DCG_04_01133_01

Autor: Abad Aguilar

ESTÁNDARES Y DESVIACIONES


Un estándar es una estimación de lo que debería ocurrir bajo un conjunto de supuestos, que incluye
tanto hipótesis sobre las variables del entorno como predicciones de las acciones que va a tomar
la empresa; al finalizar el periodo se mide lo que ha ocurrido se calculan las desviaciones respecto
a lo estimado.


El presupuesto

El presupuesto es un instrumento de gestión esencial en la práctica
empresarial, forma parte de los planes de la empresa a corto, medio y
largo plazo.

El presupuesto es el compromiso por parte de la empresa de obtener,

en la línea del plan estratégico, unos parámetros (volumen de ventas,
costes, resultados, inversiones, etc.) para los que se dispone de
recursos y se trata de optimizar su rendimiento. Se pretende
constatar la viabilidad de la empresa –y de cada una de las unidades
de negocio a través de esas previsiones razonables.

“El presupuesto es el
Sin ánimo de ser exhaustivos se pueden clasificar los siguientes
compromiso por parte
objetivos:
de la empresa de
• Obtención de información para la formulación de planes obtener, en la línea del

plan estratégico, unos
• Coordinación entre distintas áreas o divisiones de la empresa
parámetros para los que
• Comunicación entre la alta dirección a las divisiones operativas se dispone de recursos

y se trata de optimizar
• Motivación (dar motivos) a los responsables de llevarlos a cabo.
su rendimiento”

Examinémoslas brevemente una a una

En primer lugar, la alta dirección precisa, para hacer sus planes, de
información a nivel operativo a la que, en principio tienen mejor
acceso las unidades operativas de la empresa por su mayor proximidad
a la realidad, que la alta dirección de la misma. Así, las unidades
operativas pueden proporcionar a la alta dirección información sobre la
situación de mercado, las dificultades operativas, los costes de
determinadas líneas de acción. Esta información es muy útil para la
formulación de un plan coherente a nivel de empresa; son los datos
utilizados como punto de partida para formular planes alternativos, de
los que se puede anticipar así las consecuencias y elegir entre ellos.

En segundo lugar, ciertas acciones a nivel de empresa requieren
coordinación entre departamentos. Así, si el departamento comercial
prevé en el mes de noviembre vender una determinada cantidad de
producto, el departamento de compras deberá con anterioridad
suministrar las materias primas correspondientes; el de personal, la
mano de obra, y así sucesivamente. Especialmente importantes en este
aspecto suelen ser las implicaciones financieras de los planes que se
formulan en el presupuesto.

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En tercer lugar, una vez la alta dirección ha tomado las decisiones
correspondientes a sus planes a corto, medio y largo plazo, el
presupuesto es una manera de describir estos planes a la organización,
de comunicar a los niveles inferiores de ésta los objetivos que deben
conseguir. Una cifra de ventas a obtener, una determinada cantidad de
gastos, que no se debe exceder, etc. son los
vehículos más frecuentes de esta idea. “En el proceso
presupuestario, una
Finalmente, se suelen usar los presupuestos para motivar a las estimación del coste
diferentes partes de la organización a alcanzar los objetivos de los futuro es necesaria para
que el presupuesto es una expresión formal; y, así, habrá tomar decisiones y para
normalmente un sistema de premios y castigos asociados con la obtener datos que
consecución o no de los mismos, que tratará de inducir el permitan calcular la
comportamiento de las personas en la dirección adecuada. cuenta de resultados

previsional”

Tipos de presupuestos

Dadas las finalidades anteriormente expuestas, existen, en
consonancia con ellas, diferentes clases de presupuestos. Así, por
ejemplo, se suele llamar presupuesto de tesorería a las previsiones
de cobros y pagos, esenciales para un buen manejo de las finanzas a
corto plazo; y en el otro extremo, estarían probablemente los
presupuestos de inversión, destinados a tomar y poner en práctica las
decisiones que afectan a bienes de capital, y, por tanto, al largo
plazo. Además, existen presupuestos de producción, de compras, de
gastos y de cualquier actividad de la empresa, que se pueden
finalmente resumir en los estados financieros previsionales y que, como
es obvio, son el Balance, la Cuenta de Resultados y el Flujo de Fondos.
Éstos no se diferencian en nada de los estados financieros normales,
excepto en el hecho de ser una expresión del futuro posible en lugar de
ser una descripción del pasado; lo que les proporciona su utilidad.

