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RENTAS DE CUARTA CATEGORA

Sobre el particular, el jurista Juan Roque Garca Mulln, seala que el trabajo humano es caracterizado por la aplicacin de facultades fsicas o mentales a una actividad, que es y ha sido siempre, una de las primeras fuentes que permite a las personas obtener ingresos, lo cual explica la inclusin de dicho factor, en cualquier esquema de imposicin a la renta. Asimismo, refiere que las rentas de trabajo puedan presentarse de dos modos por cuenta ajena, es decir, cuando la persona arrienda su fuerza de trabajo a otro (rentas de quinta categora) y por cuenta propia, cuando no se presenta relacin de dependenci a entre el pagador y el perceptor de la renta, originando una relacin distinta a la laboral. Dichas rentas son consideradas en nuestra legislacin como de cuarta categora 1.

Juan Roque Garca Mulln. Manual del Impuesto a la Renta CIET-DOC N872, 1978, pg. 65 y 66.

RENTAS GRAVADAS: En ese sentido, el artculo 33 de la Ley establece que, son rentas de cuarta categora las obtenidas por: a) El ejercicio individual de cualquier profesin, arte, ciencia, oficio o actividades no incluidas expresamente en la tercera categora . Se consulta respecto de la categora en la que debe ser clasificada la renta percibida por un mdico radilogo que presta servicios de apoyo al diagnstico, mediante el uso de su equipo de radiografa. En principio, debemos sealar que la categora en la que debe ser clasificada determinada renta, debe ser evaluada por el rea operativa en cada caso en concreto. No obstante lo manifestado en el prrafo precedente, cabe indicarle lo siguiente: 1. De conformidad con el artculo 28 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta (TUO), aprobado por el Decreto Supremo N 179-2004-EF, son rentas de tercera categora, entre otras, las derivadas del comercio, la industria o minera; de la explotacin agropecuaria, forestal, pesquera o de otros recursos naturales; de la prestacin de servicios comerciales, industriales o de ndole similar, como transportes, comunicaciones, sanatorios, hoteles, depsitos, garajes, reparaciones, construcciones, bancos, financieras, seguros, fianzas y capitalizacin; y, en general, de cualquier otra actividad que constituya negocio habitual de compra o produccin y venta, permuta o disposicin de bienes. 2. Por su parte, el artculo 33 del citado TUO dispone que son rentas de cuarta categora las obtenidas, entre otros, por el ejercicio individual de cualquier profe sin, arte, ciencia, oficio o actividades no incluidas expresamente en la tercera categora. 3. Como puede apreciarse, las normas que regulan el Impuesto a la Renta califican las rentas afectas en diversas categoras, dependiendo del origen de las mismas; es to es, si provienen del capital, de trabajo o de la aplicacin conjunta de ambos factores.

As tenemos que, para calificar determinadas rentas como de cuarta categora, deber atenderse a la naturaleza del perceptor de las mismas, vale decir, deber ser un sujeto que preponderadamente ejerza su profesin, arte, ciencia u oficio de manera individual. 4. Finalmente, debe tenerse en cuenta que, si para ejercer una profesin de manera independiente se requiere explotar un determinado bien, ello no evitara el he cho que los ingresos obtenidos fueran de cuarta categora, de corresponder.

En este sentido, para ser considerados como rentas de cuarta categora, lo importante es determinar que la actividad preponderante es el ejercicio individual de una profesin, arte, ciencia u oficio. b) El desempeo de funciones de director de empresas, sndico, mandatario, gestor de negocios, albacea y actividades similares. De acuerdo con este inciso, se consideran rentas de cuarta categora los ingresos derivados de las funciones de representacin y gestin asumidas por personas naturales que no mantienen una relacin de dependencia con su representado. Para una mejor comprensin de la norma, definamos los conceptos involucrados:
Sndico

Encargado de liquidar el activo y pasivo de una empresa en los concursos de acreedores y en las quiebras. Tiene como funcin principal vender los bienes y pagar las deudas de la empresa. Tambin el que cautela los intereses de una organizacin o corporacin.
Mandatario

El mandatario se obliga a realizar uno o ms actos jurdicos, por cuenta e inters del mandante. El mandato se presume oneroso; asimismo, se presume que el mandato es con representacin, es decir, que el mandatario acta en nombre del mandante.

Gestor de negocios

Persona que, sin mandato expreso ni tcito, se encarga voluntariamente de administrar los negocios de otro o de velar por sus intereses. Requiere la ratificacin del dueo, salvo que haya promovido efectivamente la utilidad de ste.
Albacea

Aqul que tiene a su cargo cumplir y ejecutar lo que el testador ha ordenado en su testamento u otra forma de disposicin de ltima voluntad. Mientras que el heredero no representa al testador, el albacea s. El heredero contina la personalidad jurdica del testador; en cambio, el albacea es un mandatario, un representante post mortem del testador, debiendo constar su nombramiento en el testamento. En este punto, debemos sealar que constituye actividad similar a las mencionadas anteriormente la funcin desempeada por los regidores de las municipalidades . En consecuencia, las dietas que stos perciben son rentas de cuarta categora. 2
DETERMINACION DE LA RENTA NETA:

Segn el artculo 45de la Ley, para establecer la renta neta El contribuyente podr deducir de la renta bruta del ejercicio gravable, por concepto de todo gasto, el veinte por ciento (20%) de la misma, hasta el lmite de 24 Unidades Impositivas Tributarias. Sin embargo, dicha deduccin no es aplicable a las rentas contempladas en el inciso b) del artculo 33 de la Ley; es decir, las percibidas por el desempeo de funciones de director de empresas, sndico, mandatario, gestor de negocios, albacea y actividades similares. Ello se justifica porque el desempeo de dichos cargos no ocasiona mayores gastos para el sujeto. Adems, los contribuyentes que perciben rentas de cuarta categora pueden deducir anualmente un monto fijo equivalente a siete (7) Unidades Impositivas Tributarias. 3

2 Directiva N 007-95/SUNAT, publicada el 25.11.95. 3 En el supuesto que se perciba rentas de cuarta y quinta categora conjuntamente, esta deduccin proce de slo por una vez, en virtud de lo dispuesto por el artculo 46 de la Ley del Impuesto a la Renta, hasta el lmite de las rentas netas de cuarta y quinta categoras percibidas.

