FACULTAD LATINOAMERICANA DE CIENCIAS SOCIALES

DIPLOMADO SUPERIOR EN COMERCIO Y POLTICA EXTERIOR

LA IMPORTANCIA DEL CONTROL TRIBUTARIO EN UN MUNDO GLOBALIZADO.

Un enfoque al caso latinoamericano.

Juan Carlos Snchez Escobar

Contenido
RESUMEN....................................................................................................................................... 4 INTRODUCCION ............................................................................................................................. 5 I. LAS ADMINISTRACIONES TRIBUTARIAS EN UN MUNDO GLOBALIZADO. ................................... 6 La Globalizacin y los Tributos. ................................................................................................. 6 Las Administraciones Tributarias............................................................................................... 7 Desafos en el entorno internacional de las Administraciones Tributarias. ............................ 10 Precios de transferencia y Parasos fiscales. ........................................................................... 11 Precios de Transferencia. .................................................................................................... 11 Parasos Fiscales. ................................................................................................................. 13 II. LA COOPERACIN E INTERCAMBIO DE INFORMACIN ENTRE ADMINISTRACIONES TRIBUTARIAS NACIONALES. ......................................................................................................... 14 Un ambiente cambiante .......................................................................................................... 14 Cooperacin e Intercambio de Informacin ........................................................................... 16 El Marco Legal Internacional ............................................................................................... 17 Objeto del intercambio de informacin. ............................................................................. 19 Modalidades de intercambio de informacin ..................................................................... 19 CONCLUSIONES............................................................................................................................ 20 BIBLIOGRAFIA. ............................................................................................................................. 22

RESUMEN En un mundo globalizado, en el que la mayor parte de los pases han entrado a formar parte del libre comercio y con varias estrategias para atraer inversiones a sus territorios, Latinoamrica no puede dejar de lado la oportunidad de ser parte tambin de este crecimiento comercial y de aplicar las mismas estrategias que las dems regiones, como son los convenios o acuerdos comerciales, que incentivan a la inversin extranjera mejorando significativamente la situacin econmica de los pases en va de desarrollo.

El crecimiento econmico global se ve estrechamente ligado a los ingresos fiscales que proporcionan bienes y servicios pblicos como las infraestructuras para el transporte, los servicios de educacin y salud, vitales todos ellos para reducir la pobreza en los pases en desarrollo. Actualmente, en la recaudacin de estos ingresos para financiar tales bienes y servicios pblicos el mundo se enfrenta a un problema cada vez mayor como la evasin fiscal dada a travs de la existencia de parasos fiscales, que proporciona cada vez mayores oportunidades para que evadir obligaciones tributarias.

El presente documento ofrece una leve aproximacin del impacto sobre la equidad de los sistemas tributarios de Amrica Latina para con sus ciudadanos. Para ello, se introducen diversas temticas ordenadas en dos partes. La primera est dedicada a introducir consideraciones sobre el nivel de importancia que en la actualidad tiene el fenmeno de la globalizacin y la estructura tributaria, poniendo nfasis sobre los posibles riesgos de las finanzas internacionales, con especial inters en los precios de transferencia y los parasos fiscales. La segunda, ms especfica, se concentra en la relevancia de la cooperacin e intercambio de informacin que debe existir entre las diferentes administraciones tributarias para lograr el objetivo principal de la poltica impositiva dentro de la regin, es decir, una mejor redistribucin de la riqueza para disminuir el nivel de inequidad que en la actualidad existe.

INTRODUCCION Actualmente, el creciente desarrollo de la economa mundial y del comercio internacional han marcado nuevos desafos para las administraciones tributarias, por ejemplo, en el marco de la globalizacin econmica se verifica la creciente utilizacin de los medios electrnicos y el internet para realizar negocios, sin que se conozca la situacin fsica o geogrfica desde dnde operan sus beneficiarios ni la fuente productora de las rentas.

Es por esto que hoy en da, existen diferentes corporaciones como las multinacionales que desde hace muchos aos se han ocupado de forma primordial y estratgica de la evasin fiscal internacional, as como de la cooperacin entre administraciones tributarias de diversos pases; mientras que los ciudadanos corrientes y las pequeas empresas locales soportan la mayor parte de la carga tributaria. En todo el mundo los individuos acaudalados y estas corporaciones se benefician de los parasos fiscales y de los sistemas de baja tributacin, empujando as a los gobiernos a incrementos de impuestos al consumo y a los pequeos negocios y con sus polticas de privatizaciones y reducciones en servicios pblicos; hechos que impiden que los beneficios del crecimiento econmico lleguen a los pobres. Si no se controlan, estas tendencias sern desastrosas para el desarrollo.

