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PRESCRIPCIÓN DEL DERECHO AL REINTEGRO POR PAGO DE LO NO DEBIDO

– Inicio del conteo del término. El término se cuenta desde la presentación de la


declaración y la respectiva realización del pago / PAGO DE LO NO DEBIDO –
Fundamento / SOLICITUD DE DEVOLUCION DE PAGO DE LO NO DEBIDO.
Inexistencia de término en el Estatuto Tributario / PLAZO PARA SOLICITAR LA
DEVOLUCION DEL PAGO DE LO NO DEBIDO – Normativa aplicable /
SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DE PAGO DE LO NO DEBIDO. Término de
prescripción. Es de 5 años / CONCEPTO QUE INTERPRETA NORMA
TRIBUTARIA – No obligatoriedad.

Corresponde determinar si operó el fenómeno de la prescripción frente al derecho


al reintegro por pago de lo no debido de lo declarado y pagado en las
declaraciones privadas del impuesto de industria y comercio de los periodos 2007-
5 a 2008-2. 2.1. La sociedad apelante considera que el término de prescripción no
debe ser contabilizado desde la fecha del pago sino desde la sentencia proferida
del 2 de mayo de 2013 por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, mediante la
cual fue declarada la nulidad de los conceptos 172 del 2 de septiembre, 195 del 12
de octubre y 198 del 13 de octubre de 1994 proferidos por la entidad territorial
demandada. En primer lugar, se pone de presente que los conceptos anulados en
esa providencia no son actos administrativos de carácter particular que hayan
creado, modificado o extinguido una situación jurídica concreta de la sociedad
demandante; sino que se trata de la interpretación normativa de la autoridad
tributaria sobre el impuesto de industria y comercio, sin que asignen la obligación
concreta de pago. Así mismo, dichos conceptos tampoco determinaron ninguno de
los elementos del impuesto de industria y comercio sino que, se reitera, se
limitaron a establecer la interpretación normativa de la autoridad tributaria, la cual
debe ser respetada por ella misma en los procedimientos de fiscalización futuros,
en virtud del principio de buena fe y el artículo 264 de la Ley 223 de 1995. Sin
embargo, debe tenerse en cuenta que los contribuyentes pueden apartarse
legítimamente de tales decisiones sin que implique un desconocimiento de la ley,
en la medida que no imponen obligaciones jurídicas concretas sino que se limitan
a interpretar una norma de carácter tributario. En consecuencia, no es posible
iniciar el término de prescripción a partir de la sentencia del 2 de mayo de 2013
porque en ella no fueron anulados actos administrativos que impusieran una
obligación de pago, sino que dicho lapso debe iniciar desde el momento en que se
realizó el pago de lo no debido por ser el momento en que surge la obligación de
la administración de reintegrar la suma de dinero y el correlativo derecho del
contribuyente de repetir lo pagado. El término de prescripción se contabiliza desde
la presentación de la declaración y respectiva realización del pago, pues es desde
ese momento que se puede hablar de la existencia de un pago de lo no debido, y
en consecuencia que se configura la obligación para la administración, de
reintegrar esos recursos. Esa interpretación obedece al fundamento mismo de la
figura del pago de lo no debido: el enriquecimiento sin justa causa, que obliga a la
administración a devolver los recursos recibidos por una obligación inexistente, sin
causa u origen legal. De manera que, solo hasta que en efecto la administración
tributaria recibe el pago, puede afirmarse que esta aumentó su patrimonio sin que
existiera una causa para ello, y que por lo tanto, tiene el deber de hacer la
respectiva restitución. 2.2. La jurisprudencia de ésta Sección ha indicado que,
debido a que el Estatuto Tributario no establece ningún término para solicitar la
devolución por pago de lo no debido, es procedente aplicar el término de
prescripción de la acción ejecutiva prevista en el artículo 2536 del Código Civil, en
concordancia con los artículos 11 y 21 del Decreto 1000 de 1997 (hoy Decreto
2277 de 2012), es decir que el término de prescripción es de cinco (5) años. (…)
Como puede observarse, efectivamente al momento en que fue presentada la
solicitud de devolución por pago de lo no debido había operado la prescripción
frente a lo pagado por las declaraciones de los periodos 2007-5 a 2008-2,
teniendo en cuenta que el último de los términos analizados (correspondiente al
periodo 2008-2 que finalizó el 15 de mayo de 2013) operó con anterioridad a la
presentación de la solicitud de devolución (10 de julio de 2013).