RETENCIONES:

De acuerdo con el artculo 71 de la Ley, son AGENTES DE RETENCIN: Las personas, empresas y entidades obligadas a llevar contabilidad de acuerdo al primer y segundo prrafos del artculo 65 de la presente Ley, cuando paguen o acrediten honorarios u otras remuneraciones que constituyan rentas de cuarta categora. El primer y segundo prrafo del artculo 65 habla de que los otros perceptores de rentas de tercera categora, salvo las personas naturales, sucesiones indivisas, sociedades conyugales que optaron por tributar como tales que obtengan exclusivamente las rentas a que se refiere el inciso j) del artculo 28 de la Ley,estn obligados a llevar contabilidad, de acuerdo a los siguientes tramos: 1. Hasta 150 UIT de ingresos brutos anuales: como mnimo un Registro de Ventas, Registro de Compras, Libro Diario de formato simplificado. 2. Ms de 150 UIT de ingresos brutos anuales: Contabilidad completa. Estas personas, empresas y entidades deben retener el Impuesto a la Renta con carcter de PAGO A CUENTA, aplicando el diez por ciento (10%) sobre las rentas brutas que abonen o acrediten. El monto retenido se debe abonar en los plazos previstos por el Cdigo Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual.
PAGOS A CUENTA:

El artculo 86 de la Ley establece que las personas naturales que obtengan rentas de cuarta categora deben efectuar PAGOS A CUENTA mensuales. Estos se determinan aplicando la tasa del diez por ciento (10%) sobre la renta bruta mensual. Sin embargo, se excepta de presentar la declaracin mensual del Impuesto a la Renta a aquellos contribuyentes que perciban exclusivamente rentas de cuarta categora y que estn obligados a realizar pagos a cuenta de dicho impuesto, debido a que no superen los topes establecidos en la Resolucin de Superintendencia 01 3-2007/SUNAT. Las retenciones del impuesto pueden ser aplica das por los contribuyentes contra sus pagos a cuenta mensuales. Dichos pagos a cuenta deben ser efectuados dentro de los plazos previstos por el Cdigo Tributario, sin perjuicio de los que corresponda por rentas de otras categoras. Ahora bien, la declaracin se podr realizar mediante el formulario correspondiente.

PAGOS EN EXCESO O EN DEFECTO:

Si las cantidades abonadas a cuenta resultan inferiores al monto del impuesto que le corresponde pagar al contribuyente, segn su declaracin jurada anual, ste debe cancelar la diferencia al momento de presentar dicha declaracin. En cambio, si el monto de los pagos a cuenta excede del impuesto que le corresponde abonar, segn su declaracin jurada anual, el contribuyente debe considerar tal circunstancia en su declaracin, a efectos de que SUNAT, previa comprobacin, devuelva el exceso pagado. Los contribuyentes pueden optar por aplicar las sumas a su favor contra los pagos a cuenta mensuales que se devenguen en los meses siguientes a la presentacin de la declaracin anual.
SUSPENSION DE PAGOS A CUENTA:

Los contribuyentes perceptores de rentas de cuarta categora pueden suspender sus retenciones y/o pagos a cuenta, cuando se encuentren en los siguientes casos: El D.S. N 215-2006-EF, la R.S. 013-2007/SUNATestablece que, para el ejercicio 2009, los contribuyentes que perciban exclusivamente rentas de cuarta categora, no estarn sujetos a retenciones del Impuesto a la Renta, por recibos por honorarios que no excedan del monto de S/. 1,500. Asimismo, los contribuyentes que perciban rentas de cuarta y quinta categora no estn obligadas a efectuar pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, cuando la suma de dichas rentas no superen los S/. 2,625 mensuales, excepto los directores de empres a, albaceas o similares, siendo su monto referencial de S/. 2,100, segn lo establece la R.S. 0062010/SUNAT. Si en un determinado mes las rentas de cuarta o las rentas de cuarta y quinta categoras superan los montos que establezca la SUNAT, los contribuyentes debern declarar y efectuar el pago a cuenta que corresponda por la totalidad de los ingresos de cuarta categora que obtengan en el referido mes. A partir del mes de enero de cada ejercicio gravable, los contribuyentes que perciban rentas de cuarta categora y que no se encuentren en los supuestos de los prrafos anteriores, podrn solicitar la suspensin de retenciones y/o de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, la cual

proceder siempre que se encuentren en alguno de los siguientes supuestos:


1.- Respecto de sujetos que perciban rentas de cuarta categora a partir de noviembre del ejercicio anterior:

a) Cuando los ingresos que proyectan percibir en el ejercicio gravable por rentas de cuarta categora o por rentas de cuarta y quinta categoras no superen el monto de S/. 31,500 para el ao 2010. b) Tratndose de directores de empresas, sndicos, mandatarios, gestores de negocios, albaceas o similares, cuando los ingresos que proyectan percibir en el ejercicio gravable por rentas de cuart a categora o por rentas de cuarta y quinta categoras no superen el monto de S/. 25,200 para el ao 2010.
2.- Respecto de sujetos que percibieron rentas de cuarta categora antes de noviembre del ejercicio anterior:

a) Cuando los ingresos que proyectan percibir en el ejercicio gravable por rentas de cuarta categora o por rentas de cuarta y quinta categoras no superen el monto de S/. 31, 500 para el ao 2010. b) Tratndose de directores de empresas, sndicos, mandatarios, gestores de negocios, albaceas o similares, cuando los ingresos que proyectan percibir en el ejercicio gravable por rentas de cuarta categora o por rentas de cuarta y quinta categoras no superen el monto de S/. 25,200 para el ao 2010. Para las solicitudes que se presenten entre los mese s de enero y junio, cuando el 10% del promedio mensual de los ingresos proyectados por las rentas de cuarta categora multiplicado por el nmero de meses transcurridos desde el inicio del ejercicio hasta el mes de la presentacin de la Solicitud inclusive, sea igual o superior al impuesto a la renta que corresponda pagar de acuerdo a los ingresos proyectados. El promedio a que hace referencia el prrafo anterior se determina dividiendo los ingresos proyectados por las rentas de cuarta categora entre 12 (doce). En caso el contribuyente hubieran empezado a percibir rentas de cuarta categora durante el Periodo de Referencia y tuvieran menos de doce (12) meses de actividad generadora de rentas de cuarta categora o rentas de cuarta y quinta categoras en dicho perodo, el promedio ser el importe de los ingresos percibidos durante el Periodo de Referencia por rentas de cuarta categora se dividir entre el nmero de meses determinados que es

el nmero de meses transcurridos desde el mes que percibi su primer ingreso por rentas de cuarta categora y el mes de trmino del Periodo de Referencia. Para las solicitudes que se presenten entre julio y diciembre, cuando el importe que resulte de sumar las retenciones del Impuesto por rentas de cuarta y quinta categoras y los pagos a cuenta por rentas de cuarta categora realizados por el ejercicio gravable hasta el mes anterior al de la presentacin de la Solicitud, y el saldo a favor del contribuyente consignado en la declaracin jurada anual del ejercicio gravable anterior siempre que dicho saldo no haya sido materia de devolucin, sea igual o superior al impuesto a la renta que corresponda pagar de acuerdo a los ingresos proyectados. Los contribuyentes que hubieran empezado a percibir rentas de cuarta categora durante el Periodo de Referencia y tuvieran menos de doce (12) meses de actividad generadora de rentas de cuarta categora o rentas de cuarta y quinta categoras en dicho perodo, determinarn sus ingresos proyectados del ejercicio de la siguiente forma: i. ii. iii. iv. v. Determinarn los ingresos percibidos durante el Periodo de Referencia por rentas de cuarta categora. Determinarn el nmero de meses transcurridos desde el mes que percibi su primer ingreso por rentas de cuarta categora y el mes de trmino del Periodo de Re ferencia. El importe determinado en el acpite i) se dividir entre el nmero de meses determinados en el acpite ii), obteniendo el promedio mensual de los ingresos proyectados por rentas de cuarta categora. El resultado obtenido en el acpite iii) se mu ltiplicar por 12 para obtener los ingresos proyectados del ejercicio correspondientes a las rentas de cuarta categora. Finalmente, para determinar los ingresos proyectados del ejercicio, se le agregarn los ingresos por rentas de quinta categora percibi dos en el Periodo de Referencia.

La Solicitud se presentar exclusivamente a travs de SUNAT Virtual, utilizando el Formulario Virtual N 1609, para lo cual el contribuyente seguir el siguiente procedimiento: a. Ingresar a SUNAT Virtual, acceder a la opcin Operaciones en Lnea y seguir las indicaciones que muestre el sistema. b. Ubicar el Formulario Virtual N 1609 e ingresar necesariamente todos los datos solicitados en dicho formulario. c. Imprimir su Constancia de Autorizacin, una vez que el siste ma haya procesado la informacin.

Por cada ejercicio gravable el contribuyente slo podr presentar la Solicitud hasta el ltimo da calendario del mes de diciembre. La autorizacin de la suspensin de las retenciones y/o pagos a cuenta del Impuesto a la Renta se acreditar con la Constancia de Autorizacin, la cual contendr la siguiente informacin: a. Nmero de orden de la operacin mediante la cual se emite dicha constancia. b. Resultado de la Solicitud. c. Identificacin del contribuyente. d. Fecha de presentacin de la Solicitud. e. Ejercicio por el cual se solicita la suspensin. La Constancia de Autorizacin surtir efecto: a. En cuanto a las retenciones, respecto de las rentas de cuarta categora que se pongan a disposicin del contribuyente a partir del da calendario siguiente de su otorgamiento. b. En cuanto a los pagos a cuenta, a partir del perodo tributario en que se emite la Constancia de Autorizacin. La Constancia de Autorizacin tendr vigencia hasta finalizar el ejercicio gravable de su otorgamiento. Los contribuyentes perceptores de rentas de cuarta categora debern exhibir y/o entregar, segn corresponda, la Constancia de Autorizacin vigente a su agente de retencin, tratndose de las Constancias de Autorizacin otorgadas a travs de SUNAT Virtual, se e ntregar al agente de retencin una impresin de la Constancia de Autorizacin vigente o una fotocopia de la misma.

REINICIO DE RETENCIONES Y/O PAGOS A CUENTA:

Si con posterioridad al otorgamiento de la autorizacin de suspensin de retenciones y/o pagos a cuenta, el contribuyente determinara alguna variacin en sus ingresos que origine que el impuesto retenido y/o los pagos a cuenta efectuados y/o el saldo a favor no llegarn a cubrir el impuesto a la renta por las rentas de cuarta categora o de cuarta y quinta categoras que corresponder por el ejercicio, el contribuyente deber reiniciar los pagos a cuenta a partir del perodo en el que se determina la variacin, as como consignar en sus comprobantes de pago el importe correspondiente a las retenciones del Impuesto a la Renta que deber efectuar el agente de retencin, a partir del da siguiente.

