MG. CPC DE LA CRUZ ROJAS RONALD A.

DEFINICION DE MERMA
Es la pérdida física en el volumen, peso o unidad de las
existencias, ocasionado por causas inherentes a su
naturaleza o al proceso productivo.
Se entiende por merma a la disminución o rebaja de un
bien, en su comercialización o en su proceso productivo,
debido a la pérdida física que afecta a su constitución y
naturaleza corpórea, así como a su pérdida cuantitativa
por estar relacionada a cantidades.
LA NECESIDAD DE CONTAR CON UN INFORME
TÉCNICO QUE DEMUESTRE LA MERMA
Para que la deducción sea aceptada tributariamente, se
debe presentar a la SUNAT, un informe técnico
detallando que métodos se aplicaron y que pruebas se
realizaron para establecer las causas, así como la firma
del profesional independiente, competente y colegiado.
Las mermas que se generen fuera del proceso productivo
constituyen gasto contable.
Añade el literal f) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a
la Renta que cuando la SUNAT lo requiera, el
contribuyente deberá 5 acreditar las mermas mediante
un informe técnico emitido por un profesional
independiente, competente y colegiado o por el
organismo técnico competente; y que dicho informe
deberá contener por lo menos la metodología empleada
y las pruebas realizadas. En caso contrario, no se
admitirá la deducción.
¿QUÉ CARACTERÍSTICAS DEBE CONTENER EL
INFORME TÉCNICO QUE DEMUESTRE LA MERMA?
Según lo señala el literal f) del artículo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renta, complementado por el literal c) del
artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta se determina que el informe técnico que sustenta
o acredita las mermas deberá ser emitido por un
profesional competente y colegiado o por el organismo
técnico competente; y que dicho informe deberá
contener por lo menos la metodología empleada y las
pruebas realizadas. En caso contrario, no se admitirá la
deducción.
El problema que puede presentarse es que si la
Administración Tributaria no encuentra conforme un
informe sustentatorio de mermas es porque ella cuenta con
otro informe que a su juicio y criterio si permite observar el
porcentaje “correcto” de las mermas en determinado sector.
Frente a este hecho no quedará más remedio que esperar la
acotación correspondiente y presentar una reclamación
tributaria y si ésta se declara infundada presentar la
correspondiente apelación, siempre y cuando existan
argumentos de defensa que permitan revertir tal situación en
la vía administrativa (SUNAT y el TRIBUNAL FISCAL) y de
ser el caso, en la vía judicial (a través del PROCEDIMIENTO
CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO).
¿SI LA MERMA NO SE SUSTENTA CON UN
INFORME TÉCNICO?
En caso que el contribuyente no cuente con el Informe
Técnico que sustente la merma en el proceso productivo
o en caso de tener el informe, el mismo no refleja
coherencia en su redacción y contenido que impida el
sustento de la merma, lamentablemente el fisco
desconocerá el tema de las mermas y no procederá a su
deducción, lo cual implica el desconocimiento del gasto
en el proceso productivo, incrementando
considerablemente el nivel de los ingresos por los
reparos en la declaración jurada anual en la vía de
adiciones.
Ejemplo: Acreditación de Mermas
Si una empresa textil tiene una merma de 15% de sus
insumos, mientras el resto del mercado presenta un 7%,
la no presentación de un informe que sustente el 15% de
sus insumos no generará el desconocimiento del total de
la merma, sino únicamente la diferencia entre el monto
deducido y el promedio del mercado, en este caso 8% de
los insumos.”
Ejemplo: En el Comercio
- La pérdida de peso de una res en el traslado, de un
poblado a otro, debido a la larga caminata de kilómetros
realizada.
- La pérdida de litros de gasolina, ocurrida en su
distribución desde la refinería la Pampilla, hacia los
distritos del cono sur en Lima, por efecto de la
evaporación o volatilidad de la gasolina, produciéndose
perdidas en cantidad por la naturaleza del bien.
