Contabilidade Geral ETEC Bento Quirino Extenso EE Carlos Gomes 1 CONT/ 2 Semestre/2011 1. CONCEITO E CAMPO DE ABRANGNCIA. 1.

.1 Evoluo histrica da Contabilidade No se pode precisar a poca que iniciou a Contabilidade. Contudo, acreditase que ela seja to antiga quanto a origem do homem. A partir do momento em que o homem passou a possuir bens, surgindo assim o inventrio. Alguns pesquisadores revelam que os primeiros sinais objetivos da existncia da Contabilidade datam de mais ou menos 4.000 anos a.C. Os registros contbeis mais importantes de que se tem conhecimento so os da Sumria, da civilizao egpcia e da civilizao pr-helnica, que demonstram que a Contabilidade j era considerada um importante instrumento de controle pelas principais civilizaes do mundo antigo. De acordo com Hain (1966), o papiro de Zenon evidenciava um sistema de Contabilidade que continha previses de contabilidade por responsabilidade, um registro de todas as transaes, uma conta por pessoa dos salrios pagos aos empregados, registros de inventrios e um registro de aquisies de ativos e disponibilidades. Adicionalmente, havia evidncia de que todas as contas eram revisadas. Pela anlise da evoluo do pensamento contbil, percebe-se que a Contabilidade uma rea de conhecimento cuja evoluo sempre esteve associada ao desenvolvimento das atividades mercantis, econmicas e sociais. Segundo Iudcibus (2004, p.35):
Em termos do entendimento da evoluo histrica da disciplina, importante reconhecer que raramente o estado da arte se adianta muito em relao ao grau de desenvolvimento econmico, institucional e social das sociedades analisadas, em cada poca. O grau de desenvolvimento das teorias contbeis e de suas prticas esta diretamente associado, na maioria das vezes, ao grau de desenvolvimento comercial, social e institucional das sociedades, cidades ou naes.

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Nesse

sentido,

pode-se

verificar

que

Contabilidade

teve

um

desenvolvimento extraordinrio na Europa a partir do sculo XIII at o incio do sculo XX, pois o continente experimentou nesse perodo um excepcional desenvolvimento comercial. Foi nessa poca que teve incio e, tambm, domnio, a escola italiana de Contabilidade, que acabou influenciando praticamente todo o mundo at o comeo do sculo XX. 1.1.1 Escola Italiana (europia) de Contabilidade Aps o surgimento do mtodo das partidas dobradas (sculo XIII ou XIV) e sua divulgao atravs da obra do Frei Luca Pacioli, a escola italiana ganhou grande impulso e se espalhou por toda a Europa. Na escola italiana houve o desenvolvimento de vrias correntes de pensamente contbil: o Contismo, o Personalismo, o Neocontismo, o Controlsmo, o Aziendalismo e o Patrimonialismo. 1.1.1.1 Contismo Foi a primeira corrente de pensamento contbil da escola italiana de Contabilidade. Surgiu em decorrncia dos estudos feitos pelos primeiros expositores do mtodo das partidas dobradas. Seus defensores adotaram como idia central o mecanismo das contas, preocupando-se basicamente com seu funcionamento. Essa preocupao com o registro das operaes atravs das contas coincide com a origem do crdito nas relaes comerciais, pois nessas relaes existem sempre duas situaes distintas em relao ao crdito: ou est devendo ou tem a haver, ou seja: o processo de escriturao contbil subordinado ao mecanismo das contas tem como objetivo registrar valores a receber ou a pagar. Esta corrente de pensamento contbil teve excepcional aceitao na Frana, onde foram elaboradas diversas teorias sobre contas gerais, destacando-se os trabalhos de Jacques Savary e de Edmundo Degranges (pai). Savary procurou elaborar um mtodo de comercializao que se adaptasse s disposies das ordenanas do comrcio do ms de maro de 1675, enquanto Degranges lanou a teoria das cinco contas gerais, na qual enumerava os cinco principais efeitos que servem de meio de troca no comrcio, que so:

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1 Mercadorias; 2 Dinheiro; 3 Efeitos a Receber; 4 Efeitos a Pagar; e 5 Lucros e Perdas A teoria das cinco contas apresenta um processo de funcionamento interessante, pois caso o comerciante quisesse visualizar, em separado, os valores que recebe, os que paga e os lucros ou prejuzos, ele deveria abrir uma conta para cada um dos cinco objetos gerais. Para visualizar melhor a teoria proposta por Degranges, nas suas operaes normais um comerciante teria que abrir uma conta para a pessoa com quem mantm transaes e, tambm, abrir as contas de mercadorias, dinheiro, efeitos a receber, efeitos a pagar e lucros e perdas para si mesmo. Essas contas representam o comerciante e os lanamentos, a dbito ou a crdito, em uma dessas contas significam dbitos e crditos ao prprio comerciante. Apesar da grande repercusso do Contismo na literatura contbil mundial, essa corrente de pensamente no identifica a real grandeza da Contabilidade, visto que foca apenas o mecanismo das contas, mesmo assim, num raciocnio complicado no qual pressupe que quem recebe, deve e quem entrega tem a haver. No pensamento de S (1969, p. 158):
A conta a expresso de um fenmeno sucedido ao patrimnio aziendal por influncia do sujeito aziendal ou de seus administrados, quer direta, quer indiretamente; as contas, portanto, so expresses de fatos, e tais fatos que devem formar objetivo da cincia contbil.

