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GUIDA AL LAVORO ' 45'

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Le istruzioni per la compilazione del modello    


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770/S/2013 in ipotesi di operazioni societarie   
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straordinarie e di successione determinanti, o me-  "    
no, l’estinzione di soggetti preesistenti e la prose- !# 



  
cuzione dell’attività da parte di altro soggetto con- !  
    //211-237
fermano il principio in base al quale il modello In linea di principio, nelle ipotesi in cui siano state
deve rappresentare il contenuto nei modelli degli effettuate operazioni societarie straordinarie de-
scorsi anni richiedendo, in ultima analisi, che ven- terminanti l’estinzione di un soggetto (fusioni, scis-
ga rappresentato l’operato dei diversi sostituti sioni totali ecc.), colui che succede nei precedenti
d’imposta che hanno partecipato alle operazioni. rapporti di lavoro è obbligato alla consegna dei
Di seguito, si effettua una breve disamina delle modelli CUD e alla presentazione della dichiara-
possibili conseguenze delle operazioni straordina- zione dei sostituti d’imposta (modello 770/S)
rie sul rapporto di lavoro e sugli obblighi dei comprensiva anche dei dati relativi al periodo
sostituti d’imposta interessati dall’operazione. dell’anno in cui il soggetto estinto ha operato.
Ciò premesso, per esigenze di semplificazione si
      
 analizza, di seguito, quale esempio per la compila-
!   
 zione del modello 770/S/2013 in ipotesi di estin-
Prioritariamente occorre distinguere se, a seguito zione di un sostituto d’imposta con prosecuzione
di tali operazioni, vi sia stata o meno la scomparsa di attività da parte di altro soggetto, un’ipotesi di
dei sostituti preesistenti e se vi sia stata prosecu- fusione per incorporazione.
zione di attività da parte di altri soggetti.
Tra le operazioni straordinarie con scomparsa e 6
  
!  
  

con prosecuzione dell’attività da parte di altri sog-    
   &&
getti si ricordano:    
  &
  
!  

- le fusioni, anche per incorporazione; Nelle operazioni di fusione per incorporazione
- le scissioni totali; delle due o più imprese partecipanti una - deno-
- gli scioglimenti di società personali con prosecu- minata incorporante - rimane in vita, mentre l’al-
zione di attività da parte di uno soltanto dei soci; tra (o le altre) - denominata incorporata - si estin-
- i trasferimenti di competenze tra amministrazio- gue al termine dell’operazione. Dalla scomparsa
ni pubbliche; della società incorporata consegue il trasferimento
- mentre tra quelle senza prosecuzione dell’attività sulla società incorporante di tutti i diritti e gli
da parte di altro soggetto si ricorda la liquidazio- obblighi della prima (cfr. art. 2504-bis c.c.).
ne, il fallimento e la liquidazione coatta ammini- Sotto il profilo delle imposte sui redditi, ai sensi
strativa. dell’art. 172, comma 9 del Tuir, è possibile retro-
Tra le operazioni societarie straordinarie senza la datare (ovvero posticipare) gli effetti della fusione
scomparsa dei soggetti preesistenti si ricordano: ad una data non anteriore:
- le scissioni parziali; - a quella in cui si è chiuso l’ultimo esercizio delle
- le cessioni, gli affitti d’azienda; società fuse o incorporate, ovvero,
- le trasformazioni; - a quella, se più prossima, in cui si è chiuso

 

