La Determinación de Oficio de Los Impuestos, El Secreto Fiscal y La Acción de Hábeas Data A Través de Las Modificaciones Legislativas y La Doctrina de Los Tribunales

La determinación de oficio de los impuestos, el secreto fiscal y la acción de
hábeas data a través de las modificaciones legislativas y la doctrina de los

tribunales
Damarco, Jorge H.
I. La determinación de oficio y la Ley Penal Tributaria

1.- La República Argentina tiene una evasión muy alta (1). En la década de 1960 los
especialistas, preocupados por tratar de contenerla, comenzaron a estudiar muy seriamente el
problema y frente a los resultados que arrojaba la aplicación de la ley 11.683, creyeron que la
incorporación a dicha ley de ilícitos sancionados con pena privativa de la libertad constituía
una medida apta para neutralizarla.
En un principio, se discutió si podían aplicarse en materia tributaria las disposiciones del
Código Penal. Carlos María Giuliani Fonrouge (2) se negaba a ello porque, desde su personal
concepción del derecho tributario, éste tenía un el derecho penal propio, representado en el
orden nacional por la ley 11.683.
En cambio, Dino Jarach creía que ciertas conductas podrán ser susceptibles de ser
subsumidas en algunas de las descripciones delictivas del Código Penal (3).
Sin embargo, estas opiniones no tuvieron demasiada trascendencia práctica porque el
Congreso de la Nación decidió incorporar a la ley 11.683 la descripción de tres delitos;
defraudación fiscal, insolvencia patrimonial provocada y apropiación indebida de tributos (4).
2.- Los hechos indican que nunca se impuso una condena en los términos de las normas
que describieron dichos delitos. Se sostuvo que la solución adoptada no era conveniente y
que el régimen de la ley 11.683 constituía un obstáculo para la aplicación de penas privativas
de la libertad. Se explicó que para poder aplicar una sanción por un delito, en el régimen de la
ley 11.683, era necesario que la resolución determinativa del impuesto quedase firme y
pasase en autoridad de cosa juzgada (5). Se aclaraba que para que ello sucediese debían
concluirse de modo definitivo las instancias procesales de discusión de dicha resolución. Ello
imponía, de modo necesario, el agotamiento de las vías recursivas y la obtención de un
pronunciamiento último con aptitud para pasar en autoridad de cosa juzgada sobre la
procedencia de la determinación de oficio. En ese momento, podía sustanciarse la causa penal
y, en su caso, aplicarse la sanción por el delito. En ese orden de consideraciones, se adujo que
el trámite de los recursos demandaba el transcurso de un período de tiempo tan extenso que al
llegar a la instancia de juzgar el delito, la acción penal habría prescripto.
Sin duda, el procedimiento de determinación de oficio significaba el transcurso de un
considerable período de tiempo y si la resolución determinativa del tributo era recurrida ante
el Tribunal Fiscal de la Nación y, eventualmente, ante otras instancias judiciales posteriores,
transcurría mucho tiempo y podían llegar a prescribirse las acciones represivas del Estado.
Si la razón determinante para modificar el régimen procesal hubiese sido la indicada, para
evitar la prescripción de la acción penal hubiera bastado con el dictado de una ley que
Página 1 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

suspendiera el término de prescripción de la acción penal para aplicar sanción por las
infracciones o los delitos.
3.- Sin embargo, se prefirió otra solución. Existían razones de política legislativa que
imponían contar con una legislación que permitiera rápidamente poder aplicar una pena
privativa de la libertad. El convencimiento subyacente era que la aplicación de una pena
privativa de la libertad tendría un efecto ejemplar en la sociedad y aportaría un instrumento
fundamental para desalentar las conductas evasivas.
Por ello, al sancionarse la ley 23.771 se adoptó un sistema distinto al de la ley 11.683. El
organismo recaudador podría formular la denuncia por la comisión de un delito sin necesidad
de determinar previamente el impuesto.
Los procedimientos administrativos para determinar el impuesto y, en su caso, aplicar una
sanción por alguna de las infracciones de la ley 11.683 se suspenderían y solo podría dictarse
el acto final en dichos procedimientos una vez resuelta la causa penal, en cuyo caso, las
sentencia penal firme haría cosa juzgada respecto de la materialidad de los hechos. Las
decisiones administrativas pendientes de resolución deberían adaptarse a lo resuelto en la
sentencia penal.
El sistema de la ley 23.771 constituyó un enorme fracaso y originó la malsana práctica de
efectuar denuncias penales sin sustento en hechos que pudieran explicarlas. La inexistencia
de una determinación de oficio del tributo, de carácter previo, no permitía a los jueces
penales investigar la comisión del delito porque no estaban en condiciones de conocer los
hechos ciertos con relevancia en el ámbito tributario y penal. Para solucionar este problema,
se estableció que una vez efectuada la denuncia el juez requeriría al organismo fiscal un
informe técnico (art. 16 de la ley 23.771). A través de él, el juez se ilustraría y conocería
cuáles eran las circunstancias que sustentaban la denuncia.
Sin embargo, en la mayoría de los casos, los jueces no pudieron llegar a conocer los
hechos desde el punto de vista técnico tributario porque el organismo recaudador no producía
el informe técnico que debía entregar al juez treinta días después de la denuncia (6).
Las miles de causa sin impulso y las causas penales abiertas que no podían avanzar dieron
lugar a la sanción de la ley 24.495 que elevó el monto mínimo de la condición objetiva de
punibilidad para el delito de defraudación fiscal, como un medio apto para que, aplicando el
principio de la ley penal más benigna, se dieran por terminadas las causas iniciadas.
4.- La 23.771 no requería que se determinara primero el tributo y luego se formulara la
denuncia penal. La ley 23.771 permitía la sustanciación de los procedimientos
administrativos vinculados a los mismos hechos incriminados como delitos, pero no permitía
que se determinara el tributo o se aplicase sanción de multa mientras no hubiera quedado
firme la sentencia judicial, la que constituiría cosa juzgada en cuanto a la materialidad de los
hechos (art. 16).
La ley 23.771 no tuvo una metodología adecuada, describió de modo impreciso varios de
sus tipos penales, abundó en la creación de delitos de peligro (concreto y abstracto) y no
aclaró las instituciones que creó, como la denominada "fuga del proceso". Desde el punto de
vista técnico fue una pésima ley y, su aplicación práctica, no cumplió con los objetivos que se
persiguieron con su sanción.
5.- Para superar los problemas jurídicos que ocasionaba esa legislación, se dictó la ley
24.769 sobre la base de una concepción distinta. En esta ley, la determinación del impuesto
precede a la denuncia. Si la denuncia la formula un tercero, el juez fijará un plazo para que el
organismo recaudador determine el tributo. Sólo quedan al margen de la determinación de
oficio como paso previo a la denuncia los supuestos en los que ella no corresponde (por
ejemplo, los casos incluidos por el artículo 14 de la ley 11.683) (7).
De tal modo, se solucionó el problema esencial que planteaba la ley 23.771. El juez penal
al conocer la determinación de oficio puede comprender el contenido de la denuncia a través
del conocimiento de los hechos y las cuestiones tributarias planteadas. A partir de dicho
conocimiento, podrá considerar esos hechos desde el punto de vista del derecho penal. La
determinación de oficio le permite al juez ubicarse frente a la cuestión tributaria primero y,
analizar después, si realmente se configura un ilícito penal.
En otras palabras, la ley 24.769 modificó sustancialmente el sistema, al proponer la
realización de una determinación de oficio del tributo, como paso previo a la formalización
de denuncia. De este modo, el juez, con conocimiento de las cuestiones fácticas que el
organismo recaudador apreció desde el punto de vista tributario, está en condiciones de
valorar si dichos hechos permiten tener por configurado un delito.
6.- La ley establece el régimen expuesto y permite que contra la resolución determinativa
del tributo se deduzcan los recursos que prevé la ley 11.683 para su discusión.
Así, mientras se desarrolla el juicio penal, el contribuyente o responsable puede recurrir la
resolución determinativa del tributo a través del recurso de reconsideración ante la AFIP o,
bien, a su opción, a través del recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación. Si
opta por el recurso de reconsideración y el resultado le resulta desfavorable, previo pago del
tributo, podrá demandar la repetición del monto abonado ante la justicia federal. Si elige el
recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación podrá discutir la resolución
administrativa, sin necesidad de abonar el tributo determinado, y eventualmente, podrá llegar
a instancia judicial a través del recurso de apelación y revisión limitada deducible ante la
Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal de la Capital
Federal (arts. 76 y sigtes de la ley 11.683).
En otras palabras, que mientras la causa penal tramita ante los tribunales competentes del
fuero penal económico de la Capital Federal o de la justicia federal en el interior del país, por
otro lado se discute la resolución determinativa del tributo por ante los organismos
administrativos y judiciales indicados precedentemente.
7.- Si bien, la ley 24.769 mejoró sensiblemente el sistema de la ley 23.771, no solucionó
todos los problemas.
El sistema de la ley 24.769 no es el mejor sistema. El sistema lógico que evita todos los
problemas es el regulado por la ley 11.683 en materia de infracciones y que debió aplicarse a
los delitos tributarios que ella describió antes de la sanción de la ley 23.771.
La aplicación de la ley 24.769 puede originar distintos planteos. En este orden de
consideraciones, no debe desconocerse que pueden configurarse situaciones en las cuáles no
coincidan las soluciones de los jueces penales con las del organismo administrativo o los
magistrados judiciales que conocen sobre los aspectos tributarios patrimoniales del tributo.
En efecto, en el delito de evasión el juez penal, necesariamente, deberá establecer el monto
del impuesto no pagado para determinar si se configura o no la condición objetiva de
punibilidad relativa al monto evadido. Pero, por otra parte, la administración tributaria en la
resolución determinativa del tributo ya se pronunció sobre la procedencia del impuesto y el
monto debido.
De ello se sigue que tanto el juez penal al examinar el aspecto objetivo del delito y las
condiciones de punibilidad, como la autoridad administrativa, se pronunciarán sobre los
mismos hechos.
Ello puede originar situaciones conflictivas. Así, podría darse el caso de que el juez penal
considere que no se ha configurado el delito porque el importe presuntamente evadido no
alcanza el monto de la condición objetiva de punibilidad, mientras que otros tribunales
administrativos o contencioso administrativos del fuero federal confirmen la determinación
de oficio del impuesto por un monto superior a la condición objetiva de punibilidad.
Asimismo, desde el punto de vista teórico podría configurarse el supuesto en el que un
sujeto resulte condenado y esté cumpliendo la pena de prisión (o la haya cumplido) y,
después, los órganos competentes para entender en los recursos deducidos contra la
resolución determinativa del tributo dicten una sentencia que la deje sin efecto o la
modifiquen, de un modo tal que, como consecuencia de ello, no se pueda tener por
configurada la condición objetiva de punibilidad requerida por las figuras penales de la ley
24.769 (8).
8.- La ley 24.769 permite las dos primeras posibilidades. Dos de las Salas de la Cámara
Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal (9) consideraron que si
existe una causa penal iniciada como consecuencia de una denuncia por la comisión de un
delito tributario o de la seguridad social, la Cámara Nacional de Apelaciones en lo
Contencioso Administrativo Federal no debe pronunciarse hasta que lo hagan los tribunales
penales y que si éstos ya se han pronunciado y el juez penal, en su decisión, determina que el
monto debido es inferior a la condición objetiva de punibilidad corresponde adecuar la
decisión que se adopte en la causa estrictamente tributaria a la sentencia penal. En sustento de
tal posición, afirmaron que el artículo 20 de la ley 24.769 impedía que se resolvieran los
sumarios hasta que no pasara en autoridad de cosa juzgada la sentencia penal y sostuvieron
que dicho artículo al establecer que "una vez firme la sentencia penal, la autoridad
administrativa aplicará las sanciones que correspondan sin alterar las declaraciones de hechos
contenidas en la sentencia judicial" impone esa solución porque la autoridad administrativa
queda obligada a aceptar los hechos como están fijados en la sentencia penal. En otras
palabras, si el juez penal se pronunció sobre el elemento objetivo del ilícito y llega a la
conclusión que el monto debido no es el determinado por el fisco, a esa decisión debe
adecuarse la resolución que se adopte en el recurso deducido contra la resolución
determinativa del tributo.
La mencionada Cámara adoptó esa solución para evitar el escándalo jurídico. Sin
embargo, no puede dejar de señalarse que la decisión contraría la razón que impulsó a
establecer el régimen de la ley 24.769 y, de algún modo, significa reestablecer el régimen de
la ley 23.771, en tanto que la sentencia penal al pronunciarse sobre los hechos obliga a
adecuar los restantes pronunciamientos (la determinación de oficio y el sumario por las
infracciones) a lo decidido en sede penal.
9.- De tal modo, se produce un desplazamiento de las funciones de los organismos
judiciales, en tanto y en cuanto, la decisión de los organismos recaudadores de los tributos no
son revisadas por los órganos jurisdiccionales previstos por la ley 11.683, sino por jueces
penales económicos en la Capital Federal y los jueces federales en el interior del país. En
definitiva, los jueces penales al revisar la determinación tributaria sustituyen a los organismos
jurisdiccionales ante quienes se puedan haber ejercido los recursos previstos por la ley 11.683
para cuestionar la determinación del tributo.
En definitiva, son los jueces penales los que resuelven la suerte de la determinación
tributaria.
10.- A su vez la Sala I de la mencionada Cámara y la Sala A del Tribunal Fiscal de la
Nación sostuvieron que la sentencia recaída en sede penal carecía de influencia respecto de la
aplicación de sanciones en el ámbito administrativo, ya que era competencia exclusiva de la
justicia penal decidir si se configuraba o no un delito en orden a las figuras penales descriptas
por la ley penal tributaria, en tanto la competencia para determinar el encuadramiento
estrictamente fiscal de los hechos pertenecía al organismo recaudador, al Tribunal Fiscal y, en
su caso, a la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal (10).
11.- Podría sostenerse que la solución debe ser otra. En efecto, podría aducirse que el
artículo 20 de la ley 24.769 ha querido tratar sólo los supuestos de concurso ideal que
pudieran presentarse por concurrencia sobre un mismo hecho de las leyes 11.683 y 24.769 —
actualmente limitado a la concurrencia del artículo 46 de la ley 11.683 y arts. 1 ó 2 de la ley
24.769— y que, para tal supuesto, ha previsto que se apliquen las sanciones de las dos leyes,
aun cuando la pena privativa de la libertad la aplique el juez penal y la sanción de multa la
autoridad administrativa. Asimismo, que la ley 24.769 determinó que quién decide sobre la
existencia del ilícito es el juez penal y a lo que él resuelva debe adecuar su pronunciamiento
la autoridad administrativa al decidir en el sumario.
Para esta posición, en cambio, la determinación de oficio no estaría sujeta a lo decidido
por la sentencia penal, desde que, expresamente, la ley permite que la determinación pueda
recurrirse por las vías previstas por la ley 11.683. Así, se afirma que si la ley hubiera querido
que la determinación de oficio se subordinara a lo resuelto por el juez penal lo hubiera
dispuesto, como lo hizo la ley 23.771.
11.1.- Críticas que podrían formularse a la solución judicial que evita el escándalo
jurídico. Si se sostiene que la sentencia penal no obliga a los organismos jurisdiccionales que
deben pronunciarse sobre la procedencia sustancial del impuesto, se podrán invocar las

