NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD

NIC 12 - IMPUESTO A LAS GANANCIAS

INTRODUCCION

Las Empresas elaboran sus Estados Financieros siguiendo los principios de

contabilidad generalmente aceptados, los que no siempre coinciden con la
aplicación de principios tributarios que tienen como principal objetivo la captación
de recursos financieros para la caja fiscal.

Esta situación ha sido tratada por el Comité de Normas Internacionales de

Contabilidad IASC para lo cual ha emitido la NIC 12 – Impuesto a las ganancias,
cuya aplicación permite entender y mostrar los efectos de estas diferencias en la
preparación de los Estados Financieros.

El principal problema que se presenta al contabilizar el impuesto a la renta es

cómo tratar las consecuencias actuales y futuras de: la recuperación o liquidación
en el futuro del valor en libros de los activos y pasivos de la empresa; y las
transacciones y otros sucesos del período corriente que han sido reconocidos en
los estados financieros.

Entre los principales objetivos de la NIC 12 destaca:

 Identificar la importancia del tratamiento contable del impuesto sobre las
ganancias, y su alcance respectivo.
 Identificar el método a usar para el registro del impuesto sobre las
ganancias.
 Reconocer la importancia de las diferencias temporales y su clasificación, y
su importancia en la contabilidad financiera y fiscal,
 Establecer la metodología para encontrar las diferencias entre la ganancia
fiscal y la ganancia NIIF.
 MARCO TEORICO
NIC 12 - IMPUESTO A LAS GANANCIAS

1. Objetivo

La NIC 12 Impuestos sobre ganancias tiene como finalidad establecer el

tratamiento contable del impuesto a las ganancias (renta) de los efectos tributarios
corrientes y futuros de:

a. La recuperación (liquidación) en el futuro del importe en libros de los activos

(pasivos) que se han reconocido en el balance de la entidad; y

b. Las transacciones y otros sucesos del periodo corriente que han sido objeto
de reconocimiento en los estados financieros.

Luego del reconocimiento, por parte de la entidad que informa, de cualquier activo
o pasivo, está inherente la expectativa de que recuperará el primero o liquidará el
segundo, por los valores en libros que figuran en las correspondientes partidas.

Cuando sea probable que la recuperación o liquidación de los valores

contabilizados vaya a dar lugar a pagos fiscales futuros mayores o menores de los
que se tendrían si tal recuperación o liquidación no tuviera consecuencias fiscales,
la NIC 12 exige que la entidad reconozca un pasivo o activos por el impuesto
diferido.

2. Alcance

La NIC 12 principalmente abarca las siguientes situaciones:

1) Impuestos que gravan las ganancias, nacionales o extranjeras, basados en el

resultado fiscal.
2) Consecuencias fiscales del pago de dividendos.
3) Pero contemplando las siguientes excepciones:

a. Impuestos indirectos.
b. Créditos fiscales por inversiones.
c. Ayudas gubernamentales (contabilidad de las subvenciones
gubernamentales, ver norma internacional de contabilidad No. 20).
3. Requerimientos

Esta norma exige que las entidades contabilicen las consecuencias fiscales de las
transacciones y otros sucesos de la misma manera que contabilizan esas mismas
transacciones o sucesos económicos.

Así, los efectos fiscales de transacciones y otros sucesos que se reconocen en el

resultado del periodo se registran en los resultados.

Es necesario recordar que la Resolución del CNC N° 046-2011-EF/94 de fecha

03.02.2011 estableció que la NIC 12 no es aplicable a las participaciones de los
trabajadores en las utilidades puesto que le resulta aplicable la NIC 19 Beneficios
a los empleados

4. Definiciones

Es la ganancia neta o la pérdida neta del periodo antes

Resultado contable
de deducir el gasto por el impuesto a las ganancias

Denominado también Renta Neta Imponible; es la

ganancia (pérdida) de un periodo, calculada de acuerdo
Ganancia (pérdida) fiscal
con las reglas establecidas por la autoridad fiscal, sobre
la que se calculan los impuestos a pagar (recuperar)

Es el importe total que, por este concepto, se incluye al

Gasto (ingreso) por el
determinar la ganancia o pérdida neta del periodo,
impuesto a las ganancias
conteniendo tanto el impuesto corriente como el diferido
Este gasto o ingreso por impuesto a la renta la
reconocemos en la cuenta 88 Impuesto a la renta como
saldo deudor (gasto) o acreedor (ingreso)

Es la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto

Impuesto corriente a las ganancias relativo a la ganancia (pérdida)

fiscal del periodo
Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a
Pasivos por impuestos
pagar en periodos futuros, relacionadas con las
diferidos
diferencias temporarias imponibles
(Deferred tax liabilities)
 Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias
a recuperar en periodos futuros, relacionadas con:
Activos por impuestos - diferencias temporarias deducibles;
diferidos - compensación de pérdidas obtenidas en periodos
(Deferred tax assets) anteriores, que todavía no hayan sido objeto de
deducción fiscal; y
- compensación de créditos no utilizados procedentes
de periodos anteriores

La base fiscal de un Es el importe atribuido, para fines fiscales, a dicho

activo o pasivo activo o pasivo
Renta Neta del ejercicio Resultado contable +/- impuesto devengado.

La definición nos lleva a identificar el impuesto a la renta diferido respecto de

cantidades que podrían ser recuperadas en ejercicios futuros, generando este
hecho el reconocimiento de un activo tributario diferido. y en el caso de tratarse
de cantidades que resultarán imponibles (esto quiere decir gravables) en
ejercicios futuros, estos implicarán el reconocimiento de un pasivo tributario
diferido.