Señalamos el lugar destacado que en todo ello ocupa la Cuenta de
Resultados previsional, puesto que para llegar a ella se habrá debido
tomar decisiones de producto y de precio, y, para estas decisiones,
se precisan, datos de costes.

Ahora bien, toda decisión afecta al futuro, y, por tanto, los costes de los
que se habla no son los costes históricos, sino estimaciones de costes
futuros, aunque muy probablemente, las estimaciones de costes futuros
se hayan obtenido a partir de los datos históricos con las modificaciones
que se crean oportunas.

Una estimación del coste futuro, pues, nos es doblemente necesaria en
el proceso presupuestario: para tomar decisiones basadas en ellos,
y para poder obtener datos (el coste de las mercancías vendidas,
por ejemplo) que permitan calcular la cuenta de resultados previsional
mencionada anteriormente.

A la estimación de este coste futuro obtenida de manera rigurosa, por
procedimientos aceptados en contabilidad se le llama coste estándar.

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Estándares y presupuestos


Un estándar es, básicamente, una estimación de lo que debería
ocurrir bajo un conjunto de supuestos, que incluye tanto hipótesis sobre
las variables del entorno como predicciones de las acciones que va
a tomar la empresa. En este sentido, no se diferencia en absoluto de
un presupuesto, de modo que a veces incluso se usan las dos

palabras indistintamente. La expresión coste estándar sin embargo, se

usa con más frecuencia referida a unidades de producto que a “La expresión coste
cantidades globales, mientras que con la palabra presupuesto ocurre lo estándar se usa con más
contrario. Así, hablamos del presupuesto de mano de obra del frecuencia referida a
departamento X, mientras que hablamos del coste estándar de mano unidades de producto
de obra del producto A. A la vez, la palabra estándar tiene una cierta que a cantidades
implicación de objetividad. Por ejemplo, cuál debe ser el estándar de globales”
materia prima de un determinado producto es algo que puede
determinarse de manera bastante objetiva. En contraste, el presupuesto
que debemos dedicar a publicidad es algo en lo que raramente
encontraremos dos personas cuyas opiniones coincidan.

En nuestro contexto, utilizaremos la expresión coste estándar
principalmente referida a unidades de producto. Un coste estándar será,
pues, una cantidad predeterminada, que creemos que es el coste
medio en el que incurriremos, en condiciones normales, al fabricar una
unidad de producto terminado. Es, por tanto, un coste futuro.

¿Por qué nos molestamos en calcular costes estándar, en lugar (o
además) de los cálculos de costes históricos? Hay tres tipos de
razones. En primer lugar, si el coste futuro es el coste relevante para
tomar decisiones, es obvio que la obtención sistemática de costes
estándar deberá facilitar la toma de decisiones. En segundo lugar,
resulta útil en la práctica, antes de ejecutar alguna acción, fijarse un
punto de referencia para, a posteriori, comparar con él lo ocurrido, y
en la medida de lo posible evaluar si las cosas se han hecho bien o mal.
Finalmente, puede ser mejor valorar los stocks de acuerdo con un
estándar que de acuerdo con un coste histórico cuyas
fluctuaciones estacionales, por ejemplo, o incluso las fluctuaciones
puramente aleatorias, pueden llegar a deformar el beneficio.

Los estándares, son, pues, útiles en el triple sentido anterior, que se
corresponde con las tres finalidades básicas de la contabilidad de
costes.


Obtención de estándares: materia prima y mano de obra directa

Un coste estándar se elabora a partir de un estudio riguroso de los
costes de la empresa, en el que, normalmente utilizaremos dos tipos de
datos:

• Datos históricos en poder de la empresa en base a su experiencia
pasada.

