FATTURA E DOCUMENTI CONNESSI

Q Ed. Ipsoa - Francis Lefebvre

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CAPITOLO 1

Fattura e documenti connessi

SOMMARIO
Nozione, soggetti obbligati ed esoneri ..

2010

Sez. 1 - Fattura emessa dal fornitore ...

2024
2027
2029
2031
2034
2052
2080
2102
2111

I. Termini di emissione .........................

a. Prestazioni di servizi ......................
b. Cessione di beni immobili..............
c. Cessione di beni mobili..................
d. Casi particolari ..............................
II. Forma e contenuto ..........................
III. Modalita` di emissione.......................
IV. Conservazione ................................
V. Rettifica di errori commessi nella fatturazione ............................................
A. Variazioni in aumento ...................
B. Variazioni in diminuzione...............
a. Cause rilevanti ..........................
b. Soggetti legittimati allemissione
c. Contenuto................................

2129
2132
2138
2145
2161
2163

d. Procedure concorsuali e procedure esecutive .............................

C. Esposizione di un caso pratico complesso .............................................

2169

Sez. 2 - Fattura emessa dallacquirente

o da terzi ...........................................

2170

a. Fattura emessa su accordo con il fornitore.................................................

b. Autofattura.....................................
c. Scheda carburante...........................

2171
2173
2190

Sez. 3 - Fattura emessa dal fornitore e

integrata dallacquirente (c.d. reverse
charge) ...............................................

2205

Sez. 4 - Documenti di consegna ..........

a. Documento di trasporto...................
b. Bolla di accompagnamento ..............

2166

2209
2210
2238

Nozione La fattura e` il documento fondamentale ai fini del funzionamento pratico della

disciplina IVA. Essa ha funzioni di carattere sia formale - documentazione, certificazione e
controllo - sia sostanziale - esercizio della rivalsa e della detrazione dellIVA - e deve essere
emessa dalla generalita` dei soggetti passivi sia quando effettuano operazioni imponibili, sia
quando effettuano operazioni non imponibili o esenti (art. 21 DPR 633/72).
In sostanza, la fattura e` un documento - che puo` essere chiamato anche nota, conto,
parcella, o simili - rivolto ad identificare i soggetti e loggetto delloperazione effettuata
(art. 21, c. 2, 3, 6 DPR 633/72). E` dunque irrilevante il nome attribuito al documento, cio`
che lo qualifica fattura e` infatti il suo contenuto sostanziale.

2010

Documenti connessi In alcuni casi la fattura e` sostituita da documenti similari (scheda

2012

carburante, autofattura) disciplinati da regole particolari, mentre in altri casi - cessioni di

beni mobili - essa puo` essere preceduta da un documento di consegna, la cui presenza
consente al soggetto obbligato di differirne lemissione.

Soggetti obbligati

(art. 21, c. 1, 4, 5 DPR 633/72) Generalmente la fattura deve essere emessa

dal cedente o prestatore, cioe` dal soggetto che effettua la cessione di beni o la prestazione di
servizi (c.d. fornitore).
Esistono tuttavia limitate ipotesi nelle quali ladempimento e` obbligatoriamente effettuato
dallacquirente o dal committente: in tal caso, il documento emesso, denominato autofattura, e` soggetto a regole particolari, la cui illustrazione e` effettuata al n. 2173 e s.
In altre ipotesi ancora, la fattura e` s` emessa dal cedente, ma senza addebito dimposta, in
quanto laddebito deve essere effettuato dallacquirente applicando un particolare meccanismo di inversione contabile, c.d. reverse charge (v. n. 2205).
Infine, nelle ipotesi comuni in cui lobbligo di emissione spetta al fornitore, questultimo ha
la facolta` di accordarsi con un altro soggetto - il cliente che acquista il bene o riceve la
prestazione oppure un terzo - che assume limpegno di emettere la fattura per conto del

2015

258

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fornitore, che resta comunque il responsabile delladempimento nei confronti dellAmministrazione finanziaria. In questo caso, il cliente o il terzo che emette la fattura deve osservare
degli adempimenti specifici illustrati al n. 2171.
Per quanto riguarda i soggetti obbligati in caso di fallimento o di liquidazione coatta amministrativa si rinvia
al n. 3662 e s.

2018 Esoneri In alcuni casi sussiste lesonero dallobbligo di emettere fattura, anche se spesso
permane lobbligo di documentare in altro modo loperazione (con scontrino o ricevuta fiscale).
Lesonero puo` derivare dalla natura del soggetto oppure dalle caratteristiche delloperazione.
I soggetti interessati, tuttavia, pur non avendo alcun obbligo, possono spontaneamente
emettere fattura per le operazioni effettuate, qualora lo ritengano opportuno in funzione
della propria organizzazione amministrativa e contabile.

