Divisione Contribuenti

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Direzione Centrale Persone fisiche, lavoratori
autonomi ed enti non commerciali

Risposta n. 57/2022

OGGETTO: Superbonus - Acquisto di più unità immobiliari da impresa di costruzioni,

per eventuale rivendita successiva, e momento di formalizzazione del
contratto di cessione dell'energia non auto-consumata al GSE - Articoli
119 e 121 del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 e articoli 67 e 68 del
TUIR.

Con l'istanza di interpello specificata in oggetto, e' stato esposto il seguente

QUESITO

L'Istante, in qualità di persona fisica al di fuori dell'esercizio di attività di

impresa, arti e professioni, intende acquistare otto appartamenti da un'impresa di
costruzioni, che ha in corso un intervento di demolizione e ricostruzione di un
fabbricato compreso in zona sismica 3, e fruire della detrazione del 110 per cento di
cui all'articolo 119 comma 4 del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (cd. Superbonus
) nel limite di spesa di 96.000 euro per ciascun appartamento.
I lavori saranno realizzati sulla base del permesso di costruire rilasciato dal
Comune all'impresa costruttrice in data 22 settembre 2020 per eseguire lavori di
demolizione e ricostruzione con realizzazione di un fabbricato plurifamiliare composto
da 20 unità abitative a destinazione residenziale; l'impresa costruttrice dichiara che
sono stati rispettati tutti gli adempimenti normativi previsti ai fini dell'applicazione
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della detrazione di cui all'articolo 16, comma 1-septies del decreto legge n. 63 del
2013 spettante agli acquirenti delle unità immobiliari che saranno poste in vendita
successivamente all'esecuzione dei lavori.
L' Istante evidenzia altresì che, durante i lavori di costruzione, intende far
installare un impianto fotovoltaico di potenza pari a 3 KW e un sistema di accumulo di
potenza pari a 6 KWh per ogni unità immobiliare acquistata, e che il relativo costo sarà
a suo carico e aggiunto al prezzo per l'acquisto di ciascun immobile. Tale intervento,
in quanto "trainato" dagli interventi "trainanti" antisismici effettuati dall'impresa,
rientra tra quelli agevolabili ai sensi dei commi 5 e 6 del citato articolo 119 del decreto
legge n. 34 del 2020.
Con documentazione integrativa viene precisato che il pagamento relativo
all'installazione dell'impianto fotovoltaico avverrà contestualmente all'atto di
compravendita dell'immobile.
L'Istante specifica che è sua intenzione cedere ad un istituto di credito sia il
credito corrispondente alla detrazione delle spese sostenute per l'acquisto delle unità
immobiliari sia quello corrispondente alla detrazione spettante a fronte delle spese
sostenute per l'installazione dell'impianto fotovoltaico e del sistema di accumulo.
Inoltre, dopo l'acquisto delle unità immobiliari e la cessione dei crediti derivanti
dalle detrazioni fiscali, l'Istante intenderebbe locare gli immobili acquistati, sebbene
specifichi che vi sia anche "la concreta opportunità di vendere in tutto o in parte tali
immobili". In tale ultimo caso, la vendita potrebbe avvenire "ad un prezzo simile a
quello di acquisto corrisposto all'impresa costruttrice per ogni alloggio. Dunque, il
costo totale sostenuto dall'Istante sarà superiore al futuro prezzo di vendita
dell'alloggio, dovendo sostenere oltre al costo per l'acquisto anche l'IVA e il costo del
notaio per la stipula dell'atto. ln tal caso l'Istante otterrebbe un vantaggio economico
risultante soltanto dalla differenza delle agevolazioni fiscali ottenute, ridotte dei costi
delle imposte e degli oneri del notaio per l'acquisto dell'alloggio".
Con documentazione integrativa l'Istante ha, altresì, precisato che, in relazione
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alla operazione oggetto del presente interpello, né lui né l'impresa costruttrice hanno
beneficiato di altre agevolazioni. Ha precisato, inoltre, che in seguito all'operazione di
demolizione e ricostruzione, effettuata in zona sismica 3, si conseguirà un
miglioramento sismico dalla classe di rischio E alla classe di rischio B.
Tanto premesso, l'Istante chiede:
1) se esistono limiti riguardo al numero di unità immobiliari che è possibile
acquistare godendo della detrazione di cui al citato articolo 119, comma 4, del decreto
legge n. 34 del 2020;
2) come procedere per ottenere la detrazione della spesa che intende
sostenere per l'installazione degli impianti fotovoltaici ed i sistemi di accumulo atteso
che, ai fini del Superbonus, tale intervento " trainato " deve essere effettuato
congiuntamente agli interventi "trainanti" realizzati dall'impresa costruttrice e che le
spese relative al predetto intervento "trainato" devono essere sostenute nell'intervallo
di tempo individuato dalla data di inizio e dalla data di fine dei lavori per la
realizzazione degli interventi "trainanti";
3) quando deve essere formalizzato il contratto di cessione dell'energia non
auto-consumata in sito al GSE, per poter beneficiare del Superbonus relativamente alle
spese sostenute per l'installazione dell'impianto fotovoltaico e del sistema di accumulo,
considerato che non è possibile procedere a tale cessione prima del trasferimento
dell'immobile e della conclusione delle operazioni di allaccio delle utenze e di
collaudo degli impianti;4) se, in caso di vendita degli alloggi alle condizioni su
descritte, emergano plusvalenze imponibili ai sensi dell'articolo 67, comma 1, lettera
b), del decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986 (TUIR) soggette
all'eventuale opzione per l'applicazione dell'imposta sostituiva sul reddito di cui
all'articolo 1, comma 496, della legge 27 dicembre 2005, n. 266 (legge finanziaria
2006).