• Datos ideales procedentes de estudios de ingeniería, análisis del
producto final, métodos-tiempos, etc.

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En principio los dos son convenientes para la obtención del coste
estándar, aunque en algunas ocasiones será imposible contar con los
dos: si se trata de un producto nuevo, los datos históricos serán
obviamente inexistentes; y en algunas ocasiones puede ser muy
difícil obtener un estudio de ingeniería. Siempre que sea posible,

pues, contar con los dos tipos de datos, será conveniente utilizarlos,

puesto que unos datos pueden ayudar a corregir las imperfecciones “Un coste estándar se
de los otros. Así, el utilizar únicamente datos históricos puede tener el elabora a partir de un
inconveniente de que, si se ha estado produciendo en condiciones de estudio de los costes de
ineficiencia, el estándar llevaría incluida una cierta ineficiencia y, por históricos la empresa, y
tanto, tendería a perpetuarla. Si, por el contrario, se utilizaran de datos procedentes de
exclusivamente datos procedentes de estudios teóricos, estos datos estudios de ingeniería,
podrían estar tan lejos de la realidad (en cuanto a mermas, tiempos análisis del producto
muertos, etc.) que el estándar obtenido resultara inalcanzable. Si el final, etc.”
estándar se utiliza como un objetivo a cumplir, debe ser a la vez difícil
y alcanzable: difícil para que su cumplimiento represente ahorro de
costes (en general, una mejora sobre la situación anterior) y alcanzable
para que sea un punto de referencia válido.

Los estándares más fáciles de determinar serán, como es lógico, los de
los costes directos del producto (materia prima y mano de obra). Tanto
en una como en otra, el coste estándar será el producto de dos factores:
la cantidad utilizada (por ejemplo, hora de mano de obra, o kilogramos
de materia prima) y el precio correspondiente (salario- horario y coste
de la unidad de materia prima).

La cantidad de materia prima se puede determinar a través de un
análisis de la materia prima que lleva el producto terminado, a la que se
deberá añadir un cierto porcentaje en concepto de mermas, roturas,
etcétera. Es en la determinación de este porcentaje donde los datos
históricos pueden ser de gran utilidad.

La cantidad de mano de obra puede determinarse a través de
estudios de métodos-tiempos. De nuevo, los datos históricos son
importantes para añadir una cierta cantidad en concepto de descansos,
tiempos muertos, etc.

El precio de la materia prima la determinará en general el departamento
de compras, en base a su experiencia. Como es lógico, el último precio
al que se compró la materia prima será un dato importante, que habrá
que matizar en función de las variaciones que se estimen probables en
el futuro. En épocas de inflación, este último punto se hace
particularmente importante.

El precio de la mano de obra se determinará asimismo sobre la base
de datos históricos, con la evolución que sea posible prever en el futuro.








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Obtención de estándares: gastos generales de fabricación

Los gastos generales de fabricación comprenden todos aquellos costes
que no son directos del producto. La mayor parte de ellos son fijos
(seguros, amortizaciones, alquileres, etc.), pero también hay algunos
1
variables que pueden tener importancia (energía, lubricantes, etc.) . Los
clasificaremos, pues, en estos dos grupos, y cada uno de ellos requerirá
un tratamiento diferente.

“Los estándares más
Gastos de fabricación fijos fáciles de determinar
Los gastos de fabricación fijos se tendrán, en principio, a partir de un suelen ser los de los
presupuesto anual de los mismos, determinado por la empresa en las costes directos del
cantidades que se crea conveniente. Para obtener el coste estándar producto: materia prima
de un producto por este concepto, por tanto, será necesario dividir la y mano de obra”
cifra total de gastos de fabricación fijos por el volumen de actividad al
que se crea que se va a operar. Como siempre, si se trata de la
fabricación de un solo producto, la mejor medida del nivel de actividad
será el número de unidades de dicho producto, pero si, como es
corriente, existe más de un producto, habrá que buscar otra medida.
Frecuentemente se toman (tal como hicimos en el sistema de costes
por pedido) las horas de mano de obra directa como índice de actividad;
entonces, obtendremos por división una tasa de gastos generales de
fabricación por hora de mano de obra y multiplicando por el número
de horas de mano de obra que lleva incorporadas un producto,
obtendremos el coste estándar del producto en lo que a este
concepto se refiere.

