Manual Iva Fev 2011

MINISTRIO DAS FINANAS DIRECO-GERAL DAS ALFNDEGAS E DOS IMPOSTOS ESPECIAIS SOBRE O CONSUMO
Direco de Servios dos Impostos sobre os Veculos Automveis e o Valor Acrescentado
MANUAL DO IVA
- Vertente Aduaneira -
Abril de 2010
(Revisto e continuado em Fevereiro de 2011)
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MANUAL DO IVA Vertente aduaneira Abril de 2010
NDICE
Pg.
Nota prvia ... Abreviaturas / siglas utilizadas .. CAPTULO I ENQUADRAMENTO GERAL.. 1. Elementos do imposto..... 2. Caractersticas do imposto 3. Conceito de importao em sede do IVA CAPTULO II ISENES DO IVA NA IMPORTAO . 1. Objecto.. 1.1. Restries decorrentes da orgnica da DGAIEC.................................................................... 1.1.1. Quadro orgnico........................................................................................................... 1.1.2. Competncias na rea do IVA...................................................................................... 1.1.3. Competncias na importao de mercadorias............................................................. 1.2. Restries decorrentes do mecanismo do IVA....................................................................... 2. Isenes previstas no CIVA 2.1. Importaes isentas por equiparao a transmisses isentas no territrio nacional.............. 2.2. Importaes especificamente isentas..................................................................................... 2.3. Outras importaes isentas......................................................... 3. Isenes previstas em legislao avulsa ... 3.1. Conferidas ao abrigo do DL n. 31/89, de 25 de Janeiro........................................................ 3.2. Regime de iseno na importao de bens transportados na bagagem pessoal dos viajantes artigo 116. da Lei do Oramento do Estado para 2009....................................... 3.3. Regime de iseno aplicvel s pequenas remessas sem carcter comercial enviadas de particular a particular DL n. 398/86, de 26 de Novembro .................................................. 3.4. Ouro para investimento DL n. 362/99, de 16 de Setembro................................................ 4. Quadro comparativo das isenes do IVA com as franquias aduaneiras . CAPTULO III Iseno do IVA prevista no artigo 16. do RITI - Importao de bens e subsequente expedio ou transporte para outro Estado-Membro ... 1. Enquadramento legal ... 1.1. Condies a observar 1.1.1. No momento da importao ............... 1.1.2. No momento posterior importao .. 1.2. Procedimentos 1.2.1. Sujeio das mercadorias a um regime aduaneiro............................................... 1.2.2. Preenchimento da declarao aduaneira................................................................... 1.2.3. Pedido de iseno . 1.2.4. Apresentao de prova do transporte imediato para outro EM - Garantia .. 1.2.5. Validao do nmero de identificao para efeitos do IVA no VIES 2. Quadro resumo . 3. Importaes de bens realizadas por entidades que beneficiam do procedimento da declarao sob forma simplificada . 4. Devedores .. 5. Documentos comprovativos do transporte ou expedio das mercadorias para outro EM . 6. Questes suscitadas ... Situao A Entrada no territrio nacional de mercadorias provenientes de pases terceiros para entrega isenta num outro EM, em que o importador utiliza um nmero de identificao para efeitos do IVA portugus ... Situao B Importao de bens e subsequente expedio ou transporte para outro EM, realizada por uma entidade estabelecida noutro EM e registada para efeitos do IVA em territrio nacional, que utilizou para o efeito o nmero portugus, iniciado por 98 Situao C - Introduo em livre prtica de mercadorias provenientes da China e subsequente expedio para um sujeito passivo estabelecido noutro EM, em que o importador pretende utilizar o nmero de identificao para efeitos do IVA atribudo por um EM diferente de Portugal ... Situao D Importao de bens e subsequente transferncia dos mesmos bens para outro
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EM, por uma entidade que no possui um registo para efeitos do IVA em territrio nacional Situao E Importaes de bens realizadas por entidades que beneficiam do procedimento da declarao sob forma simplificada .. Situao F - Importao de bens seguida de uma expedio ou transporte para outro EM, cuja entrega efectuada num armazm, pertencente ao adquirente final dos bens ou a terceiro, em que a morada indicada para o efeito no consta no VIES; ou pertencente a terceiro, que se dedica actividade logstica e no integra o sistema VIES . Situao G Entrada em territrio nacional de mercadorias provenientes das Canrias, acompanhada de um documento COT2LF, com destino a outro EM Situao H Operaes em que o circuito da facturao no acompanha o movimento fsico das mercadorias, envolvendo trs operadores de trs EM diferentes operaes triangulares .. Situao I Importao de uma aeronave ou embarcao de recreio, realizada por um sujeito passivo registado para efeitos do IVA em Espanha, e subsequente expedio para aquele EM com iseno do IVA, ao abrigo do artigo 16. do RITI .. CAPTULO IV MEIOS DE TRANSPORTE importao e transaces intracomunitrias .. 1. Importao ................ 1.1. Conceito.................................................................................................................................. 1.2. Facto gerador e exigibilidade.................................................................................................. 1.3. Taxas....................................................................................................................................... 1.4. Valor tributvel ....................................................................................................................... 1.5. Liquidao e pagamento ........................................................................................................ 1.5.1. Rectificao do valor tributvel do IVA, devido na importao de veculos sujeitos a ISV ................................................................................................................................. 1.5.2. Prazos de pagamento..................................................................................................... 2. Aquisies intracomunitrias ........................ 2.1. Conceito ................................................................................................................................. 2.2. Meios de transporte conceito e sua classificao ............................................................... 2.3. Liquidao e cobrana do IVA ............................................................................................... 2.3.1. Competncias .............................................................................................................. 2.3.2. Formalidades Pedido de legalizao e regularizao fiscal ..................................... 2.3.3. Valor Tributvel ............................................................................................................ 2.3.4. Taxas ........................................................................................................................... 2.3.5. Liquidao e pagamento do IVA .................................................................................. 2.3.6. Liquidao adicional ..................................................................................................... 2.3.7. Quadro resumo ............................................................................................................ 2.4. Factura e seus elementos ................ 2.4.1. Elementos da factura ................................................................................................... 2.4.2. Facturas que suportam as vendas de meios de transporte usados ............................ 2.4.3. Inexistncia ou incoerncia de elementos considerados obrigatrios nas facturas de suporte s aquisies intracomunitrias de meios de transporte novos ...................... 3. Embarcaes de recreio adquiridas noutro EM ....................................................................... 3.1. Embarcaes de recreio transportadas por outro meio de transporte ................................... 3.2. Embarcaes de recreio que se deslocam pelos seus prprios meios ................................. 3.3. Estatuto aduaneiro comunitrio .............................................................................................. 3.4. Locao de embarcaes de recreio que envolve mais de um EM ....................................... Quadro - resumo .................................................................................................................... 4. Isenes do IVA ................... 4.1. Isenes na importao e aquisio intracomunitria de meios de transporte ...................... 4.2. Entidade competente para a apreciao dos pedidos de iseno alienao do veculo antes de decorrido o prazo legalmente fixado ........................................................................ 5. Questes suscitadas ......................... Situao A - Liquidao e cobrana do IVA efectuadas por um sujeito passivo de outro EM, na venda de um meio de transporte novo a um particular com destino a Portugal ........................... Situao B Liquidao do IVA nos casos de transformao ou alterao de veculos .. Situao C Consignao ........................................................................................................... Situao D Veculo automvel novo obtido num sorteio, por particular, noutro EM ................. Situao E Transmisso mortis causa de veculo automvel adquirido com iseno do IVA por pessoa com deficincia motora ...............................................................................................
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Situao F Aquisio de veculos automveis novos efectuada por pessoas com deficincia que pretendem extras ................................................................................................................. Situao G Veculos automveis novos, portadores de matrculas especiais / temporrias atribudas noutro EM ..................................................................................................................... Situao H Veculos automveis novos portadores de matrculas de expedio /exportao atribudas noutro EM determinao do valor tributvel .............................................................. Situao I Legalizao de meios de transporte novos, portadores de matrcula de srie normal, sem alterao de titularidade, provenientes de outro EM ................................................ Situao J Veculo automvel construdo pelo proprietrio (particular) ...................................... CAPTULO V EXPORTAO ... 1. Exportao, operao em tema. 2. Exportao, na expresso aduaneira.............................. 3. Exportao, na expresso fiscal do IVA................................. 4. Exportao, operao isenta de IVA....................................... 5. Exportao, operao documentada...................................... 5.1. Exportao, operao efectuada atravs de Declarao de Exportao, pelo vendedor ou por sua conta........................................................................................................................... 5.2. Exportao, operao sujeita a outras obrigaes declarativas............................................. 6. Exportao, na forma em que os bens so transportados por adquirente sem residncia ou estabelecimento em territrio nacional - alnea b), n. 1, artigo 14. do DL n. 295/87, de 31 de Julho................................................................................ 6.1. mbito de aplicao................................................................................................................ 6.2. Condies de aplicao do regime.......................................................................................... 6.3. Modalidade da iseno............................................................................................................ 6.4. Procedimentos dos servios aduaneiros................................................................................. 6.5. Excepes ao regime.............................................................................................................. Quadro 1A Condies relativas aos bens...................................... Quadro 1B Condies relativas aos viajantes................................... Quadro 1C Condies relativas s facturas................................... Quadro 2 Valor mnimo das aquisies de bens, para efeitos de reembolso do IVA, por viajante no residente na Unio Europeia, transportados na sua bagagem pessoal, segundo o Estado membro da aquisio......................................................................................... 7. Operaes assimiladas a exportao ................................... 7.1. Na forma de abastecimentos de bordo das embarcaes afectas navegao martima em alto mar e que assegurem o transporte remunerado de passageiros ou o exerccio de uma actividade comercial, industrial ou de pesca................................................................... 7.2. Na forma de abastecimentos de bordo das embarcaes de salvamento, assistncia martima e pesca costeira....................................................................................................... 7.3. Na forma de abastecimentos de bordo das embarcaes de guerra................................... 7.4. Na forma de abastecimentos de bordo de aeronaves utilizadas pelas companhias de navegao area que se dediquem principalmente ao trfego internacional............................................................................................................................ 7.5. Outras operaes assimiladas a exportao.......................................................................... 7.5.1. Transmisses de objectos incorporados nas seguintes embarcaes: martimas de alto-mar, de salvamento, de assistncia martima ou de pesca costeira ..................... 7.5.2. Transmisso dos objectos incorporados em aeronaves ou que sejam utilizados para a sua explorao .. 7.5.3. Transmisses de bens efectuadas no mbito de relaes diplomticas e consulares, cuja iseno resulte de acordos e convnios internacionais celebrados por Portugal 7.5.4. Transmisso de bens destinadas a organismos internacionais reconhecidos, ou a membros dos mesmos organismos, nos limites fixados ... 7.5.5. Transmisses de bens efectuadas no mbito do Tratado do Atlntico Norte s foras armadas dos outros Estados que so Partes no referido Tratado, para uso dessas foras armadas ou do elemento civil que as acompanha ou para o aprovisionamento das suas messes ou cantinas, quando as referidas foras se encontrem afectas ao esforo comum de defesa .. 7.5.6. Transmisses de bens para organismos devidamente reconhecidos que os exportem para fora da Comunidade no mbito das suas actividades humanitrias, caritativas ou educativas, mediante prvio reconhecimento do direito iseno
163 163 166 167 168 170 170 172 176 178 182 182 186 189 190 190 194 196 201 202 203 204 205 206 206 209 211 212 214 214 216 217 219
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7.6. Operaes relacionadas: Transportes internacionais e outras................................................ 7.6.1. Operaes acessrias directamente relacionadas com o regime de trnsito comunitrio externo, o procedimento de trnsito comunitrio interno, a exportao de bens para fora da Comunidade, a importao temporria com iseno total de direitos e a importao de bens destinados a um dos regimes ou locais a que se refere o n. 1 do artigo 15. 7.6.2. Transporte de mercadorias entre as ilhas que compem as Regies Autnomas dos Aores e da Madeira, bem como o transporte de mercadorias entre estas regies e o continente, ou qualquer outro Estado membro, e vice-versa 7.6.3. Transmisses para o Banco de Portugal de ouro em barra ou em outras formas no trabalhadas ... 7.6.4. Transmisses de bens destinadas s foras armadas de qualquer outro Estado que seja parte no Tratado do Atlntico Norte, que no seja o Estado membro da Comunidade Europeia para o qual os bens so expedidos ou os servios prestados, para uso dessas foras armadas ou do elemento civil que as acompanham, ou para o aprovisionamento das respectivas messes ou cantinas, quando as referidas foras se encontrem afectas ao esforo comum de defesa . Quadro 3 Operaes isentas equiparadas a exportao, na forma de fornecimentos a embarcaes e aeronaves ......................................................................................... 8. Exportao, na forma de regime especial de iseno nas vendas efectuadas por fornecedores a exportadores nacionais Artigo 6. do DL n. 198/90, de 19 de Junho... 8.1. Descrio do regime .............................................................................................................. 8.2. Condies para aplicao do regime ..................................................................................... 8.3. Procedimentos a cumprir ....................................................................................................... 8.4. Prazos .................................................................................................................................... 8.5. Casos especficos de aplicao do regime ............................................................................ 8.6. Alterao dos elementos a constar do CCE .......................................................................... 8.7. Mercadorias declaradas para exportao com benefcio do regime, sujeitas inspeco pr-embarque ......................................................................................................................... ANEXOS .. CIVA e RITI ....................................................................................................................... Anexo I Legislao avulsa .. Anexo II 1. Artigo 101. da Reforma Aduaneira, aprovada pelo DL n. 46311, de 27 de Abril de 1965, com a ltima alterao introduzida pelo artigo 66. da Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro 2. DL n. 143/86, de 16 de Junho . 3. DL n. 398/86, de 26 de Dezembro .. 4. DL n. 31/89, de 25 de Janeiro 5. Artigo 6. do DL 198/90, de 19 de Junho 6. DL n. 199/96, de 18 de Outubro . 7. DL n. 362/99, de 16 de Setembro . 8. Artigo 116. da Lei do OE/2009 9. Lei n. 3-B/2010, de 28 de Abril Anexo ao Regulamento (CEE) n. 2288/83 da Comisso, de 29 de Julho..................... Anexo III Regulamento (CE) N. 1186/2009, do Conselho, de 16 de Novembro de 2009 Anexo Anexo IV II - A.................................................................................................................................... Lista das moedas de ouro, vlida para o ano de 2011 (Jornal Oficial, Srie C, n. 322, Anexo V de 27 de Novembro de 2010) ....................................................................... Menes utilizadas nas facturas de venda de meios de transporte usados, emitidas pelos sujeitos passivos dos diferentes EM ........................................................................ Formulrio DAEA (mod. 22.4046) e instrues de preenchimento ................................... Anexo VII Bibliografia . Anexo VI
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Nota prvia O Cdigo do Imposto sobre o Valor Acrescentado1, em vigor desde 1 de Janeiro de 1986, constitui o suporte da disciplina jurdica do imposto, tendo como ponto de referncia basilar o sistema comum do Imposto sobre o Valor Acrescentado, regulado por vrias directivas do Conselho da Unio Europeia2. Porm, so escassas as normas que naquele Cdigo dispem sobre operaes de natureza aduaneira, comparativamente com as outras operaes que tambm integram a base de incidncia do imposto. A limitao referida, agravada pelas especificidades da legislao aduaneira comunitria, conduziu a que os servios centrais da Direco-Geral das Alfndegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo tenham vindo a ser confrontados, ao longo dos anos, com questes suscitadas por diversas entidades. Com o objectivo de responder s solicitaes apresentadas, cedo se constatou a necessidade de se proceder elaborao das diversas instrues entretanto divulgadas, tendo em vista esclarecer e uniformizar a aplicao do regime do Imposto sobre o Valor Acrescentado, vertente aduaneira. A publicao do presente manual insere-se neste contexto, promovendo a harmonizao de procedimentos, ao sistematizar e actualizar, num nico documento, as instrues contidas em vrias comunicaes avulsas. Aproveitase, ainda, a oportunidade para se proceder divulgao de alguns entendimentos relativos a questes que, nos ltimos tempos, foram suscitadas junto destes servios, igualmente com o objectivo de uniformizar a aplicao dos mecanismos do imposto.
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Aprovado pelo Decreto-Lei n. 394-B/84, de 26 de Dezembro. Assume especial relevo a Directiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de Novembro, com efeito a partir de 1 de Janeiro de 2007, que revogou a vulgarmente designada por 6. Directiva - IVA (Directiva 77/388/CEE, de 17 de Maio de 1977).
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Face abrangncia das matrias do Imposto sobre o Valor Acrescentado, vertente aduaneira, procede-se publicao faseada do manual. Na presente reviso so includos dois novos temas Importao de bens e subsequente expedio ou transporte para outro Estado-Membro isenta do IVA, ao abrigo do artigo 16. do RITI e Exportao, apresentando o manual, at presente data, a estrutura seguinte: Captulo I Enquadramento geral; Captulo II Isenes do IVA na importao; Captulo III Importao de bens e subsequente expedio ou transporte para outro Estado-Membro isenta do IVA, ao abrigo do artigo 16. do RITI; Captulo IV Meios de transporte importao; transaces intracomunitrias; Captulo V Exportao Para facilitar a consulta e acessibilidade on-line, o manual apresenta hiperligaes, nomeadamente para aceder a diplomas legais e formulrios que vo sendo assinalados ao longo do texto. O contedo do presente manual no dispensa a consulta dos textos legais nele mencionados.
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ABREVIATURAS/SIGLAS UTILIZADAS
CAC CE CEE CISV CIVA CPPT CRP DACAC DAEA DAU DAV DCV DGAIEC DGCI DL EM IEC INAC IVA RITI SFA SGD STADA TAC TN
Cdigo Aduaneiro Comunitrio Comunidade Europeia Comunidade Econmica Europeia Cdigo do Imposto sobre os Veculos Cdigo do Imposto sobre o Valor Acrescentado Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio Constituio da Repblica Portuguesa Disposies de Aplicao do Cdigo Aduaneiro Comunitrio Declarao Aduaneira de Embarcaes e Aeronaves Documento Administrativo nico Declarao Aduaneira de Veculos Declarao Complementar de Veculos Direco-Geral das Alfndegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo Direco-Geral dos Impostos Decreto-Lei Estado-Membro Imposto/s Especial/ais sobre o Consumo Instituto Nacional de Aviao Civil Imposto sobre o Valor Acrescentado Regime do IVA nas Transaces Intracomunitrias Sistema de Fiscalidade Automvel Sistema de Gerao Documental Sistema de Tratamento Automtico da Declarao Aduaneira Territrio Aduaneiro da Comunidade Territrio Nacional
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CAPTULO I ENQUADRAMENTO GERAL
Para esta abordagem ao Imposto sobre o Valor Acrescentado, IVA, considerouse necessrio confrontar algumas particularidades no domnio deste imposto, como se provir a seguir.
1. Elementos do imposto
a) Facto gerador De uma forma genrica, qualquer imposto pressupe a existncia de um facto a tributar pelo Estado, definido como tal por meio de uma lei e que, uma vez verificado, faz nascer a respectiva obrigao. O facto constitutivo da obrigao ao imposto designa-se por facto gerador do imposto ou pressuposto da obrigao tributria. b) Exigibilidade Corresponde ao momento a partir do qual o imposto se torne exigvel, ou seja, a data a partir da qual o Estado pode exigir o pagamento do imposto devido ou a partir da qual existe a obrigao de entrega do imposto. c) Incidncia No facto gerador do imposto pode considerar-se dois elementos: o objectivo e o subjectivo. O primeiro, surge ligado ao facto tributrio em si o que est sujeito a imposto, independentemente da sua ligao a um sujeito; o elemento subjectivo o que relaciona determinado sujeito com o elemento objectivo quem est sujeito a imposto.
As normas de incidncia atendem: s condies apresentadas pelo seu elemento objectivo incidncia real; s condies apresentadas pelo seu elemento subjectivo incidncia pessoal.
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Tanto o elemento objectivo como o subjectivo do facto gerador do imposto podem ser considerados na sua forma positiva como na sua forma negativa. Nesta ltima, identifica-se a situao de no sujeio, ou seja, fica de fora da incidncia do imposto. d) As isenes referem-se, pelo contrrio, a situaes que esto dentro da rea de incidncia, por conseguinte sujeitas a imposto, mas que um facto autnomo impede de serem tributadas.
Conforme este facto autnomo se dirija ao elemento objectivo ou ao elemento subjectivo assim estaremos, respectivamente, em presena de uma iseno objectiva ou real ou de um iseno subjectiva ou pessoal. As isenes pertencem ao grupo dos benefcios fiscais.
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Esquematicamente, poderemos representar as isenes: Fora da rea de incidncia Fora da rea de incidncia
Iseno 2 Iseno n
Iseno 1
rea de Incidncia do imposto
Fora da rea de incidncia
OPERAES NO SUJEITAS
c) Refere-se a matria colectvel, relativa s normas que regulam a quantificao do imposto e a determinao do respectivo montante, em concreto.
2. Caractersticas do imposto3
As caractersticas do IVA so aqui genericamente enunciadas: um imposto geral sobre o consumo.
Diz-se geral, porque no discrimina os bens sobre os quais incide, revelando-se na operao econmica de consumo de bens e servios. Toma-se aqui o termo geral por oposio a especfico ou especial que, em termos de impostos sobre o consumo, designa um imposto que abrange o consumo de determinados bens, como o imposto sobre o tabaco ou o imposto sobre as bebidas alcolicas. Tambm, o Imposto sobre os Veculos Automveis pode
Com base na Directiva 2006/112/CE, de 28 de Novembro.
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classificar-se como especial, dado incidir especificamente sobre os veculos automveis.
um imposto plurifsico.
Aplica-se nas vrias fases do circuito econmico, desde a produo/aquisio intracomunitria/importao, consoante os casos, at ao consumo final. A entrega do imposto ao Estado repartida e ocorre em cada uma daquelas fases do circuito econmico. A repercusso do imposto, por aco do mecanismo adoptado acaba por ocorrer num s momento o da ltima venda, e materialmente suportado pelo seu adquirente final, aquele que j no beneficia do direito deduo.
um imposto sem efeitos cumulativos.

Cada sujeito passivo entrega ao Estado o montante calculado sobre o valor das vendas que efectua e ressarcido no valor do imposto relativo s correspondentes aquisies a montante.
um imposto determinado, segundo o mtodo subtractivo indirecto.

O clculo do imposto feito em cada fase do circuito econmico e cada entrega ao Estado relativa s operaes efectuadas num perodo de referncia e corresponde ao acrscimo de valor (valor acrescentado) dado ao bem (ou contributo de valor dado pelos vrios agentes econmicos intervenientes). Aritmeticamente, corresponde ao montante de imposto sobre o valor das vendas menos o montante do imposto pago sobre o valor das correspondentes aquisies.
um imposto que incide sobre as transmisses de bens e prestaes de servios efectuadas no territrio nacional a ttulo oneroso por um sujeito passivo do imposto agindo como tal4, incluindo as importaes5.
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Cf. alnea a) do artigo 1. do CIVA. Cf. alnea b) do artigo 1. do CIVA.
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As operaes tributveis no mbito do CIVA e do RITI correspondem a: Transmisses de bens6 Prestaes de Servios7 Contam-se como operaes tributveis as seguintes operaes internacionais: Importaes Aquisies intracomunitrias de bens Aquisies intracomunitrias de meios de transporte novos
O sujeito passivo do IVA a pessoa singular ou colectiva que desenvolve com carcter de habitualidade e independncia uma actividade de transmisso de bens ou prestao de servios: So sujeitos passivos do IVA: Pessoas singulares; Pessoas colectivas que exeram actividades econmicas no isentas; Pessoas que pratiquem uma s operao tributvel; Importadores; Pessoas que mencionem indevidamente IVA nas facturas; Pessoas que realizem operaes intracomunitrias nos termos do RITI.
3. Conceito de importao em sede de IVA

Para efeitos do IVA, a importao tida como a entrada em territrio nacional de bens originrios ou procedentes de:
pases terceiros e que no se encontrem em livre prtica, ou, tenham sido colocados em livre prtica8 nesses pases, no mbito de acordos de unio aduaneira.
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Cf. alnea b) do artigo 3. do CIVA. Cf. alnea b) do artigo 4. do CIVA. 8 Um dos regimes aduaneiros enumerados no n. 16, do artigo 4., do CAC, definido pelo artigo 79. do mesmo cdigo, o qual considera /em livre prtica, o bem a que j foi conferido o estatuto
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Os bens procedentes de Principado de Andorra, Repblica de S. Marinho ou da Turquia so considerados como provenientes de pases terceiros, ainda que nesses pases tenham sido colocados em livre prtica ao abrigo de acordos de unio aduaneira.
territrios terceiros e que se encontrem em livre prtica.

Considera-se territrios terceiros9: As Ilhas Canrias; Os Departamentos Ultramarinos Franceses; O Monte Atos; As Ilhas Anglo-Normandas, ou Ilhas do Canal (Guernsey, Alderney, Sark e Herm); As Ilhas Aland.
Para efeitos do IVA, os bens provenientes do Principado do Mnaco e da Ilha de Man so considerados como provenientes, respectivamente, da Frana e do Reino Unido.
Os bens procedentes das zonas de soberania do Reino Unido situadas em Akrotiri e Dhekelia, so considerados como procedentes do Chipre.
Actualmente, a Unio Europeia apresenta-se, em termos de integrao, conforme o mapa seguinte:
aduaneiro de mercadoria comunitria, mediante o cumprimento das formalidades aduaneiras previstas para a importao de mercadorias, nomeadamente, a aplicao dos direitos legalmente devidos. Cf. alnea d), n. 2, do artigo 1. do CIVA.
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Alemanha ustria Blgica Bulgria Chipre Dinamarca Eslovquia Eslovnia Espanha Estnia Finlndia Frana Grcia Hungria Irlanda Itlia Letnia Litunia Luxemburgo Malta Pases Baixos Polnia Portugal Reino Unido Rep. Checa Romnia Sucia
Macednia Crocia Turquia Islndia
DE AT BE BG CY DK SK SI ES EE FI FR GR HU IE IT LV LT LU MT NL PL PT GB CZ RO SE
MK HR TR
IS
Estados-membros
Em negociao
IS Em Pr-negociao
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TERRIT. GEOPOLTICO
Inclui:
TERRIT. ADUANEIRO
Inclui:
TERRIT. FISCAL
Inclui:
EM, em geral, englobando: - da DK: Ilhas Faro e Gronelndia - da DE: -+= Helgoland Buesingen - da GR Monte Atos - da ES Ilhas Canrias Ceuta e Melilha - da FR Guadalupe, Martinica, Reunio e Guiana Francesa Territrios Ultramarinos Mayotte So Pedro e Miquelon - da IT Municpio de Livigno Munic. de Campione dItalia g. Territ. do Lago Lugano - da NL: Aruba Antilhas Holandesas - da FI: Ilhas Aland - do RU: Man Ilhas Anglo-Normandas Gibraltar, Santa Helena e suas dependncias, Territ. Britn, do Oc.ndico Ilhas Turk e Caicos Ilhas Caimo Ilha Monserrate Ilhas Virgens Britnicas Ilhas Falkland; Ilhas Pitcairn Territ. Britn. no Antrctico Bermudas; Anguilha
EM, em geral, englobando: - da GR Monte Atos - da ES Ilhas Canrias - da FR Guadalupe, Martinica, Reunio e Guiana Francesa - da FI: Ilhas Aland - do RU: Man Ilhas Anglo-Normandas
EM, em geral, englobando: - do RU: Ilha de Man
No inclui:
No inclui:
- da DK: Ilhas Faro e Gronelndia - da DE: Helgoland, Buesingen - da ES: Ceuta e Melilha - da FR: Territrios Ultramarinos Mayotte So Pedro e Miquelon - da IT: Municpio de Livigno Munic. de Campione dItalia g. Territ. do Lago Lugano - da NL: Aruba Antilhas Holandesas - do RU: Gibraltar, Santa Helena e suas dependncias, Territ. Britn, do Oc.ndico Ilhas Turk e Caicos Ilhas Caimo Ilha Monserrate Ilhas Virgens Britnicas Ilhas Falkland; Ilhas Pitcairn Territ. Britn. no Antrctico Bermudas; Anguilha
- da GR Monte Atos - da ES Ilhas Canrias - da FR Guadalupe, Martinica, Reunio e Guiana Francesa - da DK: Ilhas Faro e Gronelndia - da DE: Helgoland, Buesingen - da ES: Ceuta e Melilha - da FR: Territrios Ultramarinos Mayotte So Pedro e Miquelon - da IT: Municpio de Livigno Munic. de Campione dItalia g. Territ. do Lago Lugano - da NL: Aruba Antilhas Holandesas - da FI: Ilhas Aland - do RU: Ilhas Anglo-Normandas Gibraltar, Santa Helena e suas dependncias, Territ. Britn, do Oc.ndico Ilhas Turk e Caicos Ilhas Caimo Ilha Monserrate Ilhas Virgens Britnicas Ilhas Falkland; Ilhas Pitcairn Territ. Britn. no Antrctico Bermudas; Anguilha
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CAPTULO II ISENES DO IVA NA IMPORTAO
1. Objecto Este captulo pretende sistematizar as isenes do IVA, conferidas pela DGAIEC, no exerccio das competncias que detm. Impe-se, para tal sistematizao, delimitar o objecto da abordagem, segundo as seguintes restries: Restries decorrentes da orgnica da DGAIEC, procurando isolar o objecto de estudo quanto s competncias funcionais; Restries decorrentes do mecanismo do IVA, fazendo uma caracterizao muito genrica do mesmo, para, ento se chegar s isenes que se pretende apurar, consideradas, a seguir, separadamente. 1.1. Restries decorrentes da orgnica da DGAIEC
1.1.1. Quadro orgnico O DL n. 82/2007, de 29 de Maro define quanto sua natureza, misso, atribuies, rgos, organizao interna, princpios e instrumentos de gesto, a DGAIEC.10 A Portaria n. 349/2007, de 30 de Maro fixa a estrutura nuclear dos servios e as competncias das respectivas unidades orgnicas. Segundo a base legal mencionada, a estrutura da DGAIEC, consubstancia-se em dois tipos de unidades: as direces de servios e as alfndegas.11 Dentre as direces de servios definidas como unidades orgnicas da DGAIEC inscreve-se a Direco de Servios dos Impostos sobre os Veculos
10 11
O conjunto dos diplomas que constituem a lei orgnica da DGAIEC est disponvel para consulta. Cf. Portaria n. 349/2007, de 30 de Maro, artigo 1., n. 1.
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Automveis e o Valor Acrescentado, que administra o imposto sobre os veculos automveis, e o IVA no mbito das atribuies desta direco-geral.12 1.1.2. Competncias na rea do IVA O IVA genericamente gerido pela DGCI,13 responsvel pela execuo da poltica fiscal definida para este imposto, reservando-se DGAIEC, atravs da sua unidade Direco de Servios dos Impostos sobre os Veculos Automveis e o Valor Acrescentado, a interveno na sua rea de competncias. Assim:
Cabe especificamente DGAIEC, a elaborao de estudos e instrues de aplicao do regime do IVA: na importao de mercadorias; nas transaces intracomunitrias cuja cobrana seja da competncia da DGAIEC.
Alm destas incumbncias, devem os servios da DGAIEC colaborar com os servios competentes na execuo da poltica fiscal definida. Ao divulgar-se este conjunto de informaes sobre isenes do IVA, a sua anlise confinar-se- s que se inserem na rea de competncias, ou seja, essencialmente, na importao e em algumas operaes intracomunitrias em que, por lei, esteja a sua interveno determinada. Objectivamente:
Respeitando o acima enunciado, verifica-se que: as competncias da DGAIEC, as mesmas respeitam a mercadorias, enquanto, o IVA abrange, tanto transaces de bens como prestaes de servios,
12 13
Cf. Portaria n. 349/2007, de 30 de Maro, artigo 7., n. 1. A unidade orgnica competente para a gesto do IVA a Direco de Servios do IVA, da DGCI, de acordo com o artigo 5. da Portaria n. 348/2007, de 30 de Maro.
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ficando fora do mbito de interveno da DGAIEC: as prestaes de servios, pela restrio da respectiva competncia, circunscrita a mercadoria, enquanto bem corpreo, que pode ser trocada por outro.14
Ficam igualmente fora da rea de interveno da DGAIEC as isenes relativas a operaes de transmisso que se realizem fora do seu mbito geogrfico, como o caso da generalidade das transaces nacionais e intracomunitrias. 1.1.3. Competncias na importao de mercadorias As isenes do IVA na importao inscrevem-se no mbito das competncias da DGAIEC. Ter, ento, de se ter presente a noo de importao contida no Cdigo do IVA.15 Para efeitos deste imposto, a importao tida como a entrada em territrio nacional de bens originrios ou procedentes de:
pases terceiros e que no se encontrem em livre prtica, ou, tenham sido colocados em livre prtica16 nesses pases, no mbito de acordos de unio aduaneira.
territrios terceiros e que se encontrem em livre prtica.
1.2. Restries decorrentes do mecanismo do IVA As isenes do IVA referem-se, tal como nos outros impostos, a situaes que, embora sujeitas a imposto, um facto autnomo impede de serem tributadas. Consoante este facto autnomo se dirija ao elemento objectivo ou ao elemento subjectivo assim estaremos, respectivamente, em presena de uma iseno objectiva ou real ou de uma iseno subjectiva ou pessoal.
14 15 16
Figueiredo, Cndido de, Dicionrio Cndido de Figueiredo, edio de 1913. Cf. artigo 5. do CIVA. Um dos regimes aduaneiros enumerados no n. 16, do artigo 4, do Cdigo Aduaneiro Comunitrio, definido pelo artigo 79 do mesmo cdigo, o qual considera /em livre prtica, o bem a que j foi conferido o estatuto aduaneiro de mercadoria comunitria, mediante o cumprimento das formalidades aduaneiras previstas para a importao de mercadorias, nomeadamente, a aplicao dos direitos legalmente devidos.
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Pode, ainda, a iseno ser modelada em funo dos dois elementos em simultneo tratando-se, ento, de uma iseno mista. As isenes pertencem ao grupo dos benefcios fiscais.
As operaes isentas no mbito do IVA podem ser: Isenes incompletas ou sem direito deduo a montante, como as isenes nas operaes internas,17 em que os sujeitos passivos no facturam imposto, mas no beneficiam de crdito pelo imposto suportado nas aquisies de inputs necessrios ao exerccio das suas actividades.
Exemplo:
A entidade A, uma Universidade de Lisboa, importa dos Estados Unidos um aparelho multifunes, destinado a testar clulas fotovoltaicas, no mbito do desenvolvimento das suas actividades de investigao e ensino. A entidade importadora dedica-se a uma actividade isenta, ao abrigo do artigo 9. do CIVA. Pergunta: Dedicando-se a universidade, entidade importadora, a uma actividade isenta haver lugar a iseno do IVA na importao de um bem, invocando a alnea a) do artigo 13. do CIVA, segundo a qual esto isentas As importaes definitivas de bens cuja transmisso no territrio nacional seja isenta do imposto? Resposta: Ainda que a entidade desenvolva uma actividade isenta, ao abrigo do ponto 9. do artigo 9. do CIVA,18 tal significa que o sujeito passivo (ao caso, a universidade) no liquidar imposto nas vendas (transmisses) e prestaes de servios que realiza (neste caso, o ensino), no havendo, porm, direito a qualquer benefcio no imposto suportado pelas suas aquisies/importaes. Trata-se de uma iseno incompleta: isenta nas operaes a jusante (transmisses), mas com IVA suportado nas operaes de aquisio, a montante. Concretamente, a aquisio em causa, caso se realizasse no mercado interno tambm daria lugar liquidao de imposto. Esta importao, enquanto aquisio (a um pas fiscalmente terceiro) trata-se de uma operao tributvel, efectuada por um sujeito passivo considerado isento.
17 18
Consignadas no artigo 9. do CIVA. Segundo o qual, As prestaes de servios que tenham por objecto o ensino, bem como as transmisses de bens e prestaes de servios conexas, como sejam, o fornecimento de alojamento e alimentao, efectuadas por estabelecimentos integrados no Sistema Nacional de Educao ou reconhecidos como tendo fins anlogos pelos ministrios competentes.
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Resumidamente: No havendo, conforme se refere atrs, lugar a iseno, caso a operao se realizasse no mercado interno, igualmente, na importao no poder aplicar-se a iseno, invocando a alnea a) do artigo 13. do CIVA, pelo que dever ser liquidado o respectivo IVA.
As operaes isentas no mbito do IVA podem, igualmente, ser: Isenes completas, com direito deduo nas operaes a montante, como so as exportaes, as quais viabilizam o direito deduo ou reembolso do IVA suportado nas aquisies de bens ou de servios necessrios prpria operao iseno, com crdito do imposto a montante. Dito doutro modo: as isenes
21
completas,
19
como
as
exportaes,
20
constituem
transmisses/vendas isentas montante.
e com direito deduo
nas aquisies a
sobre algumas das isenes do IVA as da competncia DGAIEC, que ir tratar-se.22 Esquematicamente, poder representar-se o objecto deste captulo, como segue:
19 20
Cf. artigo alnea l), n. 1, do artigo 20 do CIVA. Cf. artigo 19. do CIVA. 21 Previstas nos artigos 13. e 15. do CIVA.
22
Vide pginas 22 e seguintes.
21
DGCI
DGAIEC
IVA
Isenes
Os dois planos rectangulares correspondem rea de competncias de cada uma das entidades: DGCI e DGAIEC. A rea exteriormente limitada por uma elptica maior, corresponde matria do IVA e estende-se pelas reas de competncias de cada uma das duas direces-gerais. A rea limitada exteriormente por uma elptica menor corresponde matria das isenes do IVA - rea cinzenta, da figura -, matria que se estende pelas reas de competncias, tanto da DGCI como da DGAIEC. A rea de isenes que ir ser analisada corresponde rea de isenes do IVA inscrita no rectngulo da DGAIEC (rea da semi-elptica menor, da direita).
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2. Isenes previstas no CIVA As isenes do IVA nas operaes de importao, conferidas no mbito das competncias da DGAIEC tm por base legal o CIVA, complementado por outros diplomas que disciplinam regimes especiais.
O conceito de importao de bens para efeitos de IVA, j tratado anteriormente, dado pelo artigo 5. do CIVA, reforando-se o entendimento expresso atrs, sobre importaes.23
Nas importaes, o IVA e os direitos aduaneiros so exigveis no mesmo momento, ainda que no ocorra dvida de direitos.24
Na prtica, para efeitos de IVA a importao corresponde introduo no consumo do bem.
Para efeitos de tributao em IVA, no releva o facto de a operao de importao se tratar ou no de uma operao onerosa, sendo, igualmente considerada como importao uma aquisio efectuada a ttulo gratuito.
Nas operaes de importao o imposto devido por quem realiza a importao, independentemente de se tratar, ou no, de um sujeito passivo do imposto. Assim no acontece nas transmisses realizadas no mercado interno. Na importao, no releva o facto de se tratar ou no de um sujeito passivo, porque quem deve o imposto so as pessoas singulares ou colectivas que, segundo a legislao aduaneira, realizem importaes de bens.
Ao abordar-se as isenes na importao, sempre que forem tratadas questes ligadas a meios de transporte, ser feita a ligao s isenes, ao abrigo do artigo 14. do CIVA, conferidas a transportes internacionais. Igualmente, h que no perder de vista o que se passa a nvel de isenes no mercado interno, uma vez
23 24
Vide, pgina 13 e seguintes. Cf. alnea c) do artigo 7. do CIVA.
23
que so declaradas como isentas na importao as operaes cuja transmisso seja tambm isenta no mercado interno.25
O Artigo 13. do CIVA especificamente dedicado a isenes na importao. A primeira abordagem que se faz s isenes na importao definitiva de bens consagradas na alnea a) do ponto 1. do artigo 13. do Cdigo do IVA corresponde a: operaes cuja transmisso seja isenta no territrio nacional. Destas, interessa seleccionar quais as que tero aplicao nas importaes definitivas de bens e sero, por conseguinte, da responsabilidade das alfndegas. H que separar as isenes conferidas a prestaes de servios, das isenes conferidas s transmisses de bens, para, isolando estas ltimas, nos situarmos na esfera de competncias detidas pelas alfndegas. 2.1. Importaes isentas por equiparao a transmisses isentas no territrio nacional. Isolando, das isenes tratadas no artigo 9. do CIVA, as isenes concedidas a transmisses de bens, apura-se os seguintes bens cuja transmisso objectivamente isenta: 2.1.1. rgos, sangue e leite humanos.26 27
Relativamente ao sangue humano, a iseno restringe-se a sangue e seus derivados, obtidos por processos mecnicos sem adio de outras substncias. No se estende a iseno aos produtos sanguneos destinados a anlises clnicas, designadamente, a grupos e factores sanguneos, porque estes produtos sanguneos no so constitudos exclusivamente de sangue humano, contendo, tambm, outras matrias.
25 26 27
Vide, alnea a), n. 1, do artigo 13. do CIVA. Cf. n. 4 do artigo 9. do CIVA. Esta formulao adoptada na legislao nacional corresponde transposio da alnea d), do artigo 132., da Directiva 2006/112/CE de 28 de Novembro, segundo a qual Os estados-membros isentam .../... as entregas de rgos, sangue e leite humanos.
24
2.1.2. Selos do correio em circulao e valores selados,28 desde que a transmisso seja efectuada pelo respectivo valor facial.29 2.1.3. Bens relacionados com a actividade bancria ou assimilada: Cheques; Divisas, notas bancrias e moedas, que sejam meios legais de pagamento, com excepo das moedas e notas que no sejam normalmente numismtico; Aces, obrigaes e outros ttulos; Ttulos pblicos ou privados. 30 31 utilizadas como tal ou que tenham interesse
Nos termos do regime especial aplicvel ao ouro para investimento,32 as moedas de ouro deixaram de beneficiar da iseno do IVA anteriormente prevista, no entendimento de que este tipo de moedas no constitui um meio de pagamento actualmente utilizado; podero, no entanto, usufruir de iseno ao abrigo do regime especial aplicvel ao ouro para investimento desde que cumpram os requisitos deste regime.
A importao de papel-moeda em folha (notas bancrias) pode aproveitar a iseno consignada neste normativo, desde que seja efectuada pelo Banco de Portugal, no mbito das competncias que por lei lhe esto cometidas.
As notas bancrias, em princpio, so consideradas como meio legal de pagamento, desde que estejam em circulao.
28 29
30
31
32
Cf. n. 24 do artigo 9. do CIVA. Esta formulao adoptada na legislao nacional corresponde transposio da alnea h), do artigo 135., da Directiva 112/2006/CE do Conselho, de 28 de Novembro, segundo a qual Os estados-membros isentam as seguintes operaes de entrega.../... As entregas, pelo seu valor facial de selos de correio, de selos fiscais e de outros valores similares. Vide n. 27 do artigo 9. do CIVA, na redaco dada pelo DL n. 362/99, de 16 de Setembro. Todavia, as moedas de ouro podem beneficiar de iseno do IVA ao abrigo do DL n. 362/99, desde que cumpram os requisitos relativos ao conceito de ouro para investimento, cf. pgina 76. Esta formulao adoptada na legislao nacional corresponde transposio das alneas c), d) e e), do n. 1, do artigo 135., da Directiva 112/2006/CE do Conselho, de 28 de Novembro. Aprovado pelo DL n. 362/99, de 16 de Setembro.
25
O seu enquadramento na alnea a) do n. 1 do artigo 13. do CIVA tem subjacente o fim a que se destinam e o facto de no poderem ser objecto de comercializao.
2.2. Importaes, especificamente isentas33 2.2.1. Embarcaes e outros bens nelas incorporados ou que sejam utilizados para a sua explorao, incluindo o equipamento de pesca34 A iseno conferida a embarcaes condicionada, relativamente aos bens a isentar.
Condies a observar, relativamente aos bens a isentar:35 A iseno abrange apenas as importaes das embarcaes:
36
que se encontrem afectas navegao martima em alto mar, devendo ainda, assegurar o transporte remunerado de passageiros ou o exerccio de uma actividade comercial, industrial ou de pesca; de salvamento, assistncia martima e pesca costeira. Esta iseno opera, no s relativamente importao das mencionadas embarcaes, como se estende tambm aos seguintes bens:37 aos objectos nelas incorporados; aos objectos que no estando incorporados, sejam utilizados para a explorao econmica das mesmas. Verificando-se que os bens so utilizados na explorao econmica da embarcao (isenta), deve considerar-se a iseno aplicvel, relativamente a esses bens.
33 34
Este grupo compreende as isenes conferidas ao abrigo do n. 1 do artigo 13. do CIVA. Cf. alnea b), n. 1, do artigo 13. do CIVA 35 A cpia do DAU destinada ao importador far prova suficiente da operao de importao isenta de que o bem foi objecto, nos termos e condies previstas no n 8 do artigo 29. do CIVA. 36 A definio dos tipos de embarcaes abrangidas pela iseno na importao dada pelas alneas d) e e), do n.1, do artigo 14. do CIVA. 37 Nos termos das indicaes expressas na informao vinculativa disponvel.
26
2.2.2. Bens
destinados
transformaes,
reparaes,
operaes
de
manuteno de embarcaes38 Esta iseno limitada aos bens que se destinem s embarcaes dos tipos abrangidos pelas alneas d) e e) do artigo 14. do CIVA. Abrange, ainda, bens destinados reparao e conservao dos objectos, incluindo o equipamento de pesca, incorporados nas referidas embarcaes ou que sejam utilizados para a sua explorao. Esta iseno condicionada, relativamente aos bens a isentar.
Condies a observar, relativamente aos bens a isentar:39 A iseno abrange apenas os bens de equipamento e materiais necessrios s reparaes destinados a embarcaes:
40
que se encontrem afectas navegao martima em alto mar, devendo ainda, assegurar o transporte remunerado de passageiros ou o exerccio de uma actividade comercial, industrial ou de pesca; de salvamento, assistncia martima e pesca costeira. Os bens adquiridos devem, inequivocamente, destinar-se reparao das embarcaes acima tipificadas, sem o que no haver lugar iseno.
Complementarmente, poder consultar-se o ofcio circulado produzido na DGCI sobre este assunto.
38 39
Cf. alnea a), n. 1, do artigo 13. do CIVA. A cpia do DAU destinada ao importador far prova suficiente da operao de importao isenta de que o bem foi objecto, nos termos e condies previstas no n 8 do artigo 29. do CIVA. 40 A definio dos tipos de embarcaes abrangidas pela iseno na importao dada pelas alneas d) e e), n.1, do artigo 14. do CIVA.
27
Esta iseno condicionada, relativamente aos sujeitos da operao.
Condies a observar, relativamente ao sujeito da operao: Beneficia da iseno do IVA a importao efectuada directamente pelo reparador, armador ou proprietrio da embarcao, excluindo-se da iseno de imposto as importaes realizadas por intermedirios. O importador deve fazer prova da sua qualidade de reparador, armador ou proprietrio da embarcao em causa, bem como do destino dos bens importados, mediante a apresentao dos documentos adequados ao caso.
Complementarmente, poder consultar-se a informao vinculativa41 produzida na DGCI sobre a aquisio de materiais a incorporar na construo de embarcaes. Segundo este entendimento: No que se refere s aquisies de materiais destinados construo de embarcaes, esta operao no est abrangida por nenhum normativo de iseno;42 a iseno pode aplicar-se apenas s embarcaes cujo destino se conhece. Para bens destinados a uma embarcao cujo destino desconhecido, no se considera a aplicao da iseno, uma vez que o que est em causa ser o licenciamento da embarcao e no exclusivamente as suas caractersticas. Dois casos de bens destinados a duas embarcaes do mesmo tipo, em tese, podero ter tratamento fiscal diferente: uns com iseno, outros sem iseno, tudo dependendo de ser ou no conhecido o destino da embarcao a que se destinem.
41
Vide, Ficha doutrinria DGCI, 2005.
28
2.2.3. Aeronaves utilizadas pelas companhias de navegao area que se dediquem principalmente ao trfego internacional43 e dos objectos nelas incorporados ou que sejam utilizados para a sua explorao44 A iseno conferida a aeronaves condicionada, relativamente aos bens a isentar.
Condies a observar, relativamente aos bens a isentar:45 Aeronaves utilizadas pelas companhias de navegao area que se dediquem principalmente ao trfego internacional; As companhias de navegao area devem exibir o original ou fotocpia autenticada da declarao emitida pelo Instituto Nacional de Aviao Civil, a certificar que se dedicam principalmente ao trfego internacional.46 A declarao vlida pelo perodo nela estabelecido, devendo juntar-se cpia ao respectivo processo de importao. Objectos nelas incorporados.
Para efeitos de classificao de uma companhia de navegao area como dedicando-se principalmente ao trfego internacional, tem sido adoptado o critrio do volume de negcios. Assim, considera-se como principalmente dedicada ao trfego internacional a companhia de navegao area cujo volume de negcios de trfego internacional superior a 50% do volume de negcios total.
47
Para efeitos do IVA, assimilado a trfego internacional o transporte de pessoas com provenincia ou com destino s Regies Autnomas e, ainda, o transporte de pessoas entre as ilhas das mesmas Regies, face ao disposto no n. 4 do artigo 14. do CIVA.
42 43
Nomeadamente, pela alnea f), n. 1, do artigo 14. do CIVA. Cf. se encontram definidas pela alnea g), n. 1, do artigo 14. do CIVA. 44 Cf. alnea c), n. 1, artigo 13. do CIVA. 45 A cpia do DAU destinada ao importador far prova suficiente da operao de importao isenta de que o bem foi objecto, nos termos e condies previstas no n 8 do artigo 29. do CIVA. 46 Cf. alnea c), n. 1, do artigo 13. do CIVA. 47 Cf. entendimento n. 24, divulgado pela DGCI A locao de aeronaves beneficia da iseno da al. g) do n. 1 do art. 14. do CIVA, desde que o locatrio seja uma companhia de navegao area que se dedique principalmente ao trfego internacional, entendendo-se como tais aquelas cujo volume de negcios de trfego internacional superior a 50% do volume de negcios total.
29
2.2.4. Bens destinados a transformaes, reparaes e operaes de manuteno de aeronaves Esta iseno limitada aos bens que se destinem s aeronaves dos tipos referidos na alnea g) do n. 1. do artigo 14 do CIVA. Abrange, no entanto, bens destinados reparao e operaes de manuteno dos objectos incorporados nessas aeronaves ou que sejam utilizados para a sua explorao.48 Esta iseno condicionada, relativamente aos bens a isentar.
Condies a observar, relativamente aos bens a isentar:49 Bens destinados a aeronaves utilizadas pelas companhias de navegao area que se dediquem principalmente ao trfego internacional. Bens destinados reparao e operaes de manuteno dos objectos incorporados nessas aeronaves ou que sejam utilizados para a sua explorao.
Complementarmente, poder consultar-se o ofcio circulado produzido na DGCI sobre este assunto.
Esta iseno ainda condicionada, relativamente ao sujeito da operao.