2019 Talvolta lesonero e` previsto da appositi decreti che contengono semplificazioni contabili; in altre
ipotesi lesonero e` collegato alla presenza di un regime speciale di applicazione dellimposta.
Nella tabella seguente sono elencati i soggetti esonerati con lindicazione dello specifico
decreto che contiene lesonero o del paragrafo in cui sono trattati la disciplina particolare o
il regime speciale.
Soggetti

Commento/Provvedimento

commercianti al minuto ed assimilati

Essi non hanno lobbligo di emissione della fattura, a meno

che questa non sia richiesta dal cliente non oltre il
momento di effettuazione delloperazione. Resta ferma la
facolta` di emissione della fattura (es. in alternativa alla
emissione della ricevuta o dello scontrino fiscale), anche se
non richiesta dal cliente

assicurazioni

Si veda la trattazione analitica al n. 6280 e s.

banche

Si veda la trattazione analitica al n. 6315 e s.

Imprese che somministrano acqua, gas, energia elettrica,

vapore, teleriscaldamento urbano, o che prestano servizi di
raccolta, trasporto e smaltimento dei rifiuti solidi urbani e
assimilati, di depurazione e fognatura, o che gestiscono il
servizio di lampade votive nei cimiteri

Emettono bollette-fatture in un unico esemplare,

sostituendo il secondo con distinte meccanografiche di
fatturazione o con supporti informatici (DM 24 ottobre
2000 n. 370, Ris. Min. 11 marzo 2008 n. 85/E) (1)

societa` ed enti concessionari di autostrade

DM 20 luglio 1979 (2)

esattori comunali e consorziali

DM 2 dicembre 1980

notai

DM 25 settembre 1981

gestori di infrastrutture nei porti, autoporti, aeroporti e

scali ferroviari di confine

DM 19 settembre 1990, DM 18 marzo 1991

Croce Rossa Italiana

DM 4 marzo 1976

pubbliche amministrazioni per operazioni relative ai viaggi

e allorganizzazione di giri turistici effettuate nei confronti
di particolari soggetti consumatori finali in possesso di
determinati requisiti stabiliti con apposite delibere

DM 7 luglio 1998

telecomunicazioni (alcuni particolari servizi)

DM 24 ottobre 2000 n. 366

gestori di impianti stradali di distribuzione di carburanti

Regime speciale v. n. 2190 e s.

produttori agricoli

Regime speciale v. n. 6030 e s.

raccoglitori di rottami

Regime speciale v. n. 8300 e s.

associazioni sportive

Regime speciale v. n. 8160 e s.

commercianti di libri, giornali e periodici

Regime speciale v. n. 7400 e s.

commercianti di generi di monopolio

Regime speciale v. n. 8443 e s.

esercenti attivita` di spettacoli, giochi e trattenimenti

pubblici

Regime speciale v. n. 8000 e s.

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Soggetti

Commento/Provvedimento

esercenti la vendita al pubblico di documenti di viaggio e

relativi ai parcheggi

Regime speciale v. n. 8418 e s.

Note
(1) Lammontare complessivo dei corrispettivi riscossi e delle bollette-fatture emesse in ciascun giorno devono essere
annotati nel registro dei corrispettivi non oltre il mese successivo a ciascun trimestre solare, con riferimento al giorno di
effettuazione delloperazione (art. 2 DM 24 Ottobre 2000 n. 370).
(2) La registrazione, con cadenza mensile, consiste nellannotazione globale, con riferimento allintera rete in concessione,
per riepilogo mensile (art. 2 DM 20 luglio 1979).

Operazioni

Commento/Provvedimento

operazioni fuori campo IVA

Si tratta delle operazioni illustrate al n. 153 (colonna 4) e al

n. 241 (colonna 4)

operazioni esenti relative al lotto, lotterie e assimilate (art.

21, c. 6 DPR 633/72)

Si tratta delle operazioni illustrate al n. 298

operazioni di credito e di finanziamento effettuate da enti

e societa` a favore di propri dipendenti

Loperazione deve avvenire in conformita` a disposizioni di

legge o regolamento, di contratti collettivi ovvero di
accordi o regolamenti aziendali. I corrispettivi di tali
operazioni vanno annotati nel registro dei corrispettivi con
le modalita` e nei termini consueti (DM 26 luglio 1985).

