TEMPORALIDAD DEL HECHO IMPONIBLE. PRESTACIONES DE SERVICIOS A ENTES PBLICOS. LIVA ARTCULO 13.

Consulta N DCR-5-15614 Oficio N 4802 Fecha: 29-08-2003

solicita pronunciamiento de esta Gerencia en relacin a los contratos de obras de infraestructura que tiene la Armada con empresas privadas, los cuales sern cancelados con bonos de la deuda pblica en dacin en pago, quienes sugieren que se cancele el impuesto al valor agregado correspondiente al total de la obra una vez finalizada y no por valuacin presentada, o que el diferencial que se genere de la negociacin de los precitados bonos, sea objeto de un crdito fiscal con cargo del impuesto al valor agregado correspondiente. Al respecto, esta Gerencia emite su pronunciamiento, sealando que el aspecto temporal del impuesto al valor agregado es el momento en que acaece el hecho previsto en la hiptesis de incidencia y sta se atribuye al sujeto pasivo, estando regido en la Ley del Impuesto al Valor Agregado en el artculo 13, cuyo texto expresa lo siguiente:

Artculo 13: Se entendern ocurridos o perfeccionados los hechos imponibles y nacida, en consecuencia, la obligacin tributaria: () 3. En la prestacin de servicios: () c. En los casos de servicios prestados a entes pblicos, cuando se autorice la emisin de la orden de pago correspondiente

La anterior norma establece de manera clara y sencilla que en caso de prestaciones de servicios efectuados a entes pblicos, el hecho imponible se entiende perfeccionado y nacida la obligacin tributaria de pagar el impuesto, en el momento en que se autorice la emisin de la orden de pago correspondiente. En otras palabras, en los casos de los especficos servicios prestados al Ministerio de la Defensa, el hecho imponible se perfecciona al momento en que ste autoriza la emisin de las ordenes de pagos correspondientes a los contratos de obras de infraestructura suscritos con empresas privadas, y es en ese instante donde nace la obligacin tributaria para estas ltimas (en su condicin de contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado) de enterar al Fisco Nacional el tributo

causado por el mencionado servicio, dentro de los quince (15) das continuos siguientes al perodo de imposicin (artculo 60 del Reglamento General de la Ley). Asimismo, se advierte que conforme a lo previsto en el Pargrafo nico del artculo 32 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, los contratistas tienen la obligacin de emitir la factura a ms tardar en la fecha en que el organismo contralor competente autorice la emisin de la orden de pago correspondiente. Por otra parte, se observa que a tenor de lo establecido en el artculo 3 del Cdigo Orgnico Tributario, todo lo atinente al clculo de las obligaciones tributarias es materia de reserva legal, de tal suerte que en el impuesto al valor agregado, en su condicin de impuesto indirecto que utiliza el mecanismo de determinacin de crditos y dbitos fiscales, ser la Ley de la materia la que establecer el origen de dichos crditos y dbitos y la forma en que se aplicar tal procedimiento determinativo. En este sentido, el artculo 31 de dicha Ley resalta el carcter tcnico de los crditos fiscales, los cuales slo sern utilizados en el procedimiento de determinacin en los trminos previstos en este texto legal, esto es, conforme a lo previsto en sus artculos 33 al 42. As, los crditos fiscales correspondern al impuesto trasladado por las operaciones gravadas, el cual se calcular mediante la aplicacin de la alcuota imponible a la base imponible constituida por el precio en Bolvares pactado por la operacin, no previndose que la naturaleza particular de un determinado medio de pago (como sera el caso de bonos de la deuda pblica o una moneda extranjera) pueda alterar tal determinacin, salvo que ello implique asimismo una modificacin del precio de la operacin. En el caso concreto, el precio pactado por el servicio de construccin de obras no ha variado por la utilizacin de los bonos de la deuda pblica como medio de pago, por lo que la negociacin posterior que las empresas privadas hagan de tales bonos no generar ajuste alguno respecto de las operaciones ya verificadas con el Ministerio de la Defensa, de tal manera que su obligacin tributaria por la realizacin de estos hechos imponibles del impuesto al valor agregado se mantendr inalterada, sin que tampoco puedan generarse crditos fiscales distintos a los que surjan por la adquisicin de bienes y la recepcin de servicios asociados a las actividades que constituyen el giro econmico de dichas empresas. En virtud de lo antes expuesto, es opinin de esta Gerencia que a la luz de lo establecido en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y en sus normas reglamentarias, es inviable cancelar el impuesto correspondiente una vez finalizada la obra, a menos que sea en ese momento en el cual se autorice la emisin de la orden de pago correspondiente. Igualmente, conforme al principio de legalidad y a los trminos en que el precitado texto legal establece el procedimiento de determinacin de la obligacin tributaria, estimamos que no ser procedente la generacin de crditos fiscales con ocasin de la negociacin de los bonos de la deuda pblica que los contratistas del Ministerio de la Defensa reciben como pago por las obras realizadas