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06/10/08 Prof.

Pisoni PARTE II LE PRINCIPALI VALUTAZIONI DI BILANCIO

Cap. Primo: Le relazioni tra valutazioni civilistiche e valutazioni fiscali p. 165


5 punti, pag 165.
1) Valutazione di bilancio nel codice civile: si va allinterno di ciascuna valutazione e si

analizza laspetto pi operativo (punto 1); laspetto che ci porter via gran parte del tempo della lezione legato ai punti successivi: la valutazioni di bilancio fatte con le regole del codice civile in che rapporto stanno con limponibile fiscale (punto 2), lesistenza di differenze d origine al problema delle differenze temporanee e della fiscalit differita (punto 3), le differenze tra aspetto civile e fiscale tirano in ballo il discorso della fiscalit differita, laddove la differenza temporanea, cio tutte le volte in cui il costo complessivamente deducibile per lintero ammontare ma, questa deducibilit dislocata diversamente nel tempo tra aspetto civile e fiscale, e tutte le volte in cui le plusvalenze sono dislocate diversamente dal punto di vista civile e fiscale ma alla fine sono tassate per intero, siamo di fronte alle differenze temporale e quindi alla fiscalit differita. Poi punto 4: elenco delle differenze permanenti : se il fisco mi dice che un costo non lo deduco ne oggi ne domani, questo crea stabilmente in modo permanente una differenza tra il risultato economico che emerge dal bilancio e il risultato per cui vengo tassato e non recuperabile nel tempo. Differenze temporanee: si tratta di una diversa dislocazione nel tempo ma il totale sempre uguale, cio quello che iscrivo in bilancio complessivamente e quello che posso dedurre/ o che mi viene tassato alla fine coincidono, c solo una diversa dislocazione temporale, anche se crea poi problemi dal punto di vista operativo, per differenza temporanea vuol dire che quello che civilistico, nel lungo periodo diventa fiscale, e viceversa, sono solo i tempi che non coincidono.
Facciamo un esempio: c una norma, dal punto di vista fiscale, che dice che il compenso allamministratore posso dedurlo solo quando lho pagato, in quale bilancio va a finire il compenso verso gli amministratori civilisticamente? Quando faccio la scrittura compensi a debiti, perch nel bilancio non aspetto la cassa per fare le scritture contabili (cassa, cred e deb sono la stessa origine delle scritture contabili), nel momento in cui c la delibera (= al mio amministratore devo pagare 100), nel momento della delibera ho il costo, il deb vs amministratore, il costo sta nei costi del 2008, dal punto di vista civilistico, perch di competenza la delibera (fatta il 28/12) che si riferisce allattivit di amministratore nel corso dellanno. Se il fisco dice: te lo lascio dedurre solo quando lo paghi, supponiamo nel 2009, ecco che si crea un problema tipico di differenza temporanea: nel fare il bilancio del 2008 io ho scritto un costo, quando ho il deb nei confronti dellammin, che il fisco in quel momento non mi riconosce, nel 2008 sto pagando pi imposte rispetto i costi che ho scritto in bilancio, perch uno di quei costi nel 2008 non mi viene riconosciuto, c una differenza nel bil 2008 tra i costi che sono tali dal punto di vista civilistico, in cui c il 100 di com vs ammin e i costi che non sono tali dal punto di vista fiscale, perch quel 100 non me lo lasciano dedurre fiscalmente ancora, io pago le imposte nel 2008 su un risultato che pi alto rispetto al risultato civilistico, perch nellimponibile fiscale non mi viene riconosciuto un costo che dallaltra parte ho considerato per avere il risultato da scrivere nel CE. una differenza temporanea perch quel 100 si dedurr quando pago. Nel 2009 avviene il pagamento: dal punto di vista civil non pi un costo, si tratta di togliere dalla contabilit un debito e di sostituire luscita di cassa, dal punto di vista fiscale, quel pagamento di debito, che non entra in CE civilisticamente, perch entrato nel CE lanno prima, il momento n cui il costo diventa fiscalmente deducibile. Nel 2008 pago le imposte su un 100 in pi rispetto un costo che non mi viene riconosciuto fiscalmente, in compenso nel 2009 pago le i