siguientes consideraciones:
a) la ley 24.769 no establece que la sentencia penal tiene efecto de cosa juzgada sobre la
determinación del tributo, ni que la ésta obliga a la justicia penal a aceptar, de modo
definitivo, el monto del impuesto evadido. En el régimen jurídico de la ley está expresamente
previsto que la causa penal y la causa contenciosa tributaria tramitarán independientemente
una de la otra. Se podría sostener que si la ley no previó que la decisión de una de ellas deba
subordinarse a lo resuelto en la otra, está implícito que el legislador aceptó la posibilidad de
pronunciamientos que no fueran coincidentes;
b) si se afirma que la apreciación del juez penal sobre la condición objetiva de punibilidad
no puede ser revisada con motivo de la decisión adoptada sobre la determinación tributaria y
que ello es así en virtud de lo establecido por el artículo 20 de la ley 24.769, se conferiría a
esta norma una extensión que no tiene. Se podría sostener que el artículo 20 de la ley 24.769
sólo trató de resolver la concurrencia de dos leyes sancionadoras sobre un mismo hecho
(leyes 11.683 y 24.769), cuyos textos al describir una infracción y un delito son
sustancialmente idénticos y que estableció una solución correcta. En verdad, no hizo más que
resolver el concurso ideal con sujeción a la doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la
Nación en la causa "De La Rosa Vallejo" (sent. del 10.03.1983, La Ley 1983-C-553) que,
aunque no se refería a un supuesto de concurso ideal, consideró la necesidad de que primero
se expidiera el órgano judicial sobre la existencia del delito de contrabando para que la
administración pudiera aplicar las sanciones menores del Código Aduanero;
c) podría argumentarse que el artículo 20 de la ley 24.769, como se señaló, trató de
resolver un problema de concurrencia de leyes sobre un mismo hecho y que, correctamente,
estableció una solución que no puede extenderse a la cuestión tributaria, precisamente porque
la ley 24.769 admitió la discusión de la determinación de oficio por las vías establecidas por
la ley 11.683 y porque cuando quiso subordinar el pronunciamiento administrativo a la
sentencia penal, lo dispuso expresamente (art. 20);
d) la ley debería establecer que en los casos de denuncia por la comisión de un delito, es al
juez penal a quién corresponde pronunciarse también sobre la determinación de oficio del
impuesto y prescribir que si el juez penal dicta sentencia antes de haberse resuelto
definitivamente sobre la determinación de oficio del tributo, su pronunciamiento hará cosa
juzgada respecto de la determinación del tributo;
e) en relación al punto precedente, debe puntualizarse que la ley no prevé prejudicialidad
alguna entre la sentencia penal y la decisión del Tribunal Fiscal de la Nación y los tribunales
federales nacionales respecto de la determinación de oficio del tributo;
f) ante la falta de un texto legal expreso que así lo disponga y teniendo en cuenta las
razones que impulsaron la sustitución de la ley 23.771 por la ley 24.769; lo correcto es aplicar
las normas procesales relativas a los recursos que pueden deducir contribuyentes, y
responsables frente a los actos determinativos de los tributos y permitir al agotamiento de
todas las vías recursivas previstas en la ley. Si, llegado el caso, eventualmente, se produce un
escándalo jurídico deberán los ser los jueces los que deban resolverlo aplicando las normas y

principios previstos en la Constitución Nacional y en las demás normas que integran el
ordenamiento jurídico de la República Argentina.
11.2.- Un supuesto probable —que no se ha planteado en la realidad fáctica—, es aquél en
el cuál el juez penal dicte una resolución condenatoria y, posteriormente, el Tribunal Fiscal de
la Nación o la Cámara Federal antes mencionada revoquen la resolución determinativa del
tributo o la confirmen parcialmente o la modifiquen, de tal manera, que, en cualesquiera de
los supuestos que se planteen, no se deba el impuesto o que el monto que resultare debido no
supere la suma fijada por la ley como condición objetiva de punibilidad. La pregunta que
debería formularse es si en tal caso, debe seguirse el pronunciamiento del juez penal. La ley
no prevé expresamente como se resuelve esta cuestión.
En esta hipótesis, si sigue el criterio de las Salas de la Cámara Nacional de Apelaciones en
lo Contencioso Administrativo que han considerado que debe prevalecer la sentencia penal
deberá declararse la nulidad o la revocación de la decisión del Tribunal Fiscal de la Nación.
Por su parte, la Sala de la Cámara Federal que no comparte ese criterio, podría llegar a
sostener que, en tal caso, la sentencia penal no produce el efecto de la cosa juzgada y que,
llegado el caso, si correspondiere, podría dictar un pronunciamiento confirmatorio de lo
resuelto por el Tribunal Fiscal de la Nación.
12.- El desarrollo precedente pone en evidencia la importancia de la determinación de
oficio en relación a las pretensiones tributarias del organismo recaudador y las denuncias
penales que pudiere formular.
En este orden de exposición, cabe señalar que de algún modo debía superarse el régimen
procesal de la ley 23.771 que prescindía de la determinación de oficio para formular la
denuncia penal. Instituir un régimen procesal sin haber previsto la posibilidad de que con
carácter previo a la denuncia penal el contribuyente pudiera discutir la procedencia y el
monto del tributo en un contencioso administrativo primero y un contencioso judicial de
plena jurisdicción después constituyó un gravísimo desacierto técnico y jurídico.
Desde el punto de vista técnico desplazó la determinación del tributo hacia los jueces
penales, quienes se encontraron frente a una denuncia sin explicación de los hechos con
relevancia tributaria y penal que la fundara y sin el informe técnico que mencionó el artículo
16 de la ley 23.771 y que sólo se produjo en raras ocasiones.
De ese modo, la ley 23.771 desconoció la existencia de un organismo del estado nacional,
especializado en cuestiones impositivas, integrado por un conjunto de profesionales con un
altísimo grado de formación técnica y jurídica.
Asimismo, desde el punto de vista procesal, privó a los denunciados de la posibilidad de
discutir en sede administrativa, en profundidad, las cuestiones fácticas y jurídicas relativas a
la procedencia del tributo y su monto, ya que supeditó la determinación del tributo a lo que
resolvieran los jueces penales.
La ley 24.769 corrigió, en parte, los desaciertos de la ley 23.771. Digo en parte, porque,
como lo adelanté, el régimen procesal correcto es el de la ley 11.683. En este sentido, en mi
parecer, primero debe dilucidarse el aspecto tributario de la cuestión y después que la
resolución determinativa del tributo queda firme y pasa en autoridad de cosa juzgada,
entonces, si se dan los elementos que describen la figura penal, procede que se efectúe la
denuncia por el delito.
De todas maneras, la ley 24.769 establece que la denuncia se efectuará una vez
determinado el impuesto y, asimismo, que si la denuncia la efectúa un tercero, el juez debe
ordenar a la AFIP que determine el tributo. Es una solución aceptable que soluciona el
primero de los desatinos de la ley 23.771, porque permite al juez penal, en el momento de la
denuncia, conocer los hechos y el derecho que la sustentan.
En lo relativo a la exigencia del tributo, corresponde puntualizar la ley 24.769 no altera el
procedimiento de determinación de oficio. De tal modo, el contribuyente puede discutir en el
marco del procedimiento de determinación de oficio la procedencia del impuesto y el monto
del tributo pretendido por el organismo recaudador. Esto parece esencial porque, en
definitiva, el contencioso que configura el procedimiento de determinación de oficio permite
discutir los hechos y el derecho aplicable en el marco del debido proceso que (formalmente)
asegura esa ley (art. 17). No puede ignorarse que lo que resulte de esa discusión provocará o
no la denuncia penal puesto que en el ámbito de dicho procedimiento se discutirá la
existencia misma de la obligación tributaria, la materia imponible y el monto del impuesto,
cuestiones éstas que, llegado el caso, originarán la denuncia penal.
Por otra parte, no puedo dejar de mencionar que la ley 24.769, sin perjuicio de la denuncia
penal, permite al contribuyente discutir la determinación de oficio ante las instancias
administrativas y jurisdiccionales que prevé la ley 11.683. Al no haberse adoptado para los
delitos el régimen de la ley 11.683 para las infracciones, estimo que es una solución aceptable
porque no es posible que la existencia de una denuncia penal prive al contribuyente de los
recursos que prevé la ley 11.683 frente a una determinación de oficio del impuesto.
Los problemas que pueden originarse los he señalado y analizado antes y si bien subsisten
cuestiones que los tribunales judiciales deberán resolver, no puedo dejar de señalar que la ley
26.735 solucionó alguna de ellas. Especialmente, la relativa a las soluciones que plantearon
los tribunales respecto de las facultades del Tribunal Fiscal de la Nación y la justicia federal
en relación a la suspensión de los procedimientos y el dictado de la sentencia.
Al hacerlo, el Congreso de la Nación ha ratificado la intención originaria de la ley 24.769
en relación a la independencia de las decisiones que deben adoptar los organismos
jurisdiccionales intervinientes en sede administrativa, contencioso administrativo y penal, al
establecer de modo claro y terminante, que la denuncia penal no suspende los procedimientos
tendientes a la determinación y ejecución de la deuda tributaria o de los recursos de la
seguridad social "ni la de los recursos administrativos, contencioso administrativos o
judiciales que se interpongan contra las resoluciones recaídas en aquéllos".
En definitiva, el Congreso de la Nación ha afirmado, esta vez, expresamente, que las
resoluciones determinativas del tributo, aun cuando exista denuncia penal, deben ser resueltas
por los organismos ante los que se deduzcan los recursos administrativos o jurisdiccionales
que prevé la ley 11.683. De esta manera, trata de impedir la aplicación de la doctrina

mayoritaria de los tribunales federales que sostuvieron que el Tribunal Fiscal de la Nación y
la Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo de la Capital Federal debían abstenerse
de resolver sobre la resolución determinativa del tributo y que debían adecuar su
pronunciamiento, sobre la procedencia del impuesto y el monto debido, a lo que decidiera el
juez penal.
En este orden de consideraciones, la sentencia penal hace cosa juzgada, como lo establece
la misma ley, respecto de la materialidad de los hechos en relación a la eventual infracción
sobre la que debe pronunciarse la autoridad administrativa (art. 20).
La misma solución legal deberá aplicarse en el futuro para el ámbito de las
determinaciones de oficio (y la aplicación de sanciones) relativas a los tributos provinciales o
de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
En mi parecer, la ley 26.735 puso orden en la tarea de interpretar la ley. Los tribunales
penales que deben entender en la comisión de los delitos y los tribunales administrativos y
judiciales contencioso administrativos que deben entender en la procedencia o no de la
determinación de oficio deben tramitar las causas independientemente unas de otras, cumplir
con su cometido y pronunciarse en la medida de su competencia sobre lo que es propio de
dicha competencia y no deben suspender ni los procedimientos ni los trámites a través de los
que se sustancian las causas sobre las que deben pronunciarse. La posibilidad del escándalo
jurídico no debe ser un impedimento para finiquitar las causas y resolverlas.
Si se llegase a plantear un escándalo jurídico por la existencia de sentencias de distintos
organismos jurisdiccionales que se pronuncian sobre los mismos hechos de un modo que
pueda aparecer como contrario a lo resuelto por el otro o que la consecuencia que se sigue de
un pronunciamiento puede contrariar a la otra decisión judicial, deberá resolverse el
escándalo jurídico de acuerdo a las normas y principios del ordenamiento jurídico que
resulten aplicables y que, seguramente, respetarán los jueces, obrando con mesura, prudencia
y razonabilidad.
En definitiva, si el Congreso de la Nación siempre supo que la ley 24.769 puede dar lugar
a una situación de escándalo jurídico y ante una doctrina jurisprudencial que, interpretando la
ley, trata de evitarlo a través de la suspensión de los procedimientos que tramitan ante el
Tribunal Fiscal de la Nación o la Cámara Contencioso Administrativa Federal, no cabe sino
concluir que la ley 26.735 al insistir que dichos procedimientos no pueden ser suspendidos,
ratifica la concepción originaria de la ley 24.769 y, deja en claro, que el eventual escándalo
jurídico se deberá resolver una vez que quede configurado. Lo que no resulta admisible, en
los términos de la ley 24.769 con la reforma de la ley 26.735, es que se suspendan los
procedimientos y de este modo, no se resuelvan las causas para evitar un eventual escándalo
jurídico.
13.- La acción de hábeas data
La acción de hábeas data es una de las tres acciones procesales (acción de amparo, acción
de hábeas data y acción de hábeas corpus) que consagra la Constitución Nacional reformada
en 1994 y tiende a proteger la intimidad de las personas asegurada como inviolable en la

propia Constitución Nacional (art. 17). Se trata de proteger un ámbito de la vida de los seres
humanos que les pertenece sólo a ellos y al que los demás sólo pueden acceder si aquellos lo
autorizan.
A través de la acción de hábeas data se pretende proteger derechos personalísimos de los
seres humanos. Algunos, se vinculan con la integridad física, como la vida y la salud. Otros,
con la integridad espiritual, como el honor, la honra, el derecho a la propia imagen, la
intimidad y el secreto.
Concurren a asegurar la misma protección que pretende la Constitución Nacional, los
pactos internacionales de jerarquía constitucional (art. 13 de la Convención Americana de
Derechos Humanos y art. 19 de la Declaración Universal de Derechos Humanos) y un
conjunto de disposiciones contenidos en los códigos civil y penal. Entre otras disposiciones
concordantes puede citarse el Código Civil que protege la lesión al honor al permitir accionar
por daños y perjuicios y el Código Penal al sancionar como delitos las injurias y las
calumnias.
La acción de hábeas fue incorporada a la Constitución Nacional por la Convención
Nacional Constituyente reunida en la provincia de Santa Fe en el año 1994. En efecto, ella
está prevista en el tercer párrafo del artículo 43 de la Carta Magna, en los siguientes términos:
"...toda persona podrá interponer esta acción para tomar conocimiento de los datos a ella
referidos y de su finalidad, que consten en registros o bancos de datos públicos, o los
privados destinados a proveer informes y en caso de falsedad o discriminación, para exigir la
supresión, rectificación, confidencialidad, o actualización de aquéllos..." (Fallos: 321:2767;
322:259).
Por su parte, la ley 25.326 de protección de datos personales dispone que tiene por objeto
"...la protección integral de los datos personales asentados en archivos, registros, bancos de
datos, u otros medios técnicos de tratamiento de datos, sean éstos públicos, o privados
destinados a dar informes, para garantizar el derecho al honor y a la intimidad de las
personas, así como también el acceso a la información que sobre las mismas se registre, de
conformidad a lo establecido en el artículo 43, párrafo tercero de la Constitución Nacional...".
"La acción de hábeas data confiere el derecho de rectificación, actualización, y cuando
corresponda, la supresión de los datos personales de quien considera afectado. Si bien protege
la veracidad del dato registrado su finalidad se vincula con la tutela de otros bienes jurídicos.
En efecto, los datos que puedan contener los registros o archivos que se dedican a recabarlos
y que los suministran a terceros, requieren de un marco jurídico que permita el control, la
rectificación y la supresión en caso de inexactitudes, falsedad o discriminación de su
contenido, pues puede afectarse la intimidad, identidad, prestigio, honor, y también aspectos
económicos de la persona. A tal punto ello es así, que parte de la doctrina lo ha categorizado
como un derecho humano de tercera generación (Cámara del fuero, Sala V, in re "W., L. c.
Banco Central de la República Argentina y otros" del 27/04/2005).
Asimismo, la Cámara de Apelaciones del fuero contencioso administrativa federal ha
señalado que el hábeas data tiene cinco objetivos principales: a) que una persona pueda