Se abordan de una manera leve los principales problemas tributarios que en la actualidad existen, ya que esto afecta tanto a varios principios de la tributacin como la justicia, la igualdad y la equidad, as como a principios econmicos de naturaleza extrafiscal que pueden afectar gravemente a los intereses de las administraciones tributarias nacionales, de forma ms especfica los sujetos pasivos que realizan actividades econmicas con proyecciones transnacionales.

I. LAS ADMINISTRACIONES TRIBUTARIAS EN UN MUNDO GLOBALIZADO. La Globalizacin y los Tributos. La globalizacin es la integracin ms estrecha de los pases y los pueblos del mundo, producida por la enorme reduccin de los costes de transporte y comunicacin, y el desmantelamiento de las barreras artificiales a los flujos de bienes, servicios, capitales, conocimientos y (en menor grado) personas a travs de las fronteras. (Stiglitz, 2002: 37)

La globalizacin y en forma ms concreta la apertura de las economas como consecuencia directa de este fenmeno, agudiz la interdependencia de los sistemas y administraciones tributarias nacionales. En la actualidad resulta imprescindible que los procesos de reforma tributaria tomen en cuenta lo que sucede en el escenario internacional y no apenas aspectos domsticos y, por otra parte, tambin resulta imprescindible tomar en cuenta el tema de la cooperacin administrativa internacional para combatir eficazmente la evasin tributaria1.

No cabe duda que la existencia de un mercado de bienes y servicios cada vez ms competitivo e integrado, tiene un fuerte impacto sobre los sistemas y administraciones tributarias al incorporar, para los primeros, la preocupacin de no afectar con la tributacin la competitividad internacional de la economa nacional y, para las segundas, la ampliacin del espacio y de los sujetos a controlar.

En el actual ambiente, las acciones de muchos gobiernos se ven influenciadas por las acciones de otros gobiernos, y que los efectos generados por la tributacin que trascienden por sobre las fronteras, se han convertido en comunes e importantes. (Tanzi, 2002: 23)

Cuando se habla de evasin tributaria, se otorga a ese concepto un sentido genrico que alcanza a diferentes modalidades de evitar el pago de los impuestos y que, en doctrina, se suele desagregar en tres principales categoras: el fraude tributario, la evasin tributaria propiamente dicha, y la elusin tributaria.

Los procesos de integracin econmica para su avance requieren en alguna medida, entre otras acciones, la armonizacin de los sistemas tributarios, entendiendo por sta, eliminar las asimetras que pueden generar distorsiones en las condiciones de competencia y en la localizacin de las inversiones en el mercado ampliado que aquellos procesos propician.

Las Administraciones Tributarias. Las administraciones tributarias enfrentan la responsabilidad de determinar de manera precisa los montos adeudados en materia tributaria por cada sujeto pasivo y cobrar dichos montos.

Tanto la determinacin como la recaudacin de impuestos se han tornado mayores desafos como consecuencia de la globalizacin de las economas nacionales.

Tradicionalmente las Legislaciones Fiscales de los Estados, se han diseado sobre el supuesto de que las economas eran cerradas (autrquicas)2, y que los intercambios econmicos se realizaban dentro del pas.

Ya que el Rgimen Tributario que se ha venido aplicando al modelo anterior es claramente insuficiente para lograr un control en este nuevo modelo de economa abierta derivada de la globalizacin; que es provocada por el incremento de los flujos de capitales, servicios, personas y por el consiguiente aumento de la interdependencia econmica, ha supuesto un cambio en la naturaleza y fundamentos de las relaciones econmicas entre los diferentes pases3.

Sistema econmico segn el cual una nacin debe ser capaz de abastecerse a s misma y subvenir a todas sus necesidades con un mnimo de intercambios comerciales con el exterior y rechazando los capitales extranjeros. Es sinnimo de economa cerrada al comercio exterior o al mercado global, lo que conlleva establecer restricciones al intercambio entre individuos de distintos sitios. Como referencia de estos cambios apreciamos las inversiones extranjeras directas que desempean un papel importante como motor del crecimiento econmico y mejora la competitividad empresarial, tanto de los pases ms industrializados como de los pases en desarrollo, es por ello, que la inversin extranjera
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Este fenmeno de internacionalizacin de flujos de capitales, ha planteado un nuevo escenario de inversiones internacionales (inversiones de residentes en el exterior e inversiones de no residentes en el interior de dichas economas), que plantea situaciones cuya regularizacin no estaba prevista en las legislaciones nacionales tradicionales. Por otra parte la inversin extranjera directa adems de buscar estabilidad poltica, estabilidad macroeconmica, tener apoyo internacional, tambin tiene como factor determinante las condiciones econmicas, ya que las empresas que estiman invertir en el pas buscan viabilidad comercial de la inversin y de las actividades de las mismas; conjunto de precios y costos, incentivos sobre los tributos que gravan la renta de actividades empresariales y el tratamiento de los residentes y no residentes.