La identificación de estas cantidades son las denominadas diferencias temporales,

cuya definición es como sigue:

Las diferencias temporales pueden ser:

- Diferencias temporarias imponibles. Son
Diferencias temporales: aquellas diferencias temporales que dan lugar a
cantidades imponibles al determinar la ganancia
Son las que existen
(pérdida) fiscal correspondiente a periodos
entre el importe en futuros, cuando el importe en libros del activo
libros de un activo o sea recuperado o el del pasivo sea liquidado; o
pasivo en el estado - Diferencias temporales deducibles. Son
de situación financiera y su aquellas diferencias temporales que dan lugar a
base fiscal. cantidades que son deducibles al determinar la
ganancia(pérdida)fiscal correspondiente a
periodos futuros, cuando el importe en libros del
activo sea recuperado o el del pasivo sea
liquidado
Debemos recalcar que la NIC 12 solo define las Diferencias Temporarias, ya que
estas tienen incidencia en ejercicios futuros, sea para su recuperación o para su
gravamen, por cuanto está relacionada al reconocimiento del impuesto a la renta
diferido. Sin embargo, siendo que las Diferencias Permanentes no se encuentran
definidas en esta norma, sí son de su alcance ya que se encuentran relacionadas
al reconocimiento del impuesto a la renta corriente (gasto o ingreso). Podemos
definir entonces como Diferencias Permanentes, a aquellas cantidades que NO
son imponibles, ni deducibles al determinar la ganancia o pérdida fiscal; debiendo
reconocerse en el ejercicio1 en el cual se incurrió en tales cantidades.

5. Base Fiscal

La norma estipula que:

La base fiscal de un Activo: Es el importe que será deducible, a efectos fiscales,

de los beneficios económicos que obtenga la empresa en el futuro, cuando
recupere el importe en libros de dicho activo. Si tales beneficios económicos no
tributan, la base fiscal será igual a su importe en libros.

La base fiscal de un Pasivo: Es igual a su importe en libros menos cualquier

importe que, eventualmente, sea deducible fiscalmente respecto de tal partida en
ejercicios futuros. En el caso de ingresos ordinarios que se reciben de forma
anticipada, la base fiscal del pasivo correspondiente es su importe en libros,
menos cualquier eventual ingreso ordinario que no resulte imponible en ejercicios
futuros.

5.1. Fórmulas para determinar la Base Fiscal:

Las siguientes formulas son de ayuda para la determinación de la base fiscal que
parten siempre del valor contable del elemento, que en el caso de los activos se
obtienen de la siguiente forma

BASE FISCAL DE UN ACTIVO

= Valor contable del activo (según balance)

- Importe que será gravado cuando se recupere el activo
+ Importe que será fiscalmente deducible cuando se recupere el activo
Por su parte en la determinación de la base fiscal de los pasivos se distingue entre
deudas normales e ingresos recibidos por anticipado.

La fórmula para determinar la base fiscal las deudas normales es:

BASE FISCAL DE UN PASIVO

Pasivo Exigible (Deuda General) Ingresos recibidos por Anticipados

= Valor contable del pasivo (según = Valor contable del pasivo (según
balance) balance)
- Importe que serán deducibles cuando - Importe del ingreso que haya sido
se pague el pasivo gravado (y que no será gravado
+ Importes que serán gravados pague fiscalmente en periodos futuros)
el pasivo

Algunas partidas tienen base fiscal aunque no figuren reconocidas como activos ni
pasivos en el balance, tal es el caso de los costos de investigación y desarrollo
contabilizados como un gasto.

A continuación se presenta una comparación sobre las diferencias existentes en la

base financiera y la base fiscal:

Base Financiera Base Fiscal

Se deprecia en base a la vida útil de los Aquí hay límites para depreciar y se
activos. dan % máximos.

Se amortizan las mejoras a No se pueden amortizar gastos por

propiedades arrendadas. propiedades arrendadas.

No se contabilizan las ventas por el Se registran las ventas a plazos y se

―método de ventas a plazos‖. ** someten al pago de impuestos.

Las cuentas incobrables no equivalen al Hay límites para reconocer gasto por
3% de las cuentas por cobrar de fin de cuentas incobrables.
año
Se registran pérdidas por Hay límites para inventarios y/o activos
obsolescencia independientemente que obsoletos.
sean deducibles o no.
**Método de ventas a plazo. En este método el costo se recupera proporcionalmente con cada
cuota recibida, en la misma proporción del costo y la utilidad de la operación inicial. Este método es
aceptado por las normas tributarias.

Resultado contable Resultado fiscal

Es el beneficio o pérdida de un ejercicio

Es el beneficio o pérdida del ejercicio
calculado de acuerdo con las normas
antes de deducir el gasto por el
fiscales sobre el que se calculan los
impuesto sobre beneficios
impuesto a pagar y recuperar

Gasto por el Impuesto sobre

Impuesto corriente
beneficio

Es el importe total que se incluye al Es la cantidad a pagar o a recuperar

determinar el beneficio o pérdida del por el impuesto sobre beneficios
ejercicio, conteniendo tanto el impuesto relativo al beneficio o perdida fiscal del
corriente como el diferido ejercicio

6. Diferencias contables y Tributarias

Las discrepancias existentes entre el tratamiento contable y el tributario, originan

que ciertos hechos económicos sean apropiados incluirlos o no en:
a. un ejercicio determinado; o,
b. en diferentes períodos, generándose diferencias que las podemos clasificar
en dos grupos, según sean revertidas en el período o en períodos futuros:
- Diferencias temporales
- Diferencias permanentes
-
7. Diferencias Temporarias

Son las que existen entre el importe en libros de un activo o pasivo en el estado de
situación financiera y su base fiscal.