Desta forma, verifica-se que as contas so movimentadas a partir dos reflexos das operaes que ocorrem no seio das entidades. Assim, muito mais que estudam o mecanismo das contas, a Contabilidade deve buscar tambm evidenciar os fatos que deram origem a tais operaes e analisar as suas consequncia sobre os resultados. As crticas ao Contismo abriram espao para que os estudiosos da rea contbil apresentassem novas propostas no sentido de identificar o real objeto da Contabilidade. Nesse contexto surge uma nova tica de pensamento contbil, a qual
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traz discusso a idia de personificao das contas. Esta foi a segunda corrente de pensamento na construo da base cientifica da Contabilidade, que foi denominada de Personalismo. 1.1.1.2 Personalismo

O Personalismo foi uma corrente de pensamento contbil que surgiu em reao ao Contismo, dando personalidade s contas, objetivando explicar as relaes de direito e de obrigaes que surgem no decorrer das atividades empresariais. A idia da teoria personalista foi de Marchi, todavia foi Cerboni que partindo dessa idia contribuiu a base de sustentao da escola personalista. Nessa poca, ainda no se havia pensado em dar fundamentao jurdica s contas. Foi Giuseppe Cerboni que, aceitando o princpio da personificao das contas, deu-lhes o conceito jurdico dos direitos e obrigaes, suprimindo a figura simblica do administrador e colocando as personalidades (contas) em contato direto com o proprietrio. No estudo de Cerboni destaca-se a teoria logismogrfica que est fundamentada de acordo com Pezzoli (1986) na inter-relao entre Economia, Administrao e Contabilidade, tendo como idia central a que segue: 1. O pensamento econmico instintivo. J nasce com o homem. A procura de matrias para satisfazer suas necessidades e para aumentar seu prazer faz parte de seu prprio instinto de conservao. 2. O pensamento administrativo mostra ao homem o caminho do direito e da moral, j que lhe assegura, alm da satisfao de suas necessidades, um processo cujo limite extremo no se pode prever. 3. O pensamento contbil eminentemente subjetivo e liga-se tanto ao pensamento econmico como ao administrativo. Ensina o primeiro a bem avaliar os meios de aquisio e de produo da matria econmica e o segundo a ter bem distinta a razo de dever e de haver referente a qualquer pessoa.

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A teoria logismogrfica (logismo = clculo, conta) e (logos = raciocnio, reflexo, discurso) nasce exatamente da combinao dos pensamentos econmico, administrativo e contbil, os quais na vida real formam uma unidade orgnica voltada para o processo de gesto das organizaes. De acordo com Herrmann Jnior (1978, p. 43), a Contabilidade sob a tica dos pensamentos econmico, administrativo e contbil, compreende quatro estudos, a saber: 1. Estudo das funes da administrao econmica aziendal, tendo por objetivo determinar as leis que justificam e regulam a azienda. 2. Estudo da Contabilidade, que tem por fim a organizao e a disciplina interna da azienda. 3. Estudo da computisteria, que compreende a aplicao da matemtica aos fatos administrativos e a respectiva demonstrao em ordem tabelar. 4. Estudo da logismografia como mtodo de coordenar e representar os fatos administrativos da azienda, analisar seus processos e efeitos jurdicos e econmicos e reuni-los em uma contnua equao. A logismografia proposta por Cerboni apresentava dois sistemas de escriturao. Um destinado elaborao do balano patrimonial, no qual eram utilizadas duas contas. Uma em nome do proprietrio e outra em nome terceiros e correspondentes. Outro o sistema financeiro cuja finalidade era embasar novas previses de balano, ou seja: um balano projetado a partir de avaliaes de comportamento de valores que poderiam ser aumentados ou diminudos. No sistema financeiro havia ainda a sugesto de se trabalhar com balanos oramentrios. Alm dos estudos destinados teoria logismogrfica, Cerboni construiu as bases da teoria personalista centrado nos seguintes axiomas1, conforme Schmidt (2000, p. 64): 1. Toda administrao consta de uma ou vrias aziendas e todas tm um proprietrio ou chefe a quem pertence em absoluto ou por representao a

Proposies que so adotadas como indiscutveis, no necessitando de prova.