Condies a observar, relativamente aos sujeitos a isentar: A importao dos bens destinados a transformaes, reparaes e operaes de manuteno de aeronaves, apenas beneficia da iseno do IVA se efectuada directamente pelo reparador ou proprietrio da aeronave, excluindose as realizadas por intermedirios.
48 49
Cf. alnea g), n. 1, do artigo 14. do CIVA. A cpia do DAU destinada ao importador far prova suficiente da operao de importao isenta de que o bem foi objecto, nos termos e condies previstas no n 8 do artigo 29 do CIVA.
30
2.2.5. Bens de abastecimento de embarcaes e aeronaves que, desde a entrada em territrio nacional at chegada ao porto ou aeroporto nacionais de destino e durante a permanncia nos mesmos pelo perodo normal necessrio ao cumprimento das suas tarefas, sejam consumidos ou se encontrem a bordo das embarcaes que efectuem navegao martima internacional ou de avies que efectuem navegao area internacional.50 A iseno conferida a bens de abastecimento condicionada.
Condies a observar, relativamente aos bens de abastecimento a isentar: Devem estar includos num dos grupos seguintes:
51
Provises de bordo, considerando-se como tais os produtos destinados exclusivamente ao consumo da tripulao e dos passageiros;* Combustveis, carburantes, lubrificantes e outros produtos destinados ao funcionamento das mquinas de propulso e de outros aparelhos de uso tcnico instalados a bordo;** Produtos acessrios destinados preparao, tratamento e conservao das mercadorias transportadas a bordo. *Esta iseno no aplicvel a provises de bordo que se encontrem nas seguintes embarcaes:52 As que estejam a ser desmanteladas ou utilizadas em fins diferentes da realizao dos que so prprios da navegao martima internacional, enquanto durarem tais circunstncias; As utilizadas como hotis, restaurantes ou casinos flutuantes ou para fins semelhantes, durante a sua permanncia num porto ou em guas territoriais ou interiores do territrio nacional; As de recreio, durante a sua permanncia num porto ou em guas territoriais ou interiores do territrio nacional; As de pesca costeira; As de guerra com pavilho portugus. **Igualmente, esta iseno no aplicvel a: Combustveis e carburantes que no sejam os contidos nos depsitos normais.
50 51
Cf. alnea d), n. 1, artigo 13. do CIVA. De acordo com a definio dada pelo n. 3 do artigo 14. do CIVA. 52 Cf. n. 3 do artigo 13. do CIVA.
31
2.2.6. Produto da pesca resultante das capturas efectuadas por armadores de navios e que no tenha sido objecto de operaes de transformao53 A iseno conferida a bens de abastecimento condicionada.
Condies a observar cumulativamente, em relao aos bens a isentar: Os produtos de pesca no devem ter sido objecto de operaes de transformao; Os produtos devem ser resultantes de capturas efectuadas pelo armador do navio; Os produtos de pesca devem no ter sido, ainda, objecto de qualquer transmisso.
No se considera como operaes de transformao as operaes destinadas a conservar os produtos para comercializao, se forem efectuadas em momento anterior sua primeira transmisso.54
Condies a observar em relao ao sujeito: A importao deve ser efectuada por um armador de navio.
2.2.7. Ouro importado pelo Banco de Portugal55 Trata-se de uma iseno mista, no sentido em que a mesma abrange objectivamente um bem o ouro, assim como, simultaneamente, condiciona o sujeito da operao o Banco de Portugal.
Condies a observar em relao ao sujeito: A importao deve ser efectuada pelo Banco de Portugal
2.2.8. Gs, importado atravs do sistema de distribuio de gs natural, e electricidade56

53 54
Cf. alnea e), n. 1, do artigo 13. do CIVA. Vide, alnea e), n. 1, do artigo 13. do CIVA.
32
Condies a observar em relao aos bens: No caso do gs, apenas pode habilitar-se iseno aquele que for importado atravs do sistema de distribuio de gs natural.
2.2.9. Triciclos, cadeiras de rodas, com ou sem motor, automveis ligeiros de passageiros ou mistos para uso prprio das pessoas com deficincia,57 de acordo com os condicionalismos previstos no CISV,58 devendo o benefcio ser requerido nos termos estabelecidos naquele cdigo. Esta iseno tambm abrange os quadriciclos motorizados, desde que possuam caractersticas especficas que permitam a sua utilizao pelas pessoas com deficincia.
Relativamente apreciao de pedidos de iseno de imposto sobre operaes que envolvam estes bens, a competncia da DGAIEC vai alm das operaes de importao, estendendo-se quer s transmisses realizadas no territrio nacional quer s aquisies intracomunitrias.59
A alienao destes veculos, importados com iseno do IVA, antes de decorridos cinco anos, contados a partir da data em que ocorreu a sua importao,60 implica o pagamento do IVA correspondente ao preo de venda. O montante do IVA a cobrar no poder ser inferior ao que resulta da aplicao ao preo do veculo novo data de venda (com excluso do IVA), das percentagens referidas no n. 2 do artigo 3.- A do Decreto-Lei n. 143/86, de 16 de Junho.
55 56
Cf. alnea h), n. 1, do artigo 13. do CIVA. Cf. alnea i), n. 1, do artigo 13. do CIVA.. 57 Cf. alnea j), n. 1, do artigo 13. do CIVA. 58 CISV, aprovado pela Lei n. 22-A/2007, de 29 de Junho. 59 Cf. n. 8 e n. 1, do artigo 15. do RITI. 60 Conforme o disposto no n. 9 do artigo 15. do CIVA. Este preceito tambm se aplica aos veculos para uso prprio de pessoas com deficincia, adquiridos noutro EM.
33
As percentagens referidas no artigo 3.-A do Decreto-Lei n. 143/86, de 16 de Junho,61 so as que constam do quadro seguinte:
Anos a partir da aquisio Percentagens 1. e 2.....................................................Totalidade 3...................................................................75 4...................................................................50 5...................................................................25
O pagamento do imposto devido deve efectuar-se junto da alfndega competente para a cobrana do ISV. Aps cinco anos, contados a partir da data em que ocorreu a importao, tratar-sede uma venda nas condies idnticas de um veculo sem caractersticas especficas que permitam a sua utilizao pelas pessoas com deficincia sem liquidao de imposto.
O sistema fiscal consagra, assim, um benefcio para que as pessoas, com determinado grau e tipo de deficincia, possam adquirir um veculo motorizado ou uma simples cadeira de rodas sem motor, a fim de se tornarem o mais independente possvel de terceiros, se integrarem e participarem na sociedade.
2.2.10. Bens reimportados no estado em que foram exportados, por parte de quem os exportou, e que beneficiem de franquia aduaneira62
Condies a observar, cumulativamente, em relao aos bens de retorno, para poderem beneficiar da iseno: Sejam reimportados pela mesma entidade que procedeu sua exportao; Beneficiem de franquia de direitos aduaneiros. Esta iseno prossegue a iseno dos direitos aduaneiros na reimportao de uma mercadoria, ao abrigo do artigo 185. do CAC, apenas com a excepo prevista na alnea g) do artigo 13. do CIVA, que exige que o reimportador coincida com o exportador da mercadoria.
61 62
Na redaco dada pelo DL n. 296/2001, de 21 de Novembro. Cf. alnea g), n. 1, do artigo 13. do CIVA.
34
A regulamentao aduaneira no obriga, para efeitos de aplicao da franquia de direitos, a que as mercadorias de retorno sejam reintroduzidas no territrio aduaneiro da comunidade pela mesma entidade que procedeu sua exportao. Em resumo: Caso a situao beneficie de iseno de direitos aduaneiros, apenas necessrio comprovar que o reimportador coincide com o exportador para que a mercadoria beneficie igualmente da iseno do IVA, na sua reimportao.
35
2.3. Outras importaes isentas63 O nmero 2. do artigo 13. e o artigo 15. do CIVA tratam das isenes do IVA conferidas s importaes de bens, a saber: a) O nmero 2. do artigo 13. do CIVA dirigido a: importaes no mbito de acordos e convnios internacionais de que Portugal seja parte, nas condies e limites acordados;64 importaes no mbito das relaes diplomticas e consulares que beneficiem de franquia aduaneira,65 ou seja, dos privilgios concedidos s representaes diplomticas e consulares, observando as regras adoptadas pelo direito comunitrio a nvel das franquias aduaneiras;66
As isenes de IVA neste grupo de importaes esto condicionadas verificao de reciprocidade entre Portugal e o pas a que pertence a respectiva representao diplomtica ou consular.
importaes por organizaes internacionais reconhecidas por Portugal67 e, bem assim, pelos membros dessas organizaes, ficando essas importaes sujeitas aos limites e condies fixados nas convenes internacionais que instituram as referidas organizaes ou nos acordos de sede; importaes no mbito do Tratado do Atlntico Norte, pelas foras armadas dos outros Estados que so Partes do referido Tratado, para uso dessas foras armadas ou do elemento civil que as acompanha ou para o aprovisionamento das suas messes ou
63
Este grupo compreende as isenes conferidas ao abrigo do n. 2 do artigo 13. do CIVA. alnea a), n. 2, artigo 13 do CIVA. 65 Cf alnea b), n. 2, artigo 13 do CIVA. 66 Cf. DL n. 143/86, de 16 de Junho, com a redaco dada pelo DL n. 296/2001. 67 Cf alnea c), n. 2, artigo 13 do CIVA.
64
Cf
36
cantinas, quando as referidas foras se encontrem afectas ao esforo comum de defesa.68 b) Isenes concedidas ao abrigo do Artigo 15., n. 1, alnea a) Esto isentas de IVA as importaes de bens colocados em regime de entreposto no aduaneiro, desde que no se destinem a utilizao definitiva ou consumo final e enquanto se mantiverem sob esse regime. O regime de entreposto no aduaneiro69 aplicvel aos bens sujeitos a IEC, nos termos do respectivo Cdigo.
Considera-se que um bem tem utilizao definitiva ou consumo final quando, embora utilizado no processo de fabrico, no se incorpora no bem final. Por conseguinte, a iseno contemplada no artigo 15. do CIVA abrange: os produtos sujeitos aos impostos especiais sobre o consumo; e os bens e/ou matrias-primas que entram nos entrepostos para incorporarem aqueles produtos, durante o seu processo de fabrico, por exemplo: crude, nafta, ramas de tabaco, cigarros, acar, mosto, vinho, rolhas, rtulos, invlucros de venda ao pblico (maos, garrafas, caixas). Contrariamente, esto excludos desta iseno os bens subsidirios ou de consumo, que no incorporam fisicamente os produtos finais, embora sejam utilizados no processo produtivo, tal como acontece com os bens do activo imobilizado.
70
Esto em causa bens que tm uma utilizao definitiva ou consumo
final nos entrepostos no aduaneiros, como por exemplo: os estrados, os filtros, os suportes utilizados no enrolamento, na dobragem ou na fixao de mercadorias.
68 69
Cf alnea d), n. 2, artigo 13 do CIVA. Este regime tambm se aplica aos bens descritos no Anexo C ao CIVA, no entanto inexistente a sua regulamentao interna. 70 Activo imobilizado corpreo - Bens tangveis, mveis ou imveis, os quais esto registados no imobilizado de uma empresa, com carcter de permanncia superior a um ano e so por aquela utilizados na sua actividade operacional., in Glossrio Fiscal, IAPMEI.
37
3. Isenes previstas em legislao avulsa 3.1. Conferidas ao abrigo do Decreto-Lei n. 31/89, de 25 de Janeiro O DL n. 31/89, de 25 de Janeiro fixa o regime de iseno do IVA na importao definitiva de bens. Este decreto-lei teve por base a Directiva n. 83/181/CEE do Conselho, de 28 de Maro de 1983,71 que estabelece disposies fiscais comunitrias em matria de iseno do IVA na importao definitiva de bens que provenham de pases terceiros.72 Este diploma corresponde, em matria de direitos aduaneiros, ao Regulamento
(CE) n. 1186/2009 do Conselho, de 16 de Novembro de 2009,
73
embora existam
situaes de no coincidncia entre os dois regimes. As isenes do IVA na importao tm um procedimento comum, relativamente ao preenchimento da declarao aduaneira de importao, que : meno IVA na casa 44 da respectiva adio. Esta meno significa que a importao dos bens a que a declarao reporta uma operao isenta de IVA. A meno IVA combinada com o cdigo nacional constante na segunda subcasa da casa 37, relativa a Regime, permite apurar o regime especfico de iseno do IVA aplicvel.74
Quando existe equiparao entre a iseno do IVA e as franquias aduaneiras previstas no Regulamento (CE) N. 1186/2009, os interessados devem cumprir as formalidades constantes das instrues de aplicao daquele regulamento, sem prejuzo do que se encontra estabelecido na legislao fiscal.
71
Tem igualmente por base a Directiva n. 68/297/CEE do Conselho, de 19 de Junho de 1968, relativa s isenes fiscais aplicveis s importaes de combustvel contido nos reservatrios dos veculos comerciais. 72 Esta directiva foi revogada pela Directiva n. 2009/132/CE do Conselho, de 19 de Outubro de 2009, que a codifica. 73 Nos termos do respectivo artigo 1., o Regulamento (CE) N. 1186/2009 do Conselho, de 16 de Novembro de 2009, determina os casos em que, devido a circunstncias especiais, concedida franquia de direitos de importao / quando as mercadorias so introduzidas em livre prtica/. 74 Cf. Manual da Declarao Aduaneira de Importao
38
Sempre que, para beneficiar da iseno do IVA ao abrigo do DL n. 31/89, seja exigida a aprovao prvia das entidades importadoras pelo Ministro das Finanas, consideram-se como vlidas as aprovaes efectuadas no mbito do regulamento acima identificado. Nas situaes em que no existe equiparao entre a iseno fiscal e a franquia aduaneira e a competncia para a sua atribuio seja do verificador, o interessado deve formular o pedido de iseno do IVA na folha de pedidos ou em qualquer outro documento aceite, junto declarao aduaneira.
Do DL n. 31/89, apura-se os seguintes bens cuja importao isenta: 3.1.1. Bens pessoais pertencentes a particulares que transferem a sua residncia habitual de um pas terceiro para o territrio nacional75
i. Condies a observar:
Relativamente aos bens:
Sejam bens pessoais.

Considera-se como bens pessoais, nomeadamente: O recheio de casa; Os velocpedes e os motociclos, os veculos rodovirios a motor e respectivos reboques, as caravanas, as habitaes mveis, os barcos de recreio e os avies de turismo; As provises de casa que correspondam a um abastecimento familiar normal, os animais domsticos e os cavalos de sela, assim como os instrumentos portteis de artes mecnicas ou de profisses liberais necessrios ao exerccio da profisso do interessado.
76
Tenham estado na posse do proprietrio e, no caso de bens no consumveis, por si utilizados durante pelo menos seis meses, antes da data em que deixou de ter a sua residncia habitual naquele pas.
75 76
Cf. artigos 2. a 10. do DL n. 31/89. Cf. alnea b), n. 2 e n. 3, do artigo 1. do DL n. 31/89.
39
Se destinem a ser utilizados para os mesmos fins na sua residncia normal em territrio nacional. Tenham sido adquiridos nas condies gerais de tributao do pas de onde so enviados.
Esta condio exclui do benefcio de iseno na importao os bens que tenham, na origem, sido exportados com benefcios fiscais.
Relativamente ao proprietrio dos bens:
Que o proprietrio tenha residido fora da Comunidade pelo menos doze meses consecutivos.77
Contudo, as autoridades competentes podem conceder derrogaes a essa imposio temporal, de doze meses consecutivos, desde que a inteno do interessado tenha sido claramente a de residir fora do territrio aduaneiro da Comunidade78 durante um perodo mnimo de doze meses. A legislao de alguns pases restringe o tempo de permanncia das pessoas no seu territrio a perodos limitados, findos os quais as pessoas devem sair do pas; Nestas situaes: contabiliza-se o tempo total de permanncia no pas terceiro, devendo a sua soma perfazer os doze meses, tendo por base os contratos de trabalho ou os recibos dos salrios, e o certificado emitido pela entidade consular competente. Os processos de pedidos de iseno devero ser apreciados com a apresentao de: Fotocpia dos contratos de trabalho ou dos recibos dos salrios; e Documento emitido pelas autoridades administrativas locais que ateste os perodos em que o interessado permaneceu nesse pas. Sempre que na apreciao de um processo sejam suscitadas dvidas quanto ao facto da permanncia sazonal decorrer da legislao em vigor no pas de provenincia, os servios aduaneiros devem exigir elementos complementares de prova.
77
Cf. artigo 4. do DL n. 31/89.
40
ii. Condies particulares relativas aos meios de transporte79 Os meios de transporte includos nos bens pessoais pertencentes a particulares que transferem a sua residncia habitual de um pas terceiro para o territrio nacional, haver ainda que reforar o seguinte:
Que o proprietrio esteja habilitado para a sua conduo.

A expresso legalmente habilitado
80
mencionada a propsito da iseno
aplicvel na importao de veculos rodovirios a motor, de barcos de recreio e de avies de turismo, a iseno s ser concedida se o particular interessado estiver legalmente habilitado para a sua conduo, governo ou pilotagem, respectivamente: Considera-se como cumprida a condio de legalmente habilitado quando o interessado apresente uma carta de conduo, que o habilite a conduzir no pas de provenincia ou no territrio nacional. A referida condio deve verificar-se na data em que o particular cancele a sua residncia em pas terceiro.
Que o perodo de 6 meses de utilizao81 do meio de transporte seja contado:
a partir da data constante do ttulo de registo de propriedade ou do livrete, ou, na sua falta, do documento equivalente. nos contratos de leasing, a partir do incio do contrato, no obstante a transferncia do direito de propriedade do veculo,
78
Nos termos da alnea e), n. 2, do artigo 1. do DL n. 31/89, Comunidade, designa o territrio dos Estados membros em que vigora o sistema comum de IVA. 79 Com excluso dos meios de transporte comerciais face ao disposto na alnea c) do artigo 5. do DL n. 31/89. Sobre a definio de meio de transporte comercial, segundo o n. 2 do artigo 82. do mesmo diploma, entende-se por: Veculo automvel comercial, todo e qualquer veculo rodovirio a motor, incluindo os tractores com ou sem reboque, que, pelo seu tipo de construo e equipamento, esteja apto e se destine ao transporte, remunerado ou no, de mais de nove pessoas, incluindo o condutor ou de mercadorias, bem como todo e qualquer veculo rodovirio afecto a uma utilizao especfica diferente do transporte propriamente dito. 80 Mencionada no n. 3 do artigo 10. do DL n. 31/89. 81 Previsto como tempo de utilizao mnimo para os bens pessoais pertencentes a particulares que transferem a sua residncia habitual de um pas terceiro para o territrio nacional poderem beneficiar da iseno, ao abrigo do DL n. 31/89.
41
do locador para o locatrio, apenas se verificar no final do contrato.
Esse perodo mnimo de 6 meses poder ser comprovado por meio do seguro do veculo em nome do particular, por exemplo, para o caso de contrato de leasing.
Que no existe um nmero limite na importao de meios de transporte
O diploma no estabelece, para efeitos de iseno do IVA, um nmero limite de meios de transporte, pelo que um particular, por ocasio da transferncia de residncia habitual para Portugal, pode importar, por exemplo, um ou dois veculos automveis e/ou um motociclo e uma embarcao de recreio, desde que se dem por cumpridos os restantes condicionalismos previstos na lei.
iii. Esto excludos da iseno:
Os produtos alcolicos;
Deve entender-se por produtos alcolicos, /cervejas, vinhos, aperitivos que tenham por base o vinho ou o lcool, aguardentes, licores, bebidas espirituosas e outros produtos includos nas posies 2203 a 2208 da nomenclatura combinada.82
O tabaco e os produtos de tabaco; Os meios de transporte comerciais;83 Os materiais para uso profissional, com excepo dos instrumentos portteis de artes mecnicas ou de profisses liberais considerados como bens pessoais.84
82 83
Nos termos da alnea d), n. 2, do artigo 2. do DL n. 31/89. Com excluso dos meios de transporte comerciais face ao disposto na alnea c) do artigo 5. do DL n. 31/89. Sobre a definio de meio de transporte comercial, segundo o n. 2 do artigo 82. do mesmo diploma, entende-se por: Veculo automvel comercial, todo e qualquer veculo rodovirio a motor, incluindo os tractores com ou sem reboque, que, pelo seu tipo de construo e equipamento, esteja apto e se destine ao transporte, remunerado ou no, de mais de nove pessoas, incluindo o condutor ou de mercadorias, bem como todo e qualquer veculo rodovirio afecto a uma utilizao especfica diferente do transporte propriamente dito.
42
iv.
Prazos Os prazos a tomar em considerao, para efeitos de aplicao da iseno conferida aos bens pessoais por ocasio de transferncia de residncia so os seguintes:
Os bens devem ter estado na posse do proprietrio e por si utilizados, durante pelo menos seis meses antes da data em que deixou de ter a sua residncia habitual naquele pas.
O proprietrio deve ter residido fora da Comunidade pelo menos doze meses consecutivos. Regra geral, os bens pessoais devem ser declarados para introduo no consumo at ao prazo mximo de um ano a contar da data em que o interessado tenha fixado a sua residncia normal em territrio nacional.85 A excepo a esta regra ocorrer apenas para casos devidamente justificados.
Pode a importao dos bens pessoais ser efectuada em uma ou vrias vezes, dentro do prazo de doze meses acima mencionado.
86
Poder, ainda esta iseno ser concedida antes de o interessado fixar a sua residncia normal em territrio nacional, mediante compromisso por ele assumido de a se fixar efectivamente no prazo de seis meses, ficando a importao dos bens sujeita prestao de garantia. A verificar-se a importao antes de o interessado fixar a sua residncia normal em territrio nacional, o prazo de seis meses de utilizao na anterior residncia ser calculado a partir da data de aceitao da declarao para introduo no consumo.
87
Os bens pessoais importados com benefcio de iseno no podem, durante pelo menos um ano a contar da data de aceitao da declarao aduaneira, ser objecto de cesso a qualquer ttulo (gratuito ou oneroso) nem de locao, excepto nos casos autorizados pelo
84 85
Cf. alnea b) do n. 2 e alnea c) do n. 3, do artigo 1. do DL n. 31/89. Cf. n. 1 do artigo 6. do DL n. 31/89. 86 Cf. n. 2 do artigo 6. do DL n. 31/89. 87 Cf. artigo 8. do DL n. 31/89.
43
Ministro das Finanas. Em caso de alienao88 dos bens pessoais importados com iseno antes de decorrido um ano, haver lugar aplicao do IVA relativo aos bens em causa segundo a taxa em vigor data da alienao, para tais bens e tomando por base o valor reconhecido ou aceite nessa data pelas autoridades aduaneiras. A aplicao do imposto, neste caso, ocorrer sem prejuzo de eventual procedimento por infraco fiscal.89
Resumidamente, existem trs datas fundamentais a considerar na importao destes bens com benefcio de iseno: Data em que o interessado deixou a residncia em pas terceiro, para efeitos de contagem de tempo: em que os bens pessoais estiveram na posse e utilizao do particular; em que o particular manteve residncia em pas terceiro. Data em que o particular fixou a residncia em Portugal, para efeitos de contagem de tempo em que os bens devem ser introduzidos no consumo com benefcio de iseno. Data de aceitao da declarao de introduo dos bens no consumo, para efeitos de contagem do tempo em que ser admitida a respectiva alienao, se for o caso.
90
3.1.2. Bens importados por ocasio do casamento O enxoval e os bens mveis, ainda que novos, pertencentes a uma pessoa que transfira a sua residncia normal de um pas situado fora da Comunidade para o territrio nacional por ocasio do seu casamento beneficiam de iseno de imposto na importao.91 Essa iseno condicionada.92
88 89
O mesmo se passa com o aluguer, o emprstimo e a penhora. Cf. artigo 7. do DL n. 31/89. 90 O mesmo se passa com o aluguer, o emprstimo e a penhora. 91 Cf. n. 1 do artigo 11. do DL n. 31/89. 92 Cf. artigos 12. a 15. do DL n. 31/89.
44
i.
Condies a observar:
Relativamente aos bens: Sejam:

O enxoval e os bens mveis;93 Os presentes habitualmente oferecidos por ocasio do casamento.94
Estes devem Ter valor unitrio no superior a 1000 euros; Oferecidos por pessoas com residncia normal fora da Comunidade; Destinados a uma pessoa que por ocasio do seu casamento transfira a sua residncia normal de um pas situado fora da Comunidade para o territrio nacional.
Relativamente ao proprietrio dos bens:
Tenha a sua residncia normal fora da Comunidade desde h, pelo menos, doze meses consecutivos.95 Apresente prova de que o casamento se celebrou ou de que foram iniciadas as diligncias oficiais para a sua celebrao.
ii. Casos Particulares
Em relao aos bens para os quais se prevem limites quantitativos no mbito da legislao em vigor relativamente ao trfego internacional de viajantes provenientes de pases terceiros. Para estes bens, a iseno ser concedida nos limites a previstos.96
93 94
Cf. n. 1 do artigo 11. do DL n. 31/89. Cf. n. 2 do artigo 11. do DL n. 31/89. 95 Cf. alnea a) do artigo 12. do DL n. 31/89. Podem, no entanto, ao abrigo desta mesma norma ser concedidas excepes a esta regra, desde que a inteno do interessado tenha sido a de residir fora da Comunidade durante um perodo mnimo de doze meses. 96 Cf. n. 1 do artigo 13. do DL n. 31/89.
45
Os produtos alcolicos, o tabaco e os produtos de tabaco esto excludos da iseno.97 Aos meios de transporte a incluir, se for o caso, nesta iseno, devero ser aplicadas as condies a observar pelos meios de transporte includos nos bens pessoais de particular por ocasio de transferncia de residncia.
iii. Prazos a tomar em considerao, para efeitos de aplicao da iseno conferida na importao destes bens:
Os bens devem ser introduzidos no consumo no perodo compreendido entre dois meses antes da celebrao do casamento98 e quatro meses aps a data da sua celebrao.99 Dentro desse prazo, poder a importao ser efectuada em uma ou vrias vezes.100
Os bens importados com benefcio de iseno no podem, durante pelo menos dois anos a contar da data de aceitao da declarao aduaneira para introduo no consumo, ser objecto de cesso a qualquer ttulo101, excepto nos casos excepcionais devidamente autorizados pelo Ministro das Finanas.
Em caso de alienao dos bens pessoais importados com iseno antes de decorridos os dois anos, haver lugar aplicao do IVA relativo aos bens em causa segundo a taxa em vigor data da alienao, para tais bens e tomando por base o valor reconhecido ou aceite nessa data pelas autoridades aduaneiras. A aplicao do imposto, neste caso, ocorrer sem prejuzo de eventual procedimento por infraco fiscal.
102
97 98
Cf. n. 2 do artigo 13. do DL n. 31/89. Neste caso, a importao fica sujeita prestao de garantia. 99 Cf. n. 1 do artigo 14. do DL n. 31/89. 100 Cf. n. 2 do artigo 14. do DL n. 31/89. 101 O mesmo se passa com o aluguer, o emprstimo e a penhora.
46
3.1.3. Bens pessoais adquiridos por via sucessria103
Os bens pessoais adquiridos, quer por sucesso legal, quer por sucesso testamentria, por uma pessoa singular que tenha a sua residncia normal no territrio nacional podem beneficiar de iseno do IVA na importao. A iseno condicionada.104
Bens pessoais
Considera-se,
105
como bens pessoais, nomeadamente,
O recheio de casa; Os velocpedes e os motociclos, os veculos rodovirios a motor e respectivos reboques, as caravanas, as habitaes mveis, os barcos de recreio e os avies de turismo; As provises de casa que correspondam a um abastecimento familiar normal, os animais domsticos e os cavalos de sela, assim como os instrumentos portteis de artes mecnicas ou de profisses liberais necessrios ao exerccio da profisso do interessado.
Bens
adquiridos por sucesso legal ou por sucesso testamentria,
Ou seja, Podem beneficiar do regime de iseno as importaes de bens adquiridos nas condies descritas tanto a sucesso ocorra por fora da lei, como por vontade expressa do autor do testamento ou do legado.
102 103
Cf. artigo 15. do DL n. 31/89. Cf. artigos 16. a 19 do DL n. 31/89. 104 Cf. artigo 16. do DL n. 31/89. 105 Cf. alnea b) do artigo 1. do DL n. 31/89.
47
Relativamente ao destinatrio dos bens: Seja:
uma pessoa singular;106 respectiva residncia normal, localizada no territrio nacional.
ii. Casos Particulares Esto excludos da iseno:

Os produtos alcolicos; O tabaco e os produtos de tabaco; Os meios de transporte comerciais;107 Os materiais para uso profissional:
Podem, no entanto, beneficiar da iseno na importao os instrumentos portteis de artes mecnicas ou de profisses liberais necessrios para o exerccio da profisso da pessoa falecida.
As matrias-primas e os produtos manufacturados ou semimanufacturados.
iii. Prazos Para efeitos de aplicao da iseno conferida na importao destes bens, a importao dever ocorrer at dois anos a contar da posse dos bens podendo ser efectuada em uma ou vrias vezes, dentro do prazo referido.108
106
107
108
O artigo 19. do DL n. 31/89 permite, com as devidas adaptaes, estender esta iseno a pessoas colectivas estabelecidas no territrio nacional que exeram actividades sem fins lucrativos. Sobre a definio de meio de transporte comercial, segundo o n. 2 do artigo 82. do DL n. 31/89, entende-se por: Veculo automvel comercial, todo e qualquer veculo rodovirio a motor, incluindo os tractores com ou sem reboque, que, pelo seu tipo de construo e equipamento, esteja apto e se destine ao transporte, remunerado ou no, de mais de nove pessoas, incluindo o condutor ou de mercadorias, bem como todo e qualquer veculo rodovirio afecto a uma utilizao especfica diferente do transporte propriamente dito. Cf. artigo 18. do DL n. 31/89. Todavia, devido a circunstncias excepcionais, o director-geral das Alfndegas poder conceder as prorrogaes deste prazo.
48
3.1.4. Enxoval, material escolar e outros bens mveis de estudantes O enxoval, o material escolar e os bens mveis usados que constituam o mobilirio normal de um quarto de estudante, pertencentes a estudantes que venham residir no territrio nacional, a fim de aqui efectuarem os seus estudos e que se destinem ao seu uso pessoal beneficiam de iseno de imposto na importao.109 Trata-se de uma iseno condicionada.
i.
Condies a observar:
Enxoval
Considera-se como enxoval, a roupa de uso pessoal ou de casa, mesmo nova.
110
Material escolar
Considera-se como material escolar os objectos e instrumentos, incluindo as mquinas de calcular e de escrever, normalmente utilizados pelos estudantes na realizao dos seus estudos.111
Bens mveis usados que constituam o mobilirio normal de um quarto de estudante.
Relativamente ao interessado:
Que se apresente na condio de estudante

Considera-se estudante, uma pessoa inscrita num estabelecimento de ensino, para a seguir a tempo inteiro os cursos nele ministrados.112
109 110 111 112
Cf. n. 1 do artigo 20. do DL n. 31/89. Cf. alnea b), n. 2, do artigo 20. do DL n. 31/89. Cf. alnea c), n. 2, do artigo 20. do DL n. 31/89. Cf. alnea a), n. 2, do artigo 20. do DL n. 31/89.
49
ii. Particularidades Pode ser concedida mais de uma vez por ano escolar, desde que observadas as condies de iseno.113 3.1.5. Remessas de valor insignificante Bens que sejam objecto de remessas cujo valor global no exceda 22 beneficiam de iseno do IVA na importao. A iseno condicionada.114
i. Condies a observar

Remessas, ou seja, envios para destinatrios; Bens de valor global igual ou menor que 22.115
Entende-se por valor global, o correspondente ao valor transaccional (valor de factura), independentemente das condies de entrega.
ii. Particularidades
Esto excludos da iseno:

Os produtos alcolicos; Os perfumes e guas-de-colnia; O tabaco e os produtos de tabaco.
Para se efectuar a cobrana do IVA relativamente s pequenas remessas, o montante de imposto devido tem de ser superior a 10 euros;116 caso o montante de imposto apurado seja igual ou inferior a 10 euros, no haver lugar cobrana.
113 114
Cf. artigo 21. do DL n. 31/89. Cf. artigo 22. do DL n. 31/89. 115 Cf. artigo 22. do DL n. 31/89, na redaco dada pelo artigo 117. da Lei n. 64-A/2008, de 31 de Dezembro de 2008. 116 Cf. n. 2 do artigo 22 do DL n. 31/89, na redaco dada pelo artigo 117 da Lei n. 64-A/2008, de 31 de Dezembro, segundo o qual Quando o valor das mercadorias contidas numa remessa
50
Sempre que o valor de factura seja superior a 22, dever proceder-se liquidao do IVA taxa aplicvel s mercadorias em causa. Caso o resultado obtido para o imposto seja superior a 10, cobra-se o imposto, no montante apurado; Caso o resultado obtido para o imposto seja igual ou inferior a 10, no cobrado IVA.
3.1.6. Bens de investimento e outros bens de equipamento importados por ocasio de uma transferncia de actividades117 Os bens de investimento e outros bens de equipamento pertencentes a empresas que cessem definitivamente a sua actividade no pas de provenincia para virem exercer uma actividade similar no territrio nacional podem beneficiar de iseno de IVA na importao. Esta iseno est condicionada s medidas de poltica industrial e comercial em vigor, alm dos requisitos em relao quer aos bens quer ao sujeito importador.
Relativamente aos bens: Sejam: bens de investimento e outros bens de equipamento pertencentes a empresas que cessem definitivamente a sua actividade no pas de provenincia; e destinados a empresas que exeram actividade similar cessante, no territrio nacional; bens com correspondncia quer na natureza quer na dimenso das empresas cessante e destinatria dos bens;
exceder o montante mencionado no nmero anterior, o IVA no aplicvel quando o valor a cobrar seja igual ou inferior a 10. 117 Cf. artigos 24. a 28. do DL n. 31/89.
51
Caso os bens sejam animais vivos: a sua importao beneficiar igualmente da iseno, mas apenas no caso de a empresa transferida se tratar de uma explorao agrcola.
Tenham sido efectivamente utilizados na empresa durante pelo menos doze meses antes da data da cessao da sua actividade no pas de onde transferida, salvo os casos justificados por circunstncias especiais.118 Relativamente ao sujeito: Prvia entrega da declarao de incio de actividade;119 Exerccio de urna actividade no isenta nos termos do artigo 9. do CIVA.
ii. Particularidades Esto excludos da iseno:120 Os meios de transporte que no tenham o carcter de instrumentos de produo ou de prestao de servios; As provises de qualquer tipo destinadas a consumo humano ou alimentao de animais; Os combustveis e as matrias-primas e produtos manufacturados ou semimanufacturados, bem como o gado na posse de comerciantes de gado.
iii. Prazos Prazos a serem tomados em considerao para efeitos de aplicao da iseno na importao destes bens: A iseno s ser considerada desde que a introduo no consumo ocorra at doze meses a contar da data da cessao da actividade da empresa no pas de provenincia.121
118 119
Cf. alnea a), n. 1, do artigo 25. do DL n. 31/89. Cf. prevista no artigo 31. do CIVA. 120 Cf. artigo 27. do DL n. 31/89. 121 Cf. artigo 28. do DL n. 31/89.
52
3.1.7. Animais de laboratrio e substncias biolgicas ou qumicas destinadas investigao122 Os animais de laboratrio e substncias biolgicas ou qumicas destinadas investigao beneficiam de iseno do IVA na importao, desde que sejam importadas exclusivamente para fins no comerciais, por determinadas entidades que tenham por actividade principal o ensino ou a investigao cientfica e, no caso das substncias, adicionalmente, constem da lista anexa ao Regulamento (CEE) n. 2288/83,123 da Comisso, de 29 de Julho de 1983.124
Condies a observar
Relativamente aos bens: Sejam: Animais especialmente preparados para uso laboratorial; Substncias biolgicas ou qumicas importadas exclusivamente para fins no comerciais, desde que constem da lista aprovada pela Unio Europeia.
Relativamente aos sujeitos: Estabelecimentos pblicos ou de utilidade pblica, ou servios deles dependentes, que tenham como actividade principal o ensino ou a investigao cientfica; ou Estabelecimentos de carcter privado que tenham como actividade principal o ensino ou a investigao cientfica, devendo, neste caso, ser reconhecidos pelo Ministro das Finanas como competentes para receber estes objectos com iseno.
122 123
Cf. artigo 35. do DL n. 31/89. Cf. anexo III, Anexo ao Regulamento (CEE) n. 2288/83 da Comisso, de 29 de Julho. 124 Cf. artigo 35. do DL n. 31/89.
53
3.1.8. Substncias teraputicas de origem humana e reagentes para determinao de grupos sanguneos e tissulares125 As substncias teraputicas de origem humana, os reagentes para determinao de grupos sanguneos e os reagentes para determinao de grupos tissulares beneficiam de iseno na importao, quando destinados a organismos ou laboratrios reconhecidos pelo Ministro das Finanas, para uso exclusivo em fins mdicos ou cientficos, com excluso de qualquer operao comercial. Esta iseno condicionada.
Condies a observar
Relativamente aos bens: Sejam: Substncias teraputicas de origem humana, reagentes para determinao de grupos sanguneos ou reagentes para determinao de grupos tissulares;
Considera-se: Substncias teraputicas de origem humana, o sangue humano e os seus derivados (sangue humano total, plasma humano liofilizado, albumina humana e solues estveis de protenas plasmticas humanas, imoglobina humana e fibrinognio humano);
126
Reagentes para determinao de grupos sanguneos, todos os reagentes de origem humana, vegetal ou outra para a determinao de grupos sanguneos e a deteco de incompatibilidades sanguneas;
127
Reagentes para determinao de grupos tissulares, todos os reagentes de origem humana, animal, vegetal ou outra para determinao de grupos tissulares humanos.
128
125 126
Cf. artigos 36. a 39. do DL n. 31/89. Nos termos da alnea a), n. 2, do artigo 36. do DL n. 31/89. 127 Nos termos da alnea b), n. 2, do artigo 36. do DL n. 31/89. 128 Nos termos da alnea c), n. 2, do artigo 36. do DL n. 31/89.
54
Acompanhados de um certificado de conformidade emitido por um organismo habilitado para esse efeito no pas de provenincia; Contidos em recipientes com um rtulo especial de identificao.
As embalagens especiais indispensveis para o transporte de substncias teraputicas de origem humana ou de reagentes para determinao de grupos sanguneos ou tissulares, assim como aos solventes e acessrios necessrios para a sua utilizao eventualmente includos nas remessas esto igualmente abrangidos pela mesma iseno.129
Relativamente aos sujeitos:

Organismos ou laboratrios reconhecidos pelo Ministro das Finanas, para uso exclusivo em fins mdicos ou cientficos, com excluso de qualquer operao comercial;
3.1.9. Substncias
de
referncia
para
controlo
da
qualidade
dos
medicamentos130 Esta iseno condicionada.
Condies a observar
Relativamente aos bens: Sejam: Remessas que contenham amostras de substncias qumicas de referncia destinadas ao controlo de qualidade das matrias utilizadas no fabrico de medicamentos, autorizadas pela Organizao Mundial de Sade.
Relativamente aos sujeitos: Reconhecidos pelo Ministro das Finanas como competentes para receber tais remessas com iseno.
129 130
Cf. artigo 38. do DL n. 31/89. Cf. artigo 39. do DL n. 31/89.
55
3.1.10. Produtos farmacuticos utilizados por ocasio de manifestaes desportivas internacionais131 Os produtos farmacuticos para medicina humana ou veterinria destinados ao uso de pessoas ou de animais que participem em manifestaes desportivas internacionais, no limite das suas necessidades durante a permanncia no territrio nacional podem beneficiar de iseno. A iseno condicionada.132
Condies a observar
Relativamente aos bens: Sejam: Produtos farmacuticos para medicina humana ou veterinria; Destinados ao uso de pessoas ou de animais que participem em manifestaes desportivas internacionais; Limitados s necessidades durante a permanncia no territrio nacional.
Relativamente aos sujeitos: Reconhecidos como participantes em manifestaes desportivas internacionais. 3.1.11. Mercadorias importadas para a realizao de objectivos de carcter geral133 Este grupo corresponde aos bens que podem ser importados com benefcio de iseno, desde que no dem lugar a abusos ou a distores de concorrncia importantes.
131 132
Cf. artigo 40. do DL n. 31/89. Cf. artigo 40. do DL n. 31/89. 133 Cf. artigos 41. a 45. do DL n. 31/89.
56
Relativamente aos bens: Sejam: Mercadorias de primeira necessidade importadas para distribuio gratuita a pessoas necessitadas;
Considera-se: mercadorias de primeira necessidade as mercadorias indispensveis satisfao das necessidades imediatas das pessoas, tais como gneros alimentcios, medicamentos, vesturio e cobertores.
134
ou Bens de qualquer natureza enviados gratuitamente por uma pessoa ou por um organismo estabelecido fora do territrio nacional e sem qualquer inteno de ordem comercial; ou Materiais de equipamento e de escritrio enviados gratuitamente por uma pessoa ou um organismo estabelecido fora do territrio nacional, sem qualquer inteno de ordem comercial.
Relativamente aos sujeitos: Sejam: Organismos do Estado ou outros organismos com fins caritativos ou filantrpicos reconhecidos pelo Ministro das Finanas.135 136
S sero considerados para efeitos de iseno, os organismos cuja escrita permita s autoridades competentes controlar as operaes e que ofeream todas as garantias consideradas necessrias.
134 135 136
Nos termos do n. 2 do artigo 41. do DL n. 31/89. Nos termos do artigo 43. do DL n. 31/89. Os organismos com fins humanitrios podem beneficiar desta iseno na importao de equipamento e material de escritrio.
57
ii. Particularidades Esta iseno no se aplica a:137

produtos tabaco caf
alcolicos;
e produtos de tabaco; a motor, com excepo das ambulncias.
e ch;
veculos
Os bens com fins caritativos ou filantrpicos importados com iseno, no podem ser objecto de posterior alienao138 para fins diferentes dos propostos sem conhecimento da DGAIEC.139 Tal alienao, a ocorrer, ficar sujeita ao pagamento prvio do IVA, de acordo com a taxa em vigor data da ocorrncia desta transmisso. 3.1.12. Bens importados em beneficio de pessoas deficientes140 Os objectos especificamente concebidos para fins de educao, emprego ou promoo social de invisuais e de outras pessoas fsica ou mentalmente deficientes, podem beneficiar de iseno do IVA devido na importao desde que se verifiquem alguns requisitos.
i. Condies a observar Relativamente aos bens: Sejam: Objectos especificamente concebidos para fins de educao, emprego ou promoo social de invisuais e de outras pessoas fsica ou mentalmente deficientes.
A iseno estende-se s peas sobressalentes, elementos ou acessrios especficos que se adaptem aos objectos considerados, assim como s ferramentas a utilizar na manuteno, controlo, calibragem ou reparao dos referidos objectos, desde que sejam importados simultaneamente com os
137 138
Cf. artigo 42. do DL n. 31/89. O mesmo se passa com o aluguer, o emprstimo e a penhora. 139 Cf. artigo 44. do DL n. 31/89. 140 Cf. artigos 46. a 48. do DL n. 31/89.
58
objectos mencionados ou, quando importados posteriormente, se reconhea que se destinam a objectos importados anteriormente com iseno ou susceptveis de dela beneficiarem no momento em que for pedida para aqueles bens.141
Remetidos a ttulo gratuito e sem qualquer fim de ordem comercial por parte do doador.
Relativamente aos sujeitos: Sejam: Instituies ou organizaes que tenham como actividade principal a educao ou assistncia a pessoas deficientes reconhecidas pelo Ministro das Finanas como competentes para receber os referidos objectos com iseno.
ii. Particularidades Os bens importados, para os fins em causa com benefcio de iseno no podem ser objecto de posterior alienao142 para fins diferentes dos propostos sem prvio conhecimento da DGAIEC.143 Haver lugar a pagamento do IVA no momento em que os bens forem utilizados para fins diferentes dos propostos.
141 142
Nos termos do n. 2 do artigo 46. do DL n. 31/89. O mesmo se passa com o aluguer, o emprstimo e a penhora. 143 Cf. artigo 47. do DL n. 31/89.
59
3.1.13. Bens importados em benefcio de vtimas de catstrofes que afectem o territrio nacional144 145
i.
Condies a observar
Relativamente aos bens: Sejam: Mercadorias destinadas a ser distribudas gratuitamente s vtimas de catstrofes que afectem o territrio nacional. Mercadorias destinadas a ser postas gratuitamente disposio das vtimas de tais catstrofes, mantendo-se propriedade dos organismos em causa. Mercadorias importadas pelas unidades de socorro para cobrir as suas necessidades durante a sua interveno.
Relativamente aos sujeitos: Organismos com fins caritativos ou filantrpicos reconhecidos pelo Ministro das Finanas.
A iseno s ser concedida s entidades cuja escrita permita s autoridades fiscais a fiscalizao das suas operaes e ofeream todas as garantias consideradas necessrias.
146
Os organismos que deixem de satisfazer as condies requeridas para beneficiarem da iseno ou que tenham em vista a utilizao das mercadorias importadas com iseno para fins diferentes dos previstos pelo referido artigo devem informar desse facto a DGAIEC.
147
144 145
Cf. artigos 49. a 55. do DL n. 31/89. Nos termos do artigo 51. do DL n. 31/89, a concesso da iseno fica dependente de deciso da Comisso das Comunidades Europeias. Enquanto se aguarda a notificao da deciso da Comisso pode ser autorizada a importao das mercadorias para os fins previstos suspendendo-se a aplicao do IVA, mediante compromisso de o organismo importador proceder ao respectivo pagamento, no caso de a iseno no ser concedida. 146 Nos termos do artigo 52. do DL n. 31/89. 147 Nos termos do artigo 55. do DL n. 31/89.
60
ii. Particularidades Esto excludos da iseno os materiais e equipamentos destinados reconstruo das zonas sinistradas.148 Os bens importados, para os fins em causa com benefcio de iseno no podem ser objecto de posterior alienao149 para fins diferentes dos propostos sem prvio conhecimento da DGAIEC.150 Haver lugar a pagamento do IVA no momento em que os bens forem utilizados para fins diferentes dos propostos. 3.1.14. Importaes efectuadas no mbito de determinadas relaes
internacionais151 Este grupo corresponde aos bens que podem ser importados com benefcio de iseno, desde que obedeam a uma condio geral: Serem importaes efectuadas no mbito das relaes internacionais. Compreende trs subgrupos: a) Condecoraes
152
recompensas
concedidas
ttulo
honorfico
b) Ofertas recebidas no mbito das relaes internacionais153 c) Mercadorias destinadas a uso de soberanos e de chefes de Estado154 sendo as respectivas especificaes tratadas separadamente. a) Condecoraes e recompensas concedidas a ttulo honorfico155 A sua importao pode beneficiar de iseno desde que desprovida de qualquer carcter comercial e desde que se verifiquem as restantes condies, a seguir enunciadas.
148 149
Cf. artigo 50. do DL n. 31/89. O mesmo se passa com o aluguer, o emprstimo e a penhora. 150 Cf. artigo 53. do DL n. 31/89. 151 Cf. artigos 56. a 60. do DL n. 31/89. 152 Cf. artigo 56. do DL n. 31/89. 153 Cf. artigos 57. a 59. do DL n. 31/89. 154 Cf. artigo 60. do DL n. 31/89. 155 Cf. artigo 56. do DL n. 31/89.
61
Condies a observar: Sejam: Condecoraes concedidas pelos governos de pases estrangeiros a pessoas que tenham a sua residncia normal no territrio nacional; Taas, medalhas e objectos com carcter essencialmente simblico atribudos num pas estrangeiro a pessoas que tenham a sua residncia normal no territrio nacional; Oferecidos gratuitamente, a ttulo de homenagem actividade desenvolvida em domnios como os das artes, cincias, desportos, servios pblicos ou em reconhecimento pelos seus mritos, por ocasio de um acontecimento particular, sejam importados por essas mesmas pessoas; Taas, medalhas e objectos semelhantes com carcter por essencialmente simblico oferecidos gratuitamente
autoridades ou pessoas estabelecidas no estrangeiro Recompensas, trofus e lembranas de carcter simblico e de pequeno valor, destinados a ser distribudos gratuitamente a pessoas que tenham residncia habitual no estrangeiro por ocasio de congressos, de negcios ou de manifestaes semelhantes de carcter internacional, e que no apresentem, pela sua natureza, valor unitrio ou outras caractersticas, qualquer inteno de ordem comercial. b) Ofertas recebidas no mbito das relaes internacionais156 A sua importao pode beneficiar de iseno desde que desprovida de qualquer carcter comercial e cumpridas as restantes condies.
156
Vide artigos 57. a 59. do DL n. 31/89.
62
Condies a observar:
Relativamente aos bens: Sejam: Objectos enviados a ttulo de oferta, como penhor de amizade ou de cordialidade, por uma autoridade oficial, por uma colectividade de interesse pblico, situados num pas estrangeiro, a uma autoridade oficial157ou a uma colectividade158 que exera actividades de interesse pblico, situados no territrio nacional oferecidos a ttulo ocasional; No traduzam, pela sua natureza, valor e quantidade, qualquer inteno de ordem comercial e no sejam utilizados para fins comerciais.
Relativamente aos sujeitos: Pessoas que tenham efectuado uma visita oficial a um pas estrangeiro e que nessa ocasio tenham recebido os objectos como oferta, das autoridades que os acolheram; ou Pessoas que venham efectuar uma visita oficial a Portugal e que tencionem oferecer os objectos s autoridades que os acolhem; ou Colectividades de interesse pblico situados no territrio nacional, reconhecidos pelo Ministro das Finanas como competentes para receberem tais objectos com iseno. Esto excludos desta iseno os produtos alcolicos, o tabaco e os produtos de tabaco.
157
158
Reconhecida pelo Ministro das Finanas como competente para receber tais objectos com iseno. Reconhecida pelo Ministro das Finanas como competente para receber tais objectos com iseno.
63
c) Mercadorias destinadas a uso de soberanos e de chefes de Estado Condies a observar:
Relativamente aos bens: Sejam: Ofertas aos soberanos reinantes e aos chefes de Estado; Mercadorias destinadas a ser utilizadas ou consumidas pelos soberanos reinantes e chefes de Estado durante a sua permanncia oficial no territrio nacional, assim como pelas personalidades que os representam oficialmente.
Relativamente aos sujeitos: Soberanos reinantes ou chefes de Estado.159

Aplica-se igualmente s pessoas que gozem, no plano internacional, de prerrogativas anlogas s de um soberano reinante ou de um chefe de Estado.
3.1.15. Amostras de valor insignificante160 Esta iseno condicionada.
Condies a observar
Relativamente aos bens: Sejam: Artigos representativos de uma categoria de mercadorias, cuja apresentao e quantidade, para mercadorias do mesmo tipo ou qualidade, no permitam o seu uso para qualquer fim que no seja o de prospeco;
159
Nos termos do n. 2 do artigo 60. do DL n. 31/89.
64
Considera-se, para efeitos desta iseno, como artigos representativos de uma categoria, os bens: apresentados de formato ou tamanho diferente do produto que se pretende mostrar ou, em quantidade, capacidade, peso ou medida substancialmente inferiores aos que constituem as unidades para venda; de valor insignificante e sem que se destinem a posterior comercializao. Os livros, as publicaes, os discos, as cassetes e outros registos de som no se enquadram na definio de amostra, para efeitos de atribuio de iseno.
As autoridades aduaneiras podero condicionar a iseno inutilizao definitiva das amostras: por lacerao, perfurao, marcao indelvel e ntida ou por qualquer outro processo, sem que esta operao lhes retire a qualidade de amostra. 3.1.16. Impressos e objectos de carcter publicitrio161 Esta iseno condicionada.
Condies a observar:
Relativamente aos bens: Sejam: Impressos de carcter publicitrio (catlogos, listas de preos, instrues de uso ou prospectos comerciais) relativos a mercadorias para venda ou locao, ou relativos a prestaes de servios; Objectos de carcter publicitrio:
Estes devem apresentar-se: sem valor comercial intrnseco; enviados gratuitamente pelos fornecedores aos seus clientes; no utilizveis para qualquer outro fim.
160
65
3.1.17. Mercadorias utilizadas ou consumidas por ocasio de uma exposio ou manifestao semelhante162
Relativamente aos bens: Sejam: Pequenas amostras representativas de mercadorias destinadas a uma exposio ou manifestao semelhante;
Neste caso, devero obedecer, ainda aos seguintes requisitos:
163
Importadas gratuitamente na qualidade de amostras ou obtidas na manifestao a partir de mercadorias importadas a granel; Distribudas a ttulo gratuito durante a manifestao; Identificveis como amostras de carcter publicitrio de pequeno valor unitrio; No susceptveis de comercializao; No caso de produtos alimentares e bebidas que no se apresentem acondicionados em embalagens contendo uma quantidade de mercadoria inferior mais pequena quantidade da mesma mercadoria vendida efectivamente no comrcio, devero ser consumidos no local durante a manifestao; Estejam, pelo seu valor global e quantidade em correspondncia com a natureza da manifestao, o nmero de visitantes e a importncia da participao do expositor; Os produtos alcolicos, o tabaco e os produtos de tabaco, e os combustveis e os carburantes no podem beneficiar desta iseno.
164
Mercadorias importadas unicamente para sua demonstrao ou demonstrao de mquinas e aparelhos apresentados numa exposio ou manifestao semelhante;
161 162
Cf. artigo 62. do DL n. 31/89. Cf. artigo 65. do DL n. 31/89. 163 Cf. artigo 66. do DL n. 31/89. 164 Cf. artigo 69. do DL n. 31/89.
66
Neste caso, devero obedecer, ainda aos seguintes requisitos: e
165
Ser consumidas ou destrudas durante a manifestao; Estar, pelo seu valor global e quantidade, em correspondncia com a natureza da manifestao, o nmero de visitantes e a importncia da participao do expositor. Os produtos alcolicos, o tabaco e os produtos de tabaco, e os combustveis e os carburantes no podem beneficiar desta iseno.
166
Materiais de pequeno valor, tais como tintas, vernizes, papis decorativos, utilizados na construo, montagem e decorao de pavilhes provisrios em exposio ou manifestao semelhante e que sejam destrudos em consequncia da sua utilizao; Impressos, catlogos, prospectos, listas de preos, cartazes publicitrios, calendrios ilustrados ou no, fotografias no emolduradas e outros objectos fornecidos gratuitamente para serem utilizados a ttulo de publicidade relativamente a mercadorias apresentadas numa exposio ou manifestao semelhante.
Neste caso, devero obedecer, ainda aos seguintes requisitos:
167
Ser destinados exclusivamente a distribuio gratuita; Estar, pelo seu valor global e quantidade em correspondncia com a natureza da manifestao, o nmero de visitantes e a importncia da participao do expositor.
Para efeitos de benefcio desta iseno, considera-se como exposio ou manifestao semelhante:
165 166
Cf. artigo 67. do DL n. 31/89. Cf. artigo 69. do DL n. 31/89. 167 Cf. artigo 68. do DL n. 31/89.
67
As exposies, feiras, sales e similares relacionados com o comrcio, a indstria, a agricultura e o artesanato; As exposies ou manifestaes organizadas principalmente com fins filantrpicos; As exposies ou manifestaes organizadas principalmente com fins cientficos, tcnicos artesanais, artsticos, educativos ou culturais, desportivos, religiosos ou de culto, sindicais ou tursticos ou ainda com o fim de promover a melhor compreenso entre os povos; As reunies de representantes de organizaes ou de colectividades internacionais; As cerimnias e manifestaes de carcter oficial ou comemorativo. As exposies organizadas a ttulo privado em armazns ou outros locais afectos a uma actividade comercial para venda de mercadorias no so consideradas nesta acepo, pelo que no podem beneficiar de iseno.
168
3.1.18. Mercadorias importadas para exames, anlises ou ensaios
Condies a observar:
Relativamente aos bens: Sejam: Mercadorias destinadas a ser submetidas a exames, anlises ou ensaios que tenham por finalidade determinar a sua composio, qualidade ou outras caractersticas tcnicas, quer para fins de informao, quer para fins de investigao de carcter industrial ou comercial, desde que as mercadorias sejam inteiramente consumidas ou destrudas durante esses exames, anlises ou ensaios.169
168 169
Cf. n. 3 do artigo 65. do DL n. 31/89. Cf. artigos 70. e 71. do DL n. 31/89.
68
3.1.19. Remessas destinadas aos organismos competentes em matria de proteco de direitos de autor ou de proteco da propriedade industrial ou comercial170 Esta iseno abrange a importao de marcas, modelos ou desenhos e os processos relativos ao seu depsito, bem como os processos de patentes de inveno ou semelhantes, desde que destinados aos organismos de proteco de direitos de autor ou de proteco da propriedade industrial ou comercial. 3.1.20. Documentao de carcter turstico171
Condies a observar:
Relativamente aos bens: Se identifiquem como: Prospectos desdobrveis, brochuras, livros, revistas, guias, cartazes emoldurados ou no, fotografias e ampliaes fotogrficas no emolduradas, mapas geogrficos ilustrados ou no, diapositivos encaixilhados, calendrios ilustrados; Listas e anurios de hotis estrangeiros publicados por organismos oficiais de turismo ou sob os seus auspcios; Horrios relativos aos servios de transporte explorados no estrangeiro; Material tcnico172 enviado aos representantes acreditados ou aos correspondentes designados pelos organismos oficiais nacionais de turismo; Destinados a ser distribudos gratuitamente;173
170 171
Cf. artigo 77. do DL n. 31/89. Cf. artigo 78. do DL n. 31/89. 172 Como sejam, anurios, listas telefnicas ou de telex, listas de hotis, catlogos de feiras, amostras de produtos do artesanato de valor insignificante, documentao sobre museus, universidades, estaes termais e outras instituies anlogas. 173 Estas condies no se aplicam ao material tcnico.
69
Desde que tais documentos no contenham mais de 25% de publicidade comercial privada;174 Que a respectiva finalidade de propaganda de carcter geral seja evidente.175 3.1.21. Documentos e artigos diversos176 Esta iseno compreende um conjunto de bens a importar nas condies a seguir enunciadas:
Documentos enviados gratuitamente aos servios pblicos nacionais Publicaes de governos estrangeiros e as publicaes de organismos oficiais internacionais destinadas a distribuio gratuita; Boletins de voto destinados a eleies organizadas por organismos estabelecidos no estrangeiro; Objectos destinados a servir de meios de prova ou fins semelhantes, perante os tribunais ou outras instncias oficiais nacionais; Espcimes de assinaturas e as circulares impressas relativas a assinaturas, expedidos no mbito de trocas usuais de informaes entre servios pblicos ou estabelecimentos bancrios; Impressos de carcter oficial enviados ao banco central; Relatrios, resumos de actividade, notas, prospectos, boletins de subscrio e outros documentos elaborados por sociedades que no tenham a sua sede em territrio nacional, destinados aos portadores ou subscritores de ttulos emitidos por essas sociedades; Suportes de informao j gravados, tais como cartes perfurados, registos sonoros, microfilmem, utilizados para transmisso de informaes enviadas gratuitamente ao destinatrio, desde que a iseno no d lugar a abusos ou distores de concorrncia importantes; Processos, arquivos, formulrios e outros documentos destinados a utilizao em reunies, conferncias ou congressos internacionais, assim como as actas dessas manifestaes; Planos, desenhos tcnicos, decalque, descries e outros documentos semelhantes importados com vista obteno ou execuo de encomendas no estrangeiro ou participao num concurso organizado em territrio nacional; Documentos destinados utilizao em exames organizados em territrio nacional por instituies estabelecidas no estrangeiro; Formulrios destinados a ser utilizados como documentos oficiais na circulao internacional de veculos ou de mercadorias, no mbito de convenes internacionais; Formulrios, etiquetas, ttulos de transporte e documentos semelhantes expedidos por empresas de transporte ou por empresas hoteleiras situadas no estrangeiro para agncias de viagens estabelecidas no territrio nacional;
174 175
Estas condies no se aplicam ao material tcnico. Estas condies no se aplicam ao material tcnico. 176 Cf. artigo 79. do DL n. 31/89.
70
Formulrios e ttulos de transporte, conhecimentos, guias de remessa e outros documentos comerciais ou de escritrio que tenham sido utilizados; Impressos oficiais emanados de autoridades nacionais ou internacionais e os impressos que obedeam aos modelos internacionais enviados para distribuio por associaes de pases estrangeiros s associaes correspondentes situadas em territrio nacional; Fotografias, diapositivos e cartes para matrizes de fotografias, com ou sem legendas, enviados a agncias de noticias, editores de jornais ou de publicaes peridicas; Objectos descritos no Anexo II-A ao Regulamento (CE) N. 1186/2009, do Conselho, de 16 de Novembro de 2009, quando produzidos pela Organizao das Naes Unidas ou por um dos seus organismos especializados, qualquer que seja o seu destinatrio e o uso a que se destinem.
3.1.22. Objectos de coleco e obras de arte177
Condies a observar:
Relativamente aos bens: Sejam: Objectos de coleco:

Considera-se como objectos de coleco
178
:
179
Selos de correio, selos fiscais, carimbos postais, envelopes de 1. dia, postais e anlogos, obliterados ou no (cdigo NC 97040000);
blocos
Que no estejam em circulao nem se destinem a ser postos em circulao; Coleces e espcimes para coleces de zoologia, botnica, mineralogia ou anatomia ou que tenham interesse histrico, arqueolgico, paleontolgico, etnogrfico ou numismtico (cdigo NC 9705 00 00).
Obras de arte de carcter cultural:

Considera-se como obras de arte de carcter cultural:
180
Quadros, colagens e peas similares, pinturas e desenhos, inteiramente executados mo pelo artista, com excluso dos desenhos de arquitectos, engenheiros e outros desenhos industriais, comerciais, topogrficos ou similares, dos artigos manufacturados decorados mo, das telas pintadas
177 178
179 180
Cf. alnea r) do artigo 79. do DL n. 31/89. Por apropriao do conceito, relativo a objectos de coleco, contido na alnea B) do Anexo ao DL n. 199/96, de 18 de Outubro que aprova o regime especial aplicvel a bens em segunda mo, objectos de arte e de coleco e s obras de arte. Com data referente ao 1. dia de emisso do selo. Por apropriao do conceito, relativo a objectos de arte, contido na alnea A) do Anexo ao DL n. 199/96, de 18 de Outubro que aprova o regime especial aplicvel a bens em segunda mo, objectos de arte e de coleco e s obras de arte.
71
para cenrios de teatro, fundos de estdios ou utilizaes anlogas (cdigo NC 9701); Gravuras, estampas e litografias originais, ou seja, provas tiradas directamente a preto ou a cores em nmero no superior a 200 exemplares, de uma ou vrias chapas inteiramente executadas mo pelo artista, independentemente da tcnica ou do material utilizados, excluindo qualquer processo mecnico ou fotomecnico (cdigo NC 9702 00 00); Produes originais de estaturia ou de escultura, em qualquer material, desde que as produes sejam inteiramente executadas mo pelo artista; fundies de esculturas de tiragem limitada a oito exemplares e controlada pelo artista ou pelos seus sucessores (cdigo NC 9703 00 00); Tapearias (cdigo NC 5805 00 00) e txteis para guarnies murais (cdigo NC 6304 00 00) de confeco manual a partir de desenhos originais fornecidos por artistas, desde que no sejam confeccionados mais de oito exemplares de cada; Exemplares nicos de cermica, inteiramente executados mo pelo artista e por ele assinados; Esmaltes sobre cobre, inteiramente executados mo, limitados a oito exemplares numerados e assinados pelo artista ou pela oficina de arte, com excluso de artigos de bijutaria, ourivesaria ou joalharia; Fotografias realizadas pelo artista, tiradas por ele ou sob o seu controlo, assinadas e numeradas at ao limite de 30 exemplares, independentemente do respectivo formato ou suporte.
Que no se destinem a venda; Importados a ttulo gratuito ou, se importados a ttulo oneroso forem adquiridos a particulares ou instituies congneres das que beneficiam da iseno.
O benefcio de iseno a bens adquiridos a ttulo oneroso a particulares ou a instituies congneres das que beneficiam da iseno requer que essa entidade, no respectivo pas, possua a natureza de pessoa colectiva de direito pblico ou de entidade sem finalidade lucrativa. Caso os documentos apresentados, no momento da importao, no possibilitem concluir da natureza da entidade transmitente, o importador deve, para se habilitar iseno, apresentar prova idnea do estatuto daquela entidade.
72
Relativamente aos sujeitos: Que sejam: Museus, galerias de arte e estabelecimentos similares pertencentes ao Estado, pessoas colectivas de direito pblico e outras entidades sem finalidade lucrativa.
No caso de no se verificar o cumprimento das condies necessrias concesso da iseno, as obras de arte podem beneficiar da taxa reduzida do IVA, ao abrigo da alnea a) do artigo 15. do DL n. 199/96, de 18 de Outubro (Regime Especial de Tributao de Bens em Segunda Mo, Objectos de Arte, de Coleco e Antiguidades.
3.1.23. Materiais acessrios de estiva e de proteco das mercadorias durante o seu transporte181
Condies a observar:
Relativamente aos bens: Sejam: Materiais diversos utilizados para a estiva e proteco, incluindo a proteco trmica, das mercadorias durante o seu transporte. desde que: no sejam susceptveis de voltar a ser usados; a respectiva contrapartida esteja includa no valor tributvel da importao182 dos bens.
Considera-se, para o efeito, materiais como: cordas, palha, tecidos, papis e carto, madeira, matrias plsticas,
181
73
3.1.24. Camas de palha ou feno, forragens e alimentos destinados a animais durante o seu transporte183 3.1.25. Carburantes e lubrificantes contidos em reservatrios de veculos a motor terrestres e em recipientes destinados a fins especiais184
Condies a observar:
Relativamente aos bens: Sejam: Carburantes e lubrificantes, desde que: Contidos em reservatrios de veculos a motor terrestres e em recipientes destinados a fins especiais; No limite de 10 litros por veculo, o combustvel contido nos reservatrios portteis que se encontrem a bordo dos veculos automveis de turismo e dos motociclos;185 No limite de 200 litros por veculo e por viagem, quer nos reservatrios normais dos veculos automveis comerciais quer dos recipientes destinados a usos especiais186 s se dirige aos carburantes). 3.1.26. Materiais destinados construo, manuteno ou decorao de monumentos comemorativos ou de cemitrios de vtimas de guerra188
187
(esta condio
Condies a observar Sejam: Mercadorias de qualquer natureza importadas por organizaes reconhecidas pelo Ministro das Finanas, para serem utilizadas na construo, manuteno ou decorao de cemitrios, sepulturas e
182 183
Cf. artigo 17. do CIVA. Cf. artigo 81. do DL n. 31/89. 184 Cf. artigos 82. a 86. do DL n. 31/89. 185 Cf. alnea b), n. 1, do artigo 82. do DL.. n. 31/89. 186 Nos termos da alnea d), n. 2, do artigo 82. do DL n. 31/89 Recipientes destinados a usos especiais: qualquer recipiente equipado com dispositivos especialmente adaptados aos sistemas de refrigerao, oxigenao, isolamento trmico ou outros. 187 Cf. artigo 83. do DL n. 31/89.
74
monumentos comemorativos das vtimas de guerra de um pas estrangeiro sepultadas no territrio nacional. 3.1.27. Caixes, urnas funerrias e artigos de ornamentao fnebre189
Condies a observar: Sejam: Caixes contendo os corpos e as urnas contendo as cinzas de defuntos, assim como flores, coroas e outros objectos de ornamentao que normalmente os acompanham; Flores, coroas e outros objectos de ornamentao trazidos pelas pessoas residentes no estrangeiro que venham assistir a funerais ou que se destinem a decorar tmulos situados no territrio nacional, desde que a natureza e quantidades dessas importaes no traduzam qualquer inteno de ordem comercial. 3.2. Regime de iseno na importao de bens transportados na bagagem pessoal dos viajantes O regime de iseno do IVA e dos IEC, na importao de bens transportados na bagagem dos viajantes provenientes de pases ou territrios terceiros190 foi aprovado pelo artigo 116. da Lei do Oramento do Estado para 2009, Lei n. 64-A/2008, de 31 de Dezembro e publicado em anexo quele artigo. Este regime, aplicvel na importao de mercadorias contidas na bagagem pessoal dos viajantes provenientes de um pas ou territrio terceiro, estabelece as regras relativas iseno do IVA e dos IEC191 para as mercadorias sem carcter comercial, contidas na bagagem pessoal dos viajantes, dentro dos limites pecunirios e quantitativos estabelecidos. As importaes abrangidas so as que tenham um carcter ocasional e respeitem exclusivamente a mercadorias reservadas ao uso pessoal ou
188 189
Cf. artigo 87. do DL n. 31/89. Cf. artigo 87. do DL n. 31/89. 190 Resulta da transposio para a ordem jurdica nacional da Directiva n. 2007/74/CE do Conselho, de 20 de Dezembro de 2007. 191 Para efeitos dos IEC, os bens provenientes de S. Marinho no se inserem no mbito de aplicao do regime, em virtude de serem considerados procedentes de Itlia.
75
familiar dos viajantes ou que se destinem a oferta, no podendo representar, quer pela natureza, quer pela quantidade, qualquer objectivo de ordem comercial.
Condies a observar:
Relativamente aos bens: Sejam: Contidos na bagagem pessoal dos viajantes provenientes de um pas ou territrio terceiro;
Entende-se por viajante: Qualquer pessoa que entre temporariamente no territrio nacional e aqui no possua a sua residncia habitual; Qualquer pessoa que regresse ao territrio nacional onde possui a sua residncia habitual, aps uma estadia temporria num pas ou territrio terceiro; A tripulao de um meio de transporte utilizado no trfego entre um pas ou territrio terceiro e o territrio nacional. Entende-se por bagagem pessoal:
192
O conjunto de bens que o viajante apresenta aos servios aduaneiros, no momento da sua chegada ou em momento posterior, desde que prove terem sido registados como bagagem acompanhada no momento da partida, junto da empresa que lhe assegurou o transporte.
Sem carcter comercial;

Considera-se como desprovidas de carcter comercial ; as importaes efectuadas a ttulo ocasional e que respeitem exclusivamente a bens reservados ao uso pessoal ou familiar dos viajantes ou que se destinem a oferta, no devendo traduzir, quer pela sua natureza, quer pela sua quantidade, qualquer presuno de ordem comercial; e, No excedam os limiares pecunirios e os limites quantitativos estabelecidos.
192
Cf. alnea b), n. 1, do artigo 2 do regime de iseno do IVA e dos IEC aplicvel na importao de mercadorias transportadas na bagagem dos viajantes provenientes de pases ou territrios terceiros, publicado em anexo ao artigo 116 da Lei n 64-A/2008, de 31 de Dezembro.
76
Dentro dos limites pecunirios e limites quantitativos estabelecidos.

Considera-se limiar pecunirio o limite mximo do valor global das mercadorias, impostos includos, a poder beneficiar da iseno.
Limiares pecunirios da iseno Viajantes que Limiar da iseno Em geral utilizem transportes areos ou martimos, no privados Por viajante 300 euros 430 euros
Por
viajante
de
idade
150 euros
inferior a 15 anos Por tripulante de meio de transporte

Estes limiares pecunirios de iseno excluem o valor de mercadorias sujeitas a limites quantitativos
200 euros
Relativamente a estes limiares de iseno, refira-se, como exemplos: Um viajante vindo da ndia, utilizando transporte areo (no privado), transporta na sua bagagem pessoal dois tapetes, um no valor de 425,00 e outro no valor de 100,00. Uma vez que a soma do valor dos dois tapetes - 525,00 - ultrapassa o valor global, definido para a via area, de 430,00, o viajante apenas poder beneficiar de iseno do IVA para o tapete no valor de 425,00, devendo pagar a totalidade do imposto relativo ao outro tapete. Uma famlia de 4 pessoas, todas maiores de 15 anos, utilizando transporte areo (no privado), transporta na sua bagagem pessoal um bem no valor de 1725,00. Uma vez que o limiar pecunirio de 430,00 no cumulativo por diferentes pessoas, o objecto no poder beneficiar de iseno para uma mercadoria no valor de 1720,00 = 430,00x4. Podero, contudo, beneficiar de iseno quatro mercadorias de valor igual ou inferior a 430, uma por cada viajante.
77
Um viajante proveniente do Canad, utilizando transportes areos (no privados), que transporte na sua bagagem pessoal uma mquina fotogrfica adquirida nesse pas, no valor de 430,00, uma garrafa de 1 litro de whisky e 200 unidades de cigarros poder beneficiar: da iseno do IVA, relativamente mquina fotogrfica; da iseno do IVA e de IEC, relativamente bebida alcolica e cigarros.
Limites quantitativos193 para concesso da iseno na importao de mercadorias contidas na bagagem de viajantes procedentes de pases terceiros
194
Quantidade mxima permitida, com direito a iseno de IVA, para mercadorias contidas na bagagem de viajantes procedentes de pases terceiros
Regra geral
Para tripulantes
Produtos de tabaco : Cigarros ou Cigarrilhas, charutos c/ peso mx. de 3 g/unid. ou Charutos ou Tabaco para fumar
200 unidades
80 unidades
100 unidades
20 unidades
50 unidades 250 gramas
10 unidades 50 gramas
lcoois e bebidas alcolicas : Bebidas espirituosas ou Produtos intermdios E Vinhos tranquilos Cervejas
Ou um sortido proporcional destes diferentes produtos.
1 litro
2 litros
4 litros 16 litros
Medicamentos: Quantidade correspondente s necessidades pessoais dos viajantes. s bagagens dos viajantes de idade inferior a 17 anos, provenientes de pases terceiros, no est atribuda qualquer iseno, para produtos de tabaco e bebidas alcolicas. Combustvel contido no reservatrio normal dos meios de transporte a motor e o contido num reservatrio porttil, numa quantidade que no exceda 10 litros.
193
194
O valor das mercadorias sujeitas a limites quantitativos no tido em considerao para efeitos da aplicao do limiar pecunirio Aprovado pelo artigo 116. da Lei do Oramento do Estado para 2009, Lei n. 64-A/2008, de 31 de Dezembro e publicado em anexo quele artigo.
78
Relativamente a estes limiares de iseno, refira-se: Um viajante que utilize a via area pode beneficiar de iseno do IVA para bens sujeitos a limites quantitativos, desde que: no sejam ultrapassadas as quantidades estabelecidas no quadro anterior e, ainda (cumulativamente), para outros bens, que perfaam um valor menor ou igual a 430, por pessoa de 15 ou mais anos de idade. Quando o valor global de vrios bens exceder, por viajante, os montantes estabelecidos, a iseno apenas concedida at ao limite desses montantes para aqueles bens que, se importados separadamente, beneficiassem da iseno, sendo que o valor de um bem no pode ser fraccionado. Em aplicao dos referidos limites quantitativos, um viajante poder beneficiar de iseno do IVA e de IEC para 200 unidades de cigarros, 1 litro de whisky, 4 litros de vinho. Por outro lado, dada a possibilidade de importar com iseno um conjunto de produtos em quantidades proporcionais dentro da mesma categoria. Assim, por exemplo no caso de produtos de tabaco, beneficiam da iseno, 100 cigarros e 50 cigarrilhas.
Relativamente aos sujeitos: Viajantes provenientes de um pas ou territrio terceiro.

Considera-se como pas terceiro aquele que no membro da Unio Europeia. Igualmente se considera como terceiros os seguintes territrios dos Estados membros da Unio Europeia: Canrias, Ceuta, Melilha, Departamentos Ultramarinos Franceses (Guadalupe, Guiana Francesa, Martinica e Reunio), Livigno, Campione de Itlia, Lago Lugano, Ilhas Anglo Normandas (Jersey, Guernsey, Alderney e Sark), Gibraltar, Ilhas Aland, Ilha de Helgoland, Busigen, para efeitos do IVA e dos IEC. Monte Atos, para efeitos do IVA.
Para efeitos do IVA e dos IEC, as mercadorias contidas na bagagem dos

viajantes provenientes do Principado do Mnaco e da Ilha de Man so consideradas como provenientes, respectivamente, de Frana e do Reino Unido da Gr-Bretanha e Irlanda do Norte.
79
Para efeitos do IVA, as mercadorias contidas na bagagem dos viajantes

provenientes das zonas de soberania do Reino Unido da Gr-Bretanha e Irlanda do Norte situadas em Akrotiri e Dhekelia, so consideradas como provenientes da Repblica do Chipre. (Para efeitos dos IEC, os bens provenientes de S. Marinho no se inserem no mbito de aplicao do regime, em virtude de serem considerados procedentes de Itlia.)
3.3. Regime de iseno aplicvel s pequenas remessas sem carcter comercial enviadas de particular a particular195 Estas isenes so condicionadas. Condies a observar: Relativamente aos bens: Contenham exclusivamente bens reservados ao uso pessoal ou familiar dos destinatrios, no devendo esses bens traduzir, quer pela sua natureza, quer pela sua quantidade, qualquer preocupao de ordem comercial; Tenham carcter ocasional; De valor global que no exceda 45;
O valor global corresponde ao valor total por remessa e no ao valor individual de cada mercadoria que, eventualmente, venha a compor a remessa. Para efeitos de aplicao da iseno do IVA, considera-se uma remessa o envio a um destinatrio especfico, sendo, ento de considerar o plafond de 45, como valor mximo com direito a iseno, por destinatrio. Este regime de iseno do IVA no coincide com o regime aduaneiro: Para efeitos de IVA, a iseno aplica-se, globalmente remessa (que rena as restantes condies) e no permite que, dentro da mesma remessa, haja mercadorias com iseno e outras sem iseno.
Enviados pelo expedidor ao destinatrio sem qualquer tipo de pagamento; Respeitando os limites quantitativos previstos (vide quadro seguinte).
195
DL n. 398/86, de 26 de Novembro.
80
Nos casos em que as quantidades mximas permitidas forem ultrapassadas, os bens ficam excludos, na sua totalidade, da iseno.
Relativamente aos sujeitos: O destinatrio seja um particular.

Quantidade mxima permitida, com direito a iseno de IVA, para mercadorias contidas nas pequenas remessas de pases terceiros enviadas de particular a particular
Produtos de tabaco: (*) Cigarros
50 unidades
ou Cigarrilhas, charutos c/ peso mx. de 3 g/unid.
25 unidades
ou Charutos
10 unidades
ou Tabaco para fumar
50 gramas
lcoois e bebidas alcolicas: (*) Bebidas espirituosas
1 litro
ou Produtos intermdios
1 litro
ou 2 litros Vinhos tranquilos
Perfumes ou guas-de-colnia
50 gramas 0,25 litros
Caf ou Extractos e essncias de caf
500 gramas 200 gramas
Ch ou Extractos e ou essncias de ch
100 gramas 40 gramas
81
O caf, os extractos e as essncias de caf, o ch e os extractos e essncias de ch, embora sujeitos a limites quantitativos no mbito do DL n. 398/86, no tm qualquer limite quantitativo no Regulamento (CE) n. 1186/2009.
3.4. Ouro para investimento O regime especial do ouro para investimento196 prev um regime especial de iseno do IVA nas operaes sobre ouro no destinado a utilizao industrial, com pesos aceites pelos mercados de ouro.197
Este regime especial equipara as operaes sobre ouro para investimento ao de outros produtos financeiros destinados a investimento.
Condies a observar Relativamente aos bens: Ouro: Apresentado em barra ou placa de peso superior a 1grama; Tenha um toque igual ou superior a 995 milsimos; Com pesos aceites pelos mercados de ouro.
Unidade quilograma grama ona (1 oz = 31,1035 g) tael (1 tael = 1,913 oz ) tola (10 tola = 3,75 oz)
198 199
Pesos aceites 12,5/ 1 500/ 250/ 100/ 50/ 20/ 10/ 5/ 2,5/ 2 100/ 10/ 5/ 1/ / 10/ 5/ 1 10
Moedas
de ouro: um toque igual ou superior a 900 milsimos; ter sido cunhadas depois do ano de 1800; ter ou ter tido curso legal no pas de origem;
Devem, cumulativamente, apresentar os requisitos seguintes:

196 197
Aprovado pelo DL n. 362/99, de 16 de Setembro. Vide, tambm, ofcio-circulado n. 30014, da DGCI. 198 Tael = unidade de peso chinesa tradicional (equivalente a 37,4290 gramas). 199 Tola = unidade de peso indiana tradicional para o ouro (equivalente a 11,664 gramas, utilizada para o ouro, sobretudo na ndia, Paquisto, Singapura e Oriente Mdio. A barra mais comum a de 10 tola).
82
ser habitualmente vendidas a um preo que no exceda em mais de 80% o valor, no mercado livre, do ouro nelas contido.
As moedas constantes da lista publicada anualmente pela Comisso Europeia preenchem os requisitos atrs enunciados, para o ano de 2011.
Relativamente aos sujeitos: No est condicionada.