Las diferencias temporarias pueden ser imponibles o deducibles. Las diferencias

temporarias imponibles dan lugar a importes gravables futuros cuando el valor
neto contable del activo se recupere o el del pasivo se cancele, por lo tanto, estas
diferencias dan lugar a un pasivo por impuestos diferidos.
Por su parte, las diferencias temporarias deducibles dan lugar a importes
deducibles futuros cuando el valor neto contable del activo se recupere o el del
pasivo se cancele, lo que originará un activo por impuestos diferidos.

DIFERENCIAS
TEMPORARIAS

DIFERENCIAS DIFERENCIAS
TEMPORARIAS TEMPORARIAS
IMPONIBLES DEDUCIBLES

A pagar cuando el valor en A disminuir de impuestos

libros sea recuperado o cuando el valor en libros
cancelado sea recuperado o
cancelado

Los activos por impuestos diferidos pueden surgir como consecuencia de:

 a) Diferencias temporarias deducibles.

 b) Pérdidas fiscales no utilizadas que se compensarán en ejercicios
posteriores.
 c) Créditos fiscales no utilizados que se aplicarán en ejercicios posteriores.

 CONTABLE
Resultado
 FISCAL

Impuestos  ACTIVOS
Diferidos  PASIVOS

Diferencias  IMPONIBLES
Temporarias  DEDUCIBLES
8. Reconocimiento de Activos y Pasivos Corrientes

El impuesto corriente, correspondiente al periodo presente y a los anteriores, debe

ser reconocido como una obligación de pago en la medida en que no haya sido
liquidado. Si la cantidad ya pagada, que corresponda al periodo presente y a los
anteriores, excede el importe a pagar por esos períodos, el exceso debe ser
reconocido como un activo.

El importe a cobrar que corresponda a una pérdida fiscal, si ésta puede ser
retrotraída para recuperar las cuotas corrientes satisfechas en periodos anteriores,
debe ser reconocido como un activo.

Cuando una pérdida fiscal se utilice para recuperar el impuesto corriente pagado
en periodos anteriores, la empresa reconocerá tal derecho como un activo, en el
mismo periodo en el que se produce la citada pérdida fiscal, puesto que es
probable que la empresa obtenga el beneficio económico derivado de tal derecho,
y además este beneficio puede ser medido de forma fiable.

9. Reconocimiento de Activos y Pasivos por Impuestos Diferidos

9.1. Reconocimiento de un Pasivo por Impuestos Diferidos.

9.1.1. Diferencias temporarias imponibles

Se reconocerá un pasivo de naturaleza fiscal por causa de cualquier diferencia

temporaria imponible, a menos que la diferencia haya surgido por:

a) El reconocimiento inicial de un plusvalía comprada; o

b) El reconocimiento inicial de un activo o pasivo en una transacción que:
i. No es una combinación de negocios; y además
ii. En el momento en que fue realizada no afectó ni a la ganancia
contable ni a la ganancia (pérdida) fiscal.

Los ejemplos clásicos de reconocimiento de un impuesto diferido son:

1. La realización de una amortización contable distinta a la fiscal.

 2. La deducción de gastos de investigación y desarrollo realizada de forma
distinta contablemente y fiscalmente.
3. La revalorización contable (no fiscal) de activos.

Ejemplo de cálculo de un impuesto diferido a cargo:

Concepto Valor Valor fiscal

contable
A) Maquinaria adquirida por 200 200 200

B) Porcentaje de amortización 20% 50%

C) Tipo impositivo 30% 30%

D) Valor amortización (A*B) 40 100

E) Valor neto maquinaria (A-D) 160 100

Exceso del valor contable sobre el valor fiscal en el importe neto 60

de la maquinaria
Valor anterior por el tipo impositivo 30%=Pasivo por impuesto 18
diferido

Sin embargo, debe ser reconocido un pasivo diferido de carácter fiscal, con las
precauciones establecidas en el párrafo 39, por diferencias temporarias imponibles
asociadas con inversiones en entidades subsidiarias, sucursales y asociadas, o
con participaciones en negocios conjuntos.

Todo reconocimiento de un activo lleva inherente la suposición de que su importe

en libros se recuperará, en forma de beneficios económicos, que la entidad
recibirá en periodos futuros. Cuando el importe en libros del activo exceda a su
base fiscal, el importe de los beneficios económicos imponibles excederá al
importe fiscalmente deducible de ese activo.

Esta diferencia será una diferencia temporaria imponible, y la obligación de pagar

los correspondientes impuestos en futuros periodos será un pasivo por impuestos
diferidos. A medida que la entidad recupere el importe en libros del activo, la
diferencia temporaria deducible irá revirtiendo y, por tanto, la entidad tendrá una
ganancia imponible.

Esto hace probable que los beneficios económicos salgan de la entidad en forma
de pagos de impuestos. Por lo anterior, esta Norma exige el reconocimiento de
todos los pasivos por impuestos diferidos, salvo en determinadas circunstancias
que se describen en los párrafos 15 y 39.

Ciertas diferencias temporarias surgen cuando los gastos o los ingresos de

actividades ordinarias se registran contablemente en un período, mientras que se
computan fiscalmente en otro. Tales diferencias temporarias son conocidas
también con el nombre de diferencias temporales.

9.2. Reconocimiento de un Activo por Impuestos Diferidos.

9.2.1. Diferencias Temporarias Deducibles

Dicho valor corresponde a un importe recuperable en el futuro debido a una

diferencia temporal deducible en el futuro pero no ahora, donde se excluye el caso
del fondo de comercio negativo (ingreso diferido). Los casos más comunes son las
provisiones de gastos que serán deducibles en el futuro pero que no lo fueron en
el presente ejercicio (una provisión de pasivo tiene su cargo en un gasto en el
estado de resultados).