Schema della trattazione La trattazione degli adempimenti e` effettuata in funzione

del soggetto che emette la fattura. Si distinguono quindi i seguenti casi:
fattura emessa dal fornitore (cedente o prestatore);
fattura emessa dallacquirente o dal committente o da terzi;
fattura emessa dal fornitore, ma integrata dallacquirente (c.d. reverse charge).

2021

SEZIONE 1

Fattura emessa dal fornitore

(art. 17 c. 5 e 6 DPR 633/72)

La fattura emessa dal fornitore - cedente o prestatore - a seguito delleffettuazione di unoperazione rilevante ai fini IVA, rappresenta la modalita` normale di adempimento dellobbligo
di fatturazione.
In proposito, si esaminano i seguenti aspetti:
momento in cui sorge lobbligo di emissione (c.d. termini di emissione);
forma e contenuto della fattura;
modalita` di emissione;
conservazione;
rettifica di errori commessi nella fatturazione.

2024

I. Termini di emissione
Per determinare quando sorge lobbligo di emissione e` utile distinguere le operazioni a
seconda che si tratti di prestazioni di servizi, cessioni di beni immobili e cessioni di beni
mobili. Cio` in quanto per le cessioni di beni mobili e` possibile avvalersi di un termine
differito, a condizione che la cessione sia effettuata con un documento di consegna.
Vi sono infine alcuni casi particolari, che riguardano sia le prestazioni che le cessioni, nei
quali lemissione deve avvenire secondo termini differenti rispetto a quelli ordinari.

2027

260

FATTURA

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a. Prestazioni di servizi

2029 La fattura deve essere emessa quando la prestazione si considera effettuata ai fini IVA, cioe`
al momento del pagamento del corrispettivo (art. 21, c. 4 DPR 633/72). Tale momento e` da
intendersi realizzato entro le ore 24 dello stesso giorno in cui avviene il pagamento.

b. Cessioni di beni immobili

2031 La fattura deve essere emessa quando la cessione si considera effettuata ai fini IVA, cioe` al
momento della stipulazione del contratto o, se precedente, al momento del pagamento del
corrispettivo (art. 21, c. 4 DPR 633/72). Tale momento e` da intendersi realizzato entro le ore
24 dello stesso giorno in cui loperazione e` effettuata.

c. Cessione di beni mobili

2034 In relazione alle cessioni di beni mobili il termine di emissione della fattura varia a seconda
che la consegna o spedizione risulti o meno da documento di trasporto o da altro documento
idoneo a identificare i soggetti tra i quali e` effettuata loperazione.
1. Assenza del documento di trasporto

2036 Se non e` emesso alcun documento di trasporto, la fattura - c.d.

fattura immediata - deve

essere emessa quando la cessione si considera effettuata ai fini IVA (v. n. 546 e s.), cioe` in
genere al momento della consegna o spedizione dei beni o, se precedente, al momento del
pagamento del corrispettivo (art. 21, c. 4 DPR 633/72). Tale momento e` da intendersi
realizzato entro le ore 24 dello stesso giorno in cui loperazione e` effettuata.

2. Emissione del documento di trasporto

2038 La disciplina considera una

regola generale applicabile ai

cessioni triangolari.

casi piu` comuni e una regola

specifica applicabile limitatamente alle

2039 Regola generale Quando la consegna o spedizione risulta da documento di trasporto

(c.d. DDT, v. n. 2209 e s.), la fattura puo` essere emessa entro il giorno 15 del mese successivo
a quello della consegna o spedizione (art. 21, c. 4 DPR 633/72).
In tal caso, la fattura e` identificata con il nome di fattura differita.
Esempio 1) Limpresa Alfa consegna dei prodotti il 1 marzo documentando la cessione con il DDT.

La fattura differita deve essere emessa entro il 15 aprile.

Esempio 2) Limpresa Beta consegna dei prodotti il 31 marzo documentando la cessione con il DDT. La fattura

differita deve essere emessa entro il 15 aprile.

Precisazioni 1) La fattura differita puo` essere emessa in alternativa a quella immediata. Resta comunque
sempre possibile emettere questultima nei termini previsti al paragrafo precedente senza avvalersi del differimento.
2) Oltre al documento di trasporto, consentono lemissione della fattura differita i seguenti documenti idonei
ad identificare i soggetti tra i quali e` effettuata loperazione:
bolla di accompagnamento, quando prevista (v. n. 2238 e s.);
lettera di vettura, carnet Tir e bolletta di consegna (Circ. Min. 31 ottobre 1974, n. 42/503981);
ricevuta fiscale o scontrino fiscale, ma solo se opportunamente integrati (v. n. 6425).