O regime de iseno aplica-se quer a sujeitos passivos quer a particulares.
A comprovao dos requisitos deve ser feita: Na importao de ouro em forma de barra ou de placa, mediante apresentao de: Factura; Declarao emitida pelo vendedor (exportador/expedidor) que certifique o peso e o toque do ouro, sempre que da factura, da barra ou da placa, no constem estes elementos. Na importao de moedas de ouro, mediante apresentao de: Factura; Declarao emitida pelo vendedor (exportador/expedidor) que mencione as condies da iseno,200sempre que no constem da factura;201 Documento emitido por uma entidade bancria nacional que ateste o valor do ouro, no mercado livre.
As moedas de ouro que constem na lista publicada anualmente pela Comisso Europeia202 dispensam a apresentao de qualquer tipo de prova, devendo, no entanto, ser constatado se o ano de cunhagem das moedas posterior a 1800.
200 201
A condio relativa ao ano de cunhagem das moedas deve ser constatada nas prprias moedas. O peso do ouro contido nas moedas deve constar da factura ou da declarao, a fim de se validar a condio estabelecida no ponto iv), alnea b), n. 1 do artigo 2. do DL n. 362/99. 202 Cf. JOC 322, de 27.11.2010, Anexo V.
83
4. Quadro comparativo das isenes do IVA com as franquias aduaneiras Base Legal Iseno do IVA Franquia de direitos CIVA, art. 13. art. 54.204 do 203 n. 1 alnea a) Reg. (CE) n. 1186/2009 CIVA, art. 13. n. 1 alnea a) 205 CIVA, art. 13. n. 1 alnea a) 206 CIVA, art. 13. n.1 alnea a)207 CIVA, art. 13. n.1 alnea c) CIVA, art. 13. n.1 alnea b) CIVA, art. 13. n.1 alnea a)209 CIVA, art. 13. n.1 alnea d) CIVA, art. 13. n.1 alnea e) CIVA, art. 13. n.1 alnea g) No No No No No No No No art. 185., do CAC
Bens a isentar rgos, sangue e leite humanos
Competncias Verificador
Selos de correio em circulao e valores selados Cheques, divisas, notas bancrias, moedas, aces, obrigaes, outros ttulos Bens destinados a transformaes, reparaes e operaes de manuteno de aeronaves Aeronaves Embarcaes Bens destinados a transformaes, reparaes, construo e operaes de manuteno de embarcaes208 Bens de abastecimento Produto da pesca Reimportao de bens
Verificador Verificador Verificador Verificador Verificador Verificador Verificador Verificador Responsvel da estncia aduaneira210
203
204 205 206 207 208
209 210
Por remisso para o n. 4 do artigo 9. do CIVA. Apenas beneficia de franquia aduaneira o sangue humano. Por remisso para o n. 24 do artigo 9. do CIVA. Por remisso para o n. 27 do artigo 9. do CIVA. Por remisso para a alnea g) do n. 1 do artigo 14. do CIVA. Estas mercadorias podem enquadrar-se no Anexo 40 do Regulamento (CEE) n. 2454/93 da Comisso, de 2 de Julho de 1993, relativo s condies de admisso ao benefcio de um tratamento pautal favorvel, em funo do seu destino especial. Por remisso para a alnea f) do n. 1 do artigo 14. do CIVA. A concesso do retorno de mercadorias compete ao responsvel da estncia aduaneira se as mercadorias forem declaradas para livre prtica, dentro do prazo de 3 anos a contar da data da sua exportao; para alm desse prazo, compete aos Directores das Alfndegas e, em casos especficos, ao Director-Geral.
84
Ouro importado pelo Banco de Portugal Triciclos, quadriciclos, cadeiras de rodas, com ou sem motor, automveis ligeiros de passageiros ou mistos para uso prprio de pessoas com deficincia 211 Bens importados no mbito de acordos e convnios internacionais
CIVA, art. 13. n.1 alnea h) CIVA, art. 13. n.1 alnea j) CIVA, art. 13. n.2 alnea a) CIVA, art. 13. n. 2 alnea b) CIVA, art. 13. n. 2 alnea c) CIVA, art. 13. n. 2 alnea d) CIVA, art. 15. n. 1 alnea a) D. L. n. 31/89 art.s 2. a 10. D. L. n. 31/89 art.s 11. a 15. D. L. n. 31/89 art.s 16. a 19. D. L. n. 31/89 art.s 20. e 21.
No art. 68., do Reg. (CE) n.1186/2009 art. 128., do Reg. art. 128., do Reg. art. 128., do Reg. Art. 128., do Reg. No art.s 3. a 11. do Reg. art.s 12. a 16., do Reg. art.s 17. a 20., do Reg. art.s 21. e 22., do Reg.
Verificador Director da Alfndega Director-Geral Director da Alfndega Director da Alfndega Director da Alfndega Verificador Responsvel da estncia aduaneira213 Responsvel da estncia aduaneira Director da Alfndega215 Responsvel da estncia aduaneira
Bens importados no mbito das relaes diplomticas ou consulares Bens importados por organizaes internacionais Bens importados no mbito da NATO Bens colocados em regime de entreposto no aduaneiro212 Bens pessoais pertencentes a particulares que transferem a sua residncia habitual Bens importados por ocasio do casamento214
Bens pessoais adquiridos por via sucessria Enxoval, material escolar e outros bens mveis de estudantes
211
212 213
214
215
A iseno do IVA apenas aplicvel se cumpridos os condicionalismos previstos no CISV, aprovado pela Lei n. 22A/2007, de 29 de Junho, na parte relativa s regras gerais dos regimes de iseno e as especficas para as pessoas com deficincia. Em sede do IVA este regime apenas se aplica aos bens sujeitos a IEC. Todavia, a competncia do Director-Geral nas seguintes situaes: Quando os interessados procederem ao emprstimo, penhor, aluguer ou cesso, a ttulo oneroso ou gratuito dos bens pessoais importados com iseno, antes de decorrido o prazo de 12 meses, a contar da data da numerao da declarao para introduo no consumo; Quando, em virtude de circunstncias excepcionais, nomeadamente polticas, uma pessoa transferir a sua residncia habitual de um pas terceiro para Portugal e, por esse motivo, for necessrio derrogar as disposies das alneas a) e b) do n. 1 do artigo 3., das alneas c) e d) do artigo 5. , 7 e do artigo 8. do DL n. 31/89 e do Regulamento (CE) n 1186/2009. No mbito do DL n. 31/89, os bens importados com iseno no podem ser objecto de emprstimo, penhor, aluguer ou cesso, a ttulo oneroso ou gratuito, antes de decorrido o prazo de dois anos, a contar da data da aceitao da declarao para introduo no consumo. Todavia, ao nvel do regime de franquias aduaneiras este prazo de doze meses. Quando devido a circunstncias excepcionais, o interessado pretender importar bens pessoais para alm do prazo de dois anos, a contar da posse dos bens, deve solicitar a prorrogao desse prazo ao Director-Geral.
85
Remessas de valor insignificante 216 Bens de investimento e outros bens de equipamento importados por ocasio de uma transferncia de actividades Animais de laboratrio e substncias biolgicas ou qumicas destinados investigao Substncias teraputicas de origem humana e reagentes para determinao de grupos sanguneos e tissulares Substncias de referncia para controlo da qualidade dos medicamentos Produtos farmacuticos utilizados por ocasio de manifestaes desportivas internacionais Mercadorias importadas para a realizao de objectivos de carcter geral Bens importados em benefcio de pessoas com deficincia220 221 Bens importados em benefcio de vtimas de catstrofes Condecoraes e recompensas concedidas a ttulo honorfico Ofertas recebidas no mbito das relaes internacionais
D. L. n. 31/89 art.s 22. e 23. D. L. n. 31/89 art.s 24. a 28. D. L. n. 31/89 art. 35. D. L. n. 31/89 art.s 36. a 38. D. L. n. 31/89 art. 39. D. L. n. 31/89 art. 40. D. L. n. 31/89 art.s 41. a 45. D. L. n. 31/89 art.s 46. a 48. D. L. n. 31/89 art.s 49. a 55. D. L. n. 31/89 art. 56. D. L. n. 31/89 art.s 57. a 59.
art.s 23. e 24., do Reg. art.s 28. a 34., do Reg. art. 53., do Reg. art.s 54. e 55., do Reg. art. 59., do Reg. art. 60., do Reg. art.s 61. a 65., do Reg. art.s 66. a 73., do Reg. art.s 74. a 80., do Reg. art. 81., do Reg. art.s 82. a 84., do Reg.
Verificador Director da Alfndega Director da Alfndega217 Director da Alfndega218 Director da Alfndega Responsvel da estncia aduaneira Director da Alfndega219 Director da Alfndega222 Director da Alfndega 223 Director da Alfndega Director da Alfndega224
216
217 218 219 220
222 223
Correspondncia parcial entre os regimes fiscal e aduaneiro. Para aplicao da iseno do IVA, as mercadorias no podem exceder o valor global de 22; no mbito dos direitos aduaneiros, o seu valor pode ascender aos 150. O IVA apenas ser cobrado quando o seu valor for superior a 10. No caso do importador ser uma entidade privada necessria a aprovao prvia pelo Director-Geral. O importador necessita sempre da aprovao prvia do Director-Geral. No caso do importador ser uma entidade privada necessria a aprovao prvia pelo Director-Geral Correspondncia parcial entre os regimes fiscal e aduaneiro. A iseno do IVA apenas se aplica a bens importados por instituies ou organizaes que tenham por actividade principal a educao ou a assistncia a pessoas com deficincia e desde que remetidos a ttulo gratuito sem qualquer fim de ordem comercial; a franquia aduaneira aplica-se, ainda, s importaes efectuadas por pessoas com deficincia e independentemente da natureza da importao, isto , os bens podem ser remetidos a ttulo oneroso ou gratuito. Na importao de triciclos, quadriciclos, cadeiras de rodas, com ou sem motor, automveis ligeiros de passageiros ou mistos para uso prprio de pessoas com deficincia pode ser concedida a iseno do IVA ao abrigo do n. 1, alnea j) do artigo 13. do Cdigo do IVA, desde que cumpridos os condicionalismos previstos no Cdigo do Imposto sobre Veculos, na parte relativa s regras gerais dos regimes de iseno e especficas para as pessoas com deficincia. Na importao de outros bens, efectuada por pessoas com deficincia, embora no beneficie de iseno do IVA, pode aplicar-se a taxa reduzida, por enquadramento na verba 2.6 da Lista I, anexa ao CIVA, desde que constem do Despacho Conjunto n. 26026/06, de 21 de Novembro, publicado no D. R., II Srie, n. 245, de 22 de Dezembro (Cf. Parte 6 da Pauta de Servio). As instituies ou organizaes necessitam de aprovao prvia do Director-Geral. As instituies ou organizaes com fins caritativos ou filantrpicos carecem de aprovao prvia do Director-Geral.
86
Amostras de valor insignificante Impressos e objectos de carcter publicitrio Mercadorias utilizadas ou consumidas por ocasio de uma exposio ou manifestao semelhante Mercadorias importadas para exames, anlises ou ensaios
D. L. n. 31/89 art. 61. D. L. n. 31/89 art.s 62. a 64. D. L. n. 31/89 art.s 65. a 69. D. L. n. 31/89 art.s 70. a 76.
art. 86., do Reg. art.s 87. a 89., do Reg. art.s 90. a 94., do Reg. art.s 95. a 101., do Reg. artigo 102., do Reg. art. 103., do Reg. art.s 42., 43. (Anx I e II, B), e 104., do Reg. art. 105., do Reg art. 106., do Reg. art.s 107. a 111., do Reg. art. 112., do Reg. art. 113. , do Reg. Art. 41., do Reg.
Verificador Verificador Responsvel da estncia aduaneira Director da Alfndega Director da Alfndega Verificador Verificador
Remessas destinadas aos organismos competentes em matria de D. L. n. 31/89 proteco de direitos de autor ou de proteco da propriedade art 77. industrial ou comercial Documentao de carcter turstico Documentos e artigos diversos225 D. L. n. 31/89 art. 78. D. L. n. 31/89 art. 79.
Materiais acessrios de estiva e de proteco das mercadorias durante o seu transporte Camas de palha, forragens e alimentos destinados a animais durante o seu transporte Carburantes e lubrificantes contidos em reservatrios de veculos a motor terrestres e em recipientes destinados a fins especiais Materiais destinados construo, manuteno ou decorao de monumentos comemorativos ou de cemitrios de vtimas de guerra Caixes, urnas funerrias e artigos de ornamentao fnebre Mercadorias contidas nas bagagens dos viajantes provenientes de pases ou territrios terceiros
224 225
D. L. n. 31/89 art. 80. D. L. n. 31/89 art. 81. D. L. n. 31/89 art.s 82. a 86. D. L. n. 31/89 art. 87. D. L. n. 31/89 art. 88. Lei n. 64A/2008, art. 116.
Verificador
Verificador Verificador
Director da Alfndega227 Verificador Verificador
226 227
As entidades que pretendam beneficiar da iseno consignada na alnea c) do artigo 57. do DL n. 31/89 e na alnea c) do artigo 82. do Regulamento (CEE) n. 1186/2009, precisam de aprovao prvia do Director-Geral. A alnea q) do artigo 79. do DL n. 31/89, de 25 de Janeiro, corresponde ao artigo 42. (Anexo I) do Regulamento (CE) n. 1186/2009. A alnea r) do artigo 79. do DL n. 31/89 pode ter correspondncia com o artigo 43. (Anexo II-B) daquele Regulamento. Para a concesso da franquia aduaneira ao abrigo do artigo 43. do Regulamento (CE) n. 1186/2009 e, no caso do importador ser uma entidade privada, necessria a aprovao prvia pelo Director-Geral. O importador necessita sempre da aprovao prvia do Director-Geral.
87
Pequenas remessas sem carcter comercial228 Ouro para investimento Objectos de carcter educativo, cientfico ou cultural; instrumentos e aparelhos cientficos
DL n. 398/86 DL n. 362/99 No
art.s 25. a 27., do Reg. No art. 42. e 43., (Anx IA, IIA), e 44. a 52 .-., Reg. art.s 57 e 58., do Reg. alnea q), do art. 104., do Reg.
Verificador Verificador Diversas229
Instrumentos e aparelhos destinados investigao mdica, elaborao de diagnsticos ou realizao de tratamentos mdicos Selos fiscais e anlogos que comprovem o pagamento de tributos em pases terceiros
No
Director-Geral
No
Verificador
228
229
Correspondncia parcial entre os regimes fiscal e aduaneiro. - O artigo 26. do Regulamento (CE) N. 1186/2009, estabelece que a franquia aplicada sobre um valor de 45 por remessa. Quando o valor global de vrias mercadorias exceder, por remessa, o montante acima fixado, a franquia ser concedida at ao limite desse montante para aquelas mercadorias que, importadas separadamente, poderiam ter beneficiado da referida franquia, sendo que, o valor de uma mercadoria no pode ser fraccionado. Na acepo anterior, considera-se uma remessa, o envio destinado a um destinatrio especfico sendo o plafond de 45, o mximo de valor com direito a franquia, por destinatrio. - A iseno de IVA concedida com base no D.L n 398/86, de 26 de Novembro, a pequenas remessas sem carcter comercial, expedidas de um pas terceiro por um particular com destino a outro particular devem ser constitudas por mercadorias cujo valor global no exceda 45. O valor global corresponde ao valor total por remessa e no ao valor individual de cada mercadoria que, eventualmente, venha a compor a remessa. Considera-se, igualmente, para efeitos de aplicao da iseno do IVA, como uma remessa o envio destinado a um destinatrio especfico, sendo, ento, de considerar o plafond de 45, como valor mximo com direito a iseno, por destinatrio. Remanesce a no coincidncia entre os regimes fiscal e aduaneiro: para efeitos de IVA, a iseno de IVA ser concedida (ou no) globalmente remessa e no permitido que, dentro da mesma remessa, haja mercadorias com iseno e outras sem iseno. - O caf, os extractos e as essncias de caf, o ch e os extractos e essncias de ch, embora sujeitos a limites quantitativos no mbito do Decreto-Lei n. 398/86, no tm qualquer limite quantitativo no Regulamento (CE) N. 1186/2009. A competncia para a concesso da franquia aduaneira est atribuda: Ao Verificador, nas situaes previstas no artigo 42. (Anexo I-A); Ao Director da Alfndega, nas situaes previstas no artigo 43. (Anexo II-A). No caso de entidades privadas exige-se a aprovao prvia do Director-Geral; Ao Director-Geral, nas situaes previstas nos artigos 44. a 50., sempre que seja necessrio efectuar uma consulta Direco-Geral das Actividades Econmicas, para certificar o carcter cientfico do equipamento a importar, na acepo do artigo 46. do Regulamento (CE) N. 1186/2009. Ao Director da Alfndega, nas situaes referidas no travesso anterior, sempre que no seja necessrio efectuar a referida consulta Direco-Geral das Actividades Econmicas.
88
CAPTULO III Importao de bens e subsequente expedio ou transporte para outro Estado-Membro isenta do IVA, ao abrigo do artigo 16. do RITI
1.
Enquadramento legal O artigo 16. do RITI prev a iseno do IVA para: a importao de bens efectuada por um sujeito passivo, agindo como tal, quando esses bens tenham como destino um outro EM e a respectiva transmisso, efectuada pelo importador, seja isenta do imposto nos termos do artigo 14. do RITI , desde que verificadas as condies nele estabelecidas.
1.1. Condies a observar 1.1.1. No momento da importao os intervenientes devem possuir um nmero de identificao para efeitos do IVA, com enquadramento no regime normal, atribudo no EM de importao ou noutro EM230; os nmeros de identificao para efeitos do IVA devem constar no sistema VIES (Vat Information Exchange System);
230
O conhecimento dos nmeros de identificao para efeitos do IVA essencial para: a realizao da importao e subsequente expedio ou transporte para outro EM; efeitos de controlo por parte da administrao; os operadores econmicos conhecerem as entidades com as quais se relacionam e sua solvabilidade. Devem, em momento anterior realizao da operao, validar no sistema VIES, os nmeros indicados pelos seus clientes.
89
Nota:
O sistema VIES uma base de dados que contm informaes relativas s entidades registadas para efeitos do IVA nos EM, que permite a validao desses registos bem como a troca de informaes entre os EM.
a expedio ou transporte dos bens do EM de importao para o EM de destino final deve ser imediata importao; Nota:
A expresso imediata ou subsequente deve entender-se no sentido de que a expedio ou transporte dos bens do EM de importao para o EM de destino deve fazer-se no tempo estritamente necessrio para a prtica de actos e formalidades aduaneiras, bem como o transbordo dos bens para o meio de transporte que efectua a entrega dos bens ao destinatrio final (EM de consumo).
a transmisso de bens (isenta) subsequente importao exige a emisso de uma factura ou documento equivalente231; Se a pessoa por conta de quem feita a declarao (importador) sujeito passivo no residente, sem estabelecimento estvel em territrio nacional, e utiliza um nmero de identificao para efeitos do IVA atribudo noutro EM (por exemplo: ES123000789), deve ainda: fazer-se representar perante a Alfndega, para o cumprimento dos actos e formalidades previstos na regulamentao aduaneira, por pessoa com mandato sem poderes de representao (representao indirecta)232.
231 232
Por fora do disposto no artigo 27. do RITI. Por fora do n. 3 do artigo 16. do RITI.
90
Esse representante/declarante deve ser um sujeito passivo de IVA, com sede, estabelecimento principal ou domiclio em territrio nacional (por ex. NIF PT512345678), munido de poderes bastantes, constituindo-se devedor originrio do imposto233. Assim, quer o representante (declarante) quer o importador (pessoa por conta da qual pelo feita a declarao) da so solidariamente constituda234. Se a pessoa por conta de quem feita a declarao sujeito passivo no residente, sem estabelecimento estvel em territrio nacional e no dispe de sede, estabelecimento estvel ou domiclio noutro EM deve: registar-se em territrio nacional, devendo para o efeito entregar a declarao de incio de actividade no servio de finanas ou noutro local legalmente autorizado, a partir da data da apresentao do registo na conservatria do registo comercial235; nomear um representante fiscal236, residente ou estabelecido em territrio nacional, munido de procurao com poderes bastantes, que deve ser sujeito passivo com enquadramento no regime normal do IVA. responsveis cumprimento dvida
233 234
Face ao disposto no n. 4 do artigo 16. do RITI. Conforme resulta dos artigos 5.; 201., n. 3, 1. pargrafo; 213., todos do CAC; e 21. da LGT. 235 Cf. artigo 31. do CIVA. 236 Nos termos do artigo 30. do CIVA.
91
Nomeao de representante fiscal A nomeao de representante fiscal por entidades que disponham de sede, estabelecimento estvel ou domiclio noutro EM meramente facultativa. Caso o importador, sujeito passivo no residente, opte por se registar para efeitos do IVA em territrio nacional (registo iniciado por 98), mas que possua sede, estabelecimento estvel ou domiclio noutro EM, tambm facultativa a nomeao de representante fiscal. Mas, os operadores econmicos residentes em pases terceiros (sem estabelecimento estvel ou domicilio num EM) que aqui pretendam realizar operaes tributveis, como a importao de bens, por exemplo, devem, obrigatoriamente, proceder nomeao de um representante fiscal residente em territrio nacional, munido de procurao com poderes bastantes. O representante est, assim, vinculado ao cumprimento de todas as obrigaes decorrentes da aplicao do CIVA, nas quais se incluem as declarativas e de pagamento do imposto devido pelas operaes realizadas pelo representado. Ainda que efectuada uma breve referncia figura do devedor, no ponto 4. do presente captulo feita uma abordagem simples sobre quem so os Devedores dos direitos de importao e demais imposies devidos na importao de bens destinados a outro EM.
92
1.1.2. No momento posterior importao
Obrigaes declarativas, de registo e outras o importador, sujeito passivo registado para efeitos do IVA em territrio nacional,237 deve incluir nas respectivas declaraes, peridica e recapitulativa, a subsequente transmisso de bens isenta para o EM de destino. Para alm das referidas obrigaes est ainda vinculado ao cumprimento das restantes obrigaes previstas no CIVA, facturao, registos contabilsticos e arquivo, por exemplo. o representante indirecto, designado pelo importador no residente que aqui no se encontre registado mas que disponha de um registo para efeitos desse imposto noutro EM e o utilize para a realizao da importao de bens, deve incluir nas respectivas declaraes, peridica e recapitulativa, a subsequente transmisso isenta. O representante indirecto est igualmente obrigado ao cumprimento das obrigaes de registo e arquivo dos documentos. 1.2. Procedimentos O recurso ao regime de iseno implica a prtica dos actos e procedimentos previstos na regulamentao aduaneira, comuns realizao de uma importao nos termos do artigo 5. do CIVA e especficos para a aplicao correcta desse regime, conforme a seguir enunciados:
237
Cf. alnea b) do n. 1 do artigo 2. do CIVA.
93
1.2.1. Sujeio das mercadorias a um regime aduaneiro, atravs de uma declarao aduaneira de importao. Nota:
Desde 1 de Janeiro de 2011 que os operadores econmicos esto obrigados a apresentar aos servios aduaneiros, por via electrnica, declaraes sumrias de entrada (DSE) para as mercadorias introduzidas no TAC, cujas instrues de aplicao constam no Manual das Declaraes Sumrias de Entrada e no Manual de Instrues do Utilizador da DGAIEC Externo
239
do
Sistema
de
238
Tratamento
Automtico
das
Declaraes Sumrias de Entrada .
, disponvel na pgina institucional
1.2.2. Preenchimento da declarao aduaneira deve obedecer s regras definidas no Manual da Declarao Aduaneira de Importao, das quais importa referenciar a obrigatoriedade de: a) declarar o regime aduaneiro, mediante a inscrio do respectivo cdigo de regime, definidos no Anexo I do referido Manual, que deve corresponder aos primeiros dois dgitos da 1. subcasa da casa 37 do Documento Administrativo nico (DAU), conforme a seguir indicados: Introduo no consumo com introduo em livre prtica
simultnea de mercadorias isentas de IVA para entrega num outro Estado-Membro, cdigo 42; Introduo no consumo de mercadorias comunitrias provenientes de partes do TAC s quais as disposies da Directiva 2006/112/CE no se aplicam, isentas de IVA para entrega num outro Estado-Membro (artigo 16. do RITI), cdigo 49 quando associado ao cdigo de regime especifico 4TI; Reimportao com introduo no consumo e introduo em livre prtica simultnea de mercadorias isentas de IVA para entrega num outro Estado-Membro, cdigo 63.
238 239
Conforme referenciado na Circular n. 100/2010, de 29 de Dezembro de 2010, Srie II. Seleccionar os seguintes itens: Legislao/Manuais/Tema: Declaraes Sumrias de Entrada (DSE).
94
b)
inscrever o n. EORI da pessoa por conta de quem feita a declarao, atribudo em Portugal ou noutro EM, na casa 8 do DAU (elemento obrigatrio com a implementao do sistema EORI). O importador estabelecido em Portugal est dispensado de requerer o seu registo EORI, uma vez que o n. EORI corresponde ao respectivo nmero de identificao fiscal precedido da sigla PT (n. EORI=PT+NIF PT123456789).
c)
identificar o declarante / representante, que deve ser uma pessoa estabelecida no territrio nacional, na casa 14 do DAU240. Considerando que o cumprimento dos actos e formalidades previstos na legislao aduaneira se efectiva por qualquer pessoa que pode agir em seu nome e por conta prpria ou fazer-se representar perante as autoridades aduaneiras, numa de duas modalidades de representao, directa ou indirecta, h que observar as regras de preenchimento mediante a inscrio do cdigo correspondente ao tipo de declarante/representante, definidos no Manual da Declarao Aduaneira de Importao, a seguir indicados: pessoa que declare em seu nome e por conta prpria cdigo 1; representante que age em nome e por conta de outrem (representao directa) cdigo 2; representante que age em nome prprio e por conta de outrem (representao indirecta) cdigo 3.
95
d)
inscrever o nmero de identificao para efeitos do IVA, na casa 44 do DAU, da pessoa por conta da qual feita a declarao, i. atribudo em territrio nacional, ainda que estabelecido noutro EM, precedido da meno Y040. Nesse caso, o declarante/representante a identificar na casa 14 do DAU a pessoa que declara em seu nome e por conta prpria ou a pessoa a quem foram conferidos os poderes de representao, no mbito de uma das modalidades de mandato, com ou sem poderes de representao (directa ou indirecta). ii. atribudo noutro EM, que no pode ser Portugal, precedido da meno NIVA. Nesse caso, o representante a identificar na casa 14 do DAU deve, obrigatoriamente, aduaneiras nos agir em representao da legislao indirecta e estar devidamente habilitado para apresentar declaraes especfica241. termos
e)
inscrever o(s) nmero(s) de identificao para efeitos do IVA, na casa 44 do DAU, do(s) destinatrio(s) dos bens: i. atribudo(s) noutro(s) EM, precedido(s) da meno Y041.
240
De acordo com o n. 18 do artigo 4. do CAC e o artigo 426. da Reforma Aduaneira, na redaco dada pelo DL n. 73/2001, de 26 de Fevereiro, o declarante a pessoa que faz a declarao aduaneira em seu nome ou a pessoa em nome de quem a declarao feita. 241 Cf. artigos 5. e 64., ambos do CAC e artigo 426. e seguintes da Reforma Aduaneira.
96
Na casa 44 devem constar tantos Y041 quantos os operadores intervenientes nas operaes subsequentes importao, com nmero de identificao para efeitos do IVA atribudo noutro EM, que no pode ser PT. 1.2.3. Pedido de iseno O pedido de iseno deve ser formalizado por escrito, em documento autnomo, no qual deve constar, para alm da referncia especfica ao regime previsto no artigo 16. do RITI: a identificao dos intervenientes nas operaes a realizar (importao e subsequente transmisso intracomunitria); as moradas dos sujeitos passivos intervenientes; os nmeros de identificao para efeitos do IVA; a morada para a entrega fsica dos bens. 1.2.4. Apresentao de prova do transporte imediato para outro EM Garantia O importador deve fazer prova de que os bens importados se destinam a ser transportados ou expedidos para um sujeito passivo do IVA localizado noutro EM e de que essa operao consecutiva importao. Se essa prova for inexistente, no momento em que ocorrer a importao de bens, exigida a prestao de uma garantia, que se poder manter at ao prazo mximo de 30 dias, contados a partir da data do desalfandegamento das mercadorias242. Decorrido esse prazo sem a apresentao de prova do transporte efectivo e imediato importao, o IVA ser liquidado e exigido, a ttulo da importao243.
242 243
Conforme previsto no n. 5 do artigo 16. do RITI. Por fora do n. 6 do artigo 16. do RITI.
97
Nota: No caso das importaes de bens realizadas por entidades que beneficiam do procedimento da declarao sob forma simplificada, ver ponto 3.
1.2.5. Validao do nmero de identificao para efeitos do IVA no VIES: do nmero de identificao para efeitos do IVA de todos os intervenientes: da pessoa por conta de quem feita a declarao; do destinatrio e de outros operadores que possam, eventualmente, intervir, como o caso das operaes triangulares, por exemplo, em que h trs sujeitos passivos de IVA atribudos por trs diferentes EM; do nome e morada das entidades intervenientes. Caso o nome e/ou morada existentes no VIES no coincidam com os elementos facultados Alfndega, exigida a prestao de garantia, que se poder manter at ao prazo mximo de 30 dias244. Em suma: Findo o prazo de 30 dias e mantendo-se a situao inalterada, pela no apresentao de prova do transporte das mercadorias do territrio nacional para o EM de destino final; ou dos elementos que determinaram a constituio de garantia, ser exigido o cumprimento da prestao tributria, que se traduz na liquidao e cobrana do IVA a ttulo da importao245.
244 245
Ao abrigo do n. 5 do artigo 16. do RITI Conforme estabelece o n. 6 do artigo 16. do RITI.
98
VIES indisponvel Se porventura, no momento da consulta a efectuar ao VIES, o sistema no estiver acessvel para efeitos de validao do nmero de identificao para efeitos do IVA de todos os intervenientes na operao a realizar, para obviar tal constrangimento, os servios aduaneiros devem contactar o Helpdesk da rede RITA246. 2. Quadro resumo Seguidamente apresenta-se um quadro que traduz as diferentes situaes de aplicao dos cdigos de regimes aduaneiros 42, 63 e 49 quando associado ao regime especfico 4TI, com base no Manual da Declarao Aduaneira de Importao:
246
Atravs do nmero de telefone disponvel na pgina da DGAIEC: 800 203 550.
99
Declarao aduaneira Pessoa por conta de quem feita a declarao N. IVA PT N. EORI = N. EORI PT Tipo de representao Y041 seguida do NIF do(s) Gesto de negcios cdigo 1 destinatrio(s) dos bens PT Casa 8 (DAU) Casa 14 (DAU) Casa 44 (DAU)
NIF precedido Directa cdigo 2 do prefixo PT Indirecta cdigo 3
Pessoa por conta de quem feita a declarao N. IVA N. EORI PT N. EORI EM PT Casa 8 (DAU)
Declarao aduaneira Casa 14 (DAU) Tipo de representao Gesto de negcios cdigo 1 Directa cdigo 2 Indirecta cdigo 3 Casa 44 (DAU) Y040 seguida do NIF = PT + Y041 seguida do NIF do(s) destinatrio(s) dos bens PT
Pessoa por conta de quem feita a declarao N. IVA N. EORI EM EM N. EORI PT Casa 8 (DAU)
Declarao aduaneira Casa 14 (DAU) Tipo de representao Indirecta cdigo 3 Casa 44 (DAU) NIVA seguida do NIF PT + Y041 seguida(s) do(s) NIF do(s) destinatrio(s) dos bens PT
NOTA: Na casa 44, a meno Y041 deve ser indicada tantas vezes quantos os intervenientes na operao, estabelecidos num EM que no pode ser Portugal. A saber: NIF Sigla Nmero de identificao para efeitos do IVA atribudo em Portugal ou noutro EM PT Sigla Prefixo do nmero de identificao para efeitos do IVA ou do n. EORI, atribudos em Portugal EM Sigla Outro EM que no pode ser Portugal Caracter Diferente de NIVA Meno Nmero de identificao para efeitos do IVA do importador atribudo num EM diferente de Portugal Y040 Meno Nmero de identificao para efeitos do IVA do importador, emitido em Portugal Y041 Meno Nmero de identificao para efeitos do IVA do destinatrio final dos bens, localizado no EM de consumo, considerado devedor do IVA na aquisio intracomunitria dos bens expedidos do EM de importao (PT)
100
3. Importaes de bens realizadas por entidades que beneficiam do procedimento da declarao sob forma simplificada247 Nos casos em que utilizada a declarao de introduo em livre prtica sob forma simplificada248 para os bens sujeitos a um dos regimes aduaneiros suspensivos: aperfeioamento activo249; importao temporria250 com iseno total de direitos; transformao sob controlo aduaneiro251; entreposto aduaneiro252
e o importador pretenda recorrer ao regime do IVA previsto no artigo 16. do RITI deve cumprir, para alm das obrigaes definidas na regulamentao aduaneira, as condies legalmente estabelecidas para a correcta aplicao da iseno do imposto. No entanto, h a observar o seguinte: A iseno do IVA apenas requerida no momento em que os bens so declarados para a introduo em livre prtica, ou seja, quando se realiza a importao253. Dito de outro modo, sada do regime aduaneiro suspensivo a que os bens foram sujeitos, desde da sua entrada em territrio nacional, poder
247
Vide Circular n. 61/2009, Srie II, relativa s regras e concesso de utilizao do procedimento da declarao simplificada previsto na regulamentao aduaneira. 248 Cf. artigo 76. do CAC e artigo 260. a 262. das DACAC. 249 Cf. artigo 275. das DACAC. 250 Idem. 251 Idem. 252 Cf. artigos 261. a 271. das DACAC. Reala-se que o procedimento da declarao simplificada no pode ser utilizado para as mercadorias sujeitas ao regime de entreposto aduaneiro cuja gesto seja assegurada pelas autoridades aduaneiras - tipo F. 253 Cf. n. 2 do artigo 5. do CIVA.
101
o importador, nesse momento, requerer a iseno do IVA ao abrigo do artigo 16. do RITI, desde que os bens se destinem de imediato a outro EM, a fim de serem entregues ao destinatrio final, e verificadas as demais condies de aplicao do regime. Das condies estabelecidas no artigo 16. do RITI, h a realar as especificidades seguintes: Nos casos em que o documento de transporte no entregue com a declarao aduaneira simplificada e o importador possua uma garantia decorrente da utilizao do procedimento da declarao simplificada254: dispensado o seu reforo ou a constituio de nova garantia, desde que a existente assegure o montante do IVA susceptvel de ser devido, a ttulo da importao de bens; a prova do transporte imediato dos bens para outro EM apresentada aquando da declarao complementar global255 das declaraes simplificadas. A entrega da declarao complementar global ocorre no prazo estabelecido na autorizao do procedimento da declarao simplificada, que no pode exceder o prazo mximo de trs dias teis aps o termo final do perodo de globalizao a definir tambm na mesma autorizao256.
254
255 256
Cf. n. 5 do artigo 253. das DACAC, aditado pelo Regulamento 1192/2008, de 17 de Novembro, com efeitos desde 1 de Janeiro de 2009, e artigo 101. da Reforma Aduaneira, na redaco dada pela Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro. Apenas autorizada se as entidades que beneficiam do procedimento da declarao simplificada efectuarem, em mdia, dez ou mais declaraes aduaneiras por ms. Conforme explicitado na j referenciada Circular n. 61/2009, o perodo de globalizao no pode exceder trinta dias ou um ms de calendrio e deve ser fixado em perodos de 4, 3, 2 ou 1 semana. Deve entender-se que uma semana corresponde ao perodo que decorre entre 2. Feira e o Domingo seguinte.
102
4. Devedores Considera-se devedor do IVA e demais imposies que sejam devidas na importao de bens: a pessoa que age em nome e por conta prpria (declarante / importador); o representado, sempre que o representante designado tenha agido em nome e por conta de outrem, no mbito de um mandato com poderes de representao (representao directa)257. o representante, sempre que tenha agido em nome prprio e por conta de outrem, no mbito de um mandato sem poderes de representao (representao indirecta), na medida em que:
o artigo 4., n. 18 do CAC considera como declarante a pessoa que faz a declarao aduaneira em seu nome ou a pessoa em nome de quem a declarao feita, e o artigo 201., n. 3, 1. pargrafo do CAC diz que o devedor o declarante.
Da conjugao daqueles preceitos legais com o artigo 213. do CAC e o artigo 21. da LGT, a pessoa por conta de quem feita a declarao aduaneira igualmente considerada devedora. Nota: Quando utilizado o regime da cauo global para o desalfandegamento de mercadorias, o despachante oficial age em nome prprio e por conta de outrem, constituindo-se, assim, devedor solidrio a par do importador, pela dvida constituda na importao de bens, face ao disposto no artigo 2. do DL n. 289/88, de 24 de Agosto.
257
Exclusiva dos despachantes oficiais, por fora do disposto no artigo 426., n. 2 da Reforma Aduaneira.
103
Em suma: Quer o declarante (representante) quer o importador (a pessoa por conta de quem feita a declarao) so considerados devedores, a ttulo solidrio, sempre que a operao tenha sido realizada no mbito de um mandato de representao indirecta, pelo que a qualquer um pode ser exigido o pagamento da dvida constituda a ttulo da importao de bens. 5. Documentos comprovativos do transporte ou expedio das
mercadorias para outro EM Uma das condies essenciais para a aplicao do artigo 16. do RITI a expedio ou transporte imediata importao dos bens para outro EM, que se traduz na deslocao fsica dos bens entre dois pases que sejam parte do TAC. Ou seja, h uma expedio/transmisso isenta e uma aquisio intracomunitria de bens tributada no EM de destino. Nota: A aquisio intracomunitria verifica-se quando o direito de dispor do bem, como proprietrio, tenha sido transferido para o destinatrio e o fornecedor prove que esses bens foram expedidos ou transportados para outro EM. A prova do transporte e entrega das mercadorias no destino torna-se, assim, imprescindvel, atendendo a que h duas operaes tributveis isentas, num primeiro momento, a importao de bens, e num segundo momento, a subsequente transmisso intracomunitria
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que embora sejam independentes esto co-relacionadas entre si, ao ponto de que a no verificao dos pressupostos da iseno numa delas se reflecte na outra. Na prtica, a prova dessa expedio ocorre com a apresentao do documento de transporte, dependendo da via utilizada, rodoviria, area, ou martima, que podem ser, respectivamente, a declarao de expedio (CMR), a carta de porte (Airwaybil-IWB ou o conhecimento de embarque (Bill of landing-B/L); Quaisquer dos documentos apresentados devem conter os elementos que identifiquem, para alm da natureza e quantidade de mercadoria, o expedidor, o transportador e o destinatrio, documentos anexos, matrcula do veculo e outros, a data da sada dos bens do EM de expedio, o local e data de entrega no EM de destino. Os operadores econmicos devem, assim, manter em arquivo os documentos de transporte das mercadorias devidamente preenchidos, para que em conjunto com outros documentos, fiscais e aduaneiros, e correspondentes registos possam provar a expedio e transporte dos bens como da sua entrega no EM de destino, sempre que solicitados pela administrao. Na impossibilidade de se confirmarem os pressupostos da entrega intracomunitria (isenta), no se reconhece o direito iseno do IVA na importao de bens. A esse propsito e a ttulo exemplificativo, refere-se o contrato de transporte de mercadorias internacional, quando utilizada a via
105
terrestre, consagrado na Conveno Relativa ao Contrato de Transporte Internacional de Mercadorias por Estrada (CMR)258. A declarao de expedio CMR o documento que d a forma ao contrato de transporte internacional de mercadorias, desde que assinada conjuntamente pelo expedidor e pelo transportador, face ao disposto no seu artigo 5., e inclua os elementos indicados no seu artigo 6., devendo acompanhar a mercadoria at ao seu destino. Em suma, considera-se a declarao CMR um contrato de transporte vlido, desde que preenchida nos termos da referida Conveno, sendo imprescindvel as assinaturas legveis dos expedidor, respectivos transportador carimbos em e destinatrio todos os dos bens, e exemplares que
constituam a declarao.
Nota: Nos casos em que o importador indica no pedido de iseno, apresentado na estncia aduaneira no EM de expedio, que a entrega dos bens no EM de destino efectuada num armazm pertencente a terceiro, pessoa diferente do adquirente, ser esse terceiro a recepcionar as mercadorias. Para o efeito, esse terceiro deve assinar, de forma legvel, a declarao CMR e apor o respectivo carimbo, para que todos os factos se relacionem entre si.
258
Assinada em 19 de Maio de 1956, em Genve. Aprovada em Portugal pelo DL n. 46 235, de 18 de Maro de 1965, com efeitos a partir de 21 de Dezembro de 1969, entretanto alterada pelo Protocolo de Emenda, aprovado pelo Decreto n. 28/88, de 6 de Setembro.
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6. Questes suscitadas Situao A Entrada no territrio nacional de mercadorias provenientes de pases terceiros para entrega isenta num outro EM, em que o importador utiliza um nmero de identificao para efeitos do IVA portugus Partindo do pressuposto que o operador que realiza a importao um sujeito passivo, com enquadramento no regime normal do IVA, registado em territrio nacional, pode beneficiar da iseno do IVA, desde que observados os actos e formalidades previstas na regulamentao aduaneira e preenchidos os requisitos necessrios aplicao do regime do IVA previsto no artigo 16. do RITI, explanados nos precedentes pontos. Situao B Importao de bens e subsequente expedio ou transporte para outro EM, realizada por uma entidade estabelecida noutro EM e registada para efeitos do IVA em territrio nacional, que utilizou para o efeito o nmero portugus, iniciado por 98 Os sujeitos passivos no residentes, com nmero iniciado por 98 podem beneficiar do regime de iseno do IVA previsto no artigo 16. do RITI, desde que sejam sujeitos passivos enquadrados no regime normal do IVA, e se verifiquem as condies de aplicao do regime e respectivos procedimentos, vinculando-se ao cumprimento das restantes obrigaes gerais estabelecidas no Cdigo do IVA.
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Situao C -
Introduo em livre prtica de mercadorias provenientes da
China e subsequente expedio para um sujeito passivo estabelecido noutro EM, em que o importador pretende utilizar o nmero de identificao para efeitos do IVA atribudo por um EM diferente de Portugal 1. caso Um operador registado para efeitos do IVA em Malta pode introduzir em livre prtica bens provenientes de pases terceiros e expedi-los de imediato para um sujeito passivo Espanhol ou de outro EM, desde que verificados os requisitos estabelecidos, sendo de realar que: todos os intervenientes devem ter enquadramento no regime normal do IVA num EM e constar no sistema VIES; a importao deve ser realizada atravs de um representante indirecto devidamente habilitado para apresentar declaraes aduaneiras nos termos da legislao aplicvel; A declarao aduaneira (DAU) deve identificar: o operador chins, na casa 2; o operador de Malta, nome, morada e N EORI, na casa 8; a pessoa designada como representante (representao indirecta), residente em territrio nacional, na casa 14, cujo cdigo a indicar o 3; o cdigo referente a Espanha pas de entrega dos bens, na casa 17b; os nmeros de identificao para efeitos do IVA, na casa 44: do importador (identificado na casa 8), atribudo por Malta, precedido da meno NIVA, na medida em que no est registado em territrio nacional; do destinatrio final dos bens, operador espanhol, atribudo pelo EM onde se efectiva a entrega dos bens, precedido da meno Y041.
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2. caso Sujeito passivo Chins (CH) vende mercadoria a um operador Grego (GR); Factura de suporte operao emitida em 12-11-2010; Mercadoria expedida directamente para Portugal; Declarao aduaneira aceite em 28-01-2010 (introduo em livre prtica / importao); Sujeito passivo GR vende a mercadoria a uma entidade registada para efeitos do IVA em Itlia (IT), em 25-01-2010. Considerando que a venda de bens pelo operador GR ao operador IT ocorreu em data anterior entrada em livre prtica / importao de bens, significa que a operao realizada est fora do campo de incidncia do imposto. Assim, a declarao aduaneira deve identificar: o sujeito passivo GR, e o respectivo nmero EORI, na casa 2; o sujeito passivo IT, que a pessoa por conta da qual deve ser feita a declarao aduaneira, e o respectivo nmero EORI, na casa 8; Neste caso, e considerando que o operador IT /importador sujeito passivo sem registo em territrio nacional e utiliza o nmero IVA atribudo em Itlia, deve ainda identificar: a pessoa que age em nome prprio mas por conta do operador italiano, que passa a ser o declarante, no mbito de um mandato sem poderes de representao (representao indirecta), e que deve ser sujeito passivo do IVA no territrio nacional, munido de poderes bastantes, na casa 14; o cdigo referente a Itlia pas de entrega dos bens, na casa 17b;
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o nmero da factura emitida pelo operador GR ao sujeito passivo IT, precedido da meno NIVA, na cada 44. Nota: Em ambos os casos, o devedor o representante, que assumiu a qualidade de declarante. A ttulo solidrio, tambm a pessoa por conta de quem feita a declarao considerada devedora. A nomeao de representante fiscal , em ambos os casos, facultativa. Situao D Importao de bens e subsequente transferncia dos mesmos bens para outro EM, por uma entidade que no possui um registo para efeitos do IVA em territrio nacional Um sujeito passivo espanhol ao transportar os bens para o exerccio da sua actividade noutro EM, onde est estabelecido, traduz-se na deslocao fsica dos bens de um EM para outro sem que os mesmos sejam objecto de venda. O que significa que, o operador espanhol efectua uma transferncia de bens assimilada a uma transmisso de bens a ttulo oneroso nos termos do artigo 7. do RITI, razo pela qual h a obrigatoriedade de emitir uma factura ou documento equivalente, conforme dispe a alnea b) do n. 1 do artigo 23. do RITI. Situao E Importaes de bens realizadas por entidades que beneficiam do procedimento da declarao sob forma simplificada Sujeito passivo A, estabelecido em territrio nacional, adquire bens no Japo. Desde a entrada dos bens em territrio nacional que foram colocados no regime de aperfeioamento activo, para aps montagem
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(produto compensador) serem vendidos a um seu cliente, sujeito passivo do IVA francs. sada do bens do regime suspensivo, momento em que se verifica a importao, o sujeito passivo A formaliza, ento, o pedido de iseno do IVA ao abrigo do artigo 16. do RITI, cujas condies de aplicao so objecto de apreciao na estncia aduaneira competente, pressupondo, no entanto, o cumprimento das condies especficas do regime aduaneiro a que os bens foram sujeitos desde a sua entrada em territrio nacional. Situao F - Importao de bens seguida de uma expedio ou transporte para outro EM, cuja entrega efectuada num armazm, pertencente ao adquirente final dos bens ou a terceiro, registados no VIES, em que a morada indicada para o efeito no consta nesse Sistema; ou pertencente a terceiro, que se dedica actividade logstica e no integra o sistema VIES Nesses casos, com o pedido de iseno deve ser apresentado um documento emitido pela administrao fiscal do EM de destino dos bens, ainda que por via electrnica, que prove a existncia e/ou a actividade logstica data (por exemplo, um certificado de sujeito passivo do IVA), no qual devem constar os seguintes elementos: ou nome, domiclio fiscal e nmero de identificao fiscal do sujeito passivo, titular do armazm localizado no EM de destino dos bens, cujo registo no conste no VIES. morada do armazm indicada para a entrega dos bens;
111
Em concluso: Cumpridas as condies legalmente estabelecidas, assim como facultados os elementos que permitam administrao conhecer o lugar da entrega fsica dos bens, o operador pode recorrer ao regime de iseno do IVA previsto no artigo 16. do RITI. Situao G Entrada em territrio nacional de mercadorias provenientes das Canrias, acompanhada de um documento COT2LF, com destino a outro EM A entrada em territrio nacional de bens provenientes de territrios terceiros259 e que se encontrem em livre prtica260 configura uma importao261, pelo que todas as transaces realizadas a partir daqueles territrios ou tendo-os como destino devem ser tratadas, de acordo com a lei fiscal aplicvel, como importaes ou exportaes, respectivamente. Ento, as mercadorias provenientes das Ilhas Canrias, com estatuto aduaneiro comunitrio, e que se destinem a outro EM podem beneficiar da iseno do IVA prevista no artigo 16. do RITI, desde que cumpridas todas as condies legalmente estabelecidas.
259
260
261
De acordo com a alnea d) do n. 2 do artigo 1. do CIVA so territrios terceiros: Canrias; Departamentos Ultramarinos da Republica Francesa (Martinica; Guadalupe; Reunio e Guiana Francesa), Monte Atos, Ilhas Anglo-Normandas (Ilhas do Canal Guernsey; Alderney; Sark e Herm) e as Ilhas Aland. Um dos regimes aduaneiros enumerados no n. 16 do artigo 4. do CAC, definido pelo artigo 79. do mesmo cdigo, o qual considera /em livre prtica, o bem a que j foi conferido o estatuto aduaneiro de mercadoria comunitria, mediante o cumprimento das formalidades aduaneiras previstas para a importao de mercadorias, nomeadamente, a aplicao dos direitos legalmente devidos. Por fora do disposto do n. 1 do artigo 5. do CIVA.
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Nota: H que declarar o regime aduaneiro mediante a inscrio do correspondente cdigo 49 quando associado ao cdigo de regime especfico 4TI, previsto no Anexo I do Manual da Declarao Aduaneira de Importao. Situao H Operaes em que o circuito da facturao no acompanha o movimento fsico das mercadorias, envolvendo trs operadores de trs EM diferentes operaes triangulares
Sujeito passivo chins vende bens a um sujeito passivo A, com NIF portugus; Declarao aduaneira aceite em 28-01-2010 (introduo em livre prtica / importao); O sujeito passivo A vende a mercadoria a um sujeito passivo com NIF francs, B, em 28-01-2010; O operador B revende a mercadoria a um sujeito passivo espanhol, C, em 28-01-2010; A pedido do operador B, a mercadoria expedida directamente pelo operador A ao C, localizado em Espanha.
De forma esquemtica:
China
Factura Bens
Francs (B)
Factura
Portugal
Bens
Factura Espanhol (C)
Verifica-se: a existncia de trs intervenientes comunitrios, registados para efeitos do IVA em trs diferentes EM;
113
os bens importados pelo operador A so expedidos aps introduzidos em livre prtica para a entidade C, localizada em Espanha, com iseno do IVA; o EM do destino final dos bens (Espanha) no corresponde ao local onde o adquirente, B, se encontra registado para efeitos do IVA Frana. Est-se perante uma operao com trs intervenientes registados para efeitos do IVA em trs diferentes EM, em que o circuito documental (factura) no acompanha a deslocao fsica dos bens a designada operao triangular. As transmisses dos bens de A para B e de B para C ocorreram na mesma data, 28-11-2010, pelo que a declarao aduaneira de importao apresentada em nome do sujeito passivo A (operador portugus). Devem ser tidas em conta as condies especficas de aplicao do regime de iseno do IVA, das quais h a realar a obrigatoriedade de: identificar o operador A (N. EORI = NIF PT), na casa 8 do DAU; identificar os outros dois intervenientes, B e C, na casa 44 do DAU, mediante a inscrio dos respectivos nmeros de identificao para efeitos do IVA precedidos da meno Y041; indicar o pas de destino das mercadorias, mediante a inscrio das siglas, neste caso, ES, na casa 17b do DAU. No momento da importao, os nmeros de identificao para efeitos do IVA so validados no sistema VIES, dispensando-se o registo para efeitos do IVA do operador B (francs) no territrio nacional262 ou no EM de entrega dos bens.
262
O operador francs poder aproveitar as medidas de simplificao, aplicveis s operaes triangulares, previstas nos artigos 40. a 42. e 141., todos da Directiva 2006/112/CE do Conselho de 28 de Novembro de 2006, destinadas a todos os EM, que corresponde na ordem jurdica interna s definidas nos artigos 8., n. 3 e 15., ambos do RITI, criadas com
114
Para o efeito, todos os intervenientes devem, para alm do cumprimento das obrigaes declarativas e de registo contabilstico de acordo com as normas estabelecidas na legislao do IVA dos respectivos EM, ficar na posse dos documentos aduaneiros, fiscais e de transporte dos bens do EM de importao para o EM de destino final. Situao I Importao de uma aeronave ou embarcao de recreio, realizada por um sujeito passivo registado para efeitos do IVA em Espanha, e subsequente expedio para aquele EM com iseno do IVA, ao abrigo do artigo 16. do RITI Podem os meios de transportes beneficiar do regime previsto no artigo 16. do RITI? O regime de iseno do IVA previsto no artigo 16. do RITI define as condies essenciais para a sua aplicao, sem restringir o seu recurso ao tipo ou quantidade de bens. Somente a qualidade dos intervenientes, a inobservncia dos actos e formalidades previstas na regulamentao aduaneira e o no cumprimento das condies estabelecidas no artigo 16., que em nada se relacionam com a natureza dos bens transaccionados, podem impedir o recurso iseno do imposto. Nota: Nos casos em que aps a introduo em livre prtica o meio de transporte se desloque pelos prprios meios do territrio nacional (EM de importao) para um EM onde o adquirente no tem um nmero de identificao para efeitos do IVA, devem ser apresentados com o pedido de iseno do IVA:
o objectivo de simplificar as obrigaes dos sujeitos passivos relativas obrigatoriedade do registo ou nomeao de representante fiscal para a prtica de operaes tributveis.
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documentos que justifiquem, de forma inequvoca, o desvio do meio de transporte para outro EM, por exemplo, um contrato de locao; um contrato de sujeio do meio de transporte a trabalhos de reparao. Exemplo: Um sujeito passivo registado para efeitos do IVA na Alemanha pretende introduzir em livre pratica, no territrio nacional, uma embarcao de recreio proveniente de Guerseny (territrio terceiro), onde foi construda. A embarcao destina-se a Espanha, onde ir ser objecto de um contrato de locao firmado com uma empresa para o exerccio da sua actividade comercial tambm essa registada para efeitos do IVA naquele EM. Desde que verificado o cumprimento dos actos e formalidades aduaneiras, as condies de aplicao estabelecidas para a iseno do IVA e apresentado o contrato de fretamento, o operador econmico alemo pode recorrer ao regime de iseno do IVA previsto no artigo 16. do RITI. Em concluso: a importao de meios de transporte, independentemente da sua natureza (areos, martimos ou terrestres), e subsequente expedio para outro EM pode beneficiar da iseno do IVA, desde que reunidas as condies necessrias aplicao do regime.
116
CAPTULO IV
MEIOS DE TRANSPORTE importao e transaces intracomunitrias
1.
Importao
1.1. Conceito Considera-se importao,263 a entrada em territrio nacional264 de bens provenientes de: pases terceiros e que no se encontrem em livre prtica ou que tenham sido colocados em livre prtica, no mbito de acordos de unio aduaneira; territrios terceiros e que se encontrem em livre prtica. As importaes de bens constituem operaes tributveis em sede do IVA, independentemente da natureza do importador (particular ou sujeito passivo do IVA)265. Assim, a entrada em territrio nacional de meios de transporte terrestres ou areos, por exemplo, provenientes do Japo ou das Ilhas Canrias est, regra geral, sujeita a imposto, independentemente de possurem ou no uma matrcula ou um registo e da qualidade do importador.
263 264
Cf. n. 1 do artigo 5. do CIVA. Territrio portugus conforme definido no artigo 5. da CRP. 265 Cf. alnea b) do n. 1 do artigo 1. do CIVA.
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Mas, se os bens ficarem sujeitos, desde a sua entrada no territrio nacional, aos regimes aduaneiros ou procedimentos a seguir referenciados: depsito provisrio; zona franca ou entreposto franco; entreposto aduaneiro; importao temporria com iseno total de direitos; trnsito externo ou procedimento de trnsito comunitrio interno,
a importao apenas se verifica quando declarados para livre prtica e consumo.266 1.2. Facto gerador e exigibilidade267 Na importao de bens, o imposto devido e torna-se exigvel: a partir da data de aceitao da declarao aduaneira para livre prtica e consumo; ou no momento em que os bens deixam de estar sujeitos aos regimes aduaneiros consumo.268 A ttulo exemplificativo, apresenta-se a situao seguinte: ou procedimentos referenciados no precedente subponto 1.1., e so declarados para livre prtica e
266 267
Cf. n. 2 do artigo 5. do CIVA. Cf. artigo 7. do CIVA. 268 Cf. n. 8 do artigo 7. do CIVA.
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Motociclo (harley), proveniente dos EUA
Sujeio ao regime Importao temporria com iseno total de direitos
Sada do regime Declarado para livre prtica e consumo no TN
16 de Maio de 2008 Aceitao do DAU
16 de Dezembro de 2008 Aceitao do DAU Facto gerador e exigibilidade
No caso apresentado, verifica-se que em 16 de Dezembro de 2008 ocorre: a importao, data em que o motociclo deixa de estar sujeito ao regime de importao temporria com iseno total de direitos aduaneiros e declarado para livre prtica e consumo, que constitui o facto gerador do imposto.
Na importao de meios de transporte, a nica especificidade, face aos demais bens, centra-se to s no processamento, para alm do DAU, de uma DAV ou DAEA,269 dependendo se o bem um veculo automvel terrestre, uma embarcao ou aeronave,270 respectivamente.
269 270
Cf. Anexo VII. Note-se, que na importao o conceito de veculo automvel novo ou usado definido no RITI no aplicvel, relevando, apenas, no mbito das trocas intracomunitrias.
119
1.3. Taxas As taxas do IVA271 a aplicar nas importaes de bens realizadas no Continente so as seguintes: normal (23%); reduzida (6%), para os bens mencionados na Lista I, anexa ao Cdigo; intermdia (13%), para os bens indicados na Lista II, anexa ao Cdigo. Nas importaes de bens realizadas nas Regies Autnomas dos Aores e da Madeira aplicam-se as taxas: 16%, 4% e 9%, de acordo com as regras de localizao legalmente definidas.272 A taxa do IVA aplicvel na importao de bens a que vigora no momento em que o imposto se torna exigvel. Regra geral, coincide com a data de aceitao da declarao aduaneira.273 Veja-se a sua aplicao ao caso apresentado no precedente subponto (motociclo proveniente dos EUA):
271 272 273
Cf. n. 1 do artigo 18. do CIVA. Cf. n. 3 do artigo 18. do CIVA e DL n. 347/85, de 23 de Agosto. Cf. n. 9 do artigo 18. do CIVA.
120
Sujeio ao regime importao temporria
Facto gerador e exigibilidade Sada do regime Importao
16 de Maio de 2008 Taxa IVA 21%
DAU aceite em 29 de Dezembro de 2008 Taxa IVA 20%
Do exemplo apresentado resulta que a taxa do IVA aplicvel a vigente no dia 29 de Dezembro de 2008, 20%,274 e no a prevista na data em que o veculo foi sujeito ao regime aduaneiro suspensivo, 21%. Em regra, a taxa do IVA a aplicar aos meios de transporte a normal. Existem, no entanto, situaes excepcionais. A ttulo meramente exemplificativo referem-se: os veculos destinados exclusivamente ou principalmente a
operaes de socorro e salvamento adquiridos por associaes humanitrias e corporaes de bombeiros, bem como pelo Instituto de Socorros a Nufragos e pelo SANAS - Corpo Voluntrio de Salvadores Nuticos, passveis da taxa reduzida, por enquadramento na verba 2.10 da Lista I, anexa ao CIVA. 1.4. Valor tributvel Na importao de bens, o valor tributvel do IVA constitudo pelo valor aduaneiro, determinado conforme as regras comunitrias e deve incluir, desde que nele no estejam compreendidos, todos os encargos
274
Em vigor a partir de 1 de Julho de 2008, com a alterao introduzida pela Lei n. 26-A/2008, de 27 de Junho.
121
devidos antes ou em virtude da importao, com excluso do prprio IVA.275 Assim:
Inclui: impostos, direitos aduaneiros, taxas e outros encargos, como por exemplo, o ISV, com excepo do IVA; despesas acessrias verificadas at: ao primeiro lugar de destino dos bens em territrio nacional276 (comisses, embalagem, transporte e seguros, por exemplo); outro lugar de destino no territrio da Comunidade se este for conhecido no momento da importao;277 outras operaes referentes aos bens, enquanto se mantiverem sujeitos a procedimentos ou regimes suspensivos (por exemplo: aeronave sujeita ao regime de aperfeioamento activo).
Exclui, contanto que figurem separadamente na factura: redues de preo por pagamento antecipado; outros descontos ou abatimentos, ofertas e bnus; e ainda: taxas de fazendas abandonadas ou demoradas;278
275 276
Cf. artigo 17. do CIVA. De acordo com o disposto no n. 3 do artigo 17. do CIVA, considera-se lugar de destino aquele que se encontre documentalmente comprovado perante a Alfndega, isto , as despesas acessrias a incluir no valor tributvel do IVA so as verificadas at ao lugar indicado no documento de transporte a coberto do qual os bens so importados (v.g. carta de porte, manifesto, CMR). Na falta dessa indicao, o lugar em que ocorra a primeira ruptura de carga, se esta se efectuar no interior do pas, ou, caso tal no se verifique, o lugar da importao. No entanto, o lugar indicado nesse documento de transporte pode no relevar para o clculo das despesas acessrias, uma vez que se considera lugar de destino, regra geral, no interior do pas, o local onde se encontram os bens no momento da apresentao da declarao aduaneira de importao, sendo de incluir no valor tributvel do IVA todas as despesas acessrias efectuadas at esse local.
122
juros compensatrios; juros compensatrios previstos no artigo 519. das DACAC; juros de mora. Esta matria merecer uma explanao autnoma e pormenorizada, em parte do manual ainda a elaborar.279 1.5. Liquidao e pagamento A liquidao e pagamento do IVA na importao efectuam-se segundo as regras aplicveis aos direitos aduaneiros.280 Essas mesmas regras aplicam-se ao prazo de caducidade do direito liquidao, cobrana a posteriori, ao reembolso e dispensa do pagamento. A cobrana a posteriori281 e o reembolso282 no ocorrem quando o montante do IVA devido seja inferior a 10. 1.5.1. Rectificao do valor tributvel do IVA, devido na importao de veculos sujeitos a ISV A liquidao e o pagamento do IVA devido a ttulo da importao de veculos automveis, sujeitos a ISV, efectuam-se no momento em que ocorre a importao.
277 278 279 280
281 282
Nas importaes efectuadas com recurso ao regime previsto no artigo 16. do RITI (cdigo regime aduaneiro 42). Previstas, respectivamente, no 5. do artigo 638. e no 2. do artigo 639., ambos do Regulamento das Alfndegas, na redaco dada pelo DL n. 483E/88, de 28 de Dezembro. Actualmente, h a ter em conta as instrues de aplicao ao valor tributvel do IVA na importao de bens, divulgadas na Circular n. 4/2002, Srie II. Em resultado da alnea c) do n. 1 do artigo 7. do CIVA e do artigo 101. da Reforma Aduaneira, aprovada pelo DL n. 46311, de 27 de Abril, com a ltima alterao introduzida pela Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro. Cf. artigo 868. das DACAC. Da conjugao dos artigos 240. do CAC e 898. das DACAC.
123
Face ao estatuto conferido pelo CISV aos operadores registados e reconhecidos, a liquidao e o pagamento do ISV efectua-se em momento anterior atribuio de matrcula que, na maior parte dos casos, ocorre em data posterior ao pagamento do IVA. Ou seja, a exigibilidade e o pagamento dos diferentes impostos no se verificam em simultneo. Sempre que no perodo de tempo compreendido entre o pagamento do IVA e a data de liquidao do ISV se verificar o agravamento das taxas deste ltimo imposto, o valor tributvel do IVA deve ser rectificado em conformidade. 1.5.2. Prazos de pagamento O quadro legal em vigor relativo ao prazo de pagamento do IVA devido na importao de bens consagra um prazo que no pode exceder 10 dias, a contar da data de comunicao ao devedor do montante do imposto em dvida. Todavia, esse prazo pode ser diferido por: 30 dias, mediante prestao de garantia isolada; 30 dias (em mdia), com utilizao da cauo global para desalfandegamento283, permitindo que o IVA e demais imposies liquidadas nas declaraes apresentadas e aceites durante um ms de calendrio sejam objecto de um nico pagamento, a efectuar at ao 15. dia do ms seguinte ao perodo de globalizao dos registos de liquidao.
283
Vide DL n. 289/88, de 24 de Agosto, com as alteraes introduzidas pelos DL n.s 294/92, de 30 de Dezembro e 73/2001, de 26 de Fevereiro.
124
Exemplo com utilizao da cauo global:
Liquidaes do IVA
Pagamento
Perodo de globalizao Julho/2009
at 15 de Agosto/2009
Os operadores econmicos podem ainda optar pelos seguintes prazos de diferimento: por 60 dias, contados da data do registo de liquidao, quando o diferimento seja concedido isoladamente para cada montante de imposto objecto daquele registo; ou at ao 15. dia do 2. ms seguinte ao perodo de globalizao do registo de liquidao ou do pagamento, previsto na regulamentao aduaneira aplicvel. Exemplo utilizao da cauo global:
Liquidaes do IVA
Pagamento direitos aduaneiros
Pagamento IVA
Perodo de globalizao Julho/2009
at 15 de Agosto/2009 at 15 de Setembro/2009
125
2.
Aquisies intracomunitrias Esto sujeitas a IVA, em territrio nacional, as aquisies
intracomunitrias de meios de transporte novos efectuadas a ttulo oneroso por um sujeito passivo ou por um particular.284 2.1. Conceito Considera-se aquisio intracomunitria de bens:285 a obteno do poder de dispor, por forma correspondente ao exerccio do direito de propriedade de bens mveis corpreos, expedidos ou transportados, para o territrio nacional, com incio noutro EM. A entrada em territrio nacional de bens provenientes de territrios dos EM da CE, considerados fiscalmente territrios terceiros,286 no configuram aquisies intracomunitrias, mas importaes, ficando, por isso, sujeitas ao cumprimento das formalidades aduaneiras, designadamente apresentao do DAU, bem como ao pagamento do IVA a ttulo da importao.287 As transaces de meios de transportes novos efectuadas entre sujeitos passivos de diferentes EM do origem a duas operaes: transmisso isenta de imposto, no EM de expedio; aquisio de bens tributvel, no EM de destino e consumo.
284 285 286 287
Cf. alnea b) do artigo 1. do RITI. Cf. artigo 3. do RITI. Cf. alnea d), n. 2, do artigo 1. do CIVA. Cf. artigos 5., n. 1, alnea b), e 102., ambos do CIVA.
126
A aquisio intracomunitria de um meio de transporte novo pressupe, no EM de expedio, a transmisso onerosa288 com iseno do IVA, por se destinar a outro pas da Comunidade, prevalecendo a regra de tributao no destino, independentemente da qualidade do adquirente ou do vendedor. 2.2. Meios de transporte - conceito e sua classificao (novo e usado) Face s regras especficas de tributao aplicveis nas transaces intracomunitrias, referem-se, seguidamente, os pressupostos para que se considerem meios de transporte e sua classificao, como usados ou novos, para efeitos do IVA:
288
Este conceito abrange todas as operaes que nos termos do RITI e do CIVA sejam consideradas como tal. Refere-se, por exemplo, as operaes indicadas no artigo 7. do RITI.
127
Meios de Transporte289
Embarcaes Aeronaves Veculos terrestres a motor
Comprimento superior a 7,5 Peso total na descolagem Cilindrada superior a 48 centmetros cbicos ou superior a 1.550 kg m potncia superior a 7,2 kw Usados Renam cumulativamente as seguintes condies: Transmisso efectuada h Transmisso efectuada h mais de trs meses aps a mais de trs meses aps data da primeira utilizao a data da primeira utilizao Tenha navegado mais de Tenha voado mais quarenta horas cem horas Novos Se uma daquelas condies no se verificar no momento em que ocorre a transmisso da embarcao, aeronave ou veculo terrestre290, considera-se novo. Nota: A data da primeira utilizao a indicada no registo do ttulo de propriedade, licena ou matrcula, ou na sua falta, a da factura emitida aquando da transmisso ao primeiro proprietrio.291 Transmisso efectuada h mais de seis meses aps a data da primeira utilizao
de Tenha percorrido mais de 6000 quilmetros
289
290
291
Cf. alnea b), n. 1, do artigo 6. do RITI. A classificao dos veculos automveis terrestres (novos ou usados), em sede do IVA, diferente da disciplina legal no mbito do ISV, que considera como veculos usados, os j matriculados. Refere-se que a contagem do perodo de tempo de utilizao estabelecido para os diferentes meios de transporte, deve efectuar-se segundo as regras gerais do Cdigo Civil, previstas no artigo 279., conforme a seguir transcrito: fixao do termo so aplicveis, em caso de dvida, as seguintes regras: a) Se o termo se referir ao princpio, meio ou fim do ms, entende-se como tal, respectivamente, o primeiro dia, o dia 15 e o ltimo dia do ms; se for fixado no princpio, meio ou fim do ano, entende-se, respectivamente, o primeiro dia do ano, o dia 30 de Junho e o dia 31 de Dezembro; b) Na contagem de qualquer prazo no se inclui o dia, nem a hora, se o prazo for de horas, em que ocorrer o evento a partir do qual o prazo comea a correr;
128
A classificao dos meios de transporte, em sede do IVA, determina o local onde devem ser sujeitos a imposto, no EM de expedio ou no EM de destino. Assim: Meio de transporte novo: sujeito a imposto no EM de destino, independentemente da qualidade do adquirente ou do vendedor (sujeito passivo do regime normal ou particular). Exemplo: Venda de um veculo automvel terrestre:
Vendedor: sujeito passivo estabelecido na Alemanha; Adquirente: particular, residente em territrio nacional; Local e data de entrega do veculo: Alemanha, no dia 25-05-2009; Matrcula: alem, de srie normal; Primeiro registo: 04-01-2009; Quilometragem: 10.000 Km; Transporte da Alemanha para Portugal: por conta do adquirente.
Dos elementos acima descritos, resulta que: a transmisso do veculo ocorreu no dia 25 de Maio, tendo, nessa data, pouco mais de 4 meses de utilizao, determinando a sua classificao como novo, em sede do IVA, e consequentemente a sua tributao em Portugal.
c) O prazo fixado em semanas, meses ou anos, a contar de certa data, termina s 24 horas do dia que corresponda, dentro da ltima semana, ms ou ano, a essa data; mas, se no ltimo ms no existir dia correspondente, o prazo finda no ltimo dia desse ms; d) havido, respectivamente, como prazo de uma ou duas semanas o designado por oito ou quinze dias, sendo havido como prazo de um ou dois dias o designado por 24 ou 48 horas; e) O prazo que termine em domingo ou dia feriado transfere-se para o primeiro dia til; aos domingos e dias feriados so equiparadas as frias judiciais, se o acto sujeito a prazo tiver de ser praticado em juzo.
129
2.3. Liquidao e cobrana do IVA 2.3.1. Competncias A liquidao e cobrana do IVA em territrio nacional compete DGAIEC, sempre que estejam em causa aquisies intracomunitrias de meios de transporte novos: a) sujeitos a ISV, efectuadas por particulares, sujeitos passivos isentos, Estado e outras entidades de direito pblico e por operadores reconhecidos292 nos termos da legislao aplicvel quele imposto;293 b) no sujeitos a ISV (incluindo aeronaves e embarcaes), efectuadas por particulares, sujeitos passivos isentos, Estado e demais pessoas colectivas de direito pblico.294 2.3.2. Formalidades Pedido de legalizao e regularizao fiscal a) DAV veculos automveis terrestres O pedido de legalizao e regularizao fiscal dos meios de transporte, com excluso das aeronaves e embarcaes, formalizado atravs da DAV, junto da Alfndega competente, obrigatoriamente, em nome do adquirente que realiza a aquisio particular ou operador no registado, cuja identificao deve constar no campo da DAV, relativo ao adquirente/proprietrio do veculo.
292
Sujeito passivo que, no reunindo as condies para se constituir como operador registado, se dedica habitualmente ao comrcio de veculos tributveis e procede sua admisso ou importao em estado novo ou usado, cujo estatuto, em sede do ISV, lhe confere o direito de deter os veculos tributveis em suspenso desse imposto pelo prazo mximo de dois anos, depois de apresentada a declarao aduaneira de veculos (Cf. artigo 15. do CISV). 293 Cf. n. 3 do artigo 22. do RITI. 294 Cf. n. 4 do artigo 22. do RITI.
130
b) DAEA embarcaes e aeronaves O pedido de legalizao e regularizao fiscal das
embarcaes e aeronaves formalizado atravs do formulrio designado por DAEA. A DAEA consta do Sistema de Gerao Documental (SGD), da DGAIEC, podendo ser fotocopiada e distribuda gratuitamente pelas entidades que o solicitarem e deve ser apresentada aos servios aduaneiros, obrigatoriamente, em nome da entidade que realiza a aquisio intracomunitria. c) Outros documentos - Instruo do processo administrativo Para alm da declarao aduaneira DAV / DCV / DAEA , e de outros documentos exigidos por legislao especfica, ao processo devem ser juntos os a seguir referenciados: ttulo de registo de propriedade ou documento equivalente ou, na sua falta, a factura emitida aquando da aquisio pelo primeiro proprietrio, a fim de se aferir a data da primeira utilizao, caso o meio de transporte j possua um registo;295 factura, emitida pelo vendedor; ou declarao de venda, sempre que a transmisso seja efectuada por um particular, residente noutro EM.
295
Cf. n. 3 do artigo 6. do RITI.
131
2.3.3. Valor tributvel O valor tributvel do IVA nas aquisies intracomunitrias de meios de transporte novos constitudo, segundo as regras aplicveis s transmisses de bens realizadas no mercado nacional, nomeadamente: pelo valor transaccional (factura); pelas despesas de transporte, quando for o caso; pelo ISV, quando devido.296
Despesas de transporte O custo devido pelo servio de transporte de um veculo automvel, por exemplo, do EM de expedio para o de destino includo no valor tributvel do IVA da aquisio intracomunitria, apenas quando o vendedor debita essa despesa no valor da factura que suporta a venda do veculo. 2.3.4. Taxas A taxa do IVA aplicvel na aquisio intracomunitria de meios de transporte a que vigora no momento em que o imposto se torne exigvel.297
296 297
Cf. artigos 16. do CIVA e n. 1 do 17. do RITI. Cf. artigo 18. do RITI.
132
2.3.5. Liquidao e pagamento do IVA a) Com recurso DAV
Veculos sujeitos a ISV A liquidao e pagamento do IVA efectua-se atravs da DAV, automaticamente, com recurso ao SFA. O pagamento do IVA efectua-se antes da atribuio de matrcula, em simultneo com o ISV, no prazo estabelecido pelas regras daquele imposto,298 o que significa que no pode exceder os 10 dias teis a contar da data da notificao da liquidao299 que, em regra, coincide com o registo de liquidao.300 Mas, o IVA devido pelas aquisies intracomunitrias de meios de transporte novos, realizadas por operadores registados,301 liquidado atravs da declarao peridica, a enviar por transmisso electrnica de dados aos Servios do IVA da DGCI, nos prazos legalmente estabelecidos.
Veculos no sujeitos a ISV O pagamento do IVA efectua-se antes do registo, da concesso de licena ou da atribuio de matrcula, no prazo
298 299
300 301
Cf. alnea a), n. 6, do artigo 22. do RITI. Considera-se notificado o proprietrio do veculo aps a apresentao da DAV ou DCV, pelos particulares; ou na data de apresentao do pedido de introduo no consumo por operadores registados e reconhecidos (cf. n.s 2 e 3 do artigo 25. do CISV). Cf. n. 1 do artigo 27. do CISV. Cf. artigo 12. do CISV. No campo 2. da DAV consta a identificao do estatuto e do nmero de registo.
133
geral de 30 dias contar da data da notificao302 do montante apurado na DAV.303 Mas, o IVA devido pelas aquisies intracomunitrias de meios de transporte novos, realizadas por sujeitos passivos do regime normal do IVA, liquidado atravs da declarao peridica, a enviar por transmisso electrnica de dados aos Servios do IVA da DGCI, nos prazos legalmente estabelecidos. b) Com recurso DAEA Embarcaes e Aeronaves O prazo de pagamento do imposto de 30 dias,304 contado da data de apresentao da DAEA, que em regra coincide com o registo de liquidao. Mas, o IVA devido pelas aquisies intracomunitrias de embarcaes e aeronaves novas, realizadas por sujeitos passivos do regime normal do IVA, liquidado atravs da declarao peridica, a enviar por transmisso electrnica de dados aos Servios do IVA da DGCI, nos prazos legalmente estabelecidos.
302 303 304
Cf. alnea b), n. 6, do artigo 22. do RITI e n. 2 do artigo 85. do CPPT. Considera-se notificado o proprietrio do veculo aps a entrega da DAV ou DCV (Cf. n. 2 do artigo 25. do CISV). Cf. n. 2 do artigo 85. do CPPT.
134
2.3.6. Liquidao adicional Em caso de liquidao adicional305 ou pedido de reembolso, mesmo que efectuados oficiosamente, deve processar-se atravs da DCV. A DGAIEC no procede liquidao adicional de IVA nem ao reembolso do imposto, sempre que o seu quantitativo for inferior a 25 euros.306
2.3.7. Quadro resumo Apresenta-se de seguida um quadro que evidencia as actuais competncias para a cobrana do IVA devido nas aquisies intracomunitrias de meios de transporte novos:
305
A ttulo exemplificativo, refere-se a alienao de um veculo adquirido com iseno do IVA por um cidado com deficincia, antes de decorridos o prazo de cinco anos, previsto no n. 9 do artigo 15. do CIVA. 306 Cf. artigos 94., n. 4 e 98., n. 3, ambos do CIVA.
135
Aquisies intracomunitrias de meios de transporte novos Sujeitos a ISV