Ejemplo de cálculo de un impuesto diferido a favor:

Concepto Valor Valor fiscal

contable
A) Provisión por gastos reestructuración aun 500 0
no pagados, no deducibles en este año,
pero que lo será en el futuro hasta ser
efectivamente pagada.

B) Tipo impositivo 30% 30%

Exceso del valor contable sobre el valor fiscal en el valor neto del 500
pasivo por provisión
Valor neto anterior por el tipo impositivo 30%= Activo por impuesto 180
diferido
Conclusión: como el pasivo vale más contable que físicamente, es un activo por
impuesto diferido debido a que fiscalmente hay 500 menos que el valor contable;
lo que se pagó de impuesto hoy por no realizar la deducción fiscal se realizara en
el futuro generando una disminución de impuesto, es decir, a recuperar en el
futuro.
Se reconocerá un activo por impuestos diferidos, por causa de todas las
diferencias temporarias deducibles, en la medida en que resulte probable que la
entidad disponga de ganancias fiscales futuras contra las que cargar esas
diferencias temporarias deducibles, salvo que el activo por impuestos diferidos
aparezca por causa del reconocimiento inicial de un activo o pasivo en una
transacción que:

a) No sea una combinación de negocios; y que

b) En el momento de realizarla, no haya afectado ni a la ganancia contable ni
a la ganancia (pérdida) fiscal.

No obstante, debe reconocerse un activo por impuestos diferidos, de acuerdo con

lo establecido en el párrafo 44 de la norma, para las diferencias temporarias
deducibles asociadas con inversiones en entidades subsidiarias, sucursales y
asociadas, así como con participaciones en negocios conjuntos.

CALCULO DE LAS DIFERENCIAS TEMPORARIAS:

DIF. TEMPORARIAS VALOR CONTABLE BASE FISCAL

= ACTIVOS Y PASIVOS
VS
ACTIVOS Y PASIVOS

DETERMINACION DE LOS ACTIVOS/PASIVOS POR IMPUESTO DIFERIDO

PASIVOS/ACTIVOS DIF. TEMPORARIA TIPO GRAVAMEN

= X
POR IMP DIFERIDO IMPONIBLE/DEDUC.

Detrás del reconocimiento de cualquier pasivo, está inherente la expectativa de

que la cantidad correspondiente será liquidada, en futuros periodos, por medio de
una salida de recursos, que incorporen beneficios económicos.

Cuando tales recursos salgan efectivamente de la entidad, una parte o la totalidad

de sus importes pueden ser deducibles para la determinación de la ganancia
fiscal, en periodos posteriores al del reconocimiento del pasivo. En tales casos se
producirá una diferencia temporaria entre el importe en libros del citado pasivo y
su base fiscal.
De acuerdo con ello, aparecerá un activo por impuestos diferidos, respecto a los
impuestos sobre las ganancias que se recuperarán en periodos posteriores,
cuando sea posible la deducción del pasivo para determinar la ganancia fiscal.

De forma similar, si el importe en libros de un activo es menor que su base fiscal,

la diferencia entre ambos importes dará lugar a un activo por impuestos diferidos
respecto a los impuestos sobre las ganancias que se recuperarán en periodos
posteriores.

El siguiente es un esquema de las diferencias temporarias:

DIFERENCIAS TEMPORARIAS

IMPONIBLES DEDUCIBLES

ACTIVOS Valor Contable > Base Fiscal Valor Contable < Base Fiscal

PASIVOS Valor Contable < Base Fiscal Valor Contable > Base Fiscal

9.3. Plusvalía

Si el importe en libros de la plusvalía que surge en una combinación de negocios

es menor que su base imponible, la diferencia da lugar a un activo por impuestos
diferidos.

El activo por impuestos diferidos que surge en el reconocimiento inicial de la

plusvalía deberá reconocerse como parte de la contabilización de una
combinación de negocios en la medida en que sea probable que se encuentre
disponible el beneficio fiscal contra el cual se pueda utilizar la diferencia
temporaria deducible

9.4. Medición

El activo y pasivo diferido se debe valorar al tipo vigente esperado en ejercicios

futuros, pero que se encuentre debidamente autorizado por las autoridades
competentes a fecha de cierre.
No se deben descontar para actualizar dichos activos o pasivos, ya que son
valores fiscales y sus importes corresponden más a tesorería que a
actualizaciones. Dichos importes deben revisarse a cada cierre de ejercicio,
atendiendo en especial a si el tipo impositivo se modifica y se autoriza por las
autoridades fiscales.

Los pasivos (activos) corrientes de tipo fiscal, ya procedan del periodo presente o
de períodos anteriores, deben ser medidos por las cantidades que se espere
pagar (recuperar) de la autoridad fiscal, utilizando la normativa y tasas impositivas
que se hayan aprobado, o cuyo proceso de aprobación esté prácticamente
terminado, en la fecha de balance.

Los activos y pasivos por impuestos diferidos deben medirse empleando las tasas
fiscales que se espera sean de aplicación en el período en el que el activo se
realice o el pasivo se cancele, basándose en las tasas y leyes fiscales que a la
fecha de balance hayan sido aprobadas o prácticamente terminado el proceso de
aprobación.

Los activos y pasivos por impuestos, ya sean corrientes o diferidos, se miden

usualmente empleando las tasas y leyes fiscales que han sido aprobadas.
No obstante, en algunas jurisdicciones los anuncios de tasas y leyes fiscales por
parte del gobierno tienen, en esencia, el mismo efecto que su aprobación, que
puede seguir al anuncio por un período de varios meses. En tales circunstancias,
los activos y pasivos impositivos se miden utilizando las tasas fiscales anunciadas
(y leyes fiscales).

En los casos en que se apliquen diferentes tasas impositivas según los niveles de
ganancia fiscal, los activos y pasivos por impuestos diferidos se medirán utilizando
las tasas medias que se espere aplicar, a la ganancia o a la pérdida fiscal, en los
periodos en los que se espere que vayan a revertir las correspondientes
diferencias.