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matria administrvel. De outro modo, no se pode administrar sem que o proprietrio ou chefe entre em relaes com os agentes e correspondentes. 2. Uma coisa possuir os direitos de propriedade e de soberania da azienda e outra coisa administr-la. 3. Uma coisa administrar a azienda e outra guardar seus bens e ser responsvel por eles. 4. No se cria um dbito sem que simultaneamente se crie um crdito e viceversa, debitando-se a conta que recebe e creditando-se a conta que entrega. 5. Em relao aos agentes e correspondentes, o proprietrio, administre ou no a azienda, , de fato, o credor do ativo e o devedor do passivo. Assim, o crdito do proprietrio correspondente ao dbito dos agentes e correspondentes e, vice-versa, o crdito deles corresponde aos dbitos do proprietrio. Os agentes e correspondentes nunca so debitados sem que o proprietrio seja creditado ou debitado por igual importncia. 6. O haver e o dever do proprietrio s variam em consequncia de perdas, ganhos, redues ou reforos da dotao inicial da azienda. Para Cerboni, azienda so as relaes jurdicas e econmicas entre o proprietrio e sua propriedade. A teoria cerboniana teve grandes adeptos, dentre os quais destaca-se Gioviani Rossi. Apesar da grande influncia na literatura contbil da poca, o Personalismo passou a ser combatido por Fbio Besta, que por sua teoria controlista, procurou demonstrar a fragilidade jurdica da escola personalista. Conforme Schmidt (2.000, p. 66), as principais crticas sobre a escola personalista foram: 1. O campo de atuao da Contabilidade determinado pelos personalistas engloba toda administrao da entidade. Alm das funes contbeis tradicionais, deve incluir o estudo de toda organizao e de suas funes administrativas e o estudo da matemtica aplicada (computisteria defendida por Cerboni), o que tornaria a Contabilidade de uma disciplina de vastssimo contedo.

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2. Por estar sempre ligado a entidades pblicas, Cerboni acreditava que todas as organizaes fossem iguais, ou seja, pensava ter descoberto um sistema de funes administrativas nico e imutvel, que se repete todos os anos da mesma forma, qualquer que seja o tamanho e o fim da organizao. No entanto, as funes econmicas das entidades no respondem a um sistema ou padro imutvel, mas desenvolvem-se conforme seu tipo de atividade e sua magnitude, contrariando o pensamento cerboniano. 3. Os personalistas vem nas contas instrumentos de representao de relaes jurdicas entre proprietrios e seus consignatrios. Os administradores devem responder apenas pelo resultado de suas gestes, no podendo ser considerados devedores ou credores do proprietrio. Cabe evidenciar que, apesar de bastante combatida, e posteriormente superada por outras correntes doutrinrias, a escola personalista trouxe inegvel contribuio para a evoluo do pensamento contbil. Conforme bem expressa Herrmann Jnior (1978, p. 44):
Ao contismo personalista, liderada por Marchi, seguia-se o Personalismo jurdico de Cerboni, combatido por Fbio Besta, que lhe ops a nova teoria das contas a valores, isto , um contismo racional e positivo, marco inicial do desenvolvimento do Neocontismo. As contas passaram a exprimir valores divididos em dois grupos principais, ou seja, os elementares, correspondentes e bens patrimoniais, e os derivados, referentes ao patrimnio lquido e s suas variaes.

O principal crtico da escola personalista, Fbio Besta, observa a Contabilidade sob uma tica diferente da preconizada por Cerboni. Para Besta, o importante seria avaliar a riqueza patrimonial e no personificar as contas. Com esse pensamento ele lana as bases de uma nova corrente de pensamento contbil denominada de Neocontismo. 1.1.1.3 Neocontismo

O Neocontismo de Fbio Besta descarta a personificao das contas e dirige os estudos para a riqueza patrimonial. Esse novo direcionamento trouxe, como consequncia, grande avano para o estudo da anlise patrimonial e dos fenmenos decorrentes da gesto empresarial.
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De acordo com Schmidt (2.000, p. 156):

Os neocontistas atriburam Contabilidade o papel de colocar em evidncia o ativo, o passivo e a situao lquida das unidades econmicas. Para isso, seria necessrio abrir contas com os valores dos ativos (ou positivas), dos passivos (ou negativas) e diferenciais (ou abstratas). Os termos deve e haver no tm a significao que os contistas lhe atribuam. So denominaes convencionais, consagradas pelo uso, que podem ser consideradas sinnimas das palavras entrada e sada. (grifos dos autores).