- i conferimenti di azienda. l’ultimo esercizio della società incorporante, dan-


Come lo scorso anno, anche le istruzioni del mo- do origine ad un unico periodo di imposta.
dello 770/S/2013 ricomprendono tra le ipotesi La retrodatazione dell’operazione e l’unificazione
di operazioni straordinarie senza scomparsa an- del periodo di imposta non hanno effetti sugli
che i passaggi di dipendenti conseguenti alla sem- obblighi dei sostituti d’imposta poiché il periodo
plice cessione del contratto di lavoro. di riferimento del sostituto coincide con l’anno
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solare, senza deroghe o variazioni. La società in- ordinarie con scomparsa di soggetti, chi succede
corporante succederà, quindi, all’incorporata dalla nei precedenti rapporti è tenuto a presentare una
data di efficacia dell’operazione in quanto, fino a dichiarazione dei sostituti d’imposta che compren-
quel momento, quest’ultima società ha operato da anche i dati relativi al periodo dell’anno in cui
come sostituto d’imposta. il soggetto estinto ha operato.
Conseguenze dell’operazione sul contratto di Le istruzioni del modello 770/S/2013 al paragra-
lavoro - Secondo la disciplina civilistica di cui fo 4.2 chiariscono, come gli scorsi anni, che nei
all’art. 2112 c.c., il passaggio del personale in sede casi di operazioni straordinarie o di successioni
di trasferimento dell’azienda non implica la costi- avvenute nel corso del 2012 o nel 2013 prima
tuzione di un nuovo rapporto di lavoro, bensì una della presentazione del modello 770/S (e cioè
novazione dal lato soggettivo (datore di lavoro) di prima del 31 luglio 2013), il dichiarante (il sogget-
quello originario. Non si verificano, pertanto, i to risultante dalla fusione o la società incorporan-
presupposti per la liquidazione delle competenze te) deve procedere alla compilazione ed all’invio
maturate dal lavoratore nel corso del rapporto di dei dati delle comunicazioni relative ai modelli
lavoro intercorso con il datore di lavoro estinto e, CUD dei versamenti eseguiti e delle compensazio-
di conseguenza, tali diritti rientreranno tra i debiti ni effettuate di cui ai prospetti ST I e II sezione,
«accollati» dal nuovo datore di lavoro a seguito SV, SX, SS ed eventualmente SY.
dell’operazione straordinaria. Inoltre, analogamente allo scorso anno, con riferi-
Conseguenze dell’operazione sugli obblighi mento ai redditi di lavoro dipendente e assimilati,
del sostituto d’imposta - L’articolo 2504-bis c.c. le istruzioni richiedono espressamente di compila-
dispone (comma 1) che «la società che risulta dalla re le «comunicazioni dati certificazioni lavoro di-
fusione o quella incorporante assumono (rectius: pendente» concernenti operazioni di fusione, sulla
assume) i diritti e gli obblighi delle società parteci- base del sostituto d’imposta che ha operato il con-
panti alla fusione proseguendo in tutti i loro rapporti guaglio di fine anno o di fine rapporto.
anche processuali, anteriori alla fusione». In particolare, in tutte le ipotesi in cui il congua-
Con riferimento agli obblighi dei sostituti d’impo- glio (di fine anno o di fine rapporto) sia stato
sta, il Ministero delle finanze con risoluzione n. effettuato dalla società estinta, con riferimento a
8/051 del 20 gennaio 1977, aveva osservato tali dipendenti, il dichiarante dovrà trasmettere
che, a partire dalla data in cui ha effetto giuridico un’unica comunicazione contenente i risultati del-
la fusione o l’incorporazione, gli obblighi e gli le predette operazioni avendo cura di indicare,
adempimenti correlati alla figura del sostituto oltre al proprio codice fiscale nello spazio contrad-
d’imposta vanno espletati dal nuovo soggetto ri- distinto dalla dicitura «Codice fiscale», quello del
sultante dall’operazione straordinaria. soggetto estinto nel rigo «Codice fiscale del sosti-
Per quanto concerne, in particolare, la compilazio- tuto d’imposta». In tale ipotesi, si ritiene che non
ne della dichiarazione, modello 770 per la parte vadano compilate le caselle 204 e 205 e che il
relativa ai redditi di lavoro dipendente corrisposti, reddito corrisposto e conguagliato dalla società
venne precisato che, in tale dichiarazione, la socie- estinta, vada indicato solo a casella 1.
tà incorporante o quella risultante dalla fusione In merito a tale rappresentazione si rileva, tutta-
doveva riportare non solo i propri dipendenti, ma via, che, con riferimento alla compilazione del
anche quelli delle società estinte, comprendendo modello CUD/2005, parte della dottrina (cfr. Ma-
per questi ultimi anche i dati relativi al periodo rilena Andreozzi e Marco Piacenti - Guida Norma-
anteriore all’incorporazione o fusione. tiva n. 14 del 27 gennaio 2005) ha sostenuto che,
Inoltre, ai fini del necessario coordinamento dei dati pur in presenza di conguaglio - di fine anno o di
esposti nel citato modello 770 con quelli indicati fine rapporto effettuato dalla società estinta - qua-
nelle dichiarazioni delle società partecipanti alla fu- lora il CUD non sia stato rilasciato da quest’ultima
sione, venne chiarito che il nuovo organismo societa- (ovvero, se rilasciato sia da integrare o rettificare) -
rio doveva allegare alla dichiarazione, in qualità di il soggetto risultante dalla fusione dovrà comun-
sostituto d’imposta, anche un elenco nominativo dal que compilare tali caselle facendo quindi coinci-
quale risultassero i pagamenti effettuati dalle società dere l’importo corrisposto dal soggetto estinto con

 

partecipanti alla fusione (incorporate) nel periodo quello indicato nei punti 1 e 2. Tale modalità di
antecedente alla stessa. rappresentazione delle somme corrisposte sul mo-
dello CUD comporterebbe l’obbligo per il dichia-
 !  
  !
! 
   rante che presenta il modello 770 anche per con-
  