La medición de los activos y los pasivos por impuestos diferidos debe reflejar las
consecuencias fiscales que se derivarían de la forma en que la entidad espera, a
la fecha de balance, recuperar el importe en libros de sus activos o liquidar el
importe en libros de sus pasivos.

En algunos países, la forma en que la entidad vaya a recuperar (liquidar) el

importe en libros de un activo (pasivo), puede afectar alguna o ambas de las
siguientes circunstancias:
 a. La tasa a aplicar cuando la entidad recupere (liquide) el importe en libros
del activo (pasivo); y
b. La base fiscal del activo (pasivo).

En tales casos, la entidad procederá a medir los activos y los pasivos por
impuestos diferidos utilizando la tasa y la base fiscal que sean coherentes con la
forma en que espere recuperar o pagar la partida correspondiente.

9.5. Información a Revelar

En el estado de resultados, principalmente se debe revelar el impuesto corriente y

el diferido, por separado tanto el considerado como gasto así como el considerado
como ingreso; además revelar los cambios en las tasas fiscales que se apliquen.

En el caso de que existan partidas que se compensen con el neto patrimonial, los
impuestos corrientes y diferidos se cargan directamente al neto patrimonial con
partidas de dicho neto patrimonial en específico para conceptos relativos a:

a) Revalorización de activos
b) retenciones por pagos de dividendos.

Como información complementaria, se deben revelar explicaciones relativas a:

1) Partidas compensadas con el neto patrimonial.

2) Gasto/ingreso por resultados extraordinarios.
3) Relación entre gasto/ingreso corriente y diferido y el resultado contable.
4) Cambios en los tipos impositivos.
5) Desgravaciones, pérdidas y diferencias temporales deducibles y no utilizadas.
6) Diferencias temporales de inversiones en filiales.

9.6. Registro de las diferencias temporales

El impuesto a la renta corriente y diferido se reconoce como ingreso o gasto del

periodo, de tal manera que forman parte de los elementos que determinan el
resultado del periodo. Se derivan de ingresos y gastos que se reconocen en
distintos periodos o ejercicios económicos

a) Ingreso contable pero aún no tributario: ventas a plazos, método de avance

de obra vs método de obra concluida.
 b) Gasto contable pero aún no tributario: desmedro de inventarios,
desvalorización de inventarios, vacaciones, diferencia en tasas de
depreciación.
c) Ingreso tributario pero aún no contable: retro arrendamiento financiero.
d) Gasto tributario pero aún no contable: depreciación de arrendamiento
financiero con base en el contrato. Existen partidas que se reconocen
directamente en el patrimonio como es la revalorización de los bienes del
activo fijo (NIC 16).
Téngase presente que en este caso, las normas tributarias no le reconoce
valor alguno a una revaluación de activos fijos o de activos en su totalidad.

Existen partidas que se reconocen directamente al crédito mercantil (goodwill) en

la medida que se cumplan con los criterios del párrafo 24 de la NIC. Por otro lado,
no se reconoce diferencia temporal por el crédito mercantil si la amortización del
mismo no es deducible para fines del impuesto a la renta.

9.7. Presentación

En el balance, los activos y pasivos de naturaleza originada por impuestos

diferidos se deben diferenciar del resto de los activos y pasivos pero nunca
reflejarlos dentro de los activos y pasivos circulantes. En el caso del impuesto
sobre beneficios en el estado de resultados, se debe separar el impuesto corriente
y el diferido.

Concepto Activo diferido Pasivo diferido

Naturaleza Pendiente de cobrar Pendiente de pagar
Tipo de diferencia Deducible o a no pagar Imponible o a pagar en el
temporal en el futuro futuro
Surge en activos cuando: Exceso del valor fiscal Exceso de calor contable
sobre el valor contable sobre el valor fiscal (lo
más común)
Surge en pasivos cuando: Exceso del valor contable Exceso del valor fiscal
sobre el valor fiscal (lo sobre el valor contable
más común)
Ejemplos más comunes Valor contable de pasivos Valor neto contable
por provisiones que no superior al valor neto
fueron deducibles pero fiscal de activos fijos, por
que los serán en el futuro deducir fiscalmente más
rápido que contablemente
10. Pérdidas y Créditos Fiscales No Utilizados

Debe reconocerse un activo por impuestos diferidos, siempre que se puedan

compensar, con ganancias fiscales de periodos posteriores, pérdidas o créditos
fiscales no utilizados hasta el momento, pero sólo en la medida en que sea
probable la disponibilidad de ganancias fiscales futuras, contra los cuales cargar
esas pérdidas o créditos fiscales no utilizados.

Un activo tributario diferido proveniente de las pérdidas tributarias y de los

créditos tributarios no utilizados se debe reconocer cuando es probable que las
utilidades gravables futuras serán suficientes para aplicar dichas pérdidas
tributarias y créditos tributarios gravables trasladables no utilizados.

En el caso de las pérdidas tributarias, sólo se debe reconocer como activo

tributario diferido e incluirse en el resultado del ejercicio, sólo siempre que:

a) Sea probable que las utilidades gravables futuras sean suficientes para
aplicar dichas pérdidas.
b) Existan suficientes diferencias temporales gravables o evidencia que se
podrá aplicar la pérdida tributaria durante el periodo en el cual la pérdida
puede ser reclamada como beneficio tributario.

10.1.1. Activo tributario diferido

Se origina por:
 Diferencias temporales deducibles
 Pérdidas tributarias no utilizadas

Es decir, por diferencias temporales que se espera recuperar o aplicar en el futuro.