poste su un 100 in meno, perch ai conti del 2009 vado ad aggiungere quella specie di costo, dal punto di vista fiscale, che non avevo dedotto lanno prima, questo un esempio di differenze temporanee, perch nel 2008 ho un risultato imponibile pi elevato rispetto 2009, pago pi imposte, nel 2009 come se questa maggiore imposta venisse restituita, il momento del pagamento, dal punto di vista fiscale e il momento in cui scatta il presupposto per poter dedurre quel costo, nel 2009 pago le imposte su un 100 in meno perch faccio valere un costo che non iscritto nel CE del 2009. Questi fenomeni di anticipo del pagamento delle imposte (pago le imposte senza far valere un costo che gi tale dal punto di vista civilistico e poi mi vengo restituite quando scatta un altro presupposto)questo fenomeno rientra nelle differenze temporanee, nel 2008 pago imposte in pi che mi verranno restituite, quelle imposte non sono di competenza del 2008, le imposte di competenza del 2008 sono quelle che pago sul reddito che uguale dal punto di vista civilistico e fiscale. Fiscalmente sto pagando imposte in pi in attesa di avere quel pagamento dei compensi che il momento in cui mi far pagare nel 2009 un imposta in meno, questo meccanismo prende il nome di fiscalit differita o anticipata (a seconda che il pagamento delle imposte avvenga prima o dopo rispetto al momento discrizione in bilancio).

Il secondo fenomeno che mette in relazione valutazioni fiscali e valutazioni civilistiche sono le differenze permanenti, cio quando il fisco dice una cosa diversa, dice un costo non deducibile n oggi n mai , si crea una differenza tra aspetto civilistico e aspetti fiscale, ed una differenza non destinata ad essere corretta in futuro. Se mi dicono ad es la macchina aziendale o il telefonino lo deduci solo per la percentuale che ti dico, il resto non lo deduci, vuol dire: il costo sta scritto in CE ma dal punto di vista fiscale tu ne puoi far valere solo quella parte che il fisco ha scelto di farti valere, la parte che non deduci, non la deduci n adesso n in futuro, in questi casi si parla di differenze permanenti, non c nessuna fiscalit differita da andare a scrivere. Nelle differenze permanenti devo solo tener conto che il carico fiscale teorico ed effettivo non coincidono, a mio danno o vantaggio per la presenza di questa norma; non ci sono scritture contabili da fare, c da andare a spiegare in nota integrativa. Questa operazione diventa un problema, la troviamo in ognuna delle valutazioni successive. Il discorso cambiato dallanno scorso a questanno, il cambiamento riguarda le differenze temporanee, le differenze permanenti sono le pi facili da gestire. 5 punti: i primi 4 per capire come funziona, il 5 per le scritture contabili
1) Le valutazioni di bilancio allinterno del codice civile (p. 165)

Da pag 165: richiamano cosa dice il cod. civ. in tema di valutazione pag 168-> schema riassuntivo, sintesi civilisticamente abbiamo visto che lattivo dello SP si distingue in immobilizzazioni e attivo circolante. Ad ogni categoria corrisponde un diverso criterio base di valutazione, poi ci sono un paio di tipologie di voci di bilancio che hanno un proprio criterio di bilancio ovunque siano scritte in bilancio. Per le immobilizzazioni il criterio base il COSTO rettificato dal processo di ammortamento (se si tratta di un bene di utilit pluriennale) e rettificato delle eventuali presenze di perdite durevoli di valore (se ho speso 100 e il bene vale 90, devo chiedermi se quella perdita di valore di 10 durevole o no, se la perdita durevole prendo 100 e lo allineo al nuovo valore di 90 e scrivo una svalutazione di 10; se penso che la perdita non abbia caratteristiche durevoli posso mantenere quella voce di bilancio scritta in bilancio per 100; lanno dopo idem devo rifare il ragionamento). La differenza tra le categorie delle immobilizzazioni e dellattivo circolante che nelle immobilizzazioni il valore di mercato non entra direttamente nella valutazione

