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Actualidad y Aplicación Práctica

I
I

Área Tributaria

Tratamiento Tributario y

Contable en las

Empresas Constructoras

Que utilizan el método de lo percibido para determinar el

del Ejercicio (Parte I)

Impuesto a la Renta

Ficha Técnica
Ficha Técnica

Autor : C.P.C. Josué Alfredo Bernal Rojas

Título : Tratamiento Tributario y Contable en las Empresas Constructoras que utilizan el método de lo percibido para determinar el Impuesto a la Renta del Ejercicio (Parte I)

Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 191 - Segunda Quincena de Setiembre 2009

1. Introducción

Con la finalidad de determinar la renta bruta para fines tributarios en las em- presas dedicadas a la actividad de la construcción, la Ley del Impuesto a la Renta ha establecido en su artículo 63º, que si los contratos de obra se ejecuta- ran durante un período de duración de más de un ejercicio pueden acogerse a cualquiera de los tres métodos señalados en dicho artículo, siendo uno de ellos

el método de a) de lo percibido, dicho método origina diferencias temporarias con respecto al tratamiento contable para determinar el Impuesto a la Renta del ejercicio, con la finalidad de ilustrar la forma de reconocimiento de ingresos

y el pago del Impuesto a la Renta se de-

sarrolla el presente artículo, precisando que no nos referimos a las empresas que construyen inmuebles para venderlos, en las cuales no son de aplicación la Norma de Contabiliadad conocida como la NIC 11 Contratos de Construcción ni el artículo 63º de la Ley del Impuesto a la Renta, ya que la actividad de construir para vender no califica como servicio de construcción.

2. Aspecto Contable

Para establecer el tratamiento contable que debe seguirse en el caso de empresas

dedicadas al servicio de construcción de- bemos tener en cuenta la Norma Interna- cional de Contabilidad número once (NIC 11) Contratos de Construcción, en dicha norma se establece que si el resultado de un contrato se puede estimar confiable- mente, se deben reconocer los ingresos

y costos asociados a dicho contrato en

el ejercicio teniendo como referencia el estado de avance de la obra al cierre del

balance, es decir al 31 de diciembre.

Según el método del avance de obra los ingresos derivados del contrato se com-

paran con los costos incurridos según el avance, resultando así el ingreso que debe ser atribuido al ejercicio transcurrido.

Base Contable:

Párrafos 22, 25 y 26 de la NIC 11 Contratos de Construcción.

La obra se inicia en el mes de julio de 2009; mes en el que inicia operaciones

la mencionada empresa, la facturación se

realiza en julio de 2009 y diciembre del año 2010 y 2011 y los costos incurridos por cada año son los siguientes:

Costos de la Obra Incurridos por cada año

 

Año

Año

Año

Total

Concepto

2009

2010

2011

S/.

Materiales

350.000

420.000

210.000

980.000

Mano de

320.000

290.000

328.000

938.000

obra

Gastos

280.000

270.000

315.000

865.000

Generales

Total S/.

950.000

980.000

853.000

2.783.000

Al inicio de la obra se cobra un adelanto de S/.1 000 000; en diciembre 2010 se cobra S/.1 300 000 el saldo en diciembre de 2011.

Los gastos de administración y ventas fueron los siguientes:

Año 2009

82.300,00

Año 2010

162.300,00

Año 2011

154.900,00

Se pide: Explicar el tratamiento contable según la NIC 11 y determinar el Impuesto

a la renta para cada ejercicio.

Solución Para establecer la solución a los puntos planteados nos enfocaremos a la aplica- ción de la NIC 11, la emisión de compro- bantes de pago y el Impuesto General a las Ventas.

Establecemos los importes a facturar en el ejercicio 2009:

Por el monto a cuenta recibido al inicio de

la obra se debe emitir el correspondiente

comprobante de pago en el momento de la percepción de dicho monto.

Mes

A cuenta

IGV

Total S/.

