Estatuto Antievasión

 
 
SEMANA  8  
 
 

 
 
 
 

 
 
 

 
 
 
 

 
 
 

 
 
 
 

 
 
 
   

[ PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO ]
  

SANCIONES  E  INVESTIGACIÓN  
Adicionase  el  Estatuto  Tributario  con  los  siguientes  artículos.  
 
Otras  sanciones  
 
El  agente  retenedor  o  el  responsable  del  impuesto  sobre  las  ventas  que  mediante  fraude  disminuya  el  saldo  a  pagar  
por   concepto   de   retenciones   o   impuestos   o   aumente   el   saldo   a   favor   de   sus   declaraciones   tributarias   en   cuantía  
igual   o   superior   a   200   salarios   mínimos   mensuales,   incurrirá   en   inhabilidad   para   ejercer   el   comercio,   profesión   u  
oficio   por   un   término   de   uno   a   cinco   años   y   como   pena   accesoria   en   multa   de   veinte   a   cien   salarios   mínimos  
mensuales.  
 
En   igual   sanción   incurrirá   quien   estando   obligado   a   presentar   declaración   por   impuesto   sobre   las   ventas   o  
retención  en  la  fuente  no  lo  hiciere,  valiéndose  de  los  mismos  medios,  siempre  que  el  impuesto  determinado  por  la  
Administración  sea  igual  o  superior  a  la  cuantía  antes  señalada.  
 
Si   la   utilización   de   documentos   falsos   o   el   empleo   de   maniobras   fraudulentas   o   engañosas   constituyen   delito   por   sí  
solas,  o  se  realizan  en  concurso  con  otros  hechos  punibles,  se  aplicará  la  pena  prevista  en  el  Código  Penal  y  la  que  
se  prevé  en  el  inciso  primero  de  este  artículo,  siempre  y  cuando  no  implique  lo  anterior  la  imposición  doble  de  una  
misma  pena.  
 
1
Cumplido  el  término  de  la  sanción,  el  infractor  quedará  rehabilitado  inmediatamente.  
Artículo   640-­‐2.     Independencia   de   procesos.   Las   sanciones   de   que   trata   el   artículo   anterior,   se   aplicarán   con  
independencia  de  los  procesos  administrativos  que  adelante  la  Administración  Tributaria".  
 
Para   que   pueda   iniciarse   la   acción   correspondiente   en   los   casos   de   que   trata   el   presente   artículo   se   necesita  
querella  que  deberá  ser  presentada  ante  la  Fiscalía  General  de  la  Nación.  
 
Son   competentes   para   conocer   de   los   hechos   ilícitos   de   que   trata   el   presente   artículo   y   sus   conexos   los   jueces  
penales   del   Circuito.   Para   efectos   de   la   indagación   preliminar   y   la   correspondiente   investigación   se   aplicarán   las  
normas   del   Código   de   Procedimiento   Penal,   sin   perjuicio   de   las   facultades   investigativas   de   carácter   administrativo  
que  tiene  la  Unidad  Administrativa  Especial  Dirección  de  Impuestos  Nacionales.  
 
La   prescripción   de   la   acción   penal   por   las   infracciones   previstas   en   el   artículo  640-­‐1  del   Estatuto   Tributario   se  
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suspenderá  con  la  iniciación  de  la  investigación  tributaria  correspondiente.  
 
ARTÍCULO  49.  OTRAS  NORMAS  DE  PROCEDIMIENTO.  
Adiciónese  el  Estatuto  Tributario  con  el  siguiente  artículo:  
Artículo  684-­‐1.  Otras  normas  de  procedimiento  aplicables  en  las  investigaciones  tributarias.  En  las  investigaciones  y  
prácticas   de   pruebas   dentro   de   los   procesos   de   determinación,   aplicación   de   sanciones,   discusión,   cobro,  
devoluciones   y   compensaciones,   se   podrán   utilizar   los   instrumentos   consagrados   por   las   normas   del   Código   de  
Procedimiento   Penal   y   del   Código   Nacional   de   Policía,   en   lo   que   no   sean   contrarias   a   las   disposiciones   de   este  
Estatuto.  
 
ARTÍCULO  50.  IMPLANTACIÓN  DE  SISTEMAS  TÉCNICOS  DE  CONTROL.  
Artículo  CONDICIONALMENTE  EXEQUIBLE    
Adicionase  el  Estatuto  Tributario  con  el  siguiente  artículo:  
                                                                                                               
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Editorial Legis,  Ley  6  de  1992.  Bogotá  2012.  Editorial  legis  
 
2
 http://www.gerencie.com/fecha-­‐en-­‐que-­‐se-­‐configura-­‐el-­‐delito-­‐de-­‐falsedad-­‐en-­‐documento-­‐privado.html  (Agosto  6  de  2012,  9.40  
am)  

 
2   [ POLITÉCNICO GRANCOLOMBIANO]
  

Artículo   684-­‐2.   Implantación   de   sistemas   técnicos   de   control.   La   Dirección   de   Impuestos   Nacionales   podrá  
prescribir  que  determinados  contribuyentes  o  sectores,  previa  consideración  de  su  capacidad  económica,  adopten  
sistemas   técnicos   razonables   para   el   control   de   su   actividad   productora   de   renta,   o   implantar   directamente   los  
mismos  los  cuales  servirán  de  base  para  la  determinación  de  sus  obligaciones  tributarias.  
 