(direttamente, perch ci potrebbe entrare indirettamente quando si ragiona sulle perdite durevoli di valore. =>direttamente: la valutazione avviene al costo); il costo diventa contemporaneamente un criterio di valutazione e un tetto massimo non superabile. RIAX: Il costo il criterio iniziale di iscrizione, da quel momento diventa il tetto massimo non superabile nelle valutazioni successive. Lunica deroga che abbiamo conosciuto nel nostro ordinamento giuridico rispetto al criterio del costo quella intervenuta negli anni delle cosiddette legge di rivalutazione, in cui stato possibile prendere dei costi relativi a dei beni (terreni, fabbricati), beni non suscettibili di una perdita di valore nel corso del tempo, con le leggi di rivalutazione si poteva prendere il costo iniziale andandolo ad aggiornare per tener conto del maggior valore che si era ad esempio creato. Contrapposto alle immobilizzazioni c lattivo circolante, che mette in gioco il valore di mercato, in cui devo fare la valutazione al pi basso tra costo e valore di mercato (valuto al pi basso dei due); il valore di mercato entra nelle valutazioni solo per correggere al ribasso il costo.Inoltre,ci sono le voci di bilancio, che sono collocate tra immobilizzazioni e attivo circolante e non c la possibilit di collocarle da unaltra parte, poi ci sono voci dove chi fa il bilancio che deve decidere se stanno nelle immobilizzazioni o nellattivo circolante, es. una volta che compro azioni, sono io che devo battezzare quellinvestimento, se dico che durevole, va nelle immobilizzazioni, e prende una diversa regola di valutazione (il minore tra il costo e il valore di mercato)=> problema di inserimento in bilancio di quelle voci ce hanno una doppia possibile collocazione. ( In nota integrativa bisogna segnare la natura dellinvestimento. Ci sono esempi dove quellinvestimento pu essere nellattivo circolante o nelle immobilizzazioni e il motivo potrebbe essere: prendere una regola di valutazione piuttosto che unaltra) Altre 2 categorie di voci dello schema di p. 168 sono: i CREDITI: da qualunque parte siano collocati in bilancio (per i titoli diverso, a seconda di dove li metti in bilancio hanno valutazioni diverse, non importante che siano attivo circolante o immobilizzazioni) hanno sempre un unico criterio di valutazione, quello del presumibile valore di realizzo. I crediti devono finire in bilancio non per il loro valore nominale, ma per quello che presumo di incassare effettivamente da quel credito. Cos come le POSTE IN VALUTA ESTERA: hanno come regola ladeguamento al tasso di cambio, indipendentemente che siano attivit o passivit, devo andare a adeguare il tasso di cambio a pronti alla data di chiusura. In che rapporto stanno questi criteri civilistici con la base dellimponibile fiscale? C una REGOLA GENERALE e ci sono delle ECCEZIONI. La REGOLA GENERALE quella della DIPENDENZA (p. 168): le valutazioni di bilancio devono essere effettuate applicando esclusivamente la norma civilistica indipendentemente in prima battuta dallincompatibilit della norma civilistica con la norma fiscale. Se la norma civilistica coincide con la norma fiscale -> non avr problemi di differenze; Se la norma civilistica non coincide con la norma fiscale -> avr quei problemi di differenze temporanee o permanenti da andare a sistemare in bilancio. Limponibile fiscale nasce dalla disposizione dellart. 109 del TUIR il reddito complessivo pertanto determinato apportando allutile o alla perdita risultante dal

CE relativo allesercizio chiuso nel periodo dimposta, le variazioni in aumento o diminuzione conseguenti allapplicazione dei criteri stabiliti [] e laltra norma che vincola aspetto civilistico e aspetto fiscale lart. 109 TUIR le spese e gli altri componenti negativi di reddito non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al CE relativo allesercizio di competenza Prevale limpostazione civilistica, tu puoi dedurre fiscalmente SOLO SE hai gi scritto in bilancio. Fino allanno scorso le ECCEZIONI alla regola generale erano le due scritte a pag 169: a) disinquinamento o doppio binario anomalo: prevedeva per determinati costi la deduzione dei componenti negativi di reddito SENZA la preventiva iscrizione nel CE. Laspetto operativo era questo: dal punto di vista civilistico, pensate allammortamento, scrivevi 100 di costo, perch quella era la dimensione economico tecnica, poi andavi a vedere la norma fiscale, per capire qual era il max dei costi che potevi dedurre e capivi che era 150. Con il meccanismo del doppio binario anomalo fino allanno scorso era possibile fare il bilancio scrivendo 100 di costo (cos era perch le valutazioni di bilancio devono essere fatte secondo la norma civilistica) e se questo non esauriva il tuo spazio di manovra il doppio binario anomalo permetteva di dedurre fuori bilancio laltro 50, questa deduzione la facevi direttamente in dichiarazione dei redditi, nel quadro EC extra-contabile. Questa deduzione era accettata fiscalmente. Dal punto di vista del bilancio era complicato operativamente ma era una bella norma per le imprese, perch, consideriamo la regola generale: se voglio dedurre tanti costi (cio avere meno reddito imponibile) per farlo devo farli passare dal bilancio, quindi per dedurre tanti costi devo accettare di avere risultati pi bassi => questa cosa (cio avere un beneficio fiscale) poteva dare fastidio nei rapporti con le banche, con chi finanzia, per far vedere risultati positivi alle banche devo risparmiare sui costi, quindi: non li scrivo in bilancio, se non li scrivo no li deduco, pago un prezzo sul versante fiscale. (NB. A parit di altre condizioni: meno costi= pi reddito => pi imposte) Il meccanismo del doppio binario anomalo andava a conciliare questi aspetti: potevo pensare alle banche o al mercato nella dimensione di costo da scrivere in CE (es 100), tanto non ci perdevo nulla, perch potevo dedurre 50 extracontabimente, fuori dal CE.
Civilisticamente andavo a iscrivere solo il livello civilistico del costo e non ci