acceder a la información que sobre ella conste en un registro o banco de datos; b) que se
actualicen datos atrasados; c) que se rectifiquen los datos inexactos; d) que se asegure la
confidencialidad de cierta información legalmente obtenida para evitar su conocimiento por
terceros; y e) que del registro se suprima la llamada "información sensible" relativa a la vida
íntima, ideas políticas, religiosas o gremiales de una persona (Sala IV, in re "Gaziglia, Carlos
Raimundo y otro c/ B.C.R.A. y otro s/ amparo ley 16.986"del 04/10/1995, causa 41.354/94).
De acuerdo a lo establecido por el art. 33 de la ley 25.326— la acción de protección de los
datos personales o hábeas data sólo procede para: a) tomar conocimiento de los datos
personales almacenados en archivos, registros o bancos de datos públicos o privados
destinados a proporcionar informes y la finalidad de aquéllos y b) en los casos en que se
presuma falsedad, inexactitud, desactualización de la información de que se trata, o el
tratamiento de datos cuyo registro se encuentra prohibido en la misma ley 25.236, para exigir
su rectificación, supresión, confidencialidad o actualización (Cámara Nacional de
Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala III, in re "Martín Sergio Alfredo
c. En— M° Justicia-PFA s/ hábeas data", del 25/03/2009).
13.1.- La admisión de tal acción en materia tributaria originó distintos pronunciamientos
en los que las soluciones no fueron siempre coincidentes.
En efecto, como se podrá apreciar a continuación, los tribunales han admitido que se
corrijan las bases de datos de la AFIP cuando ellas contienen datos inexactos originados en
actividades ilícitas, cuando contienen una información que no resulta completa en relación a
ciertas circunstancias relativas a las condiciones de las personas y la falta de algunos datos
puede llevar a una representación errada del sujeto respecto de quién se brinda información,
pero no la han admitido cuando la petición de información tiene carácter abstracto, cuando
existen otras vías para obtener la información requerida y cuando "la pretensión de la actora
no se compadece con el objeto y finalidad del instituto del que intenta valerse, pues resulta
evidente que el organismo recaudador se encontraba realizando investigaciones tendientes a
determinar si había cumplido sus obligaciones tributarias, función en la que subyace un
interés público primordial (Fallos: 314:1376; 316:1190;; 324:3345) y, por otra parte, la
empresa actora, sin mayor fundamento, sólo intenta anticipar la oportunidad en la que debe
ejercer su derecho de defensa" (11).
La Corte Suprema de Justicia de la Nación en la causa "Estado Nacional — D.G.I. c/
Colegio Público de Abogados de la Capital Federal", en su pronunciamiento de fecha 13 de
diciembre de 1996, analizó la cuestión que planteaba el requerimiento de la DGI formulada al
Colegio en los términos del artículo 107 de la ley 11.683 para que le suministrara el nombre,
número de documento, CUIT, fecha de nacimiento y fecha de matriculación de los abogados
inscriptos en la matrícula profesional del Colegio.
En su sentencia el Alto Tribunal señaló que solicitar datos de terceros en abstracto no
vulnera ningún derecho constitucional y que el accionar de la DGI no vulnera el derecho a la
intimidad, pues no se trata de una injerencia o intromisión arbitraria o abusiva en la vida de
los afectados.

El 11 de junio de 1998, al resolver en los autos "Instituto de Informaciones Comerciales
Paraná DGI", la Corte Suprema de Justicia sostuvo que el artículo 43 de la Constitución
Nacional no tiene por objeto proteger a las instituciones —privadas o públicas— que
registren datos o no, sino a las personas a las que, eventualmente, puedan referirse los datos.
Por su parte, el día 28 de abril de 1999, el Juzgado Federal de Río Cuarto, en la causa
"Vollenweider Roberto c/ AFIP-DGI", en la que el actor solicitó por medio del hábeas data
que se le informen cuales eran los datos que poseía la AFIP sobre su persona para poder
determinar si existía una actitud persecutoria hacia ella, el magistrado interviniente rechazó la
acción al considerar que en el marco de la Constitución, la acción se encamina a conocer los
datos públicos o privados, destinados a proveer informes y, la AFIP no reúne esa calidad de
ente recolector y productor de información a terceros, dado que sus registros son
confidenciales.
El 17 de mayo del año 2000, en la causa "N.N. s/ hábeas data (Valeria Mazza/Alejandro
Gravier)", la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Penal Económico, Sala B, se revocó la
medida adoptada por el juez de la primera instancia para que no se publicara el listado de los
sujetos con causas judiciales en materia tributaria. Sostuvo la Cámara que los elementos
aportadas por los contribuyentes (publicaciones periodísticas) no constituían una prueba
válida para fundar la decisión adoptada y que, por otra parte, existía un proceso de
determinación de oficio en el que se había conferido vista y que ella era confidencial.
El 18 de octubre de 2001, la Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal,
Sala 2, "Hierros S.A. c/ AFIP — DGI s/ Hábeas data", revocó la decisión del juez de la
primera instancia que hizo lugar a la acción y ordenó a la administración tributaria para que la
actora pudiera tomar vista del original de un memorándum de la Dirección Nacional de
Impuestos. Al resolver, consideró que existían otras vías en la ley 11.683 de Procedimiento
Tributario y en la ley 19.549 para tomar conocimiento del mencionado memorándum.
Además, señaló que sería imposible cumplir con lo establecido por el art. 43 de la ley 25.326,
pues la información no podría ser suprimida, rectificada o actualizada.
En los autos "E. M. c. EN —AFIP s/ hábeas data" el Juzgado Nacional de 1a Instancia en
lo Contencioso administrativo Federal Nro. 2, el 16 de julio de 2014, expresó que era
admisible la acción de hábeas data promovida con el objeto de que se ordene a la AFIP a
suprimir información histórica y actual que obra en sus registros donde consta que una
persona se encontraba inscripta en "Aporte Seguridad Social Autónomos" y "Ganancias
Personas Físicas", así como el domicilio consignado, pues en la prueba pericial efectuada en
el proceso penal iniciado por falsificación de documentos públicos —en el caso, por el uso
del documento falso e inserción de datos falsos en un banco de datos—, se concluyó que la
firma del Formulario F. 560 no se correspondía con la del peticionante. Asimismo, resolvió
que la pretensión de suprimir las deudas de impuestos que se hubieran originado con la AFIP
excedía el marco de la acción de hábeas data, de conformidad con lo dispuesto por el art. 43,
tercer párrafo, de la Constitución Nacional y la ley 25.326 (12).
El Juzgado Federal en lo Civil y Comercial y contencioso administrativo de San Martín
N° 2, en los autos "Kohle, Daniela Verónica c/AFIP s/Hábeas Data", el 8 de abril de 2015
admitió la acción de habeas data en los términos del art. 43 de la C.N., el art. 20 de la CPBA
y las leyes 25.326 y 26.343, para que la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP)
procediera a suprimir la inscripción del accionante realizada en forma fraudulenta bajo CUIT
N° 27-17874769-5 ante la Agencia N°8 en el impuesto a las ganancias personas físicas;
impuesto al valor agregado (IVA); autónomos y servicios N.P.C (13).
En la causa "Di Nunzio, Daniel F. c/ The First National Bank of Boston y otros s/ hábeas
data", la Corte Suprema de Justicia de la Nación, el 21 de noviembre de 2006, por mayoría,
con remisión al dictamen del Procurador General de la Nación, en una causa que no se refiere
a los tributos pero que tiene un rico contenido doctrinal, resolvió que: "...de conformidad con
los arts. 4* °, incs. 4 y 5, 26 y 33 de la ley referida, los datos relativos a información
crediticia deben ser exactos y completos. En tal sentido, lo expresado en el art. 43 de la
Constitución Nacional con relación al derecho del afectado a obtener la supresión o
rectificación de toda información personal que incurra en "falsedad" debe ser interpretado
conforme a los términos de la respectiva ley reglamentaria. Según ésta, no basta con que lo
registrado como verdadero sea tal si, al tomar razón de los datos relevantes al objeto y
finalidad del registro de manera incompleta, la información registrada comporta una
representación falsa. Al respecto, el art. 33 de la ley 25.326 confiere la acción de protección
de los datos personales toda vez que la información registrada sea incompleta o inexacta, por
lo que su procedencia debe ser juzgada de acuerdo con estos parámetros (Fallos: 328:797) ".
"4) Que la pretensión de la actora tuvo por objeto que se intime al Banco de Boston y a la
Organización Veraz S.A. para que se agregue, en los datos a ella referidos, con relación a los
créditos otorgados por el primero cuyo incumplimiento se le atribuye, la información
derivada del dictamen de un funcionario del Banco Central en el que se formulan objeciones
al otorgamiento de tales créditos en tanto su importe era acreditado por el banco en la cuenta
del concesionario de venta de automotores sin controlar que los clientes, como sucedió con la
actora, recibieran las unidades objeto de aquéllos y de una causa penal promovida a raíz de
una denuncia formulada por la accionante atinente a los mismos hechos en la que alega que
fue damnificada por una estafa. Al respecto cabe poner de relieve como adecuadamente lo
puntualiza el dictamen del señor Procurador Fiscal que pese a que la actora aduce que no se
perfeccionaron los mutuos con garantía prendaria y niega su calidad de deudora por los
importes correspondientes a los automotores que no le fueron entregados, se ciñe a requerir el
añadido de antecedentes dirigidos a completar y proveer de actualidad a los datos registrados
por la entidad bancaria".
"5) Que si bien resulta claro que no corresponde en las presentes actuaciones decidir si la
actora resulta efectivamente deudora del Banco de Boston a raíz de la operatoria comercial a
la que se hizo referencia de la que dan cuenta las copias obrantes a fs. 177/203 , las
constancias probatorias reunidas en la causa permiten afirmar que se trata de una situación
controvertida, respecto de la cual la entidad bancaria inició un juicio ordinario (confr. fs.
128/130), mientras que la actora promovió una denuncia por estafa, constituyéndose en
particular damnificado, que dio lugar a un proceso penal en el cual fue revocado por el
tribunal de alzada el sobreseimiento que el juez de primera instancia había dictado respecto

de dos funcionarios de esa entidad con relación al mencionado delito (confr. fs. 234/244 y
251/259)".
"6) Que, en tales condiciones, no puede calificarse de "exacta" o "actualizada" una
información que se limita a indicar sin ninguna aclaración o salvedad que la actora mantiene
una deuda con la mencionada entidad bancaria. Y, por ende, de acuerdo con los principios
enunciados en el considerando 3°, asiste a aquélla, el derecho a que tal información se
actualice y complete a fin de que quede reflejado, del modo más preciso posible, el estado de
litigiosidad suscitado respecto de los créditos a los que se ha hecho referencia".
"7) Que, sobre tales bases, y con el referido alcance, no se advierte que la inclusión en la
base de datos de la existencia de la querella penal aludida por la actora merezca las
objeciones formuladas por el a quo. En efecto, los hechos allí investigados se relacionan de
manera directa e inmediata "con datos personales de carácter patrimonial relativos a la
solvencia económica y al crédito" (art. 26, ap. 1, de la ley 25.326) de la actora. Ello es así,
habida cuenta de que ésta alega que ha sido víctima de una estafa en la operatoria del
otorgamiento de los préstamos, y niega el carácter de deudora que le atribuye la entidad
bancaria. Es decir, se trata de datos relevantes para los fines previstos por la ley que
reglamenta la acción de habeas data, la cual, cabe recordarlo, tiene por objeto la protección de
las personas a las que se refieren los datos, y no a las instituciones públicas o privadas que los
registren o almacenen (Fallos: 321:1660) (14) ".
El doctor Lorenzetti, en su voto en disidencia puntualizó que: "5) ...En primer lugar, cabe
señalar que el bien jurídico protegido es la privacidad en sentido amplio, contemplada en el
art. 19 de la Carta Magna. Se trata de la protección de la persona y de la esfera de la
individualidad personal, que en nuestro derecho incluye a las personas de existencia ideal
(art. 1 de la ley 25.326), la que se encuentra en un estado de vulnerabilidad cuando los datos
que le pertenecen circulan sin su control. Quienes, por imperio legal, tienen el derecho de
registrar esos datos y ejercer una industria lícita con ellos, tienen el deber de ser
particularmente cuidadosos acerca de la identidad estática y dinámica de sus titulares.
En segundo lugar, cuando la pretensión se relaciona con derechos fundamentales, la
interpretación de la ley debe estar guiada por la finalidad de lograr una tutela efectiva, lo que
se presenta como una prioridad cuando la distancia entre lo declarado y la aplicación concreta
perturba al ciudadano.
Los jueces deben evitar interpretaciones que presenten como legítimas aquellas conductas
que cumplen con la ley de modo aparente o parcial, causando el perjuicio que la norma quiere
evitar.
En tercer lugar, la regla señalada es consistente con los precedentes de esta Corte y
coherente dentro del sistema legal argentino. Esto último resulta particularmente claro cuando
se advierte que toda la regulación relativa a la información se propone un aumento en su
circulación y es contraria a su restricción. Mayor información significa mayor transparencia y
menos conflictos, lo cual en el caso es particularmente claro. No se advierte por qué razón
existe una negativa a aclarar un dato, siendo que, a un costo bajo y razonable, se evitan