Automveis ligeiros de passageiros; Automveis ligeiros de utilizao mista; Automveis ligeiros de mercadorias; Veculos de transporte de passageiros com mais de 3500 Kg e com lotao no superior a 9 lugares, incluindo o do condutor (ex. limousines e os veculos blindados); Autocaravanas; Motociclos; Triciclos; quadriciclos tal como definidos nos termos do Cdigo da Estrada. No sujeitos a ISV Veculos no motorizados, exclusivamente elctricos ou movidos a energias renovveis no combustveis; Ambulncias; Automveis ligeiros de mercadorias, de caixa aberta ou sem caixa, com peso bruto de 3500 kg, sem traco s quatro rodas; Automveis ligeiros de mercadorias, de caixa aberta, fechada ou sem caixa, com lotao mxima de trs lugares, incluindo o do condutor; Pesados; Motociclos, triciclos e quadriciclos, com cilindrada inferior a 180cm3 Ciclomotores; Tractores; Embarcaes; Aeronaves. DGAIEC Particulares, sujeitos passivos isentos, Estado e demais pessoas colectivas de direito pblico DAV / DAEA artigo 22. - 4 do RITI
Adquirente
Entidades que no detm o estatuto de operador registado:
Pagamento do IVA
DGAIEC DAV / DCV
- Particulares; - Sujeitos passivos isentos; artigo 22. - 3 do - Estado e demais entidades RITI de direito pblico; - Operadores Reconhecidos.
Entidades que detm o estatuto de operador registado face legislao do ISV
DGCI declarao peridica
Sujeitos passivos do regime geral do IVA
DGCI declarao peridica
136
2.4. Factura e seus elementos Os sujeitos passivos que no exerccio da sua actividade vendam meios de transporte esto obrigados a emitir uma factura documento de suporte operao a realizar.307 2.4.1. Elementos da factura Nas facturas devem figurar as seguintes menes:308 a) A data em que ocorreu a transmisso; b) Um nmero sequencial; c) Os nomes, firmas ou denominaes sociais e a sede ou domiclio do vendedor e do destinatrio ou adquirente, bem como os correspondentes nmeros de identificao fiscal, precedidos do prefixo que permita identificar o EM que os atribuiu, se for caso disso; d) A identificao do meio de transporte, nomeadamente, matrcula, nmero de registo e a especificao das respectivas caractersticas; e) O preo de venda e outros elementos, eventualmente, includos no valor tributvel; f) A taxa do IVA aplicvel, se for caso disso; sido efectuada ao abrigo do regime da margem; h) O motivo justificativo da no liquidao do imposto, se for caso disso (indicao da norma legal vigente no EM onde ocorreu a transmisso do meio de transporte, que prev a iseno do IVA por se destinar a outro EM309); g) O montante do IVA a pagar, desde que a venda no tenha
307 308 309
Nos termos da regulamentao comunitria, Directiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de Novembro de 2006, e que no direito nacional corresponde ao artigo 36. do CIVA. Cf. n. 5 do artigo 36. do CIVA. Fonte comunitria: alnea a), n. 2, do artigo 138. da Directiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de Novembro de 2006, relativa ao sistema comum do IVA.
137
i)
A data em que o meio de transporte foi colocado disposio do adquirente, se essa data no coincidir com a da emisso da factura;
j)
A indicao dos quilmetros percorridos; das horas de voo ou de navegao, dependendo do meio de transporte em causa, reportados data em que ocorreu a venda, sempre que seja novo;
k) A indicao da disposio legal que prev o regime da margem aplicvel no EM do vendedor, no caso de ser utilizado.
Declarao de venda emitida por particular
Caso a transmisso seja efectuada por um particular, residente noutro EM, deve ser emitida uma declarao de venda do veculo. A referida declarao apenas deve ser emitida quando o vendedor seja particular, independentemente do meio de transporte em causa se considerar novo ou usado, para efeitos do IVA. J nas vendas efectuadas por um sujeito passivo, a factura constitui, sempre, o documento de suporte operao realizada. semelhana das facturas, tambm as declaraes devem indicar os elementos referidos nas precedentes alneas a); c); d); e) e j).
138
2.4.2. Facturas que suportam as vendas de meios de transporte usados Nas transmisses intracomunitrias de meios de transporte usados, efectuadas por sujeitos passivos estabelecidos noutro EM, as facturas apresentam algumas especificidades, fazendo diferena se o vendedor utiliza ou no o regime especial de tributao dos bens em segunda mo, que prev o regime da margem.310 Isto : a) Veculos automveis usados adquiridos por particulares O sujeito passivo vendedor utiliza o regime geral - o imposto cobrado no acto da venda e o respectivo montante discriminado na factura de suporte operao. O sujeito passivo vendedor utiliza o regime da margem o imposto cobrado no acto da venda, mas no discriminado, ou seja, o preo indicado na factura j inclui o montante do IVA. Nesse caso, a factura deve conter a meno do regime utilizado que corresponde s disposies especficas de cada EM, conforme identificadas no Anexo VI. b) Veculos automveis usados adquiridos por sujeitos passivos do IVA O sujeito passivo vendedor faz uma transmisso intracomunitria isenta de IVA. O adquirente do veculo
310
Na ordem jurdica nacional, este regime est regulamentado no DL n. 199/96, de 18 de Outubro.
139
incluir a correspondente aquisio intracomunitria na sua declarao peridica. A factura de suporte operao deve indicar o motivo justificativo da no liquidao.311 Por sua vez, o regime a aplicar na posterior venda do mesmo meio de transporte, em territrio nacional, o regime geral. O sujeito passivo vendedor utiliza o regime da margem o imposto cobrado no acto da venda. A factura de suporte operao apresenta as especificidades referidas na precedente alnea. Neste caso, o regime a aplicar na posterior venda do mesmo meio de transporte em territrio nacional o regime da margem. 2.4.3. Inexistncia ou incoerncia de elementos considerados obrigatrios nas facturas ou declaraes de venda de suporte s aquisies intracomunitrias de meios de transportes novos Sempre que nas facturas, emitidas pelo vendedor no EM de expedio do meio de transporte novo, no sejam indicadas as menes que permitam a correcta percepo do imposto em dvida, as Alfndegas devem:
311
Na generalidade das situaes indicado o fundamento legal da iseno constante da legislao do respectivo EM, semelhana da expresso que utilizada em Portugal: Operao isenta ao abrigo da alnea a) do artigo 14. do RITI. O adquirente do veculo deve incluir a correspondente aquisio intracomunitria na sua declarao peridica.
140
notificar, pessoalmente ou por escrito, o adquirente ou seu representante, das omisses ou incongruncias constatadas na factura ou declarao de venda, sempre que se mostre necessrio a substituio do documento de suporte, no prazo a definir pela Alfndega, sob pena de se impedir a legalizao do meio de transporte no territrio nacional.
3.
Embarcaes de recreio adquiridas noutro EM A natureza das embarcaes de recreio exige um tratamento
autonomizado dos restantes meios de transporte no sujeitos a ISV. Consideram-se embarcaes de recreio os barcos privados destinados a viagens, cujo itinerrio fixado a bel-prazer dos utilizadores. No mbito das competncias da DGAIEC,312 cabe-lhe controlar e fiscalizar a entrada, a permanncia e a sada das embarcaes de recreio, podendo, assim, solicitar a apresentao de documentos, designadamente os a seguir indicados: o documento de transporte especfico, dependendo da via utilizada; a factura de suporte transmisso; e os documentos da embarcao, caso tenha sido objecto de registo.
Da informao contida nesses documentos possvel determinar se a embarcao nova ou usada e, consequentemente, se a entrada em territrio nacional est ou no sujeita ao IVA, a ttulo da aquisio intracomunitria.
312
Cf. subalnea vi), alnea b), do artigo 18. da Lei Orgnica da DGAIEC.
141
As regras especficas de tributao dos meios de transporte previstas no RITI, referidas no precedente ponto 2., tm aplicabilidade sempre que a embarcao de recreio, adquirida noutro EM, seja: transportada por outro meio de transporte, comprovado atravs de documento especfico, dependendo da via utilizada (por exemplo, CMR via terrestre); ou apresentada prova do estatuto aduaneiro comunitrio do barco, no caso de ter navegado pelos prprios meios at ao porto de destino. 3.1. Embarcaes de recreio transportadas por outro meio de transporte No caso de se retirar da informao contida nos documentos supra mencionados que a embarcao nova, o IVA devido a ttulo da aquisio intracomunitria. Liquidao e cobrana do IVA A cobrana do IVA a ttulo da aquisio intracomunitria de uma embarcao de recreio nova compete a uma de duas entidades: DGAIEC, sempre que a operao seja realizada por um particular, sujeito passivo isento, Estado ou outra entidade de direito pblico.313 DGCI, sempre que a operao seja realizada por um sujeito passivo do regime normal do IVA, cujo montante do imposto exigvel deve liquidar atravs da declarao peridica, a entregar aos Servios competentes desse organismo.
142
As formalidades e prazo de pagamento encontram-se referenciados nos subpontos 2.3.2 e 2.3.5., respectivamente do precedente ponto 2. 3.2. Embarcaes de recreio que se deslocam pelos seus prprios meios Sempre que a embarcao de recreio se desloque pelos seus prprios meios, h que conjugar a disciplina prevista na legislao fiscal/RITI com a regulamentao aduaneira, CAC e DACAC.314 Como os percursos efectuados por esse tipo de barcos privados abrangem guas que no se consideram parte do TAC315, o que se assemelha a um servio de transporte de linha no regular, implicam, por isso, a perda do estatuto comunitrio, salvo se sujeitos, para o determinado trajecto, ao regime de trnsito ou qualquer outro previsto na regulamentao aduaneira. Nos percursos efectuados pelos barcos de recreio, via martima, ainda que fabricados e/ou adquiridos no TAC, verifica-se que: o ttulo de transporte nico inexistente; navegam pelos seus prprios meios, de acordo com a vontade da pessoa que a utiliza, sem um itinerrio pr-determinado;
313 314
Conforme j referido na alnea b) do subponto 2.3.1. (Cf. n. 4 do artigo 22. do RITI). Regulamento (CEE) n. 2913/92 do Conselho, de 12 de Outubro de 1992, que estabelece o CAC e o Regulamento (CEE) n. 2454/93 da Comisso, de 2 de Julho de 1993, que fixa determinadas disposies de aplicao do CAC. 315 De acordo com a Lei n. 34/2006, de 28 de Julho, que tem por base o direito internacional, nomeadamente a Conveno das Naes Unidas sobre o Direito do Mar, a largura do mar territorial portugus de 12 milhas martimas (22 km). estabelecida uma zona econmica exclusiva, cujo limite exterior uma linha em que cada ponto se encontra a uma distncia de 200 milhas martimas do ponto mais prximo da linha de base a partir da qual se mede a largura do mar territorial portugus.
143
no esto sujeitas ao regime de trnsito, que permite s mercadorias comunitrias, apesar de sarem do TAC, no perderem esse estatuto316. Assim, presumem-se embarcaes no comunitrias, salvo se o estatuto comunitrio for devidamente comprovado, nos termos dos artigos 314. a 323. das DACAC,317 semelhana do exigido para os restantes bens adquiridos noutros EM e transportados via martima, utilizando, para o efeito, um servio de linha no regular.318 3.3. Estatuto aduaneiro comunitrio Para determinar o tipo de operao em causa e o regime do IVA aplicvel, importa conhecer o estatuto aduaneiro da embarcao, uma vez que o imposto devido: a ttulo de aquisio intracomunitria, caso o estatuto comunitrio da embarcao seja provado e se considere um meio de transporte novo, em sede do IVA;319 ou a ttulo da importao, caso o estatuto comunitrio no seja provado,320 conforme a seguir se desenvolve.
316 317 318
319 320
Conforme diz o n. 8 do artigo 4. do CAC: () as mercadorias comunitrias perdem esse estatuto quando so efectivamente retiradas do territrio aduaneiro da Comunidade. A este propsito refere-se o acrdo do Tribunal Central Administrativo Sul, de 29 de Maro de 2005, no processo 87/04. Cf. n. 5 do artigo 38. do CAC, artigos 313. e 313.A das DACAC. O servio de linha regular constitui uma derrogao s regras estabelecidas para a prova do estatuto aduaneiro das mercadorias. Entende-se por servio de linha regular uma linha martima na qual as embarcaes transportam regularmente mercadorias exclusivamente entre portos situados no territrio aduaneiro da Comunidade e que no possam ter provenincia de, destino a, ou fazer escala, em nenhum ponto fora desse territrio nem numa zona franca, sujeita s regras de controlo do tipo I, nos termos do artigo 799., de um porto nesse territrio. Cf. n. 2 do artigo 6. e artigo 22., ambos do RITI. Cf. alnea b), n. 1, do artigo 5. do CIVA.
144
a) Aquisio intracomunitria Documentos que provam o estatuto aduaneiro comunitrio A prova do estatuto comunitrio321 das mercadorias feita atravs de um dos documentos a seguir identificados: i. Documento T2L - emitido num formulrio, cujo modelo consta do exemplar n. 4, do anexo 31, das DACAC, sendo obrigatrio o preenchimento de determinadas casas;322 ii. Documentos comerciais - desde que contenham: O nome e o endereo completo do expedidor, a natureza, a identificao da embarcao de recreio, bem como a massa bruta em quilogramas; A meno T2L, aposta pelo interessado, acompanhada da sua assinatura manuscrita; O visto da estncia aduaneira competente, constitudo pelo nome e o carimbo da estncia, a assinatura do funcionrio, a data do visto e um nmero de registo. Provado o carcter comunitrio da embarcao de recreio, compete DGAIEC a liquidao e cobrana do IVA a ttulo da aquisio intracomunitria, se:
321 322
Cf. artigos 314., 315. a 317. B das DACAC. Sempre que o exemplar for exclusivamente utilizado para justificar o carcter comunitrio das mercadorias que no circulam a coberto do regime do trnsito comunitrio s so exigidas para esse fim as menes constantes das casas 1, 2, 3, 5, 14, 31, 32, 35 e 54 e, se for caso disso, 4, 33, 38, 40 e 44.
145
a embarcao se considerar nova, e a aquisio se efectuar por um particular, sujeito passivo isento, Estado e demais entidades de direito pblico, nos termos explanados no subponto 2.3. O registo das embarcaes de recreio no faz prova do estatuto comunitrio, contrariamente ao dos veculos rodovirios.323 b) Importao no apresentao de prova do estatuto aduaneiro comunitrio Caso no seja apresentada prova do estatuto aduaneiro
comunitrio, as embarcaes consideram-se procedentes de pas terceiro, configurando, em sede do IVA, uma importao, sujeita a imposto,324 sendo de aplicar as correspondentes regras especficas previstas na regulamentao aduaneira e fiscal, explanadas no anterior ponto A do presente captulo. A liquidao e cobrana do IVA devido pela importao efectua-se em simultneo com os direitos de importao e demais imposies, caso sejam devidos, junto da Alfndega competente, onde deve ser apresentado o DAU. 3.4. Locao de embarcaes de recreio que envolve mais de um EM O presente ponto justificado pelo facto da DGAIEC ser a entidade que, no mbito das suas competncias, controla e fiscaliza a entrada, permanncia e sada das embarcaes de recreio, inclusive a situao fiscal das mesmas.
323 324
Cf. artigo 320. das DACAC. Cf. alnea b), n. 1, do artigo 1. do CIVA.
146
Julga-se, por isso, indispensvel conhecer o tipo de operaes tributrias em sede do IVA, para que a DGAIEC no exerccio da sua actividade: proceda s diligencias necessrias regularizao fiscal da embarcao em causa, isto , sempre que o IVA seja devido a ttulo da importao, pela no apresentao da prova do estatuto aduaneiro comunitrio; ou realize outras diligncias consideradas adequadas situao em concreto, para se apurar a correcta aplicao das regras de localizao da locao de embarcaes, quando provado o seu estatuto comunitrio.
Segundo as regras gerais do Cdigo Civil, a locao o contrato pelo qual uma das partes se obriga a proporcionar outra o gozo temporrio de uma coisa, mediante retribuio.325 Em sede do IVA, a locao de bens uma operao que configura uma prestao de servios,326 cujas regras de localizao, artigo 6. do CIVA, foram alteradas pelo DL n. 186/2009, de 12 de Agosto,327 com efeito a partir de 1 de Janeiro de 2010. Regime aplicvel at final de 2009 At final de 2009, a locao de bens estava sujeita a imposto no local da sede, estabelecimento estvel ou do domiclio do locador, por fora
325 326
Cf. artigos 1022. e 1023. do Cdigo Civil. Cf. artigo 4. do CIVA. 327 Que veio transpor o artigo 2. da Directiva n. 2008/8/CE, do Conselho.
147
do quadro normativo em vigor que consagrava o princpio de tributao na origem. Perante o referido princpio, no estavam sujeitas a imposto no territrio nacional as rendas resultantes dos contratos de locao de embarcaes de recreio, efectuados por um prestador (locador) com sede, ou estabelecimento estvel noutro EM ou, na sua falta, do seu domiclio, independentemente da natureza do locatrio (particular ou sujeito passivo). Se porventura, no final do contrato se verificasse a transferncia do direito de propriedade da embarcao de recreio, do locador para o locatrio, desde que tal transferncia ocorresse aps os trs meses de utilizao,328 e tivesse navegado mais de 100 horas, considerava-se estar em causa a transmisso de uma embarcao usada, no sendo, por isso, devido qualquer imposto em territrio nacional. A partir de 1 de Janeiro de 2010: Com as novas regras de localizao, h a ter em conta o perodo de tempo estabelecido no contrato de locao. Veja-se: Locao de curta durao de um meio de transporte (veculos automveis ou aeronaves) locado por um perodo no superior a 30 dias, ou no caso de embarcaes, por um perodo no superior a noventa dias.329
328 329
Contados a partir da primeira utilizao, data de registo. Cf. alnea j) do artigo 1. do CIVA.
148
Regras gerais de localizao Depende da natureza do adquirente: sujeito passivo do IVA A prestao de servios passa a ser o lugar onde o destinatrio dispe de sede, estabelecimento estvel ou domiclio fiscal, tendo a obrigao de liquidar o IVA;330 no sujeito passivo do IVA (particular) A prestao de servios continua a ser localizada na sede, estabelecimento estvel ou domiclio do prestador, que deve liquidar o IVA por essa operao taxa vigente.331 Excepes: Consideram-se localizadas em territrio nacional, as seguintes operaes: Locao de curta durao quando o lugar da colocao disposio do destinatrio se situe no territrio nacional, independentemente da natureza do adquirente.332 Locao de curta durao quando o lugar da colocao disposio do destinatrio, particular, se situe fora da Comunidade e a utilizao ou explorao efectivas ocorram no territrio nacional;333 Locao de um meio de transporte que no seja de curta durao quando o locador (prestador de servios) no tenha na Comunidade sede, estabelecimento estvel ou, na sua falta, o domiclio, a partir do qual os servios so prestados, e a utilizao
330 331
Cf. alnea a), n. 6, do artigo 6. do CIVA. Cf. alnea b), n. 6, do artigo 6. do CIVA. 332 Cf. alnea f), n. 8, do artigo 6. do CIVA.
149
ou explorao efectiva do meio de transporte ocorram no territrio nacional, por pessoa que no seja sujeito passivo (particular).334 Face explanao efectuada sobre os regimes do IVA aplicveis s embarcaes de recreio, em resultado da conjugao da regulamentao aduaneira e fiscal, julga-se oportuno, para clarificar, apresentar de forma esquemtica as operaes que eventualmente podem estar sujeitas a IVA em territrio nacional:
333 334
Cf. alnea h), n. 1, do artigo 2. e alnea b), n. 12, do artigo 6., ambos do CIVA. Cf. alnea e), n. 1, do artigo 2. e alnea c), n. 12, do artigo 6., ambos do CIVA.
150
Quadro resumo - EMBARCAES DE RECREIO
Provenientes de pases ou territrios terceiros
Provenientes de outros EM
Importao (DAU)
Entrada em TN Transportada noutro meio de transporte
Entrada em TN Pelos prprios meios Apresentado documento de transporte Aplicveis regras do RITI Apresentada prova estatuto aduaneiro comunitrio No apresentao prova estatuto aduaneiro comunitrio
Aquisio intracomunitria
Contrato de locao
(prestao de servio)
Importao (DAU)
Aplicveis regras do RITI