perdevo nulla dal punto di vista tributario.


b) Valutazioni a doppio binario, dove il meccanismo fiscale diverso dal

meccanismo civilistico. Il disinquinamento (a) era il discorso di poter dedurre di pi in termini di costo FUORI bilancio, in sede di dichiarazione dei redditi. Il doppio binario (b) consiste nel determinare limponibile indipendentemente dal comportamento tenuto allinterno del bilancio nelle valutazioni che vado a fare.

Il quadro complessivo ERA quello di pag 171, senza la cancellatura. Fino allanno scorso cerano valutazioni che ricadevano in 3 categorie: quelle che cadevano nella regola generale della dipendenza (sono quelle sintetizzate nello schema di pag 169), e quelle che cadevano nelle eccezioni, che riguardavano sia il disinquinamento sia il doppio binario. A partire dal 2008 rimasta la regola generale, rimasta leccezione su b) ed stata eliminata leccezione su a) (= cio la possibilit di dedurre componenti negativi di redito senza iscriverli in CE). 1 - Cosa vuol dire regola generale? 2 - Cosa vuol dire eccezione del doppio binario anomalo? 3 - Cosa vuol dire eccezion del doppio binario? 1 - = tu fai il bilancio con le regole del codice civile, nel momento in cui sovrapponi le regole civili alle regole fiscali vai a vedere dove ricade la tua valutazione. Le regole fiscali, in questo contesto, sono sostanzialmente imporre dei limiti (vedi schema). Fiscalmente il TUIR d il limite max sui componenti negativi di reddito (considerati deducibili fiscalmente) e d limite min sul versante dei componenti positivi di reddito su cui paghi le imposte. Facendo una valutazione di bilancio che riguarda per esempio un costo, cosa pu capitare? Con la regola generale cosa pu capitare? Che la valutazione del bilancio su quel costo vada dentro larea grigia (schema p 169) oppure vada oltre quellarea. Il limite fiscale 150 (ad es), la mia valutazione 150 o 180. Con le regola generale della dipendenza delle valutazioni fiscali da quelle civilistiche, cosa capita nei due casi? (NB il limite 150) I caso: ho scritto quel costo per 100, il fisco mi dice pazienza, vuol dire che volevi dedurre 100, ti lascerei dedurre 150, ma avresti dovuto scrivere 150 in CE II caso: ho scritto 180 in CE, il fisco mi dice il limite che ti ho dato su quella valutazione 150, nel tuo CE hai scritto 180, quando andrai a fare la dichiarazione dei redditi avrai una variazione in aumento di 30, perch un pezzo di quel 180 che hai scritto va al di l del limite fiscale max e quindi non te lo faccio dedurre. Se il limite fiscale 150, se stai sotto peggio per te: non hai usato tutto lo spazio di manovra che avresti potuto usare. Se stai sopra ti riallinei e fai, in dichiarazione dei redditi una variazione in aumento, una fetta pari a 30 del tuo costo (la differenza tra 180 e 150 che il limite fiscale) e quello questanno non lo deduci, quindi scriverai una variazione in aumento. 2 - = Il doppio binario anomalo serviva allinterno di questo schema nel primo dei due casi che abbiamo fatto: hai scritto 100? Il limite 150? Io prendo atto del dato contabile 100 e ti faccio dedurre quel 50 in pi, cos come quando ho 180 faccio una variazione in aumento di 30, quando hai 100 fai una variazione in diminuzione per quel 50 dal punto di vista fiscale => questo meccanismo stato cancellato Questanno si tornati alla regola generale: quello che scrivi in bilancio, se sta al di sotto dei limiti fiscali, quello che ti porti a casa fiscalmente, lunica eccezione: quando vai oltre limiti fiscali e allora fai una variazione in aumento per riportarli entro i limiti fiscali Qual il punto debole dellaver cancellato questa norma? Una volta scritto 100, se non posso dedurre nientaltro, cercher di dedurre 150. La norma di prima (disinquinamento)