2041 Pagamento anticipato Se

anteriormente allemissione dei documenti di trasporto,

abbia luogo il pagamento, totale o parziale, del corrispettivo, il cedente deve emettere la

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FATTURA 261

relativa fattura immediata lo stesso giorno del pagamento. Cio` in quanto il pagamento anticipa il momento di effettuazione delloperazione.
Se invece il pagamento avviene contestualmente o successivamente allemissione dei suddetti documenti, esso non fa venire meno la facolta` di emettere la fattura entro il giorno 15
del mese successivo (Circ. Min. 9 agosto 1975, n. 27/501706).
Esempio La ditta Omega di Milano ha concluso il 19 settembre la vendita di 2 macchinari da radiologia a favore

della societa` Delta di Genova. In data 2 ottobre tale merce viene spedita con documento di trasporto per
raggiungere la sede di Genova della suddetta societa`, ma il relativo pagamento e` stato gia` effettuato il 24
settembre, prima dellemissione dei documenti di trasporto. In tale data deve essere emessa la relativa fattura
immediata.

Merce non ritirata dallacquirente Nel caso in cui, prima dellemissione della fattura

2043

differita, loperazione venga meno totalmente o parzialmente (es. merce spedita contestata e
rifiutata dallacquirente, ritiro parziale) bisogna distinguere in base alle modalita` di consegna:
se la consegna e` avvenuta tramite vettore, la fattura deve essere ugualmente emessa per
tutti i beni inviati. Successivamente dovra` essere emessa una nota di accredito in relazione ai
beni non ritirati dallacquirente;
se la consegna e` effettuata direttamente dal venditore, la fattura va emessa solo con
riferimento ai beni ritirati dallacquirente. Quindi, in caso di mancato ritiro totale puo` non
essere emessa, in quanto loperazione non puo` considerarsi effettuata, visto che non ce` stata
alcuna consegna.
Esempio 1) La societa` Alfa di Roma, produttrice di elettrodomestici, il 20 marzo conclude la vendita di 10 lavatrici

a favore dellimpresa Beta di Catania. Tale merce viene consegnata, unitamente al documento di trasporto, alla
sede di Catania dellimpresa Beta il 16 aprile. La societa` Alfa deve emettere la fattura differita per la suddetta
vendita entro il 15 maggio.
Esempio 2) La ditta Gamma operante nel commercio di cosmetici, il 20 maggio conclude la vendita di 200

confezioni di crema solare a favore della ditta Zeta. Il 4 giugno, al momento della consegna di tale merce con
documento di trasporto da parte della societa` Gamma, lacquirente Zeta rifiuta meta` della merce (100 confezioni). La societa` Gamma deve emettere la fattura differita, entro il 15 luglio, solo relativamente alle 100 confezioni ritirate dallacquirente.

Pluralita` di operazioni fra gli stessi soggetti Per tutte le cessioni effettuate nel

2046

fra gli stessi soggetti, e` possibile emettere una sola fattura riepilogativa
oppure piu` fatture che riassumano operazioni effettuate in periodi piu` brevi del mese stesso.
corso di un mese solare

Poiche la fattura deve contenere lindicazione specifica dei soggetti tra i quali viene effettuata loperazione,
non e` possibile emettere ununica fattura, per tutte le cessioni effettuate nel mese precedente, a favore dei
propri dipendenti, sia pure con lallegazione alla stessa dei documenti di consegna relativi alle singole cessioni
(Ris. Min. 29 marzo 1991 n. 451379).

Cessioni triangolari

(art. 21 c. 4 DPR 633/72 e Circ. Min. 22 dicembre 1998 n. 288/E) Per cessione
triangolare si intende la cessione di beni che da un primo cedente (A) vengono consegnati
o spediti, anziche al cessionario-secondo cedente (B), direttamente a terzi (C), a seguito di
disposizioni del cessionario stesso, per avere questultimo a sua volta ceduto i beni medesimi a (C).
Mentre la fatturazione da (A) a (B) segue le normali regole gia` previste per la fatturazione
immediata o differita, per la cessione di beni effettuata dal secondo cedente (B) a terzi (C) e
nel rispetto delle condizioni di seguito illustrate, e` possibile emettere la fattura entro la fine del
mese successivo a quello della consegna o spedizione dei beni (c.d. fattura super-differita).

Precisazioni

1) Il differimento della fattura e` possibile senza la necessita` di richiedere specifica autorizzazione.

2) Per il secondo cedente e` prevista anche unagevolazione riguardante il differimento dellesigibilita` del-

limposta (v. n. 2050).

