BASICO PARA CONTABILIDAD I, II, III, COSTOS, AUDITORIA

Preparado por: Lic. Rhodoswki Padilla

Estimados alumnos,
En los clases hemos sentado las bases conceptuales de las VEN-NIF. Vimos el cambio de
concepción de principio a norma y que existen dos grupos independientes de normas. Nos
toca ahora concentrarnos en las diferencias entre la nueva normativa contable (VEN-NIF) y
la contabilidad que aprendimos en otros semestres (VEN-PCGA). En este punto, cabe
resaltar que todavía algunas universidades no han actualizados sus contenidos
programáticos y los profesores continúan impartiendo sus clases de acuerdo con la DPC-0,
a pesar de tener más de cinco años de derogada. En el nuevo marco normativo
internacional, el procedimiento de transformación de los hechos económicos en
información contable, presenta cambios significativos con respecto al que estaba
establecido en los VEN-PCGA. Hoy en día podemos hablar de cuatro fases bien
diferenciadas en el proceso contable, a saber:
1. Reconocimiento: En esta primera fase, se identifica si una transacción económica debe
ser integrada en los estados financieros como activo, pasivo, ingreso o gasto; verificando
que dicho hecho económico sea cuantificable fiablemente, y genere beneficios económicos
futuros relacionados con la percepción o erogaciones de recursos.
2. Medición (o valoración): Es la segunda fase del proceso contable bajo NIIF, y es el
proceso mediante el cual se determina el valor por el cual será reconocido un activo,
pasivo, ingreso o gasto en los estados financieros. La medición puede realizarse
apoyándose en métodos tales como: Valor razonable, Costo histórico amortizado o
recuperable, Valor revaluado o costo atribuido y Costo histórico.
3. Presentación: Esta tercera fase, se refiere a la preparación de los estados financieros
parar ponerlos en conocimiento de todos los terceros interesados en la información contable
del ente económico, verificando siempre que cada partida esté ubicada en la categoría
correcta.
4. Revelación: Esta última fase implica que debe darse a conocer toda información que se
considere de importancia en la toma de decisiones, aunque no haya sido incorporada en los
estados financieros, verificando que se informa el origen de todos los hechos económicos
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importantes que puedan afectar el juicio de un lector informado. Estos datos se incluyen en
las llamadas notas revelatorias.
De esta manera, las diferencias esenciales entre el modelo contable derogado y el modelo
actual vigente radican en los criterios de reconocimiento, medición, presentación y
revelación, los cuales analizaremos a partir en este foro. Y si revisamos detalladamente
cada una de los normas, nos daremos cuenta que básicamente lo que cada una de ellas
establecen son los requerimientos para el reconocimiento, medición, presentación y
revelación de las diferentes partidas y conceptos. Por ello, al momento de estudiar en
detalle las normas debemos principalmente enfocarnos en tales criterios. En este foro
concentraremos nuestra atención en las fases de Reconocimiento y Medición, y en el foro
siguiente revisaremos las fases de Presentación y Revelación.
Como ya dijimos, el Reconocimiento es el proceso de incorporación, en los estados
financieros, de una partida que cumpla los requisitos para ser reconocida. Para que una
partida deba ser reconocida en los estados financieros debe cumplir con la definición del
elemento correspondiente y cumplir con los criterios para su reconocimiento. Solo si una
partida cumple con los requisitos anteriores, debe incorporarse a los estados financieros.
Con respecto a la definición de los elementos de los estados financieros, las NIIF los
conceptualiza de la siguiente manera:

Un Activo es un recurso controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, del
que la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos.

Un Pasivo es una obligación presente de la entidad, surgida a raíz de sucesos pasados, al

vencimiento de la cual, y para cancelarla, la entidad espera desprenderse de recursos que
incorporan beneficios económicos.

El Patrimonio es la parte residual de los activos de la entidad, una vez deducidos todos sus
pasivos.

Los Ingresos son los incrementos en los beneficios económicos, producidos a lo largo del
periodo contable, en forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien como
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decrementos de los pasivos, que dan como resultado aumentos del patrimonio, y no están
relacionados con las aportaciones de los propietarios a ese patrimonio.
Y los Gastos son los decrementos en los beneficios económicos, producidos a lo largo del
periodo contable, en forma de salidas o disminuciones del valor de los activos, o bien por la
generación o aumento de los pasivos, que dan como resultado decrementos en el
patrimonio, y no están relacionados con las distribuciones realizadas a los propietarios de
ese patrimonio.