(nova ou usada n. 2 do artigo 6. do RITI)
Aplicveis regras de localizao

(artigo 6. do CIVA)
151
4.
Isenes do IVA No Captulo II do presente Manual encontram-se identificadas as isenes do IVA previstas para a importao de bens, no CIVA e em legislao avulsa, bem como os pressupostos e respectivas condies de aplicao dos diferentes regimes. Considerando que este Captulo dedicado, exclusivamente, aos meios de transporte, julga-se adequado referenciar aqui, de forma sucinta, os regimes de iseno do IVA na importao e nas aquisies intracomunitrias de meios de transporte. Regra geral, as importaes de bens so tributadas em IVA no pas de destino, onde so declarados para livre prtica e consumo. Contudo, o quadro normativo em vigor prev situaes de no liquidao do IVA, que constituem excepes s regras da incidncia de natureza objectiva e subjectiva. 4.1. Iseno do IVA importao e aquisio intracomunitria de meios de transporte Beneficiam de iseno do IVA as importaes e aquisies intracomunitrias de meios de transporte efectuadas: Por deficientes, para seu uso prprio, de acordo com os condicionalismos definidos na legislao aplicvel iseno do ISV.335 Este regime aplicvel a veculos novos, em sede do ISV (automveis ligeiros de passageiros ou mistos, triciclos e
335
A iseno do IVA sempre concedida na totalidade, desde que a operao rena os condicionalismos que possibilitem atribuir o benefcio do ISV, nos termos do artigo 54. do CISV.
152
quadriciclos), assim como a cadeiras de rodas, com ou sem motor;336 No mbito de acordos e convnios internacionais de que Portugal seja parte, nas condies e limites acordados; No mbito das relaes diplomticas e consulares e seu pessoal, cuja iseno resulte
337
de
acordos
convnios
internacionais celebrados por Portugal, nas condies e limites previstos em legislao especial;
Por organizaes internacionais reconhecidas por Portugal e respectivos membros, nas condies e limites fixados nas convenes internacionais que instituram as referidas organizaes ou nos acordos de sede;
Por Foras Armadas de outros Estados-membros que sejam parte do Tratado do Atlntico Norte, ou dos elementos militares ou civis que as acompanham, quando as referidas foras se encontrem afectas ao esforo comum de defesa;
Por particulares que transferem a sua residncia habitual de um pas terceiro para o territrio nacional.
Podem ainda beneficiar da iseno do imposto os seguintes bens:
336
337
Refere-se que os pedidos de iseno do IVA para as aquisies de cadeiras de rodas no mercado nacional tambm devem ser apresentados na Alfndega competente, tal como sucede na importao e aquisio intracomunitria. Cf. DL n. 143/86, de 16 de Junho e DL n. 185/86, de 14 de Julho, com as alteraes introduzidas pelo DL n. 296/2001, de 21 de Novembro, e n. 3 do artigo 30. da Lei n. 55-B/2004, de 30 de Dezembro; n. 3 do artigo 22. do RITI; n. 3 do artigo 27. do CIVA.
153
Aeronaves338 desde que utilizadas pelas companhias de navegao area que se dediquem principalmente ao trfego internacional;
Embarcaes339 desde que afectas navegao martima em alto mar e efectuem o transporte remunerado de passageiros ou assegurem uma actividade comercial, industrial ou de pesca.
4.2. Entidade competente para apreciao dos pedidos de iseno do IVA alienao do veculo antes de decorrido o prazo legalmente fixado a) Triciclos, cadeiras de rodas com ou sem motor, quadriciclos, automveis ligeiros de passageiros ou mistos para uso prprio de pessoas com deficincia340 alienao do veculo antes de decorridos cinco anos QUADRO I Alienao do veculo antes de decorrido o prazo de 5 anos Operaes Importaes Aquisies intracomunitrias DGAIEC Transmisses no mercado nacional
Competncia p/cobrana do IVA
338 339
Cf. alnea c), n. 1, do artigo 13. do CIVA. Cf. alnea b), n. 1, do artigo 13. do CIVA. 340 Regime de iseno previsto na alnea j),n. 1, do artigo 13. do CIVA, para a importao; no n. 8 do artigo 15. do CIVA, para a transmisso no mercado nacional; e alnea a), n. 1, do artigo 15. do RITI, para a aquisio intracomunitria.
154
Sempre que os proprietrios dos veculos, adquiridos com iseno do IVA, procedam sua alienao, antes de decorridos cinco anos sobre a data de aquisio ou de importao, devem pagar, junto da DGAIEC, o IVA correspondente ao preo de venda (2. venda), que no pode ser inferior ao que resulta da aplicao ao preo do veculo novo data da venda (1. venda), com excluso do IVA, das percentagens referidas no n. 2 do artigo 3.A do DL 143/86, de 16 de Junho,341 conforme identificadas na tabela a seguir apresentada:
Anos a partir da aquisio 1. e 2. 3. 4. 5. Exemplo:
Percentagem Totalidade 75 50 25
Uma pessoa com deficincia adquiriu um veculo automvel em Maro de 2000. Beneficiou da iseno do IA e IVA. O preo pago pelo veculo foi de 31.000. A taxa do IVA vigente naquela data era de 17%. Em Abril de 2003, o beneficirio procedeu venda do veculo. Entre 2000 e 2003, a taxa do IVA agravou-se, tendo alterado para 19%.
341
Cf. n. 9 do artigo 15. do CIVA.
155
Como calcular o IVA devido? 1. venda - Maro de 2000

Valor do veculo sem impostos: 31.000 IA correspondente: 4.000 Preo do veculo, com excluso do IVA: 31.000 + 4.000 = 35.000 Veculo alienado 3 anos aps a aquisio - Da tabela apresentada resulta a correspondente percentagem 75% Desvalorizao = 35.000 x 75% = 26.250 IVA = 26.250 x 17% = 4.463
2. venda - Abril de 2003

Preo de venda = 21.000 IVA = 21.000 x 19% = 3.990 Mas, se o IVA a pagar no pode ser inferior ao que resulta da aplicao ao preo da 1. venda do veculo da percentagem indicada na tabela apresentada, neste caso de 75%, com excluso do IVA, resulta que:
o montante do IVA a pagar de 4.463.
b)
Veculos
automveis
destinados
representaes
diplomticas e consulares e seus funcionrios O regime de iseno do IVA aplicvel aos veculos automveis destinados a representaes diplomticas e consulares e seus funcionrios342 insere-se no mbito das competncias da DGAIEC e da DGCI, conforme a seguir identificado:
342
A iseno do IVA apenas deve ser concedida para os limites legalmente estabelecidos. Quando excedidos, o imposto devido deve ser liquidado e cobrado pelas mesmas entidades.
156
QUADRO II
Operaes
Competncia Correco base tributvel do IVA Controlo dos Apreciao do Alienao do veculo343 limites pedido quantitativos344
Importao
Aquisio intracomunitria de veculos novos345
DGAIEC
DGAIEC
DGAIEC DGAIEC
Transmisso no territrio nacional
DGCI (SIVA)
Sujeitos a ISV DGAIEC346
No sujeitos a ISV DGCI347
c) Veculos automveis ligeiros de passageiros e de utilizao mista destinados ao servio de aluguer com ou sem condutor txis, letra A e letra T- beneficiam de reduo do ISV348 A legislao IVA no prev qualquer benefcio para as operaes relativas ao tipo de veculos supra identificados, sendo aplicvel o regime geral do imposto.349
343
344 345 346 347
348
Sempre que os proprietrios dos veculos pretendam alterar a matrcula de srie privilegiada para srie normal, as Alfndegas so competentes para: Reconhecer a inexistncia de dvida por decurso do prazo de reciprocidade; Cobrar o imposto nas situaes em que ainda no decorreu o prazo de reciprocidade, de acordo com as percentagens indicadas no n. 2 do artigo 3.A do DL n. 143/86, de 16 de Junho, com a redaco introduzida pelo artigo 1. do DL n. 296/2001, de 21/11. O controlo efectuado pela Alfndega do Jardim do Tabaco. A DGCI comunica a esta Alfndega os benefcios concedidos. Cf. n. 2 do artigo 6. do RITI. Cf. n. 3 do artigo 3.A do DL n. 143/86, de 16 de Junho, com a redaco introduzida pelo artigo 1. do DL n. 296/2001, de 21/11. No caso de alienao do veculo sem que tenha decorrido o prazo de reciprocidade e, consequentemente, o imposto seja devido, a respectiva liquidao deve ser solicitada no servio de finanas da rea da representao diplomtica (Cf. n. 2 do artigo 3.-A do DL n. 143/86). Ao abrigo do artigo 53. do CISV.
157
Sempre que o proprietrio do veculo proceder alienao antes de decorrido o prazo de cinco anos previsto no CISV, necessrio proceder correco da base tributvel do IVA, decorrente da cobrana do ISV. Por conseguinte, deve ser liquidado o IVA sobre o ISV que seja devido, conforme o quadro a seguir apresentado: QUADRO III
Competncia Cobrana do IVA DGAIEC DGAIEC Correco base tributvel do IVA Alienao do veculo DGAIEC350 DGAIEC351
OPERAES Importaes Entidades que no possuem o estatuto Aquisies intracomunitrias de operador registado efectuadas por: Operadores Registados Transmisses no mercado nacional
DGCI (declarao peridica) DGCI (declarao peridica)
DGCI (declarao peridica)352 DGCI (declarao peridica)353
349 350
O imposto devido pela totalidade, incluindo-se na base tributvel o ISV efectivamente pago. A liquidao adicional efectuada atravs do IL (casos residuais). 351 Nestas operaes a liquidao adicional efectuada atravs da DCV. 352 A correco base tributvel deve ser efectuada pelo sujeito passivo na respectiva declarao peridica. 353 A correco base tributvel deve ser efectuada pelo sujeito passivo na respectiva declarao peridica.
158
5.
Questes suscitadas
Situao A Liquidao e cobrana do IVA, efectuadas por um sujeito passivo de outro EM, na venda de um meio de transporte novo a um particular com destino a Portugal Sempre que o sujeito passivo estabelecido noutro EM liquide o IVA na venda de um meio de transporte novo com destino a Portugal, a DGAIEC deve ainda, assim, liquidar e cobrar o imposto devido a ttulo da aquisio intracomunitria, taxa aqui aplicvel. Porm, o valor tributvel do IVA no deve integrar o montante do imposto liquidado pelo vendedor. O adquirente poder solicitar, junto do vendedor, o reembolso do IVA pago, devendo juntar, para o efeito, prova do pagamento do imposto em territrio nacional. Situao B Liquidao do IVA nos casos de transformao ou alterao de veculos Sempre que em resultado da transformao, alterao de cilindrada ou de chassis, efectuada em momento posterior transmisso, aquisio intracomunitria ou importao de veculos automveis seja devido ISV, ser tambm cobrado o IVA sobre o montante do ISV apurado.354 O IVA devido e exigvel somente nos casos em que os veculos tenham sido sujeitos a imposto aquando da legalizao em territrio nacional.
354
Cf. n. 10 do artigo 7. do CIVA.
159
Assim sendo, no constitui facto gerador do IVA, por exemplo, a transformao efectuada em territrio nacional a um veculo usado, adquirido noutro EM por um particular, ainda que seja devido ISV. Situao C - Consignao - Um sujeito passivo A (consignante), estabelecido noutro EM, por exemplo, em Frana, expede para Portugal 50 veculos automveis novos para o sujeito passivo B (consignatrio) Sempre que o sujeito passivo A pretenda enviar bens para Portugal, a fim de os entregar consignao a B, efectua uma operao assimilada a transmisso de bens, qual corresponde, em territrio nacional, uma aquisio intracomunitria. assimilada a aquisio intracomunitria de bens a ttulo oneroso: "a afectao por um sujeito passivo s necessidades da sua empresa, no territrio nacional, de um bem expedido ou transportado por si, ou por sua conta, a partir de outro Estado membro no qual o bem tenha sido produzido, extrado, transformado, adquirido ou importado pelo sujeito passivo, no mbito da sua actividade".355 Para o efeito, o sujeito passivo A deve, uma vez que no possui sede, estabelecimento estvel ou domiclio em Portugal: registar-se, para efeitos do IVA, em territrio nacional.356 Para o efeito, considerar-se- competente o Servio de Finanas de Lisboa 3, de acordo com o disposto no n. 4 do artigo 77. do CIVA, ou nomear um representante, munido de procurao com poderes bastantes;357
355 356
Cf. alnea a), n. 1, do artigo 4. do RITI. Cf. artigo 23. do RITI. 357 Cf. n. 1 do artigo 24., do RITI.
160
vinculando-se ao cumprimento das obrigaes decorrentes das operaes tributveis, efectuadas em territrio nacional, nas quais se inclui a entrega dos veculos consignao ao sujeito B. Assim, o sujeito A, registado em TN ou atravs de representante, deve proceder liquidao do IVA,358 a ttulo da aquisio intracomunitria, correspondente ao valor tributvel da operao definido na alnea b) do n. 2 do artigo 16. do CIVA, aplicvel por fora do disposto no n. 2 do artigo 17. do RITI, sem prejuzo de ser deduzido pelo prprio na respectiva declarao peridica do imposto.359 A transferncia onerosa dos veculos efectuada, posteriormente, pelo
consignante (A) ao consignatrio (B) configura uma transmisso de bens em territrio nacional,360 sujeita a IVA, no momento em que os veculos so colocados disposio do adquirente /consignatrio.
Situao D Veculo automvel novo obtido num sorteio, por particular, noutro EM Esta situao caracteriza-se pela legalizao de um veculo automvel novo entregue a um particular, residente em territrio nacional, a ttulo gratuito, noutro EM. Considera-se transmisso de bens sujeita a IVA, em territrio nacional, a transmisso gratuita de bens, quando relativamente a esses bens tenha havido deduo total ou parcial do imposto.361 Nesse sentido, um veculo automvel novo entregue, por sorteio, num outro EM a um particular que o pretende legalizar em Portugal, uma operao assimilada a transmisso de bens a ttulo oneroso, qual corresponde uma
358 359
Cf. artigos 23. e 28. do RITI. Cf. n. 1 do artigo 19. do RITI. 360 Conforme resulta da alnea c), n. 3, do artigo 3. e do n. 1 do artigo 6., ambos do CIVA. 361 Cf. alnea f), n. 3, do artigo 3. do CIVA.
161
aquisio intracomunitria sujeita a IVA, face s regras especficas de tributao dos meios de transporte.362 O devedor do IVA, a ttulo da aquisio intracomunitria de um veculo automvel novo, a pessoa a quem foi entregue no EM onde ocorreu o sorteio e aqui o pretende legalizar, ainda que o tenha adquirido a ttulo gratuito.363 Situao E Transmisso mortis causa de veculo automvel adquirido, com iseno do IVA, por pessoa com deficincia motora aplicao do n. 9 do artigo 15. do CIVA O sistema fiscal vigente, nomeadamente o CIVA, consagra benefcios fiscais para cidados portadores de deficincia, com o objectivo de melhorar as suas condies de vida, ao promover a sua integrao e participao na sociedade e uma menor dependncia de terceiros. A concesso desse benefcio est dependente da verificao dos
condicionalismos estabelecidos no CISV. Tendo em conta que: a natureza do benefcio estritamente pessoal; e o direito ao benefcio reporta-se data da verificao dos respectivos pressupostos, ainda que dependente de reconhecimento pela DGAIEC, a transmisso do veculo para a esfera jurdica do herdeiro, por morte do proprietrio e beneficirio, no constitui uma alienao, que pressupe a transmisso de bens contra dinheiro,364 constituindo, assim, facto gerador do IVA. mas uma operao gratuita, no
362 363
Cf. alnea b), n. 1, do artigo 1. do RITI. Cf. artigos 2. e 4., n. 2, ambos do RITI. 364 Expresso usada pelo Senhor Prof. Doutor Castro Mendes, Direito Civil, Teoria Geral.
162
Em concluso, o n. 9 do artigo 5. do CIVA inaplicvel questo suscitada. Situao F Aquisio de veculos automveis por pessoas com deficincia que pretendem extras, por exemplo, pintura metalizada O sistema fiscal vigente prev a iseno do IVA na aquisio de veculos automveis novos por pessoas com deficincia, sem estabelecer um limiar mximo pecunirio, quer para o valor do veculo quer para o montante do imposto devido. Assim sendo, nada obsta a que ao veculo adquirido por cidados com deficincia possam ser adicionados os, comummente, designados como extras. O vendedor deve emitir a factura correspondente transmisso do veculo, tal como em outras operaes, discriminar na factura os acessrios ou extras e indicar o motivo justificativo da no liquidao do IVA.365 Situao G Veculos automveis novos, portadores de matrculas especiais / temporrias atribudas noutro EM Alfndega so apresentados: veculos portadores de matrcula de srie especial, por exemplo, os utilizados por representaes diplomticas, consulares e seus funcionrios ou Foras da Nato, legalizados em territrio nacional sem alterao da titularidade. Esses veculos consideram-se adquiridos nas condies gerais de tributao, no sendo, por isso, devido IVA em territrio nacional;
163
veculos portadores de matrculas temporrias, legalizados em territrio nacional por um titular diferente do indicado no documento de registo provisrio;
veculos portadores de matrculas temporrias, legalizados em territrio nacional pelo titular indicado no documento de registo provisrio. Nesses casos, o IVA pode ou no ser devido e exigvel em territrio nacional, dependendo, por exemplo, da classificao do veculo, como novo ou usado, em sede do IVA, na data em que ocorreu a transmisso, face s regras especficas de tributao aplicvel nas transaces intracomunitrias.
Exemplos: Caso 1:
Em Junho de 2009, o Senhor A, membro da NATO, apresentou DGAIEC um pedido de legalizao de um veculo automvel, adquirido em Itlia, por l se encontrar em comisso de servio; Esse veculo portador de uma matrcula de srie especial, por estar ao Servio da NATO naquele EM; O registo e atribuio de matrcula datam de 30 de Janeiro de 2009.
Dos elementos aqui apresentados resulta o seguinte: Um veculo com matrcula de srie especial (temporria), atribuda noutro EM, em que o proprietrio solicitou a legalizao em TN, ao qual foi atribuda uma matrcula de srie normal. Nesse caso e desde que:
365
Cf. artigo 36. do CIVA.
164
O Senhor A. prove que o veculo foi adquirido e registado em Itlia, pas de acolhimento, por desempenhar um cargo NATO, considera-se adquirido nas condies gerais de tributao e, por isso, a legalizao desse veculo, em seu nome, no constitui facto gerador do IVA, considerando-se uma mera transferncia. Caso 2:
Em 14 de Outubro de 2009, o Senhor B. (particular) apresenta um pedido de legalizao de um veculo automvel com matrcula temporria, adquirido em Espanha; O veculo foi transmitido por um particular, Senhor Alfonso Pina, no dia 7 de Outubro de 2009, tendo o adquirente indicado como destino Portugal; Na data em que ocorreu a transmisso, o veculo havia percorrido 12 000 km; O primeiro registo do veculo ocorreu em 19 de Janeiro de 2009, em nome do Senhor Alfonso Pina.
Dos elementos acima referidos, conclui-se que: Na data em que o veculo foi transmitido, isto , na data em que foi colocado disposio do particular j era usado em sede do IVA, ou seja, j tinha mais de seis meses de uso e mais de 6000 km, contados a partir do primeiro registo. No momento da legalizao do veculo, em territrio nacional, no devido IVA. Mas, Caso 3:
Em 14 de Outubro de 2009, o Senhor Alfonso Pina apresenta um pedido de legalizao de um veculo automvel com matrcula temporria, adquirido em Espanha; Na data do certificado de inspeco, o veculo indicava ter percorrido 12 000 km; O primeiro registo do veculo ocorreu em 19 de Janeiro de 2009, em nome do Senhor Alfonso Pina.
165
Nesse caso, h a relevar o facto: do pedido de legalizao do veculo ter sido apresentado pela pessoa que o detm desde o primeiro registo e atribuio de matrcula temporria noutro EM, 19 de Janeiro de 2009, o que significa, que na data em que o veculo foi colocado disposio do Senhor Alfonso Pina era novo, em sede do IVA. Logo, Aquando da sua legalizao em territrio nacional, o veculo deve ser sujeito a IVA, taxa aqui aplicvel, tendo por base o valor transaccional, isto , o valor de venda do veculo reportado data em que ocorreu a transmisso, 19 de Janeiro de 2009.
Situao H Veculos automveis novos, portadores de matrculas de expedio/exportao atribudas noutro EM Determinao do valor tributvel
Na liquidao e cobrana do IVA devido pelas aquisies intracomunitrias de veculos automveis, portadores de matrculas de expedio/exportao, deve-se considerar para a base tributvel do imposto o valor efectivamente pago, isto , o montante apurado na factura que suportou a operao, emitida pelo sujeito passivo estabelecido no outro EM. Caso o proprietrio no possua a factura deve-se recorrer a outros meios, por exemplo, s revistas de veculos ou sites existentes na internet, tendo em considerao a data em ocorreu a transmisso do veculo.
166
Situao I Legalizao de meios de transporte novos, portadores de matrcula de srie normal, sem alterao de titularidade, provenientes de outro EM A entrada em Portugal de meios de transporte novos, em sede do IVA, adquiridos por particulares com residncia noutro EM, pode no constituir uma operao tributvel, considerando-se, nesse caso, operaes de mera transferncia de veculos. Dada a dificuldade em tipificar todas essas operaes, so referenciadas apenas duas, por serem as mais frequentes, devendo as demais ser apreciadas de forma casustica. Assim: Transferncia de veculo: Por estabelecimento de uma residncia em territrio nacional, do proprietrio do veculo (transferncia da residncia habitual de outro EM para Portugal); Por razes profissionais - O proprietrio (particular) do veculo, com uma residncia em Portugal, pretende legalizar um veculo registado em seu nome noutro EM, onde tambm possui uma residncia, e a permaneceu num determinado perodo de tempo, a exercer funes no mbito da sua actividade profissional. Por cessar funes, o particular regressa a Portugal, e pretende aqui legalizar o veculo por si utilizado no outro EM, com ou sem cancelamento da residncia no EM de provenincia do veculo. Nessas situaes deve verificar-se, simultaneamente, as seguintes
condies:
167
i.
Os meios de transporte tenham sido adquiridos nas condies gerais de tributao do respectivo mercado e sejam portadores de matrcula de srie normal e/ou registo;
ii. O particular faa prova de residncia no EM de matrcula do veculo, no momento da respectiva aquisio, atravs de documento emitido pela competente autoridade administrativa; iii. O nmero de veculos no traduza qualquer preocupao de ordem comercial. Para efeitos da condio referida na alnea i., consideram-se veculos adquiridos nas condies gerais de tributao, os portadores de matrculas de srie privilegiada, quando a sua aquisio noutro EM tenha sido efectuada por particulares, ao abrigo de regimes de tributao especficos, no mbito: Das relaes diplomticas e consulares; De convenes internacionais que instituram organizaes internacionais reconhecidas por Portugal; Do Tratado do Atlntico Norte; Do Protocolo relativo aos Privilgios e Imunidades das Comunidades Europeias. Caso no se verifiquem, no momento da legalizao do veculo automvel, as condies supra enunciadas, a operao considera-se uma aquisio intracomunitria sujeita a imposto em territrio nacional e no uma mera transferncia de veculo.
Situao J Veculo automvel construdo pelo proprietrio (particular) Um particular constri um veculo automvel, tendo para o efeito, adquirido noutro EM, diferentes peas que considerou necessrias. Confirmando-se que:
168
As peas adquiridas noutro EM foram sujeitas a imposto (apresentada(s) factura(s) correspondente(s)); A homologao tcnica do veculo foi emitida pela entidade competente em territrio nacional (apresentada a ficha de homologao), H a concluir que: a legalizao do veculo no facto constitutivo de dvida, o que significa que o IVA no devido nem exigvel.
169
CAPTULO V EXPORTAO
1. Exportao, operao em tema
O conceito de exportao no se encontra especificamente definido em sede do IVA em qualquer dos quadros legislativos base (comunitrio366 ou nacional367), sobre este imposto.
Est, no entanto, assegurado por lei que as formalidades na exportao de bens em sede de IVA adoptam as que esto previstas na legislao aduaneira.
Veja-se,
A nvel comunitrio:
Directiva 112/2006: Seco 2 Operaes de exportao Artigo 278. O disposto nos artigos 279. e 280. aplicvel s operaes de exportao de bens em livre prtica expedidos ou transportados a partir de um Estado-Membro com destino a um territrio terceiro que faa parte do territrio aduaneiro da Comunidade.
366
Directiva 2006/112/CE do Conselho de 28 de Novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (JO L 347 de 11.12.2006). 367 Cdigo do IVA.
170
Artigo 279. As formalidades relativas exportao dos bens referidos no artigo 278. para fora do territrio da Comunidade so as mesmas que as previstas nas disposies aduaneiras comunitrias em vigor respeitantes exportao de bens para fora do territrio aduaneiro da Comunidade.
Veja-se, A nvel nacional:
CIVA: .../... Artigo 29. .../... 8 - As transmisses de bens e as prestaes de servios isentas ao abrigo das alneas a) a j), p) e q) do n. 1 do artigo 14. e das alneas b), c), d) e e) do n. 1 do artigo 15. devem ser comprovadas atravs dos documentos alfandegrios apropriados ou, no havendo obrigao legal de interveno dos servios aduaneiros, de declaraes emitidas pelo adquirente dos bens ou utilizador dos servios, indicando o destino que lhes ir ser dado. .../... Artigo 102. Procedimento a aplicar a bens provenientes ou com destino a territrios terceiros Sem prejuzo do disposto em legislao especial, aos bens que sejam provenientes ou se destinem a territrios terceiros, mas que preencham as condies previstas nos artigos 9. e 10. do Tratado que institui a Comunidade Europeia, aplica-se o procedimento de trnsito comunitrio interno e as disposies aduaneiras em vigor para as mercadorias provenientes ou com destino a pases terceiros. .../...
A abordagem da operao de exportao em sede de IVA requer uma primeira ligao ao sentido aduaneiro do termo.
171
2. Exportao, na expresso aduaneira
Segundo o CAC, a exportao um dos regimes aduaneiros enunciados no n. 16 do artigo 4. daquele cdigo368. Pela matriz aduaneira, a exportao o regime aduaneiro que permite a sada de mercadorias comunitrias369 do territrio aduaneiro da Comunidade aplicando as formalidades previstas, incluindo medidas de poltica comercial.
Cdigo Aduaneiro Comunitrio:
SECO 4
Exportao
Artigo 161
1. O regime de exportao permite a sada de mercadorias comunitrias do territrio aduaneiro da Comunidade.
A exportao implica a aplicao das formalidades previstas para a referida sada, incluindo medidas de poltica comercial e, se necessrio, dos direitos de exportao.
368
369
Os restantes regimes aduaneiros so: a introduo em livre prtica; o trnsito; o entreposto aduaneiro; o aperfeioamento activo; a transformao sob controlo aduaneiro; a importao temporria; o aperfeioamento passivo. Mercadorias comunitrias so, no apenas as mercadorias de origem comunitria, mas tambm as mercadorias originrias de pases terceiros que cumpriram todas as formalidades na importao na Comunidade, incluindo o pagamento dos direitos aduaneiros e de qualquer outro encargo de efeito equivalente, cf. artigo 161. do CAC.
172
2. Com excluso das mercadorias sujeitas ao regime de aperfeioamento passivo ou a um regime de trnsito em conformidade com o artigo 163 e sem prejuzo do disposto no artigo 164, qualquer mercadoria comunitria destinada a ser exportada dever ser sujeita ao regime de exportao.
3. No se consideram exportadas do territrio aduaneiro da Comunidade as mercadorias expedidas com destino ilha de Helgoland.
4. Os casos e as condies em que as mercadorias que deixem o territrio aduaneiro da Comunidade no ficam sujeitas a uma declarao de exportao sero determinadas de acordo com o procedimento do comit.
5. A declarao de exportao deve ser entregue na estncia aduaneira competente para a fiscalizao do local onde o exportador est estabelecido ou onde as mercadorias so embaladas ou carregadas para o transporte de exportao. As derrogaes sero determinadas de acordo com o procedimento do comit.
Artigo 162
A autorizao de sada para exportao s ser concedida se as referidas mercadorias deixarem o territrio aduaneiro da Comunidade no mesmo estado em que se encontravam quando da aceitao da declarao de exportao.
Seguindo o sentido aduaneiro dado operao de exportao, a sua aplicao condicionada, por: 1. Que as mercadorias sejam comunitrias;
Mercadorias comunitrias As que assim so definidas em funo do seu estatuto aduaneiro. 370
370
Cf. artigo 4., n. 6 do CAC.
173
O CAC define como mercadorias comunitrias as que so: inteiramente obtidas no territrio aduaneiro da Comunidade .../..., sem incorporao de mercadorias importadas de pases ou territrios que no faam parte do territrio aduaneiro da Comunidade. Nos casos de especial importncia econmica determinados de acordo com o procedimento do comit, as mercadorias obtidas a partir de mercadorias sujeitas a um regime suspensivo no so consideradas como tendo carcter comunitrio, importadas de pases ou territrios que no faam parte do territrio aduaneiro da Comunidade e introduzidas em livre prtica, obtidas no territrio aduaneiro da Comunidade, quer exclusivamente a partir das mercadorias referidas no segundo travesso quer a partir das mercadorias referidas no primeiro e no segundo travesses.
2. Que as mercadorias se destinem a abandonar o territrio aduaneiro comunitrio. Esta condio de aplicao do regime aduaneiro de exportao inerente ao destino das mercadorias retoma, agora a propsito da operao de exportao, a no coincidncia entre o territrio aduaneiro comunitrio e o territrio fiscal para efeitos de IVA, assunto j abordado neste manual.
Estes territrios terceiros esto situados no territrio aduaneiro da Comunidade, mas neles no aplicvel a Directiva 2006/112/CE, Directiva IVA371. O diagrama da pgina 15 deste manual, ao enunciar os pases e territrios que se incluem no territrio fiscal para efeitos de IVA, ajuda a identificar os pases e territrios terceiros que, no fazendo parte desse mesmo territrio
371
Cf. artigos 786. a 796. das DACAC - Verso integral, na redaco dada pelo Regulamento (UE) n. 430/2010, de 20 de Maio.
174
fiscal, so tratados como pases terceiros, tambm para efeitos de exportao. Efectivamente, para alm de este regime se aplicar s mercadorias que abandonam o territrio aduaneiro comunitrio, as DACAC vm estender a aplicao das formalidades de exportao s mercadorias comunitrias que circulem com destino a territrios fiscalmente terceiros. 372
Disposies de Aplicao do Cdigo Aduaneiro Comunitrio: CAPTULO 2 EXPORTAO DEFINITIVA Artigo 786. (Aplicvel a partir de 01/01/2011) (Aditado pelo Regulamento (UE) n. 430/2010, de 20 de Maio) 1. O regime de exportao, na acepo do n. 1 do artigo 161. do cdigo, deve ser utilizado nos casos em que mercadorias comunitrias sejam expedidas para um destino situado fora do territrio aduaneiro da Comunidade. 2. As formalidades relativas declarao de exportao estabelecidas no presente captulo devem igualmente ser cumpridas nos seguintes casos: a) Quando mercadorias comunitrias devam circular com destino a ou a partir de territrios situados no territrio aduaneiro da Comunidade nos quais no sejam aplicveis a Directiva 2006/112/CE nem a Directiva 2008/118/CE; b) Quando mercadorias comunitrias sejam entregues com iseno fiscal, na qualidade de abastecimento de aeronaves e navios, independentemente do destino da aeronave ou do navio em questo. Todavia, nos casos referidos nas alneas a) e b), no necessrio incluir na declarao de exportao, os dados requeridos para a declarao sumria de sada previstos no anexo 30A.
372
Vide artigo 279. da Directiva 2006/112/CE do Conselho de 28 de Novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (JO L 347 de 11.12.2006).
175
Assim, do ponto de vista do destino geogrfico da mercadoria, as formalidades relativas exportao aplicam-se a mercadorias que se destinem quer a pas terceiro quer a territrio fiscalmente considerado como terceiro.
Resumidamente:
As formalidades aduaneiras relativas exportao combinam o estatuto da mercadoria com o seu movimento de destino a pas/territrio fiscalmente terceiro, ou seja, aplica-se aos casos em que a mercadoria:
Detm o estatuto de mercadoria comunitria;
Circula com destino a pas/territrio terceiro.
3. Exportao, na expresso fiscal do IVA
Do ponto de vista da tcnica e funcionamento do IVA, este imposto atende localizao das operaes tributveis e obedece, regra geral, ao princpio da tributao no destino.
O princpio de tributao no destino garante a neutralidade do IVA no comrcio internacional atravs da tributao no pas para onde se dirigem os bens:
Os bens saem do pas exportador sem qualquer carga fiscal e sero tributados entrada do pas importador.
176
A directiva IVA no seu artigo 6. define o mbito geogrfico da sua aplicao, enumerando quais os territrios que fazem parte da Comunidade e onde no se aplica a directiva e quais os territrios que, no fazendo dela parte, a devem aplicar.373
Concomitantemente, no direito nacional, o CIVA circunscreve o mbito territorial de aplicao das disposies relativas ao IVA e, subsidiariamente, ao definir Pas terceiro e Territrio terceiro, demarca a zona geogrfica para onde a sada de mercadorias para efeitos de IVA se considera como exportao.374
As operaes de exportao, enquanto transmisses de bens, efectuadas no territrio nacional, a ttulo oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal, incluem-se no conceito de operao objectivamente sujeita a imposto, dentro do seu campo de incidncia.
Embora as exportaes sejam consideradas como operaes tributveis em sede do IVA, so operaes que, respeitando o princpio do destino, se tornam operaes isentas do imposto.
assim que a directiva IVA vem estabelecer que devem os EM isentar as operaes de exportao.
Directiva 112/2006:
CAPTULO 6 Isenes na exportao Artigo 146. 1. Os Estados-Membros isentam as seguintes operaes: a) As entregas de bens expedidos ou transportados, pelo vendedor ou por sua conta, para fora da Comunidade;
373 374
Vide diagrama da pgina 15. Cf. alneas c) e d), respectivamente, do n. 2, artigo 1. do CIVA.
177
b) As entregas de bens expedidos ou transportados pelo adquirente no estabelecido no respectivo territrio, ou por sua conta, para fora da Comunidade, com excepo dos bens transportados pelo prprio adquirente e destinados ao equipamento ou ao abastecimento de embarcaes de recreio, avies de turismo ou qualquer outro meio de transporte para uso privado;
.../....
Em corolrio, na legislao nacional, o CIVA375, artigo 14, materializa o facto autnomo que vem impedir que as operaes de exportao sejam tributadas, isentando-as.
Uma vez que este artigo se dirige ao elemento objectivo da operao, estamos em presena de uma iseno objectiva ou real.
4. Exportao, operao isenta de IVA
A nvel nacional, o CIVA consagra como isentas as exportaes, operaes assimiladas e transportes internacionais.
Assim, com base no n. 1 do artigo 14. do CIVA, esto isentas as operaes de exportao, Veja-se:
CIVA: SECO III Isenes na exportao, operaes assimiladas a exportaes e transportes internacionais
Artigo 14.
375
Cf. alneas a) e b) do artigo 14. do CIVA
178
Isenes nas exportaes, operaes assimiladas e transportes internacionais
1 - Esto isentas do imposto: a) As transmisses de bens expedidos ou transportados para fora da Comunidade pelo vendedor ou por um terceiro por conta deste; b) As transmisses de bens expedidos ou transportados para fora da Comunidade por um adquirente sem residncia ou estabelecimento em territrio nacional ou por um terceiro por conta deste, ainda que, antes da sua expedio ou transporte, sofram no interior do Pas uma reparao, uma transformao, uma adaptao ou qualquer outro trabalho, efectuado por terceiros agindo por conta do adquirente, com excepo dos bens destinados ao equipamento ou abastecimento de barcos desportivos e de recreio, de avies de turismo ou de qualquer outro meio de transporte de uso privado e dos bens transportados nas bagagens pessoais dos viajantes com domiclio ou residncia habitual em outro Estado membro;
Condies a observar:
Relativas mercadoria: A operao pressupe uma venda do bem em territrio nacional.
A verificao desta venda localizada em territrio nacional garante que se trata de uma operao sujeita a imposto em territrio nacional.
e A operao pressupe a sada do bem da Comunidade.
179
A Comunidade tomada nos termos do definido como territrio fiscal da Unio Europeia, pelo que o destino do bem dever ser um pas/territrio terceiro dos assim definidos na pgina 15 do presente manual. A uma transmisso de bens no territrio nacional para um adquirente estabelecido num dos territrios considerados como fiscalmente terceiros aplica-se as formalidades da exportao, conforme o previsto nas DACAC e no CIVA.
Relativas aos intervenientes na operao: O transporte dos bens para fora da Comunidade assegurado: pelo vendedor nacional (ou por um terceiro por conta deste), ou por um adquirente sem residncia ou estabelecimento em territrio nacional (ou por um terceiro por conta deste).
O vendedor nacional deve estar habilitado para realizar a operao, ou seja, deve ser sujeito passivo do imposto, nos termos definidos pelo artigo 2. do CIVA.
As operaes de exportao so consideradas como isenes completas, j que permitem ao exportador: no liquidar IVA na operao de transmisso/exportao que realiza; e, tambm, ter direito ao ressarcimento do imposto que lhe tenha sido facturado pelos seus fornecedores, a montante; pode o sujeito passivo exercer o
180
direito deduo (ou reembolso) do imposto suportado nestas operaes a montante da exportao.
Resumidamente:
No existe perfeita coincidncia territorial entre os conceitos aduaneiro e fiscal, a saber:
1. Na sada da mercadoria para pases terceiros:
H coincidncia entre os conceitos, aduaneiro e fiscal
Operao isenta em sede de IVA.
2. Na sada da mercadoria para territrios fiscalmente terceiros*:
No h coincidncia entre os conceitos, aduaneiro e fiscal:
Operao isenta em sede de IVA
*Nesta caso, em termos aduaneiros, a operao no constitui uma exportao, mas assim tratada em matria de IVA, pelo facto de no se aplicar a Directiva 112/2006/CE do Conselho de 28 de Novembro, naqueles territrios (fiscalmente terceiros).
181
5. Exportao, operao documentada
5.1. Exportao, operao efectuada atravs de Declarao de Exportao, pelo vendedor ou por sua conta
Com base no n. 4 do artigo 161. do CAC376, regra geral, as mercadorias com destino exportao so objecto de uma declarao de exportao junto da alfndega.377
Essa declarao de exportao obedece aos procedimentos consagrados no respectivo manual. 378
Se for efectuada por meio do Documento Administrativo nico, nos termos do n. 1 do artigo 792. das DACAC, o respectivo exemplar 3 ser guardado junto da escrita do interessado, documentar a operao de exportao e assegurar que a operao de exportao, isenta de IVA nos termos do n. 1 da alnea a) do artigo 14., foi efectuada.
Aps a confirmao da sada das mercadorias, a estncia de exportao envia ao declarante a certificao da sada, que se consubstancia no exemplar 3 da declarao aduaneira, cuja Casa D (CONTROLO PELA ESTNCIA
ADUANEIRA DE PARTIDA) dever conter o campo C.SADA preenchido com