Os neocontistas entendiam que a Contabilidade tem a finalidade de acompanhar as modificaes que ocorrem no patrimnio das entidades. Neste contexto, na dinmica contbil proposta por Dumarchey (1933) tem-se que a soma dos valores debitados igual a soma dos valores creditados, ou seja, para cada dbito haver sempre um crdito de igual valor, reafirmando assim a tese das partidas dobradas. Atravs do mecanismo de dbito e crdito Dumarchey explicou como se processam os aumentos ou diminuies das contas do ativo, passivo e de situao lquida. Nesse caso, as contas do ativo (positivas) so aumentadas quando recebem lanamentos a dbito e diminudas quando recebem lanamentos a crdito. As contas do passivo e situao lquida (negativas) so aumentadas quando recebem lanamentos a crdito e diminudas quando recebem lanamentos a dbito. Na corrente neocontista, o elemento mais importante a unidade de valor e o primeiro conjunto de unidades de valor a conta, a qual pode representar as operaes de uma empresa de forma esttica ou dinmica. Dentro da corrente neocontista desenvolveu-se a teoria materialista (positivista) das contas, em decorrncia dos esforos de explicar todo o processo contbil atravs da classificao e registro das contas. Em seus estudos Fbio Besta procurou conceituar a Contabilidade como cincia do controle econmico, e, observando as fases da administrao, distinguiu as seguintes: a) fase da gesto econmica; e b) fase de direo e do controle.
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Com isso, o Neocontismo cede espao para o surgimento de uma nova corrente de pensamento contbil, que mais tarde seria denominada de Controlismo. 1.1.1.4 Controlismo

Fbio Besta foi um dos estudiosos da rea contbil que se posicionou contra as idias personalistas de Cerboni, afirmando que as contas no so abertas a pessoas reais ou fictcias, mas para registrar valores. Para Besta, a Contabilidade, do ponto de vista terico, estuda e enuncia as leis do controle econmico nas aziendas, propondo normas a serem seguidas para que o controle seja eficiente, ao passo que, considerada do ponto de vista prtico, a Contabilidade a aplicao ordenada dessas normas. De acordo com Viana (1969, p. 73): Enquanto Cerboni via, nas relaes entre as pessoas que tomavam parte da administrao, os elementos de maior importncia nas aziendas, Besta, ao contrrio, considerava, antes de tudo, os bens que formam a substncia da azienda. Besta considerou que o objeto da Contabilidade o controle econmico das aziendas e esse controle envolvia necessariamente no estudo (anlise e interpretao) dos fatores que provocam variaes no patrimnio (riqueza) das entidades. Entende-se por controle econmico no mbito da corrente controlista a parte da administrao pela qual o trabalho se desenvolve evidenciando as causas e efeitos das atitudes dos gestores em relao entidade, com vistas a proporcionar, a partir desse aprendizado, condies adequadas para o gerenciamento. A proposta da corrente controlista, indicando as fases do controle como objeto da Contabilidade, representou um avano em termos de organizao do processo contbil. Todavia, passou a ser questionada medida que muitos fatos, devido a sua natureza tcnica, escapam vigilncia contbil. O controle econmico , sem dvida, uma das finalidades do sistema de escriturao, contudo no abrange em sua totalidade o objetivo da Contabilidade. Os fenmenos relacionados com a formao dos custos, com a realizao da receita, e outros que provocam variaes patrimoniais, so objeto de operaes de controle, mas a Contabilidade no se limita
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apenas a esses aspectos. Enfim, o conceito de Contabilidade muito mais amplo que o difundido por Besta e os precursores da corrente controlista. De acordo com Viana (1969), para os crticos de Besta, o estudo da Contabilidade alheio ao da gesto e da organizao transformava-se em arbitrrias e vcuas construes sobre as contas, em elucubraes pseudocientficas acerca na natureza e significado das contas. Apesar das crticas dirigidas por Rossi, De Fages e outros estudiosos da Contabilidade, o controlismo trouxe grandes contribuies ao estudo da teoria contbil. As crticas ao controlismo foram muito importantes, especialmente porque revelaram que a Contabilidade uma rea de conhecimento que tem como objeto um horizonte mais amplo que o simples controle da riqueza aziendal. Essas crticas deram origem a uma nova corrente de pensamento contbil: o Aziendalismo. 1.1.1.5 Aziendalismo

Giuseppe Cerboni e Fbio Besta, representantes das escolas que defendiam respectivamente o fundamento jurdico e econmico da Contabilidade, reconhecendo que as escolas que giram em torno do mecanismo das contas haviam falhado em seus propsitos de considerar a Contabilidade como cincia autnoma, dirigiam seus estudos para o campo das aziendas, objetivando provar suas teorias, acrescentando a parte cientfica da Contabilidade organizao, administrao e ao controle. Dessa forma, conseguiram elaborar novas teorias que foram incorporadas Contabilidade, dando assim incio corrente aziendalista que muito contribuiu para o desenvolvimento da Contabilidade e das Cincias Administrativas. Essa teoria teve como seu principal defensor Gino Zappa, que sucedeu Besta na ctedra da Real Scuola Superiore di Comrcio di Veneza. Zappa percebeu que o estudo da Contabilidade estava muito restrito em face das idias da corrente controlista e ampliou esse campo para o estudo da gesto. Zappa, contrariamente ao conceito de Besta, considerou a azienda como sendo um complexo econmico e no simplesmente a soma dos fenmenos. Seus

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estudos no consideraram as operaes como fenmenos isolados, mas como parte de um complexo de operaes visando a um determinado fim. De acordo com Hermann Jnior (1978, p. 52):
Gino Zappa, como representante mximo da corrente aziendalista, cujos precursores foram Cerboni e Fbio Besta, teve o mrito de fazer distino entre as trs doutrinas que formam o contedo da economia aziendal, colocando num plano s a Administrao, a Organizao e a Contabilidade. No admite o estudo cientfico da Contabilidade sem o conhecimento concomitante das doutrinas que, ao seu lado, formam a economia aziendal.