La  no  adopción  de  dichos  controles  luego  de  tres  (3)  meses  de  haber  sido  dispuestos  por  la  Dirección  de  Impuestos  
Nacionales,  o  su  violación  dará  lugar  a  la  sanción  de  clausura  del  establecimiento  en  los  términos  del  artículo  657.  
La  información  que  se  obtenga  de  tales  sistemas  estará  amparada  por  la  más  estricta  reserva".  
 
ARTÍCULO  51.  PRUEBAS  OBTENIDAS  DEL  EXTERIOR.    
Adicionase  el  artículo  744  del  Estatuto  Tributario  los  siguientes  numerales.  
6.  Haber  sido  obtenidas  y  allegadas  en  desarrollo  de  un  convenio  internacional  de  intercambio  de  información  para  
fines  de  control  tributario.  
7.  Haber  sido  enviadas  por  Gobierno  o  entidad  extranjera  a  solicitud  de  la  administración  colombiana  o  de  oficio.  
 
ARTÍCULO  52.  PRÁCTICA  DE  PRUEBAS  EN  CUMPLIMIENTO  DE  CONVENIOS  DE  INTERCAMBIO  DE  INFORMACIÓN.    
Adicionase,  el  Estatuto  Tributario  con  los  siguientes  artículos:    
Artículo   746-­‐1   Práctica   de   pruebas   en   virtud   de   convenios   de   intercambio   de   información.   Cuando   en   virtud   del  
cumplimiento   de   un   convenio   de   intercambio   de   información   para   efectos   de   control   tributario   y   financiero   se  
requiera   la   obtención   de   pruebas   por   parte   de   la   Administración   Tributaria   colombiana,   serán   competentes   para  
ello  los  mismos  funcionarios  que  de  acuerdo  con  las  normas  vigentes  son  competentes  para  adelantar  el  proceso  
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de  fiscalización.  
Artículo  746-­‐2.  Presencia  de  terceros  en  la  práctica  de  pruebas.  Cuando  en  virtud  del  cumplimiento  de  un  convenio  
de  intercambio  de  información  para  efectos  de  control  tributario  y  financiero  se  requiera  la  obtención  de  pruebas  
por  parte  de  la  Administración  Tributaria  colombiana,  se  podrá  permitir  en  su  práctica,  la  presencia  de  funcionarios  
del   Estado   solicitante   o   de   terceros,   así   como   la   formulación,   a   través   de   la   autoridad   tributaria   colombiana,   de   las  
preguntas  que  los  mismos  requieran.  
 
ARTÍCULO  53.  GASTOS  DE  INVESTIGACIONES  Y  COBRO  TRIBUTARIOS.  
Adicionase  el  Estatuto  Tributario  con  el  siguiente  artículo:  
Artículo  696-­‐1  Gastos  de  investigaciones  y  cobro  tributarios.  Los  gastos  que  por  cualquier  concepto  se  generen  con  
motivo  de  las  investigaciones  tributarias  y  de  los  procesos  de  cobro  de  los  tributos  administrados  por  la  Dirección  
de  Impuestos  Nacionales,  se  harán  con  cargo  a  la  partida  de  Defensa  de  la  Hacienda  Nacional.  Para  estos  efectos,  el  
Gobierno   Nacional   apropiará   anualmente   las   partidas   necesarias   para   cubrir   los   gastos   en   que   se   incurran   para  
adelantar  tales  diligencias.  
 
Se   entienden   incorporados   dentro   de   dichos   gastos   los   necesarios   a   juicio   del   Ministerio   de   Hacienda   y   Crédito  
Público,  para  la  debida  protección  de  los  funcionarios  de  la  tributación  o  de  los  denunciantes,  que  con  motivo  de  
las  actuaciones  administrativas  tributarias  que  se  adelanten,  vean  amenazada  su  integridad  personal  o  familiar.  
 
SANCIONES  TRIBUTARIAS  A  GERENTES  Y  REVISORES  FISCALES  
Cometer  irregularidades  relacionadas  con  los  tributos  no  sólo  expone  a  la  empresa  a  graves  sanciones,  también  al  
gerente   y   al   revisor   fiscal.   El   régimen   sancionatorio   de   la   legislación   tributaria   colombiana   se   ha   esforzado   por  
transmitir   un   mensaje   desalentador   a   quienes   les   gusta   evadir   las   obligaciones   tributarias,   para   lo   cual   ha  
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considerado  sanciones  ejemplarizantes,  que  muchos  gerentes  desconocen.    
 

                                                                                                               
3
 Editorial Legis,  Ley  6  de  1992.  Bogotá,  2012.  Editorial  legis    
 
4  Editorial Legis: Estatuto Tributario Decreto 624/89 y sus actualizaciones. Bogotá 2012

 
[ PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO] 3
  

SANCIÓN  A  ADMINISTRADORES  Y  REPRESENTANTES  LEGALES  

 
Cuando   en   la  contabilidad    o   en   las   declaraciones   tributarias   de   los   contribuyentes   se   encuentren   irregularidades  
sancionables   relativas   a   omisión   de   ingresos   gravados,   doble   contabilidad   e   inclusión   de   costos   o   deducciones  
inexistentes   y   pérdidas   improcedentes,   que   sean   ordenados   y/o   aprobados   por   los   representantes   que   deben  
cumplir   deberes   formales   de   que   trata   el   artículo   572   de   este   Estatuto,   serán   sancionados   con   una   multa  
equivalente  al  veinte  por  ciento  (20%)  de  la  sanción  impuesta  al  contribuyente,  sin  exceder  de  4.100  UVT,  la  cual  no  
podrá  ser  sufragada  por  su  representada.  
 