Ejemplo: El presupuesto de gastos de fabricación fijos de Productos
Bonifaz era el siguiente:

Amortizaciones 9.000 euros

Mano de obra indirecta 11.000 euros

Total 20.000 euros

Una unidad del producto 101 precisaba de 2 horas de mano de obra
directa, y se consideraba que normalmente se trabajarían 8.000 horas
de mano de obra directa al año.


¿Cuál sería el coste estándar en concepto de gastos de fabricación
fijos del producto 101?

Hallemos primero la tasa horaria. Simplemente dividiendo:

20.000 euros / 8.000 horas = 2,50 euros/hora

De modo que, como el producto 101 lleva 2 horas de mano de obra
directa, su coste estándar por el concepto de gastos generales de
fabricación fijos será:

2,50 euros/hora x 2 horas/unidad = 5 euros/unidad

1
La mano de obra indirecta será fija o variable dependiendo de cada caso.

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Gastos de fabricación variables
Los gastos generales de fabricación variables requerirán un tratamiento
parecido, con la diferencia de que su presupuesto será flexible en
función del volumen de actividad. Es decir, así como los
20.000 euros del ejemplo anterior se mantendrán cualquiera que sea
el volumen de actividad (presupuesto fijo), por definición, no ocurrirá
lo mismo con los gastos variables. El presupuesto de los mismos se
hará para distintos niveles de actividad; calcularemos entonces la
tasa de gastos variables por división y procederemos como en el caso
de los gastos fijos.


Ejemplo: Supongamos que Productos Bonifaz, tiene un presupuesto
de gastos variables de fabricación como el siguiente:


Nivel de
Energía Lubricantes Mantenimiento Total
actividad
6.000 horas mod 1.200 euros 240 euros 960 euros 2.400 euros

8.000 horas mod 1.600 euros 320 euros 1.280 euros 3.200 euros

La tasa de gastos de fabricación variables será entonces:

2.400 / 6.000 = 3.200 / 8.000 = 0,40 euros / hora mod

Por tanto, el coste estándar del producto 101 deberá incluir:

0, 40 euros/hora x 2 horas/unidad =
0,80 euros/unidad, en concepto de gastos de fabricación variables.


Es importante señalar que en, la práctica, el proceso de obtención de “Los gastos generales
las tasas de gastos de fabricación puede ser bastante más de fabricación
complicado: puede ser difícil separar costes fijos de costes variables, comprenden todos
y una vez separados, puede ser difícil establecer presupuestos flexibles, aquellos costes que no
o podemos obtener presupuestos flexibles no exactamente son directos del
proporcionales. Por ello, va tomando importancia creciente utilizar producto”
métodos estadísticos en la obtención de dichas tasas.



Análisis de desviaciones

La utilización de estándares facilita de modo considerable la tarea de
control. Si se fija el estándar como punto de referencia, luego, a
posteriori, podemos comparar los resultados reales con el estándar y
sacar conclusiones en cuanto a si lo que ha ocurrido realmente es
“bueno” o “malo” y tratar de averiguar sus causas. Para ello se utiliza
la técnica denominada “análisis de desviaciones”, que introduciremos
a continuación por medio de un ejemplo.

Ejemplo: Supongamos que el producto 101 del ejemplo anterior tiene
un coste estándar por unidad como el siguiente, calculado para un nivel
de actividad de 8.000 horas de mano de obra directa:


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M ateria prima: 1 kg, a 0,50 euros/kg: 0,50 euros

M ano de Obra directa: 2 horas, a 5 euros/hora: 10,00 euros

Gastos de fabricación variables (0,40 euros por hora de mod): 0,80 euros

Gastos de fabricación fijos (2,50 euros por hora de m od): 5,00 euros

Coste estándar total: 16,30 euros

Durante el año, se fabricaron 4.300 unidades del producto 101. Los
gastos fijos en los que se incurrió fueron de 21.000 euros; los gastos
variables, de 3.430 euros; y se trabajaron 8.624 horas de mano de
obra directa, por las que se pagaron 46.280 euros.