Le condizioni per il differimento sono:

la cessione, con passaggio dei beni da (A) verso (C), senza il transito presso (B), deve
risultare da atto scritto, anche sotto forma di ordine commerciale;
la cessione deve risultare dal documento di trasporto o simili da cui si evinca che la
consegna a (C) e` fatta su disposizione di (B);

2048

262

FATTURA

Q Ed. Ipsoa - Francis Lefebvre

il comportamento di fatto dei contribuenti deve essere conforme alla fattispecie legislativa
in esame.
Esempio Il 15 ottobre la societa` Zeta di Torino ha acquistato dalla societa` Delta di Vicenza una partita di pneumatici, incaricandola di inviarla per suo conto alla ditta Alfa (a cui Zeta lha ceduta).
La merce viene consegnata unitamente al documento di trasporto ad Alfa il 17 novembre dalla societa` Delta. La
societa` Zeta deve emettere la fattura nei confronti di Alfa entro il 31 dicembre successivo.

2050 Differimento dellesigibilita` per il secondo cedente (B) La cessione da (B) a

(C) dei beni consegnati in via triangolare da (A), oltre a beneficiare di un maggior termine
per la fatturazione, beneficia anche di una agevolazione sostanziale, consistente nel differimento dellesigibilita` dellimposta. Infatti, lIVA diviene esigibile nel mese successivo a quello
di effettuazione delloperazione derogando cos` al principio della coincidenza fra esigibilita`
e momento impositivo (art. 6 c. 5 DPR 633/72).
A differenza quindi della normale fattura differita che gode del beneficio di rinviare fino al
giorno 15 del mese successivo alla consegna il solo adempimento formale della fatturazione,
fermo restando il normale momento di esigibilita`, e quindi di liquidazione dellimposta, nella
fatturazione triangolare si ha invece il beneficio sostanziale del rinvio al mese successivo a
quello della consegna, della esigibilita` e quindi della conseguente liquidazione dellIVA.
Esempio La societa` Alfa il 25 giugno ha stipulato una vendita di beni al suo cliente Beta il quale, a sua volta, ha

dato lincarico ad Alfa di cederli per suo conto alla societa` Gamma. La consegna a Gamma e` avvenuta il 2 luglio.
La cessione da Beta a Gamma si considera effettuata il 2 luglio mentre limposta relativa, se sono rispettate le
condizioni suddette, diviene esigibile e detraibile nellagosto successivo.

2051 Operazioni quadrangolari Secondo lAmministrazione finanziaria il differimento della fatturazione previsto per le operazioni triangolari non e` applicabile alle operazioni in cui
intervengano piu` di 3 soggetti (c.d. operazioni quadrangolari); cio` in quanto il tenore letterale della norma circoscrive detto beneficio limitatamente alle cessioni effettuate a terzi dal
cessionario per il tramite del proprio cedente (Ris. Min. 7 marzo 2002 n. 78/E).
La dottrina ha criticato una simile preclusione, in quanto la stessa esigenza che giustifica
lagevolazione nel caso di cessioni triangolari, si presenta anche con riferimento ai soggetti
che si trovano in una posizione intermedia rispetto al primo cedente (A) e allacquirente
finale (D). Pertanto, nelle operazioni quadrangolari lagevolazione della fattura super differita dovrebbe riguardare sia il primo cessionario/secondo cedente (B) che il secondo cessionario/terzo cedente (C) (M. Peirolo, in LIVA n. 2/2006 p. 47 e s.).

d. Casi particolari

2052 Dopo aver esaminato le regole applicabili alla generalita` delle operazioni, si illustrano alcuni
casi particolari, che riguardano sia le prestazioni che le cessioni, nei quali lemissione deve
avvenire secondo termini differenti rispetto a quelli ordinari.

2055 Autotrasportatori A favore degli autotrasportatori per conto terzi iscritti nel relativo

` prevista unagevolazione. Essi, infatti, possono emettere una sola fattura riepilogativa
albo e
per piu` operazioni effettuate in ciascun trimestre solare nei confronti del medesimo committente (art. 74 c. 4 DPR 633/72). La fattura riepilogativa deve essere emessa non oltre il
momento del pagamento, anche parziale, del corrispettivo; essa puo` comprendere anche
prestazioni di trasporto per le quali il pagamento non e` stato ancora eseguito e puo` essere
emessa anche per i trasporti gia` eseguiti e non pagati (Circ. Min. 30 ottobre 1998 n. 252/E).
Per lambito di applicazione dellagevolazione si rinvia al n. 2347.
Esempio La ditta Beta ha effettuato 3 trasporti su incarico dellimpresa Alfa, eseguiti, rispettivamente, il 25

ottobre, il 23 novembre e il 5 dicembre. Per tali prestazioni puo` essere emessa una sola fattura. Se la prima
prestazione e` pagata il 15 dicembre, la fattura riepilogativa deve essere emessa entro tale ultima data.