    //211-237 to del soggetto estinto, di compilare anche la se-
In linea di principio, nell’ipotesi di operazioni stra- zione «Dati relativi ai conguagli» della comunica-
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zione dati certificazioni del modello 770/S/2013 selle vanno compilate nell’ipotesi di passaggi di
duplicando, nella realtà, le informazioni già forni- dipendenti senza interruzioni del rapporto di lavo-
te con la compilazione del rigo «Codice fiscale del ro indicando il codice fiscale del sostituto d’impo-
sostituto d’imposta». sta, diverso dal dichiarante, che ha erogato tali
Inoltre, tale modalità di compilazione del modello somme (vedi infra la compilazione di tale punto
CUD (e di conseguenza, della comunicazione dati nelle diverse ipotesi possibili).
lavoro dipendente del modello 770/2013) sem- Per quanto riguarda la compilazione della sezione
bra non considerare l’ipotesi in cui, in occasione D relativa all’assistenza fiscale, le istruzioni preci-
del conguaglio di fine anno, il sostituto d’imposta sano che, nel caso di operazioni straordinarie con
estinto a seguito di una fusione avvenuta il 31 estinzione del sostituto d’imposta, il dichiarante
dicembre (con conguaglio di fine anno fatto dalla dovrà esporre, nella parte D, i dati complessivi
società estinta) abbia effettuato un conguaglio delle operazioni di conguaglio effettuate nei mesi
riassuntivo a seguito di apposita richiesta del di- da luglio a dicembre 2012.
pendente ai sensi dell’articolo 23 del Dpr n. 600/ Per quanto riguarda la compilazione del prospetto
1973, comma 4, per precedenti rapporti «intratte- SS, le istruzioni precisano che dovranno essere
nuti» dal dipendente nel corso dello stesso anno compilati tanti prospetti quanti sono i soggetti
(punto 207, codice 6). estinti nonché un apposito prospetto riferibile al
Qualora, invece, le operazioni di conguaglio siano soggetto dichiarante in modo da dare distinta evi-
state effettuate dal soggetto tenuto alla presenta- denza dei dati riassuntivi riferibili al dichiarante e
zione della dichiarazione, nella «comunicazione ai soggetti estinti.
dati» intestata a ciascun dipendente «interessato» Inoltre, per quanto riguarda i dati relativi alle ritenu-
dall’operazione straordinaria, il sostituto che conti- te Irpef da indicare nel punto 1, si ritiene che, pur in
nua l’attività, tipicamente la società incorporante, mancanza di istruzioni analitiche in proposito, lo
dovrà indicare nello spazio contraddistinto dalla stesso vada compilato nel modo seguente.
dicitura «Codice fiscale», esclusivamente il proprio Nel prospetto SS intestato alla società incorporata,
codice fiscale evidenziando, nei punti da 204 a andranno riportate le ritenute indicate al punto 5
220, le somme e i valori corrisposti dal precedente della comunicazione dati lavoro dipendente in tut-
sostituto prima dell’operazione straordinaria. ti i casi in cui il rapporto sia cessato in data ante-
Analoghe modalità di compilazione dovranno essere riore a quella dell’operazione straordinaria e, di
seguite nell’ipotesi in cui un dipendente abbia cessa- conseguenza, il conguaglio di fine rapporto sia
to il proprio rapporto di lavoro con il soggetto estinto stato effettuato dalla società estinta.
anteriormente all’operazione straordinaria e, succes- Nel prospetto SS intestato alla società incorporan-
sivamente, nel corso dello stesso periodo d’imposta, te(1), andranno riportate le ritenute indicate al pun-
lo stesso lavoratore sia stato nuovamente assunto dal to 5 della comunicazione dati lavoro dipendente
sostituto subentrante (cfr. paragrafo 3.5, circolare n. al netto degli importi indicati ai punti da 204 a
326/E). Specificamente, quest’ultimo è tenuto, in 220 (che dovrebbero essere compilati per i dipen-
ogni caso, ad effettuare le operazioni di conguaglio denti trasferiti a seguito dell’operazione straordi-
tenendo conto di tutte le retribuzioni percepite dal naria e per i quali la società incorporante ha effet-
dipendente. Pertanto, il soggetto che prosegue l’atti- tuato il conguaglio riassuntivo).
vità dopo l’operazione straordinaria, dovrà trasmet- Relativamente ai prospetti ST I e II sezione e al
tere un’unica comunicazione per ciascun lavoratore prospetto SV, si ricorda che, nelle ipotesi di opera-
da lui «riassunto» senza evidenziare il codice fiscale zioni straordinarie con scomparsa, dovranno co-
dell’estinto nel rigo «codice fiscale del sostituto d’im- munque essere compilati più prospetti per dare
posta». distinta evidenza, in relazione alle ritenute opera-
Nelle sezioni relative ai redditi soggetti a ritenuta te e ai versamenti effettuati, delle situazioni riferi-
a titolo di imposta, a tassazione separata (arretrati) bili al dichiarante ovvero al soggetto estinto. A tal
e nella sezione relativa al Tfr della comunicazione fine il dichiarante, nel redigere i prospetti, avrà
dati lavoro dipendente, le istruzioni richiedono di cura di riportare nello spazio contraddistinto dalla
riportare nelle caselle 316, 364, 419, 453 e 470, dicitura «Codice fiscale», il proprio codice fiscale,

 

denominate «codice fiscale del sostituto», il codice mentre, nei soli prospetti relativi all’estinto, dovrà
fiscale dei soggetti, diversi dal dichiarante, che indicare, nel rigo «Codice fiscale del sostituto
hanno erogato le somme prima indicate. Tali ca- d’imposta», il codice fiscale di quest’ultimo.

 Le specifiche tecniche ricordano a tale proposito che i controlli si intendono riferiti al sostituto d’imposta che presenta la
dichiarazione.
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Per quanto riguarda la rappresentazione nei pro- Tali modalità di indicazione dei dati dovranno essere
spetti ST e SV delle ritenute d’acconto effettuate seguite anche qualora la società estinta abbia effet-
dalla società incorporata all’atto del pagamento tuato trattenute a titolo di addizionale all’Irpef, ma il
del compenso (momento anteriore all’operazione relativo versamento sia stato eseguito dalla società
di fusione) e del relativo versamento effettuato risultante dall’operazione straordinaria.
dalla società incorporante successivamente a tale Si segnala inoltre che, per le fattispecie sopra
operazione, si ricorda che la società incorporante commentate, il prospetto SX è unico e deve
dovrà compilare i prospetti ST e SV con le se- riguardare sia i dati del dichiarante che dei
guenti modalità: soggetti estinti.
- nel primo, intestato alla società incorporata, con
riferimento a tali ritenute, devono essere compila-  
ti esclusivamente i punti 1, 2 e 11 ed indicato il ! /  *2 )  *)   9 *  ! 
codice «K» nel punto 10 (Note); 2!/   <  
- nel secondo, intestato alla società incorporante, )  ) ! 9 2  ! )  *2 )B
devono essere compilati tutti i punti ad eccezione 2!)6  
del punto 2, secondo le ordinarie modalità, aven- )  )  /    2 6  
do cura di indicare il codice «L» al punto 10. In )  )  /  23  22) 2
tale ultimo prospetto, il punto 7 corrisponderà alla 16  
)  )  /  23  * 2 6
differenza tra l’importo indicato nel punto 2 dei
 -
prospetti ST e SV intestati alla società incorporata #  3 *      0   0 *)   ) ,
ed i punti 4, 5 e 6 dei prospetti ST e SV della  )  !)   *2 )B 2!) 
società incorporante.