Por otra parte, los criterios de reconocimiento son dos: 1. Criterio de Probabilidad: Es
probable que cualquier beneficio económico asociado con la partida, llegue o salga de la
entidad, y 2. Criterio de Fiabilidad: La partida tiene un costo o valor, el cual puede ser
medido de forma fiable.

En virtud de todo lo anteriormente expuesto, de acuerdo con las NIIF, se reconocerá un

activo cuando es probable que se obtengan del mismo beneficios económicos futuros para
la entidad, y además el activo tiene un costo o valor que puede ser medido con fiabilidad.
Se reconocerá un pasivo, cuando es probable que, del pago de esa obligación presente, se
derive la salida de recursos que lleven incorporados beneficios económicos, y además la
cuantía del desembolso a realizar pueda ser evaluada con fiabilidad. Se reconocerá un
ingreso cuando ha surgido un incremento en los beneficios económicos futuros, relacionado
con un incremento en los activos o un decremento en los pasivos, y además el importe del
ingreso puede medirse con fiabilidad. Y se reconocerá un gasto cuando ha surgido un
decremento en los beneficios económicos futuros, relacionado con un decremento en los
activos o un incremento en los pasivos, y además el gasto puede medirse con fiabilidad.

El Reconocimiento también implica no solo saber si una partida es activo o pasivo, sino
también "reconocerla” en el grupo o partida correcta. En este sentido, las NIIF hace
distinción entre partidas Corrientes y No Corrientes. Los activos se clasificaran como
corrientes cuando: (a) se espera realizar el activo, o se tiene la intención de venderlo o
consumirlo en su ciclo normal de operación; (b) se mantiene el activo principalmente con
fines de negociación; (c) espera realizar el activo dentro de los doce meses siguientes
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después del periodo sobre el que se informa; o (d) el activo es efectivo o equivalente al
efectivo a menos que éste se encuentre restringido. Todos los demás activos se clasificarán
como no corrientes.

Por su parte, los pasivos se clasificarán como corrientes cuando: (a) se espera liquidar el
pasivo en su ciclo normal de operación; (b) se mantiene el pasivo principalmente con fines
de negociación; o (c) el pasivo debe liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la
fecha del periodo sobre el que se informa. Todos los demás pasivos se clasificarán como no
corrientes.

Aparte de la clasificación entre corriente y no corriente, el reconocimiento implica ubicar el

activo o pasivo reconocido en la partida correcta según el plan de cuentas que usemos. Un
mismo activo puede ser clasificado en diferentes partidas según el tipo de entidad y el uso
que se le destine. Por ejemplo, un local comercial puede ser reconocido como un activo
corriente (inventario) o como un activo no corriente (Propiedad, Planta y Equipos o
Propiedad de Inversión).

En la actividad "Tarea" publicaremos algunos ejercicios para poner en práctica nuestros

conocimientos de los criterios de reconocimiento.

Hablemos ahora de la Medición o Valoración. La medición es el proceso mediante el cual,

se determina el monto en bolívares por el cual se reconocerán y se incorporarán a los
estados financieros, las partidas de activo, pasivo, ingreso o gasto. Una vez que hemos
reconocido una partida porque cumple con los requisitos, debemos darle un valor, debemos
medirla, y eso lo hacemos en la fase de medición.

Las NIIF establecen disposiciones para la medición en dos momentos: una medición inicial
y una medición posterior. La medición inicial se realiza una sola vez, en el momento del
reconocimiento e incorporación de la partida; y la medición posterior, se realizará
periódicamente cuando se emitan los estados financieros o cuando se desincorpore la
partida.
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Para efectos de lo anterior es necesario seleccionar una base o método particular de
medición. Los criterios de medición establecidos en las NIIF son varios, pero los más
habituales son el Costo Histórico y el Valor Razonable.

Para los activos, el Costo Histórico es el importe de efectivo o equivalentes al efectivo

pagado, o el valor razonable de la contraprestación entregada para adquirir el activo en el
momento de su adquisición. Para los pasivos, el costo histórico es el importe de lo recibido
en efectivo o equivalentes al efectivo o el valor razonable de los activos no monetarios
recibidos a cambio de la obligación en el momento en que se incurre en ella, o en algunas
circunstancias, los importes de efectivo o equivalentes al efectivo que se espera pagar para
liquidar el pasivo en el curso normal de los negocios. El costo histórico amortizado es el
costo histórico de un activo o pasivo más o menos la parte de su costo histórico reconocido
anteriormente como gasto o ingreso.