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE

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Quanto al primo quesito l' Istante ritiene che non siano previsti limiti
relativamente al numero di unità immobiliari acquistate ammesse alla detrazione.
Rispetto al secondo quesito l'Istante ritiene che ai fini dell'applicazione del
Superbonus, le spese per l'installazione dell'impianto fotovoltaico e del sistema di
accumulo devono essere sostenute nel periodo di vigenza dell'agevolazione e che,
pertanto, la predetta detrazione spetta se tale installazione è eseguita dall'impresa
costruttrice durante la costruzione dell'immobile e il relativo pagamento è effettuato
utilizzando il bonifico bancario predisposto per le agevolazioni fiscali dopo la
registrazione al catasto fabbricati e contestualmente al saldo del prezzo per l'acquisto
delle unità immobiliari.
Quanto al terzo quesito, l'Istante ritiene che la procedura da attuare ai fini della
fruizione del Superbonus preveda che il contratto per la cessione dell'energia al GSE
sia sottoscritto entro la scadenza della dichiarazione dei redditi del beneficiario delle
detrazioni dell'anno in cui è stato avviato l'impianto fotovoltaico.Circa il quarto
quesito, l'Istante ritiene che nel caso di successiva vendita delle unità immobiliari
oggetto delle agevolazioni fiscali, i benefici derivanti dalla fruizione delle detrazioni
fiscali, ancorché fruiti sotto forma di sconto in fattura o cessione del credito, non
determinano la realizzazione di plusvalenze tassabili.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE

L'articolo 119 del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (c.d. "decreto Rilancio"),
convertito con modificazioni dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, e da ultimo modificato
dall'articolo 1, comma 28 della legge 30 dicembre 2021, n. 234 (legge di Bilancio
2022) disciplina la detrazione, nella misura del 110 per cento, delle spese sostenute dal
1° luglio 2020 a fronte di specifici interventi finalizzati all'efficienza energetica (ivi
inclusa l'installazione di impianti fotovoltaici e delle infrastrutture per la ricarica di
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veicoli elettrici negli edifici) nonché al consolidamento statico o alla riduzione del
rischio sismico degli edifici (c.d. Superbonus).
Le predette disposizioni si affiancano a quelle già vigenti che disciplinano le
detrazioni spettanti per gli interventi di riqualificazione energetica degli edifici (c.d. "
ecobonus ") nonché per quelli di recupero del patrimonio edilizio, inclusi quelli
antisismici (cd. " sismabonus "), attualmente disciplinate, rispettivamente, dagli
articoli14 e 16 del decreto legge 4 giugno 2013, n. 63.
Le tipologie e i requisiti tecnici degli interventi oggetto del Superbonus sono
indicati nei commi da 1 a 8 del citato articolo 119 del decreto Rilancio mentre l'ambito
soggettivo di applicazione del beneficio fiscale è delineato nei successivi commi 9
e10.
L'articolo 121 del medesimo decreto Rilancio, stabilisce che i soggetti che
sostengono spese per gli interventi indicati nel comma 2 del predetto articolo 121
possono optare, in luogo dell'utilizzo diretto della detrazione, per un contributo, sotto
forma di sconto sul corrispettivo dovuto fino a un importo massimo pari al
corrispettivo stesso, anticipato dal fornitore che ha effettuato gli interventi e da
quest'ultimo recuperato sotto forma di credito d'imposta, con facoltà di successiva
cessione del credito ad altri soggetti, ivi inclusi gli istituti di credito e gli altri
intermediari finanziari (cd. sconto in fattura). In alternativa, i contribuenti possono,
altresì, optare per la cessione di un credito d'imposta di importo corrispondente alla
detrazione ad altri soggetti, ivi inclusi istituti di credito e altri intermediari finanziari
con facoltà di successiva cessione.
Le modalità attuative delle disposizioni da ultimo citate, comprese quelle relative
all'esercizio delle opzioni, da effettuarsi in via telematica anche avvalendosi dei
soggetti indicati al comma 3 dell'articolo 3 del decreto del Presidente della Repubblica
22 luglio 1998, n. 322, sono state definite con i provvedimenti del Direttore
dell'Agenzia delle entrate 8 agosto 2020, prot. n. 283847, 12 ottobre 2020, prot.
n.326047, 22 febbraio 2021, prot. n. 51374, 30 marzo 2021, prot. n. 83933, 20
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luglio2021, prot. 196548, 12 novembre 2021 prot. n. 312528 e del 1° dicembre 2021
prot. n. 340450.
Con riferimento all'applicazione di tali agevolazioni sono stati forniti
chiarimenti, tra l'altro, con la circolare dell'8 agosto 2020, n. 24/E, con la risoluzione
del 28 settembre 2020, n. 60/E e con la circolare del 22 dicembre 2020, n. 30/E a cui si
rinvia per una completa disamina degli aspetti di carattere generale della normativa in
esame.
Peraltro, in relazione alle questioni interpretative poste dai contribuenti in
materia di Superbonus, sono state pubblicate diverse risposte a istanze d'interpello
consultabili nell'apposita area tematica presente sul sito istituzionale dell'Agenzia delle
entrate: https://www.agenziaentrate.gov.it/portale/superbonus.
Ai sensi del comma 4 dell'articolo 119 del decreto Rilancio, il Superbonus spetta
per le spese sostenute dal 1° luglio 2020 per gli interventi di cui all'articolo 16, commi
da 1-bis a 1-septies, del decreto legge n. 63 del 2013. Si tratta, nello specifico, degli
interventi antisismici per la messa in sicurezza statica delle parti strutturali di edifici o
di complessi di edifici collegati strutturalmente, di cui all'articolo 16-bis, comma 1,
lettera i ), del testo unico delle imposte sui redditi (TUIR) di cui al decreto del
Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, relativi a edifici ubicati nelle
zone sismiche 1, 2 e 3 di cui all'ordinanza del Presidente del Consiglio dei ministri n.
3274 del 20 marzo 2003, inclusi quelli dai quali deriva la riduzione di una o due classi
di rischio sismico, anche realizzati sulle parti comuni di edifici in condominio (commi
da 1-bis a 1-sexies).
Ai sensi del comma 1-septies del citato articolo 16 del decreto-legge 4 giugno
2013, n. 63, in particolare, «qualora gli interventi di cui al comma 1-quater siano
realizzati nei comuni ricadenti nelle zone classificate a rischio sismico 1, 2 e 3 ai sensi
dell' ordinanza del Presidente del Consiglio dei ministri n. 3519 del 28 aprile 2006 ,
pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 108 dell'11 maggio 2006, mediante demolizione
e ricostruzione di interi edifici, allo scopo di ridurne il rischio sismico, anche con
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variazione volumetrica rispetto all'edificio preesistente, ove le norme urbanistiche