toglieva la variabile fiscale dai ragionamenti civilistici (perch potevo fare tutto in un secondo momento). RIASSUNTO RIFORME: Prima fase in cui il cod. civ. consentiva di far passare dal bilancio anche costi fiscali (= mi consentiva di scrivere 150 in pi) Poi riforma 2004: dove ho separato il 100 dal 50, il bilancio lo fai correttamente scrivendo 100 e il 50 se vuoi lo deduci solo in dichiarazione dei redditi 2008: fermo restando che in bilancio scrivi 100 (= valutazione civilistica corretta), quel 100 diventa automaticamente anche il deducibile fiscale come dice la regola generale (perch ho tolto leccezione alla regola generale) Rimane in piedi il secondo binario, che poi riguarda quelle valutazioni di p 168 (poste in valuta estera), dove le regole civilistiche sono diverse dalle regole fiscali (cio c il doppio binario), ci possono essere indifferentemente variazioni in aumento o in diminuzione, semplicemente perch applicando la regola civilistica o fiscale arrivo a due valutazioni di importo diverso. doppio binario anomalo perch potevo muovermi in un a direzione e non nellaltra, una volta scritto 100 potevo andare da 100 a 150, ma non potevo dal punto di vista fiscale dire ci serve meno di 100 e scrivo 80. Il livello scritto in bilancio diventava una base, si potevano scrivere costi in pi e non in meno, ecco perch doppio binario anomalo. Nel doppio binario quello che viene viene. Pag. 171: quando si potevano creare fino al 2007 dei disallineamenti e quando si possono continuare a creare con le nuove regole del 2008? Il quadro del 07 quello completo, dove le eccezioni erano sia doppio binario sia doppio binario anomalo (vedi schema per fare linventario dei disallineamenti). P.171: il punto darrivo misurare i disallineamenti, poi importante capire se sono temporali o permanenti. Primo problema: capire da dove possono nascere le differenze tra aspetto civilistico e aspetto fiscale, se sono in una valutazione che ha la regola generale della dipendenza, se la valutazione civilistica sta allinterno dei limiti fiscali, non c nessun disallineamento (il 100 che ho scritto come costo accettato dal punto di vista fiscale). Quando ho un costo/ricavo che sta fuori dai limiti fiscali, questo genera un disallineamento (perch in dichiarazione dei redditi devo andare a considerare una variazione in aumento quel 30 che fiscalmente non mi viene riconosciuto, fuori dai limiti fiscali c un disallineamento perch quel costo avr valenza 150 dal punto di vista fiscale e avr valenza 180 dal punto di vista civilistico, tant che il 180 civilistico lho dovuto correggere per portarlo a 150 dal punto di vista fiscale in dichiarazione dei redditi ). Dove cera il doppio binario anomalo i disallineamente erano originati sia fuori dai limiti fiscali, che allinterno dei limiti fiscali .Dove ho il doppio binario si originano disallineamenti, che possono avere un segno o laltro, dipende come si pone il dato civilistico rispetto il dato fiscale. Nel 08 sono stati cancellati tutti i casi relativi al doppio binario anomalo, per cui dal 08 in poi mi ritrovo solo la regola generale della dipendenza che crea disallineamenti fuori dai limiti fiscali e quella delleccezione del doppio binario che crea disallineamenti casuali (possono essere positivi o negativi, dipende dalla valutazione civilistica rispetto la valutazione fiscale). Ho cancellato tutte le possibilit di disallineamento allinterno dei limiti fiscali che erano proprie del doppio binario anomalo.