Los pagos a cuenta se entendern reiniciados con la presentacin de la declaracin respectiva. Tratndose de retenciones, stas se entendern reiniciadas c on la consignacin en los comprobantes de pago de los montos correspondientes a las retenciones del Impuesto a la Renta, de acuerdo a la normatividad vigente.
EJEMPLO

Sandra Fuentes es una costurera que se dedica a alta confeccin de prendas de vestir. En el mes de enero de 20 10 ha preparado uniformes para la empresa Ja vier S.A.C., obligada a efectuar retenciones por llevar contabilidad completa, y dos vestidos para su cliente fav orita, la seorita Daz, emitiendo recibos por honorarios profesionales por la suma de S/. 1,500 a cada una de ellas. Sandra desea saber si se debe soportar alguna retencin o efectuar pagos mensuales por concepto de Impuestos a la Renta. En primer lugar, como cada uno de sus recibos no supera el monto de S/. 1,500, no debe soportar retencin alguna por el Impuesto a la Renta. Estar obligada a efectuar pagos a cuenta del Impuesto a la Renta porque, la suma de sus ingresos mensuales equivale a S/. 3,000 y, en consecuencia, supera los S/. 2,625 que seala la Ley. (1,500 + 1,500 = S/. 3,000). CRITERIOS DE IMPUTACIN: De acuerdo con el artculo 57 de la Ley, las rentas de cuarta categora se imputan al ejercicio gravable en que se perciban, es decir, cuando se encuentren a disposicin del beneficiario.
COMPROBANTES DE PAGO: a)Comprobantes de Pago.- Los perceptores de rentas de cuarta categora deben emitir recibos por honorarios . Dichos comprobantes pueden ser utilizados para sustentar gasto o cos to para efectos tributarios y para sustentar crdito deducible.

A los directores de empresas, regidores, albaceas, gestores de negocios, mandatarios, sndicos y similares no les alcanza esta obligacin , segn lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago vigente (Resolucin de Superintendencia N 007 -99/SUNAT). b) Libros de contabilidad.- Los contribuyentes que obtengan rentas de cuarta categora estn obligados a llevar un libro de ingresos y gastos4, el que deber ser registrado con un atraso no mayor de 10 das hbiles, contado desde el primer da hbil del mes siguiente a aqul en que se emite el comprobante de pago 5. Hay que tener en cuenta que por Resolucin de Superintendencia N 1822008-SUNAT, se ha creado el recibo por honorari os electrnico as como el registro de ingresos electrnico que permite a los perceptores de rentas de cuarta categora emitir sus recibos por honorarios a travs de Internet sin necesidad de mandar a imprimir recibos por honorarios, asimismo le permite llevar su registro de ingresos por internet sin tener que comprar un libro y esto utilizando el software que para el efecto a puesto a disposicin en su pagina web la SUNAT.
CASOS PRCTICOS Caso Prctico N 1

El 3 de marzo de 2009, la empresa EL TROME S.A.C. paga las siguientes dietas a sus directores: Sr. Carlos Galindo Sra. Rebeca Velasco Sr. Benjamn Ascua Sra. Miriam Delgado S/. 3,000 S/. 3,500 S/. 4,000 S/. 4,000

Los directores antes indicados son domiciliados en el pas. Determinemos el Impuesto a la Renta de cuart a categora que deber retener EL TROME S.A.C. De acuerdo con el inciso b) del artculo 33 de la ley, las dietas de los directores estn comprendidas entre las rentas de la cuarta categor a. En virtud de lo expuesto, EL TROME S.A.C. se encuentra obligada a retener el Impuesto a la Renta de cuarta categora como sigue:
4 Ultimo Prrafo del artculo 65 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por D.S. N 175-2004-EF. 5 R.S. 234-2006/SUNAT. Art. 8, Anexo 2.

Director Carlos Galindo Rebeca Velasco BenjamnAscua Miriam Delgado TOTAL

Honorario Retencin Neto a pagar bruto I. a la Renta S/. 3,000 S/. 300 S/. 2,700 S/. 3,500 S/. 350 S/. 3,150 S/. 4,000 S/. 400 S/. 3,600 S/. 4,000 S/. 400 S/. 3,600 S/. 14,500 S/. 1,450 S/. 13,050

La retencin del Impuesto a la Renta de la cuarta categora equivale al 10% de la dieta, que constituye la renta bruta, sin deduccin alguna. Adems, la deduccin del 20% de la renta bruta con el lmite de 24 UIT (S/. 3,550 x 24 = S/. 85,200), no es aplicable para determinar la renta n eta, por cuanto las dietas estn comprendidas en el inciso b) del artculo 33 de la Ley del Impuesto a la Renta. Los perceptores de rentas de cuarta categora tienen derecho a deducir de la renta neta anual, el equivalente a 7 UIT (S/. 3, 550 x 7 = S/. 24,850), hasta el lmite de dicha renta. EL TROME S.A.C. debi empozar el impuesto retenido al Fisco, en el mes de abril de 200 9, de conformidad con el cronograma establecido por la SUNAT, segn el ltimo dgito del RUC.

Caso Prctico N 2
El seor AlfonsoPrezGmez ha percibido durante el ejercicio gravable del 2009, por el desempeo de su actividad como Ingeniero Industrial, los ingresos que se detallan a continuacin, los mismos que se encuentran registrados en su Libro de Ingresos y gastos y se sustentan en los recibos por honorarios emitidos: El seor Alfonso ha percibido por su cargo de director de la empresa El Mecedor S.A.A. con RUC 10102520000, el monto de S/. 36,000 por todo el ao. Asimismo, ha percibido los siguientes ingresos:

REGISTRO DE INGRESOS

Fecha de Emisin

Nmero del Emitido Comproba a nte

Monto Bruto S/.

Ret. Renta 10% S/.

Monto Recibido S/.