 

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   cazione di cui all’art. 4, commi 6-ter e 6-quater, del
!&! 
  
( Dpr 22 luglio 1998, n. 322.

    In tale caso, il sostituto d’imposta dovrà indicare i
Le istruzioni prevedono che, anche nelle ipotesi in dati relativi secondo le stesse modalità previste
cui siano state effettuate operazioni societarie straor- per l’ipotesi in cui al medesimo soggetto siano
dinarie determinanti l’estinzione di soggetti preesi- stati erogati più compensi.

 

stenti con prosecuzione dell’attività da parte di altro Inoltre, nella parte delle istruzioni relativa alle opera-
soggetto, in presenza di più compensi erogati allo zioni straordinarie (par. 4.2) viene precisato che, per
stesso percipiente, il sostituto d’imposta possa sce- le certificazioni rilasciate dal soggetto estinto, il sosti-
gliere di tenere, in ogni caso, distinte le situazioni ad tuto d’imposta dichiarante provvederà ad indicare il
esso riferibili da quelle riguardanti ciascun soggetto proprio codice fiscale nello spazio contraddistinto
estinto che abbia consegnato al percipiente la certifi- dalla dicitura «Codice fiscale» nonché quello del-
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l’estinto nel rigo «Codice fiscale del sostituto d’impo- Nel punto 47 va indicato l’importo relativo all’ad-
sta», mentre per le certificazioni rilasciate dal dichia- dizionale regionale all’Irpef trattenuta a titolo
rante, questi avrà cura di indicare esclusivamente il d’imposta, comprensiva anche di quella eventual-
proprio codice fiscale nello spazio contraddistinto mente indicata nel punto 48.
dalla dicitura «Codice fiscale». Nel punto 48, infine, va indicata l’addizionale re-
Viceversa, nel caso in cui la certificazione non sia gionale all’Irpef eventualmente non trattenuta per
stata rilasciata dal soggetto estinto, ma vi abbia effetto delle disposizioni emanate a seguito di
provveduto il soggetto che prosegue l’attività, le eventi eccezionali già indicate nei punti 46 e 47.
istruzioni precisano che il sostituto subentrante, In linea generale, quindi, per la materiale compila-
oltre ad indicare nello spazio contraddistinto dalla zione delle caselle in commento nell’ipotesi di ope-
dicitura «Codice fiscale» esclusivamente il proprio razioni straordinarie con scomparsa (ad esempio
codice fiscale, dovrà, altresì, evidenziare nei punti fusione per incorporazione), qualora la società in-
da 40 a 48 le somme e i valori corrisposti dal corporante o risultante dalla fusione abbia rilascia-
precedente sostituto. to, nei confronti di un soggetto che ha operato con
In tale caso, sussiste comunque l’obbligo di compi- entrambe le società, una sola certificazione com-
lazione di distinti prospetti ST e SV e SS al fine di prensiva anche dei redditi corrisposti dall’incorpo-
dare separata evidenza delle ritenute operate e rata prima dell’operazione di fusione, si può ritene-
dei versamenti eseguiti dai diversi sostituti. re che il reddito imponibile erogato dall’incorpora-
In particolare, nell’ipotesi ad esempio di una fusione ta, indicato al punto 42, debba essere, in ogni caso,
per incorporazione, se i compensi corrisposti dal sog- compreso nel punto 25 relativo all’imponibile di-
getto estinto (società incorporata) sono certificati chiarato dal soggetto dichiarante. A tale proposito,
esclusivamente nei punti da 40 a 48 della comuni- infatti, le specifiche tecniche precisano che casella
cazione intestata al sostituto subentrante (società in- 42 «imponibile» non deve essere superiore a casel-
corporante), in quanto la certificazione delle ritenute la 25 della sezione nella cui casella 18 è riportata
è stata rilasciata dall’incorporante, nella compilazio- la stessa causale indicata nel campo 40.
ne del prospetto SS riferito ai dati riassuntivi del
Poiché, inoltre, come visto, nel punto 40, la socie-
sostituto estinto si dovrà fare riferimento a tali dati
tà incorporante dovrà indicare la causale del pa-
per dare distinta evidenza dell’operato dell’incorpo-
gamento effettuato dal soggetto estinto già indica-
rante e dell’incorporata.
ta nel punto 18 l’ammontare dei redditi imponibili
Per quanto riguarda la compilazione della sezione
corrisposti dalla società incorporata e certificati
«Redditi erogati da altri soggetti» si segnala quan-
to segue. dalla società incorporante, già compreso nel punto
Nel punto 40, deve essere indicata la causale del 25, ci si chiede come debba essere compilata la
pagamento effettuato dal soggetto estinto già indi- comunicazione nel caso in cui la società incorpo-
cata nel punto 18. rante e la società incorporata abbiano corrisposto
Nei punti da 41 a 48, invece, vanno specificati i dei redditi di tipologia diversa, ma le certificazioni
dati relativi ai redditi erogati da ciascun sostituto, siano state rilasciate solo dall’incorporante.
diverso dal dichiarante. In attesa delle opportune conferme, si ritiene che
Qualora i redditi in commento siano stati erogati il soggetto dichiarante (società incorporante) sia
da più soggetti devono essere utilizzati più righi tenuto a presentare due comunicazioni lavoro au-
per esporre l’operato di ciascuno. tonomo separate relativamente ai propri redditi
Nel punto 41 va indicato il codice fiscale del ed a quelli relativi al soggetto estinto.
soggetto che ha corrisposto il reddito. In particolare, la società dichiarante dovrà compi-
Nei punti 42, 43 e 44 vanno indicati, rispettiva- lare una comunicazione dati lavoro autonomo,
mente, l’importo complessivo del reddito imponi- indicando il proprio codice fiscale nello spazio
bile corrisposto da altro soggetto e certificato dal contraddistinto dalla dicitura «Codice fiscale» e i
sostituto d’imposta, le relative ritenute a titolo dati relativi alle somme erogate dalla stessa nelle
d’acconto e a titolo d’imposta operate da altro caselle da 18 a 37. Nell’altra comunicazione, inve-
soggetto, comprensive anche di quelle indicate nel ce, relativa ai redditi corrisposti dal soggetto estin-
successivo punto 45 per effetto delle disposizioni to, la società dichiarante dovrà sempre indicare il