Es el importe que será deducible para efectos fiscales contra cualquier beneficio
económico gravable que fluirá a la empresa cuando éste recupere el valor en
libros de dicho activo

10.1.2. Pasivo tributario diferido

Se origina por: Diferencias temporales gravables

Es decir, por diferencias temporales que se espera será exigible en el futuro.
Es el importe que será gravable para efectos fiscales.
10.1.3. Impuesto diferido

Es el impuesto que se presenta en el balance general ya sea como activo o pasivo

dependiendo de las diferencias temporales que lo haya originado (sean diferencias
temporales deducibles o gravables).
Este concepto es distinto al impuesto corriente determinado conforme las normas
del impuesto a la renta.

Pasos para la aplicación del método del impuesto diferido

1°: Confeccionar balance fiscal. Determinación de las bases fiscales de activos y

pasivos.

2°: Comparar balance contable y fiscal.

3°: Determinar diferencias temporarias y preparar cronograma de reversión para

los activos y para los pasivos (si hay cambios previstos en las tasas del impuesto).

4°: Determinar las diferencias temporarias imponibles y deducibles.

5°: Determinación inicial del saldo del activo y del pasivo por impuesto diferido.

6°: Determinación de los saldos por activo diferido no reconocibles.

7°: Determinación del cargo anual por impuesto a la renta como la suma de:

i) cargo o ingreso por impuesto diferido (como variación de los saldos de Activos y
pasivos reconocidos); y
ii) cargo por impuesto corriente o impuesto a pagar

10.1.4. Ejemplos de diferencias temporales

i. Contratos de construcción

Tratamiento Tributario
Se difiere los resultados de la construcción de una obra que dura más de un
período, hasta la finalización de la misma.
Tratamiento Contable
De acuerdo con la NIC 11 se reconoce la utilidad de cada período en función
del avance de obra.
 Efecto
Impuesto diferido pasivo en cada período a revertirse al final de la obra cuando
se pague el impuesto.

ii. Valuación de inventarios

Tratamiento Tributario
La valuación es el costo de fabricación, aun cuando sea mayor al valor neto de
realización.
Tratamiento Contable
La valuación es el costo o valor neto de realización el que sea menor.
Efecto
Impuesto diferido activo a recuperarse cuando las existencias se vendan al
valor neto de realización.

iii. Depreciación de activos fijos

Tratamiento Tributario
Utiliza las tasas señaladas por la ley, sin ninguna base técnica
Tratamiento Contable
Se determina la tasa de depreciación sobre la base de una estimación
razonable de la vida útil del bien.
Efecto
Impuesto diferido activo (pasivo) a revertirse cuando se llegue a la mitad de la
vida útil del bien.

iv. Ventas a plazos

Tratamiento Tributario
Las ventas a plazos mayores a 12 meses se difieren hasta la fecha de su
vencimiento.
Tratamiento Contable
Las ventas se reconocen en una sola operación.
Efecto
Impuesto diferido pasivo, se revierte a medida que se va reconociendo como
ingreso para el impuesto a la renta.

v. Ventas con Cobro Diferido, sin Intereses

Tratamiento Tributario
Se reconoce como ingreso en la fecha que se efectúa la transacción
 Tratamiento Contable
Se determina el valor presente de la venta que es el reconocido como venta y
la diferencia se registra como intereses no devengados.
Efecto
Impuesto diferido activo a recuperarse cuando se vayan reconociendo el
devengo de los intereses como ingreso financiero.

vi. Pasivo por Garantías

Tratamiento Tributario
Será reconocido como gastos cuando se ejecuten las garantías.
Tratamiento Contable
Cuando se realicen ventas con garantías, se puede reconocer mediante
provisión para esa contingencia.
Efecto
Impuesto diferido activo, a recuperarse cuando efectivamente se cubra el
servicio de garantía.

11. Reparos tributarios - base fiscal según la NIC 12

La base fiscal de un activo o pasivo es el importe atribuido, para fines fiscales, a

dicho activo o pasivo (párrafo 5NIC 12).A efectos de identificarla adecuadamente,
debemos remitirnos a las normas tributarias, las que desarrollan los siguientes
criterios de medición:

- Causalidad del gasto con relación al ingreso imponible (art. 37° Ley del IR).
- Fehaciencia del gasto y su sustentación documentaría (art. 21° Reglamento
de la LIR)
- Límites de gastos deducibles(Art. 37° Ley del IR).
- Identificación de gastos no deducibles(art. 44° Ley del IR).
- Costo computable (art. 20° Ley del IR).
- Ingresos gravables o imponibles (art. 1°, 2° y 3° Ley del IR).
- Ingresos inafectos o exonerados (art. 18° y 19° Ley del IR).
- Valor de mercado para fines tributarios (art.32°LeydelIR).
- Oportunidad de reconocimiento de los ingresos y gastos para fines fiscales
(art. 57° LIR).
- Bancarización, entre otros.
12. Impuesto sobre la Renta

La NIC 12 Impuesto a las ganancias es aplicable a la contabilización del

impuesto sobre la renta, el cual incluye todos los impuestos ya sean nacionales o
extranjeros que se relacionan con las ganancias sujetas a imposición y otros
tributos.

El Pronunciamiento es aplicable a todas las entidades que por Ley están afectas al
pago del Impuesto Sobre la Renta.

La NIC 12, original incluía el registro contable del Impuesto Sobre la renta
Diferido, utilizando el método del diferimiento, o método del pasivo, conocido
como el pasivo basado en el estado de resultados, mientras la NIC 12 revisada
prohíbe el método del diferimiento y exige la aplicación de otra variante del
método del pasivo que se conoce como el método del pasivo basado en el
balance.