376 377
Vide n. 4. do artigo 161. do CAC. Estando previstas outras formas de declarao, por exemplo na via postal, de momento refere-se a sua forma clssica.
182
a respectiva data e, eventualmente, o nome e cdigo identificativo do funcionrio que efectuou a certificao. 379
Caso a certificao da sada da mercadoria tenha por base provas alternativas, dever observar-se as normas e procedimentos divulgados pela DGAIEC.380
A operao de exportao implica, para alm das obrigaes declarativas aduaneiras, outras obrigaes declarativas fiscais em termos de IVA, embora se trate de uma operao isenta deste imposto.
Assim, um sujeito passivo que, num determinado perodo realiza exportaes, alm das declaraes aduaneiras de exportao, mencionadas em pargrafos anteriores, tem por obrigao a incluso destas operaes na sua declarao peridica referente ao perodo em causa.
Resumidamente:
A operao de exportao, em sede de IVA, contempla:
formalidades/obrigaes aduaneiras, nomeadamente, a declarao aduaneira de exportao no acto de cada operao;
formalidades/obrigaes fiscais, nomeadamente, o preenchimento do campo reservado a operaes isentas ou no tributveis na declarao peridica, onde se deve incluir o montante global das exportaes ocorridas no perodo em referncia.381
Segundo as Instrues de Preenchimento da Declarao Peridica, os elementos relativos s operaes de exportao so englobados num campo
378
Cf. STADA EXPORTAO Instrues de Preenchimento das Declaraes Electrnicas de Exportao 379 Cf. Notcia. 380 Cf. Circular n. 34/2009, Srie II.
183
especfico onde devem ser inscritos os valores correspondentes s operaes isentas ou no tributadas, mas que conferem direito deduo do imposto (por exemplo, exportaes), nos termos da alnea b) do n. 1 do art. 20. do Cdigo382.
Trata-se, portanto, de uma obrigao declarativa fiscal, a de mencionar na declarao peridica o montante global dos valores das exportaes realizadas no perodo de referncia.383
Resumidamente:
O montante global dos valores das exportaes realizadas no perodo de referncia dever ser fundamentado pelos documentos legais de suporte das mesmas operaes, em posse do exportador.
Pode assim dizer-se que o controlo da operao de exportao propriamente dita, enquanto regime aduaneiro de sada das mercadorias do territrio da comunidade, do mbito das competncias das alfndegas. Esses controlos incluem: os controlos sobre as mercadorias e tambm os controlos documentais sobre as declaraes para exportao.
Por sua vez, o controlo das obrigaes declarativas fiscais das operaes de transmisso ocorridas no territrio nacional, nomeadamente dos elementos relativos s operaes de exportao, cabe Direco-Geral dos Impostos. Nomeadamente, as operaes de exportao so objecto de incluso na declarao peridica nos termos abreviadamente descritos, acima.384
381
As obrigaes declarativas fiscais relativas s operaes de exportao no se esgotam com o preenchimento da Declarao Peridica, DP, sendo as mesmas tituladas pela DirecoGeral dos Impostos, DGCI. 382 Cf. Anexo III, Declarao Peridica, Instrues para Preenchimento da Declarao Peridica, DGCI. 383 Cf. n. 8 do artigo 29 do CIVA. 384 As obrigaes fiscais relativas s operaes de exportao no se esgotam com o preenchimento da Declarao Peridica, DP, sendo as mesmas tituladas pela Direco-Geral dos Impostos, DGCI.
184
Resumidamente:
A exportao:
Efectuada por um sujeito passivo, exportador,
em que:
As mercadorias, destinadas a um pas/territrio terceiro, so apresentadas na
alfndega a coberto de uma declarao aduaneira de exportao.
uma operao isenta de IVA.
Notas:
1. A incluso do montante da operao isenta obrigatria na respectiva DP;
2. A prova da operao de exportao feita pela declarao aduaneira de exportao, guardada pelo exportador, depois de devidamente visada.
Estes so os procedimentos usados na exportao, na sua forma clssica, efectuada por um sujeito passivo, exportador, que apresenta as mercadorias na alfndega a coberto de uma declarao aduaneira, destinadas a um sujeito em pas terceiro.
185
5.2. Exportao, operao sujeita a outras obrigaes declarativas385
Para alm de operao documentada conforme se desenvolve no ponto anterior, a exportao apresenta-se na sua forma padro como uma operao com as seguintes caractersticas: o vendedor/exportador um sujeito passivo de IVA em territrio nacional e pratica uma venda em territrio nacional. Essa venda foi dispensada do imposto ao abrigo da alnea a) do n. 1 do artigo 14. do CIVA, (venda isenta), pelo que, no d lugar liquidao de imposto. A exportao, nesta acepo de operao de venda, ser documentada nos termos previstos no artigo 29. atravs de factura ou documento equivalente. A declarao aduaneira, ao comprovar a sada efectiva da mercadoria, sanciona a operao como isenta.
CIVA:
Artigo 29. Obrigaes em geral
1 - Para alm da obrigao do pagamento do imposto, os sujeitos passivos referidos na alnea a) do n. 1 do artigo 2. so obrigados, sem prejuzo do previsto em disposies especiais, a:
.../...
385
So referidas neste ttulo as operaes declarativas que relevam para efeitos da exportao em sede de IVA, na rea aduaneira e fiscal, sem prejuzo de outras obrigaes declarativas legalmente estabelecidas.
186
b) Emitir uma factura ou documento equivalente por cada transmisso de bens.
.../...
8 - As transmisses de bens e as prestaes de servios isentas ao abrigo das alneas a) a j), p) e q) do n. 1 do artigo 14..../... devem ser comprovadas atravs dos documentos alfandegrios apropriados../....
A factura ou documento equivalente dever ser emitida nos termos previstos pela lei, com os elementos especificados no n. 5 do artigo 36. do CIVA.
Tratando-se de uma operao isenta deve, na factura ou documento equivalente que documenta a operao, conforme o estipulado na alnea e) do mesmo artigo 36., ser indicado o motivo da no aplicao do imposto. No caso das operaes de exportao, o motivo a indicar dever ser: Operao isenta ao abrigo da alnea a) do artigo 14. do CIVA.
CIVA: Artigo 36. Prazo de emisso, formalidades das facturas e documentos equivalentes .../... 5 - As facturas ou documentos equivalentes devem ser datados, numerados sequencialmente e conter os seguintes elementos: a) Os nomes, firmas ou denominaes sociais e a sede ou domiclio do fornecedor de bens ou prestador de servios e do destinatrio ou adquirente, bem como os correspondentes nmeros de identificao fiscal dos sujeitos passivos de imposto; b) A quantidade e denominao usual dos bens transmitidos ou dos servios prestados, com especificao dos elementos necessrios determinao da taxa aplicvel; as embalagens no efectivamente transaccionadas devem ser objecto de indicao separada e com meno expressa de que foi acordada a sua devoluo;
187
c) O preo, lquido de imposto, e os outros elementos includos no valor tributvel; d) As taxas aplicveis e o montante de imposto devido; e) O motivo justificativo da no aplicao do imposto, se for caso disso; f) A data em que os bens foram colocados disposio do adquirente, em que os servios foram realizados ou em que foram efectuados pagamentos anteriores realizao das operaes, se essa data no coincidir com a da emisso da factura.
Refora-se que est prevista a possibilidade de ressarcimento do imposto nas operaes realizadas a montante, j que a exportao uma operao que beneficia de iseno sob a forma de iseno completa.386
Assim, est prevista na lei a possibilidade de se deduzir/reembolsar o imposto relativo a aquisio ou importao dos bens que serviram para as operaes de exportao (estas, isentas ao abrigo do artigo 14. do CIVA).
CIVA: Artigo 20. Operaes que conferem o direito deduo 1 - S pode deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou servios adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realizao das operaes seguintes: .../... b) Transmisses de bens e prestaes de servios que consistam em: I) Exportaes e operaes isentas nos termos do artigo 14.; .../...
386
Vide ttulo Exportao, operao isenta de IVA.
188
6. Exportao, na forma em que os bens so transportados por
adquirente sem residncia ou estabelecimento em territrio nacional - alnea b), n. 1, artigo 14 . - Decreto-Lei n. 295/87, de 31 de Julho
Uma das situaes em que se aplica a iseno prevista na alnea b) do n. 1 do artigo 14. do CIVA aos bens adquiridos por viajantes residentes fora do territrio fiscal comunitrio e por eles transportados na sua bagagem pessoal.
A nvel comunitrio, a base legal do regime est contida na Directiva 112/2006/CE do Conselho, de 28 de Novembro.
Este regime de iseno est, na ordem jurdica nacional, especificamente consagrado no Decreto-Lei n. 295/87, de 31 de Julho, diploma que contempla dois regimes distintos de iseno do IVA
- vendas a viajantes residentes em pases terceiros (artigos 1. a 5.);
- vendas em balces situados nos portos e aeroportos e a bordo de avies e navios durante um transporte intracomunitrio, feitas a viajantes com destino a outro Estado-membro da UE (artigos 6. a 8.).
Considerando-se o artigo 6 e seguintes como anacrnicos, apenas se aborda, a seguir, o primeiro destes regimes - vendas de bens a viajantes, residentes em pases terceiros, que os transportem na sua bagagem pessoal com destino a um pas terceiro.
189
6.1.
mbito de aplicao
O regime do Decreto-Lei n. 295/87, de 31 de Julho, prev a iseno do IVA nas vendas de bens efectuadas no territrio nacional a viajantes residentes em pases terceiros, que os transportem na sua bagagem pessoal com destino a um pas terceiro.
Para efeitos de aplicao deste regime, so considerados como pases terceiros os pases e territrios que ao longo do presente manual foram definidos como no pertencentes ao territrio fiscal da Comunidade (Vide diagrama da pgina 15).
Os viajantes residentes em qualquer daqueles pases/territrios terceiros beneficiam do regime de iseno do IVA nas compras de bens transportados na sua bagagem pessoal, com destino a pas/territrio terceiro, desde que se observem as restantes condies definidas para o regime.
Pela situao geogrfica de Portugal, as Alfndegas nacionais apenas assumem a funo de estncia aduaneira de sada do territrio da UE, quando os viajantes utilizam a via martima ou a via area.
Os aspectos prticos da aplicao deste regime de iseno, condies que devem ser observadas e procedimentos a prosseguir so abordados a seguir.
6.2.
Condies de aplicao do regime
Os servios aduaneiros nacionais, quando actuem como estncia aduaneira de sada do territrio da Unio Europeia, devero confirmar a exportao dos bens adquiridos no territrio nacional ou em qualquer outro Estado-membro, por viajantes residentes em pases terceiros.
190
A confirmao da exportao ocorrer como segue:
a.
Caso os viajantes se encontrem munidos de um ttulo de transporte (de via area ou martima) e embarquem num aeroporto nacional (Pt) com destino directo a um pas terceiro (T), relativamente aos bens que
sejam transportados na sua bagagem de poro ou de mo;
Pt
dever ser efectuada no aeroporto de partida. Pt
Ex:
A certificao da exportao dos bens transportados na bagagem de mo
A exportao dos bens, transportados na bagagem (de poro ou de mo) de um viajante munido de um ttulo de transporte directo com destino a Moscovo e que registe a sua bagagem no Aeroporto de Lisboa ser certificada pela Alfndega do Aeroporto de Lisboa.
b. Caso os viajantes se encontrem munidos de um ttulo de transporte e embarquem num aeroporto nacional (Pt) com destino a um pas terceiro (T), com mera escala noutro aeroporto comunitrio (E), relativamente
aos bens que sejam transportados na bagagem de poro ou na bagagem de mo:
191
P
de partida
Ex:
E
Pt , onde foi registada a bagagem.
A certificao da exportao dos bens dever ser efectuada no aeroporto
A exportao dos bens, transportados na bagagem (de poro ou de mo) de um viajante munido de um ttulo de transporte com destino a Moscovo e que registe a sua bagagem no Aeroporto de Lisboa ser certificada pela Alfndega do Aeroporto de Lisboa, ainda que o voo efectue uma mera escala em Madrid.
c.
Caso os viajantes se encontrem munidos de um ttulo de transporte e embarquem num aeroporto nacional com destino a um pas terceiro, com
transbordo noutro aeroporto comunitrio:
A certificao da exportao dos bens transportados na bagagem de poro ser efectuada no aeroporto de partida, onde foi registada a bagagem. Pt
E
T
192
A certificao da exportao dos bens transportados na bagagem de mo dever ser efectuada no ltimo aeroporto comunitrio,
Ex:
Nos casos em que um viajante munido de um ttulo de transporte com destino a Moscovo e que registe a sua bagagem no Aeroporto de Lisboa e em que haja transbordo num aeroporto comunitrio:
A exportao dos bens transportados na bagagem de poro ser certificada pela Alfndega do Aeroporto de Lisboa;
A exportao dos bens transportados na bagagem de mo ser certificada no ltimo aeroporto comunitrio.
d. Caso os viajantes se encontrem munidos de um ttulo de transporte por via martima, cujo trajecto, efectuado pelo mesmo navio, tenha incio ou escala em Portugal e termo num porto no comunitrio.
A certificao da exportao dos bens dever ser efectuada pela alfndega presente no porto onde foi declarada a bagagem.
Notas:
So consideradas:
Bagagens de poro, aquelas que, tendo sido registadas no aeroporto de partida, no forem acessveis pessoa durante o voo nem, eventualmente, aquando da escala efectuada num outro aeroporto comunitrio;
Bagagens de mo, aquelas que a pessoa transporte consigo na cabina da aeronave.
193
6.3.
Modalidade da iseno
A iseno concedida atravs do mecanismo do reembolso do imposto, j que neste regime especial, a aquisio dos bens se d no mercado nacional, nas suas condies normais de funcionamento, com liquidao do imposto pelo vendedor.
O reembolso do imposto neste regime de iseno est previsto no artigo 5 do Decreto-Lei n. 295/87, tendo em conta a natureza das operaes em causa.
Decreto-Lei N. 295/87 de 31 de Julho
Artigo 5.
Nas transmisses dos bens abrangidos pelos artigos anteriores pode, todavia, o sujeito passivo exigir do adquirente o valor do imposto, obrigando-se, no entanto, a devolver-lhe o respectivo montante no prazo de quinze dias aps a recepo do exemplar referido no n. 2 do artigo 3..
O funcionamento prtico desta modalidade que possibilita o recurso ao reembolso, nos termos conferidos pode resumir-se sequncia das aces seguintes e que se resumem no esquema subsequente:
Momento 1 Na altura da venda, o vendedor exige o valor do imposto ao viajante;
Momento 2 Antes de embarcar, o viajante apresenta Alfndega os bens adquiridos e relativamente aos quais pretende ver-se ressarcido do imposto, bem como a factura emitida pelo vendedor (ou os impressos dos tipos utilizados pelas empresas vulgarmente conhecidas por "Tax-free, se for o caso); a alfndega, verifica se esto cumpridas as condies do regime e atesta a sada da mercadoria, carimbando a factura;
194
Momento 3 Aps a confirmao da exportao pelos servios aduaneiros nacionais, h dois casos a considerar:
Caso o vendedor no tenha acordo com empresas, vulgarmente designadas por empresas tax-free, os viajantes devem devolver o original da factura ao vendedor - no prazo mximo de 150 dias aps a venda - devidamente visada pelos servios aduaneiros nacionais, a fim do vendedor proceder ao reembolso do imposto pela forma acordada no momento da venda cheque, transferncia bancria, etc.
O vendedor devolve ao viajante o montante o imposto, aps guardar a factura carimbada pelas autoridades aduaneiras que a prova da sada da mercadoria do territrio fiscal comunitrio e, por conseguinte, uma operao isenta.
Caso o vendedor tenha acordo com empresas, vulgarmente designadas por empresas tax-free, os viajantes devem dirigirse aos balces dessas empresas no aeroporto de sada, munidos do impresso respectivo, devidamente visado pelos servios aduaneiros nacionais e o imposto ser reembolsado nesse momento.
Momento 1: Venda
Momento 2: Antes do embarque
Momento 3: Aps a certificao da

Na factura: o viajante devolve o original da factura visada ao vendedor, a fim do vendedor proceder ao reembolso do imposto pela forma acordada no momento da venda. No impresso: o viajante vai ao balco da empresa, com o impresso visado e reembolsado.
O viajante apresenta os bens Alfndega com: O vendedor exige o valor do imposto ao viajante A(s) factura(s); O(s) impresso(s) emitidos pelas empresas vulgarmente chamadas de empresas tax-free. A Alfndega certifica a exportao, por meio de carimbo.
195
6.4.
Procedimentos dos servios aduaneiros
Para confirmao da exportao dos bens transportados pelos viajantes, os servios aduaneiros nacionais devero proceder do seguinte modo:
a. Exigir ao viajante a apresentao dos bens adquiridos que pretendem submeter ao regime especial de iseno, bem como os originais das facturas suportes das vendas (ou os impressos dos tipos utilizados pelas empresas vulgarmente conhecidas por "Tax-free, se for o caso).
Os bens adquiridos noutro Estado-membro podero ser presentes s autoridades aduaneiras nacionais, bem como as correspondentes facturas (ou os impressos dos tipos utilizados pelas empresas vulgarmente conhecidas por "Tax-free, se for o caso).
b. Constatar que esto preenchidos os requisitos previstos no Decreto-Lei n. 295/87, relativos aos bens, aos viajantes e s facturas.
Os bens devero:
Ser transportados na bagagem pessoal do viajante com destino a pas terceiro.
196
Nacionalmente, por razes geogrficas, a iseno apenas se aplicar a viajantes que utilizem uma das vias area ou martima (e nestas, apenas aos detentores de um ttulo de transporte vlido para um pas/territrio terceiro)
Ainda que o transporte para pas terceiro faa uma mera escala noutro Estado membro, a bagagem ser objecto das regras aplicveis a bagagem com transporte directo para terceiros pases. Igualmente, os bens pessoais adquiridos noutro Estado membro e transportados por viajantes, nas condies do presente regime, em que a estncia aduaneira nacional funcione como estncia de sada com destino a pas terceiro, o controlo sobre estes bens ser feito pela alfndega nacional de sada.
Ser declarados como ofertas para uso privado, prprio ou familiar, no devendo apresentar, pela natureza ou quantidade, carcter comercial.
Os bens de equipamento ou abastecimento de qualquer meio de transporte esto explicitamente excludos do mbito do diploma. Os acessrios, partes e peas de meios de transporte tm sido considerados como um bem de equipamento.
Ter um valor lquido de imposto (IVA no includo), nas aquisies efectuadas em territrio nacional, igual ou superior a 49,887, por factura.
197
Cada Estado-membro, pode fixar o valor mnimo, a partir do qual pode ser conferida a iseno do imposto nas compras feitas por viajantes residentes em pases terceiros.
Ficam excludos deste regime de iseno os valores inferiores quele montante.
Fica fora da iseno, por exemplo, o caso de duas facturas do mesmo estabelecimento apresentadas por um viajante, em que o valor de cada uma delas seja inferior aos estipulados 49,88.
Ter sido adquiridos nos 90 dias anteriores ao embarque.
A confirmao da condio enunciada ocorrer mediante a verificao da data constante na factura.
O viajante que pretenda a iseno do imposto ao abrigo deste regime dever reunir, cumulativamente, as seguintes condies: Ser residente em pas terceiro.
A confirmao da condio enunciada ocorrer mediante a apresentao de documento de identidade oficial, o qual deve referir o local de residncia, identificando igualmente o respectivo pas, de modo a que se comprove que se trata, efectivamente, de um pas terceiro.
198
No ter residncia em territrio nacional.
A confirmao da condio enunciada ocorrer mediante a consulta base de dados Viso do contribuinte, da DGCI, acessvel nas alfndegas.
Possuir ttulo de transporte para pas terceiro.
As facturas de suporte s vendas dos bens para os quais se pretende a iseno do imposto ao abrigo deste regime devero: Ser emitidas em forma legal.
A confirmao da condio enunciada ocorrer in loco, mediante apresentao de factura onde constem os elementos previstos no artigo 36 do CIVA, a saber: Data Nmero Nome e n. de identificao fiscal do vendedor Nome e residncia do adquirente portador do bem, na qualidade de particular Quantidade e identificao pela denominao usual dos bens Preo lquido de imposto Taxa de imposto aplicvel
Ser emitidas em triplicado.
199
O triplicado destina-se ao vendedor; Os restantes ao adquirente, que apresentar ambos na estncia aduaneira de sada do territrio aduaneiro da Comunidade Europeia para confirmao da exportao; O original, visado pela alfndega, ser remetido ao vendedor at 150 dias aps a venda; O vendedor, aps a recepo do original da factura visado pela alfndega, dever, no prazo de 15 dias, devolver ao adquirente o montante correspondente ao imposto pago.
Caso as condies necessrias iseno do IVA ao abrigo deste regime, enunciadas atrs, estejam reunidas, relativamente aos bens387 aos sujeitos388 e s facturas389:
Os servios aduaneiros devero confirmar a exportao dos bens transportados na bagagem dos viajantes, mediante a aposio de carimbo aprovado para o efeito, nas facturas (ou nos impressos emitidos pelas empresas conhecidas por "Tax-free", preenchidos de forma completa e legvel).
Caso os pressupostos e condies necessrios aplicao do regime no estejam reunidos todos:
No ser certificada a exportao dos bens, no devendo, por conseguinte, ser usado o carimbo de certificao.
387 388
Vide Quadro 1 A. Vide Quadro 1 B. 389 Vide Quadro 1 C.
200
Nestes casos, no haver lugar iseno. A no certificao da sada deve ser sumariamente fundamentada na factura (ou impressos do tipo utilizado pelas empresas vulgarmente designadas por tax-free).
6.5.
Excepes ao regime
No esto abrangidos por este regime: Os bens de equipamento ou abastecimento de embarcaes e aeronaves.
Os bens transportados por viajantes que utilizem meios de transporte privados - embarcaes de recreio e aeronaves privadas.
As aquisies efectuadas em estabelecimento nacional que totalizem por factura valor inferior a 49,88 (IVA no includo).
As aquisies efectuadas em estabelecimento doutro Estado-membro

que correspondam a valor inferior ao fixado pelo Estado-membro onde foram adquiridos.390
390
Conforme Quadro 2.
201
Quadro 1 A - Condies relativas aos bens

O que o diploma determina: Meios de prova:
Transportados
na
bagagem
pessoal
do
Apresentao dos bens e do ttulo de transporte Valor que consta da factura
viajante com destino a pas terceiro391 Custo lquido de imposto (IVA no includo), igual ou superior a 49,88 estabelecimento nacional393 Para fins privados: - Ofertas; Uso prprio ou familiar No apresentem, pela natureza ou quantidade, carcter comercial Adquiridos embarque Bens de equipamento ou abastecimento de qualquer meio de transporte esto excludos do mbito do diploma nos 90 dias anteriores ao
392
, por factura de
Data da emisso factura
Nota: Os acessrios, partes e peas de meios de transporte tm sido considerados como um bem de equipamento
394
391
Uma vez que a prova do destino apenas pode ser feita mediante a exibio do ttulo de transporte, tem sido entendimento que este regime de iseno do IVA apenas se aplica ao viajante que seja detentor de um ttulo de transporte para pas terceiro. Este entendimento leva excluso dos viajantes que se deslocam em meios de transporte de uso privado. Nacionalmente, por razes geogrficas, a iseno apenas se aplica a viajantes que utilizem uma das vias area ou martima (e nestas, apenas aos detentores de um ttulo de transporte vlido para um pas terceiro). 392 Valor resultante da aplicao da taxa de converso de escudos para euros, nos termos do Regulamento (CE) n. 2866/98, de 31 de Dezembro. No texto original do D.L. n. 295/87, de 31 de Julho consta o valor de 10 000 escudos. 393 Para as aquisies feitas nos outros Estados-membros os montantes mnimos constam do Quadro 2. 394 Veja-se, por exemplo, o caso de um retrovisor declarado como sendo para o veculo particular de um viajante, transportado pelo mesmo viajante nas condies exigveis relativas aos sujeitos (cf. Quadro respectivo), considera-se como bem de equipamento de meio de transporte, pelo que est excludo do regime.
202
Quadro 1 B - Condies relativas aos viajantes
O que o diploma determina
Meios de prova
Possuir residncia em pas terceiro
Documento de identidade oficial395
No ter residncia ou estabelecimento em territrio nacional
Consulta Viso do contribuinte, da DGCI
Possuir ttulo de transporte para pas terceiro
Apresentao do ttulo de transporte vlido, em seu nome e com partida anunciada para as prximas horas396
395
O documento apresentado para fazer prova deve referir o local de residncia, identificando igualmente o pas para que se comprove que se trata, efectivamente de um pas terceiro. 396 Ainda que o transporte para pas terceiro faa uma mera escala noutro EM, a bagagem ser objecto das regras aplicveis a bagagem com transporte directo para terceiros pases. Igualmente, os bens pessoais adquiridos noutro EM e transportados por viajantes, nas condies do presente regime, em que a estncia aduaneira nacional funcione como estncia de sada com destino a pas terceiro, o controlo sobre estes bens ser feito pela alfndega nacional de sada.
203
MINISTRIO DAS FINANAS
DIRECO-GERAL DAS ALFNDEGAS E DOS IMPOSTOS ESPECIAIS SOBRE O CONSUMO

Quadro 1 C - Condies relativas factura
O que o diploma determina:
A considerar:
Passada em forma legal
397
A factura passada em forma legal deve conter398: Data Nmero (sequencial) Nome e n. de identificao fiscal do vendedor 399 Nome e residncia do adquirente Quantidade e identificao pela denominao usual dos bens Preo lquido de imposto Taxa de imposto aplicvel
Conter a anotao de documento comprovativo da identidade e da residncia do adquirente
In loco
Emitida em triplicado
O triplicado destina-se ao vendedor; os restantes ao adquirente, que apresentar ambos na estncia aduaneira de sada do territrio aduaneiro da Comunidade Europeia para confirmao da exportao.400 O original, visado pela alfndega, ser remetido ao vendedor at 150 dias aps a venda401. O vendedor, aps a recepo do original da factura visado pela alfndega, dever, no prazo de 15 dias, devolver ao adquirente o montante correspondente ao imposto pago.
397
Considera-se, nos termos do n. 6 do artigo 19 do CIVA, passadas em forma legal as facturas ou documentos equivalentes que contenham os elementos previstos no artigo 36 do mesmo Cdigo. 398 Previstos no artigo 36 do CIVA. 399 Identificado como o viajante e portador do bem, na qualidade de particular. 400 Ainda que o transporte para pas terceiro faa uma mera escala noutro EM, a bagagem ser objecto das regras aplicveis a bagagem com transporte directo para terceiros pases. Igualmente, os bens pessoais adquiridos noutro Estado membro e transportados por viajantes, nas condies do presente regime, em que a estncia aduaneira nacional funcione como estncia de sada com destino a pas terceiro, o controlo sobre estes bens ser feito pela alfndega nacional de sada. 401 Se, decorridos 150 dias, o vendedor no tiver na sua posse o original da factura, devidamente confirmado pela alfndega, dever proceder liquidao do imposto at ao fim do perodo seguinte quele em que terminou o prazo de 150 dias subsequentes venda.
204
Ministrio das Finanas e da Administrao Pblica

Quadro 2 - Valor mnimo das aquisies de bens, para efeitos de reembolso do IVA, por viajante no residente na Unio Europeia, transportados na sua bagagem pessoal, segundo o Estado membro da aquisio ustria Blgica Bulgria Chipre Repblica Checa Dinamarca Estnia Finlndia Frana Alemanha Grcia Hungria Irlanda Itlia Letnia Litunia Luxemburgo Malta Pases Baixos Polnia Portugal Romnia Eslovquia Eslovnia Espanha Sucia Reino Unido 75.01 EUR 125 EUR 300 BGN (Lev) por factura Montante mnimo de IVA por factura 50 BGN Montante mnimo 50 EUR por factura 2 000 CZK (Coroa checa) 300 DKK (Coroa dinamarquesa) para os viajantes noruegueses 1200 DKK 2 500 EEK(Coroa estoniana) 40 EUR 175 EUR No aplicado valor mnimo. Mnimo 45 000 HUF por factura No aplicado valor mnimo. 154,95 EUR (IVA includo) 200 LTL (Lita lituana) 74 EUR 55 EUR por factura: 315 EUR para o valor total 50 EUR Mnimo 200 PLN (Novo Zloty) 49.88 EUR 165,97 EUR402 Mnimo 62.59 por factura.403 90,15 EUR 200 SEK (Coroa sueca) No aplicado valor mnimo
http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/common/travellers/leave_eu/VAT_ref und_min_values_fr.pdf
402 403
Valor resultante da converso de 5000 SKK (Coroa da Eslovquia) em Euros. Valor resultante da converso de 15000 Tollar em Euros.
205

7. Operaes assimiladas a exportao
7.1. Na forma de abastecimentos de bordo das embarcaes afectas navegao martima em alto mar e que assegurem o transporte remunerado de passageiros ou o exerccio de uma actividade comercial, industrial ou de pesca
As operaes de transmisso de bens de abastecimento postos a bordo das embarcaes afectas navegao martima em alto mar e que assegurem o transporte remunerado de passageiros ou o exerccio de uma actividade comercial, industrial ou de pesca so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea d), n. 1, artigo 14. do CIVA. Estas operaes esto assimiladas a exportaes e expressamente consideradas como isentas pelo CIVA.
CIVA Artigo 14. .../... 3. Bens de abastecimento: a) As provises de bordo, sendo considerados como tais os produtos destinados exclusivamente ao consumo da tripulao e dos passageiros;
206

b) Os combustveis, carburantes, lubrificantes e outros produtos destinados ao funcionamento das mquinas de propulso e de outros aparelhos de uso tcnico instalados a bordo; c) Os produtos acessrios destinados preparao, tratamento e conservao das mercadorias transportadas a bordo.
As condies de aplicao da iseno aos designados abastecimentos de bordo so as seguintes: Os bens devero: Pertencer a uma das categorias includas na definio dada pelo CIVA: provises de bordo; combustveis, carburantes, lubrificantes e outros ou produtos acessrios. Destinar-se ao consumo a bordo:
da tripulao e passageiros;
das mquinas de propulso e de outros aparelhos de uso tcnico;
ser
usados
na
preparao,
tratamento
conservao
das
mercadorias transportadas.
Notas:
1. Estas transmisses de bens isentas devem ser comprovadas atravs dos documentos aduaneiros, nos termos do n. 8 do artigo 29. do CIVA.
207

As embarcaes devero:
Ser de navegao martima em alto mar;
Assegurar o transporte remunerado de passageiros ou o exerccio de uma actividade comercial, industrial ou de pesca.
Ser embarcaes diferentes das classificadas como barcos desportivos ou de recreio, j que estes tipos de embarcaes esto expressamente excludos da iseno.
No Direito Internacional do Mar, geralmente aceite, oceanos, mares e guas fora da jurisdio nacional esto abertos navegao por todos, sendo referidos como "alto-mar" ou mare liberum..
In Wikipedia
208

7.2. Na forma de abastecimentos de bordo das embarcaes de salvamento, assistncia martima e pesca costeira
As operaes de transmisso de bens de abastecimento postos a bordo das embarcaes de salvamento, assistncia martima e pesca costeira so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea e), n. 1, artigo 14. do CIVA. Relativamente s embarcaes de pesca costeira, as provises de bordo esto excludas das isenes, restando como isentas para estas embarcaes apenas as transmisses de combustveis, carburantes, lubrificantes e outros produtos destinados ao funcionamento das mquinas de propulso e de outros aparelhos de uso tcnico instalados a bordo, bem como, os produtos acessrios destinados preparao, tratamento e conservao das mercadorias transportadas a bordo.
Nota: 1. Estas transmisses de bens isentas devem ser comprovadas atravs dos documentos aduaneiros, nos termos do n. 8 do artigo 29. do CIVA.
As condies de aplicao da iseno aos designados abastecimentos de bordo so as seguintes: Os bens devero: Pertencer a uma das categorias includas na definio dada pelo CIVA: provises de bordo (estes bens, quando est em causa o abastecimento de embarcaes de pesca costeira no esto isentos); carburantes, lubrificantes e outros ou produtos acessrios.
209

Destinar-se ao consumo a bordo:
Da tripulao, relativamente a provises de bordo das embarcaes de salvamento, ou de assistncia martima;
na
preparao,
tratamento
conservao
das
mercadorias
transportadas.
As embarcaes devero:
Ser reconhecidas como embarcaes de salvamento, assistncia martima ou pesca costeira
Abastecimento de gasleo a dragas
O abastecimento de gasleo a dragas passvel de benefcio da iseno de IVA, por equiparao das funes destas embarcaes a assistncia martima e subsequente enquadramento no previsto no artigo 14, n. 1, alnea e) do CIVA.
Sublinha-se o facto de no haver uniformidade quanto ao mbito de aplicao das isenes de cada um dos impostos ISP e IVA, relativamente a dragas, j que para efeitos de iseno de IVA, a iseno aplica-se a bens de abastecimento que se destinem a qualquer tipo de draga.
210

7.3. Na forma de abastecimentos de bordo das embarcaes de guerra
As operaes de transmisso de bens de abastecimento postos a bordo das embarcaes de guerra so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea i), n. 1, artigo 14. do CIVA. Os bens devero: Pertencer a uma das categorias includas na definio dada pelo CIVA: provises de bordo; combustveis, carburantes, lubrificantes e outros ou produtos acessrios. Destinar-se ao consumo a bordo: da tripulao e passageiros; das mquinas de propulso e de outros aparelhos de uso tcnico; ser usadas na preparao, tratamento e conservao das mercadorias transportadas. As embarcaes devero: Ser navios de guerra, classificados pelo cdigo pautal 8906 00 10
Nota: Estas transmisses de bens isentas devem ser comprovadas atravs dos documentos aduaneiros, nos termos do n. 8 do artigo 29. do CIVA.
211

7.4. Na forma de abastecimentos de bordo de aeronaves utilizadas pelas companhias de navegao area que se dediquem principalmente ao trfego internacional
As operaes de transmisso de bens de abastecimento postos a bordo das aeronaves utilizadas pelas companhias de navegao area que se dediquem principalmente ao trfego internacional so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea h), n. 1, artigo 14. do CIVA.
As condies de aplicao da iseno aos designados abastecimentos de bordo so as seguintes:
Os bens a isentar devero:
Pertencer a uma das categorias includas na definio dada pelo CIVA (n. 3 do artigo 14.) de provises de bordo; combustveis, carburantes, lubrificantes e outros ou produtos acessrios.
Destinar-se ao consumo a bordo:
da tripulao e passageiros;
usadas na preparao, tratamento e conservao das mercadorias transportadas.
212

As aeronaves devero:
Ser utilizadas pelas companhias de navegao area que se dediquem principalmente ao trfego internacional, assim reconhecidas pelo Instituto Nacional de Aviao Civil.
Notas:
Estas transmisses de bens isentas devem ser comprovadas atravs dos documentos aduaneiros, nos termos do n. 8 do artigo 29. do CIVA.
213

7.5 . Outras operaes assimiladas a exportao
7.5.1. Transmisses de objectos incorporados nas seguintes embarcaes: martimas de alto-mar, de salvamento, de assistncia martima ou de pesca costeira
As operaes de transmisso de objectos incluindo o equipamento de pesca, incorporados nas embarcaes martimas de alto-mar, de salvamento, de assistncia martima ou de pesca costeira so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea f), n. 1, artigo 14. do CIVA.
Os bens devero: Ser objectos, incluindo o equipamento de pesca, usados nas operaes de reparao e manuteno em embarcaes dos tipos identificados e nelas incorporados ou utilizados na sua explorao. As embarcaes devero:
Ser classificadas como embarcaes martimas de alto-mar, de salvamento, de assistncia martima ou de pesca costeira.
Ser embarcaes diferentes das que se consideram barcos desportivos ou de recreio, j que estes esto expressamente excludas da iseno.
214

Notas: Materiais para construo de embarcaes novas O fornecimento de materiais destinados construo de embarcaes novas no est abrangido por nenhum normativo de iseno, nomeadamente pela alnea f) do n 1 do art. 14 do CIVA. Efectivamente, a iseno no poderia ser aplicada a embarcaes cuja utilizao se desconhece. O que est em causa ser o respectivo licenciamento da embarcao e no exclusivamente as suas caractersticas, nada impedindo que o mesmo tipo de embarcaes possam ter utilizao diferente, e, consequentemente, tratamento fiscal diferente. Assim, no mbito da construo de embarcaes cujo destino se desconhece, caber aos fornecedores dos bens liquidar imposto aos construtores das mesmas, podendo estes exercer o direito deduo do respectivo imposto, nos termos e condies previstas nos art. 19 e art. 20 do CIVA.
215

7.5.2. Transmisso dos objectos incorporados em aeronaves ou que sejam utilizados para a sua explorao
As operaes de transmisso, reparao, operaes de manuteno e aluguer dos objectos incorporados em aeronaves utilizadas pelas companhias de navegao area que se dediquem principalmente ao trfego internacional ou que sejam utilizados para a sua explorao so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea g), n. 1, artigo 14. do CIVA. As condies de aplicao da iseno so as seguintes:
Os bens a isentar devero:
Ser objectos incorporados em aeronaves
ou
Utilizados para a sua explorao
As aeronaves devero:
Ser utilizadas pelas companhias de navegao area que se dediquem principalmente ao trfego internacional, assim reconhecidas pelo Instituto Nacional de Aviao Civil.
216

7.5.3. Transmisses de bens efectuadas no mbito de relaes diplomticas e consulares, cuja iseno resulte de acordos e convnios internacionais celebrados por Portugal
As operaes de transmisso de bens efectuadas no mbito de relaes diplomticas e consulares, cuja iseno resulte de acordos e convnios internacionais celebrados por Portugal so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea l), n. 1, artigo 14. do CIVA. Mais especificamente, o Decreto-Lei n. 143/86, de 16 de Junho404, prev a restituio do IVA suportado pelas embaixadas e consulados e, em termos mais restritos, do IVA suportado pelos seus funcionrios no nacionais, condicionando o mesmo existncia de reciprocidade entre Portugal e o pas a que pertence a respectiva representao diplomtica ou consular. Estas operaes de fornecimentos s representaes diplomticas so operaes assimiladas a exportaes pelo facto de se destinarem a representaes diplomticas de outros pases da Unio europeia ou pases terceiros. A sua forma mais comum a de aquisies feitas pelas representaes diplomticas, a isentar no mercado interno. Nestes casos no haver interveno por parte das alfndegas. Esta iseno processa-se com recurso ao mecanismo de restituio do imposto (reembolso). Efectivamente, o art. 3. do DL n.185/86, de 14.07 (alterado pelo DL n.296/2001, de 21.11), estabelece as condies para a concesso desta iseno, determinando que esta iseno opera por via do reembolso, genericamente. Tal significa a obrigatoriedade de liquidao do IVA pelos fornecedores de bens ou servios quelas entidades, que posteriormente sero ressarcidas do imposto
217

suportado mediante pedido de reembolso especial. (Nos casos de aquisies de veculos automveis no mercado nacional, a iseno verifica-se no momento da venda, desde que a mesma tenha sido reconhecida pelo Director-Geral dos Impostos). O reembolso da competncia da Direco-Geral dos Impostos.
O pedido de restituio deve ser dirigido ao Director-Geral dos Impostos e remetido ao Servio do IVA da DGCI, em formulrio prprio, acompanhado das facturas (ou documentos equivalentes a facturas, que contenham os elementos que esto previstos no n 5 do artigo 36 do CIVA), visados e autenticados pelo chefe da representao diplomtica ou consular.
Dado o assunto em causa ser da competncia da DGCI, outros elementos complementares a esta informao podero ser obtidos junto dos Servios do IVA da DGCI, Av. Joo XXI, 76, 3, 1049-065 Lisboa, telef. 217610351/4, e.m., dsiva@dgci.min-financas.pt.
As alfndegas interviro nas operaes da sua rea de competncias, conforme mencionado noutros captulos do presente manual405.
404 405
Actualizado pelos D.L. n. 198/90 de 19 de Junho, D.L. n. 296/2001 de 21 de Novembro e pela Lei n. 30-C/2000, de 29 de Dezembro. Vide CAPTULO II ISENES DO IVA NA IMPORTAO; idem CAPTULO III MEIOS DE TRANSPORTE importao e transaces intracomunitrias
218

7.5.4.
Transmisso fixados
de
bens
destinadas
organismos
internacionais
reconhecidos, ou a membros dos mesmos organismos, nos limites
As operaes de transmisso de bens destinadas a organismos internacionais reconhecidos por Portugal ou por qualquer outro Estado membro da Comunidade Europeia, ou a membros dos mesmos organismos, nos limites fixados nos acordos e convnios internacionais que instituram esses organismos ou nos respectivos acordos de sede so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea m), n. 1, artigo 14. do CIVA. A fixao dos limites dos bens a incluir nestas operaes ser de acordo com o estipulado nos respectivos acordos, convnios internacionais que instituram esses organismos ou nos respectivos acordos de sede.
219

7.5.5. Transmisses de bens efectuadas no mbito do Tratado do Atlntico Norte s foras armadas dos outros Estados que so Partes no referido Tratado, para uso dessas foras armadas ou do elemento civil que as acompanha ou para o aprovisionamento das suas messes ou cantinas, quando as referidas foras se encontrem afectas ao esforo comum de defesa
As operaes de transmisso de bens efectuadas no mbito do Tratado do Atlntico Norte s foras armadas dos outros Estados que so Partes no referido Tratado, para uso dessas foras armadas ou do elemento civil que as acompanha ou para o aprovisionamento das suas messes ou cantinas, quando as referidas foras se encontrem afectas ao esforo comum de defesa so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea n), n. 1, artigo 14. do CIVA. Trata-se de uma iseno que opera por via do reembolso nos moldes definidos pelo Decreto-Lei n. 185/86, de 14 de Julho.
220