Para su utilización en la producción, se retiraron del almacén 4.368 kg
de materia prima, que se habían comprado a un precio promedio de “La utilización de
0,5135 euros/kg. Ni al principio ni al final del año había productos en estándares facilita de
curso de fabricación. modo considerable la
tarea de control”
El coste estándar de las 4.300 unidades producidas es, por tanto:

4.300 unidades x 16,30 euros = 70.090 euros, mientras que el coste
real en el que se ha incurrido es:

M ateria prima 4.368 x 0,5135 2.242,97 euros

Mano de obra directa 46.280,00 euros

G astos de fabricación variables 3.430,00 euros

G astos de fabricación fijos 21.000,00 euros

Total 72.952,97 euros

Existe, pues, una diferencia entre el coste estándar total y el coste
real total de 2.862,97 euros. Es decir, se ha incurrido en unos costes
superiores en 2.862,97 euros a los costes que a priori se
consideraban razonables.

¿Por qué se ha incurrido en estos costes?

¿Qué capítulos del coste son responsables del aumento?

¿Qué se puede hacer para que no vuelva a ocurrir?

Descomponiendo el coste en sus elementos podremos tratar de
contestar a estas preguntas.


Materia Prima

Si todo se hubiera hecho de acuerdo con los estándares, se habrían
utilizado 4.300 kg, que a 0,50 euros/kg habría representado 2.150
euros. En la realidad se utilizaron 4.368 kg, a 0,5135 euros/kg, lo que
representó un total de 2.242,97 euros. La diferencia de 92,97 euros que
llamaremos Desviación Total, es una medida de la ineficiencia

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con que hemos utilizado la materia prima, puesto que es lo que nos
habríamos ahorrado si todo se hubiera realizado en condiciones
teóricamente óptimas.

Dando un paso más, podemos tratar de ver qué parte de esta
desviación es debida al precio y qué parte es debida a la cantidad
utilizada. Para ello podemos preguntarnos qué habríamos gastado si se
hubiese comprado toda la materia prima al precio estándar de 0,50
euros/kg, en lugar del precio promedio de 0,5135 euros. Claramente,
el coste hubiera sido de: 4.368 x 0,50 = 2.184 euros.

Observemos que, la diferencia entre esta cantidad y el coste total real
(2.242,97 euros) es lo que hemos gastado de más por haber
comprado a un precio superior al estándar, mientras que la diferencia
entre la misma cifra y el coste estándar de 4.300 unidades (2.150 euros)
es lo que hemos gastado de más por haber utilizado una mayor
cantidad de materia prima. A la primera cantidad la llamaremos
2
desviación en precio y a la segunda desviación en eficiencia , y
ambas son desfavorables en el sentido de que el coste real ha sido
superior al estándar.

En forma esquemática, tenemos:



Coste estándar de Coste teórico Coste real de las
4.300 unidades a precio estándar de 4.368 unidades

4.300 x 0,50 = 2.150 € 4.368 x 0,50 = 2.184 € 4.368 x 0,5135 = 2.242,97 €
(cantidad estándar x x (cantidad real x (cantidad real x
precio estándar) x precio estándar) x precio real)

Desviación en eficiencia Desviación en precio


(4.368 - 4300) x 0,50 = 34 € 4.368 x (0,5135 - 0,50) = 58,97 €
(desfavorable) (desfavorable)

Desviación total en materia prima

34 + 58,97 = 92,97 (desfavorable)



Una vez elaborado este esquema, podemos pasar a analizar las
posibles causas de las desviaciones.