La  sanción  prevista  en  el  inciso  anterior  será  anual  y  se  impondrá  igualmente  al  revisor  fiscal  que  haya  conocido  de  
las  irregularidades  sancionables  objeto  de  investigación,  sin  haber  expresado  la  salvedad  correspondiente.  
 
Esta   sanción   se   propondrá,   determinará   y   discutirá   dentro   del   mismo   proceso   de   imposición   de   sanción   o   de  
determinación   oficial   que   se   adelante   contra   la   sociedad   infractora.   Para   estos   efectos   las   dependencias  
competentes  para  adelantar  la  actuación  frente  al  contribuyente  serán  igualmente  competentes  para  decidir  frente  
al  representate  legal    o  revisor  fiscal  implicado.  
 
Como  se  observa,  la  ley  se  preocupa  mucho  de  los  hechos  que  desconocen  abiertamente  la  realidad  de  la  empresa:  
omitir  ingresos  [no  declarar  los  que  efectivamente  existieron],  incluir  costos  y  deducciones  que  nunca  existieron,  
declarar  pérdidas  improcedentes.  
 
Por   ejemplo,   en   el   caso   en   que   el   hecho   irregular   es   la   inclusión   de   deducciones   improcedentes   pero   existentes   no  
hay   lugar   a   sanción   para   los   gerentes   o   revisores   fiscales,   puesto   que   en   este   caso   los   hechos   sí   se   ajustan   a   la  
realidad,  aun  cuando  no  se  ajusten  a  la  legalidad  tributaria.  
 
La  principal  intervención  del  contador  en  asuntos  tributarios  según  la  Ley  colombiana  
Sería  muy  largo  mencionar  aquí,  y  mucho  más  reproducir,  las  diferentes  normas  del  Estatuto  Tributario  colombiano  
que   se   refieren   al   contador.   Me   atrevo   a   señalar   que   en   casi   la   totalidad   de   ocasiones   el   contador   se   ve  
comprometido   en   (1)   informar   sobre   situaciones   sometidas   a   tratos   preferenciales   o   excepcionales   o   en   (2)  
cuestiones   que   presentan   dificultades   de   medición.   Dejando   de   lado   ese   mare   mágnum,   podemos   indicar   que  
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existe  una  intervención  más  usual  y  mucho  más  clave,  cual  es  suscribir  con  su  firma  las  declaraciones  tributarias.  
En   el   apartado   anterior   me   referí   a   los   montos   que   hacen   obligatoria   esta   intervención.   Digamos   ahora   que,   de  
acuerdo   con   el   artículo   580   del   Estatuto   Tributario,   una   declaración   se   podrá   dar   por   no   presentada   cuando   se  
omita  la  firma  del  contador  público  o  revisor  fiscal  existiendo  la  obligación  legal.  
 
Aunque  no  es  el  tema  de  esta  ocasión,  aprovechemos  para  resaltar  el  carácter  formal,  contrario  a  lo  sucedido,  de  
esa   norma,   que   llega   al   punto   de   desconocer   un   hecho   por   la   falta   de   un   requisito.   He   aquí   un   despropósito,  
porque   en   lugar   de   consagrar   la   falta   de   aseguramiento   de   la   declaración,   que   es   lo   que   corresponde,   la   norma  
construye  una  verdadera  ficción.  
 
Ahora  bien,  el  mismo  Estatuto  se  ocupa  de  establecer  el  efecto  de  la  firma  en  comento,  en  los  siguientes  términos:  
 
Efectos   de   la   firma   del   contador.   Sin   perjuicio   de   la   facultad   de   fiscalización   e   investigación   que   tiene   la  
administración   de   impuestos   para   asegurar   el   cumplimiento   de   las   obligaciones   por   parte   de   los   contribuyentes,  
responsables   o   agentes   retenedores,   y   de   la   obligación   de   mantenerse   a   disposición   de   la   administración   de  
impuestos   los   documentos,   informaciones   y   pruebas   necesarios   para   verificar   la   veracidad   de   los   datos   declarados,  
así   como   el   cumplimiento   de   las   obligaciones   que   sobre   contabilidad   exigen   las   normas   vigentes,   la   firma   del  
contador  público  o  revisor  fiscal  en  las  declaraciones  tributarias,  certifica  los  siguientes  hechos:  

                                                                                                               
 

 
4   [ POLITÉCNICO GRANCOLOMBIANO]
  

1.   Que   los   libros   de   contabilidad   se   encuentran   llevados   en   debida   forma,   de   acuerdo   con   los   principios   de  
contabilidad  generalmente  aceptados  y  con  las  normas  vigentes  sobre  la  materia.  
2.  Que  los  libros  de  contabilidad  reflejan  razonablemente  la  situación  financiera  de  la  empresa.  
3.  Que  las  operaciones  registradas  en  los  libros  se  sometieron  a  las  retenciones  que  establecen  las  normas  vigentes,  
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en  el  caso  de  la  declaración  de  retenciones.  
 
Esta   norma   empieza   por   dejar   en   claro   que,   no   obstante   lo   que   afirmare   el   contador,   la   Administración   podrá  
adelantar   una   actividad   probatoria   y   desmentir   lo   dicho   por   ese   profesional.   Nos   encontramos   así   ante   una  
presunción  de  hecho.  
 
En   segundo   lugar,   advertimos   inmensa   impropiedad   de   refundir   el   revisor   fiscal   con   un   contador   vinculado   o   no  
laboralmente  a  la  empresa,  como  está  previsto   en  otras  normas  del  Estatuto,  por  ejemplo  el  artículo  596.  Por  esta  
vía,  práctica  si  se  quiere  pero  incorrecta  desde  una  perspectiva  técnica,  contadores  sin  independencia  y  sin  estar  
obligados  a  realizar  una  auditoría,  proceden  a  firmar  declaraciones.  Terminan   así   en   un   mismo   plano   contadores  
preparadores  y  contadores  auditores.  
 