Dal 08 quando trovo un disallineamento tra norma civilistica e norma fiscale il disallineamento ha due sole origini: regola generale : fuori dai limiti fiscali doppio binario casuale: mettere in rapporto il dato fiscale con il dato civilistico Importante capire se i disallineamenti sono differenze temporanee (quindi ci sar il problema della fiscalit differita) o permanenti (devo spiegare in nota integrativa che il carico fiscale effettivo diverso dal carico fiscale teorico). Da questo quadro nasce schema pag 173. Vedi tabella pag. 173: Le situazioni che originano differenze temporanee sono relative alle sei situazioni (6 caselle), ci sono differenze temporanee tassabili che generano imposte differite (fino allanno scorso in tre situazioni, ora in due), (non c pi la situazione in mezzo) si chiamano imposte differite quelle che hanno generato oggi un risparmio che sono obbligato poi a restituire. Le imposte differite mi hanno dato un vantaggio che solo temporaneo, al vantaggio di oggi corrisponde un onere domani. imposte anticipate: sono quelle che ho pagato oggi e che mi verranno restituite domani, il pagamento che ho fatto oggi dar origine a un vantaggio negli esercizi futuri) I disallineamenti che sono stati creati fino al 31/12/07 con luso del meccanismo del doppio binario anomalo non possono pi essere incrementati, quelli che mi ritrovo in bilancio, come possono essere riassorbiti? La legge finanziaria 2008 ha individuato 2 forme di riassorbimento: Riassorbimento naturale: vuol dire che avevi dedotto a titolo di ammortamento nei primi anni delle quote in pi, aspetta la fine del periodo di ammortamento per riassorbire quelle quote, il vantaggio del riassorbimento naturale: non paghi limposta sostitutiva, lo svantaggio: tenere in piedi tutta la contabilit. Paghi limposta sostitutiva e ti togli in una volta tutti i riassorbimenti che ti porti dietro, lo svantaggio pagare unimposta sostitutiva, il vantaggio non portarti dietro per tanti anni i riassorbimenti. Pag 175: CONDIZIONI PER LISCRIZIONE DELLA FISCALIT DIFFERITA (tav 1.6) Esiste una condizione per rilevare le imposte differite/anticipate

Non le rilevo se esistono scarse probabilit che il debito insorga

Non devono essere contabilizzate se non esiste la ragionevole certezza del riassorbimento e cio la certezza di avere in futuro imponibili sufficienti a consentire il riassorbimento. => delicato sul problema delle perdite

Pag. 175.: Il principio contabile che si occupa della fiscalit differita il numero 25, quello di pagina 175: le imposte differite e le imposte anticipate devono essere conteggiate ogni anno sulla base delle aliquote in vigore al momento in cui le differenze temporanee si riverseranno (= al momento della restituzione), apportando adeguati aggiustamenti in caso di variazione di aliquota rispetto agli esercizi precedenti, purch la norma di legge che varia laliquota sia gi stata emanata alla data di redazione del bilancio Che cosa fare della fiscalit differita e anticipata gi scritta negli esercizi precedenti e conteggiata con le aliquote vecchie? Le societ hanno dovuto, nel bilancio al 31/12/07 correggere tutta la fiscalit anticipata e differita riducendola dal 33% al 27,5% (per IRES) (lIRAP ha una base imponibile diversa) Differenze permanenti 1.4 Sono quelle che nessuno ti restituir (p. 176), non danno origine alla fiscalit differita, la nota integrativa deve fornire, con riferimento alle imposte sul reddito, oltre alle altre informazioni, la riconciliazione, con le relative spiegazioni, fra lonere fiscale da bilancio e lonere fiscale teorico quando tali differenze siano significative => quando hai differenze permanenti che ti hanno fatto risparmiare / pagare imposte in modo SIGNIFICATIVO, questa informazione la vai a fornire al lettore del bilancio allinterno del prospetto.

ESERCIZIO 1 p. 176
Esempio di determinazione della fiscalit differita in senso ampio (imposte anticipate e differite) considerando una societ nei primi due esercizi ANNO 1: (solo eventi che hanno origine nellesercizio stesso) Utile 800 (con le valutazioni civilistiche sono arrivato a RAI=800) Se non ci fossero variazioni => IRES 27,5% su 800 Ma ci sono differenze, quindi: Variazioni in aumento:
-

Imposte anticipate: 200


( 27,5% di 200=

Spese manutenzione (la norma fiscale dice che se

55)

Hai dei beni materiali, su quei Beni, per quanto riguarda le spese di manutenzione C un tetto max di deducibilit allanno di quelle spese, che il 5% rispetto al valore dei beni. Se spendi di pi le deduci a rate dallanno successivo)