18.01.2009 15.01.2009 15.02.2009 02.03.2009 20.03.2009 25.04.2009 13.05.2009 10.06.2009 20.06.2009 29.06.2009 11.07.2009 20.08.2009 15.09.2009 25.09.2009 10.10.2009 25.10.2009 14.11.2009 05.12.2009 10.12.2009

001-0152 001-0153 001-0154 001-0155 001-0156 001-0157 001-0158 001-0159 001-0160 001-0161 001-0162 001-0163 001-0164 001-0165 001-0166 001-0167

Empresa Persona Natural Empresa Empresa Persona Natural Empresa Empresa Empresa Persona Natural Empresa Empresa Empresa Empresa Persona Natural Empresa Persona Natural Empresa Empresa Empresa

3,000 1,900 3,000 3,000 1,850 3,000 3,000 3,000 1,550 3,437 3,000 3,000 3,000 1,650 3,000 690 3,000 12,357 3,000 59,434

300 0 300 300 0 300 300 300 0 344 300 300 300 0 300 0 300 1,236 300 5,180

2,700 1,900 2,700 2,700 1,850 2,700 2,700 2,700 1,550 3,093 2,700 2,700 2,700 1,650 2,700 690 2,700 11,121 2,700 54,254

001-0168 001-0169 0010170 TOTAL PERCIBIDO

PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA


Monto Bruto S/. Pago a cuenta S/. Impuesto Retenido S/. Impuesto Pagado S/. Recibos de comprendidos Honorarios

Perodo

ENE 0 FEB MAR ABR

490 300 485 300

(300) (300) (300) (300)

190 185

N 001-0152 y N001-0153 N 001-0154 N 001-0155 y N 001-0156 N 001-0157

MAY JUN JUL AGO SET OCT NOV DIC 7 4


Renta Bruta:

300 799 300 300 465 369 300 1,536 5,944

(300) (644) (300) (300) (300) (300) (300) (1,536) 5,180

155

165 69 764

N 001-0158 N 001-0159, N 001-0160 y N 001-0161 N 001-0162 N 001-0163 N 001-0164 y N 001-0165 N 001-0166 y N 001-0167 N 001-0168 N 001-0169 y N 001-0170

a) Ingresos por servicios de ingeniera Deduccin 20% b) Otras Rentas (Director de empresas) Deduccin de 7UIT RENTA NETA

S/. 23,434 (4,687) 18,747 36,000 (6) (24,850) 29,897

Tasa del Impuesto 15%

4,485 ( 5,180) ( 764) -------------( 1,459)

Impuesto Retenido Impuesto pagado Saldo a favor del contribuyente

El saldo a favor lo puede utilizar contra sus futuros pagos a cuenta o puede solicitar su devolucin la opcin la ejerce al momento de presentar su declaracin jurada anual.

No es de aplicacin la deduccin del 20% para este tipo de rentas, de acuerdo a lo establecido en el segundo prrafo del artculo 45 de la Ley.

RENTAS DE QUINTA CATEGORA


El profesor Juan Roque Garca Mulln denomina a las rentas de quinta categora como trabajo por cuenta ajena, debido a que la persona arrienda su fuerza de trabajo a otro, normalmente a un empresario, que es quien combina ese factor productivo con el capit al. Asimismo, manifiesta que dicho trabajo tiene caractersticas bien definidas tales como: a) Relacin de dependencia, es decir, las decisiones respecto o en que aplicar el trabajo no pertenecen al trabajador, sino que le son impuestos por el patrn, mediante el vnculo jerrquico que la independencia involucra. b) No asume riesgos concretos de la empresa 7. RENTAS GRAVADAS Segn el artculo 34 de la Ley, son rentas de quinta categora: a) Las ganancias obtenidas por el trabajo personal prestado en relacin de dependencia, incluidos cargos pblicos, electivos o no, como sueldos, salarios, asignaciones, emolumentos, primas, dietas, gratificaciones, bonificaciones, aguinaldos, comisiones, compensaciones en dinero o en especie, gastos de representacin y, en general, toda retribucin por servicios personales. La intencin de la ley es gravar con el impuesto toda retribucin por servicios personales prestados en relacin de dependencia, siempre que sea de libre disponibilidad Para una mejor comprensin de la norma, definamos los conceptos involucrados:
Remuneracin

Contraprestacin que el trabajador recibe por sus servicios, en dinero o en especie, cualesquiera sea la forma o denominacin que se le d, siempre que sea de su libre disposicin 8.

Juan Roque Garca Mulln. Manual del Impuesto a la Renta. CIEET-DOC N 872, pgina 65 y 66. 8 De Los Heros Prez Albela, Alfonso y Morales Corrales, Pedro. Manual Laboral. Editorial Economa y Finanzas. Lima.

Sueldo

Remuneracin mensual o anual asignada a un individuo por el desempeo de un cargo o empleo profesional.
Salario

Cantidad de dinero con que se retribuye a los trabajadores manuales . Cuando el pago o remuneracin se fija por da se denomina jornal 9.
Asignacin

Prestacin complementaria asignada para un gasto determinado. Por ejemplo, la asignacin por escolaridad. Es un concepto similar al de bonificacin , que revisaremos ms adelante.
Prima

Llamada tambin prima a la produccin o premio. Consiste en el sobresueldo que se concede a los trabajadores como reconocimiento a su produccin. Su finalidad es la de combinar el inters del trabajador con el mayor beneficio del empresario. En todos los casos se parte de un salario mnimo garantizado, que se eleva automticamente con la productividad obrera 10.
Dieta

Honorarios que perciben los directores de las empresas y los regidores municipales por participar en las sesiones de Concejo. Sin embargo, dieta es tambin el nombre que se utiliza para referir se a la remuneracin percibidapor algunos funcionarios pblicos . Algunas de estas dietas son llamadas emolumentos . Tal es el caso de las percibidas por el Presidente de la Repblica, ministros de Estado y otros funcionarios pblicos.
Gratificacin

Recompensa pecuniaria adicional a la remuneracin por la prestacin de un servicio. Por ejemplo, aquella percibida por un empleado que cumple 25 aos de servicio.