7.5.6 Transmisses de bens para organismos devidamente reconhecidos que os exportem para fora da Comunidade no mbito das suas actividades humanitrias, caritativas ou educativas, mediante prvio reconhecimento do direito iseno
As operaes de transmisso de bens para organismos devidamente reconhecidos que os exportem para fora da Comunidade no mbito das suas actividades humanitrias, caritativas ou educativas, mediante prvio reconhecimento do direito iseno so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea o), n. 1, artigo 14. do CIVA.
221

7.6. Operaes relacionadas: Transportes internacionais e outras
7.6.1. Operaes acessrias directamente relacionadas com o regime de trnsito comunitrio externo, o procedimento de trnsito comunitrio interno, a exportao de bens para fora da Comunidade, a importao temporria com iseno total de direitos e a importao de bens destinados a um dos regimes ou locais a que se refere o n. 1 do artigo 15.
As operaes de prestao de servios, incluindo operaes acessrias directamente relacionadas com o regime de trnsito comunitrio externo, o procedimento de trnsito comunitrio interno, a exportao de bens para fora da Comunidade, a importao temporria com iseno total de direitos e a importao de bens destinados a um dos regimes ou locais a que se refere o n. 1 do artigo 15., so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea p), n. 1, artigo 14. do CIVA.
222

7.6.2. Transporte de mercadorias entre as ilhas que compem as Regies Autnomas dos Aores e da Madeira, bem como o transporte de mercadorias entre estas regies e o continente, ou qualquer outro Estado membro, e vice-versa
As operaes de prestao de prestao de servios de transporte de mercadorias entre as ilhas que compem as Regies Autnomas dos Aores e da Madeira, bem como o transporte de mercadorias entre estas regies e o continente, ou qualquer outro Estado membro, e vice-versa, so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea r), n. 1, artigo 14. do CIVA.
7.6.3.
Transmisses para o Banco de Portugal de ouro em barra ou em outras formas no trabalhadas
As operaes de transmisso de ouro em barra ou em outras formas no trabalhadas para o Banco de Portugal so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea u), n. 1, artigo 14. do CIVA.
223

7.6.4 Transmisses de bens destinadas s foras armadas de qualquer outro Estado que seja parte no Tratado do Atlntico Norte, que no seja o Estado membro da Comunidade Europeia para o qual os bens so expedidos ou os servios prestados, para uso dessas foras armadas ou do elemento civil que as acompanham, ou para o aprovisionamento das respectivas messes ou cantinas, quando as referidas foras se encontrem afectas ao esforo comum de defesa
As operaes de transmisso de bens destinadas s foras armadas de qualquer outro Estado que seja parte no Tratado do Atlntico Norte, que no seja o Estado membro da Comunidade Europeia para o qual os bens so expedidos ou os servios prestados, para uso dessas foras armadas ou do elemento civil que as acompanham, ou para o aprovisionamento das respectivas messes ou cantinas, quando as referidas foras se encontrem afectas ao esforo comum de defesa so operaes isentas de imposto ao abrigo da alnea u), n. 1, artigo 14. do CIVA.
224

Quadro 3 - Operaes isentas equiparadas a exportao, na forma de fornecimentos a embarcaes e aeronaves

Tipo de embarcao/ aeronave Condies especiais Bens abrangidos Base legal da iseno
Embarcaes martimas de alto-mar
Actividade de transporte remunerado de passag. ou
De abastecimento: - provises de bordo - carburantes, lubrificantes Alnea d), n. 1, art. 14. do CIVA
Actividade comercial/industrial ou de pesca
- outros produtos acessrios
Embarcaes de salvamento
De abastecimento: Alnea e), n. 1, art. 14. do CIVA - provises de bordo - carburantes, lubrificantes - outros produtos acessrios
Embarcaes de assistncia martima
De abastecimento: Alnea e), n. 1, art. 14. do CIVA - provises de bordo -carburantes, lubrificantes - outros produtos acessrios
Embarcaes de pesca costeira
De abastecimento: - carburantes, lubrificantes - outros produtos acessrios
Alnea e), n. 1, art. 14. do CIVA
De abastecimento: Embarcaes de guerra Classificadas pelo cdigo 8906 00 10 da Nomenclatura Combinada - provises de bordo - carburantes, lubrificantes - outros produtos acessrios
Alnea i), n. 1, art. 14. do CIVA
Embarcaes; - Martimas de alto-mar - De salvamento - De assistncia martima ou de pesca costeira
Objectos incorporados nos tipos de embarcaes definidos
Alnea f), n. 1, art. 14. do CIVA
De abastecimento: Aeronaves Utilizadas pelas companhias de navegao area que se dedicam principalmente ao trfego internacional - provises de bordo - carburantes, lubrificantes - outros produtos acessrios
Alnea h), n. 1, art. 14. do CIVA
Aeronaves
Utilizadas pelas companhias de navegao area que se dediquem principal/ ao trfego internacional
- Objectos incorporados em aeronaves - Objectos sejam utilizados para a sua explorao
Alnea h), n. 1, art. 14. do CIVA
225

8. Exportao, na forma de regime especial de iseno nas vendas efectuadas por fornecedores a exportadores nacionais
Artigo 6. do Decreto-Lei n. 198/90, de 19 de Junho
8.1. Descrio do regime
O regime especial de iseno nas vendas efectuadas por fornecedores de exportadores nacionais prev, sob condies, a iseno de IVA na venda imediatamente anterior exportao, de acordo com o disposto no artigo 6. do Decreto-Lei n. 198/90, de 19 de Junho.
Este regime de iseno pressupe a ocorrncia de duas operaes subsequentes dos mesmos bens:
- uma venda em territrio nacional, em que o adquirente um exportador,
seguida de:
- uma venda a um adquirente situado em pas/territrio terceiro406 - exportao407. A segunda operao exportao uma operao isenta de IVA, nos termos da alnea a) do n. 1 do artigo 14 do CIVA.
406 407
Nos termos das alneas c) e d) do n. 2 do artigo 1. do CIVA. No presente documento e para efeitos deste regime, passa a designar-se esta operao, simplesmente, por exportao.
226

A primeira operao poder ser uma operao isenta, caso estejam reunidas as condies fixadas pelo regime e mediante opo expressa dos intervenientes.
O regime especial de iseno nas vendas dos fornecedores a exportadores nacionais vem estender a possibilidade de iseno do IVA a uma operao de venda, em territrio nacional, realizada a montante da exportao (venda do fornecedor ao exportador nacional), desde que observadas as condies especificadas na lei.
A aplicao do regime de iseno nas vendas do fornecedor ao exportador tem por base o funcionamento de um sistema de: - emisso; - atestao pela alfndega; - entrega ao fornecedor, de certificados que comprovam a efectiva sada da mercadoria do territrio
aduaneiro/exportao os Certificados Comprovativos da Exportao, CCE. So estes CCE que, aps visados pela alfndega, atestam a venda isenta do fornecedor ao exportador, por aplicao do regime.
Os CCE so, at data, emitidos em suporte papel e no tm modelo prprio, obrigatrio. Devem, no entanto, incluir obrigatoriamente determinados elementos, como se ver adiante.
A comunicao desses elementos alfndega deve efectuar-se at ao momento da apresentao da declarao aduaneira de exportao408 com os elementos exigidos por lei409 e com base nos dados conhecidos at ento.
408
Considera-se a apresentao da declarao aduaneira em suporte electrnico, ou a aceitao em suporte papel nos casos em que se recorra a este tipo de suporte. 409 Vide n. 5 do artigo 6 do D. L. n. 198/90, de 19 de Junho.
227

Os elementos indicados devem ser coincidentes com os que constam da casa 30C da declarao aduaneira de exportao. A lei prev que alguns dos elementos a constar do CCE, no conhecidos data da apresentao, possam vir a ser aditados, posteriormente.410
Aps a certificao de sada, o certificado (j com todos os elementos exigidos) deve, igualmente, estar conforme ltima verso da declarao de exportao.
Enquanto obrigao comum a qualquer venda, tambm os sujeitos passivos de cada uma das operaes deste regime (o fornecedor do exportador, e o exportador) esto obrigados emisso das facturas referentes a essas operaes, pela alnea b) do nmero 1 do artigo 29 do CIVA. Assim, cada caso de aplicao deste regime tem subjacente a existncia/meno de duas facturas, consoante se ver mais especificamente, adiante.
Qualquer das facturas dever conter os elementos obrigatrios prescritos no artigo 36. do CIVA.
Em linhas gerais, o regime especial de iseno nas vendas do fornecedor ao exportador traduzse por:
Opo pelo regime, na data da apresentao da declarao aduaneira de exportao411, por parte do exportador da mercadoria;
Emisso do CCE em suporte papel;
Apresentao do CCE em suporte papel e respectiva atestao pela alfndega;
410
411
Os CCE que se apresentem por completar data da apresentao da declarao aduaneira de exportao devero ser completados at 60 dias a contar da data de aceitao da declarao aduaneira de exportao. Considera-se a apresentao da declarao aduaneira em suporte electrnico, ou a aceitao em suporte papel nos casos em que se recorra a este tipo de suporte
228

Entrega ao fornecedor do exportador do CCE, visado pela alfndega. Refora-se que os CCE visados sero o documento comprovativo da venda isenta realizada pelo fornecedor ao exportador nacional.
229

8.2. Condies para aplicao do regime
As operaes de venda e exportao dos mesmos bens devem ser subsequentes (primeiro, a venda em territrio nacional a um exportador nacional e, de seguida, a exportao).
1.
Condies relativas s mercadorias:
O valor das mercadorias tem de ser maior que 1 000, por factura;
Nota: O regime de iseno aplica-se, apenas, s vendas de mercadorias de valor superior a 1000 euros efectuadas por um fornecedor a um exportador, do que resulta que as facturas devem apresentar, individualmente, valor superior quele montante; ou seja, considera-se no ser de aceitar mais do que uma factura por cada CCE e a mesma factura no pode ser invocada em mais do que um CCE, como segue: 1 venda (do fornecedor ao exportador) 1 factura 1 CCE
As mercadorias tm de ser exportadas no mesmo estado em que saram do fornecedor.
230

Nota:
No devem as mercadorias ser objecto de qualquer manipulao, aps terem sido entregues pelo fornecedor para exportao, excepto as operaes estritamente necessrias prossecuo das obrigaes que permitam cumprir o processo de exportao das mercadorias.
As excepes restringem-se a situaes em que as mercadorias estejam sujeitas a controlos legalmente estabelecidos em momento anterior sua apresentao na alfndega.
Refere-se:
A inspeco antes da expedio das exportaes da Comunidade prevista no Regulamento (CE) n. 3287/94 do Conselho, de 22 de Dezembro de 1994412; (Os controlos estabelecidos naquele regulamento podero ser realizados fora das instalaes do fornecedor ou fora dos locais referidos no n. 2 do artigo 6. do Decreto-Lei n. 198/90, que determinam a estncia aduaneira competente para a entrega da declarao aduaneira de exportao);
A rotulagem e fumigao, de paletes ou outras medidas de segurana, nos casos em que tais operaes estejam previstas na lei.
Quando estejam em causa as situaes acima enunciadas, tais controlos podero ser realizados em armazns de terceiros.
As mercadorias tm de sair do territrio aduaneiro da comunidade at ao prazo fixado (vide adiante, subttulo Prazos, adiante).
412
Jornal Oficial n L 349 de 31/12/1994.

231

2. Condies relativas aos intervenientes:
Cada um dos sujeitos passivos intervenientes nas operaes de venda no mercado nacional e exportao propriamente dita, (entenda-se: fornecedor do exportador e exportador) dever ser detentor de nmero fiscal nacional, vlido, para efeitos do IVA.
condio de aplicao do regime que o exportador no fique na posse das mercadorias, salvo nos casos em que for titular de um armazm de exportao.
Nota:
A expresso exportador nacional, para efeitos da aplicao deste regime, abrange:
- os contribuintes registados em territrio nacional para efeitos do IVA, residentes e no residentes em territrio nacional. No caso de no residentes em territrio nacional devero ser detentores de um nmero de identificao fiscal atribudo pelo Registo Nacional de Pessoas Colectivas, iniciado por 98 e, simultaneamente, estarem inscritos para o exerccio de uma actividade, no Servio de Finanas competente. Ficam excludos do regime os operadores que apresentem a declarao aduaneira de exportao indicando um nmero do IVA atribudo por outro Estado-membro.
232

8.3. Procedimentos a cumprir
1.
No momento da apresentao da declarao aduaneira de exportao:
Ser declarada a opo para este regime especial de iseno, data da apresentao413 da declarao aduaneira de exportao.
Nota: Esta opo pelo regime formalizada na prpria declarao aduaneira de exportao, atravs do preenchimento da casa 30C, no momento da sua apresentao alfndega.
Os elementos a constar na casa 30C so relativos venda no territrio nacional (do fornecedor ao exportador).
Notas: 1. A casa 30C (Certificado Comprovativo de Exportao) deve apresentar-se preenchida de acordo com o Manual STADA-Exportao414; esta casa deve estar preenchida com os seguintes elementos de preenchimento, obrigatrios, na data da apresentao da declarao: NIF do Fornecedor; NIF do Exportador;
413
Considera-se a apresentao da declarao aduaneira em suporte electrnico, ou a aceitao em suporte papel nos casos em que se recorra a este tipo de suporte. 414 O preenchimento da casa 30C consta da pgina 59 e seguintes do Manual STADA- Exportao.
233

Nmero e data da factura emitida pelo fornecedor; Valor constante da factura emitida pelo fornecedor; Designao da mercadoria; Quantidade de volumes; Natureza dos volumes; Peso bruto; Peso lquido.
2. Quando no sejam conhecidos no momento da apresentao, podem ser fornecidos aps a apresentao da declarao e no mais curto perodo possvel (at sessenta dias a contar da data de aceitao da declarao aduaneira de exportao415), os seguintes elementos: 3. Meio de transporte: natureza (camio, navio, comboio ou avio), identificao (matrcula, nome ou nmero do voo e respectivo prefixo), data de sada, nmero e natureza do ttulo de transporte (carta de porte, conhecimento de embarque ou documento equivalente); Marca e nmero do contentor ou vago, quando for o caso; Nmero e data de aceitao da declarao de exportao;
4. A casa 30 C deve ser preenchida tantas vezes quantas o nmero de CCE envolvidos na operao de exportao em causa, desde que de valor superior a 1000 por certificado e tendo como limite mximo, a quantidade total da mercadoria exportada. 5. A mesma declarao aduaneira de exportao abrange apenas mercadorias para as quais seja solicitado o benefcio deste regime de iseno, no sendo admissvel que, na mesma declarao aduaneira de exportao, constem mercadorias com benefcio do regime e outras sem benefcio do regime.
Na casa 44 deve ser indicada a meno CCE.
415
Vide adiante, Prazos.

234

O preenchimento da declarao aduaneira de exportao deve apresentar-se de acordo com as instrues constantes do Manual STADA- Exportao de forma a garantir a aplicao do regime.
Notas: 1. Na casa 44 da declarao ficar inscrito o total de CCE envolvidos na operao e cujos elementos especficos constem da casa 30C.
2. Nos casos especficos em que h lugar a rectificao de elementos da casa 30C (vide Casos especficos de aplicao do regime, adiante), os documentos que fundamentam tal rectificao sero mencionados na casa 44.
A apresentao das mercadorias alfndega deve ocorrer num dos locais a seguir referidos, o qual determina a estncia aduaneira competente para a entrega da declarao de exportao:
Nas instalaes do fornecedor, em caso de carregamentos completos;
Notas: Para efeitos de aplicao deste regime. o conceito de carregamento completo, integra as operaes em que, atravs de uma nica declarao de exportao, so declaradas mercadorias adquiridas a diversos fornecedores da mesma regio, desde que a sua apresentao seja efectuada, na totalidade, nas instalaes de um dos fornecedores. O recurso a este procedimento carece de autorizao especial, pelo que o respectivo pedido416 deve ser formulado no momento da apresentao da declarao de exportao.
416
Neste pedido deve ser feita meno morada do fornecedor onde o carregamento vai ser efectuado.
235

Neste caso, a estncia aduaneira competente para a entrega da declarao de exportao ser a alfndega de jurisdio na rea das instalaes do fornecedor.
No porto ou aeroporto de embarque, no caso de carga no consolidada;
Notas: 1. Considera-se carga consolidada, a que resulta do agrupamento de vrias expedies/envios que usam um meio de transporte (ainda que multimodal417) para o destino, comum. Recorre-se a este agrupamento/consolidao/envio conjunto, para se poder beneficiar de condies mais vantajosas de encargos de frete e segurana da carga. 2. Entende-se por carga no consolidada, a mercadoria apresentada para efeitos do presente regime, sem que a mesma tivesse sido objecto de prvia consolidao/agrupamento/envio conjunto, nos termos definidos no pargrafo anterior. 3. Neste caso, a estncia aduaneira competente para a entrega da declarao de exportao ser a alfndega de jurisdio na rea das instalaes do porto ou aeroporto de embarque.
Num armazm de exportao, devidamente autorizado. condio de aplicao do regime que o exportador no fique na posse das mercadorias, salvo nos casos em que for titular de um armazm de exportao.
236

Notas: 1. 2. A lista de armazns de exportao autorizados est acessvel na internet. Neste caso, a estncia aduaneira competente para a entrega da declarao de exportao ser a alfndega de jurisdio na rea das instalaes do armazm de exportao.
Num entreposto no aduaneiro de bens sujeitos a impostos especiais de consumo, previstos no artigo 15. do CIVA.
Notas: 1. O exportador deve ter adquirido os bens sujeitos a Impostos Especiais de Consumo (IEC) a um fornecedor titular de entreposto no aduaneiro (fiscal). 2. possvel confirmar se um operador ou no titular de uma autorizao para processar bens sujeitos a IEC, pelo acesso a SEED - Excise Authorisation Verification, digitando o nmero IEC do operador em causa. Um titular de entreposto fiscal, autorizado, figura obrigatoriamente nesta base. Refira-se, no entanto, que o facto de constar como titular de autorizao uma condio necessria mas no suficiente. 3. Neste caso, a estncia aduaneira competente para a entrega da declarao de exportao ser a alfndega de jurisdio na rea das instalaes do entreposto no aduaneiro de bens sujeitos a IEC.
417
O transporte multimodal aquele em que so necessrios mais de um tipo de veculo para a entrega da mercadoria at ao seu destino final.
237

2.
Aps a apresentao da declarao aduaneira de exportao
Os servios conferem os elementos que figuram no certificado418 com os elementos da declarao aduaneira electrnica de exportao, na verso em que ocorreu a sada da mercadoria. Deve tambm ser indicado o local de apresentao das mercadorias.
Notas: 1. Nas situaes em que a declarao aduaneira foi objecto de rectificaes/revises, o certificado a visar pelos servios aduaneiros dever estar em conformidade com a ltima verso rectificativa/revista. 2. Em qualquer caso, as rectificaes ou revises no podero respeitar a uma alterao, para mais, do nmero de certificados inicialmente previstos.
O CCE ser visado com a aposio de: Data de sada das mercadorias do territrio aduaneiro da comunidade; Carimbo da estncia aduaneira; Assinatura (legvel) do funcionrio interveniente, desde que os elementos do CCE e os que constam da declarao aduaneira de exportao, na verso em que foi outorgada a certificao de sada, coincidam.
O CCE, verso papel, devidamente visado pelos servios aduaneiros, dever ser entregue ao fornecedor do exportador, dentro do prazo fixado (vide adiante, ttulo Prazos), de modo a que o mesmo certificado possa justificar a venda isenta, ao abrigo deste regime no perodo declarativo em que ocorreu.
238

Caso, por razo de extravio, haja lugar emisso de segunda via do CCE, a mesma deve ser averbada de forma idntica primeira via e guardada junto aos elementos de suporte declarao aduaneira.
Nota: Refora-se que a emisso de segunda via de um CCE, anteriormente visado, requer que a Alfndega considere que so de atender as razes de tal pedido. Devem ser tidos em conta, nessa emisso, os dados residentes no STADA-Exportao relativos ao CCE em questo, nomeadamente, a data do averbamento efectuado pela Alfndega ao emitir o original do CEE (primeira via). Nas situaes em que a data desse averbamento no esteja indicada, a segunda via no deve ser validada pela alfndega, prevenindo-se eventuais casos de prevaricao.
418
No obrigatrio juntar ao certificado a factura emitida pelo vendedor nacional. Contudo, a factura poder ser solicitada sempre que a Alfndega entenda necessrio.
239

8.4. Prazos
1. Como se efectua a contagem
Para efeitos do presente regime, a contagem dos prazos deve efectuar-se de acordo com a legislao referente ao procedimento tributrio, pelo que os prazos so contados de forma contnua.419 2. Prazos que devem ser observados para benefcio do regime
Deve observar-se o cumprimento dos prazos seguintes: A apresentao da declarao de exportao da mercadoria deve ocorrer no mximo 30 dias aps a data da factura do fornecedor. Os CCE que se apresentem incompletos (por alguns dos elementos exigidos no serem conhecidos) data da apresentao da declarao de exportao da mercadoria, devero ser completados at 60 dias, a contar da data de aceitao da declarao aduaneira.420 A sada da mercadoria deve ocorrer no prazo de sessenta dias, a contar da data de aceitao da declarao aduaneira. Em caso de rectificao/reviso de elementos em que releve a data da aceitao da declarao aduaneira de exportao, a contagem dos prazos inicia-se com a data da primeira aceitao registada.
419
420
Nos termos do artigo 279. do Cdigo Civil, por meno expressa no n. 1 do artigo 20. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio, CPPT e n. 3 do artigo 57. da Lei Geral Tributria, LGT. Cf. n. 5 do D.L n. 198/90, de 19 de Junho.
240

O fornecedor deve receber o CCE, verso papel, devidamente visado pelos servios aduaneiros, no prazo mximo de 90 dias, contado a partir da data da sua factura emitida a favor do exportador. Se o fornecedor nacional no estiver na posse do CCE no prazo mximo de 90 dias, contado a partir da data de emisso da sua factura, deve proceder liquidao do IVA, debitando-o empresa exportadora em factura ou documento equivalente emitido para o efeito. O CCE pode ser visado pelos servios aduaneiros em qualquer momento. Reforase que o certificado deve ser apresentado ao fornecedor no prazo de mximo de 90 dias, contado a partir da data de emisso da factura do fornecedor e as mercadorias devem ter sado do territrio aduaneiro da comunidade no prazo de 60 dias, contado a partir da data de aceitao da declarao.421
-30
Perodo em que deve ocorrer a emisso da factura do fornecedor
-20
-10
+20 +10 +30 +40 +50 Perodo em que deve ocorrer a sada da mercadoria
+60
Data da aceitao da declarao aduaneira de exportao,
DU
Data a partir da qual pode ser aceite a factura do fornecedor,
Data at qual deve ocorrer a sada da mercadoria,
(DU-30 dias)
(DU+60 dias)
421
Todavia, uma vez na posse do certificado, o fornecedor nacional poder proceder regularizao do imposto, nos termos do disposto no n. 10 do artigo 6. do Decreto-Lei n. 198/90, tendo em ateno que o direito deduo s pode ser exercido at ao decurso de quatro anos (cf. n. 2 do artigo 98. do CIVA).
241

8.5. Casos especficos de aplicao do regime
1.
Mercadorias destinadas exportao com benefcio do regime, em que parte da

quantidade inicialmente declarada para exportao no foi efectivamente exportada e devolvida ao fornecedor.
Neste caso, h uma devoluo fsica dos bens, o que deve ser fundamentado nos suportes documental e informtico. Assim: A declarao aduaneira de exportao ser objecto de reviso, devendo: na casa 44, ser mencionado o documento rectificativo da factura do fornecedor para o exportador - nota de crdito emitida do fornecedor para o exportador; na casa 44, ser mencionado o documento rectificativo da factura do exportador para o destinatrio final em pas terceiro - nota de crdito emitida pelo exportador;
os elementos, previamente declarados na casa 30C, reflectiro as diferenas operadas, com base na nota de crdito rectificativa da factura do fornecedor.
Os CCE, que so emitidos em suporte papel com base nos elementos da casa 30C, correspondem mercadoria efectivamente exportada, devendo tomar, por conseguinte, em conta as alteraes operadas nas casas 30C e 44, da declarao aduaneira de exportao, revista.
242

Em termos de suporte documental s operaes de venda em territrio nacional e posterior exportao dever observar-se o seguinte:
Emisso pelo exportador de uma nota de devoluo da mercadoria ao fornecedor, pela parte que no chegou a ser exportada. Essa nota de devoluo:
dever referir, alm da identificao da mercadoria e quantidade devolvida ao fornecedor, o nmero da factura a que se reporta e cuja rectificao se pretende;
dar origem emisso de uma nota de crdito do fornecedor ao exportador, que complementar a factura emitida pelo fornecedor e que serviu de base ao preenchimento da casa 30C da declarao aduaneira de exportao, rectificando essa factura. Refira-se que a factura do fornecedor do exportador sempre definitiva e em nenhum caso pr-forma. Emisso pelo exportador de uma nota de crdito, que rectificar a sua factura de venda para o cliente em pas terceiro e que serviu de suporte declarao aduaneira de exportao. A devoluo fsica dos bens tem como contrapartida os correspondentes movimentos contabilsticos e, eventualmente, a rectificao da declarao peridica, dos operadores, se for o caso422.
Notas:
1. A data da factura emitida pelo fornecedor (e no, a data do documento que a rectifica nota de crdito) ser a que prevalece para efeitos de contagem do prazo de trinta dias, a respeitar, entre a emisso da factura e a aceitao da declarao aduaneira de exportao, por imposio do regime de iseno em questo.
422
Ser o caso, se a obrigao de entrega da Declarao Peridica (DP) do IVA tiver ocorrido no intervalo de tempo que medeia a apresentao da primeira declarao aduaneira de exportao e a ultimao da respectiva reviso/rectificao.
243

2. As notas de crdito rectificativas das facturas podem rectific-las pela totalidade, no caso de a devoluo respeitar totalidade dos bens.
2. Mercadorias destinadas exportao, com benefcio do regime, em que parte da

quantidade inicialmente declarada para exportao, no foi efectivamente exportada e fica na posse do exportador.
Neste caso, no h devoluo dos bens, dando lugar a:
A declarao aduaneira de exportao ser objecto de reviso, devendo recorrer-se casa 44, para meno das notas de crdito que rectificaro as facturas, funcionando em articulao com os elementos da casa 30C, tal como se refere na situao prevista no ponto 1., anterior.
Emisso de uma nota de crdito pelo fornecedor do exportador, pela diferena entre a factura previamente emitida, de suporte venda em territrio nacional e a parte da mercadoria que fica na posse do exportador; esta nota de crdito deve, como sempre, mencionar a factura a que se reporta, atravs da indicao do respectivo nmero, para alm de outros elementos que facilitem a articulao dos dois documentos.
Emisso de nova(s) factura(s) por parte do fornecedor a favor do exportador, relativa(s) mercadoria que no foi exportada. Nesta(s) ser liquidado o IVA, no pressuposto de que a mercadoria ficou na posse do exportador e deixou de cumprir com o destino de exportao imediata, no ficando abrangida pelo presente regime de iseno.
Emisso, pelo exportador, de uma nota de crdito, a qual rectificar a factura de venda para o seu cliente em pas terceiro e que serviu de suporte declarao aduaneira de exportao.
244

3. Mercadorias destinadas exportao com benefcio do regime, apresentadas sob a

forma de granis423, em que: a. Se regista quebra, aps pesagem efectiva em fase posterior apresentao da declarao aduaneira de exportao.
Considera-se trs situaes, em funo do tipo de declarao de exportao e do respectivo suporte documental, a saber:
i. A apresentao da declarao aduaneira de exportao, anterior pesagem efectiva, feita por declarao incompleta e tem por suporte uma factura prforma do exportador.
H que reflectir a quebra:
Na declarao aduaneira de exportao, atravs do processamento de declarao complementar, j com base nos elementos da factura definitiva (emitida com os valores aps pesagem) do exportador;
Notas:
1. A declarao complementar far, tal como a anterior, referncia na respectiva casa 30C, opo pelo regime.
2. Este procedimento pressupe a substituio da factura pr-forma, que no tem validade fiscal, pela factura definitiva do exportador para o seu cliente, emitida nos termos legais.
423
Um granel e mercadoria a granel no significam a mesma coisa. Um granel refere uma poro/quantidade/volume da mesma mercadoria no acondicionada. Mercadoria a granel refere mercadorias diferenciadas, com um destino comum; pode ir acondicionada, por exemplo num contentor, mas no est embalada.
245

Na factura do fornecedor para o exportador (que, refora-se, sempre definitiva e em nenhum caso pr-forma), a qual dever ser rectificada, por meio de nota de crdito pela diferena, para que haja correspondncia entre os vrios elementos declarados nos documentos emitidos em cadeia. Nos elementos do CCE, os quais devero ser rectificados com base nos valores corrigidos pela factura definitiva;
Nota Os CCE em papel devem corresponder ao valor e quantidade efectivamente exportados, com base nos novos elementos da casa 30C.
H ainda a considerar, a nvel de prazos:

Notas 1. Para efeitos da contagem dos prazos inerentes a este regime, no relevam as datas das alteraes/rectificaes, quer da declarao aduaneira, quer dos documentos rectificativos das facturas, prevalecendo as datas das primeiras verses apresentadas (tanto da primeira declarao, a incompleta, como das facturas). 2. Os prazos referidos no nmero anterior incluem: a) o mximo de 30 dias entre a data da factura do fornecedor ao exportador e a data da aceitao da declarao de exportao da mercadoria; b) o mximo de 60 dias a contar da aceitao da declarao de exportao, para sada da mercadoria; c) o mximo de 90 dias, a contar da data da factura do fornecedor para que este receba o CCE, devidamente visado pelos servios aduaneiros.
ii. A apresentao da declarao aduaneira de exportao, anterior pesagem efectiva, feita por declarao completa (normal) e tem por suporte uma factura definitiva do exportador; H que reflectir a quebra:
246

Na declarao aduaneira de exportao, que ser objecto de Pedido de Reviso.
Notas: Aps reviso, a declarao aduaneira de exportao: 1. Na casa 30C, continuar a constar a opo pelo regime, com todos os campos obrigatrios do CCE. 2. Na casa 44, devero ser acrescentadas as menes s notas de crdito entretanto emitidas: uma, do fornecedor para o exportador, outra, do exportador para o seu cliente, conforme se desenvolve adiante. 3. Os novos elementos da casa 44 articularo com a casa 30C, de modo a que a informao final (contida no certificado em papel) fique actualizada e coerente.
A factura do exportador para o seu cliente ser rectificada por meio de uma nota de crdito pela diferena registada.
Notas: 1. Na nota de crdito ser mencionada a factura que vem rectificar (nmero da factura, data); 2. A primeira factura mantm-se (no anulada; a sua leitura passa a ser conjunta com a nota de crdito), embora os elementos nela contidos devam ser sempre complementados pela nota de crdito.
A factura do fornecedor para o exportador dever ser rectificada, tambm, por meio de nota de crdito, pela diferena.
247

Nota: Deve sempre ser observada a correspondncia entre os fluxos da mercadorias e os vrios elementos declarados nos documentos emitidos em cadeia, por fora destas operaes.
Os CCE a visar pela alfndega devero conter o valor e quantidade correspondentes aos elementos efectivamente exportados.
Nota: Os elementos do CCE tero por base os valores corrigidos pelas notas de crdito e os novos elementos declarados na casa 44, articulada com o campo 30C da declarao aduaneira de exportao.
H ainda a considerar, a nvel de prazos a respeitar, o adiantado no ponto i., precedente. iii. A apresentao da declarao aduaneira de exportao, anterior pesagem efectiva, feita por declarao incompleta e teve por suporte uma factura definitiva do exportador; H que reflectir essa alterao: As facturas relativas a cada uma das operaes (do exportador para o seu cliente e do fornecedor do exportador) sero rectificadas por notas de crdito pela diferena.
Nota: Relativamente s rectificaes das facturas devem observar-se os mesmos procedimentos referidos no ponto ii., precedente.
248

declarao
aduaneira
incompleta
ser
objecto
de
declarao
complementar, a qual ter por suporte a nota de crdito rectificadora da mencionada factura;
Nota: Relativamente declarao aduaneira deve observar-se os mesmos procedimentos referidos no ponto i., precedente.
Os CCE a visar pela alfndega devero conter o valor e quantidade correspondentes aos elementos efectivamente exportados, semelhana dos casos anteriores. H ainda a considerar, a nvel de prazos a respeitar, o adiantado no ponto i., precedente.
249

b. Se regista excedente, aps a pesagem efectiva:
No caso de, aps pesagem efectiva, se registar produto a mais do que o declarado quer na declarao aduaneira de exportao quer nos elementos da casa 30C (referentes venda do fornecedor ao exportador) quer, ainda, na factura do exportador;
Ento:
haver lugar a uma nova declarao aduaneira de exportao (normal) para o excedente, esta sem benefcio do regime de iseno ao fornecedor.
Presumindo-se que a quantidade a mais prossiga o seu destino de exportao, esta nova declarao aduaneira de exportao ter por base uma nova factura do exportador.
A factura do fornecedor, emitida sem o excedente detectado aps pesagem efectiva, no dever ser objecto de alterao
250

8.6. Alterao dos elementos a constar do CCE
Os CCE, actualmente em suporte papel, representam, junto do fornecedor do exportador e aps certificao pela alfndega, a prova da realizao da operao de venda isenta em territrio nacional, por se darem por cumpridas as condies impostas pelo regime.
A lei impe que, na altura da apresentao da declarao de exportao da mercadoria sejam comunicados alfndega os elementos que constam dos CCE (embora alguns dos dados sejam passveis de ser comunicados mais tarde).
A alterao dos elementos a constar nos CCE restringem-se aos casos particulares desenvolvidos em pontos precedentes e seguindo os procedimentos enunciados.
251

8.7. Mercadorias declaradas para exportao com benefcio do regime,
sujeitas inspeco pr-embarque
A inspeco pr-embarque de mercadorias declaradas para exportao pressupe que as mercadorias sejam sujeitas aos controlos previstos no Regulamento (CE) n. 3287/94 do Conselho, de 22 de Dezembro de 1994424, que regula as actividades de inspeco realizadas no territrio aduaneiro da Comunidade por uma entidade de inspeco, por conta de governos ou de entidades pblicas de pases terceiros, antes da expedio das mercadorias destinadas a exportao. Relativamente conciliao das operaes ao abrigo do mencionado regulamento com as condies estabelecidas para o regime de iseno em causa nas presentes instrues, assenta-se que: No pressuposto de que as inspeces pr-embarque no alteram, por si s, o estado das mercadorias, conclui-se no haver incompatibilidades entre os dois regimes.
Nota:
Relativamente conciliao de outras operaes: de rotulagem e fumigao, de paletes, ou outras medidas de segurana.
424
JO L 349 de 31.12.1994.
252

ANEXOS
253

ANEXO I
Cdigo do Imposto sobre o Valor Acrescentado CIVA e Regime do IVA nas Transaces Intracomunitrias RITI
254

ANEXO II Legislao avulsa

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. Artigo 101. da Reforma Aduaneira DL n. 143/86, de 16 de Junho DL n. 398/86, de 26 de Dezembro DL n. 31/89, de 25 de Janeiro Artigo 6. do DL 198/90, de 19 de Junho DL n. 199/96, de 18 de Outubro DL n. 362/99, de 16 de Setembro Artigo 116. da Lei do OE/2009 Lei n. 3-B/2010, de 28 de Abril
255

ANEXO III
Anexo ao Regulamento (CEE) n. 2288/83
256

ANEXO IV
Regulamento (CE) N. 1186/2009, do Conselho, de 16 de Novembro de 2009 Anexo II-A
257

ANEXO V
Lista das moedas de ouro, aprovadas pela Comisso Europeia, vlida para o ano de 2011, Jornal Oficial, Srie C, n. 322, de 27 de Novembro de 2010
258

ANEXO VI
Menes utilizadas nas facturas de venda de meios de transporte usados, emitidas pelos sujeitos passivos dos diferentes EM
259

ANEXO VII
Formulrio DAEA (mod. 22.4046) e instrues de preenchimento
260

Bibliografia
ALEIXO, Nuno / ROCHA, Pedro / DEUS, Ricardo de, CDIGO ADUANEIRO COMUNITRIO anotado e comentado, 2007, Editora Rei dos Livros CARVALHO, Antnio Joaquim e TOMS, Joo Amaral, Manual do Imposto sobre o Valor Acrescentado, Porto Editora CUNHA, Patrcia Noiret, Imposto sobre o Valor Acrescentado, Anotaes ao Cdigo sobre o Valor Acrescentado e ao Regime do IVA nas Transaces Intracomunitrias, Ed. Instituto Superior de Gesto, 1. Edio, 2004
LIMA, Pires de / VARELA, Antunes, Cdigo Civil Anotado, Vol. I, Coimbra Editora, Limitada MENDES, Professor Doutor Castro, Teoria Geral do Direito Civil SANCHES, J.L. Saldanha, Manual de Direito Fiscal, 3. Edio, Coimbra Editora SILVA, Carlos e GOMES, Elisabete IVA & RITI, Manual Prtico Lidel, Ed. Lidel, 3. edio, 2007 TORRO, Joo Antnio Valente, Cdigo do Imposto sobre o Valor Acrescentado, Ed. Almedina, 2005 VIDAL LIMA, Emanuel, IVA Imposto sobre o Valor Acrescentado, Porto Editora, 9. Edio.
Legislao e Outros: Cdigo do IVA, aprovado pelo Decreto-Lei n. 394-B/84, de 26 de Dezembro, com a ltima alterao introduzida pelo Decreto-Lei n. 292/2009, de 13 de Outubro Cdigo Aduaneiro Comunitrio, aprovado pelo Regulamento (CEE) n. 2913/92 do Conselho de 12 de Outubro Conveno das Naes Unidas sobre o Direito do Mar, 1982 (Resoluo da Assembleia da Repblica n. 60-B/97, DR n. 238/97, Srie I-A, 1. Suplemento, de 14 de Outubro de 1997)
261

Conveno do Tratado Atlntico Norte, 1949 Decreto-Lei n. 143/86, de 16 de Junho, com a ltima alterao introduzida pelo Decreto-Lei n. 296/2001 (DR n. 135, Srie I, de 16-06-1986) Decreto-Lei n. 31/89, de 25 de Janeiro (D.R. n. 21, Srie I) Decreto-Lei n. 362/99, de 16 de Setembro (D.R. n. 217, Srie I-A) Directiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de Novembro de 2006 (JO L 347, de 11-12-2006) Directiva n. 83/181/CEE do Conselho, de 28 de Maro de 1983 (JO L 105 de 23-04-1983) Lista das moedas de ouro que preenchem os critrios fixados n. 1, ponto 2), do artigo 344. da Directiva 2006/112/CE do Conselho - Regime especial aplicvel ao ouro para investimento (JO C n. 289, de 28-11-2009) Portaria n. 349/2007, de 30 de Maro (D.R. n. 64, Srie I) Portaria n. 348/2007, de 30 de Maro (D.R. n. 64, Srie I) Regulamento (CE) n. 1186/2009 do Conselho de 16 de Novembro de 2009 (JO L 324 de 10-12-1983) Regulamento (CEE) n. 2288/83, da Comisso, de 29 de Julho de 1983 (JO L 220, de 11-08-1983) Regulamento das Alfndegas, na redaco dada pelo DL n. 483E/88, de 28 de Dezembro Reforma Aduaneira, aprovada pelo DL n. 46311, de 27 de Abril de 1965, com a ltima alterao introduzida pela Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro (D.R. n. 249, I Srie) RITI, Regime do IVA nas transaces intracomunitrias, aprovado pelo Decreto-Lei n 290/92, de 28 de Dezembro, ltima alterao pelo Decreto-Lei n 186/2009, de 12 de Agosto DGAIEC, Circular n. 4/2002, Srie II DGAIEC, Instrues relativas s isenes do IVA na importao de bens, Circular n. 121/2008, Srie II DGAIEC, Lei Orgnica, Compilao 2007 DGAIEC, Manual da Declarao Aduaneira de Importao, Maro 2007 DGAIEC, CISV, Cdigo do Imposto sobre Veculos e o Cdigo do Imposto nico de Circulao, Lei n. 22-A/2007, de 29 de Junho DGCI, Informao Vinculativa, Ficha Vinculativa, I302 2004007
262

DGCI, Informao Vinculativa, Ficha Vinculativa, I303 2004025 DGCI, Informao Vinculativa, Ficha Vinculativa, I303 2004035 DGCI, Locao de aeronaves, Entendimento n. 24 DGCI, Ofcio-circulado n. 30014.
263

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MINISTRIO DAS FINANAS DIRECO-GERAL DAS ALFNDEGAS E DOS IMPOSTOS ESPECIAIS SOBRE O CONSUMO

Direco de Servios dos Impostos sobre os Veculos Automveis e o Valor Acrescentado

6 8 9 9 11 13 17 17 17 17 18 19 19 23 24 26 36 38 38 75 80 82 84 89 89 89 89 93 93 94 94 97 97 98 99 101 103 104 107 107 107

256 257 258 259 260 261

CAPTULO I ENQUADRAMENTO GERAL

rea de Incidncia do imposto

Fora da rea de incidncia

Com base na Directiva 2006/112/CE, de 28 de Novembro.

classificar-se como especial, dado incidir especificamente sobre os veculos automveis.

um imposto sem efeitos cumulativos.

um imposto determinado, segundo o mtodo subtractivo indirecto.

Cf. alnea a) do artigo 1. do CIVA. Cf. alnea b) do artigo 1. do CIVA.

3. Conceito de importao em sede de IVA

territrios terceiros e que se encontrem em livre prtica.

Actualmente, a Unio Europeia apresenta-se, em termos de integrao, conforme o mapa seguinte:

EM, em geral, englobando: - do RU: Ilha de Man

CAPTULO II ISENES DO IVA NA IMPORTAO

territrios terceiros e que se encontrem em livre prtica.

transmisses/vendas isentas montante.

e com direito deduo

Vide pginas 22 e seguintes.

Na prtica, para efeitos de IVA a importao corresponde introduo no consumo do bem.

Vide, pgina 13 e seguintes. Cf. alnea c) do artigo 7. do CIVA.

Esta iseno condicionada, relativamente aos sujeitos da operao.

Vide, Ficha doutrinria DGCI, 2005.

Esta iseno ainda condicionada, relativamente ao sujeito da operao.

2.2.8. Gs, importado atravs do sistema de distribuio de gs natural, e electricidade56

Esto em causa bens que tm uma utilizao definitiva ou consumo

Relativamente aos bens:

Sejam bens pessoais.

Cf. artigos 2. a 10. do DL n. 31/89. Cf. alnea b), n. 2 e n. 3, do artigo 1. do DL n. 31/89.

Relativamente ao proprietrio dos bens:

Cf. artigo 4. do DL n. 31/89.

Que o proprietrio esteja habilitado para a sua conduo.

mencionada a propsito da iseno

Que o perodo de 6 meses de utilizao81 do meio de transporte seja contado:

do locador para o locatrio, apenas se verificar no final do contrato.

Que no existe um nmero limite na importao de meios de transporte

iii. Esto excludos da iseno:

Relativamente aos bens: Sejam:

O enxoval e os bens mveis;93 Os presentes habitualmente oferecidos por ocasio do casamento.94

Relativamente ao proprietrio dos bens:

ii. Casos Particulares

3.1.3. Bens pessoais adquiridos por via sucessria103

Relativamente aos bens: Sejam:

como bens pessoais, nomeadamente,

adquiridos por sucesso legal ou por sucesso testamentria,

Relativamente ao destinatrio dos bens: Seja:

uma pessoa singular;106 respectiva residncia normal, localizada no territrio nacional.

ii. Casos Particulares Esto excludos da iseno:

As matrias-primas e os produtos manufacturados ou semimanufacturados.

Relativamente aos bens: Sejam:

Bens mveis usados que constituam o mobilirio normal de um quarto de estudante.

Que se apresente na condio de estudante

109 110 111 112

Relativamente aos bens: Sejam:

Esto excludos da iseno:

Os produtos alcolicos; Os perfumes e guas-de-colnia; O tabaco e os produtos de tabaco.

Relativamente aos sujeitos:

medicamentos130 Esta iseno condicionada.

Cf. artigo 38. do DL n. 31/89. Cf. artigo 39. do DL n. 31/89.

134 135 136

ii. Particularidades Esta iseno no se aplica a:137

e produtos de tabaco; a motor, com excepo das ambulncias.