Julio

1.000.000,00

190.000,00

1.190.000,00

De acuerdo con el Reglamento de Comprobantes de Pago en los contratos de construcción se debe emitir el com-

3. Emisión del comprobante de pago

La emisión del comprobante de pago, en los contratos de construcción es a la percep- ción del ingreso, sea total o parcial y por el monto percibido; es decir, se otorga el res- pectivo comprobante al percibir el ingreso, ya sea por un pago adelantado o a cuenta

y por el monto que se perciba.

Base legal:

Art. 5º Num. 6 Reglamento de Comprobantes de Pago.

4. Incidencia en el Impuesto a la Renta, el método de lo percibido

El método de lo percibido consiste en asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de aplicar sobre los im- portes cobrados por cada obra, durante el ejercicio comercial, el porcentaje de ganancia bruta calculado para el total de la obra.

Base legal:

Art. 63° Inc. a) Ley del Impuesto a la Renta.

5. Pagos a cuenta mensuales del Impuesto a la Renta

Las empresas que se acojan al método de lo percibido, es decir el método a) del artículo 63º de la Ley del Impuesto a la Renta, deben considerar como ingresos netos para fines del pago a cuenta men- sual del Impuesto a la Renta los importes cobrados cada mes durante el ejercicio.

Base legal:

Art. 36º Inc. a) Reglamento de la Ley del I.R.

6. Laboratorio tributario contable

La empresa Constructora La Roca S.A. celebra un contrato de construcción por S/.3 600 000 más IGV para construir un local comercial, dicha obra será ejecutada en el plazo de dos años y seis meses, a un costo total de S/.2 783 000; la constructora se acoge al método del inciso a) del artí- culo 63º de la Ley del Impuesto a la Renta

a fin de determinar la renta del ejercicio.

N° 191

a fin de determinar la renta del ejercicio. N ° 1 9 1 Segunda Quincena -

Segunda Quincena - Setiembre 2009

Actualidad Empresarial

I-7

I
I

Actualidad y Aplicación Práctica

probante en la fecha de percepción del ingreso, sea total o parcial y por el monto efectivamente pecibido.

Asientos contables año 2009:

————————x ————————

DEBE HABER

12

CLIENTES

1.190.000

121

Facturas por cobrar

40

TRIBUTOS POR PAGAR

190.000

401

Gobierno central

 

4011 IGV

12

CLIENTES

1.000.000

122

Anticipos recibidos

x/x Por el anticipo al incio de la obra

————————x ————————

10

CAJA Y BANCOS

1.190.000

104

Cuentas corrientes

12

CLIENTES

1.190.000

121

Facturas por cobrar

x/x por el cobro del anticipo para inicio de obra.

Tratamiento contable año 2009 El tratamiento contable que se debe aplicar para determinar el resultado del ejercicio es de acuerdo a la NIC 11 Con- tratos de Construcción, de acuerdo con dicha Norma Internacional de Contabi- lidad (NIC) se debe reconocer el ingreso de acuerdo al estado de avance de la obra o denominado también método de porcentaje de terminación, bajo dicho método los ingresos del ejercicio se comparan con los costos incurridos en el mismo, para obtener el monto de los ingresos del ejercicio se relaciona el costo incurrido en el ejercicio entre el costo total estimado del contrato y al multiplicarlo por cien se obtiene el por- centaje que se debe aplicar al ingreso total pactado en el contrato.

Determinamos el porcentaje de avan- ce de obra por el ejercicio 2009: Costos incurridos en
Determinamos el porcentaje de avan-
ce de obra por el ejercicio 2009:
Costos incurridos en
el ejercicio 2009
Costo total estimado
950.000 0,341358246 x
100 =
2.783.000 =
34.13582465%
Porcentaje de avance: 34.13582465%

Determinamos el ingreso anual (con- table):

Ingreso total 3.600.000 x 34,13582465% = 1.228.889,69

Estado de Resultados al 31 de diciem- bre de 2009 Ingresos Costos Utilidad bruta Gastos
Estado de Resultados al 31 de diciem-
bre de 2009
Ingresos
Costos
Utilidad bruta
Gastos de Administ. y Vtas.
Result. Antes de Part. E
Imptos.
Impuesto a la Renta 30%
1.228.889,69
-950.000,00
278.889,69
-82.300,00
196.589,69
-58.976,91

Reconocimiento del ingreso y del costo de la obra del año 2009

————————x ————————

DEBE HABER

12 CLIENTES

1.228.889,69

 

122

Antipos

 

recibidos 1.000.000,00

 

124

Serv. pend. de facturar 228.889,69

70

VENTAS

1.228.889,69

707

Prestación de servicios

31/12 Por el reconocimiento de ingresos del ejercicio 2009.