Q Ed. Ipsoa - Francis Lefebvre

FATTURA 263

Imballaggi non restituiti

(DM 11 agosto 1975) Per gli imballaggi non restituiti entro il

termine stabilito e` possibile emettere, in luogo di una fattura integrativa o nota di variazione in
aumento (v. n. 2132), una fattura globale, per tutte le cessioni effettuate nellanno, entro il 31
gennaio dellanno successivo. Tale fattura non deve essere consegnata ai clienti (che pertanto
non possono detrarre la relativa imposta) e deve contenere, anziche i dati dei clienti stessi, gli
estremi del decreto che ha previsto la facolta` in esame (cioe` DM 11 agosto 1975).

2057

Somme ricevute in deposito

2060

(art. 3 DM 31 ottobre 1974) I professionisti (notai, avvocati,

commercialisti), percettori di somme ricevute sia a titolo di corrispettivo sia a titolo di spese
da sostenere in nome e per conto dei clienti, devono emettere la fattura entro 60 giorni dalla
data di costituzione del deposito.
Esempio Il notaio Bianchi in data 10 ottobre ha ricevuto dal suo cliente Rossi, in relazione ad unoperazione

immobiliare la somma di 1.000 euro, sia a titolo di corrispettivo che a titolo di spese da sostenere in suo nome e
per suo conto. Il notaio Bianchi deve emettere la relativa fattura entro il 9 dicembre.

Fatture ad esigibilita` differita emesse da soggetti con volume daf- 2061

fari ridotto Per le operazioni poste in essere dai contribuenti con volume daffari non
superiore a 200.000 euro, nei confronti di soggetti IVA che agiscono nellesercizio di impresa,
arte o professione, e` possibile differire lIVA al momento del pagamento del corrispettivo
(c.d. IVA per cassa, v. n. 574).
Tale facolta` si realizza rispettando i seguenti adempimenti (Circ. Min. 30 aprile 2009 n. 20/E):
nella fattura, emessa secondo i termini ordinari, va indicato che loperazione e` effettuata
con IVA ad esigibilita` differita ai sensi dellarticolo 7 DL 185/2008, in modo che il cliente
sappia che non puo` operare alcuna detrazione finche non abbia provveduto al pagamento
del corrispettivo. In mancanza di tale indicazione, limposta si considera esigibile immediatamente, secondo le regole ordinarie;
lIVA fatturata va computata a debito nella liquidazione periodica relativa al mese o
trimestre nel corso del quale e` incassato il corrispettivo ovvero nel corso del quale scade
il termine di un anno dal momento di effettuazione delloperazione (salvo il caso in cui
lacquirente sia stato precedentemente assoggettato a procedure concorsuali o esecutive). In
caso di pagamento parziale, limposta e` computata nella liquidazione periodica per un
importo corrispondente al rapporto tra la somma incassata ed il corrispettivo complessivo
delloperazione.

Operazioni nei confronti di enti pubblici

Analogamente allipotesi precedente, gli operatori che effettuano operazioni imponibili nei confronti dello Stato, degli
organi dello Stato, degli enti pubblici territoriali, ecc. (v. n. 594 e s.) possono computare
lIVA al momento dellincasso del corrispettivo, e quindi differirne nel tempo lesigibilita` . In
tal caso, devono emettere una fattura con IVA ad esigibilita` differita seguendo precise
modalita` operative.
Tale facolta` consente quindi ai soggetti che operano con enti pubblici, i cui tempi di
pagamento sono spesso dilatati da una complessa procedura, di non subire una penalizzazione finanziaria, dovendo altrimenti anticipare allErario la liquidazione dellIVA che sara`
effettivamente percepita solo in un tempo successivo.
Il differimento riguarda solo lesigibilita` dellIVA, mentre resta fermo il momento di effettuazione delloperazione.
E` comunque possibile applicare le modalita` ordinarie evidenziando tale scelta (v. n. 2070).

2063

Modalita` specifica Chi vuole avvalersi della agevolazione in esame deve:

2065

emettere la fattura definitiva nel momento in cui loperazione si considera effettuata

secondo le regole ordinarie e annotarla nel registro relativo, entro i termini consueti;
annotare sulle fatture in questione la dicitura: IVA ad esigibilita` differita, in quanto il
destinatario non puo` operare alcuna detrazione finche non abbia provveduto al pagamento
del corrispettivo;
computare la relativa imposta a debito nel periodo in cui avviene lincasso del corrispettivo.