9 Diccionario Jurdico de Cabanellas. 10 Diccionario Jurdico de Cabanellas.

Recibe el nombre de aguinaldo cuando se trata del beneficio pecuniario que se otorga obligatoriamente a los trabajadores por motivo de Fiestas Patrias y Navidad. Las gratificaciones se originan en actos de liberalidad del empleador, pactos colectivos o individuales de trabajo o decisin de la ley.
Bonificacin

Pago que incrementa el salario sobre la remuneracin bsica. Sus causas son tan diferentes como sus nombres. Entre stos, pueden citarse suplemento, plus, mejora, recargo, sobresalario y adicional. Se le llama compensacin cuando es otorgado para compensar alguna circunstancia adversa en el desempeo de un puesto de trabajo, por ejemplo: bonificacin por aislamiento. La caresta de la vida, la circunstancia de la prestacin nocturna, los aos de antigedad en la empresa, los trabajos ingratos o arriesgados y las cargas familiares son los fundamentos ms frecuentes de las bonificaciones, incluidas a menudo en acuerdos colectivos laborales y reglamentos de empresa. Para el rgimen comn de trabajadores, las bonificaciones pueden ser legales o convencionales. Son bonificaciones legales, entre otras, la bonificacin por tiempo de servicios que se abona a los trabajadores que alcanzaron el derecho antes de la vigencia de la Ley N 26513 (29.07.95) y la bonificacin para los trabajadores de la construccin civil p or desgaste de herramienta y ropa. Son bonificaciones convencionales las otorgadas por manejo de dinero, por altura, por familia numerosa, por educacin, por turno, etc. establecidas en virtud de acuerdos entre la empresa y sus trabajadores.
Comisin

Premio que el comitente paga al comisionista. Se calcula por el importe de venta o la cantidad de artculos vendidos o comprados.
Gastos de representacin

Son asignaciones otorgadas directamente al servidor por tareas especficas. No se incluyen los reembolsos de gastos que constan en los comprobantes de pago respectivos.

y Conceptos no considerados de quinta categora:


j

Las cantidades que percibe el servidor por asuntos del servicio en lugar distinto al de su residencia habitual , tales como gastos de viaje, viticos, gastos de movilidad y otros gastos exigidos por la naturaleza de sus labores. Para el Impuesto a la Renta el vitico comprende gastos de alojamiento y alimentacin. Es la subvencin pagada al trabajador que desempea labores fuera de su residencia habitual y por cuenta de la empresa.

Las sumas que se paguen al servidor que al ser contratado fuera del pas tuviera la condicin de no domiciliado y las que el empleador pague por los gastos de dicho servidor, su cnyuge e hijos por los conceptos sealados en el artculo 20 del Reglamento. Las sumas que debe pagar el usuario de servicios tcnicos por gastos de viticos en el Per y pasajes dentro y fuera del pas; por prestar servicios en el pas las personas no domiciliadas contratadas para dicho fin. Los gastos y contribuciones realizados por la empresa con carcter general a favor del personal y los gastos destinados a prestar asistencia de salud del servidor (ver artculo 20 del Reglamento).

y Inafectaciones
j

Las indemnizaciones previstas por las disposiciones laborales vigentes. Las indemnizaciones que se reciban por causa de muerte o incapacidad producidas por accidentes o enfermedades que se originen en el rgimen de seguridad social o bajo cualquier otra forma, salvo aqullas que no implique la reparacin de un dao. Cualquier otra suma que el empleador ponga a disposicin del empleado al cese de la relacin laboral, en el marco de las disposiciones laborales vigentes hasta el lmite que le corresponda al trabajador en caso de despido injustificado. El incremento dispuesto en los incisos b), c) y d) del art. 8 del D. Ley N 25897 (06.12.92,) de acuerdo al art. 71 del mismo decreto, cuyo TUO fue aprobado por D.S. 054 -97-EF (14.05.97) La compensacin por tiempo de servicios (CTS): beneficio de los trabajadores sujetos al rgimen laboral de la actividad privada que se

calcula en funcin de la remuneracin computable y equivale a un dozavo de la misma por mes de trabajo.
j

Las rentas vitalicias y las pensiones que tengan su origen en el trabajo personal, tales como jubilacin, montepo e invalidez 11 .

y Exoneraciones
j

Las remuneraciones que perciban los funcionarios y empleados considerados como tales dentro de la estructura de los gobiernos extranjeros, instituciones oficiales extranjeras y organismos internacionales, por el ejercicio de su cargo en el pas.

b) Rentas vitalicias y pensiones que tengan su origen en el trabajo personal, tales como jubilacin, montepo e invalidez, y cualquier otro ingreso que tenga su origen en el trabajo perso nal. c) Las participaciones de los trabajadores, ya sea que provengan de las asignaciones anuales o de cualquier otro beneficio otorgado en sustitucin de las mismas. d) Los ingresos provenientes de cooperativas de trabajo que perciban los socios. e) Los ingresos obtenidos por el trabajo prestado en forma independiente con contratos de prestacin de servicios normados por la legislacin civil, cuando el servicio sea prestado en el lugar y horario designado por quien lo requiere y cuando el usuario proporcione los elementos de trabajo y asuma los gastos que la prestacin del servicio demanda. f) Los ingresos obtenidos por la prestacin de servicios considerados dentro de la cuarta categora, efectuados para un contratante con el cual se mantenga simultneamente una relacin laboral de dependencia.

Al respecto, debemos precisar que los incisos e) y f) de esta disposicin tributaria no tiene efectos para el derecho laboral. La Administracin Tributaria no califica el servicio prestado en las condiciones antes sealadas como un contrato de trabajo prestado en relacin de dependencia; simplemente, considera las rentas obtenidas como ingresos afectos de quinta categora.