Hai speso 200 in pi di quello che il fisco ti ha riconosciuto. Pag 169: hai un costo che ha superato il limite max dei componenti negativi di reddito deducibili nellanno => rispetto quel 200 in pi hai una variazione in aumento

Compensi vs amministratori.
(per il fisco li puoi dedurre solo quando Li paghi, se alla fine dellanno 1 sei arrivato a deliberare cio hai fatto compensi a debiti ma non hai pagato gli amministratori, Sei nellesempio di prima)

100

(27,5% di 100= 27,5)

TOT Variazioni in diminuzione:


-

300

82,5 Imposte differite

Plusvalenze rateizzate Variazioni in aumento:

(*)

(400)

(27,5% di 100= 110)

Differenze permanenti (costi non deducibili) Reddito imponibile (su cui pagare imposte) IRES (27,5% di 900)

200 900 (247,5)

Spiegazione: (*) (le plusvalenze rateizzate in 5 esercizi) => hai scritto in CE plusvalenze per 500 e il fisco ti tassa non 500 tutto nellanno 1 ma tassa 100 allanno su 5 anni. => questo per le differenze temporanee. Poi ci sono le differenze permanenti (= costi che non puoi dedurre).

Complessivamente hai 300 di variazioni in aumento. Queste variazioni in aumento rappresentano imposte anticipate, al 27,5% su 200 (=55), su 100 (=27,5), su 200 complessivi (=82,5). Poi ci sono variazioni in diminuzione: nel CE hai scritto plusvalenze per 500 ma questanno ti viene tassato solo 1/5 delle plusvalenze => hai variazioni in diminuzioni per 400, che sono i 4/5 della plusvalenza complessiva, che ti verranno tassati gli anni prossimi. Questanno, quando farai il conteggio, avrai variazioni in diminuzioni per 400, a cui corrispondono imposte differite per 110 (27,5% di 400) e in pi hai differenze permanenti come variazioni in aumento, che sono i costi non deducibili: su quei costi paghi imposte in pi e non hai fiscalit differita (nessuno ti restituisce nulla), la fiscalit differita pari a 0. In dichiarazione dei redditi, su quale ammontare pagherai le imposte? 800 (che riflette costi/ricavi scritti in CE) + variazioni in aumento relative ai costi che stanno scritti in CE ma che non puoi ancora far valere dal punto di vista fiscale variazioni in diminuzione di quelle parti di ricavi che non ti hanno ancora tassato questanno + parte permanente dei costi non deducibili = 900 => = il reddito su cui vai a pagare le imposte. Imposte correnti a livello IRES = 27,5% di 900 = 247,5 => queste, rappresentano le imposte correnti di questo esercizio? No, perch il 200 di costi non deducibili nessuno te le restituir pi, ma il resto soggetto a restituzione, quindi, quante devono essere le tue imposte totali per essere di competenza del reddito che ti dimostra il tuo CE? Non ci fossero le differenze permanenti sarebbe 800 e quindi dovresti avere il 27,5% di 800, ma dato che c la componente delle differenze permanenti, a quel 800 devi aggiungere 200 di costi non deducibili, perch nessuno te li restituir pi 800 + 200 = 1000, il 27,5% 275 (di imposte tot) A 275 di imposte totali (che sono quelle di competenza) se non ci fossero differenze temporanee ci arriveresti con le sole imposte correnti, ma, dato che ci sono differenze temporanee, alle imposte correnti (247,5) devi aggiungere le imposte differite e anticipate relative alle differenze temporali. Quali sono le imposte anticipate? 55 per le spese di manutenzione e 27,5 per i compensi vs ammin => tot imposte anticipate = 82,5 Imposte differite = 27,5% su 400 = (110) Imp. Anticipate : 82,5 Imp. Differite : (110) Questo vuol dire andare ad aggiungere a (247,5) (NB. Le imposte hanno segno meno, per questo ci sono le parentesi) di IRES corrente il differenziale tra 82,5 e 110, che 27,5 (247,5) + 27,5 = (275) : imposte totali correnti La controprova: le imposte TOT (= le imposte di competenza) devono essere le imposte allaliquota 27,5 del solo utile del CE se non ci fossero differenze permanenti, o della somma algebrica tra utile del CE e differenze permanenti, che, in questo caso, sono 200 => il reddito su cui pago le imposte : 800 + 200 = 1000, il 27,5% di 1000 275 => se ho fatto bene il conteggio la somma algebrica tra imposte correnti, anticipate e differite deve fare 275. La base di riferimenti lutile del CE + le differenze permanenti. Le scritture contabili sono: imposte correnti a debiti tributari 247,5

