizi relativi ai ricavi
conseguiti (risconti passivi).

PASSIVO

Delle 5 macroclassi del passivo, quelle più significative sono il PatrimonioNetto, i

Fondi per rischi e oneri, i Debiti.

Difatti il Trattamento di Fine rapporto avrebbe potuto essere rappresentato nella

categoria dei fondi rischi ed oneri.

Più in particolare, i Fondi rischi e oneri sono costituiti da passività potenziali e

rappresentano la contropartita finanziaria di accantonamenti di costi futuri presunti,
ma di competenza economica del dato periodo, indicati tra i componenti negativi di
reddito.

- i fondi oneri sono riferiti ad eventi che si manifesteranno certamente, anche se è

incerta sia la data, che l’ammontare del pagamento.

- i fondi rischi si riferiscono ad eventi di cui è incerta la manifestazione, oltre che la

data e l’ammontare del pagamento.

N.B. Il prospetto di Stato patrimoniale, previsto dall’art. 2424, espone le attività al

netto dei rispettivi fondi rettificativi: ciò significa che le immobilizzazioni materiali e
immateriali e i crediti sono iscritti in bilancio al netto, rispettivamente, dei fondi
ammortamento e del fondo svalutazione crediti. La ragione di ciò risiede nella
volontà di restringere il più possibile l’area che si colloca tra la Macroclasse A
(patrimonio netto) e la Macroclasse D (debiti). Questa scelta migliora sicuramente la
chiarezza dello Stato patrimoniale e le informazioni che non sono più contenute
nello SP vengono indicate, con maggiori dettagli, nella Nota integrativa. Vi sono
alcune voci, come le partecipazioni e i crediti, che possono essere indicate sia tra le
immobilizzazioni finanziarie, che nell’attivo circolante. Il criterio per iscrivere gli
elementi dell’attivo tra le immobilizzazioni o nell’attivo circolante è il criterio
dell’utilizzo durevole (art. 2424-bis), in base al quale “gli elementi patrimoniali
destinati ad essere utilizzati durevolmente devono essere iscritti tra le
immobilizzazioni”.

Secondo il principio contabile OIC n. 12, in linea con la disciplina civilistica, un

elemento è iscrivibile tra le immobilizzazioni se permarrà nell’economia dell’impresa
oltre l’esercizio successivo a quello di redazione del bilancio; viceversa lo stesso
elemento sarà iscritto nell’attivo circolante se verrà dismesso, e quindi sarà
realizzato, entro l’esercizio successivo a quello di redazione del bilancio.

Esempio: una partecipazione in una società controllata deve essere iscritta tra le
immobilizzazioni finanziarie solo se esiste l’intenzione del soggetto economico di
detenerla a scopo strategico per un periodo di tempo che supera l’esercizio
successivo a quello di cui si sta redigendo il bilancio.

I conti d’ordine

Con l’espressione conti d’ordine si fa generalmente riferimento a conti che, alla

data di formazione del bilancio, non hanno ancora prodotto effetti sul capitale e sul
reddito di periodo, ma potrebbero produrli negli esercizi successivi. Pertanto il
Codice Civile ne prescrive la loro indicazione ai piedi dello Stato patrimoniale. La
modalità di contabilizzazione dei conti d’ordine è affidata ai c.d. sistemi minori la cui
caratteristica è quella di utilizzare il meccanismo della Partita doppia e, quindi, della
contrapposizione scritturale.

Le sezioni opposte sono:

- conti all’oggetto: vengono addebitati (sezione di sinistra) quando si verifica

l’entrata in azienda di un qualsiasi oggetto (rischio, impegno, bene di terzi, bene di
proprietà che era presso terzi) e vengono accreditati (sezione di destra) in caso di
uscita dall’azienda del medesimo oggetto.

- conti al soggetto: accolgono gli stessi valori iscritti nei conti all’oggetto, ma nella
sezione opposta, per rispettare la contrapposizione scritturale dei conti.

Eventi che determinano l’utilizzo dei conti d’ordine:

- presenza in azienda di beni non di proprietà dell’azienda stessa (sistema minore

dei beni di terzi);

- uscita dall’azienda di beni di proprietà dell’azienda stessa (sistema minore dei beni
aziendali presso terzi); - assunzione da parte dell’azienda di rischi (sistema minore
dei rischi); - assunzione da parte dell’azienda di impegni (sistema minore degli
impegni).

Osservazioni:

1) Attività iscritte al netto delle rettifiche

Le attività aziendali vanno iscritte nello stato patrimoniale al netto di eventuali

rettifiche di valore, quali i fondi ammortamento e i fondi svalutazione, che non
risultano pertanto presenti nel passivo.

2) Distinzione dei crediti e dei debiti in base all’epoca di riscossione e

pagamento
I crediti e i debiti vanno riportati nello stato patrimoniale con separata indicazione
degli importi esigibili entro oppure oltre l’esercizio successivo.

Stato patrimoniale: perché è importante?

Lo Stato Patrimoniale è un prospetto molto importante perché definisce e

“fotografa” la situazione patrimoniale ad una certa data.

In effetti, lo Stato Patrimoniale è un prospetto “statico” che permette di avere una

panoramica monetaria sui valori delle attività, passività e patrimonio aziendale di
una determina attività imprenditoriale.

La normativa civilistica descrive gli schemi di classificazione ed enuclea

tassativamente le voci contabili che lo compongono; invece, i principi contabili
internazionali danno informazioni interessanti e di natura pragmatica.

Dalla lettura dello Stato Economico è importante capire come la prima sezione
delle Attività fornisca informazioni rilevanti sulle risorse che costituiscono il risultato
di operazioni svolte precedentemente da cui sono attesi futuri benefici economici.

Inoltre, nell’altra sezione contrapposta a quella delle attività, lo Stato Patrimoniale

fornisce informazioni sulle passività che sono obbligazioni dell’impresa dalle quali
sono attese fuoriuscite di risorse.

Il concetto di passività deve essere inteso come un impegno assunto dalla stessa
impresa che deve adempiere in quanto di tratta di un obbligo derivante da leggi,
contratti, titoli di credito, etc.

Lo Stato Patrimoniale è importante perché oltre alle passività, nella stessa sezione
permette di avere informazioni monetarie sul patrimonio netto.
Questa grandezza deve essere intesa come un insieme di risorse riconducibili ai vari
soci e proprietari, i quali possono decidere di prelevarle dall’azienda o di distribuire
dividendi.