En   tercer   lugar   resaltamos   la   falta   de   técnica   de   la   norma,   pues   en   lugar   de   exigir   una   atestación   o   declaración  
sobre  ciertos  asuntos,  pasa  directamente  a  derivar  de  la  simple  firma  una  serie  de  hechos.    
 
En   cuarto   lugar,   la   norma   utiliza   incorrectamente   la   expresión   certifica,   compartiendo   así   el   error   común   de  
confundir  certificaciones  con  opiniones.  
 
La   redacción   del   numeral   primero   del   artículo   incluye   en   una   sola   aseveración   el   cumplimiento   de   los   requisitos  
propios   del   subsistema   documental   de   la   contabilidad   con   las   exigencias   del   subsistema   intelectual   de   la   misma.  
Esta  manera  de  concebir  la  cuestión  implica  necesariamente  una  auditoría,  que  es  el  trabajo  al  cual  corresponde  
preguntarse   si   una   información   satisface   o   no   un   criterio.   En   muchos   países   del   mundo   y   en   el   sistema   de  
estándares  internacionales,  las  reglas  contables  no  se  ocupan  de  los  aspectos  documentales.    
 
En  otros,  cuyo  número  también  es  importante,  las  leyes  han  consagrado  múltiples  requisitos  que  deben  observar  
documentos   contables,   tales   como   soportes,   comprobantes   y   libros.   Por   cierto   que   esta   norma   fue   una   de   las  
primeras   con   rango   de   Ley   que   utilizó   la   expresión   principios   cuando   el   País   se   encontraba   debatiendo   si   debía  
usarse  esa  palabra  o  el  vocablo  normas  de  contabilidad  generalmente  aceptadas.  
 
Cuando   la   norma   que   estamos   comentando   se   concibió,   por   regla   general   las   declaraciones   que   requerían   la  
intervención  del  contador  se  presentaban  una  vez  al  año,  después  que  el  órgano  corporativo  competente  hubiese  
aprobado  los  estados  financieros  de  fin  de  período.  En  la  actualidad  se  suscriben  declaraciones  hechas  durante  el  
curso   de   un   período   contable,   dentro   del   cual   la   auditoría,   si   es   que   se   practica,   se   encuentra   en   curso.   Así   el  
contador   se   ve   comprometido   a   pronunciarse   en   forma   interina   sin   que   las   normas   hayan   adoptado   las  
adaptaciones  aconsejadas  por  la  técnica  para  este  tipo  de  manifestaciones.  
 
El  numeral  segundo  incurre  también  en  un  defecto  técnico  al  suponer  que  los  libros  de  contabilidad  presentan  la  
situación  financiera  de  una  empresa.  Es  bien  claro  que  no  son  los  libros  sino  los  estados  los  que  podrían  brindar  esa  
imagen.   Normalmente,   entre   otras   cosas,   los   libros   no   presentan   las   cifras   debidamente   clasificadas   como   se  
muestran   en   los   estados   financieros.   Esta   clasificación   es   vital   para   poder   mostrar   correctamente   la   posición  
financiera  de  un  ente.  
 
Este  numeral  fue  una  de  las  primeras  normas  con  rango  de  Ley  que  utilizó  la  expresión  razonablemente,  sobre  la  
cual  sigue  habiendo  mucha  ignorancia  y,  consecuentemente,  mucho  debate.  

                                                                                                               
6  Editorial Legis: Estatuto Tributario Decreto 624/89 y sus actualizaciones. Bogotá 2012, editorial legis  

 
[ PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO] 5
  

El   último   numeral,   referido   exclusivamente   a   la   declaración   de   retenciones,   se   circunscribe   a   las   operaciones  

registradas.   Una   auditoría   normal   habría   dado   cabida   a   la   aserción   integridad   para   asegurar,   si   fuera   el   caso,   el  
carácter  completo  de  la  información.  
 
Digamos   por   último   que   la   profesión   se   ha   visto   forzada   a   extender   por   analogía   la   regulación   contenida   en   el  
artículo  597  del  Estatuto  Tributario,  que  permite  firmar  con  salvedades  la  declaración  de  renta,  aplicándola  a  toda  
clase  de  declaraciones  cuando  a  ello  hay  lugar.  Este  artículo  incurre  en  otra  regulación  asombrosa:  no  exigir  que  las  
salvedades  acompañen  lo  atestado,  obligando  simplemente  que  dicha  constancia  deberá  ponerse  a  disposición  de  
la  administración  tributaria  cuando  esta  lo  exija.  
 
En  resumen:  la  principal  obligación  de  los  contadores  en  asuntos  tributarios  esta  contemplada  en  la  Ley  colombiana  
en  una  norma  bastante  cuestionable  desde  una  perspectiva  técnica.  Sorprendentemente  esto  es  así  por  lo  menos  
desde  1987.  Ha  trascurrido  tiempo  más  que  suficiente  para  que  la  profesión  contable  hubiese  promovido  y  logrado  
un  mejoramiento  de  la  disposición.    
 