11

Inafecto (Tercer prrafo inciso d) del art. 18 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta D.S. 175 -2004EF)

DETERMINACIN DE LA RENTA NETA Y CLCULO DEL IMPUESTO

Existe una deduccin fija por todo concepto ascendente a 7 UIT (S/. 2 4,850 para el ejercicio 2,00 9) hasta el lmite de las rentas de quinta categora efectivamente percibidas 12.
CRITERIO DE IMPUTACIN

Conforme a los artculos 57 y 59 de la Ley, el criterio de imputacin aplicable para las rentas de quinta categora es el criterio de lo percibido; las rentas se consideran percibidas cuando se encuentren a disposicin del beneficiario, an cuando ste n o las haya cobrado en efectivo o en especie 13. Para efectos de la liquidacin del impuesto, las rentas en especie se computan al valor de mercado de las especies en la fecha en que fueron percibidas.
RETENCIONES

De acuerdo con el artculo 71 de la Ley, son AGENTES DE RETENCIN las personas naturales y jurdicas domiciliadas en el pas que paguen rentas comprendidas en la quinta categora. Tratndose de personas que prestan servicios para ms de un empleador, aqul que abone la mayor retribucin debe ef ectuar la retencin del impuesto. La persona natural, titular de dos o ms empresas unipersonales 14 debe consolidar las operaciones de estas empresas para efectos de la declaracin y pago de impuestos. Los tributos retenidos se abonan al Fisco en los plaz os previstos en el Cdigo Tributario, segn el cronograma elaborado por SUNAT para las obligaciones de periodicidad mensual. Cabe sealar que, tratndose de personas jurdicas u otros perceptores de rentas de tercera categora, la obligacin de retener el impuesto correspondiente a las rentas indicadas de cuarta y quinta categora, siempre que sean deducibles para efecto de la determinacin de su renta neta,

12 Esta deduccin se aplica una sla vez sobre las rentas de cuarta y quinta categoras. 13 Directiva N 13-99/SUNAT: Remuneraciones abonadas por mandato judicial 14 Para efectos tributarios, la empresa unipersonal puede contratar al titular y su remuneracin se considera renta de quinta categora siempre y cuando conste en el libro de planillas. Si no figura en dicho libro, el ingreso se considera utilidad y genera una renta de tercera categora. Leer la circular 65 -97.

surgir en el mes de su devengo, debiendo abonarse como establece el Cdigo Tributario 15. El procedimiento para calcular las retenciones por rentas de quinta categora cada mes es el siguiente:
Remuneracin bruta

La remuneracin mensual (incluidos los conceptos remunerativos ordinarios) se multiplica por el nmero de meses que falta para terminar el ejercicio gravable, incluido el mes al que corresponda la retencin. A este resultado se agregan los siguientes ingresos:

y Las gratificaciones ordinarias (Navidad, Fiestas Patrias y otras) que se


prevea va a percibir el trabajador durante el ejercicio.

y Participaciones de los trabajadores en las utilidades de la empresa y las


gratificaciones extraordinarias que se hubieran puesto a su disposicin en el mes de la retencin.

y Las remuneraciones de meses anteriores, pagos extraordinarios del mes

(gratificaciones extraordinarias, participaciones, horas extras, entre otros) y otros ingresos puestos a disposicin del trabajador en los meses anteriores del mismo ejercicio.

y El incremento de 10.23% otorgado a los trabajadores afiliados a una AFP,


en virtud del inciso a) del D. Ley N 25897.

y Toda compensacin en especie que constituya renta gravable, computada


al valor de mercado. Finalmente, debemos mencionar que, tratndose de intereses generados por remuneraciones devengadas, se encontrarn afectos al Impuesto a la Renta y formarn parte de la base imponible para el clculo del Impuesto a la Renta de quinta categora, siempre que no impliquen la reparacin de un dao emergente 16.
Remuneracin neta imponible

De la remuneracin bruta anual se deduce un monto fi jo, por todo concepto, equivalente a 7 UIT (S/. 2 5,200 para el ejercicio 20 10).

15 16

Artculo 11 de la Ley 27356 que incorpora el segundo prrafo del artculo 71 del Impuesto a la Renta. Oficio N 031-2000-K00000. Se entiende por dao emergente al perjuicio, menoscabo o destruccin material de los bienes con independencia de los efectos patrimoniales que el mal origine.

Clculo del impuesto

Sobre la renta neta se aplican las siguientes alcuotas progresivas: Hasta 27 UIT 15%, De 27 UIT a 54 UIT 21%, Por el exceso de 54 UIT 30%.
4.4.4. Retencin del mes

Para determinar las retenciones del mes, debe observarse el siguiente procedimiento 17:

y En los meses de enero a marzo, el impuesto anual se divide entre doce. y En el mes de abril, al impuesto anual se le deducen las retenciones
efectuadas de enero a marzo. El resultado se divide entre 9.

y En los meses de mayo a julio, se deducen las retenciones efectuadas en


el periodo de enero a abril. El resultado se divide entre 8.

y En agosto, al impuesto anual se le deducen las retenciones efectuadas en


los meses de enero a julio. El resultado se divide entre 5.

y En los meses de setiembre a noviembre, se deducen las retenciones


anteriores de los perodos de enero a agosto. El resultado se divide entre 4.

y En diciembre, al impuesto anual se le deducen las retenciones efectuadas


en los meses de enero a noviembre del mismo ejercicio, as como el crdito por donaciones a que se refiere el inciso d) del art. 88 de la Ley.

El monto obtenido por el procedimiento antes indicado ser el impuesto que se retendr en cada mes.
CASOS ESPECIALES

y Tratndose de remuneraciones semanales o quincenales, el impuesto


que se retendr en el mes se fracciona entre las fechas de pago.

17

Art. 40 D.S. 122-94-CF modificado por el D. Supremo N 194-99-EF.

y Cuando el empleador omita realizar la retencin , los trabajadores deben


abonar al fisco el importe no retenido en los plazos sealados en el Cdigo Tributario, en la forma que establezca la SUNAT 18 .