 

————————x ————————

 

90

COSTOS DE LA OBRA

950.000

79

CARGAS IMPUTABLES A

CUENTAS DE COSTOS 31/12 Por los costos de la obra.

950.000

Tratamiento tributario Tributariamente explicamos la incidencia en el Impuesto General a las Ventas, en el Impuesto a la Renta y la emisión del comprobante de pago.

Impuesto General a las Ventas Con respecto al IGV debemos tener en cuenta que la recepción del anticipo se encuentra gravado con dicho im- puesto.

Emisión de comprobante de pago Se debe emitir comprobante de pago a la recepción del anticipo por el monto recibido de S/.1 000 000.

Pagos a cuenta del Impuesto a la Renta Como la empresa inicia sus operaciones en el presente año, debe optar por el

sistema del porcentaje del 2% aplicado

a

los ingresos netos de cada mes según

lo

establecido en el inciso b) del artículo

85º del TUO de la Ley del Impuesto a

la Renta.

Sólo debe realizar el pago a cuenta men- sual del Impuesto a la Renta por el mes de julio de 2009, ya que en dicho mes percibe el ingreso por el monto a cuenta cobrado.

Mes

Percibido

2% I.R

Julio

1.000.000,00

20.000,00

Total S/.

 

20.000,00

Impuesto a la renta del ejercicio

2009:

Primero determinamos el porcentaje de ganancia bruta por el total de la obra: Monto según
Primero determinamos el porcentaje de
ganancia bruta por el total de la obra:
Monto según contrato
Costo de la Obra
Utilidad
3.600.000,00
-2.783.000,00
817.000,00
817.000
x 100 = 22,6944444%
-----------------
3.600.000

Luego calculamos la Renta Bruta:

Importe cobrado en el ejerc.

1.000.000,00

Porcentaje de ganancia

22,6944444%

Renta Bruta del ejercicio

226.944,44

Comparación entre los resultados bru- tos contable y tributario:

Utilidad bruta contable Utilidad bruta tributaria Diferencia temporal 278.889,69 226.944,44 51.945,25 Determinamos
Utilidad bruta contable
Utilidad bruta tributaria
Diferencia temporal
278.889,69
226.944,44
51.945,25
Determinamos el Impuesto a la Renta
del ejercicio 2009
Estado de Resultados al 31 de diciembre
de 2009
Ingresos
Costos
Utilidad bruta
Gastos de Administ. y Vtas.
1.228.889,69
-950.000,00
278.889,69
-82.300,00
Result. antes de Part. e Imptos. 196.589,69
Deducción (diferenc. temp.)
Renta neta imponible
Impuesto a la Renta 30%
-51.945,25
144.644,44
43.393,33

Determinamos el Impuesto diferido

Tributario

Utilidad

contable 196.589,69 196.589,69 (-) Diferenc.

Contable

Diferido

temporal

-51.945,25 51.945,25

---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Renta Neta 196.589,69 144.644,44 51.945,25 I.R. 30% 58.976,91 43.393,33 15.583,58

Establecemos los importes a facturar en el ejercicio 2010:

Se emite el comprobate de pago por el monto percibido en el mes de diciembre.

Mes

A cuenta

IGV

Total S/.

Dic.

1.300.000,00

247.000,00

1.547.000,00

I-8

Instituto Pacífico

N° 191

1.300.000,00 247.000,00 1.547.000,00 I - 8 Instituto Pacífico N ° 1 9 1 Segunda Quincena -

Segunda Quincena - Setiembre 2009

I
I

Área Tributaria

Asientos contables año 2010:

————————x ————————

DEBE HABER

12

CLIENTES

1.547.000,00

121

Facturas por cobrar

40

TRIBUTOS POR PAGAR

247.000,00

401

Gobierno central

 

4011 IGV

70

VENTAS

1.267.696,73

707

Prestación de servicios

12 CLIENTES

32.303,27

 

124

Servicios pendientes

de facturar x/x Por la facturación correspondiente al 31 de diciembre de 2009.