Le imposte anticipate saranno imposte anticipate da scrivere nellattivo di SP per cui stanno a sinistra: Imposte anticipate a imposte differite (CE) 82,5 NB. Le imposte differite CE si dividono in : imposte anticipate e imposte differite Imposte differite (CE) a fondo imposte differite Vedi schema SP pag 178 e CE pag 179. Nella nota integrativa le info sulla fiscalit differita sono la ricostruzione dei numeri e il prospetto di riconciliazione.

ESERCIZIO 2 p. 176
Conteggio imposte anno 2 Utile da CE 1200

Quali sono le correzioni? Le variazioni dellesercizio? = quali sono i fenomeni nuovi dellanno 2 che creano differenze tra aspetto civilistico e fiscale? Ho variazioni in aumento (laumento o la diminuzione applicato al reddito: se non viene riconosciuto un costo il reddito aumenta) => variazioni in aumento applicate al reddito legate alle spese di manutenzione eccedenti = 100 e compensi = 150 => 250 in pi di reddito su cui pagare imposte => sono costi che no vengono riconosciuti. Stesso meccanismo sulle plusvalenze, il fisco tassa le plusvalenze in 5 anni, io ho scritto lintera plusvalenza, 4/5 di quella plusvalenza diventa una plusvalenza che essendo rateizzata diventa una variazione in diminuzione. Nellanno 2 comincia il rigiro delle informazioni nate nellanno 1, perch allanno 1 cerano plusvalenze tassate in 5 anni, avevo tolto 4/5, quindi nellanno 2 le ritrovo nelle variazioni in aumento perch un ricavo che non ho in quel CE ma rilevante fiscalmente. Nellanno 2 viene tassata una fetta delle plusvalenze che stava nellanno 1, nellanno 1 togliere 4/5 era una variazione in diminuzione, nellanno 2 farsi tassare 1/5 di quella plusvalenza una variazione in aumento. una variazione in diminuzione poter dedurre per lintero limporto, perch i compensi vs ammin. Vengono pagata per lintero importo, e c la variazione in diminuzione per 1/5 delle spese di manutenzione (regola: il meccanismo fiscale sulle spese di manutenzione dice che quello che non deduci questanno lo deduci in 5 quote costanti nei 5 anni successivi => non dobbiamo conoscere queste norme del TUIR per lesame, ce le dicono loro). Dallanno 2 in poi le occasioni di variazioni sono di pi, ci sono le variazioni in aumento, diminuzione dellanno e le differenze permanenti e il rigiro delle altre. Vedi schema pag. 181 Reddito imponibile Imposte correnti (= 27,5% di 930) 930 255,75

Ma le imposte totali, quanto devono essere? Devono essere calcolate sullutile corretto dalla somma algebrica delle differenze permanenti.

Se utile = 1200 e le differenze permanenti sono -200 => 1000, il 27,5% di 1000 275 Tra 255,75 (che ho pagato in dichiarazione dei redditi) e 275 cosa c? Ci sono le 4 categorie di fenomeni: - Le imposte anticipate dellesercizio 68,5 (sono la fiscalit differita relativa Alle spese manut e compensi vs ammin non pagati) -

Imposte differite Rigiro fondo imposte eserc precedente Diminuzione delle imposte anticipate Dellesercizio precedente

77 27,5 38,5

(relativa alla plusvalenze dellanno )

(spese manut + pagam compensi)

La somma algebrica di tutto questo fa quello che manca per arrivare dal carico fiscale corrente (255,..) al carico fiscale teorico di competenza. Le scritture contabili sono sempre 5, + d) (tolgo una parte delle imposte differite) e e) (la diminuzione di imposte anticipate dellesercizio precedente, tolgo in avere le imposte anticipate). Nella nota integrativa bisogna partire dallanno precedente e dire quali sono le variazioni. Vedi prospetti sul libro. PS. Hilly: ho scoperto che a pag 181: lutilizzo del fondo imposte es. preced. 27,5 perch dato da 110-82,5 dellanno precedente (pag178) . 38,5, cio la diminuzione delle imposte anticipate dellesercizio precedente, dato dal rigiro delle differenze temporanee dellano 1 .