vigenti consentano tale aumento, eseguiti da imprese di costruzione o ristrutturazione
immobiliare, che provvedano, entro trenta mesi dalla data di conclusione dei lavori,
alla successiva alienazione dell'immobile, le detrazioni dall'imposta di cui al primo e
al secondo periodo del medesimo comma 1-quater spettano all'acquirente delle unità
immobiliari, rispettivamente nella misura del 75 per cento e dell'85 per cento del
prezzo della singola unità immobiliare, risultante nell'atto pubblico di compravendita
e, comunque, entro un ammontare massimo di spesa pari a 96.000 euro per ciascuna
unità immobiliare. I soggetti beneficiari di cui al periodo precedente possono optare,
in luogo della detrazione, per la cessione del corrispondente credito alle imprese che
hanno effettuato gli interventi ovvero ad altri soggetti privati, con la facoltà di
successiva cessione del credito. Rimane esclusa la cessione a istituti di credito e
intermediari finanziari».
Dal tenore letterale della disposizione contenuta nel citato comma 4 dell'articolo
119 del decreto Rilancio, in base al quale «l'aliquota delle detrazioni spettanti [per gli
interventi di cui ai citati commi da 1-bis a 1-septies dell' articolo 16 del decreto legge
n. 63 del 2013] è elevata al 110 per cento per le spese sostenute dal 1° luglio 2020
(...)», si ricava che l'aliquota più elevata si applica alle spese sostenute nel lasso
temporale di vigenza del Superbonus dai soggetti elencati nel comma 9 del medesimo
articolo 119 e che riguardano interventi realizzati su immobili ammessi a tale
agevolazione.
Ciò comporta che, come chiarito con la citata circolare n. 30/E del 2020, affinché
gli acquirenti persone fisiche di unità immobiliari residenziali possano beneficiare del
Superbonus per l'acquisto di case antisismiche, è necessario che i requisiti richiesti
sussistano nel periodo di vigenza della norma. Conseguentemente, è necessario che
l'atto di acquisto relativo agli immobili oggetto dei lavori sia stipulato entro il 30
giugno 2022.
Tanto premesso, con riferimento al quesito n. 1), si fa presente che, in assenza di
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una previsione normativa che limiti il numero massimo di unità immobiliari ammesse
all'agevolazione in commento, l'Istante potrà beneficiare del Superbonus nel limite di
spesa di 96.000 euro per ciascuna unità immobiliare residenziale acquistata. Il predetto
limite di spesa di 96.000 euro è riferito all'unità abitativa e alle sue pertinenze
unitariamente considerate, anche se accatastate separatamente.
Con riferimento al quesito n. 2), preliminarmente si osserva che, ai sensi del
comma 5 dell'articolo 119 del decreto Rilancio, il Superbonus spetta per le spese
sostenute per l'installazione di impianti solari fotovoltaici connessi alla rete elettrica su
determinati edifici, nonché per la installazione, contestuale o successiva, di sistemi di
accumulo integrati nei predetti impianti solari fotovoltaici agevolati.
Al riguardo, l'applicazione della maggiore aliquota è subordinata alla condizione
che:
− l'installazione degli impianti sia eseguita congiuntamente ad uno degli
interventi "trainanti" di isolamento termico delle superfici opache o di sostituzione
degli impianti di climatizzazione, nonché di adozione di misure antisismiche che
danno diritto al Superbonus;
− sia ceduta in favore del Gestore dei servizi energetici (GSE) Spa, con le
modalità di cui all'articolo 13, comma 3 del decreto legislativo 29 dicembre 2003, n.
387, l'energia non auto-consumata in sito, ovvero non condivisa per l'autoconsumo, ai
sensi dell'articolo 42-bis del decreto legge 30 dicembre 2019, n. 162, convertito, con
modificazioni, dalla legge 28 febbraio 2020, n. 8.
In tali casi, la detrazione è calcolata su un ammontare complessivo delle spese
non superiore a euro 48.000,00 e, comunque, nel limite di spesa di euro 2.400,00 per
ogni kW di potenza nominale dell'impianto solare fotovoltaico.
La detrazione è riconosciuta anche in caso di installazione, contestuale o
successiva, di sistemi di accumulo integrati nei predetti impianti solari fotovoltaici
ammessi al Superbonus , alle stesse condizioni, negli stessi limiti di importo e
ammontare complessivo previsti per gli interventi di installazione di impianti solari e,
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comunque, nel limite di spesa di euro 1.000 per ogni kWh di capacità di accumulo dei
predetti sistemi.
Il predetto comma 5, inoltre, prevede che nel caso in cui sia contestuale ad un
intervento di ristrutturazione edilizia, di nuova costruzione o di ristrutturazione
urbanistica, di cui all'articolo 3, comma 1, lettere d), e) ed f), del decreto del Presidente
della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380, il limite di spesa per l'installazione
dell'impianto fotovoltaico è ridotto ad euro 1.600 per ogni kW di potenza.
Come chiarito dalla citata risoluzione n. 60/E del 2020 il predetto limite di spesa
deve essere distintamente riferito agli interventi di installazione degli impianti solari
fotovoltaici e dei sistemi di accumulo integrati nei predetti impianti.
Con riferimento alla condizione richiesta dalla norma che, ai fini
dell'applicazione dell'aliquota più elevata, gli interventi "trainati" siano effettuati
congiuntamente agli interventi " trainanti " ammessi al Superbonus , nella citata
circolare n. 24/E del 2020 è stato precisato che tale condizione si considera soddisfatta
se le date delle spese sostenute per gli interventi " trainati" , sono ricomprese
nell'intervallo di tempo individuato dalla data di inizio e dalla data di fine dei lavori
per la realizzazione degli interventi trainanti. Ciò implica che, ai fini dell'applicazione
del Superbonus , le spese sostenute per gli interventi " trainanti " devono essere
effettuate nell'arco temporale di vigenza dell'agevolazione, mentre le spese per gli
interventi "trainati" devono essere sostenute nel periodo di vigenza dell'agevolazione e
nell'intervallo di tempo tra la data di inizio e la data di fine dei lavori per la
realizzazione degli interventi "trainanti".
In applicazione dei principi su esposti, nel caso di specie, si ritiene che l'Istante
potrà fruire del Superbonus anche per le spese sostenute per l'installazione
dell'impianto fotovoltaico e del sistema di accumulo realizzata dall'impresa costruttrice
prima del termine degli interventi antisismici " trainanti ", come rappresentato,
effettuando il pagamento di tali spese all'atto del rogito. Resta fermo, tuttavia, che la
detrazione delle spese per la predetta installazione è subordinata alla condizione che
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tali spese siano distintamente contabilizzate rispetto al corrispettivo dovuto per