264

FATTURA

Q Ed. Ipsoa - Francis Lefebvre

2067 Poiche con tale metodo viene rinviata lesigibilita` dellimposta ma resta fermo il momento
di effettuazione delloperazione, ne consegue che le fatture emesse con IVA ad esigibilita`
differita concorrono a formare il volume daffari del contribuente nellanno di emissione, ma
concorreranno a formare lammontare dellIVA a debito nellanno di avvenuto pagamento del
corrispettivo, se diverso da quello di emissione della fattura.
Cio` comporta, inevitabilmente, alcune complicazioni contabili, delle quali il contribuente
deve tenere conto sia in sede di liquidazione periodica dellimposta, sia in sede di dichiarazione annuale.
Questo spiega la natura facoltativa e non obbligatoria della procedura, che e` certamente
utilizzata dai soggetti che effettuano numerose operazioni con enti pubblici e per importi
consistenti, mentre non viene generalmente presa in considerazione da chi effettua solo una
o piu` operazioni di importo limitato con detti enti, in via del tutto occasionale e saltuaria.

2070 Modalita` ordinaria Se non ci si avvale del rinvio dellesigibilita` dellimposta, perche si
desidera trattare le operazioni citate alla stregua di quelle ordinarie, e` indispensabile che il
soggetto che emette la fattura manifesti tale volonta` apponendo sulla fattura lannotazione
IVA ad esigibilita` immediata, al fine di consentire allacquirente o committente di operare
subito la detrazione dellimposta.
Se sulle fatture relative alle operazioni di che trattasi non risulta apposta alcuna indicazione al
riguardo, il destinatario non puo` operare alcuna detrazione finche non abbia provveduto al
pagamento del corrispettivo (Circ. Min. 24 dicembre 1997, n. 328/E).

2073 Cessioni con prezzo da determinare Nelle cessioni di beni il cui prezzo, in
base a disposizioni legislative, usi commerciali, accordi economici collettivi o clausole
contrattuali, e` commisurato ad elementi non ancora conosciuti alla data di effettuazione
delloperazione, la fattura puo` essere emessa entro il mese successivo a quello in cui i
suddetti elementi sono noti o il prezzo e` stato comunque determinato. Qualora siano eseguiti pagamenti, anche parziali, in data anteriore a quella in cui viene determinato il prezzo,
la fattura deve essere emessa immediatamente ma limitatamente a tali importi. Tuttavia per i
pagamenti effettuati nei confronti di uno stesso produttore agricolo nel corso di un mese,
puo` essere emessa, entro il mese successivo, una sola fattura (DM 15 novembre 1975).
Le cessioni devono risultare da annotazioni nei libri o registri previsti al n. 2388 o da documenti di trasporto, i quali devono contenere il riferimento al decreto citato. Le fatture
devono contenere anche lindicazione dei libri o registri o dei documenti di trasporto
predetti.
Per le cessioni effettuate dai produttori agricoli esonerati di cui al n. 6148, la fattura deve essere emessa dal
soggetto acquirente (vedi autofatture n. 2170 e s.).
Esempio La societa` Alfa in data 12 febbraio ha venduto alla societa` Omega una partita di barbabietole ad un
prezzo da definire successivamente sulla base degli usi commerciali del settore. La suddetta merce viene consegnata alla societa` Omega il 5 marzo, mentre il relativo prezzo viene stabilito il 6 aprile. La societa` Alfa deve
emettere la fattura entro maggio.

2077 Altri casi particolari

(DM 18 novembre 1976) Nei casi di seguito elencati gli obblighi di

fatturazione possono essere eseguiti entro la fine del mese successivo a quello in cui e` stata
effettuata loperazione:
operazioni effettuate da imprese a mezzo di sedi secondarie o altre dipendenze che non
provvedono direttamente allemissione di fatture;
operazioni effettuate dalle imprese, fuori della loro sede, tramite i propri dipendenti o
ausiliari o intermediari;
cessioni di beni inerenti a contratti estimatori;
passaggi di beni dal committente al commissionario (commissione alla vendita).
Esempio 1) La societa` Dedra, operante nella commercializzazione di prodotti alimentari con sede principale a

Bologna, il 7 settembre ha stipulato, tramite la sua sede secondaria di Perugia, un contratto di vendita di una
partita di biscotti con la ditta Rossi di Perugia. La merce viene consegnata dalla sede di Perugia il 12 ottobre. La
fattura deve essere emessa entro la fine di novembre.