conflictos para terceros.
"6) Que el hábeas data es una especie de tutela preventiva que tiene el propósito de
detener o postergar una acción previsiblemente lesiva de una garantía, confiriéndole
autonomía típica a un proceso de carácter urgente. Por esta razón corresponde que esta Corte
haga uso de la facultad conferida por el art. 16, segunda parte, de la ley 48.
En tales condiciones, corresponde disponer que el Bank Boston NA y la Organización
Veraz S.A. deberán incorporar en sus bases de datos la información derivada del informe del
Banco Central de la República Argentina y la existencia de la causa penal respecto de los
créditos prendarios cuyo incumplimiento se atribuye a la actora (15).
13.2.- La Corte Suprema de Justicia de la Nación, el día 7 de abril de 2009, en los autos
"Empresa de Combustible Zona Común S.A. c. Administración Federal de Ingresos Públicos"
resolvió revocar la sentencia que hizo lugar a la acción de habeas data promovida contra la
Administración Federal de Ingresos Públicos y ordenó que el organismo fiscal informara los
datos de la realización de actos inherentes a la determinación y percepción de los gravámenes
referidos a la empresa actora. Al decidir, afirmó que lo pretendido no se compadecía con el
objeto y finalidad la acción, ya que resulta evidente que el organismo recaudador se
encontraba realizando investigaciones tendientes a determinar si la accionante había
cumplido con sus obligaciones tributarias.
El Procurador General de la Nación a cuyo dictamen se remitió el Alto Tribunal,
puntualizó. que "... si bien la protección constitucional de que se trata se dirige a que el
particular interesado tenga la posibilidad de controlar la veracidad de la información y el uso
que de ella se haga (v. Fallos: 321:2767 y 322:2139, sendos votos del ministro Fayt), no debe
perderse de vista que el alcance de dicha garantía encuentra su límite en ciertas circunstancias
específicas que no pueden ser soslayadas, tales como el carácter de las funciones que
desarrolla el organismo fiscal —ya que no se trata de meros datos o registros obtenidos fuera
de un procedimiento legal sino que, tras rigurosos y complejos análisis técnicos, sustentan las
conclusiones acerca del cumplimiento de las obligaciones tributarias— y la imposibilidad de
que el contribuyente desconozca el fin con el que se recolectan y procesan los datos".
"Habida cuenta de ello, la pretensión de la actora no se compadece con el objeto y
finalidad del instituto del que intenta valerse, pues resulta evidente que el organismo
recaudador se encontraba realizando investigaciones tendientes a determinar si había
cumplido sus obligaciones tributarias, función en la que subyace un interés público
primordial (Fallos: 314:1376; 316:1190;; 324:3345) y, por otra parte, la empresa actora, sin
mayor fundamento, sólo intenta anticipar la oportunidad en la que debe ejercer su derecho de
defensa (16).
15.- Secreto fiscal
La expresión secreto fiscal se refiere a la garantía que el ordenamiento jurídico asegura a
los administrados al imponer a las autoridades públicas que mantengan la reserva de los datos
e informaciones con trascendencia tributaria que posean respecto de ellos.
Se trata de una garantía que tiene su origen en el artículo 18 de la Constitución Nacional
en tanto tiende a preservar la intimidad de los individuos.
Parece claro que el aumento del intervencionismo estatal y los mayores gastos que realiza
el estado para satisfacer sus fines, conllevan una mayor presión tributaria y una mayor
desarrollo de las actividades de control sobre los individuos. La creciente injerencia del
estado en las actividades de los administrados aumenta el riesgo de la afectación de los
derechos individuales por parte de la autoridad pública.
Asimismo, no puede pasar inadvertido que esa mayor actividad desarrollada por el Estado,
frecuentemente invade ámbitos de estricta reserva de la vida misma de los individuos y puede
llegar a comprometer el derecho básico de la intimidad.
El secreto fiscal trata de limitar el alcance del accionar del Estado y pretende constituirse
en una barrera tendiente a evitar que aspectos privados de la vida de los administrados
adquieran estado público o sean difundidos de modo tal que su conocimiento alcance a
terceros.
Por ello, el artículo 101 de la ley 11.683, establece el concepto y algunas situaciones que
se hallan al margen de la prohibición que consagra para las autoridades públicas. Sus
términos son los siguientes: "Las declaraciones juradas, manifestaciones e informes que los
responsables o terceros presentan a la Administración Federal de Ingresos Públicos, y los
juicios de demanda contenciosa en cuanto consignen aquellas informaciones, son secretos.
Los magistrados, funcionarios, empleados judiciales o dependientes de la Administración
Fiscal de Ingresos Públicos, están obligados a mantener el más absoluto secreto de todo lo
que llegue a su conocimiento en el desempeño de sus funciones sin poder comunicarlo a
persona alguna, ni aun a solicitud del interesado, salvo a sus superiores jerárquicos.
Las informaciones expresadas no serán admitidas como pruebas en causas judiciales,
debiendo los jueces rechazarlas de oficio, salvo en las cuestiones de familia, o en los procesos
criminales por delitos comunes cuando aquéllas se hallen directamente relacionadas con los
hechos que se investiguen, o cuando lo solicite el interesado en los juicios en que sea parte
contraria el Fisco Nacional, provincial o municipal y en cuanto la información no revele
datos referentes a terceros.
Los terceros que divulguen o reproduzcan dichas informaciones incurrirán en la pena
prevista por el artículo 157 del Código Penal, para quienes divulgaren actuaciones o
procedimientos que por la ley deben quedar secretos.
No están alcanzados por el secreto fiscal los datos referidos a la falta de presentación de
declaraciones juradas, a la falta de pago de obligaciones exigibles, a los montos resultantes de
las determinaciones de oficio firmes y de los ajustes conformados, a las sanciones firmes por
infracciones formales o materiales y al nombre del contribuyente o responsable y al delito
que se le impute en las denuncias penales. La Administración Federal de Ingresos Públicos,
dependiente del Ministerio de Economía y Obras y Servicios Públicos, queda facultada para
dar a publicidad esos datos, en la oportunidad y condiciones que ella establezca. El secreto
establecido en el presente artículo no regirá:
a) Para el supuesto que, por desconocerse el domicilio del responsable, sea necesario
recurrir a la notificación por edictos.
b) Para los Organismos recaudadores nacionales, provinciales o municipales siempre que
las informaciones respectivas estén directamente vinculadas con la aplicación, percepción y
fiscalización de los gravámenes de sus respectivas jurisdicciones.
c) Para personas o empresas o entidades a quienes la Administración Federal de Ingresos
Públicos encomiende la realización de tareas administrativas, relevamientos de estadísticas,
computación, procesamiento de información, confección de padrones y otras para el
cumplimiento de sus fines. En estos casos regirán las disposiciones de los tres primeros
párrafos del presente artículo, y en el supuesto que las personas o entes referidos
precedentemente o terceros divulguen, reproduzcan o utilicen la información suministrada u
obtenida con motivo o en ocasión de la tarea encomendada por el Organismo, serán pasibles
de la pena prevista por el artículo 157 del Código Penal.
d) Para los casos de remisión de información al exterior en el marco de los Acuerdos de
Cooperación Internacional celebrados por la Administración Federal de Ingresos Públicos con
otras Administraciones Tributarias del exterior, a condición de que la respectiva
Administración del exterior se comprometa a:
1. Tratar a la información suministrada como secreta, en iguales condiciones que la
información obtenida sobre la base de su legislación interna.
2. Entregar la información suministrada solamente a personal o autoridades (incluso a
tribunales y órganos administrativos), encargados de la gestión o recaudación de los tributos,
de los procedimientos declarativos o ejecutivos relativos a los tributos o, la resolución de los
recursos con relación a los mismos.
3. Utilizar las informaciones suministradas solamente para los fines indicados en los
apartados anteriores, pudiendo revelar estas informaciones en las audiencias públicas de los
tribunales o en las sentencias judiciales.
La Dirección General Impositiva dependiente de la Administración Federal de Ingresos
Públicos estará obligada a suministrar, o a requerir si careciera de la misma, la información
financiera o bursátil que le solicitaran, en cumplimiento de las funciones legales, la Dirección
General de Aduanas dependiente de la Administración Federal de Ingresos Públicos, la
Comisión Nacional de Valores y el Banco Central de la República Argentina, sin que pueda
alegarse respecto de ello el secreto establecido en el Título V de la ley N° 21.526 y en los
artículos 8°, 46 y 48 de la ley N° 17.811, sus modificatorias u otras normas legales
pertinentes".
15.1.- La doctrina de los tribunales federales
La doctrina jurisprudencial ha evolucionado desde un apego irrestricto a las disposiciones
de la ley 11.683 a una interpretación más flexible que admite que ciertas circunstancias que
pueden presentarse se asimilen a los supuestos previstos como excepciones por la misma ley
11.683.
El Procurador General de la Nación, en su dictamen de fecha 10 de febrero de 1961,

producido en los autos "Westrac Company y Representates Viales SRL c/Sansone, Armando
Manuel", sostuvo que la reserva con que el artículo 100 de la ley 11.683 (t.o.1956) ampara a
las declaraciones juradas, manifestación e informes que se presentan a la Dirección General
Impositiva deben limitarse a los datos que aquéllas consignan sobre el estado patrimonial de
los contribuyentes o responsables por lo que no corresponde extender su aplicación a
supuestos en que sólo se trata de establecer si determinada persona se encuentra inscripta
como contribuyente y cual es el domicilio fiscal y no media posibilidad de que sus
manifestaciones o declaraciones puedan utilizarse como "armas" en contra suya (Fallos
244:418).
Sin embargo, la Corte Suprema de Justicia de la Nación el día 25 de agosto de l961, al
pronunciarse en la misma causa, afirmó "...que el art. 100 de la ley 11.683 (t.o.1956)
reconoce indudable fundamento constitucional y hace inoperantes las referencias a las
garantías constitucionales para pretender alterar el régimen legal. Se llega así a la conclusión
de que corresponde aplicar estrictamente la prohibición de valerse como prueba de las
constancias administrativas de la Dirección General Impositiva.
Antes, el 23 de diciembre de 1945, en los autos "Demarchi, Marcos —su sucesión—
contra Gobierno de la Nación sobre cobro de pesos (Réditos) " afirmó que el secreto de las
declaraciones juradas no ha sido establecido por el artículo 69 de la ley 11.683 en beneficio
del fisco sino de los contribuyentes y terceros que podrían verse afectados y perjudicados por
la divulgación de aquellas (Fallos 193:109; 196:575 y 581: 198:316) e incumbe a los
tribunales de justicia decidir acerca de esta circunstancias (Fallos 191:253). La conformidad
expresada en el sub judice por el Sr. Giusti, ex administrador de la actora, obvia la dificultad
en cuanto a él se refiere y sus manifestaciones concordantes con lo que resulta de las planillas
de fs. 22 y 23 demuestran que las informaciones solicitadas por la actora, salvo las relativas al
rubro 18 de la declaración jurada no afectan a terceros a quienes ampara el secreto cuya
protección procura el art. 69 de la ley 11.683.
La CSJN en los autos Dynacorp SA v. Audiotel SA, en fecha 28 de octubre de 2008 (JA
2008.IV.401), remitiéndose al dictamen de la Procuradora Fiscal, sostuvo que para dejar sin
efecto el secreto fiscal, la situación debe encuadrar en alguna de las excepciones
taxativamente previstas por el art. 101 de la ley 11683, o debe ser el propio interesado quien
solicite o consienta en forma indubitable y expresa el levantamiento de la restricción. El
sentido de la previsión consagrada en el actual art. 101 de la ley 11.683 (t.o. 1998 y sus
modifs.) es llevar tranquilidad al ánimo del contribuyente, con la ineludible consecuencia de
que cualquier manifestación que se formule ante la AFIP será secreta; se trata de la seguridad
jurídica como medio decisivo establecido por el legislador para facilitar la adecuada
percepción de la renta pública. Es improcedente vulnerar el secreto de las declaraciones
juradas, manifestaciones e informes ante la AFIP dispuesto por el art. 101 de la ley 11.683
(t.o. 1998 y sus modifs.) cuando esta violación al secreto por parte de un juez se produce no
por pedido o consentimiento expreso del autor sino por su falta de objeción.
Pero no menos cierto es que, a diferencia del supuesto analizado en Fallos 295:812, este
requisito no se verifica. En efecto, el juez ordenó a la AFIP prescindir del secreto fiscal
basándose únicamente en la falta de objeción del demandado a la producción de esta prueba
durante la audiencia del art. 360, CPCCN., más no —como era menester— en su pedido o
consentimiento expreso.
Asimismo, el 7 de agosto de 2012, al sentenciar los autos "Alvarez Washington c. AFIP
s/diligencia preliminar - actuaciones relativas al recurso de apelación" resolvió que la
intimación judicial cursada a la AFIP para que aporte la totalidad de los antecedentes
documentales y/o expedientes administrativos por ella producidos como consecuencia de las
instrucciones de fiscalización impartidas a la Subdirección General de Operaciones
Impositivas, a fin de determinar si existe o no una conducta arbitraria, irrazonable o
persecutoria en la selección de los contribuyentes sometidos a tareas de fiscalización dirigidas
a los profesionales independientes, no contraviene el art. 101 de la ley 11.683 al haberse
dispuesto que en caso de encontrarse comprometida la divulgación de datos de terceros, el
organismo debería limitarse a la mera individualización de los documentos (del dictamen de
la Procuradora Fiscal que la Corte hizo suyo).
La Dra. Highton de Nolasco, en disidencia, manifestó que el art. 101, párrafo tercero, de la
ley 11.683 resguarda, en forma expresa, el interés de los terceros que podrían ser afectados
por la divulgación de informaciones suministradas al Fisco, lo cual alcanza no sólo a las
declaraciones o manifestaciones formuladas por aquellos, sino también a los expedientes,
actas, resoluciones o documentos en los que consten o puedan constar tales declaraciones o
manifestaciones. En este orden de ideas, siguió diciendo que, el conflicto entre el interés de
un contribuyente en conocer si es objeto de una actitud discriminatoria, persecutoria y de
hostigamiento fiscal en el marco de la tareas de fiscalización ordenadas por la AFIP respecto
de profesionales independientes y el amparo que el art. 101, párrafo tercero de la ley 11.683
brinda a los terceros, debe ser dirimido mediante la debida consulta efectuada a éstos por el
organismo con relación a si se encuentra autorizado a dar sus nombres al tribunal
interviniente en el marco de la medida cautelar solicitada por aquél y dar cuenta del resultado
de esa diligencia, sin individualizad a quienes se hubiesen negado.
Agregó que el rigorismo de la prohibición legal fue atenuado por la Corte Suprema en los
casos en los que el propio contribuyente en cuyo interés se estableció el secreto de las
manifestaciones es quien pide o consiente expresamente que se traigan como prueba en el
juicio contra terceros, sus propias declaraciones presentadas ante el organismo fiscal (Fallos:
237:355; 248:627).
Sin embargo, manifestó, la orden judicial en el punto concretamente cuestionado no
contraviene la norma federal en análisis. En efecto, expresó que, como con acierto lo destaca
la Cámara, se ha intimado a la AFIP a aportar la totalidad de los antecedentes documentales
y/o expedientes administrativos por ella producidos como consecuencia de las instrucciones
de fiscalización impartidas por la Subdirección General de Operaciones Impositivas II el
24106/03, hasta la emisión de la orden de inspección 1235/1 (cfr. fs. 263). Y para la hipótesis
de encontrarse comprometida la divulgación de datos correspondientes a terceros, obrantes en
esos antecedentes documentales y expedientes administrativos, el a quo dispuso que el
organismo recaudador deberá limitarse a su mera individualización.
No debe perderse de vista que lo perseguido por la medida ordenada por el juez de la
causa como se colige de las manifestaciones del actor a fs. 261/262 es determinar si existe o
no una conducta arbitraria, irrazonable o persecutoria de la AFIP en la selección de los
contribuyentes sometidos a las tareas de fiscalización dirigidas a los profesionales
independientes (médicos. contadores, dentistas, abogados, etc.), en los términos dispuestos
por la Subdirección General de Operaciones Impositivas II como surge de fs. 59/60.
Para ello, agrega en su voto, se busca comprobar efectivamente la realización de aquellas
tareas o al menos identificar a quienes han estado sujetos a ellas.
En estas condiciones es evidente —sostuvo— que el organismo recaudador no se
encuentra indefectiblemente compelido a revelar información entregada por los
contribuyentes y amparada por el primer párrafo del art. 101 de la ley 11.683 sino que para la
hipótesis de existir esta clase de datos en los antecedentes documentales y expedientes
administrativos que se le obliga a presentar, la sentencia aclara que es su deber abstenerse de
hacerlo y, en ese caso, limitarse a individualizar a tales contribuyentes. La interpretación
queda reforzada, dijo, por la inteligencia del quinto párrafo del artículo mencionado, que
excluye del secreto fiscal una serie de datos entre ellos la falta de presentación de las
declaraciones juradas, de pago de obligaciones exigibles, los montos resultantes de las
determinaciones de oficio firmes y de los ajustes conformados, etc. En este sentido —
concluyó— la individualización de los contribuyentes sometidos a fiscalización como
consecuencia de las mencionadas instrucciones de la Subdirección General de Operaciones
Impositivas II no parece poseer un rango de protección más estricto o riguroso que la
individualización de aquellos sujetos que hayan incumplido con la presentación de sus
declaraciones juradas, o con el pago de sus obligaciones exigibles o que cuentan con
determinaciones de oficio firmes o ajustes conformados.
15.2.- La Ley de Hábeas Data y el Código Penal
La Sala II de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Criminal y Correccional Federal, el
10/10/2013 en la causa "G., M. s/ sobreseimiento" sostuvo que el sobreseimiento dispuesto en
una causa en donde se investiga la supuesta infracción a los arts. 157 y 157 bis del Código
Penal, por la revelación de información proveniente de los legajos personales de diversos
funcionarios de la Administración Federal de Ingresos Públicos endilgada a un agente del
organismo debe ser confirmado, ya que la información dada a conocer a través de una nota
periodística no denota carácter confidencial en los términos del artículo 101 de la ley 11.683
a partir de que la protección legal de confidencialidad no ha sido establecido en beneficio del
Fisco, sino de los contribuyentes o terceros.
El artículo publicado en el diario Clarín del 29/08/2010, señaló la Cámara, dio cuenta que
se habría designado a determinados parientes, amigos y hombres de confianza de
funcionarios de la A.F.I.P. en el ámbito de ese organismo, quienes habrían sido beneficiados
con contratos y mejoras salariales, brindando sus nombres, cargos y salario aproximado.
Al plantear el recurso de casación, el Fiscal postuló que la información obrante en las
bases informáticas de la Administración Federal de Ingresos Públicos se encontraría