 

————————x ————————

 

10

CAJA Y BANCOS

1.547.000,00

104

Cuentas corrientes

12

CLIENTES

1.547.000,00

121

Facturas por cobrar

Determinamos el saldo pendiente de facturar:

Del año 2009 quedó pendiente de facturar la suma de S/.228 889.69 y como en el 2010 se factura el monto de S/.1 300 000 correspondiendo S/.1 267 696.73 al ingre- so del 2010 y la diferencia es facturación de parte del saldo pendiente anterior, o sea S/.32 303.27 queda un nuevo saldo de S/.196 586.42.

Saldo pendiente Facturado Nuevo saldo pendiente de facturar 228.889,69 -32.303,27 196.586,42
Saldo pendiente
Facturado
Nuevo saldo pendiente de
facturar
228.889,69
-32.303,27
196.586,42

————————x ————————

DEBE HABER

90

COSTOS DE LA OBRA

980.000

79

CARGAS IMPUTABLES A

CUENTAS DE COSTOS 31/12 Por los costos de la obra.

980.000

Tratamiento contable año 2010 El tratamiento contable que se debe aplicar para determinar el resultado del ejercicio es de acuerdo a la NIC 11 Contratos de Construcción, de acuer- do con dicha Norma Internacional de Contabilidad (NIC) se debe reconocer el ingreso de acuerdo al estado de avance de la obra o denominado también mé- todo de porcentaje de terminación, bajo dicho método los ingresos del ejecicio se comparan con los costos incurridos en el mismo, para obtener el monto de los ingresos del ejercicio se relaciona el costo incurrido en el ejercicio entre el costo total estimado del contrato y al multiplicarlo por cien se obtiene el porcentaje que se

debe aplicar al ingreso total pactado en el contrato.

Determinamos el porcentaje de avan- ce de obra: Costos incurridos acumul. hasta el 2010 Costo
Determinamos el porcentaje de avan-
ce de obra:
Costos incurridos
acumul. hasta el 2010
Costo total estimado
2.783.000 = 0,693496227
1.930.000
x 100
Porcentaje de avance: 69.34962271%

Determinamos el ingreso acumula- do y luego el ingreso del año 2010 (contable):

Ingreso total 3.600.000 x 69,34962271% = 2.496.586,42

Para encontrar el ingreso a reconocer del ejercicio 2010 al resultado anterior se resta el ingreso del año precedente.

Ingreso Acum. hasta 2010 Ingreso del ejerc. anterior Ingreso del ejerc. 2010 2.496.586,42 -1.228.889,69 1.267.696,73
Ingreso Acum. hasta 2010
Ingreso del ejerc. anterior
Ingreso del ejerc. 2010
2.496.586,42
-1.228.889,69
1.267.696,73
Estado de Resultados al 31 de diciembre
de 2010
Ingresos
Costos
Utilidad bruta
Gastos de Administ. y Vtas.
Result. antes de Part. e
Imptos.
Impuesto a la Renta 30%
1.267.696,73
-980.000,00
287.696,73
-162.300,00
125.396,73
-37.619,02

Tratamiento tributario Tributariamente explicamos la incidencia en el Impuesto General a las Ventas, en el Impuesto a la Renta y la emisión del comprobante de pago.

Impuesto General a las Ventas Con respecto al IGV debemos tener en cuenta que la cobranza del pago a cuenta se encuentra gravado con dicho impuesto.

Emisión de comprobante de pago Se debe emitir comprobante de pago a la recepción del monto por la cuota que corresponde al ejercicio 2010.

Pagos a cuenta del Impuesto a la Renta Como la empresa obtuvo utilidad el ejer- cicio anterior, en el 2010 debe realizar los

pagos a cuenta mensuales del Impuesto a la Renta en base al sistema de coeficiente, la base imponible de dicho pago a cuen- ta es el ingreso cobrado en diciembre de S/.1 300 000 por el coeficiente que corresponda.