El pronunciamiento excluye estos dos tratamientos contables del impuesto,

también determina que la contabilización de la diferencia temporal se tiene que
presentar como pasivos por impuestos a pagar en el futuro o como activos que
representan pagos anticipados de impuestos futuros, ambos susceptibles de ser
descontados.

12.1 IR – Aspectos a resaltar

Para la deducción de gastos

Reglas Generales; Causalidad, Fehaciencia, Valor de Mercado, Devengado,

Costo o Gasto, otros.

Reglas específicas

•Limitaciones (Gastos de representación, Recreativos, Remuneraciones al

directorio, donaciones, gastos de vehículos asignados a actividades de dirección,
administración y representación, VMR, donaciones aceptadas en base a la RN,
gastos sustentadas con BV, depreciación de AF, exceso de comisiones
mercantiles en el exterior, etc.).

•Condicionadas: Desvalorización de existencias, cobranza dudosa, Gastos que

para su perceptor representa renta de 2da, 4ta y 5ta, BV según el contribuyente,
etc.)
•Prohibiciones (Gastos personales, sanciones por entidades públicas, gastos no
sustentados con CP, Amortización de intangibles de duración ilimitada, Impuesto a
la Renta, depreciación de activos revaluados voluntariamente, donaciones (actos
de liberalidad), asignaciones destinadas a la constitución de reservas o
provisiones no admitidas por la ley del IR, etc.

•Costo Computable: Costo de Adquisición, Costo de Producción

•Valor de mercado

12.2 Efecto en la participación de los trabajadores

Los trabajadores (siempre que excedan de 20) tienen el derecho a una

participación en las utilidades de las empresas.
La base de cálculo es la renta neta anual antes de impuestos; es decir, el saldo de
la renta imponible del ejercicio gravable resultante después de haber compensado
pérdidas de ejercicios anteriores de acuerdo con las normas del Impuesto a la
Renta. Sin embargo, por disposiciones del CNC, SMV y SBS, desde el 2011 se
aplica en Perú la NIC 19 – Beneficio de los empleados según la cual ―el costo de
la participación en ganancias e incentivos debe reconocerse como un gasto y no
como un componente de la distribución de la ganancia”.

13. Relación de la NIC 12 con otras normas internacionales de información

financiera

La presente norma ha sufrido varios cambios, debido a la relación que guarda con
otras normas de contabilidad, pudiéndose mencionar dentro de dichas normas las
siguientes:

a. NIC 1 Presentación de los Estados Financieros (emitida en diciembre de

2003)
b. NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y
Errores (emitida en diciembre de 2003)
c. NIC 21 Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la Moneda
Extranjera (emitida en diciembre de 2003)
d. NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición (emitida en
diciembre de 2003)
e. NIIF 2 Pagos Basados en Acciones (emitida en febrero de 2004)
f. NIIF 3 Combinaciones de negocios (emitida en marzo de 2004).
Las siguientes Interpretaciones se refieren a la NIC 12:

a. SIC-21 Impuesto a la Ganancias—Recuperación de Activos no Depreciable

Revaluado (emitida en julio de 2000)
b. SIC-25 Impuesto a las Ganancias—Cambios en la Situación Fiscal de la
Entidad o de sus Accionistas (emitida en julio de 2000)
c. CINIIF 7 Aplicación del Procedimiento de Re expresión según la NIC 29
Información Financiera en Economías Hiperinflacionarias (emitida en
noviembre de 2005)

14. Conclusiones

 La importancia del tratamiento contable del impuesto sobre las ganancias

radica en que deben reconocerse los efectos impositivos de todos los
ingresos, gastos, ganancias, pérdidas, y otros hechos que crean diferencias
entre la base impositiva de activos y pasivos y sus importes para la
contabilidad financiera. Se consideran para el tratamiento referido que
incluyen todos los impuestos nacionales y extranjeros.

 Las diferencias temporales son las divergencias que existen entre el

importe en libros de un activo o pasivo y el valor que constituye la base
fiscal, este último con fines fiscales para dicho activo o pasivo. Además las
diferencias temporales se clasifican en imponibles y deducibles, la primera
al revertirse en el futuro causara un aumento en el pago de impuesto a la
renta, mientras que la segunda resultara en una reducción del impuesto a
pagar cuando se revierta.

 Se identifican siete pasos para la aplicación del impuesto diferido, ya que se

necesita un buen juicio profesional para identificar correctamente las
diferencias temporales y a veces no. Hay elementos que a veces dan lugar
a diferencias temporales y a veces no.
 CASO PRÁCTICO

La empresa Marcial S.A., al 31.12.12, tiene la siguiente información:

Resultado del ejercicio antes del IR S/.63,580

Adiciones Tributarias
Gastos de Vacaciones devengadas no pagadas 2012 S/.18,000
Estimación de cobranza dudosa (en proceso judicial) S/. 9,000
Gastos de ejercicios anteriores S/. 3,000
Gastos sin sustento tributario S/. 2,600
Deducciones Tributarias
Gasto de vacaciones devengadas 2011 pagadas 2012 S/ 12,000
Desmedros de existencias 2011, destruidas en el 2012 S/.10,800
Intereses infectos (depósitos bancarios) S/. 3,850

Se requiere identificar lo siguiente:

a) Determinación del impuesto a la renta corriente y diferido
b) Registro de la incidencia de los reparos tributarios identificados

SOLUCIÓN:

a) Determinación del impuesto a la renta corriente y diferido

Denominación Base Base NIC 12

contable tributaria (Diferencias)
Resultado Contable 63,580.00 63,580.00 0

Adiciones Tributarias
(+) Diferencias permanentes
Gastos sin sustento tributario 2,600.00 2,600.00 0.00

Gastos de ejercicios 3,000.00 3,000.00 0.00

anteriores
(+) Diferencias temporales
Provisión de cobranza dudosa 9,000.00 9,000.00 0.00