UNAS  POCAS  Y  BÁSICAS  IDEAS  SOBRE  LA  RESPONSABILIDAD  
La   palabra   responsabilidad   admite   diversos   significados.   Por   ejemplo,   se   utiliza   mucho   para   aludir   a   obligaciones  
que  corresponden  a  una  persona.    
En  el  mundo  jurídico,  en  forma  mucho  más  estricta,  la  expresión  responsabilidad  alude  a  dos  claras  dimensiones:  
en  sentido  subjetivo  a  la  capacidad  para  afrontar  las  consecuencias  de  los  actos  propios,  perspectiva  que  acude  a  
estudios   biológicos   y   sicológicos   para   definir   una   base   antropológica   admisible,   con   fundamento   en   la   cual   se  
estructuran   la   lista   de   incapaces   a   quienes   no   se   hace   responsables   precisamente   por   su   falta   de   capacidad.   En  
sentido  objetivo  la  responsabilidad  se  refiere  tanto  al  deber  de  reparación  del  daño  causado  como  a  la  asunción  de  
las  penas  que  se  deriven  de  las  infracciones  legales.  
 
Aunque   la   institución   de   la   responsabilidad   es   una   sola,   en   el   Derecho   suele   dividirse   en   varias   especies.   Yo   me  
atrevo   a   plantear   tres   grandes   perspectivas:   la   responsabilidad   patrimonial,   la   responsabilidad   punitiva   y   la  
responsabilidad  social.  
 
Esta   intervención   se   ocupa   de   una   responsabilidad   ante   la   Ley   y   por   ello   versa   principalmente   sobre   una  
responsabilidad  punitiva.  
 
Según  nuestra  Corte  Constitucional,  el  derecho  punitivo  es  un  género  que  abarca  cinco  especies:  el  derecho  penal  
delictivo,  el  derecho  contravencional,  el  derecho  disciplinario,  el  derecho  correccional  y  el  derecho  de  punición  por  
indignidad  política.  
 
La   potestad   sancionadora   del   Estado   se   desenvuelve   en   diversos   ámbitos,   en   los   cuales   cumple   diferentes  
finalidades   de   interés   general.   Así,   por   medio   del   derecho   penal,   que   no   es   más   que   una   de   las   especies   del  
derecho   sancionador,   el   Estado   protege   bienes   jurídicos   fundamentales   para   la   convivencia   ciudadana   y   la   garantía  
de   los   derechos   de   la   persona.   Pero   igualmente   el   Estado   ejerce   una   potestad   disciplinaria   sobre   sus   propios  
servidores  con  el  fin  de  asegurar  la  moralidad  y  eficiencia  de  la  función  pública.  También  puede  el  Estado  imponer  
sanciones  en  ejercicio  del  poder  de  policía  o  de  la  intervención  y  control  de  las  profesiones,  con  el  fin  de  prevenir  
riesgos   sociales.   Esta   corporación   ha   aceptado   entonces   el   criterio   adelantado   por   la   Corte   Suprema   de   Justicia,  
cuando   ejercía   la   guarda   de   la   Constitución,   según   el   cual   el   derecho   sancionador   del   Estado   es   una,   disciplina  
compleja   pues   recubre,   como   género,   al   menos   cinco   especies,   a   saber:   el   derecho   penal   delictivo,   el   derecho  
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contravencional,  el  derecho  disciplinario,  el  derecho  correccional  y  el  derecho  de  punición  por  indignidad  política    
En   la   Sentencia   C-­‐597   de   noviembre   6   de   1996,   la   Corte   Constitucional   se   refirió   al   derecho   punitivo   tributario   que  
se  establece  con  el  fin  de  sancionar  el  incumplimiento  de  los  deberes  fiscales.  
Ese  derecho  punitivo  tributario  incluye  normas  sobre  los  contadores:  
                                                                                                               
7  Editorial Legis. Régimen Tributario Comentado, Bogotá 2012, editorial legis

 
6   [ POLITÉCNICO GRANCOLOMBIANO]
  

 
En   ese   orden   de   ideas,   y   como   bien   lo   destacan   varios   intervinientes   y   la   vista   fiscal,   existe   una   clara   conexidad  
temática   e   instrumental   entre   la   Ley   6ª   de   1992   y   la   norma   acusada,   pues   el   artículo   impugnado   no   regula   de  
manera   genérica   las   profesiones   de   contador,   auditor   y   revisor   sino   que   establece   unas   sanciones   a   aquellas  
actividades   específicas   de   estos   profesionales   que   se   encuentran   directamente   relacionadas   con   el   campo  
tributario.   Así,   por   medio   de   estas   sanciones,   la   ley   pretende   evitar   que   los   contadores   fomenten   o   encubran  
diversas  formas  de  elusión  o  evasión  tributarias,  prácticas  que  tienen  un  gran  alcance  en  el  país,  pues  como  ya  tuvo  
la   oportunidad   de   resaltarlo   esta   corporación,   para   la   época   de   la   expedición   de   la   ley   estos   fenómenos  
representaban  aproximadamente  un  30%  del  recaudo  potencial  y  un  4%  del  PIB.  Por  consiguiente,  la  imposición  de  
estas  sanciones  guarda  una  estrecha  conexión  con  el  tema  tributario,  pues  ellas  constituyen,  como  bien  lo  destacan  
varios  intervinientes,  dispositivos  para  potenciar  el  recaudo  tributario  y  asegurar  en  mejor  forma  el  cumplimiento  
8
de  los  deberes  fiscales  de  las  personas.  
 