l'acquisto delle unità immobiliari e che il relativo pagamento sia effettuato, salvo
l'importo del corrispettivo oggetto eventualmente di sconto in fattura ai sensi del citato
articolo 121 del decreto Rilancio, mediante bonifico bancario o postale dal quale risulti
la causale del versamento, il codice fiscale del beneficiario della detrazione ed il
numero di partita IVA, ovvero, il codice fiscale del soggetto a favore del quale il
bonifico è effettuato.
Con riferimento al quesito n. 3) concernente le modalità di formalizzazione del
contratto di cessione dell'energia non auto-consumata in sito al Gestore dei Servizi
Energetici (GSE), si rappresenta che, in seguito alla presentazione dell'istanza
presentata dal contribuente, la procedura di ammissione al servizio di ritiro dedicato
per la remunerazione dell'energia non auto-consumata in sito ovvero non condivisa per
l'autoconsumo prevede che il GSE effettui un'istruttoria in merito ai profili di propria
competenza al fine di verificare se l'impianto di produzione possa essere ritenuto
idoneo a tal fine. Al termine della predetta istruttoria, il GSE comunica al contribuente
l'accettazione dell'istanza, a mezzo mail, propedeutica alla successiva attivazione della
convenzione. A seguito dell'invio dell'accettazione dell'istanza, il contribuente è tenuto
a sottoscrivere e inviare una copia della convenzione al GSE il quale provvederà a
perfezionare il contratto.
In considerazione dell'iter procedimentale sopra descritto, si ritiene pertanto che
il contribuente possa fruire del Superbonus anche nelle more del perfezionamento del
contratto col Gestore dei servizi energetici a condizione, tuttavia, di essere in possesso
della comunicazione di accettazione dell'istanza da parte del GSE.
Per quanto riguarda, l'ultimo quesito - concernente l'eventuale realizzazione di
plusvalenze derivanti dall'operazione di compravendita infraquinquennale, degli
immobili acquistati dall'impresa di costruzione ed oggetto del Superbonus -
preliminarmente, si precisa che, ai sensi dell'articolo 67, comma 1, lettera b), del
TUIR, si considerano redditi diversi - se non costituiscono redditi di capitale ovvero se
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non sono conseguiti nell'esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali o da