Por su parte, el Valor Razonable es el importe por el cual puede ser intercambiado un
activo, o cancelado un pasivo, entre un comprador y un vendedor interesado y debidamente
informado, que realizan una transacción en condiciones de independencia mutua, es un
valor de libre mercado. El concepto de Valor Razonable es desarrollado ampliamente en la
NIIF-13 (NIIF Completas).

El concepto de costo histórico es conocido en el ámbito contable venezolano. En cambio, el

valor razonable si es un concepto novedoso. Sin embargo, el criterio de medición de valor
razonable se usa principalmente en las NIIF Completas, en tanto que en la NIIF para las
PYMES se utiliza mayormente el criterio del costo histórico. En la NIIF para PYMES se
puede usar el valor razonable, en algunos casos, si el valor se puede determinar con
fiabilidad sin costo o esfuerzo desproporcionado.

En la NIIF para Pymes se establece que en la medición inicial los activos y pasivos se
medirán al costo, salvo contadas excepciones (activos agrícolas, inversiones en asociadas y
negocios conjuntos, activos financieros). En tanto que en la medición posterior se establece
el uso del costo histórico depreciado o amortizado, o el importe recuperable si éste es
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menor. En tanto que solo se prevé el uso del valor razonable, como ya dijimos, en el caso
de inversiones en asociadas y negocios conjuntos, propiedades de inversión, y activos
biológicos y productos agrícolas, siempre y cuando se pueda medir fiablemente sin
excesivo esfuerzo.

Ahora bien, vamos a concentrarnos en la medición en la NIIF para Pymes. Esta norma
establece que la medición inicial de los Inventarios, Propiedad, Planta y Equipos,
Propiedades de Inversión e Intangibles se debe realizar al costo (incluye el precio que se
paga por el bien más cualquier costo asociado). En cuanto a la medición posterior, se debe
realizar al costo amortizado (costo - depreciación, amortización y/o pérdida de valor) la
medición de la Propiedad, Planta y Equipos, Propiedades de Inversión e Intangibles; en
tanto que los Inventarios se deben medir al menor monto entre el costo y valor neto
realizable (que es el resultado de restarle al precio estimado de venta, los costos de
terminación y venta). Con respecto a la fórmula de cálculo del costo de los Inventarios, la
NIIF para Pymes establece el uso de los métodos: Primero en Entrar, Primero en Salir
(PEPS o FIFO) o el Costo Promedio Ponderado, y prohíbe expresamente el uso del método
Ultimo en Entrar, Primero en Salir (UEPS o LIFO), ya que éste tiende a subvalorar los
inventarios.

Veamos un ejemplo para visualizar el tratamiento contable de la medición posterior de los

Inventarios: Supongamos que Ud. es el contador de un comercio dedicado a la compra-
venta de línea blanca, y al 31 de diciembre de 2014, tenía en inventario 100 neveras a un
costo de adquisición (precio de compra más otros costos) de Bs. 10.000 c/u. La empresa
para vender las neveras tiene que embalarlas con un costo de Bs. 100 cada embalaje, y
pagar fletes por Bs.F 20 c/u, comisiones de venta de 5% y otros gastos por 4% del precio de
venta. El precio de venta al público de cada nevera de Bs. 13.000. ¿Por cuál monto debe
valorarse el inventario?

En este caso ya tenemos calculado el costo que es Bs. 10.000. Este monto incluye el precio
que se paga por el bien más cualquier costo asociado (transporte, manipulación, aranceles
de importación, etc.) menos cualquier descuento o rebaja. Nos corresponde entonces
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calcular el valor neto realizable (VNR), para lo cual tomamos el precio estimado de venta
(Bs. 13.000) y le restamos los costos de terminación (embalaje Bs 100 y fletes Bs 20) y los
costos para vender (comisiones Bs 650 y otros gastos de Bs 520)
VNR = 13.000 - 100 - 20 - 650 - 520 = Bs. 11.710
En este caso el valor neto realizable es superior al costo, por lo cual el inventario debe
medirse al costo (Bs. 10.000). En el caso de que el VNR fuese menor habría que hacer un
ajuste a los inventarios para reflejar su desvalorización (pérdida de valor).
Ahora veamos un ejemplo para visualizar el tratamiento de la medición inicial de una
Propiedad, Planta y Equipos: Supongamos que una empresa adquiere un camión por Bs.
700.000 y el concesionario que se lo vende le aplica un descuento promocional de Bs.
20.000 y que los gastos de matriculación son Bs. 50.000. En este caso para determinar el
precio de adquisición debemos considerar los costos y descuentos asociados:
Precio de Adquisición = Precio - Descuento promocional + Gastos de matriculación = Bs
700.000 - Bs 20.000 + Bs 50.000 = Bs 730.000.
Así vemos que la medición inicial del camión es Bs 730.000.
En la actividad "Tarea" publicaremos algunos ejercicios para poner en práctica nuestros
conocimientos de los criterios de medición.
Concluimos esta exposición con la interrogante que deben responder en este Foro,
formulada en el marco del reconocimiento: ¿Considera Ud. que los llamados Cargos o
Gastos Diferidos (que eran reconocidos y presentados como activos en los VEN-PCGA),
reúnen los requisitos para ser reconocidos ahora como activos según las VEN-NIF?