No estudo de Zappa, a cincia da Economia Aziendal no decorre da simples aproximao das disciplinas da rea contbil, mas de reunio desses contedos, pois nessa comunho de conhecimentos que se fundamenta a noo de azienda. De acordo com Schmidt (2000, p. 187):
Zappa conclui que os estudos das atividades econmicas de uma empresa so independentes e representam uma combinao sistmica e complexa de fatores de produo. Nesse contexto, a teoria contbil, para ele, deve estar aberta anlise dos fatores interdependentes da vida das empresas relacionados com o seu presente e com o seu futuro. Alm disso, ela deve ser capaz de demonstrar o relacionamento, em termos de espao e tempo, entre os fatos administrativos e suas conexes econmicas com a empresa. Os sistemas contbeis, para ele, devem representar a formao do resultado, que est relacionado com todos os fatos administrativos e com toda dinmica da empresa.

Os estudos de Zappa trouxeram grandes contribuies para a Contabilidade e a corrente de pensamento aziendalista defendida por ele apresentou as seguintes caractersticas: a) procurar integrar os conhecimentos necessrios gesto da azienda numa nica disciplina; e b) desenvolver uma teoria a partir do resultado partindo do pressuposto de que este representa o produto algbrico dos custos e receitas resultantes das operaes da entidade. Zappa foi o grande sucessor de Besta nos estudos da Contabilidade. Seu trabalho no contexto da corrente aziendalista trouxe inegvel contribuio ao
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processo evolutivo dos estudos contbeis. Contudo, tambm sofreu crticas, principalmente por parte de Masi que, defendendo o patrimnio como objeto da Contabilidade viria mais tarde a desenvolver uma das mais importantes correntes de pensamento da escola italiana de Contabilidade: o Patrimonialismo. 1.1.1.6 Patrimonialismo

O Patrimonialismo, cujas idias e teorias foram defendidas por Vicenzo Masi, definiu o patrimnio como objeto da Contabilidade. Segundo a teoria patrimonialista, o patrimnio uma grandeza real que se transforma com o desenvolvimento das atividades econmicas, cuja contribuio deve ser conhecida para que se possa analisar adequadamente os motivos das variaes ocorridas no decorrer de determinado perodo. Os fundamentos da doutrina preconizada por Masi esto sustentados nos seguintes princpios: 1. o objetivo da Contabilidade o patrimnio aziendal; 2. os fenmenos patrimoniais so fenmenos contbeis; 3. a Contabilidade uma cincia; 4. a Contabilidade uma cincia social; 5. divide-se a Contabilidade em trs ramos distintos, em sua parte terica, a saber: esttica patrimonial, dinmica patrimonial e levantamento patrimonial. A parte aplicada refere-se s entidades; 6. o patrimnio, objeto de indagao, deve ser observado em seus aspectos qualitativo e quantitativo; 7. o fenmeno patrimonial conceitua-se como todo acontecimento que se verifica no patrimnio; 8. a Contabilidade no se confunde com o levantamento patrimonial, que apenas uma de suas partes; 9. a Contabilidade relaciona-se intimamente com diversas outras cincias como: Direito, Economia, Sociologia, Matemtica etc.; 10. o mtodo usado pela cincia contbil, preferencialmente, o indutivo; e 11. o fim ou aspecto de observao da Contabilidade o da finalidade aziendal, ou seja, o cumprimento dos objetivos a que se props o sujeito aziendal.
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O patrimnio, de acordo com os fundamentos da corrente patrimonialista, deve ser considerado sob dois aspectos, a saber: a) esttico: compreende o estudo que permite o conhecimento, em dado momento, da situao patrimonial da entidade; e b) dinmico: estuda as variaes provocadas pelos fatos administrativos, gerando aumento ou diminuio da situao patrimonial. Tanto nos aspectos relacionados esttica quanto nos relacionados dinmica, a Contabilidade utiliza os raciocnios dedutivos e indutivos para a gerao da informao contbil. Utiliza, tambm, instrumentos que lhes so peculiares, para registrar, controlar e demonstrar as modificaes no patrimnio, atravs da escriturao, do clculo e da estatstica. No ano de 1927, aps vrias incurses no campo da literatura contbil, Vincenzo Masi publica La regioneria como El scienza Del patrimnio, em que analisa todas as correntes de pensamente contbil, dando por fim sua definio sobre o Patrimonialismo: A Contabilidade a cincia que estuda o patrimnio das aziendas. oportuno lembrar que as teorias desenvolvidas pela escola italiana trouxeram valiosas contribuies para o desenvolvimento da Contabilidade. Todo o arcabouo terico que suscitou a ascenso da escola norte-americana originou-se nesta fantstica escola de pensamento que do Contismo ao Patrimonialismo procurou evidenciar a importncia da Contabilidade, demonstrando em cada poca, de acordo com o cenrio, o pensamento corrente e suas bases tericas. de nosso conhecimento que a Contabilidade acompanha a evoluo das sociedades, cidades e naes e, no incio deste sculo, como o cenrio de maior desenvolvimento industrial e comercial passou a ser a Amrica do Norte, mais particularmente os Estados Unidos, o eixo de evoluo da Contabilidade deslocouse em funo desse cenrio. Alm desse aspecto, outros fatores contriburam para a perda de hegemonia da escola europia (italiana), dentre os quais destacam-se:

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1. preocupao demasiada em demonstrar a Contabilidade como cincia, esquecendo-se de que o mais importante conhecer bem as necessidades informativas dos vrios usurios da informao contbil adequado; 2. excessiva nfase ao desenvolvimento terico das contas, sem, contudo, adequar essa teoria prtica; 3. baixa remunerao dos professores; 4. excessivo nmero de alunos; 5. queda no nvel de ensino; e 6. falta de nfase na rea de Auditoria. A escola europia (italiana) que dominou o cenrio contbil desde o surgimento do mtodo das partidas dobradas (ou at mesmo antes desta poca), at o incio do sculo XX, desenvolveu trabalhos que tiveram grande repercusso na poca, e ainda hoje existem obras de insupervel valor no campo de pesquisa profunda, como, por exemplo, Storia della ragioneria, de Federigo Melis; La ragioneria, de Fbio Besta; La ragioneria como scienza del patrimnio; de Vincenzo Masi; e outras. 1.1.2 Escola Norte-americana O final do sculo XIX e o inicio do sculo XX foram marcados por uma srie de acontecimentos que deram origem a uma excepcional expanso da Contabilidade. O desenvolvimento do mercado de capitais e o rpido crescimento do comrcio e da indstria proporcionaram o surgimento de um campo frtil para o desenvolvimento das Cincias Contbeis, pois com o surgimento dos grandes conglomerados comerciais e industriais, com participao de inmeros acionistas, a Contabilidade, alm de se tornar mais complexa, necessitou de um aprimoramento objetivando atender um nmero cada vez mais elevado de usurios, que pressionavam as organizaes, buscando informaes com a finalidade de garantir a segurana de seus investimentos. As presses colocadas pelos novos investidores, aliados ao grande desenvolvimento econmico que os Estados Unidos vinham experimentando a partir do incio do sculo XX, contriburam para que no ano de 1930 surgissem as
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primeiras discusses entre a Bolsa de Valores de New York e o Instituto Americano de Contadores Pblicos, visando promulgao dos Princpios de Contabilidade. As maiores influncias sobre a teoria da Contabilidade, nos Estados Unidos deveram-se basicamente: 1. ao grande avano e refinamento das instituies contbeis e sociais; 2. Revoluo Industrial, com sua influncia na Contabilidade de Custos; 3. ao desenvolvimento das Sociedades Annimas e fuso de empresas, tornando-se grandes e complexas corporaes; 4. ao aumento do nmero de investidores de mdio porte, que desejam estar permanentemente informados, e que, para tanto, pressionavam os elaboradores de demonstraes financeiras; e 5. ao fato de o Instituto Americano de Contadores Pblicos ser um rgo atuando em matrias de pesquisa contbil. O desenvolvimento do pensamento contbil norte-americano foi influenciado, ainda, por importantes eventos que ocorreram nos primeiros anos da dcada de 30 e na dcada de 60. Em ambos os perodos, a presso decorrente de investidores isolados ou grupos de investidores evidencia a insatisfao dos mesmos com a informao contbil. Essas presses contriburam para que no ano de 1930 o Instituto Americano de Contadores Pblicos nomeasse um Comit com o propsito de cooperar com a Bolsa de Valores de New York nas questes relacionadas com o interesse dos investidores. A partir da, o Instituto Americano de Contadores Pblicos passou a ter uma atuao destacada e decisiva para o desenvolvimento dos Princpios Contbeis e, consequentemente, da Contabilidade. Os Special Commitees, a Accounting Research Division, o Accounting Principles Board e Financial Accounting Standards Board promoveram, e tm promovido inmeros estudos, pesquisas, e emitido opinies importantes sobre reas de interesse da Contabilidade.