FATTURA 265

Q Ed. Ipsoa - Francis Lefebvre

Esempio 2) La societa` Alfa che produce prodotti per larredamento ha stipulato un accordo con limpresa Beta,

titolare di un negozio al dettaglio, in base al quale:

Beta si impegna a ricevere gli articoli di nuova produzione che Alfa invia, anche se non li ha ordinati;
il rischio della vendita di questi nuovi articoli rimane a carico di Alfa: infatti dopo 10 mesi dalla consegna i
prodotti invenduti vengono restituiti;
la proprieta` dei prodotti si trasferisce da Alfa a Beta nel momento in cui Beta li vende ai propri clienti.
Trattandosi di un contratto estimatorio, se Beta vende a terzi un prodotto il mese di maggio, Alfa deve emettere
la fattura entro la fine del mese di giugno.

II. Forma e contenuto

Forma (art. 21 c. 1 DPR 633/72) La fattura puo` essere emessa in forma cartacea, o in forma
elettronica.
La fattura cartacea (o analogica) e` quella tradizionale, comunemente utilizzata dagli operatori; essa deve essere emessa in duplice esemplare aventi un identico contenuto, di cui uno
e` consegnato o spedito al cliente.

2080

(Circ. Min. 19 ottobre 2005 n. 45/E) Per fattura elettronica sintende il

documento informatico, predisposto in forma elettronica secondo specifiche modalita` che
garantiscono lintegrita` dei dati contenuti e lattribuzione univoca del documento al soggetto
emittente, senza necessita` di provvedere alla stampa su supporto cartaceo.
La fattura elettronica e` ammessa solo ed esclusivamente previo accordo con il cliente. Per la
formazione dellaccordo tra le parti e` lasciata ampia liberta` contrattuale; e` ammissibile
anche un accordo che autorizzi la trasmissione elettronica delle fatture per un determinato
periodo di tempo, ovvero a tempo indeterminato fino a revoca.
Al fine di garantire lattestazione della data, lautenticita` dellorigine e lintegrita` e immodificabilita` del contenuto, la fattura elettronica deve, alternativamente:
1) avere apposto (sulla singola fattura o sul lotto di piu
` fatture) fin dal momento della sua
emissione, i seguenti dati aggiuntivi:
il riferimento temporale, cioe` lindicazione della data e dellora di formazione del documento mediante unoperazione che rispetti procedure di sicurezza predeterminate e documentate;
la firma elettronica qualificata del soggetto emittente, cioe` quel particolare tipo di firma
creata mediante dispositivi sicuri e basata su un certificato qualificato rilasciato da un
certificatore (qualificato o accreditato). Essa e` ottenuta attraverso una procedura informatica che garantisce la connessione univoca al firmatario e la sua univoca identificazione;
2) essere basata sullutilizzo di sistemi EDI di trasmissione elettronica. LEDI e` un sistema di
trasmissione dati caratterizzato, principalmente, dallo scambio diretto di messaggi commerciali tra sistemi informativi, a mezzo di reti di telecomunicazioni nazionali ed internazionali.
In proposito occorre attenersi allAccordo predisposto dalla Commissione Europea con il
quale e` stato definito un modello di base contrattuale, contenente alcune linee guida da
rispettare; in particolare, e` stabilito che lEDI e` un sistema di trasmissione che si basa
sullimpiego di messaggi strutturati e codificati secondo una norma concordata: essi possono essere elaborati dal computer automaticamente e senza ambiguita` (Raccomandazione
della Commissione Ce 19 ottobre 1994 n. 94/820/Ce).
La fattura elettronica non deve contenere macroistruzioni ne codici eseguibili che ne potrebbero alterare i contenuti.

2081

Fattura elettronica

Precisazioni 1) Le fatture formate tramite strumenti informatici, ma prive del riferimento temporale e/o
della sottoscrizione elettronica (es. spool o rappresentazione grafica, di stampa), sono considerate fatture

analogiche (non quindi elettroniche) e vanno conseguentemente stampate su carta o materializzate su altro
supporto fisico (Ris. Min. 15 giugno 2009 n. 158/E).
2) E` possibile, soprattutto nelle ipotesi di fatturazione differita, che la data di formazione del documento (data
attestata dal riferimento temporale) non coincida con la data di emissione dello stesso (data indicata sulla
fattura) (Circ. Min. 15 giugno 2009 n. 158).
3) Se uno stesso fornitore trasmette in forma elettronica ad uno stesso cliente piu` fatture in un unico lotto e`