Impuesto a la renta del ejercicio Primero determinamos el porcentaje de ganancia bruta por el
Impuesto a la renta del ejercicio
Primero determinamos el porcentaje de
ganancia bruta por el total de la obra:
Monto según contrato
Costo de la Obra
Utilidad
3.600.000,00
-2.783.000,00
817.000,00
817.000
x 100 = 22,6944444%
-----------------
3.600.000

Luego calculamos la Renta Bruta:

Importe cobrado en el ejercicio Porcentaje de ganancia Renta Bruta del ejercicio 1.300.000,00 22,6944444% 295.027,78
Importe cobrado en
el ejercicio
Porcentaje de ganancia
Renta Bruta del ejercicio
1.300.000,00
22,6944444%
295.027,78
Comparación entre los resultados
brutos contable y tributario:
Utilidad bruta contable
Utilidad bruta tributaria
Diferencia temporal
287.696,73
295.027,78
7.331,05

Determinamos el Impuesto a la Renta del ejercicio 2010:

Estado de Resultados al 31 de diciembre de 2010 Ingresos Costos Utilidad bruta Gastos de
Estado de Resultados al 31 de diciembre
de 2010
Ingresos
Costos
Utilidad bruta
Gastos de Administ. y Vtas.
Result. antes de Part. e
Imptos.
Adic. parcial Dif. Temp. Año
anterior
Renta neta imponible
Impuesto a la Renta 30%
1.267.696,73
-980.000,00
287.696,73
-162.300,00
125.396,73
7.331,05
132.727,78
39.818,33

Determinamos el Impuesto diferido

Contable

Tributario Reversión

Utilidad

contable 125.396,73 125.396,73 (+) Diferenc. temporal

año anterior

7.331,05

7.331,05

---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

7.331,05

I.R. 30% 37.619,02 39.818,33 2.199,32

Renta Neta 125.396,73 132.727,78

Establecemos los importes a facturar en el ejercicio 2011:

En este ejercicio se emite el comprobante por los restantes S/.1 300 000 que se cobran en el mes de diciembre con la emisión de la factura.

N° 191

de diciembre con la emisión de la factura. N ° 1 9 1 Segunda Quincena -

Segunda Quincena - Setiembre 2009

Actualidad Empresarial

I-9

I
I

Actualidad y Aplicación Práctica

Mes

Saldos

IGV

Total S/.

Dic.

1.300.000,00

247.000,00

1.547.000,00

Asientos contables año 2011

————————x ————————

DEBE HABER

12

CLIENTES

1.547.000,00

121

Facturas por cobrar

40

TRIBUTOS POR PAGAR

247.000,00

401

Gobierno central

 

4011 IGV

70

VENTAS

1.103.413,58

707

Prestación de servicios

12

CLIENTES

196.586,42

124

Servicios pendientes

de facturar x/x Por la facturación del avance de obra al 31 de diciembre de 2009.

 

————————x ————————

 

10

CAJA Y BANCOS

1.547.000,00

104

Cuentas corrientes

12

CLIENTES

1.547.000,00

121

Facturas por cobrar

x/x por el cobro del anticipo para inicio de obra

 

————————x ————————

 

90

COSTOS DE LA OBRA

853.000

79

CARGAS IMPUTABLES A

CUENTAS DE COSTOS 31/12 Por los costos de la obra.

853.000

Tratamiento contable año 2011 El tratamiento contable que se debe aplicar para determinar el resultado del ejercicio es de acuerdo a la NIC 11 Contratos de Construcción, de acuer- do con dicha Norma Internacional de Contabilidad (NIC) se debe reconocer el ingreso de acuerdo al estado de avance de la obra o denominado también mé- todo de porcentaje de terminación, bajo dicho método los ingresos del ejecicio se comparan con los costos incurridos en el mismo, para obtener el monto de los ingresos del ejercicio se relaciona el costo incurrido en el ejercicio entre el costo total estimado del contrato y al multiplicarlo por cien se obtiene el porcentaje que se debe aplicar al ingreso total pactado en el contrato.