 

emanate a seguito di eventi eccezionali, già indi- proprio codice fiscale nello spazio contraddistinto
cate nei punti 43 e 44. dalla dicitura «Codice fiscale», mentre i redditi
Nel punto 46 va indicato l’importo relativo all’ad- erogati dalla società incorporata dovranno essere
dizionale regionale all’Irpef trattenuta a titolo di indicati nella sezione relativa ai redditi erogati da
acconto, comprensiva anche di quella eventual- altri soggetti (caselle da 40 a 48) ed, altresì, nelle
mente indicata nel punto 48. caselle da 18 a 37.
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     ) 2

 !
       
  il trasferimento in sé dell’azienda, ma il sub-ingresso
     
 di un soggetto ad un altro nella posizione di impren-
  > )    ! /  *)   ditore. Dal punto di vista fiscale, con le risoluzioni: n.
2 ! N * )) * * 22   ! 2  ) !!, 8/109 del 28 febbraio 1979, n. 11/815 del 4 aprile
) 92 ) 2!  **) ) ) < 3!*) *) )  1979, n. 8/108 del 13 aprile 1979 e n. 8/1712 del
* 3!  *2 **  )) 7  *) /  29 37 2 dicembre 1980 (passaggio di dipendenti a seguito
2. > *)<7 2. 2 *2    0 * )) di conferimento); n. 8/139 del 28 febbraio 1980 e
? 44 )  *   )*3 **  6 n. 248/E del 24 luglio 2002 (passaggio di dipen-
,   !*! ))   ) 0  )  ** ) 0 7  denti a seguito di cessione d’azienda), l’amministra-
!*! )) $ '  ) 0  0 *3 ) 99 )) ) 
* )) *) )7 2.O7 9  7   !*! )) X8
zione finanziaria ha precisato che, a partire dalla
,   23  2/  )  ) 0  2 ) 9 2/  data in cui ha effetto giuridico il trasferimento dei
 0  )37 !00    )  0 *  , dipendenti a seguito dell’operazione straordinaria,
*2 )  * )) *) )8 tutti gli obblighi e gli adempimenti collegati alla «ge-
,   23  2/  ) 2 ) 9 2/  0  , stione» del personale si trasferiscono alla società che
!  )  ) 0   !  ) 2 **) ! 3  , ha preso «in carico» gli stessi e il rapporto di lavoro.
< *) /    *2 )B *2 ** 7 2* ) , Si ritiene infine che, analoghe considerazioni pos-
3 ) 7  )* ))   **    *2 )B 4  , sano valere con riferimento alle scissioni parziali
9 2   di cui all’art. 2506 c.c.
 9   0 )   ! 2/   23  2/ ,
  ) 7  *) /   2 2. 7 ) !*! ))
23  2/  7  0 **  0 ) ) 3 )      


*))    * )) 244 )    !
    !
 
Le istruzioni al mod. 770/S ricomprendono fra le
ipotesi di operazioni straordinarie senza scompar-
G  
  
 
 

 sa anche i passaggi di dipendenti conseguenti alla
     cessione del relativo contratto. In passato, in tutti
Nelle ipotesi in cui siano state effettuate operazioni questi casi di «passaggio diretto» di dipendenti, la
societarie straordinarie senza che le stesse abbiano cui particolarità è costituita dal trasferimento del
determinato l’estinzione di un soggetto, pur potendo dipendente senza erogazione del Tfr, l’ammini-
determinare la nascita di nuovi soggetti d’imposta strazione finanziaria (cfr. RM 17.2.1975, n. 10/
(trasformazioni, scissioni parziali, cessioni d’azienda 034; RM 1.3.1976, n. 8/223) ha sempre ritenuto
ecc.) gli obblighi concernenti il rilascio delle certifica- che la mancata effettuazione della ritenuta sull’in-
zioni e di trasmissione delle dichiarazioni dei sostitu- dennità di anzianità (in quanto non erogata) non
ti d’imposta ricadono, seppure con modalità diverse, fa venire meno la cessazione del rapporto di lavo-
su tutti i soggetti partecipanti all’operazione. ro e l’instaurazione di un nuovo rapporto. Conse-
guentemente, in applicazione di tale principio, in
occasione del trasferimento, il datore presso il