En esa oportunidad, los trabajadores deben informar a SUNAT el nombre, domicilio y nmero de RUC de su empleador, quien ser sancionado de acuerdo con el Cdigo Tributario. Los contribuyentes que incumplan esta disposicin se harn tambin acreedores a las sanciones previstas en el Cdigo19.

y Cuando las rentas se paguen en especie y resulte imposible practicar la


retencin, la persona o entidad que efecte el pago debe informar a SUNAT, dentro de los 12 das hbiles de producido el hecho, el nombre y domicilio del beneficiario, el importe abonado y el concepto por el cual se efectu el pago.

y Si los trabajadores comienzan a laborar una vez iniciado el ejercicio

gravable , se toma como base la remuneracin que corresponda al mes de su incorporacin.

y En el caso de remuneraciones de montos variables se aplicar el


procedimiento de literal a) art. 41 del reglamento.

18

Art. 78 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta aproba do por D.S. 175-2004-EF. 19 Artculo 39 del Reglamento.

En este caso, para determinar la remuneracin bruta, el trabajador puede optar por considerar como remuneracin mensual el promedio de los tres ltimos meses (incluido el mes en que se efecte la retencin). Para el clculo del promedio as como la remuneracin anual proyectada, no se consideran las gratificaciones ordinarias a que tiene derecho el trabajador. Al resultado obtenido se le agregan las gratificaciones ordinarias y extraordinarias y, en su caso, las participaciones que hubieran sido puestas a disposicin de los trabajadores en el mes de la retencin. La opcin se ejerce al practicarse la retencin del primer mes del ejercicio y debe mantenerse durante el transcurso del mismo. Tratndose de trabajadores que se incorporen durante el ao calendario, el e mpleador slo debe practicar la retencin despus de transcurrido un periodo de tres meses completos.

y En el supuesto de que el trabajador cambie de empleador durante el


ejercicio, el nuevo empleador debe considerar las remuneraciones y retenciones efectuadas por el anterior empleador, las mismas que constan en un certificado de retenciones, otorgado segn lo dispuesto por el Art. 45 del reglamento.

y Cuando en el curso del ejercicio gravable se da por terminado el


contrato de trabajo , el empleador debe calcular, con carcter de ajuste final, la retencin del mes en que tenga lugar ese hecho. Para ello, sumar las remuneraciones obtenidas por el trabajador durante el ejercicio, incluyendo las remuneraciones gravadas percibidas con motivo del trmino del contrato de trabajo y, todo otro ingreso puesto a disposicin del mismo.

De esta suma, restar la deduccin de 7 UIT y, sobre el resultado, aplicar la escala del impuesto. Calculado el impuesto, deducir los crditos que corresponden y las retenciones efectuadas, obteniendo de esta forma el importe de la retencin.

y Tratndose de retenciones en exceso que resulten de la liquidacin

correspondiente al mes en que opere la terminacin del contrato de trabajo o cese del vnculo laboral, antes del cierre de l ejercicio, se aplicaran las siguientes normas:

1. En el mes en que opere el trmino del contrato de trabajo o cese del vnculo laboral, el empleador devolver al trabajador el exceso retenido. 2. El empleador compensar la devolucin efectuada al trabajador con el monto de las retenciones que por el referido mes haya practicado a otros trabajadores. Cuando el empleador efecte dicha compensacin, podr optar por aplicar la parte no compensada:

y A la retencin que por los meses siguientes deba efectuar a otros


trabajadores. y Solicitar su devolucin a la SUNAT.

Cuando, con posterioridad al cierre del ejercicio se determinen retenciones en exceso, se aplicar el procedimiento establecido en el inciso a) del artculo 42 del Reglamento.
Caso Prctico - Ingreso Variable

La Srta. AlessandraFlores, hasta el mes de setiembre de 2009 , percibi las siguientes remuneraciones: Enero a marzo Abril a julio Agosto y Setiembre 2,520 mensual 1,710 mensual 1,830 mensual = S/. 7,560 = 6,840 = _3,660 18,060 =S/. = S/. 185 165 80 =S/. = 430 21,400 600 1,200 1,710

Gratificacin por el Da de la Madre (Mayo de 2009) Gratificacin por Fiestas Patrias Horas extras Marzo Abril Setiembre

Total remuneracin percibida a setiembre de 200 9 Retenciones de enero a agosto

Determinemos la retencin correspondiente al mes de setiembre.


1. Renta bruta anual proyectada Remuneracin mensual promedio :

Remuneracin mes de julio Remuneracin mes de agosto

= S/. 1,710 = 1,830

Remuneracin mes de setiembre (1830+80) Remuneracin mensual promedio 5,450/3

= =

1,910 1,81720 7,268 16,580 1,710 1,200 26,758

Remuneracin set.-dic. proyectada 1,817 x 4 = (+) Remuneracin de meses anteriores. 21 = (+) Gratificacin ordinaria percibida en el mes de julio = (+) Gratificacin extraordinaria percibida en el mes de mayo= Renta bruta anual proyectada =
2. Renta neta anual proyectada

Renta bruta anual proyectada Deduccin 7 UIT (7 x 3,550) Renta neta anual proyectada
3. Impuesto a la Renta de quinta categora

= = =

S/.26,758 (24,850) 1,908

Renta neta anual proyectada Impuesto quinta categora:

15% x 1,908

= S/. =

1,908 286

4. Deduccin de retenciones ante riores

Impuesto quinta categora (-) Retencin enero a agosto Impuesto neto quinta categora 5. Retencin correspondiente al mes de setiembre Impuesto quinta categora: 96/4

= S/. = = = S/.

286 (190) 96 24

20

Para fines didcticos, este primer ejemplo se trabaja redondeando los decimales al nuevo sol ms prximo. Sin embargo, en el desempeo de las funciones operativas se trabaja hasta los cntimos, tal como se apreciar ms adelante. 21 Enero a mazo S/. 7,560 + abril a julio S/. 6,840 + agosto S/. 1,830 + horas extras de marzo y abril S /. Total = S/. 16,580.