Cargos Diferidos (Que cambio hubo en ellos):

Espero que la mayoría le quede clara la distinción entre cargos diferidos y gastos pre-
pagados.

Con respecto al reconocimiento de los cargos diferidos debemos comenzar señalando que
ese rubro, bajo los VEN-PCGA, se prestaba para cierto nivel de manipulación contable.
Cuando una empresa tenía algunos gastos significativos que podían afectar sus resultados
operativos, se podía tomar esos gastos y considerarlos cargos diferidos, de esta manera se

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aumentaban los activos y se aumentaba también la utilidad. Esto era muy subjetivo y daba
margen a la denominada "Contabilidad Creativa” o maquillaje de estados financieros. Por
supuesto que esto afectaba la presentación razonable de los estados financieros, ya que no
reflejaban una Imagen Fiel de la situación financiera-operativa de tales empresas
(recordemos los famosos casos de fraudes a nivel mundial). Situaciones como éstas son las
que el nuevo marco contable internacional busca evitar y para ello se han establecido las
definiciones y requerimientos para el reconocimiento y medición de las partidas.

Pero antes de establecer conclusiones debemos considerar que en el rubro de cargos

diferidos se podían incluir dos grandes grupos de partidas.

En primer lugar teníamos el grupo de los prepagados o gastos pagados por anticipado, el
cual incluía partidas como seguros pagados por anticipados, intereses pagados por
anticipados, alquileres pagados por anticipado, etc. Analizando la naturaleza de este primer
grupo, vemos que representan un derecho a recibir un beneficio que se pagó
anticipadamente y, en el caso de una reversión, se puede obtener un reintegro. Así vemos
que si anulamos una póliza de seguro antes de su vencimiento nos deben reintegrar la
porción de la prima no consumida, si cancelamos un préstamo antes de su vencimiento nos
deben deducir los intereses no causados, y si desalojamos una propiedad arrendada antes
del plazo nos deben reintegrar los alquileres no consumidos.

En segundo término, encontrábamos al grupo de los gastos diferidos propiamente dichos, el

cual incluía partidas como gastos de constitución, gastos de organización, gastos de
publicidad, gastos de investigación, gastos de explotación, mejoras a la propiedad
arrendada, etc. Analizando la naturaleza de este segundo grupo, vemos que representaban
pagos efectuados por beneficios ya recibidos, que presuntamente beneficiarían a la empresa
durante varios ejercicios económicos o durante toda su existencia. Por tal razón, se
argumentaba que se debían diferir y amortizar en varios años. Sin embargo, vemos que el
beneficio de tales gastos ya se recibió y que no hay posibilidad de reversión. Así las
cosas, podemos llegar a las siguientes conclusiones: Los gastos prepagados si deben
reconocer como activos según las VEN-NIF, pero clasificándolos como activo

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corriente porque generalmente se consumen en un año. En tanto que los gastos
diferidos no deben reconocerse como activos según las VEN-NIF, como muchos de
ustedes lo señalaron, salvo muy raras excepciones. Normalmente van al gasto
directamente y se reflejan en el Estado de Resultado Integral, no importa que generen
pérdidas. En las empresas nuevas estos gastos pueden ser significativos y generar pérdidas
pero financieramente se entiende que esto puede ser así. A nivel internacional se asume que
las empresas generan utilidades a partir del segundo o tercer año. Claro en Venezuela
estamos acostumbrados a que se genere utilidad desde el primer mes y a nadie le gusta
reflejar pérdidas en los estados financieros.

En función de este criterio, ya no se puede incurrir en gastos innecesarios en la formación

de las empresas y luego diferirlos para amortizarlos en los siguientes ejercicios. Debemos
asesorar a los empresarios para que sean conscientes que estos gastos se cargaran a los
resultados del primer ejercicio. Hago la salvedad que habría la probabilidad (muy pero muy
remota) de registrarlos como Activos si hay la certeza de que van a generar Beneficios
Futuros.

Saludos y Éxitos!