Se cree necesaria la construccin de un nuevo escenario que se caracteriza por la coexistencia de dos circunstancias como son:

El mantenimiento de las soberanas fiscales y tributarias nacionales. La generalizacin de las inversiones transnacionales y de la empresa transnacional como elemento subjetivo de las relaciones econmicas.

Este marco, plantea una problemtica fiscal especfica, pues ambos factores son los que provocan el fenmeno de doble imposicin internacional4, el cual se asienta en la adopcin por parte de las diferentes legislaciones de distintos criterios de asignacin impositiva, de los cuales se establecen dos principios; el Principio de Territorialidad5

directa que ingresa a un pas, al representar nuevos flujos de dinero, permite dinamizar la demanda agregada, lo que incentiva el crecimiento econmico del pas.
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Se define como la Doble Imposicin Jurdica Internacional, cuando es una misma persona la que resulta gravada ms de una vez por el mismo concepto y perodo. La concurrencia sobre el mismo contribuyente o sobre los mismos hechos de naturaleza econmica de las legislaciones tributarias internas de dos o ms jurisdicciones fiscales plantea prcticamente la totalidad de los casos, situaciones de doble imposicin.

El Principio de Territorialidad o de gravamen fuente atribuye el poder de imposicin al Estado en el que se encuentran situados los bienes sujetos a imposicin o donde se haya realizado la actividad de la que deriven los beneficios imponibles.

(gravamen en el estado de fuente) y el Principio Personalista6 (gravamen en el estado de residencia), es decir los residentes que tributan bajo el criterio de renta mundial y los no residentes que tributan por la renta obtenida en su territorio.

Pese a esto, existen pases que aplican estos principios bsicos de asignacin positiva a su mejor conveniencia, tal es el ejemplo de pases importadores de capital como eran y algunos todava lo son los pases latinoamericanos que les interesa aplicar el Principio de Territorialidad para obtener mayores ingresos tributarios, debido a la sencillez del sistema, ste resulta el de ms fcil administracin mientras que, en los pases exportadores de capital tendrn mayores ingresos con el Principio Personalista, debido a que bajo a este principio, los impuestos deben ser de carcter general de forma tal que abarquen todos los tipos de ingresos de la misma manera.

La conveniencia o no de la aplicacin de ambos criterios, generan conflictos positivos y negativos; conflictos positivos, cuando cada Estado puede determinar libremente qu supuestos quedan sometidos a su soberana como poltica fiscal y los conflictos negativos, cuando por el juego de los puntos de conexin fiscal, ninguna de las posibles soberanas fiscales potencialmente competentes entendieran serlo para exigir el impuesto. Por consiguiente, los fenmenos de doble imposicin internacional se producirn slo en los supuestos de conflictos positivos.

El motivo principal para el estudio de la problemtica fiscal que se da bajo un escenario de economa abierta, es el comportamiento de los agentes econmicos con el relacionamiento a las actividades de control tributario que causan incertidumbre a los inversionistas en el instante que emprendan a desplazar sus flujos de capitales al resto del mundo; ya que desde el punto de vista tributario no genera incentivos para su crecimiento a nivel global dada la doble imposicin tributaria que compaas
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El Principio Personalista entiende que el poder de imposicin corresponde al Estado donde reside o es nacional el titular de los bienes o el receptor de las rentas, por cuanto en dicho Estado se han generado los capitales que, invertidos en el Estado de la fuente, han permitido la creacin de rentas en ste ltimo pas, es decir que los residentes de un Estado tributa por su Renta Mundial que comprenden los ingresos nacionales o extranjeros, sin importar su ubicacin geogrfica de su fuente de donde se halla generado su obtencin.