    
 quale erano in forza i dipendenti prima del trasfe-
         # rimento ha sempre effettuato il conguaglio per
     cessazione del rapporto in corso d’anno, mentre il
Come già in parte rilevato, sulla base di quanto cd. «conguaglio riassuntivo» da parte del nuovo
previsto dall’art. 2112 c.c. il passaggio del perso- datore di lavoro è sempre stato effettuato solo su
nale in sede di trasferimento d’azienda non impli- richiesta del dipendente e non obbligatoriamente
ca la costituzione di un nuovo rapporto di lavoro, come invece accade per le operazioni straordina-
bensì solo la novazione dal lato soggettivo (datore rie sia con scomparsa di datori di lavoro (ad esem-
di lavoro) di quello originario. pio fusione) che senza scomparsa (ad esempio,
Inoltre, poiché secondo la giurisprudenza prevalen- cessione di ramo di azienda). Le istruzioni del
te, il trasferimento dell’azienda è ravvisabile ogni- mod. 770/S/2013, nel paragrafo 4.2 ricompren-
qualvolta si realizzi una sostituzione nella titolarità dono invece i passaggi di personale dipendente,
dell’impresa, o di singole unità produttive, indipen- anche per cessione del relativo contratto, tra le
dentemente dal mezzo tecnico-giuridico adoperato operazioni straordinarie che non determinano

 

in concreto, sempre che resti immutato l’organismo l’estinzione del soggetto. Tale inversione di ten-
aziendale nella sua obiettiva realtà economica, nella denza rispetto agli orientamenti precedenti per-
nozione di trasferimento d’azienda vanno ricompre- mette di non effettuare il conguaglio per cessazio-
si tutti i casi in cui permanga l’impresa e muti soltan- ne del rapporto di lavoro da parte del datore di
to l’imprenditore giacché, sul piano della valutazione lavoro cedente il contratto, mentre il secondo da-
giuridica, l’elemento che assume rilevanza non è già tore è obbligato a considerare nel conguaglio di
87
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fine anno, o di fine rapporto, anche i redditi eroga- st’anno, ripropongono quanto già richiesto lo scor-
ti dal cedente in vigenza del primo rapporto di so anno. Quindi, nel caso, di passaggio di dipen-
lavoro indicando gli stessi nei punti 204 e 205 denti senza interruzione del rapporto di lavoro e
del CUD e nei punti da 204 a 220 della comuni- senza estinzione del sostituto d’imposta cedente
cazione dati lavoro dipendente. Tale orientamento (ad esempio cessione di ramo d’azienda), quest’ul-
ministeriale(2) può essere giustificato con la volon- timo procederà all’esposizione di quanto rimbor-
tà di evitare ai dipendenti i cui contratti sono stati sato e trattenuto nei mesi di conguaglio ed espor-
ceduti, di subire l’onere finanziario del pagamento rà il residuo non rimborsato e trattenuto quale
delle addizionali (ultime rate dell’anno e quota di conguaglio non effettuato o non completato indi-
competenza dell’anno di cessazione) in un’unica cando il codice F al punto 147. Il sostituto suben-
soluzione all’atto della cessazione del rapporto di trante (ad esempio società acquirente) dovrà
lavoro con il datore cedente il contratto. esporre, a sua volta, unicamente i dati relativi agli
importi da lui rimborsati e trattenuti a seguito
 !  
  !
! 
   dell’assistenza fiscale prestata nel corso del 2012.
  

    //21
In presenza di operazioni straordinarie che non  !  
      )
comportano l’estinzione dei soggetti preesistenti pur   
  

potendo determinare la nascita di nuovi soggetti  
 &! 
d’imposta, le istruzioni al modello 770/S/2013, ri- Analogamente allo scorso anno le istruzioni forni-
cordano che gli obblighi dichiarativi fanno carico a scono ulteriori chiarimenti in merito alle modalità
tutti i soggetti che intervengono nelle operazioni. di rappresentazione sui prospetti ST e SV della
Con riferimento alla compilazione della comunica- «continuazione» del versamento delle addizionali
zione dati lavoro dipendente, ipotizzando che si vo- regionali e comunali e delle rate di assistenza fiscale
glia rappresentare una cessione di ramo di azienda, a seguito di passaggio di dipendenti per operazioni
la stessa dovrà avvenire nel modo seguente: straordinarie senza scomparsa di soggetti.
- il sostituto d’imposta cedente dovrà compilare una In particolare è previsto che, in tale ipotesi, il
«comunicazione dati» sia per i dipendenti del ramo soggetto dal quale vengono trasferiti i dipendenti
d’azienda che hanno cessato l’attività prima dell’ope- (società cedente, l’affittante, la società che si scin-
razione straordinaria (e per i quali avrà effettuato un de e anche la società che ha ceduto il contratto di
conguaglio di fine rapporto) che per quelli che sono dipendenti) deve indicare distintamente:
stati trasferiti a seguito dell’operazione straordinaria - i dati relativi alle residue rate di addizionali
(il cui conguaglio di fine anno o di fine rapporto sarà regionale e comunale all’Irpef, non prelevate per
stato effettuato dalla società acquirente). Con riferi- effetto del predetto passaggio dovute a seguito
mento alla prima tipologia, la «comunicazione dati» delle operazioni di conguaglio relative all’anno di
coinciderà con il modello CUD, mentre con riferi- imposta 2011;
mento alla seconda (dipendenti trasferiti) la stessa - i dati relativi alle residue rate del saldo e del 1°
dovrà contenere le retribuzioni erogate al suddetto acconto dell’Irpef, delle addizionali regionale e
personale fino al momento della cessione avendo comunale all’Irpef e degli acconti a tassazione
cura di inserire, nel punto 207, il codice 8; separata, non prelevate per effetto del predetto
- il sostituto d’imposta subentrante non dovrà passaggio dovute a seguito di assistenza fiscale.
compilare alcuna comunicazione dati con riferi- L’indicazione da riportare con le modalità di se-
mento ai dipendenti cessati prima dell’operazione guito indicate riguarda i codici:
straordinaria, mentre con riferimento ai dipen- - 3802 - addizionale regionale all’Irpef sostituti
denti trasferiti, nei confronti dei quali ha effettua- d’imposta;
to il conguaglio complessivo, avrà rilasciato un - 3847 - addizionale comunale all’Irpef trattenuta
CUD indicando nei punti 204 e 205 quanto cor- dal sostituto d’imposta - acconto;
risposto dal sostituto d’imposta cedente ed analo- - 3848 - addizionale comunale all’Irpef trattenuta
ga rappresentazione verrà effettuata con riferi- dal sostituto d’imposta - saldo;
mento alla comunicazione dati di tali dipendenti - 4731 - Irpef a saldo trattenuta dal sostituto