amparada en el art. 101 de la ley 11.683, el cual le conferiría el carácter de secreta. La
querella, por su parte, entendió que la protección provenía de la ley 25.326 y del Código de
Ética de dicha administración.
La Corte Suprema —sostuvo— ha afirmado que el sentido de la previsión consagrada en
el actual art. 101 de la ley 11.683 —secreto fiscal— es llevar tranquilidad al ánimo del
contribuyente, con la ineludible consecuencia de que cualquier manifestación que se formule
ante la AFIP será secreta, tratándose de la seguridad jurídica como medio decisivo
establecido por el legislador para facilitar la adecuada percepción de la renta pública,
habiéndose atenuado por el tribunal el rigorismo de la prohibición en los casos en que el
propio autor, en cuyo interés se estableció el secreto de las manifestaciones, es quien pide o
consiente expresamente que se traigan como prueba en el juicio contra terceros, sus propias
declaraciones presentadas ante el organismo fiscal (Fallos T. 335, P. 1417).
En el mismo sentido, recordó la Cámara, en un fallo anterior, sostuvo que el secreto de las
declaraciones juradas no ha sido establecido en beneficio del Fisco, sino de los
contribuyentes o terceros que podrían ser afectados o perjudicados por la divulgación de
aquéllas (Fallos T. 206 P. 419).
Es claro, entonces, —agregó— que el secreto fiscal encuentra fundamento en la
protección de la recaudación, garantizando la confidencialidad de los datos aportados por los
contribuyentes (ver de esta sala causa 17.771 "Bonelli, Marcelo y otros s/ procesamiento",
rta. el 17/07/2001, reg. n° 18.835). Es precisamente esta información, es decir la
proporcionada por los obligados impositivos y no otra —como la que se registra en los
legajos personales de los funcionarios y agentes de la Administración— la que cuenta con la
protección del secreto fiscal estipulado por el ya citado art. 101 de la ley 11.683.
La Ley de "Hábeas Data" invocada por la querellante Administración Federal de Ingresos
Públicos —siguió diciendo— tiene por objeto la protección de los datos personales asentados
en archivos, registros, banco de datos u otros medios técnicos, públicos o privados destinados
a dar informes para garantizar el derecho al honor y a la intimidad de las personas (art. 1ro.);
consagra el deber de guardar secreto profesional a las personas que intervengan en cualquier
fase del tratamiento de esos datos (art. 10) y establece las sanciones que modificaron al
Código Penal (art. 32) introduciendo dos nuevos tipos penales, el art. 117 bis (dentro del
Título correspondiente a los Delitos contra el Honor) y el art. 157 bis (en el capítulo III de la
"Violación de Secretos" del Título V de los "Delitos contra la Libertad"). La inviabilidad de
este último reproche de acción privada ya ha sido señalada en la resolución de la Cámara de
Casación que confirió intervención a la Cámara.
Finalmente, adujo, el Código de Ética del Personal de la Administración Federal de
Ingresos Públicos —expresó— no puede ser considerado "ley" en los términos del citado tipo
penal. En efecto, el dictado de la Disposición 163/07 por parte del Administrador en razón de
la facultad que le confiriera el artículo. 6to. del decreto 618/1997 para reglamentar las pautas
y condiciones a las que estará sujeta la organización funcional y la administración del
personal del Organismo, y dictar las normas necesarias para una adecuada gestión de sus
recursos humanos no puede ser entendida en tal calidad, ni aún con el criterio más amplio
(ver análisis efectuado en causa 26.996 "Domínguez, Lorenzo y otros s/ procesamiento", El
31/03/2009, registro nro. 29.684).
En concreto, la jurisprudencia de la Cámara ha descartado la configuración del delito en
cuestión en supuestos en que la disposición que ordenara el secreto no revistiera la calidad
legal necesaria en razón del Principio de Legalidad estipulado por los arts. 18 y 19 de la
Constitución Nacional, operativo en la consagración de la interpretación restrictiva y la
prohibición de las analogías estipuladas en el art. 2 del Cód. Procesal Penal de la Nación (ver
causa 18.749 "N.N. s/ violación de secretos— sobreseimiento", rta. el 19/07/2002, registro
19.991 y causa 35.196, "Urquiza, María del Carmen s/ sobreseimiento y nulidad", rta. el
27/05/2003, registro nro. 425 de la sala 1ª).
Concluyó afirmando, que la información que se hiciera pública en la nota periodística
aludida no cuenta con la protección legal que le confiera el carácter de secreta en los términos
consagrados por el art. 157 del Código Penal.
15.3.- La inconstitucionalidad de una disposición de la AFIP reglamentaria del artículo
101 de la ley 11683. En la causa "N.N. s/ infracción ley 24.769", en la que se investigó la
posible comisión de delitos tributarios, el entonces Juzgado Nacional en lo Penal Tributario
N° 1, declaró la inconstitucionalidad del secreto fiscal con relación al Ministerio Público
Fiscal. El texto de la norma en cuestión (punto 3.1.5 de la disposición 98/09 de la
Administración Federal de Ingresos Públicos), prescribe: "Excepciones al secreto fiscal. 3.1.
En orden al sujeto requirente: podrá suministrarse información alcanzada por el secreto fiscal,
cuando el requerimiento sea cursado por alguno de los entes o sujetos que se señalan a
continuación... 3.1.5. El Ministerio Público Fiscal y unidades específicas de investigación que
lo integren, mediando orden de juez competente o requerimiento del propio fiscal
interviniente. En el último caso, cuando: a) Tenga a su cargo la dirección de la investigación,
conforme a lo previsto en los Artículos 180 segundo párrafo y 196 primer párrafo, del Código
Procesal Penal de la Nación o, b) se trata de denuncias formuladas por este organismo. Los
respectivos requerimientos de información deberán ser efectuados en forma particularizada,
individualizando al/los contribuyente/s o responsable/s investigado/s".
El juez indicó que si bien la norma transcripta restringe el acceso a la información que
posee la Administración Federal Ingresos Públicos al Ministerio Público Fiscal, dicha
normativa resulta inconstitucional porque la Disposición 98/09, incurre en un exceso al
reglamentar el alcance del artículo 101 de la ley 11.683. Al respecto, sostuvo que "una
interpretación del artículo 101 de la ley 11.683, a la luz de las leyes dictadas con
posterioridad a su sanción y, especialmente, a partir de la reforma constitucional operada en
1994, persuade que los miembros del Ministerio Público Fiscal, en ejercicio de su función,
están alcanzados por el deber de secreto y, por ende, no es razonable que se le oponga el
secreto para negarles la información necesaria para cumplir su rol y por cuya reserva velar".
Al resolver, concluyó que "la Disposición 98/09 de la Administración Federal de Ingresos
Públicos se encuentra en franca colisión con las disposiciones del Código Procesal Penal de
la Nación, la ley 24946 y la Constitución Nacional y no se advierte razonable, no se justifica
ni puede consentirse, continuar sometiendo el acceso del Ministerio Público Fiscal a la
información solicitada a ninguna de las alternativas reglamentarias: a) la previa intervención
del Poder Judicial o b) la particularidad curiosa de que la denuncia haya sido presentada por
el organismo que reglamenta, pues en cualquiera de las dos versiones se atenta, lisa y
llanamente, contra la independencia y autonomía funcional de ese ministerio".
15.3.- La existencia de un organismo público frente al que no puede invocarse el secreto
fiscal
Finalmente, debo señalar que la ley 26.087, modificó el inciso a del artículo 14 de la ley
25.246, cuyo texto actualmente dispone: "La Unidad de Información Financiera (UIF) estará
facultada para: 1. Solicitar informes, documentos, antecedentes y todo otro elemento que
estime útil para el cumplimiento de sus funciones, a cualquier organismo público, nacional,
provincial o municipal, y a personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, todos los cuales
estarán obligados a proporcionarlos dentro del término que se les fije, bajo apercibimiento de
ley. En el marco del análisis de un reporte de operación sospechosa los sujetos contemplados
en el artículo 20 no podrán oponer a la Unidad de Información Financiera (UIF) el secreto
bancario, fiscal, bursátil o profesional, ni los compromisos legales o contractuales de
confidencialidad".
16.- Si bien debe esperarse que los jueces sean cautos y prudentes y mantengan, hagan
respetar y respeten el secreto fiscal, resulta indudable que a través del tiempo, como surge de
las doctrinas jurisprudenciales expuestas precedentemente y de la propia legislación, se ha
estrechado el ámbito que abarca el secreto fiscal al invadirse ámbitos de estricta reserva de
los individuos que pueden llegar a afectar el derecho a la intimidad. Obsérvese, que más allá
de las razones que puedan aducirse para justificarlo, frente a las facultades conferidas a un
organismo administrativo, como lo es la UIF, se reduce prácticamente a la nada el ámbito de
privacidad de los individuos.
Los jueces deben transformarse en celosos custodios de esa intimidad y no permitir que el
alcance del accionar del Estado pase por alto el secreto fiscal que se erige en una barrera
tendiente a evitar que aspectos privados de la vida de los administrados adquieran estado
público o sean difundidos de modo tal que su conocimiento alcance a terceros.
(1) Villegas , Héctor B. "Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario" 5ta.
Edición, Ed. Astrea, Bs. As. 2002, págs. 537 y sigtes.
(2) GIULIANI FONROUGE, Carlos María, "Derecho Financiero", ob. cit. Tomo II, págs.
529 y sigtes.
(3) JARACH, Dino, "Finanzas Públicas y Derecho Tributario", ob. cit. pág. 414.
(4) Ley 21.858. Estas figuras penales, con descripciones técnicas distintas,
posteriormente, fueron incorporadas a las leyes 23.771 y 24.769.
(5) Era el sistema que la ley 11.683 preveía para las infracciones materiales de omisión
culposa, defraudación y apropiación indebida de tributos. Para aplicar la sanción, por una u
otra infracción era necesario realizar un procedimiento de determinación del impuesto y
podía imponerse la pena cuando la determinación de oficio del impuesto quedara firme y
pasada en autoridad de cosa juzgada.
(6) El artículo 16 de la ley 23.771 previó la producción por parte del organismo
recaudador de un informe técnico que permitiera al juez tener conocimiento de los hechos
relevantes desde el punto de vista tributario para poder determinar si dichos hechos
constituían o no un delito.
(7) Art. 18 de la ley 24.769: "El organismo recaudador formulará denuncia una vez
dictada la determinación de oficio de la deuda tributaria o resuelta en sede administrativa la
impugnación de las actas de determinación de la deuda de los recursos de la seguridad social,
aun cuando se encontraren recurridos los actos respectivos. En aquellos casos en que no
corresponda la determinación administrativa de la deuda se formulará de inmediato la
pertinente denuncia, una vez formada la convicción administrativa de la presunta comisión
del hecho ilícito. Cuando la denuncia penal fuere formulada por un tercero, el juez remitirá
los antecedentes al organismo recaudador que corresponda a fin de que inmediatamente dé
comienzo al procedimiento de verificación y determinación de la deuda. El organismo
recaudador deberá emitir el acto administrativo a que se refiere el primer párrafo en un plazo
de ciento veinte (120) días hábiles administrativos, prorrogables a requerimiento fundado de
dicho organismo".
(8) La revocación total de la determinación de oficio del tributo por improcedencia
sustancial del tributo o la revocación parcial porque se minora la base de cálculo del
impuesto, cuando modifican el monto del impuesto debido pueden tener influencia decisiva
en la configuración del delito. En el primer caso, si el tributo no se debe no es posible que
exista el delito de evasión. En el segundo, si la modificación de la determinación del tributo
fija el monto del impuesto debido en una suma que no excede los cuatrocientos mil pesos, no
concurre la condición objetiva de punibilidad establecida por la ley y, consecuentemente no
será posible la aplicación de una sanción. En efecto, si la determinación de oficio del tributo
es modificada y se llegara a establecer que el monto evadido en el caso del art. 1 de la ley
24.769 no supera los cuatrocientos mil pesos, o que no excede el cuatro millones de pesos en
el supuesto del artículo 2 (o los montos previstos por los distintos supuestos de dicho artículo
establecidos por la ley 26.735), no se configurarían las condiciones objetivas de punibilidad
que permiten tener por configurados los delitos de evasión simple y agravada,
respectivamente. Ello, sin perjuicio de que, en el segundo de los supuestos se pueda
configurar el delito de evasión simple. No obstante, la diferencia es esencial, porque el
mínimo de la pena del delito de evasión agravada asegura el efectivo cumplimiento de la
prisión preventiva, mientras que el delito de evasión simple permite la excarcelación y la
condena de ejecución condicional.
(9) Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala V,
en autos N° 27060/2006, caratulados "Agroferia SRL", sent. de fecha 15 de julio de 2008 (el
Dial. express del miércoles 8 de octubre de 2008, N° 2632), Cámara Nacional de Apelaciones
en lo Contencioso administrativo Federal, Sala II, sentencias de fecha 10 de julio de 2008, en
autos "Casas, Carlos A. c. D.G.I." y en la causa "Ingeniería Ronza S.A"; Sala V, sent. de
fecha 20 de junio de 2006, en autos "S.A. Molinos Fénix v. Administración Federal de
Ingresos Públicos — Dirección General Impositiva" y Tribunal Fiscal de la Nación, sala C,