inversionistas tienen que hacer frente en el momento de realizar sus obligaciones en el pas originario de los flujos de capital, logrando de esta forma que un inversionista no se vea atrado en traspasar sus fronteras comerciales hacia otros estados, lo que a su vez conlleva el no aprovechamiento de las oportunidades que la inversin extranjera directa provoca, ya que la inversin en el pas receptor de esos capitales dejara de percibir los beneficios de tener una fuente generadora de trabajo a nivel nacional, conllevando a minimizar la ola de desempleo en dicho pas. Desafos en el entorno internacional de las Administraciones Tributarias. Hoy en da se habla de nuevas dificultades para el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias y, como consecuencia directa de nuevas oportunidades para la evasin tributaria internacional7, a raz de los cambios ms o menos recientes, fundamentalmente derivados de la globalizacin y la digitalizacin, otras, que si bien ya existan, se han potenciado con esos cambios. Existe una amplia gama de figuras utilizadas para reducir la tributacin en forma ilegtima y que involucran a ms de una jurisdiccin tributaria, es decir, que constituyen actos de evasin tributaria internacional.
Comnmente, cuando se habla de evasin tributaria, se otorga a ese concepto un sentido genrico que alcanza a diferentes modalidades de evitar el pago de los impuestos y que, en doctrina, se suele desagregar en tres principales categoras: el fraude tributario, la evasin tributaria propiamente dicha, y la elusin tributaria. Fraude tributario: Requiere que el autor acte con un determinado tipo de dolo, en el sentido que mediante simulacin, ocultacin o cualquiera otra forma de engao, busque inducir a error a la administracin tributaria, es decir, mediante maniobras que podrn tener distintas caractersticas pero que todas responden a una intencin manifiesta de engaar al damnificado. Evasin tributaria propiamente dicha, comprende aquellas conductas que, como la omisin de la presentacin de la declaracin de rentas o la falta de pago de los impuestos determinados, por ejemplo, tambin determinan una disminucin ilegtima de los ingresos tributarios, pero que a diferencia del fraude no comporta una maniobra que intenta inducir a error al ente recaudador. Elusin tributaria a diferencia de las otras dos modalidades, se refiere a una actuacin por parte del contribuyente anterior a la ocurrencia del hecho imponible, mediante la que trata de estructurar sus negocios minimizando la incidencia de los impuestos. Esto ltimo significa la identificacin y adopcin de esquemas que son el producto de lo que generalmente se conoce como planeamiento tributario.
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La doble imposicin internacional se plantea como el principal problema derivado de las relaciones econmicas entre dos o ms pases que se da mediante los intercambios de bienes, servicios o capitales que estn sujetos por parte de las diferentes legislaciones tributarias a una normativa fiscal especfica, que pretende someter a gravamen los diferentes hechos imponibles que se produzcan en el desarrollo del trfico econmico, centrndose como principal problema la adopcin de distintos criterios de asignacin impositiva.

Dentro de ese panorama, se destacan dos temas alrededor de los cuales giran las mayores preocupaciones para un control eficaz del cumplimiento tributario. Ellos son: los precios de transferencia, y los parasos fiscales.

Precios de transferencia y Parasos fiscales. Precios de Transferencia8. Como consecuencia del incremento de las transacciones econmicas internacionales, tanto en su magnitud como en cuanto a la variedad y complejidad de las formas en que ellas se realizan, se generaron nuevos desafos para la determinacin y el efectivo control de la tributacin de los beneficios empresariales, particularmente cuando se trata de los derivados de transacciones entre empresas asociadas9, es decir de los precios de transferencia.

Los precios de transferencia son una modalidad donde las empresas transfieren bienes fsicos, intangibles, o proporcionan servicios a sus empresas asociadas. Es decir, es el proceso de fijar y verificar que los precios sobre las distintas operaciones internacionales (transacciones de bienes fsicos o servicios), entre empresas relacionadas o asociadas sean las que correspondan al mercado nacional o internacional, para que de estaforma se pueda determinar las respectivas obligaciones fiscales. Durante la Primera Guerra Mundial, se empieza a regular el trmino de Precios de transferencia, Gran Bretaa en 1915 fue el primer pas que utiliz los precios de transferencias y le sigui Estados Unidos de Amrica en el ao de 1917. A partir de 1950, se inicia el proceso de globalizacin de la Economa Mundial por parte del GATT , para evitar que los comerciantes de todos los pases utilicen el comercio de mercancas con utilidades fiscalmente caras o prdidas y transferirlas a territorios que les proporcionen un mayor beneficio desde el punto de vista fiscal.
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Conforme se define en el artculo 9 del Modelo de Convenio para evitar la doble tributacin de la OCDE, se consideran que dos o ms empresas revisten el carcter de "asociadas" cuando, "una empresa

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No cabe duda que las principales preocupaciones en esta materia se relacionan principalmente a las empresas multinacionales. Estas empresas, que responden por ms del 60% de las transacciones del comercio mundial, preocupan tanto a pases exportadores de capital, normalmente sede de las matrices, como a pases importadores de capital, normalmente sede de las subsidiarias. La manipulacin de los precios de transferencias que pudiera practicar las empresas multinacionales en sus operaciones intra-empresa, al reasignar geogrficamente ingresos y gastos en bsqueda de minimizar la tributacin sobre sus beneficios globales, afecta la correcta atribucin de las bases tributables entre los pases involucrados en aquellas operaciones y determina prdidas de recaudacin en varios de ellos.