- La pérdida de litros de alcohol, por efecto de la
evaporación, debido a la manipulación en su venta
por el farmacéutico.
En el proceso productivo:
- Las disminución de los productos marinos, en el
desmembramiento, cercenado y desmenuzado de
vísceras, cabezas y aletas, en la industria de conservas de
pescado.
- La pérdida de tinta y papel en la elaboración de libros y
revistas, en la industria editorial.
- La pérdida de cuero y badana, en la elaboración de
zapatos para caballeros, en la industria del
calzado.
Ejemplo de Merma Comercial:
La Empresa “El Grifo Hidalgo de Acobamba SRL”, cuenta
con un INFORME TÉCNICO emitido por un profesional
independiente y colegiado en el que se indica que el
ejercicio 2004 se ha producido una Merma de Gasolina
por los siguiente productos:
Gasolina de 84 Octanos S/.10,000
Gasolina de 90 Octanos S/.25,000
Gasolina de 95 Octanos S/.10,000
Dichas perdidas de combustible son normales mermas
propias del giro del negocio.
DEFINICION DE DESMEDRO
Es la pérdida de orden cualitativa e irrecuperable de las
existencias, haciéndolas inutilizables para los fines a los
que estaban destinados.
Se entiende por desmedro al deterioro o pérdida del bien
de manera definitiva, así como a su pérdida cualitativa,
es decir a la pérdida de lo que es, en propiedad, carácter y
calidad, impidiendo de esta forma su uso ya sea por
obsoleto, tecnológico, cuestión de moda u otros.
Ejemplo:
1. La venta de pan embolsado en los centros comerciales y tiendas
donde tiene una fecha de vencimiento, una vez vencida la misma si
no se ha vendido se retira del comercio pasando a
la calidad de desmedro, toda vez que el pan ha perdido sus
propiedades que lo hacen apto para la venta.
2. Repuestos para máquinas que ya están descontinuadas en el
mercado o que por el avance tecnológico se fabrican modelos más
avanzados.
3. Muñecos y peluches que estuvieron en exhibición en la época de
Navidad y que no lograron venderse porque presentaron manchas
de suciedad o quiebre de algunas piezas que permitían su avance en
el suelo.
4. Un mueble que se trasladó en un camión pero al momento de
desempaquetar las cajas que lo contienen muestra una rajadura en
la estructura que lo hace inestable, lo cual impide su venta.
5. Un lote de mangos empaquetados listos para ser embarcados para
su exportación pero se detecta un brote de hongos, lo cual los
convierte en no aptos para consumo humano.
6. Planchas de cartón que son utilizadas en los procesos de fabricación
de cajas para medicamentos que se encuentran en un almacén lleno de
humedad, lo cual ha deteriorado en más de un 70 % el contenido de
las mismas.
7. Polerones empaquetados en cajas listos para ser vendidos y que
cuentan con un estampado plastificado, pero que producto de un
excesivo calor generado por una parrillada hecha en un local vecino
han quedado inservibles para su venta, toda vez que el estampado se
arrugó.
8. Muebles de melanina que están ubicados en un almacén contiguo a
un local que se incendió y que las fuertes cantidades de agua que
fueron
utilizadas por los bomberos originaron que la humedad del almacén
se incremente, de este modo las planchas de melanina de lo muebles
empezó a desprenderse.
¿Cómo se acreditan de los
desmedros?
El inciso c) del artículo 21º del Reglamento de la Ley de
impuesto a la Renta señala que: “Tratándose de los
desmedros de existencias, la SUNAT aceptará como
prueba la destrucción de las existencias efectuadas
ante Notario Público o Juez de Paz, a falta de aquél,
siempre que se comunique previamente a la SUNAT en
un plazo no menor de seis (6) días hábiles anteriores a
la fecha en que llevará a cabo la destrucción de los
referidos bienes.
Ejemplo de Desmedro tanto en
Empresa Comercial como Industrial:
La Empresa “Las Gaseosas de Aldo Valle SAC”, cuenta con la presencia de
un NOTARIO PUBLICO y de un FUNCIONARIO de SUNAT, por que las
Mercaderías han pasado su fecha de vencimiento y ya no están aptas para
el consumo humano, se indica que el ejercicio 2017 se ha producido un
Desmedro de Gaseosa por los siguiente productos:

Inca Kola 500 Ml x 12 Unid 30 Cajas de S/.20,000

Inca Kola 2.25 Ml 8 Unid 15 Cajas de S/.10,000
Inca Kola 3.00 Ml 8 Unid 90 Cajas de S/.50,000

Dichas perdidas de Gaseosa son desmedros propias del giro del negocio.
De conformidad con la NIC 2 Existencias (Párrafos 6 y 31) primero
debemos efectuar la provisión y luego el castigo en el momento en que
son incineradas o destruidas.
COBRANZA DUDOSA
“Provisiones representan pérdidas no realizadas,
obligaciones contraídas o posibles obligaciones. Para
efectos de presentar en forma razonable la información
financiera, la normatividad contable establece el
reconocimiento de ciertas provisiones, una de ellas es la
provisión para cuentas de cobranza dudosa, que consiste
en reconocer como “gasto del período” la evidencia de
incobrabilidad de algunas partidas por cobrar, de esta
forma el importe de cuentas por cobrar que se mostrará
en el balance general es el que realmente se espera que
genere beneficios económicos a la empresa
La misma norma no se reconoce el carácter
de deuda incobrable a las siguientes:
(i) Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas.
(ii) Las deudas afianzadas por empresas del sistema
financiero y bancario, garantizadas mediante
derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o
compra venta con reserva de propiedad.
(iii) Las deudas que hayan sido objeto de renovación o
prórroga expresa.
¿EN QUÉ MOMENTO SE DEBE EFECTUAR LA PROVISIÓN
POR DEUDAS DE COBRANZA DUDOSA?
El numeral 1) del literal f) del artículo 21º del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta determina
que, el carácter de deuda incobrable o no deberá
verificarse en el momento en que se efectúa la provisión
contable. Este simple mandato obliga entonces a que la
provisión deba efectuarse cuando se genera la situación
en la cual el deudor no puede pagar o la deuda es
potencialmente incobrable.
En un ejemplo podemos observar este tema. Así, si existe un cliente que le
deba a una empresa una factura que al cierre del ejercicio 2016 se
encuentra impaga y la empresa en el mes de marzo de 2017 toma
conocimiento a través de publicaciones económicas que el cliente se
encuentra en una situación de insolvencia, lo cual potencialmente lo
convierte a su vez en un deudor con la empresa, por lo que ésta ha a
manera de previsión ha decidido provisional la deuda contenida en la
factura impaga como de cobranza dudosa. Nuestra inquietud es ver ¿si
pertenece al ejercicio 2016 o al 2017?.

Si observamos, según el reglamento el hecho objetivo que obligó a la

empresa a efectuar la provisión fue en el año 2017, razón por la cual esta
corresponde ha dicho ejercicio y no al ejercicio 2016.

Pese a lo indicado anteriormente, mencionamos que existe una opinión

minoritaria en el mercado, la cual señala que el período en el que debía
ser considerada la provisión por deudas de cobranza dudosa, debe ser el
ejercicio al cual la factura es considerada impaga y se refleja en el balance.
Los que sustentan esta postura se basan en lo dispuesto en la NIC 10, la
cual hace referencia a hechos posteriores a la fecha del balance.
¿EXISTEN REQUISITOS PARA LA DEDUCIBILIDAD
DEL GASTO POR LA PROVISIÓN DE DEUDAS DE
COBRANZA DUDOSA?
PRIMER REQUISITO: Que se identifique el derecho de
cobro al que corresponde.

Sobre el tema la RTF Nº 2492-3-2002 de fecha 10.05.2002

determina que “Para que las provisiones y castigos de
cuentas de cobranza dudosa sean deducibles, se debe
acreditar el origen de la deudas y/o saldos deudores que
sustentan los mismos”.
SEGUNDO REQUISITO: Que se demuestre la existencia
de dificultades financieras del deudor de la obligación
impaga, determinando la provisión en el momento en el
cual ocurre el hecho generador de la provisión.

Siendo ello así, es pertinente revisar lo dispuesto en el

literal a) del numeral 2 del inciso l) del artículo 21º del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual
señala que para efectuar la provisión de cobranza
dudosa, la deuda se encuentre vencida y se demuestre la
existencia de dificultades financieras del deudor que
hagan previsible el riesgo de incobrabilidad
¿Cómo se demuestra el riesgo de
incobrabilidad?
a) Mediante análisis periódicos de los créditos
concedidos o por otros medios,
b) Se demuestre la morosidad del deudor mediante la
documentación que evidencie las gestiones de cobro
luego del vencimiento de la deuda,
c) Se efectúe el protesto de documentos.
d) Se dé el inicio de procedimientos judiciales de
cobranza,
e) Que hayan transcurrido más de doce (12) meses
desde la fecha de vencimiento de la obligación sin
que ésta haya sido satisfecha.
 TERCER REQUISITO: Que la provisión al cierre de cada
ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en
forma discriminada.
Ello implica que la provisión:
(i) deba encontrarse respaldada con el documento que
sustenta la operación o el comprobante de pago
respectivo.
(ii) se debe identificar al deudor.
(iii) la provisión sea apropiada con el monto de la deuda.
CUARTO REQUISITO: Que la provisión, en cuanto se
refiere al monto, se considerará equitativa si guarda
relación con la parte o el total si fuere el caso, que con
arreglo a las reglas antes señaladas se estime de cobranza
dudosa.
 ARRASTRE DE PÉRDIDAS
¿CÓMO SE REALIZA EL ARRASTRE DE PÉRDIDAS SEGÚN LA LIR?