sent., de fecha 30 de marzo de 2006, en autos "Apartur SA". Lo expresan de modo explícito
los pronunciamientos indicados en el texto. En efecto, se ha sostenido que la sentencia penal
tiene virtualidad suficiente para modificar una determinación de oficio. En este sentido, la
Sala V de la Cámara en los autos "Almeida, Nora M. v. Dirección General Impositiva", el 15
de marzo de 2006, ha sostenido que "...Asimismo, el último párrafo del art. 20 establece —
otra limitación— a la causa administrativa: la resolución en la cual la autoridad
administrativa imponga las sanciones que correspondan no podrá alterar las declaraciones de
hechos contenidas en la sentencia penal...", "...Ello tiende a evitar contenidos contradictorios
sobre cuestiones fácticas entre la resolución administrativa y la sentencia judicial...","...En tal
sentido, si el sobreseimiento se dispuso por una causal objetiva, es decir, porque el hecho no
se cometió o porque es atípico, tiene que referirse esencialmente a lo fáctico, por lo que la
resolución administrativa no puede alterar tal declaración sobre los hechos...", "...Pero si el
sobreseimiento se dispone por una causa extintiva de la acción penal, como la prescripción, lo
cual no se refiere a cuestiones fácticas, nada impide que los hechos sean valorados por la
autoridad administrativa para la determinación de la sanción...","...En tal sentido resulta
indudable que para dictar dicho sobreseimiento se adentró en el análisis de las cuestiones
fácticas concluyendo que la Sra. Almeida fue sólo una intermediaria en la concreción del
préstamo en cuestión...", "...Que, una solución contraria, tal como la pretende el recurrente,
no puede ser viable pues la revisión de tales circunstancias podría llevar al absurdo de dictar
sentencias contradictorias respecto de los mismos hechos...". En la causa "S.A. Molinos
Fénix v. Administración Federal de Ingresos Públicos — Dirección General Impositiva", el
20 de junio de 2006, afirmó "Que, la prejudicialidad es la evitación del dictado de
resoluciones contradictorias en diferentes sedes, así, el objetivo es evitar el "escándalo
jurídico" y lo que busca la ley 24.769 es precisamente —ante la existencia de dos procesos—
otorgar prioridad al juez de la causa judicial (en contraposición al llamado "juez
administrativo" que es el funcionario de la AFIP que tiene potestades para determinar
impuesto e imponer multa) para que califique la conducta del imputado y determine si se
configura o no el aspecto subjetivo en su actuación". La Sala II, en la causa "Ingeniería
Ronza S.A", el 10 de julio de 2008, explicó que "Como se advierte la controversia versa
sustancialmente sobre la impugnación de las facturas que el Fisco consideró apócrifas,
cuestionando la existencia jurídica y material del proveedor que las emitió y los argumentos
de la actora y la prueba ofrecida tienen por fin desvirtuar esa conclusión". "Que las
circunstancias indicadas por la administración, motivaron la denuncia penal formulada en los
términos de la ley 24.769... bien que por períodos distintos de los que fueron objeto de
sanción administrativa". "Como se advierte hay una cuestión fáctica en discusión, que es la
existencia real de la empresa MA SU S.R.L y la consecuente validez de las facturas
impugnadas. Esta controversia es en definitiva la puesta a estudio del juez penal, a raíz de la
denuncia indicada, independientemente que se refiera a períodos fiscales distintos". "En el
sistema de esa ley, en lo que aquí interesa, el ente recaudador sólo puede formular denuncia
penal una vez determinada de oficio la deuda tributaria, absteniéndose de aplicar la sanción
hasta que sea dictada sentencia definitiva en sede penal (arts. 18 Ver Texto y 20 Ver Texto) ".
"Esa norma, no impone el sometimiento de la cuestión tributaria a los resultados alcanzados
en sede penal, sin embargo, ello no empece a que se debe impedir la existencia de una posible
contradicción sobre aspectos esenciales de los presupuestos fácticos comunes a ambos, pues
se caería en un inaceptable escándalo jurídico". " Que este riesgo se superará, si
encontrándose en discusión la obligación impositiva, se condiciona la apreciación de los
hechos a las conclusiones arribadas en el proceso penal (conf. doc. Fallos 304:1436 Ver Texto
; 324:3537 Ver Texto) —sala 3ª in re "Procesamiento industrial laminados Arg RSA (TF
19.396-I) v. Dirección General Impositiva Ver Texto ", 13/10/2006, y sala 5ª de este fuero in
re "Almeida, Norma M. (TF 19433-I) v. Dirección General Impositiva Ver Texto " el
15/3/2006-". "En ese orden de ideas, resulta claro que no corresponde pronunciarse en el
estado actual de la cuestión sobre los hechos que se encuentran en estudio del Juzgado
Federal 1, Secretaría N° 1 de la Plata, Provincia de Buenos Aires, para evitar la inseguridad
jurídica que se provocaría ante el eventual dictado de sentencias contradictorias sobre el
sustento fáctico del asunto. No puede dejar de advertirse que esa situación se generaría, si
esta sala confirmara el pronunciamiento del Tribunal Fiscal de la Nación y luego el juez penal
concluyera que las facturas cuestionadas no son apócrifas". "Esa hipótesis también torna
inoficioso pronunciarse en este estado sobre el resto de los agravios expuestos porque la
conclusión del juez penal sobre la existencia del proveedor convertiría en abstracto el estudio
relativo al régimen del bloqueo fiscal". "... Todo lo expuesto, se ve reafirmado por lo
establecido en el art. 20 Ver Texto , párrafo último, ley 24769 en cuanto dispone otra
limitación a la causa administrativa: la resolución en la cual la autoridad administrativa
imponga las sanciones que correspondan no podrá alterar las declaraciones de hechos
contenidas en la sentencia penal". La misma Sala II resolvió el 10 de julio de 2008 en los
autos "Casas, Carlos A. c. D.G.I." que corresponde dejar sin efecto la determinación del
Impuesto a las Ganancias practicada por el Fisco al contribuyente que computó como
ganancias exentas los importes provenientes de la compraventa de acciones de una sociedad
anónima, en tanto el acto administrativo se fundó en los mismos hechos sometidos a la
investigación penal, donde aquél fue sobreseído en orden al delito de evasión tributaria. A su
vez, la Sala C del Tribunal Fiscal de la Nación, en la causa "Apartur SA", el 30 de marzo de
2006, puntualizó que "... es preciso señalar entonces que, en este particular caso, una
prudente exégesis del art. 20 de la ley 24.769 determina que no resulta jurídicamente posible
que este Tribunal se aparte de los hechos probados y acreditados en la causa penal (que han
quedado firmes y pasados en autoridad de cosa juzgada), en pos de apartar un eventual
"escándalo jurídico". La sentencia de marras obrante a fs. 263/270 da cuenta de un
pormenorizado relato de las circunstancias fácticas que rodearon la operatoria de la sociedad
recurrente, que termina por formar una convicción que trasciende la mera inexistencia de
delito desde la óptica subjetiva en la conducta del contribuyente investigado (existencia o
inexistencia de dolo), y comprende, asimismo, un pronunciamiento sobre el plano fáctico que
configuran los indicios que dispararon las presunciones legales sobre las que se asentaron, en
esencia, las determinaciones de oficio tributarias efectuadas y que aquí se apelan".
(10) La Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, por
su Sala I, el 30 de noviembre de 2004, al sentenciar los autos "Mascardi Carlos Gustavo",
sostuvo que "Para precisar aún más la cuestión: el juez penal sólo debe decir si hubo o no
ilícito, porque es su competencia específica y no la de la AFIP o del Tribunal Fiscal. No
puede haber determinación en sede penal que sirva para otra cosa distinta a la indagación
sobre a posible comisión de un ilícito, y, por lo tanto, no puede hacer cosa juzgada lo
decidido en punto a la determinación del encuadre fiscal, que sólo es competencia
administrativa, del Tribunal Fiscal y, eventualmente, de este Fuero. En todo caso, la
determinación que el juez penal pueda hacer solo quedará limitada para establecer el grado de
culpabilidad que pueda caber al imputado cuando trata de eludir mediante maniobras
fraudulentas el cumplimiento de sus obligaciones" y la Sala A del Tribunal Fiscal de la
Nación, sostuvo el mismo criterio, al resolver , , el 20 de noviembre de 2006, la causa "
Domínguez, Ariel Gonzalo", oportunidad en la que puntualizó que "Al respecto, a juicio de
quienes suscriben, una recta interpretación tanto del art. 16 de la ley 23.771 como del vigente
art. 20 de la ley 24.769, es la de establecer un claro deslinde entre las atribuciones de la
justicia penal, la administrativa y la contencioso administrativa. En efecto, es competencia
exclusiva de la justicia penal el decidir si hubo o no delito en orden a las figuras establecidas
en la ley penal tributaria, lo que equivale a decir que en dicha sede solo se indaga sobre la
posible comisión de un ilícito dentro de ese marco represivo, ya que la competencia para
determinar el encuadre fiscal solo es competencia del organismo recaudador, de este Tribunal
Fiscal de la Nación y, en su caso, de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso
Administrativo Federal". En idénticos términos, se pronunció el 2 de marzo de 2005 en los
autos "Hernanco S.A.".
(11) En los cinco fallos que menciono a continuación he adoptado el mismo orden
expositivo seguido por Juan Manuel Álvarez Echagüe en su trabajo sobre "El Hábeas Data en
Materia Tributaria: posibilidad de acceso del contribuyente a los datos del Fisco", cuya
consulta puede hacerse por Internet.
(12) El la sentencia, de fecha, julio 16 de 2014, el juez señaló que "Considerando I...la
parte actora promueve acción de hábeas data contra el Estado Nacional —Administración
Federal de Ingresos Públicos— con el objeto de obtener el acceso completo a todos los datos
personales disponibles o relacionados con su persona obrante en los bancos de datos,
registros, documentos y demás archivos así como todo otro dato o información que surja de
los legajos, registros, o bancos de datos incluyendo, en el caso que existiera deuda, a cuánto
asciende, quien ha autorizado el registro de los datos falsos y qué medidas se han adoptado
para investigar el hecho ilícito denunciado verbalmente y por escrito en la AFIP.""Asimismo,
solicita se ordene suprimir la información actual e histórica falsa —que se indica como
inscripta en autónomos y ganancias con un Documento Nacional de Identidad duplicado y
adulterado que utilizado en forma ilegal para abrir dichos registros, así como también la
existencia de deuda a la AFIP originada en esas registraciones, ya que ha sido creada con una
firma falsificada y sin su
permiso"................................................................................................................................"Ma
nifiesta que la información sobre su persona que obra en la AFIP es errónea y falsa, ya que
nunca ha solicitado la inscripción del impuesto a las ganancias y a los aportes de seguridad
social como autónoma para realizar servicios de computación —toda vez que en aquel tiempo