Generalmente, al tratar de los factores que influyen para redistribuir beneficios en forma encubierta en el mbito internacional, se coloca en primer lugar el de la existencia de marcadas diferencias en los niveles de tributacin, particularmente, en los impuestos sobre la renta. Se parte del supuesto de que se trata de reasignar utilidades de pases con altos impuestos hacia pases con bajos impuestos, de forma que se reduzca la carga tributaria global sobre la renta del grupo multinacional.

La sobrefacturacin y la subfacturacin que afecta a los precios de transferencia, as como la facturacin de transacciones ficticias, la utilizacin de figuras o formas de transaccin inadecuadas (sub-capitalizacin, por ejemplo), son algunos de los mecanismos aplicados para reasignar indebidamente ingresos y gastos entre empresas vinculadas con la finalidad de minimizar el pago de tributos. Este tipo de maniobras constituye una forma de evasin tributaria de naturaleza fraudulenta.

de un Estado contratante participe directa o indirectamente en la direccin, el control o el capital de una empresa del otro Estado contratante, o unas mismas personas participen directa o indirectamente en la direccin, el control o el capital de una empresa de un Estado contratante y de una empresa del otro Estado contratante..."

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Parasos Fiscales10. Por un lado, cabe reconocer que los pases en el ejercicio de su soberana pueden optar por el sistema tributario que les resulte ms adecuado a sus objetivos polticos. Por otro lado, es necesario tener presente en un contexto como el actual que se caracteriza por una amplia apertura de las economas, la competitividad internacional es perseguida en todos los frentes, inclusive en el tributario.

Sin embargo, ms all de las consideraciones concernientes al ejercicio de la soberana y de la bsqueda de competitividad, se debe evitar que bajo estos pretextos se pase a desarrollar una suerte de "guerra fiscal" entre pases a travs de una oferta de beneficios fiscales cada vez mayor y ms generalizada, la cual puede tener como consecuencia una merma de necesarios recursos tributarios sin que se alcancen con ello ventajas comparativas expresivas, ms an cuando esas prcticas pueden significar la configuracin de "refugios tributarios" que impliquen la facilitacin de la evasin tributaria en otros pases.

Los "parasos fiscales" y los regmenes tributarios preferenciales para ciertos tipos de negocios, se constituyen para atraer flujos financieros del exterior pero, al mismo tiempo promueven la evasin tributaria en otros pases y tambin cobijan, en muchos casos, beneficios provenientes de actividades ilcitas. Su existencia constituye una preocupacin creciente en nuestros das y ha motivado importantes esfuerzos orientados a neutralizar los efectos de lo que se pas a denominar "competencia tributaria nociva"11

La utilizacin de parasos tributarios y otros regmenes con tributacin favorecida, son la base principal de los esquemas para la evasin tributaria internacional, al posibilitar la
Un "paraso fiscal" hace referencia a aquellos territorios o Estados que se caracterizan por la escasa o nula tributacin a la que someten determinadas personas o entidades que, en dichas jurisdicciones encuentran su cobertura o amparo, es decir, estos garantizan a los depositantes de dinero la seguridad, reserva, siglio bancario, exoneraciones tributarias y sofisticada tecnologa para los giros y movimientos financieros de sus depsitos, tambin para supuestas exportaciones comerciales con la finalidad de evadir el pago de impuestos en su pas de origen.
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Es necesario tener en cuenta que el concepto de "competencia tributaria nociva" puede considerarse como un concepto relativo. Esto es reconocido por algunas legislaciones del impuesto a la renta que, sin caracterizar la figura extrema de aquel tipo de refugios que seran los parasos tributarios, por ejemplo, se refieren simplemente a "pases con tributacin favorecida" cuando aquel impuesto es ms benigno.

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constitucin de sociedades interpuestas y cambios de residencia ficticios al amparo de barreras como las leyes de secreto bancario y la reticencia general de los funcionarios para proporcionar informacin, incluso no bancaria, por bsica que ella sea.