En primer lugar, una posible causa de tipo general es que los
estándares no fueran realistas, o que, aún siéndolo en el momento en
que se establecieron, hayan cambiado las circunstancias de tal

2
Hay un cierto grado de arbitrariedad en considerar como punto de referencia intermedio
el coste teórico a precio estándar: hubiéramos podido tomar asimismo la cantidad
estándar al precio real. El método más usado, sin embargo, es en realidad el método
aceptado universalmente por los profesionales.
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manera que no lo sean ahora: por ejemplo, puede haberse producido
una subida generalizada en el precio de la materia prima. Pero si
juzgáramos que no es este el caso, entonces:

a) La desviación desfavorable en precio sería debida a una mala gestión
de compras (por haberse comprado por encima del precio estándar), de
la que sería responsable el departamento de compras.

b) La desviación desfavorable en eficiencia sería debida a una mala
utilización de la materia prima (en mermas, roturas, etc.), de la que
sería responsable el departamento de producción. “La desviación se puede
clasificar en desviación
Estas serán las causas más frecuentes de las desviaciones. En en eficiencia y
algunos casos, sin embargo, habrá que tener sumo cuidado al hacer desviación en precio”
este análisis, puesto que es perfectamente posible que una
desviación en precio sea la causa de una desviación en eficiencia.
Por ejemplo, si la desviación en precio es favorable y la desviación en
eficiencia es desfavorable, las dos cosas pueden obedecer a una sola
causa: la compra de una materia prima de inferior calidad, a un precio
inferior (por tanto, con una desviación favorable en precio), puede
aumentar notablemente el número de roturas, dando lugar
automáticamente a una desviación desfavorable en eficiencia de la que
en modo alguno es responsable el departamento de producción.
Aunque también es cierto que esto no invalida el análisis anterior:
significa tan sólo que, cuando se trate de tomar acciones correctoras, la
persona responsable no podrá evitar emitir un juicio sobre las cifras que
se han obtenido, y que las cifras por sí solas son incapaces de darnos
la solución.

Mano de Obra Directa

El análisis de las desviaciones de la mano de obra directa es
conceptualmente idéntico al de la materia prima. Damos a continuación
el análisis en esquema.























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Coste estándar: 43.000 euros
Coste real: 46.280 euros

Desviación: 3.280 euros





Coste estándar Coste teórico Coste real
a precio estándar
4.300 x 2 x 5 = 43.000 € 8.624 x 5,3664 = 46.280 €
(horas estándar x 8.624 x 5 = 43.120 € (horas reales x
x tasa estándar) (horas reales x x tasa real)
x tasa estándar)

Desviación en eficiencia Desviación en tasa


(8.624 - 8.600) x 5 = 120 € 8.624 x (5,3664 - 5) = 3.160 €
(desfavorable) (desfavorable)

Desviación total en mano de obra directa

120 + 3.160 = 3.280 (desfavorable)


De nuevo, una vez elaborado este esquema, podemos pasar a analizar
las causas de las desviaciones, y como hacíamos con la materia prima,
podemos realizar el análisis a tres niveles distintos:

• En primer lugar, los estándares pueden no ser correctos. Y
cuando de la eficiencia de la mano de obra se trata, esta causa puede
ser particularmente importante por una razón: el aprendizaje. Las “Los estándares tienden
primeras unidades que se fabriquen de cualquier producto son a desvirtuarse a lo largo
siempre producidas con menor eficiencia que las unidades siguientes, del tiempo, por lo que
y un determinado grupo de trabajo al que se le encomienda una precisan una revisión
nueva tarea, lo hará más eficientemente al cabo de un tiempo. Por esta periódica”
razón, los estándares tienden a desvirtuarse a lo largo del tiempo,
quedando “anchos”. Un buen sistema de costes estándar deberá tener
en cuenta este factor, mediante una revisión periódica.

• En segundo lugar, podemos juzgar que:

a) La desviación (desfavorable) en tasa es debida a una mala
gestión del departamento de personal, al contratar la mano de
obra a un sueldo superior al estándar.

b) La desviación (desfavorable) en eficiencia es debida a mala
gestión del departamento de producción.


• En tercer lugar, también puede haber interacciones entre a) y b):
una mano de obra menos experimentada puede ser a la vez más barata
(produciendo, por tanto, desviaciones favorables en la tasa) y menos
eficiente (produciendo desviaciones desfavorables en eficiencia).