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Ao contrrio da escola italiana, onde a teoria contbil foi desenvolvida, na maioria das vezes, atravs de esforos individuais, a teoria norte-americana est centrada no trabalho de equipe. Mesmo assim, destacam-se vrias figuras individuais, como Littleton, Paton, Barouse, Moonitz, Anthony, Hendriksen, Horngren e outros. A metodologia utilizada pela escola norte-americana para o ensino da Contabilidade inicia com a explicao dos relatrios contbeis para, em seguida, explicar os lanamentos contbeis que deram origem queles relatrios. A justificativa para a utilizao desta metodologia que, conhecendo os relatrios, os alunos tm maior facilidade de compreender o processo de escriturao, pois entendendo a estrutura desses relatrios assimilam mais facilmente os contedos prticos, permitindo ainda que compreendam o porqu do encadeamento lgico do processo de escriturao. Outra justificativa seria de que na evoluo histrica da Contabilidade, primeiramente foram elaborados os inventrios, e, somente algum tempo depois que se desenvolveu o processo de escriturao. Essa algica preconizada pelos estudiosos para propor uma metodologia de ensino a partir dos relatrios e balanos sucessivos. Os estudos evidenciam que atravs da metodologia implementada pela escola norte-americana os alunos encontram maior facilidade no aprendizado, bem como sentem-se mais motivados para o estudo da Contabilidade. Outro aspecto importante a destacar em relao escola norte-americana que os fatores que provocaram o seu surgimento foram decisivos para que houvesse uma modificao muito grande na forma de gerao da informao contbil. At o incio do sculo passado, o foco era a Contabilidade Financeira, na qual a preocupao dos contadores estava centrada em elaborar as demonstraes de acordo com as normas contbeis e em atendimento legislao. As presses dos usurios para que tivessem em mos informaes mais confiveis para a tomada de decises, aliadas a outros fatores que contriburam para o surgimento da escola norte-americana, j comentados anteriormente, foram
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decisivos para que a tica dessa nova escola fosse voltada tambm para os usurios internos, gerando assim as bases para o surgimento da Contabilidade Gerencial. A escola norte-americana de Contabilidade, alm de propor uma metodologia diferenciada para o ensinamento da Contabilidade, tambm o direciona para dois focos distintos: (a) gerao de informaes aos usurios externos (Contabilidade Societria ou Financeira) e (b) gerao de informaes aos usurios internos (Contabilidade Gerencial ou de Gesto).

1.1.3 Ensino da Contabilidade no Brasil Nas instituies de ensino superior existentes no Brasil, observam-se basicamente duas metodologias distintas aplicadas ao ensino da Contabilidade. A primeira, com base na escola italiana, foi durante muitos anos a fora mxima da expresso contbil no Brasil. Tamanha foi sua difuso que, assim como na Itlia, aqui travavam-se discusses acaloradas acerca das diversas correntes de pensamento contbil que formavam a escola italiana. Com a instalao de multinacionais norte-americanas e inglesas no Brasil, uma nova escola de pensamento contbil comeou a se difundir: a escola norteamericana. Paralelamente s instalaes das indstrias, instalavam-se tambm as empresas de auditoria, que influenciaram decisivamente na adoo da metodologia americana de Contabilidade, uma vez que os profissionais formados com base na escola italiana j no atendiam s exigncias dessas empresas. Considerada mais tarde como inadequada e desmotivadora, a escola italiana cedeu terreno para a escola norte-americana, cujo mtodo de ensinar e evidenciar a Contabilidade foi considerado por alguns pesquisadores mais adequado e atraente. A metodologia preconizada pela escola italiana, que ainda hoje utilizada alguns cursos de Cincias Contbeis no Brasil, toma como base definies introdutrias de Contabilidade, a apresentao, de incio, da teoria do dbito e crdito, para em seguida justificar esses procedimentos. Ou seja, a escola italiana
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parte do pressuposto de que primeiramente surgem os fatos e estes necessitam ser escriturados, o que feito atravs de lanamentos, e aps a organizao desses lanamentos em ordem cronolgica (escriturao) que se elaboram os balancetes e outras demonstraes da esttica e da dinmica patrimonial. Na verdade, esse o procedimento lgico para a gerao das informaes contbeis, todavia metodologicamente percebe-se uma melhor compreenso do assunto quando os alunos entendem a estrutura das demonstraes contbeis antes de iniciar o processo de registro. O que torna a escola italiana desmotivadora que se os alunos no entendendo a teoria de dbito e do crdito nos primeiros meses de aula, podero ter dificuldades de acompanhar o curso at o final. Na dcada de 80, a metodologia contbil com base na escola norteamericana ganhou um grande impulso no Brasil, tendo frente a equipe de professores da FEA/USP (Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade da Universidade de So Paulo), que elaborou, inclusive, o livro Contabilidade Introdutria, que se tornou o livro bsico adotado na maioria dos cursos de Cincias Contbeis do pas. Contudo, a metodologia contbil norte-americana no vem sendo aplicada a contento no ensino da Contabilidade no Brasil. Muitos professores tm abordado de forma simplista as demonstraes, passando, em seguida, para os lanamentos contbeis. Com isso, os alunos no assimilam nem as demonstraes, nem os lanamentos, pois um volume muito grande de informaes dado num espao de tempo muito curto (as demonstraes e os lanamentos so ensinados no incio do curso), fazendo com que o aprendizado seja baixo e o aluno fique desmotivado. Um dos fatores limitantes plena utilizao da metodologia da escola norteamericana de Contabilidade a grande diferena entre a postura dos empresrios norte-americanos e brasileiros em relao utilizao da informao contbil. Enquanto nos Estados Unidos a Contabilidade vista como instrumento vital para o gerenciamento das organizaes, no Brasil a Contabilidade ainda no atingiu esse status.