Los parasos fiscales enumerados en la lista publicada por la Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE) el 2 de abril de 2009 son:
Cuadro No. 1
Andorra Anguila Antigua y Barbuda Antillas Neerlandesas Aruba Bahamas Bahrin Belice Bermudas Dominica Gibraltar Granada Islas Caimn Islas Cook Islas Marshall Islas Turcas y Caicos Islas Vrgenes Britnicas Liberia Liechtenstein Mnaco Montserrat Nauru Niue Panam Samoa San Cristbal y Nieves San Marino San Vicente y las Granadinas Santa Luca Vanuatu

Fuente: Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE) Elaboracin: El Autor.

II.

LA COOPERACIN E INTERCAMBIO DE INFORMACIN ENTRE

ADMINISTRACIONES TRIBUTARIAS NACIONALES. Un ambiente cambiante El final del siglo XX ha sido testigo de una liberalizacin y globalizacin de las economas nacionales sin precedente. Los pases han eliminado o limitado de manera creciente los controles sobre la inversin extranjera y los controles sobre el cambio de divisas se tornaron ms laxos, cuando no inexistentes. Asimismo, la tecnologa de la informacin y de las telecomunicaciones redujo las distancias en el mundo. Por ende, las actividades comerciales y financieras ocurren en un mundo casi sin fronteras.

En un escenario como el actual, caracterizado por una amplia globalizacin, mientras las administraciones estaran circunscriptas a actuar en sus respectivas jurisdicciones, las empresas pueden planificar sus actividades y operar globalmente, lo cual genera un desequilibrio que slo podr corregirse con un efectivo avance en las formas y la
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amplitud de cooperacin entre aquellas administraciones. En ese sentido, existen quienes opinan que la propia sustentabilidad de una economa mundial abierta depende de la cooperacin internacional, inclusive en el campo tributario.

En la medida en que los negocios se vuelven globales, las administraciones tributarias permanecen confinadas en sus respectivas jurisdicciones. El ejercicio de los poderes soberanos, incluso el control, determinacin y recaudacin de tributos, se ve limitado en trminos generales al territorio de la jurisdiccin. Entonces, un especialista fiscal podra estar viendo solamente una pequea porcin de las actividades o inversiones totales de un sujeto pasivo que opera a nivel internacional si se gua por las fuentes de informacin nacionales. Como consecuencia, las administraciones tributarias dependen cada vez ms de la cooperacin de sus pares extranjeras para una mejor y ms efectiva aplicacin de la legislacin nacional en materia tributaria.

A la hora de emprender en soluciones a las situaciones planteadas en un escenario de economas abiertas en una era de globalizacin, las autoridades fiscales cuentan con una serie de medidas de solucin para evitar la doble imposicin jurdica internacional, de amplia aceptacin por la doctrina, estas soluciones estn clasificadas en tres grandes mbitos: control, cooperacin e intercambio de informacin entre las diversas administraciones tributarias, a su vez stas deben ser los entes encargados de no solo generar un mejor control interno, sino de buscar instrumentos para que la evasin tributaria internacional sea lo ms baja posible, con el consiguiente beneficio de que los ingresos tributarios sean mejor distribuidos no solo a nivel interno, sino en forma global.

A nivel internacional, el intercambio de informaciones es requisito primordial para dotar a las administraciones tributarias de los medios capaces para lidiar con las prcticas de los contribuyentes que actan fuera de las fronteras nacionales, en el sentido de asegurarse el cumplimiento de todos los deberes tributarios que les incumben y, en especial, el pago del impuesto.

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Los acuerdos de intercambio de informaciones tributarias, suelen encuadrarse en lo que en Derecho Internacional suele denominarse acuerdos en forma simplificada y que generalmente no estn sujetos a la formalidad de ratificacin de los Congresos, como es el caso de los convenios y tratados, pues tienen por finalidad regular o detallar atribuciones o facultades de la administracin ya consagradas en la ley o en un convenio o tratado vigente. Cooperacin e Intercambio de Informacin Cada vez resulta ms difcil controlar la evasin tributaria si no se dispone del auxilio de informacin sobre hechos econmicos ocurridos total o parcialmente en el exterior, sobre personas domiciliadas en otros pases y sobre bienes ubicados en el extranjero. Temas como los de precios de transferencia, parasos fiscales, abusos de tratados, subcapitalizacin, comercio electrnico, entre otros, son preocupaciones recurrentes en las administraciones tributarias de todo el mundo y, sin una asistencia mutua entre esas administraciones que les brinde la posibilidad de contar con informaciones del exterior confiables y oportunas, su cometido de control se torna una tarea de muy difcil concrecin.