Determinamos el ingreso acumulado y luego el ingreso del año (contable):

Ingreso total 3.600.000 x 100% =

3.600.000,00

Para encontrar el ingreso a reconocer del ejercicio 2011 al resultado anterior se resta el
Para encontrar el ingreso a reconocer
del ejercicio 2011 al resultado anterior
se resta el ingreso acumulado del año
anterior:
Ingreso acumulado hasta
el ejercicio 2011
Ingreso del 2010
Ingreso del 2009
Ingreso del ejercicio 2011
3.600.000,00
-1.267.696,73
-1.228.889,69
1.103.413,58
Estado de Resultados al 31 de diciem- bre de 2011 Ingresos Costos Utilidad bruta Gastos
Estado de Resultados al 31 de diciem-
bre de 2011
Ingresos
Costos
Utilidad bruta
Gastos de Administ. y Vtas.
Result. antes de Part.
e Imptos.
Impuesto a la Renta 30%
1.103.413,58
-853.000,00
250.413,58
-154.900,00
95.513,58
-28.654,07

Tratamiento tributario Tributariamente explicamos la incidencia en el Impuesto General a las Venta, en el Impuesto a la Renta y la emisión del comprobante de pago.

Impuesto General a las Ventas Con respecto al IGV debemos tener en cuenta que la recepción del saldo por cobrar está gravado con dicho impuesto.

Emisión de comprobante de pago Se debe emitir comprobante de pago a la recepción del saldo pendiente.

Pagos a cuenta del Impuesto a la Renta El pago a cuenta es en base al sistema de coeficiente al haber determinado utilidad en el ejercicio anterior, la base imponible es el monto cobrado.

Impuesto a la renta del ejercicio Primero determinamos el porcentaje de ganancia bruta por el
Impuesto a la renta del ejercicio
Primero determinamos el porcentaje
de ganancia bruta por el total de la
obra:
Monto según contrato
Costo de la Obra
3.600.000,00
-2.783.000,00
Utilidad
817.000,00
817.000
x 100 = 22,6944444%
-----------------
3.600.000

Luego calculamos la Renta Bruta:

Importe cobrado en el ejercicio

1.300.000,00

Porcentaje de ganancia

22,6944444%

Renta Bruta del ejercicio

295.027,78

Comparación entre los resultados brutos contable y tributario:

Utilidad bruta contable

250.413,58

Utilidad bruta tributaria

295.027,78

———————

Diferencia a revertir

44.614,20

Determinamos el Impuesto a la Renta del ejercicio 2011

Estado de Resultados al 31 de diciembre de 2011

Ingresos

1.103.413,58

Costos

-853.000,00

———————

Utilidad bruta

250.413,58

Gastos de Administ. y Ventas

-154.900,00

———————

Result. antes de Part. e Impuestos

95.513,58

Deducción (diferenc. a revertir)

44.614,20

———————

Renta neta imponible

140.127,78

Impuesto a la Renta 30%

42.038,34

Determinamos el Impuesto del ejer- cicio:

 

Contable

Tributario Reversión

Utilidad

contable

95.513,58

95.513,58

(+) Diferenc.

temporal

44.614,20 44.614,20

 

---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Renta Neta

95.513,58 140.127,78 44.614,20

I.R. 30% 28.654,07 42.038,33 13.384,26

Resumen del Impuesto a la Renta

Ejerc.

Contable

Tributario

Diferencia

2009

58.976,91

43.393,33

15.583,58

2010

37.619,02

39.818,33

-2.199,31

2011

28.654,07

42.038,34

-13.384,27

Total S/.

125.250,00

125.250,00

0,00

N° 191

S/. 125.250,00 125.250,00 0,00 N ° 1 9 1 Segunda Quincena - Setiembre 2009 Determinamos el

Segunda Quincena - Setiembre 2009

Determinamos el porcentaje de avan- ce de obra: Costos incurridos acumul. hasta el 2011 Costo
Determinamos el porcentaje de avan-
ce de obra:
Costos incurridos
acumul. hasta el 2011
Costo total estimado
2.783.000
2.783.000 = 1 x 100 =
Porcentaje de avance: 100%
I-10
Instituto Pacífico