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A estos tres hay que añadir un cuarto nivel de análisis, dado que
también pueden darse interacciones entre la mano de obra y la
materia prima: la mano de obra menos experimentada utilizará
probablemente la materia prima con menor eficiencia; y una materia
prima de menor calidad podrá en ocasiones repercutir en una

desviación desfavorable en la eficiencia de la mano de obra. También

en este aspecto, el buen sentido del responsable le permitirá emitir un “El análisis de los
juicio sobre las causas reales de las desviaciones. gastos fijos suele ser
sencillo, ya que no
Gastos Generales de Fabricación Fijos depende del volumen de

El análisis de los gastos de fabricación fijos es bastante más simple que actividad”
los anteriores: al ser fijos no dependen del volumen de actividad al
que se haya trabajado, de modo que será suficiente comparar la
cantidad total presupuestada con la cantidad real. Es decir,

G astos generales de fabricac ión fijos 20.000 euros
presupuestados
G astos generales de fabricac ión fijos reales 21.000 euros

Desviación desfavorable 1.000 euros

Esta desviación debe utilizarse todavía con más cautela que las
examinadas anteriormente, puesto que muchas de las cantidades que
integran los gastos generales son discrecionales: es decir, que no se
han determinado de acuerdo con un estándar, sino mediante una
decisión de la dirección. Por consiguiente, aunque tanto en materias
primas como en mano de obra se puede considerar que, en general,
una desviación favorable es “buena” y una desfavorable “mala”, no
ocurrirá lo mismo con partidas discrecionales tales como
“mantenimiento”; si se gasta en ella menos de la cantidad asignada
tendremos una desviación favorable, que puede perfectamente ir en
contra de los intereses de la empresa, por precipitar el envejecimiento
de las instalaciones.

Gastos Generales de Fabricación Variables

Igualmente a como hacíamos con los gastos fijos, lo único que haremos
con los gastos variables será comparar el presupuesto con el gasto
real. La diferencia estriba en que aquí sí deberemos tener en cuenta el
volumen de actividad, buscando la desviación sobre el presupuesto
flexible en lugar de hacerlo sobre un presupuesto fijo; es decir, que si
se han producido 4.300 unidades, al llevar cada una de ellas 2 horas de
mano de obra directa, se habrán trabajado 8.600 horas estándar, con lo
que tendremos:

Gastos generales de fabricación variables
presupuestados:

(4.300 unidades x 2 horas m od/unidad x 0,40 euros/hora m od) 3.440 euros

G astos generales de fabricación variables reales: 3.430 euros

Desviación (favorable) 10 euros

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CLASE EJECUTIVA
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distribución por cualquier medio impreso o electrónico sin la autorización escrita de Clase Ejecutiva.
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Autor: Abad Aguilar






También aquí se deberá proceder con cuidado al utilizar esta
desviación, puesto que el presupuesto flexible es mucho menos objetivo
que los estándares de materia prima y mano de obra, y por tanto, es
más probable que el estándar pueda ser inadecuado. Sin embargo, es
difícil que en un presupuesto de gastos variables haya partidas
discrecionales, de modo que, en general, una desviación favorable de
10 euros significará en principio, un ahorro neto para la empresa, a
menos que un análisis más detallado de cada una de las partidas nos
permitiera descubrir un cierto grado de discrecionalidad en alguna de
ellas.


Resumen

Hemos presentado el concepto de estándar y la técnica denominada
análisis de desviaciones, que es, quizá, la mayor ventaja que puede
derivarse de la utilización de costes estándar. Esta técnica es útil para
el control de costes puesto que permite asociar las desviaciones con
sus causas; tiene, en cambio, algunas limitaciones en el sentido de que
las desviaciones deben ser utilizadas con cuidado, evitando caer en una
interpretación demasiado literal de las mismas.

El cálculo de desviaciones puede hacerse, tal como hemos visto,
fuera del sistema contable, pero también puede incorporarse al sistema
de modo que éste las calcule automáticamente. Un sistema contable
con estas características es el que estudiaremos en la siguiente lectura.
































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