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No Brasil h ainda dificuldade para desenvolver a contento uma metodologia de ensino que leve o aluno a compreender os fundamentos tericos e sua relao com a prtica requerida pelos usurios. As instituies de ensino esto distintas da realidade empresarial e os esforos de aproximao no tm sido suficientes para preencher a enorme lacuna que separa a academia do mercado de trabalho. As mudanas nos projetos pedaggicos em face das novas diretrizes curriculares no alcanaram os objetivos esperados, pois so elaborados no seio das academias, sem ouvir os clamores da rea empresarial. Por outro lado, mesmo que haja uma interao entre as partes (instituies de ensino e mercado de trabalho), a ausncia de um monitoramento constante, avaliando, perodo a perodo, a disperso entre a proposta e a execuo pode comprometer os resultados. Entendemos que a qualidade do ensino de Contabilidade no Brasil passa necessariamente pela comunho entre as idias da academia, sem descartar, nesse caso, o despertar para a pesquisa e desenvolvimento, e as necessidades de informao dos usurios. Seria a aproximao entre a teoria e a prtica, resguardando, contudo, o desenvolvimento intelectual dos alunos no sentido de proporcionar o surgimento de novos pesquisadores. O ensino no est restrito preparao de jovens para o mercado de trabalho. Agir dessa forma seria como fechar os olhos para o enorme leque de oportunidades que surgem a partir da gerao de novos conhecimentos, no obstante, ignorar o mercado na elaborao de projetos pedaggicos tambm um grande erro.
CONTABILIDADE Cincia econmico-administrativa que utiliza metodologia prpria para registrar, analisar e controlar os aspectos relativos ao patrimnio das entidades, com o objetivo de fornecer informaes aos agentes interessados para subsidiar a tomada de decises.

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1.2. Objeto da Contabilidade: o patrimnio. 1.2.1 Bens, Direitos e Obrigaes Para chegarmos ao objeto da Contabilidade, basta encontrar a resposta seguinte pergunta: registrar e controlar o que? A resposta o Patrimnio das entidades, sejam elas com fins lucrativos ou no. Por Patrimnio entende-se o conjunto de bens, direitos e obrigaes de uma entidade, ou seja, os elementos e/ou meios necessrios existncia e consecuo das suas finalidades. BENS So bens os investimentos efetuados para que a entidade execute suas atividades com vistas a alcanar seu objetivo-fim. So classificados em bens tangveis e intangveis. Os bens tangveis so aqueles que tm forma fsica, como por exemplo: veculos, edificaes, mveis, equipamentos, imveis etc. Os bens intangveis no apresentam forma fsica, no sendo, portanto, palpveis. Como por exemplo tem-se: marcas, patentes, fundo de comrcio adquirido, software etc., ou seja, so coisas teis, suscetveis de avaliao econmica e que estejam disposio de uma entidade para atingir sua finalidade. DIREITOS So direitos aqueles valores de que a empresa poder dispor em prazo imediato ou futuro, buscando atingir seu objetivo-fim. Podem ser decorrentes ou no de sua atividade principal e podero ser convertidos em dinheiro. So representados por duplicatas a receber, ttulo a receber, aluguis a receber etc. OBRIGAES So valores a pagar, resultantes de dvidas ou compromissos de qualquer natureza, assumidos perante terceiros, ou por bens de terceiros que se encontram em pode da entidade, sobre os quais esta possui uma responsabilidade, quer pela devoluo (emprstimo), quer pela indenizao ou pelo pagamento. Exemplos: contas a pagar etc. pagar, fornecedores, financiamentos bancrios, impostos a recolher, impostos a

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1.2.2 Aspecto Qualitativo e Quantitativo do Patrimnio Por aspecto qualitativo do patrimnio entende-se a natureza dos elementos que o compem, como dinheiro, valores a receber ou a pagar expressos em moeda, mquinas, estoques de mercadorias etc. Exemplos: caixa, mveis e utenslios, veculos etc. Dizem respeito especificao em detalhes dos bens, direitos e obrigaes. Os aspectos quantitativos referem-se expresso dos componentes patrimoniais em valores, o que demanda que a Contabilidade assuma posio sobre o que seja valor, porquanto os conceitos sobre a matria so extremamente variados. Dizem respeito a atribuir a estes Bens, Direitos e Obrigaes, os seus respectivos valores.

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