era empleada de la empresa Telecom—, ni tiene relación con el domicilio consignado,
habiéndose falsificado su
firma"................................................................................................................................"Que, .
..he de precisar que —tal como se indicara ut supra— la presente acción ha sido entablada
contra la AFIP con el objeto de obtener el acceso completo a todos los datos personales
disponibles o relacionados con su persona obrantes en la AFIP; y se ordene suprimir la
información actual e histórica falsa que se indica como inscripta en autónomos y ganancias, y
la existencia de deuda con la AFIP originada en esas registraciones, ya que ha sido creada con
una firma falsificada y sin su permiso (fs. 1 y 1 vta.).La presente acción debe ser acogida en
relación a la pretensión de que se ordene a la AFIP a suprimir la información histórica y
actual que obra en sus registros donde conste que la actora se encuentra inscripta en "Aporte
Seg. Social Autónomos" y "Ganancias Personas Físicas", así como del domicilio consignado
(ver fs. 35).En efecto, de las constancias obrantes en las actuaciones surge la falsedad de los
datos, consignados en el Sistema Registral de la AFIP, en atención a que la firma del
Formulario F.560 no corresponde a la actora (ver fs. 32 y 35/36).En estas condiciones, se
encuentra probada la falsedad de los datos de la accionante consignados en los registros de la
demandada, lo que conduce a admitir, en el punto, la acción de habeas data interpuesta.Por el
contrario, corresponde rechazar lo solicitado por la actora en cuanto pretende se supriman las
deudas de impuestos que se hubieran originado con la AFIP, en tanto exceden el marco de la
acción de habeas data, conforme lo reseñado en el considerando I".
(13) En el pronunciamiento, se señaló: "Al respecto, el art. 16 inc. 2 de la ley 25.326
dispone que "El responsable o usuario del banco de datos, debe proceder a la rectificación,
supresión o actualización de los datos personales del afectado, realizando las operaciones
necesarias a tal fin en el plazo máximo de cinco días hábiles de recibido el reclamo del titular
de los datos o advertido el error o falsedad". A su vez, el art. 33 inc. 1 de la ley 25.326
claramente establece que "la acción de protección de los datos personales o de habeas data
procederá: a) para tomar conocimiento de los datos personados almacenados en archivos,
registros o bancos de datos públicos o privados destinados a proporcionar informes, y de la
finalidad de aquellos; b) en los casos en que se presuma la falsedad, inexactitud,
desactualización de la información de que se trata, o el tratamiento de datos cuyo registro se
encuentra prohibido en la presente ley, para exigir su rectificación, supresión,
confidencialidad o
actualización".- ............................................................................................................................
..."... entiendo que la vía intentada por la actora resulta admisible, máxime si se tiene en
cuenta que ha requerido la anulación de su CUIT también en la investigación penal tramitada
a partir de los hechos reiterados en esta demanda y que en dicha causa se ha rechazado su
petición alegando que no resulta ser facultad de la dependencia —el Ministerio Público Fiscal
— y por no haberse llegado a una solución definitiva del caso por inexistencia de evidencia
para continuar con la investigación (no se pudo encontrar en el Registro de Personas con
Antecedentes Personales y/o Policiales persona alguna que se corresponda con la fotografía
obrante en el DNI 17.874.769 que a nombre de la Sra. Daniela Verónica Kohle fuera utilizado
para la comisión de los hechos investigados (v. fs.197), se dispuso la reserva de la causa hasta
tanto nuevos y mejores elementos sean incorporados a la causa. (v. fs. 197 y 205/207). De
acuerdo a lo expuesto, es claro que la declaración jurada obrante a fs. 275 y vta. que
determinó la inscripción de la actora en Ganancias Personas Físicas Ganancias Personas
Físicas (fecha de alta 15/07/1998); IVA (fecha de alta 18/9/2002); Autónomos (fecha de alta
01/4/2000) y Servicios NCP —Código 930990 (fecha de alta 15704/2000), contiene datos
falsos y que la firma que se atribuye a la solicitante no se condice ni con la que figura en la
copia del DNI acompañada en tal oportunidad —y que debió constatar el organismo— ni con
la que posteriormente consignó la Sra. Khole en su inscripción del año 2006, es decir que esa
incorrección surgía de los propios expedientes de la demandada, que pudo haber detectado
que existía una diferencia entre lo declarado en la primera inscripción y la segunda, no
procedió a efectuar las correcciones conforme lo dispuesto por el art. 16 inc. 2 de la ley
25.326 sino que se limitó a rechazar la solicitud y otorgar un CUIT provisorio. Finalmente,
no puede soslayarse que la demandada no ha acompañado ni producido prueba tendiente a
demostrar la legitimidad de la actividad administrativa llevada a cabo, solo adjuntó originales
de las actuaciones administrativas tramitadas ante la Agencia N°8 del Organismo y refirió
que no fue posible localizar las que tramitaron ante la N°15 (v. manifestación de fs. 291), por
lo que cabe atenerse a lo que surge de las constancias obrantes en la causa. Asimismo, cabe
considerar que la solicitud de la demandada de que la cuestión sea declarada como de puro
derecho, su explicación brindada acerca de la forma en que es posible migrar los datos (v.
informe emitido a fs. 39/41) y el otorgamiento de un CUIT provisorio a la Sra. Khole en sede
administrativa el 27/11/2006 (v. fs 86) implicó un reconocimiento a la pretensión esgrimida
por la actora. En este sentido, considero que se ha obtenido un CUIT en apariencia legal
utilizando el nombre de la actora merced a datos falsos, coincidiendo únicamente el nombre,
apellido y su número de DNI—, ya que la firma puesta a la solicitud, la fotocopia del DNI
utilizado para el trámite, el domicilio denunciado, la actividad laboral y comercial
manifestada no se corresponden con lo que refleja la real situación de la actora y que ha
quedado demostrada en esta causa. En virtud de ello, se encuentra verificado que los datos
consignados en la declaración jurada presentada en la Agencia n°8 de AFIP (v. fs. 275) no
cumplen con los requisitos exigidos por el art. 4 inc. 1 de la ley 25.326. Es por ello que,
teniendo en cuenta la especial naturaleza de la acción y de los derechos que la misma se
encuentra destinada a tutelar, a los fines de proteger la exactitud y calidad de los datos que
posee la demanda en sus registros, es que resulta razonable corregirlos o suprimirlos cuando
surgen indicios suficientes de su inexactitud, ya que la incorrección de los datos recolectados
por la AFIP resultan perjudiciales para la contribuyente..., arbitrando asimismo los trámites
administrativos que resulten necesarios para permitir a la actora su inscripción en
Monotributos, disponiéndose asimismo la baja de los impuestos a la fecha de inscripción
respecto del CUIT 27-17874769-5 a nombre de Daniela Khole y/o Daniela Verónica Khole en
la Agencia N°8 a fin de que no quede historial alguno e ingresándose a la CUIT 24-
17874769-6 los aportes en relación de dependencia correspondientes al CUIL 27-17874769-5
realizados en el período comprendido desde el 14/7/87 hasta el 28/2/03".
(14) La sentencia fue suscripta por los doctores Enrique Santiago Petracchi, Carlos S.
Fayt, Juan Carlos Maqueda, E. Raúl Zaffaroni y Ricardo Luis Lorenzetti (éste último en
disidencia
(15) En la causa "Lascano Quintana Demandado: Veraz S.A. s/ habeas data", el
Procurador General de la Nación, sostuvo en su dictamen que "... que la materia a resolver se
centra en determinar si la acción de amparo especial prevista por el art. 43, párrafo tercero, de
la Constitución Nacional —denominada de hábeas data— habilita al actor para obtener la
supresión de la mención de que es presidente del directorio de una sociedad, registrada en una
base de datos que presta informes crediticios, pues ello —según dice— lo vincula a los
juicios que ésta tiene promovidos en su contra...Ha dicho la Corte en el caso "Urteaga
Facundo R. c/ Estado Mayor Conjunto de las Fuerzas Armadas" (sentencia del 15 de octubre
de 1998) que la falta de reglamentación legislativa de aspectos instrumentales de la acción de
hábeas data no es óbice para su ejercicio, pues incumbe a los órganos jurisdiccionales
determinar provisoriamente "hasta tanto el Congreso Nacional proceda a su reglamentación
— las características con que tal derecho habrá de desarrollarse en los casos concretos. Desde
esa perspectiva, precisó que la lectura de la norma constitucional permite derivar con nitidez
los perfiles centrales que habilitan el ejercicio del derecho allí reconocido, motivo por el cual,
la ausencia de normas regulatorias de los aspectos instrumentales no es óbice para su
ejercicio". "Dice, pues, el artículo 43, tercer párrafo, de la Constitución Nacional, que "...toda
persona podrá interponer esta acción para tomar conocimiento de los datos a ella referidos y a
su finalidad, que consten en registros o bancos de datos públicos, o los privados destinados a
proveer informes, y en caso de falsedad o discriminación, para exigir la supresión,
rectificación, confidencialidad o actualización de aquellos..." A mi modo de ver, del
contenido del precepto transcripto se extrae que la pretensión del actor no tiene amparo
constitucional, en virtud de las razones que a continuación expongo. Por lo pronto, la norma
reconoce al titular del dato el derecho a obtener su supresión sólo en caso de falsedad o
discriminación, en tanto que, ninguna de estas dos cualidades puede predicarse de la
información que se impugna, cuya autenticidad no ha sido cuestionada. Máxime, por cuanto
la calidad de presidente del directorio de una sociedad anónima es un dato registrado en un
archivo público de acceso irrestricto, por disposición de la Ley de Sociedades (arts. 12 y 60) e
incluso, se publica en el Boletín Oficial. He tenido en cuenta ¿especialmente— para arribar a
esa conclusión, que V.E. ha dicho, en el citado caso "Urteaga", que ¿ en el juzgamiento que
compromete a una garantía no reglamentada, se está examinando no una ley sino una
constitución, destinada por su naturaleza a fijar el marco de la acción del legislador, con la
visión de quien sienta las bases normativas generales que gobernarán futuras generaciones.
Es por ello que la óptica del juzgador no debe manejarse aquí con estricto apego a las pautas
hermenéuticas de quien examina un código, que aspira a prever todas las contingencias
posibles "dentro del alcance de las limitaciones humanas— sino con aquéllas que sólo se
detengan ante lo incompatible con el texto y permitan respetar su espíritu y finalidad". Desde
este punto de vista, entiendo que el objeto y alcance del hábeas data no debe delinearse
siguiendo una interpretación literal y mecánica del texto constitucional, sino que requiere una
comprensión de su justificación teleológica, para no neutralizar con argumentos formales el
ejercicio de un derecho fundamental introducido por los constituyentes. En esa inteligencia,
he considerado con la mayor flexibilidad el concepto de datos falsos o discriminatorios,
adoptando por hipótesis el temperamento seguido por los jueces de la causa, que estimaron
comprendidos en las mencionadas categorías los datos inexactos, equívocos y los que han
sido utilizados arbitrariamente. Aún así, no hallo sustento a la calificación del dato de que así
se trata como inexacto o equívoco, pues se trata de una información reconocida, cierta y
objetiva. Tampoco puede juzgarse discriminatoria la transmisión de un dato público que está
registrado en la Inspección General de Justicia, en la Superintendencia de Seguros y que se
publica en el Boletín Oficial, pues no es confidencial, ni está sometido a ningún régimen
especial de reserva, como ocurre con otros datos asentados en registros públicos, como las
declaraciones impositivas, los archivos policiales y de inteligencia, entre otros. Ni siquiera
puede estimarse arbitrario —como dice el tribunal a-quo, quizás parafraseando el art. 1071
bis del Código Civil— que la mención de ser presidente de una sociedad permita, de hecho,
relacionar su identidad con la de una persona jurídica. Porque aquella calificación supone un
grado de antijuricidad, que no se presenta cuando la información registrada es verdadera,
objetiva y pública, y también pertinente, desde que concierne al propósito de la base de datos
de la demandada, destinada a prestar informes comerciales relativos a la solvencia
patrimonial y al riesgo crediticio. Es posible, que sea evaluado, de modo diferente, un
informe que indique que una persona física es presidente de una compañía de seguros —que
por su propia mecánica siempre está sujeta a cierto índice de litigiosidad— que otro que
señale que el titular es presidente de una o varias sociedades que pagaron puntualmente sus
deudas, o que han sido todas declaradas en quiebra. Pero este es un albur derivado de la
transparencia en el mercado, que no puede juzgarse antijurídico; lejos de ello, no hallo qué
bien digno de tutela pueda sustentar la pretensión de restringir el acceso a información
pública de índole comercial —aun transmitida por personas privadas, como en el caso— cuyo
conocimiento responde a un interés legítimo de los sujetos que operan en el mercado
comercial y financiero. Cabe advertir, de otro lado, que la Cámara incurrió en un exceso
jurisdiccional al declarar que resultó injustificado proporcionar los datos sin consentimiento
del actor, en desmedro de un derecho personalísimo de "dominio" sobre sus datos personales,
porque tales planteos no fueron invocados por la parte interesada y ello configuró una lesión
al derecho de defensa en juicio de la demandada, quien no tuvo oportunidad de
contradecirlos. Sin perjuicio de ese defecto, no puedo dejar de señalar, a todo evento, mi
parecer de que tal interpretación está reñida con el texto constitucional del art. 43, tercer
párrafo, que consagra el derecho a acceder a los datos propios —registrados en bases de datos
públicas o privadas destinadas a proveer informes— pues tal disposición, implícitamente,
legitima la actividad de almacenar información sobre datos personales para su consulta o
transmisión a otros usuarios, aun por parte de sujetos de derecho privado, en tanto no se
vulneren otros intereses o derechos también legítimos, lo que —según señalé— no ocurre en
el caso. Es que el tratamiento de datos personales constituye una expresión más de la libertad
en una moderna sociedad tecnológica y democrática. Por tal motivo, las legislaciones en los
países avanzados no proscriben el tratamiento electrónico de datos, que constituye una
herramienta del progreso, sino que procuran que se realice con respeto de los derechos y
garantías de los ciudadanos. El registro de datos personales, y su transmisión a terceros, ha
existido desde antaño como una actividad lícita, al amparo del artículo 19 de la Constitución
Nacional. El pleno ejercicio de los derechos individuales, de propiedad, de trabajar y ejercer
toda industria lícita, de comerciar, entre otros derechos fundamentales reconocidos en la
Constitución Nacional, necesitó la creación de registros públicos que tienen por finalidad
inmediata el ejercicio del poder de policía por parte del Estado. Así, se instituyeron los
Registros de la Propiedad Inmueble y Automotor, de la Propiedad Intelectual, el Boletín
Oficial, el Registro Público de Comercio, la Inspección General de Justicia, los Registros de
Reincidencia y Penitenciario Nacional, entre otros, que tienen la misión de construir un orden
social deseable. En el ámbito que nos ocupa, el Banco Central de la República Argentina
implementó la Central de Deudores del Sistema Financiero, que provee un servicio de
información sobre los deudores e inhabilitados del sistema bancario, que incluso se difunde
por Internet, para mejorar la adopción de decisiones crediticias. El objetivo de esta prestación
es, por una parte, procurar la reducción de las tasas de interés, ya que uno de sus
componentes es el riesgo por incobrabilidad, resultante de ponderar lo que el banco debe
previsionar por los créditos riesgosos. La posibilidad de distinguir categorías de riesgo evita
que ese concepto incremente la tasa en forma uniforme, esto es, que las pérdidas que apareja
la morosidad se cubran con el rédito extra que pagan los que cumplen con sus obligaciones.
Además, la disponibilidad de información compele al cumplimiento y favorece la existencia
de líneas de crédito sin garantías reales o personales a favor de los sujetos que pueden exhibir
una historia positiva, las cuales, antes, debían acreditar y garantizar su solvencia igual que un
moroso consuetudinario. Incluso, señalo que en la base de datos de inhabilitados del Banco
Central se registra a nombre de la persona física la sanción en que hubiera incurrido aquélla
en su calidad de administrador de una persona jurídica, por aplicación de las normas sobre
inhabilitación bancaria (Circ. OPASI), y ello ocurre, porque se trata de información relevante