Gastos de vacaciones 18,000.00 18,000.00 0.00

devengadas no pagadas
Deducciones Tributarias
(-) Diferencias permanentes
Intereses inafectos (depósitos (3,800.00) (3,800.00) 0.00
bancarios)
(-) Diferencias temporales
Desmedro de existencias (10,800.00) (10,800.00) 0.00
2010
destruidas en el 2011
Vacaciones devengadas 2010, (12,000.00) (12,000.00) 0.00
pagadas 2011
Compensación de pérdidas 0 0 0
de ejercicios anteriores
Renta neta imponible 65,380.00 69,580.00 4,200.00

Impuesto a la renta (30 %) 19,614.00 20,874.00 1,260.00

Cta. 88 gasto Cta. 40 (4017) Cta. 37 – 49

por IR IR anual por (371/ 491) IR
pagar Diferido

Del cuadro podemos identificar el gasto del impuesto a la renta del ejercicio que es
de S/.19, 614; el impuesto a la renta diferido es de S/.1,260, siendo el impuesto
por pagar a la Sunat S/.20,874

b) Registro contable

b.1.) Impuesto a la renta corriente

El impuesto a la renta corriente, se determina aplicando la tasa del impuesto a la
renta al resultado contable más las diferencias permanentes incurridas,
provocando esto el reconocimiento de un mayor o menor gasto por impuesto a la
renta, según detalle:

Denominación Base contable Gasto IR -30 %

Resultado contable 63,580.00 19,074.00
(+)ADICIONES TRIBUTARIAS –
Diferencias permanentes
Gastos sin sustento tributario 2,600.00 780.0
Gastos de ejercicios anteriores 3,000.00 900.00
(-) DEDUCCIONES TRIBUTARIAS –
Diferencias permanentes
Intereses inafectos (depósitos bancarios) (3,800.00) (1,140.00)
Total 65,380.00 19,614.00
N° FECHA GLOSA CUENTA DEBE HABER

88 IMPUESTO A LA 19,614.00
RENTA
881 Impuesto a la renta
Reconocimiento - Corriente
x 31.12.12 del 882 Impuesto a la renta
gasto de IR - Diferido
4017 IMPUESTO A LA 19,614.00
RENTA
4017 Impuesto a la
renta

b.2) Impuesto a la renta diferido

Se determina sobre la base de las Diferencias Temporales identificadas, las que

se recupera no gravan en ejercicios futuros, cuya incidencia puede incrementar o
disminuir un activo o pasivo tributario diferido, según detalle:

Denominación Base contable Gasto IR -30 %

(+)ADICIONES TRIBUTARIAS –
Diferencias permanentes
Provisión de cobranza dudosa 9,000.00 2,700.00
Gastos de vacaciones devengadas no 18,000.00 5,400.00
pagadas
(-) DEDUCCIONES TRIBUTARIAS –
Diferencias permanentes
Desmedro de existencias 2010 destruidas en (10,800.00) (3,240.00)
el 2011
Vacaciones devengadas 2010, pagadas (12,000.00) (3,600.00)
2011
Total 4,200.00 1,260.00
N° FECHA GLOSA CUENTA DEBE HABER

37 ACTIVO DIFERIDO 8,100.00

371 Impuesto a la renta - diferido
Aplicación de la Provisión de Cobranza Dudosa 2,700.00
NIC 12 – Gastos de Vacaciones devengadas no pagadas 5,400.00
x 31.12.12 Reconocimiento 37 ACTIVO DIFERIDO 6,840.00
de activos 317 Impuesto a la renta - diferido
tributarios Desmedro de existencias 2011 19,614.00
diferidos destruidas en el 2012 3,240.00
Vacaciones devengadas 2011 pagadas 2012 3,600.00
4017 IMPUESTO A LA RENTA 1,260.00
4017 Impuesto a la renta

Medición de las diferencias temporales:

Estimación de cobranza dudosa: La base fiscal de esta operación en el ejercicio 2012 es CERO. Según el art. 21° del
Reglamento de la LIR, este gasto será deducible en el ejercicio en que se establezca judicialmente su imposibilidad de
recuperarla, generándose el requisito de la temporalidad del gasto respecto a su deducción, debiéndose reconocer un
Activo Tributario Diferido.
Adición tributaria Base contable Base fiscal Diferencia temporal
Estimación de cobranza dudosa 9,000.00 0.00 9,000.00

Gasto por vacaciones: La base fiscal está representada por aquella porción pagada a los trabajadores, de acuerdo con
lo señalado en el art. 57° de la Ley del IR, que señala que la imputación de rentas de cuarta y quinta categoría se
realizará en el ejercicio en que se pagan, esto es, cuando es percibida por el trabajador, por ello se difiere este concepto

Adición tributaria Base contable Base fiscal Diferencia temporal

Gasto por vacaciones devengadas 28,000.00 10,000.00 18,000.00
2012
Respecto de la deducción del gasto por vacaciones devengadas en el ejercicio 2011, pero que fueron pagadas en el
ejercicio 2012, su reconocimiento implicará la disminución del activo tributario diferido registrado en el ejercicio 2011, la
deducción tributaria se determinará según detalle:

Adición tributaria Base contable Base fiscal Diferencia temporal

Gasto por vacaciones devengadas 0.00 12,000.00 12,000.00
2012

Desmedro de existencias 2011, destruidas en el 2012: la base fiscal será el importe en libros de las existencias en
desmedro destruidas previa comunicación a la Administración Tributaria, debiendo disminuir el activo tributario diferido
reconocido en el ejercicio 2011.

Adición tributaria Base contable Base fiscal Diferencia temporal

Desmedro de existencias destruidas 0.00 10,800.00 10,800.00
2012