La cooperacin es un factor clave, cada vez de mayor importancia, para el desarrollo eficaz de las funciones de control del cumplimiento de las obligaciones tributarias por la administracin tributaria y, consecuentemente, para asegurar una aplicacin equitativa de los tributos en un escenario internacional como el actual caracterizado por una amplia globalizacin.

Un elemento clave de la cooperacin internacional en asuntos tributarios es el intercambio de informacin. Es un modo efectivo para que los pases mantengan soberana sobre sus propias bases tributarias y para garantizar la asignacin correcta de los derechos de tributacin entre las diversas jurisdicciones nacionales o, en forma ms precisa cuando ese intercambio se sustente tratados tributarios, entre los Estados contratantes. El intercambio de informacin se puede basar en un nmero de mecanismos de intercambio diferentes que pueden estar previstos en la legislacin
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interna y/o en acuerdos internacionales. El intercambio de informacin se instrumenta cada vez en mayor medida mediante acuerdos especficos basados en Modelos de Acuerdo de Informaciones Tributarias.

El intercambio internacional de informaciones tributarias es un factor clave, cada vez de mayor importancia, para el desarrollo eficaz de las funciones de control del cumplimiento de las obligaciones tributarias por la administracin tributaria y, consecuentemente, para asegurar una aplicacin equitativa de los tributos en un escenario internacional como el actual caracterizado por una amplia globalizacin.

El Marco Legal Internacional El intercambio internacional de informaciones tributarias es un factor clave, para el desarrollo eficaz de las funciones de control que aseguren una aplicacin efectiva de los tributos, que no de margen a la evasin y a sus efectos perversos sobre la equidad y la competitividad.

El intercambio de informacin en el plano internacional puede producirse de manera informal, es decir, sin que medie ningn compromiso convencional; apenas como fruto de una actitud de cortesa o de solidaridad entre pases12, esta forma de procesarse el intercambio, no obstante la utilidad que puede ofrecer, adolece de los inconvenientes de no contar con el suficiente respaldo jurdico, de ser espordica, inarticulada y sujeta a todas las limitaciones legales internas del pas informante y a su buena voluntad en cuanto a la oportunidad, extensin y forma en que sern prestadas las informaciones. En razn de tales circunstancias, hoy en da es pacficamente reconocida la necesidad de promover la celebracin de acuerdos internacionales, que posibiliten a los Estados contratantes el acceso a informaciones que no se podran obtener utilizando tan slo medios y fuentes disponibles internamente.

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En la legislacin interna de algunos pases existen disposiciones que permiten la asistencia fiscos extranjeros aun sin la existencia de convenios o acuerdos internacionales, apenas bajo condiciones de reciprocidad y salvaguarda de la confidencialidad.

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Existen varios instrumentos legales internacionales que sirven de base para el intercambio de informacin con fines tributarios, entre ellos podemos mencionar:

Convenios fiscales bilaterales que en general se basan en el Modelo de Convenio Fiscal de la OCDE sobre los Ingresos y el Capital o en el Modelo de Convenio de las Naciones Unidas sobre los Ingresos y el Capital.

Instrumentos internacionales diseados especficamente para los fines de la asistencia en materia tributaria como los acuerdos de intercambio de informacin en materia tributaria que generalmente se basan en el Modelo de Acuerdo para el Intercambio de Informacin en Materia Tributaria del 2002 desarrollado por los pases miembros de la OCDE y los centros financieros offshore, el Convenio de Asistencia Administrativa Mutua en Materia Tributaria del Consejo de Europa/OCDE, o el Modelo de Acuerdo para el Intercambio de Informacin Tributaria desarrollado por el CIAT.

Los acuerdos internacionales de asistencia legal, como la Convencin Interamericana sobre Asistencia Mutua en Materia Penal (extendido por el Protocolo Opcional del 23 de mayo de 1992) para los casos de delitos fiscales.

Cabe mencionar que el desarrollo de disposiciones que permitan a los pases recaudar impuestos en nombre de sus pares en el tratado est retrasado con respecto al desarrollo de disposiciones para el intercambio de informacin.

La experiencia de la gran mayora de los pases de Amrica Latina y el Caribe, no es muy amplia en materia de convenios especficos sobre intercambio de informacin. Estn vigentes apenas doce convenios de aquel tipo, nueve celebrados con los Estados Unidos de Amrica por los siguientes pases: Barbados, Bermuda, Costa Rica, Honduras, Jamaica, Mxico, Per, Repblica Dominicana y Trinidad y Tobago; uno con Canad por Mxico; uno con Espaa por Argentina y solamente uno entre dos pases de Amrica Latina, el acuerdo Argentina-Per. Cabe sealar que los dos ltimos acuerdos
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mencionados, se han negociado y celebrado en el ao 2004, con base en el Modelo de Acuerdo de Intercambio de Informaciones Tributarias del CIAT.