Tanto   para   los   contadores,   como   para   los   revisores   fiscales   y   los   administradores,   se   predica   el   deber   legal   de  
lealtad   con   el   Estado,   en   particular   en   lo   que   atañe   a   suministrar   a   las   autoridades   datos   respecto   de   hechos  
propios  del  ámbito  de  su  profesión.  
En  principio,  la  conducta  punible  se  integra  de  tres  elementos:  
 
1.  Tipicidad  
2.  Antijuridicidad    
3.  Culpabilidad  
 
En   palabras   comunes   una   infracción   es   un   hecho   contrario   a   una   conducta   exigida   por   la   Ley,   realizada   sin  
justificación  y  en  forma  negligente.  
 
En   forma   más   precisa   la   tipicidad   comprende   tres   dimensiones:   tipicidad   de   la   conducta   punible,   tipicidad   del  
procedimiento   para   investigar   y   sancionar   las   conductas   punibles   y   tipicidad   de   las   penas.   La   tipicidad   exige   que  
esas  tres  cuestiones  estén  previstas  previamente  en  la  Ley.  
 
Tipos  del  derecho  punitivo  tributarios  relativos  al  contador  
El  Estatuto  Tributario  colombiano  dedica  un  aparte  específico  a  las  conductas  punibles  del  contador.  En  él  se  lee:  
 
Articulado   Comentarios  
Sanciones   relativas   a   las   certificaciones   de   Por   referirse   solamente   a   las   certificaciones,   el   título   de  
contadores  públicos.   esta  sección  no  refleja  adecuadamente  su  contenido.  
ART.   659   —   Modificado.   L.   6ª/92,   artículo   54.   Este,   como   la   mayoría   de   los   artículos   que   componen   esta  
Sanción  por  violar  las  normas  que  rigen  la  profesión.   sección,   corresponde   a   la   redacción   que   se   adoptó   en  
Los   contadores   públicos,   auditores   o   revisores   1992.  
fiscales  que  lleven  o  aconsejen  llevar  contabilidades,   La   principal   virtud   del   nuevo   texto   radica   en   haber  
elaboren   estados   financieros   o   expidan   abandonado  la  expresión  exactitud,  que  era  el  calificativo  
certificaciones   que   no   reflejen   la   realidad   utilizado  con  anterioridad.  
económica   de   acuerdo   con   los   principios   de   En   lugar   de   referirse   a   quienes   permitan   llevar  
contabilidad   generalmente   aceptados,   que   no   contabilidades   en   forma   inadecuada   alude   a   quienes  
coincidan  con  los  asientos  registrados  en  los  libros  o   aconsejen,   vocablo   que   corresponde   mejor   a   la   usual  
emitan   dictámenes   u   opiniones   sin   sujeción   a   las   función  de  los  contadores.  
normas   de   auditoría   generalmente   aceptadas,   que   Reemplazó  la  expresión  balances,  estados  de  ganancias  y  
sirvan  de  base  para  la  elaboración  de  declaraciones   pérdidas   por   la   de   estados   financieros,   más   moderna   y  
tributarias   o   para   soportar   actuaciones   ante   la   comprensiva.  

                                                                                                               
8  http://www.gerencie.com/historia-­‐de-­‐la-­‐revisoria-­‐fiscal-­‐en-­‐colombia.html    (Agosto  6  de  2012,  9.20  am)