 

nel mod. 770/S/2013. d’imposta;


Per quanto riguarda la compilazione della sezione - 4730 - Irpef in acconto trattenuta dal sostituto
D relativa all’assistenza fiscale, le istruzioni di que- d’imposta;

 Si veda in proposito anche quanto già sostenuto da Marco Piacenti in Guida Normativa di sabato 18 marzo 2006.
88
GUIDA AL LAVORO ' 45'
     ) 2

- 3803 - addizionale regionale all’Irpef trattenuta dal ) !** 4 3 ) 99 )) ) * !)3 )  ,


sostituto d’imposta a seguito di assistenza fiscale; *! ))  0 *3 )   *) ** 3!*) 0 )
!   !  ) B  9/ ! **  *2 )B
- 3845 - addizionale comunale all’Irpef trattenuta 2>  ) 
dal sostituto d’imposta - mod. 730 - acconto;
- 3846 - addizionale comunale all’Irpef trattenuta
dal sostituto d’imposta - mod. 730 - saldo;  !  
  
  
- 4201 - acconto imposte sui redditi soggetti a tassa- !! &!      
zione separata trattenuto dal sostituto d’imposta,  ! 
  !,  $  %
e cioè tutti i codici di versamento che possono, Riprendendo quanto richiesto lo scorso anno, le
per scelta del contribuente o per specifica disposi- istruzioni del mod. 770/S/2013 richiedono di
zione normativa, essere rateizzate. riportare il codice fiscale del sostituto d’imposta
Al fine di permettere un’immediata verifica della (punti 419, 453, 470) in tutte le ipotesi in cui, in
«continuazione» del versamento sia delle addizionali presenza di operazioni straordinarie comportanti
regionali e comunali che delle rate di assistenza fi- il passaggio di dipendenti senza interruzione del
scale per i dipendenti «passati» da un soggetto a un rapporto di lavoro, un reddito (assoggettato a rite-
altro, il sostituto d’imposta cessionario dovrà riporta- nuta a titolo di arretrati e Tfr, compresi anticipa-
re per ciascun periodo di riferimento i dati degli zioni e acconti e altre indennità e somme) è stato
importi da esso prelevati per effetto del passaggio di corrisposto (in anni precedenti o nello stesso an-
dipendenti con le ordinarie modalità avendo cura di no) da un soggetto diverso da colui che presenta il
riportare al punto 10 il codice «N». Il sostituto ce- mod. 770/S. Con riferimento al punto 419 le
dente, indicherà i dati relativi alle residue rate non istruzioni richiedono di riportare il codice fiscale
prelevate solo nel rigo SS4 del prospetto SS. del sostituto d’imposta diverso da quello che ha
Quindi, il sostituto a cui sono passati i dipendenti erogato il Tfr e quindi, tali punti, andranno compi-
(ad esempio, il cessionario) dovrà compilare per lati in tutte le ipotesi di passaggi di dipendenti
ciascun periodo di riferimento e per ogni codice dove, nell’ipotesi di erogazione del Tfr nel 2012,
tributo un apposito rigo con le ordinarie modalità una parte dello stesso sia già stato erogato (e
indicando sia l’importo trattenuto che versato re- tassato) da parte di un precedente datore. In tutte
lativamente ai dipendenti trasferiti e riportando al le ipotesi di compilazione del punto 419 (nonché
punto 10 il codice «N». Relativamente agli altri degli altri punti 453 e 470 concernenti il codice
dipendenti che non sono stati interessati dall’ope- fiscale del sostituto d’imposta), le istruzioni obbli-
razione straordinaria, dovrà procedere alla compi- gano l’utilizzo del sistema del «multi rigo» nel
lazione di un distinto rigo senza l’indicazione del senso che, alcuni punti, vengono compilati più
codice «N» al punto 10. volte in funzione del soggetto relativamente al
quale si vuole rappresentare l’operato. Le istruzio-
  ni esemplificano le ipotesi in cui debba essere
 * !!  2. !  99 ))   !**    compilato il punto 419 (e similari) da parte del
 !  ) 00  )  ))4  **) ) ) < 3!, sostituto d’imposta presso il quale sono ora in
*) 2  )  44  !  0)  ) 3  )  forza i dipendenti trasferiti a seguito del passaggio
 /       2 *2  di dipendenti (ad esempio operazioni straordina-
 '' 
 !
 rie o cessioni di contratto) precisando che tale
! ) 6 8 situazione dovrà essere rappresentata utilizzando
! ) 6 8 il cd. sistema multi rigo. In particolare, il multi rigo
! ) 16 8 1 rappresenta la liquidazione complessiva fatta
! ) 6 #8
! ) 6 8
dal nuovo datore nella quale, quindi, deve essere
! ) 6 -8 rappresentata tutta la liquidazione, mentre il multi
! ) 6 8 rigo 2 deve rappresentare l’operato del preceden-
! ) 6 8 te (o dell’ultimo) datore di lavoro.
! ) 6 8
! ) 16 8 Anticipazione di Tfr erogata dal sostituto
! ) 6 #8 d’imposta da cui provengono i dipendenti