Objeto del intercambio de informacin. El objetivo del acuerdo es intercambiar informacin a los fines de administrar y lograr el cumplimiento de obligaciones tributarias, constituyndose en un instrumento para la prevencin y combate a la evasin.

Teniendo en cuenta aquel objetivo es recomendable que el mbito de los tributos contemplados sea el ms amplio posible. La tendencia es incluir tanto los impuestos directos como los indirectos. Sin embargo, cuando el acuerdo se encuadra entre aquellos que tienen por fin desarrollar clusulas de intercambio incorporadas en tratados para evitar la doble tributacin, segn el ordenamiento jurdico de algunos pases, los impuestos comprendidos debern limitarse a los contemplados en el respectivo tratado.

Modalidades de intercambio de informacin Es necesario establecer expresamente los tipos o modalidades de intercambio que se aplicarn, propendiendo a dar la mayor amplitud posible a las figuras contempladas, las cuales pueden consistir en: intercambio de informacin a solicitud o especfico; intercambio de informacin automtico; intercambio de informacin espontneo; intercambio de informaciones generales sobre ramos de actividad econmica; fiscalizaciones simultneas y fiscalizaciones en el extranjero, siendo que a estas dos ltimas, fiscalizaciones simultneas y en el extranjero, ms que como modalidades de intercambio cabe entenderlas como formas cooperativas para obtener la informacin y posibilitar el intercambio.

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CONCLUSIONES 1. La evasin tributaria en cualquiera de sus formas significa prdida de legtimos ingresos para los estados, atentado as contra la equidad en la reparticin de la carga tributaria y distorsiona las condiciones de competencia en los mercados.

2. Por otra parte, aquella prdida de ingresos, propicia en muchas oportunidades la adopcin de soluciones simplistas, como lo son la exoneracin de bases tributarias que representan efectivas manifestaciones de capacidad contributiva pero que son de difcil control, reemplazando las mismas por otras ms seguras (principalmente rentas del trabajo y el consumo) y, peor an, estableciendo en ciertos casos modalidades impositivas inequitativas y altamente distorsivas de la asignacin de recursos, pero que resultan de fcil control, un ejemplo de esto son los impuestos a la salida de divisas, o el pago de impuestos a consumos especficos.

3. La evasin tributaria puede claramente ser relacionada con otras prcticas de competencia desleal y, como lgica consecuencia de esto, todo instrumento de combate a la evasin, en este caso especficamente el intercambio internacional de informaciones tributarias, se constituye como un medio de fortalecer los mercados, si bien las reflexiones respecto a este tema son muy frecuentes en la literatura tributaria, no parece que se le haya otorgado toda la importancia que el mismo merece, sobre todo si se tiene en cuenta la gran expansin de las relaciones econmicas internacionales derivadas del fenmeno de la globalizacin y, en la misma medida, el elevado riesgo de las oportunidades de evasin.

4. La evasin tributaria lleva consigo un factor altamente nocivo como lo es el aprovechamiento del mercado ampliado no en base a la eficiencia sino a prcticas desleales de competencia.

5. La plena conciencia de los efectos negativos de la evasin tributaria antes comentados y el conocimiento de las formas en que ella opera, constituyen el punto de partida para identificar las posibles soluciones.
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6. Tratndose de la evasin tributaria internacional, no cabe duda que el intercambio de informacin entre las administraciones tributarias constituye uno de los principales instrumentos para combatirla y as erradicar o al menos atenuar sus efectos negativos sobre los ingresos fiscales y la equidad, y tambin para promover el restablecimiento de bases genuinas para el desarrollo sano de una economa.

7. Esto ltimo constituye un verdadero reto para Latinoamrica, que hasta el presente no ha hecho un uso adecuado del intercambio de informacin, como instrumento para combatir la evasin tributaria. En tal virtud, es necesario disear una estrategia para los pases de la regin relativa a un mayor aprovechamiento de los beneficios que puede brindar la utilizacin de ese instrumento de las relaciones internacionales.

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BIBLIOGRAFIA. Nolan, Deborah (2006). La Cooperacin Internacional como Herramienta para Alcanzar la Recaudacin Potencial. Serie Temtica Tributaria CIAT. No.3, www.ciat.org. octubre 10 de 2009.

Oliver, Gabriel (2003). El Intercambio De Informaciones Tributarias. Serie Temtica Tributaria CIAT. No.3, www.ciat.org. visitado octubre 10 de 2009.

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