 
[ PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO] 7
  

administración  tributaria,  incurrirán  en  los  términos   Diferencia   las   certificaciones   de   los   dictámenes   u  
de   la   Ley   43   de   1990,   en   las   sanciones   de   multa,   opiniones.  
suspensión   o   cancelación   de   su   inscripción   Remite   a   la   realidad   económica   en   lugar   de   referirse   a   la  
profesional  de  acuerdo  con  la  gravedad  de  la  falta.   conformidad  con  la  Ley,  lo  cual  es  más  consistente  con  el  
En  iguales  sanciones  incurrirán  si  no  suministran  a  la   principio  de  esencia  sobre  forma.  
administración   tributaria   oportunamente   las   Utilizó   la   expresión   principios   en   lugar   de   la   de   normas   de  
informaciones  o  pruebas  que  les  sean  solicitadas.   contabilidad  generalmente  aceptadas.  
Las   sanciones   previstas   en   este   artículo   serán   Consagró   el   principio   de   fidelidad   contable   al   tipificar  
impuestas   por   la   junta   central   de   contadores.   El   como   conducta   punible   las   certificaciones   que   no  
director   de   impuestos   nacionales   o   su   delegado   — coincidan  con  los  asientos  registrados  en  libros.  
quien   deberá   ser   contador   público—   harán   parte   de   Fortaleció  el  deber  de  fundar  los  dictámenes  u  opiniones  
la  misma  en  adición  a  los  actuales  miembros.   en  las  normas  de  auditoría  generalmente  aceptadas,  cuya  
formulación  general  había  sido  plasmada  en  el    artículo  7º  
de  la  Ley  43  de  1990.  
Constituye   un   tipo   punitivo   tributario,   en   cuanto   las  
conductas  que  pretende  rechazar  requieren  servir  de  base  
para   la   elaboración   de   declaraciones   tributarias,   o   para  
soportar  actuaciones  ante  la  Administración  Tributaria.  
No   crea   penas   nuevas,   pues   remite   a   las   previstas   en   la  
Ley  43  de  1990,  aunque  no  incluye  en  su  enumeración  la  
amonestación,   consagrada   en   el   numeral   1º   del   artículo  
23  de  la  Ley  43,  citada.  
Tipificó  como  punible  el  no  suministro  oportuno,  es  decir  
dentro   de   los   plazos   fijados   para   el   efecto,   de   las  
informaciones   o   pruebas   que   le   sean   solicitadas,  
consagrando   así   un   deber   de   colaboración   con   la  
Autoridad.  
La  autoridad  competente  para  imponer  las  sanciones  es  la  
Junta  Central  de  Contadores,  de  la  cual  pasó  a  ser  parte  el  
director   de   la   DIN   o   su   delegado.   Se   fortaleció   así   el  
principio   de   juzgamiento   por   pares,   de   boga   en   la   época   y  
se  aumentó  la  participación  del  Estado  en  dicha  Junta.  
ART.   659-­‐1   —   Adicionado.   L.   6ª/92,   artículo   54.   Esta  norma,  introducida  en  1992,  consagró  expresamente  
Sanción   a   sociedades   de   contadores   públicos.   Las   la   responsabilidad   de   las   personas   jurídicas   por   la  
sociedades   de   contadores   públicos   que   ordenen   o   conducta  de  sus  dependientes,  en  la  cual  se  incurre  tanto  
toleren   que   los   contadores   públicos   a   su   servicio   en   forma   activa   (ordenen)   como   en   forma   pasiva  
incurran   en   los   hechos   descritos   en   el   artículo   (toleren).  
anterior   serán   sancionadas   por   la   junta   central   de   Mantuvo  el  principio  de  juzgamiento  por  pares.  
contadores   con   multas   hasta   de   dos   millones   de   Estableció     dos   criterios   para   determinar   la   cuantía   de   la  
pesos   ($   2.000.000)   (valor   año   base   1992).   La   pena  (dosimetría):  la  gravedad  de  la  falta  y  el  patrimonio  
cuantía  de  la  sanción  será  determinada  teniendo  en   de  la  respectiva  sociedad  de  contadores.  
cuenta   la   gravedad   de   la   falta   cometida   por   el   Recurrió  a  una  presunción  de  hecho  que  se  funda  en  una  
personal   a   su   servicio   y   el   patrimonio   de   la   de   dos   hipótesis:   (1)   no   poder   demostrar   que   se  
respectiva  sociedad.   observaron   las   normas   de   control   de   calidad   que,   por   la  
Se   presume   que   las   sociedades   de   contadores   época   y   en   el   ámbito   internacional,   formaban   parte   de   las  
públicos   han   ordenado   o   tolerado   tales   hechos   normas   de   auditoría   emitidas   por   IFAC,   las   cuales   en   la  
cuando   no   demuestren   que,   de   acuerdo   con   las   actualidad   tienen   identidad   propia.   Fue   la   primera     norma  
normas   de   auditoría   generalmente   aceptadas,   legal   que   se   refirió   expresamente   a   la   calidad   de   los  
ejercen   un   control   de   calidad   del   trabajo   de   servicios   profesionales;   (2)   que   en   tres   o   más   ocasiones  
auditoría   o   cuando   en   tres   o   más   ocasiones   la   sus  dependientes  hayan  sido  sancionados  en  los  términos  

 
8   [ POLITÉCNICO GRANCOLOMBIANO]
  