 

! ) 6 8 (cedente) in anni precedenti e anticipazione,


! ) 6 -8 acconto o saldo erogato dal sostituto
! ) 6 1 d’imposta dichiarante nell’anno 2012
D  7 !   !  ) )*9  ) 7  0 *3 )  Il sostituto d’imposta che eroga il Tfr dovrà quindi
 /      3!*) 0 )  * , compilare per il dipendente che ha percepito tali
)  ** *) / 9 *2  0 **  0  / , somme (in anni diversi, ma delle quali il soggetto
89
' 45' GUIDA AL LAVORO
) 2     

che ora ha in forza il dipendente ha dovuto tenere stata rappresentata nel modello 770 del soggetto
conto in sede di tassazione delle somme erogate da cui provengono i dipendenti relativo all’anno
nel 2012) una sola comunicazione avvalendosi di erogazione delle somme.
del sistema multi rigo. In particolare, egli dovrà:
- esporre tutti i dati relativi al Tfr erogato (compre- Anticipazione erogata esclusivamente
so quindi l’operato del precedente datore) compi- dal sostituto d’imposta da cui provengono
lando tutti i punti ad esclusione del punto 419 i dipendenti nel 2012, anno in cui è avvenuto
(multi rigo 1); il passaggio dei dipendenti
- esporre quanto operato dal precedente sostituto Il sostituto d’imposta cessionario dovrà compilare
compilando i punti 419, 444, 463 e 500 (multi tutti i punti relativi alla tassazione del Tfr eviden-
rigo 2). ziando, con l’inserimento del codice fiscale dell’al-
Il sostituto d’imposta da cui proviene il dipenden- tro sostituto d’imposta nel punto 419, che tali
te, non avendo erogato alcuna somma a titolo di somme sono state erogate da un soggetto diverso.
Tfr nel 2012, non dovrà compilare la sezione Il sostituto d’imposta da cui provengono i dipen-
relativa al Tfr avendo già rappresentato il proprio denti, dovrà comunque compilare la comunicazio-
operato nel 770 relativo all’anno in cui era stato ne dati relativa al dipendente che ha ottenuto
erogato l’anticipazione del Tfr. l’anticipazione prima del trasferimento con le or-
dinarie modalità senza compilare il punto 419.
Anticipazione erogata dal sostituto d’imposta Analoghe modalità di compilazione dovranno esse-
da cui provengono i dipendenti nell’anno re seguite anche nell’ipotesi di operazioni straordi-
2012 e anticipazione, acconto o saldo narie con scomparsa con la particolarità che, in
erogato dal sostituto dichiarante nel 2012 questo caso, tutto l’operato della società scomparsa
Il sostituto d’imposta dichiarante, per il dipenden- deve essere rappresentato dalla società che prose-
te che ha percepito tali somme dovrà: gue l’attività. Inoltre, le istruzioni precisano che,
- esporre il dato complessivo compilando tutti i nell’ipotesi di una pluralità di operazioni straordina-
punti necessari ad esclusione del punto 419 (multi rie comportanti il passaggio di dipendenti senza
rigo 1); interruzione del rapporto di lavoro, nel punto 419
- esporre quanto esposto dal sostituto d’imposta dovrà essere indicato il codice fiscale dell’ultimo
cedente compilando tutti i punti compreso il 419 sostituto d’imposta cedente che ha erogato il Tfr.
(multi rigo 2). Per quanto riguarda, infine, la compilazione dei
Il sostituto d’imposta da cui provengono i dipen- punti 453 e 470 che richiede l’indicazione del
denti, per le somme di Tfr erogate al dipendente, codice fiscale del sostituto d’imposta nella sezione
prima del trasferimento, dovrà compilare il mo- relativa alle altre indennità e somme, le istruzioni
dello 770 con le ordinarie modalità. precisano che gli stessi vanno compilati solo nel-
l’ipotesi in cui le altre indennità e somme connesse
Anticipazione erogata esclusivamente alla cessazione del rapporto di lavoro e/o erogate a
dal sostituto d’imposta da cui provengono titolo di incentivo all’esodo agevolato, siano stati
i dipendenti in anni precedenti al 2012 erogati da un sostituto d’imposta diverso da quello
In questa ipotesi il sostituto d’imposta dichiarante che ha erogato il Tfr. In tale caso, nei punti 453 e
non dovrà compilare la sezione relativa alla tassa- 470 deve essere riportato il codice fiscale del sosti-
zione del Tfr in quanto tale tassazione sarà già tuto d’imposta che ha erogato il Tfr nel 2012.

 

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