società in nome collettivo e in accomandita semplice, né in relazione alla qualità di
lavoratore dipendente - «le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso
di beni immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni, esclusi quelli
acquisiti per successione e le unità immobiliari urbane che per la maggior parte del
periodo intercorso tra l'acquisto o la costruzione e la cessione sono state adibite ad
abitazione principale del cedente o dei suoi familiari».
Il comma 1 del successivo articolo 68 del TUIR statuisce che tali plusvalenze
sono costituite «dalla differenza tra i corrispettivi percepiti nel periodo di imposta e il
prezzo di acquisto o il costo di costruzione del bene ceduto, aumentato di ogni altro
costo inerente al bene medesimo.».
La ratio sottesa alla norma in esame è quella di assoggettare a tassazione i
profitti (ovvero, la plusvalenza) derivanti dalle cessioni immobiliari poste in essere con
intento speculativo, che si presume sussistere quando intercorre un arco temporale
inferiore a cinque anni tra la data di acquisto o costruzione dell'immobile e quella di
vendita dello stesso (cfr. circolare n. 23/E del 29 luglio 2020).
Si ritiene che risulta irrilevante, ai fini del calcolo della plusvalenza, la
circostanza che per le spese sostenute per l'acquisto dell'immobile ceduto a titolo
oneroso si sia fruito di una detrazione, ivi compreso il Superbonus di cui al citato
articolo 119 del decreto Rilancio. Risulta, altresì, irrilevante, ai medesimi fini, che per
le predette spese l' Istante eserciti l'opzione, ai sensi del citato articolo 121 del
medesimo decreto Rilancio, per il cd. "sconto in fattura" o cessione del credito,
trattandosi di una modalità alternativa alla fruizione diretta della predetta detrazione.
Il presente parere viene reso sulla base degli elementi e dei documenti presentati,
assunti acriticamente così come illustrati nell'istanza di interpello, nel presupposto
della loro veridicità e concreta attuazione del contenuto e non implica un giudizio in
merito alla conformità degli interventi edilizi alle normative urbanistiche, nonché alla
qualificazione e quantificazione delle spese sostenute nel rispetto della norma
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agevolativa e fermo restando l'effettiva realizzazione degli interventi, su cui rimane

fermo ogni potere di controllo dell'amministrazione finanziaria.

LA DIRETTRICE CENTRALE

(firmato digitalmente)