sanción  del  artículo  anterior  ha  recaído  en  personas   del  artículo  anterior.  
que   pertenezcan   a   la   sociedad   como   auditores,   Es   claro   que   las   tres   infracciones   tienen   que   ser   de  
contadores   o   revisores   fiscales.   En   este   evento   naturaleza  tributaria.  
procederá  la  sanción  prevista  en  el  artículo  anterior.   Lamentablemente   la   norma   no   aludió   a   un   plazo   dentro  
del   cual   deban   haber   acaecido   las   conductas   para   que  
pueda   considerarse   tipificada   la   violación   de   la   Ley   aquí  
prevista.   Atendiendo   al   principio   de   prescripción   podría  
pensarse,  según  las  normas  actuales  aplicadas  por  la  Junta  
Central  de  Contadores,  que  tal  lapso  sería  de  cinco  años.  
Mas   esto   resulta   demasiado   estricto   e   irrazonable,   pues  
no  parece  sensato  que  con  sólo  tres  infracciones  en  cinco  
años  pueda  considerarse  que  una  sociedad  de  contadores  
ordena   o   tolera   el   inadecuado   comportamiento   de   sus  
dependientes.  
Resulta   incomprensible   por   qué   la   segunda   parte   del  
artículo  no  remite  a  la  sanción  prevista  en  él  mismo,  sino  a  
las  mencionadas  en  el  artículo  anterior.  
ART.   660   —   Modificado.   L.   6ª/92,   artículo   54.   Incluyó   junto   a   mayor   valor   a   pagar,   el   menor   saldo   a  
Cuando   en   la   providencia   que   agote   la   vía   favor  que  no  estaba  contemplado  en  el  texto  precedente.  
gubernativa   se   determine   un   mayor   valor   a   pagar   Eliminó  el  umbral  de  un  20%  que  según  la  norma  anterior  
por   impuesto   o   un   menor   saldo   a   favor,   en   una   tenía   que   igualarse   o   superarse   para   incurrir   en   una  
cuantía   superior   a   dos   millones   de   pesos   ($   conducta   punible,   dejando   como   frontera   la   suma   fija   de  
2.000.000),   originado   en   la   inexactitud   de   datos   $2.000.000.   Esta   cantidad   resulta   francamente   irrisoria  
contables   consignados   en   la   declaración   tributaria,   frente  a  las  cuantías  de  ciertas  empresas,  provocando  un  
se   suspenderá   la   facultad   al   contador,   auditor   o   fuerte   conflicto   en   la   determinación   de   los   niveles   de  
revisor   fiscal,   que   haya   firmado   la   declaración,   seguridad   y   de   materialidad   en   las   auditorías   realizadas  
certificados   o   pruebas,   según   el   caso,   para   firmar   conforme  a  normas  generalmente  aceptadas.  
declaraciones   tributarias   y   certificar   los   estados   Emplea   la   expresión   inexactitud   que   es   totalmente  
financieros   y   demás   pruebas   con   destino   a   la   inapropiada  para  calificar  datos  contables.    
administración   tributaria,   hasta   por   un   año   la   Uno  esperaría  que  se  distingan  los  datos  contables  de  los  
primera   vez;   hasta   por   dos   años   la   segunda   vez   y   datos  tributarios,  pues  de  no  ser  así  el  contador  quedaría  
definitivamente   en   la   tercera   oportunidad.   Esta   comprometido  con  la  determinación  del  impuesto.  
sanción   será   impuesta   mediante   resolución   por   el   Consagra   como   pena   la   figura   de   la   suspensión   para  
administrador   de   impuestos   respectivo   y   contra   la   actuar  ante  la  Autoridad  Tributaria,  que  puede  convertirse  
misma   procederá   recurso   de   apelación   ante   el   en  una  prohibición  definitiva  en  caso  de  reincidencia.  
subdirector  general  de  impuestos,  el  cual  deberá  ser   Cambió   la   autoridad   competente,   que   era   un   comité   del  
interpuesto   dentro   de   los   cinco   días   siguientes   a   la   cual   formaba   parte   un   delegado   de   la   Junta   Central   de  
notificación  de  la  sanción  (valor  año  base  1992).   Contadores,  asignando  la  jurisdicción  al  Administrador  de  
Todo  lo  anterior  sin  perjuicio  de  la  aplicación  de  las   Impuestos  respectivo.  
sanciones   disciplinarias   a   que   haya   lugar   por   parte   Contempló   expresamente   la   procedencia   del   recurso   de  
de  la  junta  central  de  contadores.   apelación.  
Para   poder   aplicar   la   sanción   prevista   en   este   Consagró   la   tesis   de   diferencia   en   el   objeto   de   la   pena,  
artículo   deberá   cumplirse   el   procedimiento   dejando   a   salvo   expresamente   las   sanciones   que   pudiere  
contemplado  en  el  artículo  siguiente.   imponer  la  Junta  Central  de  Contadores.  
ART.   661   —   Requerimiento   previo   al   contador   o   Esta  norma  desarrolla  el  principio  de  debido  proceso.  
revisor   fiscal.   El   funcionario   del   conocimiento   Se   destaca   la   necesidad   de   formular   cargos   y   permitir   la  
enviará  un  requerimiento  al  contador  o  revisor  fiscal   defensa  antes  de  resolver.  
respectivo,  dentro  de  los  diez  (10)  días  siguientes  a   También   es   digno   de   mencionar   el   plazo   de   un   mes   para  
la   fecha   de   la   providencia,   con   el   fin   de   que   éste   responder   los   cargos,   el   cual   sigue   siendo   mayor   que   el  
conteste   los   cargos   correspondientes.   Este   que   conceden,   arbitrariamente,   otras   autoridades   en  

 
[ PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO] 9
  

requerimiento   se   enviará   por   correo   a   la   dirección   procesos  similares.  

que  el  contador  hubiere  informado,  o  en  su  defecto,   No  es  razonable  que  se  permita  la  notificación  enviando  el  
a  la  dirección  de  la  empresa.   requerimiento  a  la  empresa,  a  la  cual  el  contador  público  
El  contador  o  revisor  fiscal  dispondrá  del  término  de   puede  no  estar  vinculado  en  ese  momento.  
un  (1)  mes  para  responder  el  requerimiento,  aportar   El   aviso   a   la   Junta   Central   de   Contadores   pondrá   en  
y  solicitar  pruebas.   funcionamiento   a   esta   dependencia,   presagiándose   una  
Una  vez  vencido  el  término  anterior,  si  hubiere  lugar   nueva  sanción,  sobre  todo  porque  es  altamente  probable  
a   ello,   se   aplicará   la   sanción   correspondiente.   La   que  el  representante  de  la  DIN  se  esmere  en  insistir  en  la  
providencia   respectiva   se   notificará   personalmente   gravedad  de  la  conducta  previamente  determinada  por  la  
o   por   edicto   y   se   comunicará   a   la   junta   central   de   Autoridad  Tributaria.  
contadores  para  los  fines  pertinentes.  
ART.   661-­‐1   —   Adicionado.   L.   6ª/92,   artículo   54.   Se  contempla  la  publicidad  de  la  sanción  que,  aunque  no  
Comunicación  de  sanciones.  Una  vez  en  firme  en  la   es  en  sí  misma  otra  pena,  expande  los  efectos  de  aquélla,  
vía   gubernativa   las   sanciones   previstas   en   los   por   vía   del   reproche   social.   Obsérvese   que   esto   sucede  
artículos   anteriores,   la   administración   tributaria   una  vez  agotada  la  vía  gubernativa  (es  decir,  resueltos  los  
informará  a  las  entidades  financieras,  a  las  cámaras   recursos   de   reconsideración   y   apelación),   pero   antes   de  
de   comercio   y   a   las   diferentes   oficinas   de   impuestos   que   se   fallen   las   eventuales   acciones   que   podrían  
del   país,   el   nombre   del   contador   y/o   sociedad   de   interponerse   ante   la   jurisdicción   contencioso   –  
contadores   o   firma   de   contadores   o   auditores   administrativa.  
objeto  de  dichas  sanciones.  
 
 

 
10   [ POLITÉCNICO GRANCOLOMBIANO]