para el mercado financiero. De modo que, ante la ausencia de un régimen especial que
establezca lo contrario, debe regir la libre circulación de la información societaria
proveniente de un archivo público de acceso irrestricto, ya sea que se registre en un banco de
datos público, o privado destinado a proveer informes (como la demandada), con las
garantías de acceso y control de los datos consagradas por el citado artículo 43 párrafo
tercero de la Constitución Nacional. Por último, quiero destacar que tampoco me parece
correcto el alcance que el tribunal a-quo atribuyó a la Directiva de la Comunidad Europea
95/46, a la que estimo pertinente referirme, porque V.E. ha señalado con relación a la acción
de hábeas data que,-los organismos internacionales, en sus diferentes ámbitos, han elaborado
pautas que contribuyen a integrar la perspectiva con que ha de ser evaluada la modalidad de
su ejercicio por este tribunal (caso "Urteaga", consid. 11). En efecto, la Directiva 95/46
aprobada por el Consejo de la Unión Europea el 25 de octubre de 1995 —relativa a la
Protección de las Personas Físicas en lo que respecta al Tratamiento de Datos Personales y a
la Libre Circulación de estos Datos—, consagró principios generales uniformes —con vistas
al propósito de establecer una frontera europea única en materia de información para la
cooperación policial, aduanera y de inmigración— que ampliaron y precisaron los ya
formulados en las directrices aprobadas por la Organización para la Cooperación y Desarrollo
Económico en 1980, las de las Naciones Unidas del mismo año y el Convenio 108 del
Consejo de Europa de 1981. Si bien es cierto que a tenor de la mencionada Directiva, la
licitud y lealtad en el tratamiento de los datos personales se manifiesta en la obligación de
recoger los datos básicamente en forma directa del afectado, ya que la regla general es que se
requiere su consentimiento para recabarle información sobre su persona, también lo es que el
mismo cuerpo normativo autoriza excepciones para los casos en que prevalece un interés
superior al particular del afectado (art. 7). Así, se exime el recaudo del consentimiento
cuando el tratamiento sea —necesario para la satisfacción del interés legítimo perseguido por
el responsable del tratamiento o por el tercero o terceros a los que se comuniquen los datos,
siempre que no prevalezca el interés o los derechos y libertades fundamentales del interesado
que requieran protección con arreglo al apartado 1 del artículo 1 de la presente Directiva
(inciso f) —. Sobre dicha base, los Estados Miembros han habilitado, por ejemplo, el
funcionamiento de bases de datos sobre morosidad o evaluación del riesgo crediticio,
destinadas a preservar la transparencia del mercado financiero. Por lo demás, no puedo dejar
de ponderar que sería impensable que estos registros pudieran existir si el suministro de los
datos dependiera de la buena voluntad de los deudores, que consintieran la divulgación de
datos negativos sobre su inconducta comercial. En definitiva, opino que la sentencia apelada
ha exhorbitado la inteligencia de la norma que otorgó jerarquía constitucional a la acción de
hábeas data, pronunciándose, además, en exceso de los planteos introducidos por las partes y
con apartamiento de la legislación positiva vigente. Consecuentemente, considero que V.E.
debe hacer lugar al recurso extraordinario interpuesto y revocar el pronunciamiento
recurrido". Buenos Aires, Septiembre 16 de 1999.Felipe Daniel Obarrio.
(16) El dictamen del Procurador General de la Nación, expresa que Suprema Corte:-I-La
Cámara Federal de Apelaciones de Mar del Plata confirmó la sentencia de la instancia
anterior, que hizo lugar a la acción de hábeas data promovida por "Empresa de Combustibles
Zona Común S.A" contra la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP, en
adelante)) y ordenó que en el plazo de cinco días informara los datos referidos a aquélla y, en
caso de ser falsos o erróneos, que se procediera a su supresión o rectificación.//--II-Contra
este pronunciamiento, la demandada interpuso el recurso extraordinario que, denegado, dio
origen a la presente queja.-Sostiene que la sentencia viola derechos y garantías
constitucionales al abrir sin fundamento legal una vía procesal que —a su entender— resulta
improcedente, que no se ha probado la irregularidad a la que se alude en el proceso, que no ()
se acreditó la existencia de registro o banco de datos en el que pudiera existir la información
requerida y que no se demostró la supuesta falsedad invocada. Con base en el art. 43, 3°
párrafo, de la Constitución Nacional, destaca que la acción entablada por la actora, por la cual
se solicita a la AFIP información relacionada con la realización de actos inherentes a la
determinación y percepción de gravámenes, es improcedente debido a la falta de
legitimación, tanto activa como pasiva. La primera porque la reclamante no acreditó la
falsedad de la información o su carácter discriminatorio y la segunda porque la AFIP no
constituye un registro o banco de datos públicos, sino que actuó como organismo recaudador
en uso de las facultades conferidas por el art. 35 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y
modificaciones), las cuales la habilitan a comprobar e investigar hechos, actos, situaciones,
explotaciones y demás circunstancias que integran o condicionan el hecho imponible. Al
respecto, añade que, ante la verificación de ciertas maniobras que podrían resultar evasivas o
al menos elusivas en la declaración y pago del tributo, se dispuso la verificación de la
actividad de combustibles a nivel nacional y reitera que la información que recaba o la que
pudiera obtener en ejercicio de su labor fiscalizadora respecto de cualquier contribuyente, no
son parte de una base de datos de un registro público o privado destinado a brindar informes.-
Finalmente, se agravia en cuanto a la imposición de las costas.-III-Considero que el recurso
extraordinario interpuesto es formalmente admisible y, por lo tanto, que fue mal denegado,
toda vez que se ha puesto en tela de juicio la inteligencia que cabe atribuir a una cláusula de
la Constitución Nacional —art. 43— y la decisión del superior tribunal de la causa ha sido
contraria al derecho fundado en aquélla (Fallos: 322:2139;; 324:567).--IV-En cuanto al fondo
del asunto, adelanto desde ya mi opinión en el sentido de que asiste razón al apelante en lo
que atañe a la improcedencia de la acción impetrada, aunque los fundamentos sean
sustancialmente diversos a los que invoca.-En primer término, considero que la AFIP no
carece de legitimación pasiva. Al respecto, cabe recordar que el hábeas data establecido en el
art. 43 de la Constitución Nacional protege la identidad personal y garantiza que el interesado
tome conocimiento de los datos a él referidos y de su finalidad, que consten en registros o
bancos públicos o los privados destinados a proveer informes. Constituye, por tanto, una
garantía frente a informes falsos o discriminatorios que pudieran contener y autoriza a
obtener su supresión, rectificación, confidencialidad o actualización. Asimismo, se sostuvo en
un precedente del Alto Tribunal que excluir de la protección reconocida por la Constitución a
aquellos datos que organismos estatales mantienen fuera del acceso de los particulares,
comporta la absurda consecuencia de ofrecer una acción judicial sólo en los casos en los que
no es necesaria y vedarla en aquellos en los que el particular no puede sino recurrir,
ineludiblemente, a la tutela judicial para ejercer su derecho. Sólo se preserva en forma
eficiente el derecho de que se trata, en la medida en que se entienda por "registros o bancos
de datos públicos" aquellos que obran en organismos del Estado, incluso, y en especial, los
reservados con carácter secreto (v. Fallos: 322:2139, voto del ministro Petracchi).-Sentado lo
anterior, considero que no procede la defensa del organismo recaudador basada en el hecho
de que la actora no acreditó que los datos sean falsos o discriminatorios, pues la distinción
que efectúa la ley 25.326 entre el derecho de acceso a la información y el de rectificación,
actualización o supresión (v. arts. 14, 15 y 16) implica, a mi modo de ver, que dicha exigencia
sólo opera en la medida en que el interesado ya obtuvo el conocimiento de los datos e intenta,
en consecuencia, ejercer las opciones que considera pertinentes —supresión, rectificación,
confidencialidad o actualización— mas no cuando, como ocurre en la especie, el particular
intenta acceder a los registros, por lo cual el requerimiento de que exista una lesión o
perjuicio reparable resulta extraño a la vía. Al respecto, cabe señalar que, según surge de los
términos de la demanda, los sucesivos procedimientos realizados por personal de la Dirección
General Impositiva y de Aduanas —Delegación Mar del Plata— hacen presumir que existe
en la AFIP información, datos y/o denuncias, que en forma directa o indirecta involucrarían a
"Empresa de Combustible Zona Común S.A." y, al ser desconocidos, llevan a suponer "que
de alguna manera podrían perjudicar a ésta". En respuesta a tales afirmaciones, la AFIP
sostuvo que la actividad desplegada por sus agentes en oficinas de la empresa actora fue
realizada en el marco de las atribuciones que le confiere el art. 35 de la Ley de Procedimiento
Tributario, que establece la posibilidad de verificar el cumplimiento de las normas vigentes
en la materia por parte de cualquier presunto responsable. Esta norma dispone que, a tales
efectos, pueden realizar citaciones, exigir la presentación de comprobantes, inspeccionar
libros y documentos, requerir el auxilio de la fuerza pública, gestionar órdenes de
allanamiento y hasta disponer clausuras preventivas.-Por otra parte, el art. 17, inc. 2°, de la
ley 25.326 establece que la información sobre datos personales puede ser denegada por los
responsables o usuarios de bancos públicos "cuando de tal modo se pudieran obstaculizar
actuaciones judiciales o administrativas en curso vinculadas a la investigación sobre el
cumplimiento de obligaciones tributarias o previsionales ... La resolución que así lo disponga
debe ser fundada y notificada al afectado". La circunstancia de que esta disposición no se
encontrara vigente al contestar la AFIP las intimaciones de la actora —v. documentación
obrante a fs. 4/9 que corresponde a octubre de 1999 y Boletín Oficial del 2 de noviembre de
2000— impide exigir la denegatoria fundada que prevé el citado art. 17, inc. 2°. Sin embargo,
las manifestaciones de la demandada relativas a los motivos que habrían originado las
inspecciones al expresar que "ante la importancia que la actividad de combustibles reviste
para la economía nacional, y ante la verificación de determinadas maniobras que podrían
resultar evasivas o al menos elusivas en la declaración y pago del tributo, se dispuso la
verificación de tal actividad a nivel nacional" (v. fs. 49 vta., 74 y 74 vta.), habilitan a concluir
que en el sub lite se configuran los extremos que prevé dicho precepto, ya vigente al
momento de dictarse la sentencia apelada.-En efecto, si bien la protección constitucional de
que se trata se dirige a que el particular interesado tenga la posibilidad de controlar la
veracidad de la información y el uso que de ella se haga (v. Fallos: 321:2767 y 322:2139,
sendos votos del ministro Fayt), no debe perderse de vista que el alcance de dicha garantía
encuentra su límite en ciertas circunstancias específicas que no pueden ser soslayadas, tales
como el carácter de las funciones que desarrolla el organismo fiscal —ya que no se trata de
meros datos o registros obtenidos fuera de un procedimiento legal sino que, tras rigurosos y
complejos análisis técnicos, sustentan las conclusiones acerca del cumplimiento de las
obligaciones tributarias— y la imposibilidad de que el contribuyente desconozca el fin con el
que se recolectan y procesan los datos.-Habida cuenta de ello, la pretensión de la actora no se
compadece con el objeto y finalidad del instituto del que intenta valerse, pues resulta evidente
que el organismo recaudador se encontraba realizando investigaciones tendientes a
determinar si había cumplido sus obligaciones tributarias, función en la que subyace un
interés público primordial (Fallos: 314:1376 [Fallo en extenso: elDial - AA1232]; 316:1190;;
324:3345) y, por otra parte, la empresa actora, sin mayor fundamento, sólo intenta anticipar la
oportunidad en la que debe ejercer su derecho de defensa.-Según manda el art. 17 de la ley
11.683, a los efectos de presentar su descargo, el organismo recaudador deberá proporcionar
"detallado fundamento" de las impugnaciones y cargos que le formule, y brindar acceso a la
totalidad de las actuaciones administrativas que ha labrado toda vez que, como ha sostenido
V.E., para el cuestionamiento de una determinación impositiva, la ley ha previsto —de
manera específica— un procedimiento y un órgano de decisión (arts. 17, 76, 144, 159 y
concordantes de la ley 11.683) y la posibilidad de apelar ante los tribunales del poder judicial
nacional (Fallos: 310:719, cons. 5°, y su cita).-En estas instancias podrá, no sólo conocer y
solicitar la corrección de los datos a él referidos y su finalidad, sino también demostrar la
improcedencia de la hipotética pretensión fiscal, plantear todas sus defensas e invocar la
posible nulidad de la pruebas colectadas en los procedimientos desarrollados los días 1° y 8
de octubre de 1999 (cfr. Fallos: 316:2764, consid. 5° y su cita), motivo por el cual cabe
concluir que la decisión recurrida prescindió de la incidencia del mecanismo de
determinación de oficio en la solución del sub lite y, de esta forma, adelantó —sin
fundamento— etapas del procedimiento fijadas por la ley ritual tributaria, con riesgo de
entorpecimiento de la labor fiscalizadora del ente recaudador. La solución que aquí se
propugna torna innecesario pronunciarse sobre los agravios referidos a la imposición de las
costas.-VI -Por todo lo expuesto, opino que corresponde hacer lugar al recurso extraordinario
interpuesto y revocar la sentencia de fs. 63/65.-Buenos Aires, 26 de Noviembre de 2003.-
Fdo.: Dr. Nicolás Eduardo BecerraLa Corte Suprema de Justicia de la Nación, a su vez,
resolvió:Buenos Aires, 7 de abril de 2009Vistos los autos: "Recurso de hecho deducido por la
demandada en la causa Empresa de Combustible Zona Común S.A. c/ Administración
Federal de Ingresos Públicos", para decidir sobre su procedencia. Considerando:Que la
cuestión debatida en los presentes autos ha sido adecuadamente tratada en el dictamen del
señor Procurador General, que esta Corte comparte, y a cuyos fundamentos se remite por
razón de brevedad.-Por ello, de conformidad con lo dictaminado por el señor Procurador
General, se hace lugar a la queja, se declara procedente el recurso extraordinario y se revoca
la sentencia apelada. Con costas. Agréguese la queja al principal. Reintégrese el depósito de
fs. 80, notifíquese y remítase.-Fdo.: Dr. Ricardo Luis Lorenzetti - Dra. Elena I. Highton de
Nolasco - Dr. Carlos S. Fayt - Dr. Enrique Santiago Petracchi - Dr. Juan Carlos Maqueda - Dr.
E. Raúl Zaffaroni - Dra. Carmen M. Argibay.Disidencia del Señor Ministro Doctor Don E.
Raúl Zaffaroni. Considerando:Que el recurso extraordinario, cuya denegación origina la
presente queja, es inadmisible (artículo 280 del Código Procesal Civil y Comercial de la
Nación). Declárese perdido el depósito de fs. 80.Por ello, oído el señor Procurador Fiscal, se
la desestima. Hágase saber, devuélvase el principal y archívese.

La Determinación de Oficio de Los Impuestos, El Secreto Fiscal y La Acción de Hábeas Data A Través de Las Modificaciones Legislativas y La Doctrina de Los Tribunales

Caricato da

Informazioni sul documento

Titolo originale

Copyright

Formati disponibili

Condividi questo documento

Condividi o incorpora il documento

Opzioni di condivisione

Hai trovato utile questo documento?

Questo contenuto è inappropriato?

Copyright:

Formati disponibili

La Determinación de Oficio de Los Impuestos, El Secreto Fiscal y La Acción de Hábeas Data A Través de Las Modificaciones Legislativas y La Doctrina de Los Tribunales

Caricato da

Copyright:

Formati disponibili

La determinación de oficio de los impuestos, el secreto fiscal y la acción de

hábeas data a través de las modificaciones legislativas y la doctrina de los

I. La determinación de oficio y la Ley Penal Tributaria

Página 1 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 5 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 6 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 8 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 9 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 10 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 11 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 13 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 14 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 17 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 20 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 24 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 27 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Página 36 © Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

Potrebbero piacerti anche