De acuerdo con el artículo 50 de la Ley del Impuesto a la Renta

(LIR) los contribuyentes domiciliados en el país podrán compensar
la pérdida neta toral de tercera categoría de fuente peruana que
registren en un ejercicio gravable, con arreglo a alguno de los
siguientes sistemas: a) Compensar la pérdida neta total de tercera
categoría de fuente peruana que registren en un ejercicio gravable
imputándola año a año, hasta lograr su importe, a las rentas netas
de tercera categoría que obtengan en los cuatro ejercicios
inmediatos posteriores computados a partir del ejercicio siguiente
al de su generación. El saldo que no resulte compensando una vez
transcurrido ese lapso, no podrá computarse en los ejercicios
siguientes; b) Compensar la pérdida neta total de tercera categoría
de fuente peruana que registren en un ejercicio gravable
imputándola año a año, hasta agotar su importe, al 50% de las
rentas netas de tercera categoría que obtengan en los ejercicios
inmediatos posteriores.
¿EN QUÉ MOMENTO APLICO EL
SISTEMA DE ARRASTRE a) o b)?
La LIR establece que la opción del sistema aplicable deberá
ejercerse en la oportunidad de la presentación de la
Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta.

En caso, que el contribuyente obligado se abstenga de elegir

uno de los sistemas de compensación de pérdidas, la
Administración aplicará el sistema a), y que efectuada la
opción de uno de los dos sistemas(a) o b)), los contribuyentes
se encuentran impedidos de cambiar de sistema, salvo en el
caso en que el contribuyente hubiera agotado las pérdidas
acumuladas de ejercicios anteriores.
¿PUEDO CAMBIAR EL SISTEMA DE
ARRASTRE UNA VEZ ELEGIDO ESTE?
El numeral 1 del inciso d) del artículo 29 del Reglamento
de la LIR, señala que el ejercicio de la opción a la que se
refiere el artículo 50 de la LIR se efectúa en la
Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta
correspondiente al ejercicio en que se genera dicha
pérdida. Los contribuyentes se encuentran impedidos de
cambiar el sistema de compensación de pérdidas una vez
ejercida la opción de alguno de ellos.
Ahora, el numeral 2 del inciso d) del referido artículo
señala que solo será posible cambiar el sistema de
compensación de pérdidas en aquel ejercicio en el que
no existan pérdidas de ejercicios anteriores, sea que éstas
se hayan compensado completamente o que haya
vencido el plazo máximo para su compensación,
respectivamente, en tal supuesto, el contribuyente podrá
rectificar el sistema de arrastre de pérdidas elegido, a
través de la rectificación de la Declaración Jurada Anual
del Impuesto. Dicha rectificación solamente procederá
hasta el día anterior a la presentación de la Declaración
Jurada Anual del ejercicio siguiente o de la fecha de
vencimiento para su presentación, lo que ocurra
primero.
¿LA RENTA EXONERADA ES PARTE
DEL ARRASTRE DE PÉRDIDAS?
Según el artículo 29 del Reglamento de la LIR, los contribuyentes
que obtengan rentas exoneradas en el ejercicio deberán
considerarlas a fin de reducir la pérdida del mismo ejercicio.

En caso que el contribuyente no arroje pérdidas por el ejercicio y

solo cuente con pérdidas netas compensables de ejercicios
anteriores, las rentas exoneradas no afectarán estas últimas
pérdidas.

La pérdida neta compensable del ejercicio estará conformada por

las pérdidas del ejercicio reducidas por los importes señalados en el
primer párrafo, en su caso, y las pérdidas netas compensables de
ejercicios anteriores, de existir.