FUENTE FORMAL: LEY 223 DE 1995 – ARTÍCULO 264 / CÓDIGO CIVIL –


ARTÍCULO 2536 / DECRETO 1000 DE 1997 – ARTÍCULO 11 / DECRETO 1000
DE 1997 – ARTÍCULO 21 / DECRETO 2277 DE 2012

NOTA DE RELATORIA: En relación con de prescripción de la solicitud de devolución


del pago de lo no debido, se reitera la sentencia de la sección cuarta del Consejo de
Estado, de 3 de agosto de 2016, radicado 25000-23-27-000-2012-00309-01(20662),
C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia; que a su vez, reitera los fallos de 9 de agosto
de 2012, radicado 11001-03-27-000-2010-00025-00(18301), C.P. Carmen Teresa
Ortiz de Rodríguez y de 13 de junio de 2013, radicado 25000-23-27-000-2008-00058-
01(17973), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

NOTA DE RELATORÍA: Sobre el alcance del impuesto de industria y comercio en


las actividades de servicios de intermediación comercial, por parte de empresas de
servicios temporales se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de
2 de mayo de 2013, Exp. 25000-23-27-000-2009-00232-01(18830), C.P. Carmen
Teresa Ortiz de Rodríguez

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ

Bogotá D.C., trece (13) de julio de dos mil diecisiete (2017)

Radicación número: 25000-23-37-000-2015-00463-01(22821)

Actor: S.O.S. EMPLEADOS SOCIEDAD ANONIMA

Demandado: SECRETARIA DE HACIENDA DISTRITAL DE BOGOTA

AUTO

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte actora contra el auto


interlocutorio proferido por la Subsección B de la Sección Cuarta del Tribunal
Administrativo de Cundinamarca en la audiencia inicial celebrada el 11 de octubre
de 2016, mediante el cual declaró probada parcialmente la excepción de
prescripción.

ANTECEDENTES
1. La sociedad SOS Empleados Sociedades Anónimas SA presentó las
declaraciones del impuesto de industria y comercio en Bogotá desde el quinto
periodo gravable del año 2007 hasta el sexto periodo gravable del año 2010
teniendo como base gravable el total de la factura generada por su labor de
intermediación laboral.

2. El 10 de julio de 2013, la sociedad contribuyente solicitó al Distrito de Bogotá


la devolución parcial de lo pagado porque, según la jurisprudencia del Consejo de
Estado1 y el Decreto 2025 de 2011, la base gravable del impuesto de industria y
comercio en la actividad de intermediación laboral no es el total de la facturación,
sino los ingresos que recibe para sí por la prestación de su servicio, excluyendo el
pago de salarios y prestaciones de los trabajadores en misión.

3. La entidad territorial negó la petición mediante la Resolución DDI-047674 del


17 de octubre de 2013 porque la contribuyente no cumplió la obligación de corregir
sus declaraciones para generar un saldo a favor o un pago de lo no debido.

4. La sociedad interpuso recurso de reconsideración fundado en que la


jurisprudencia del Consejo de Estado ha indicado que la corrección de la
declaración no es necesaria para realizar la devolución del pago de lo no debido.

5. El Distrito de Bogotá confirmó su decisión mediante la Resolución DDI-039629


del 27 de junio de 2014 por las mismas consideraciones que el acto anterior.

6. La sociedad SOS Empleados Sociedades Anónimas SA presentó demanda de


nulidad y restablecimiento del derecho contra la Secretaría de Hacienda Distrital
de Bogotá el 16 de enero de 2015, en donde pretende 2:

1
Cita la sentencia del 2 de mayo de 2013, exp. 18830, que según la demandante anuló los
conceptos 172,195 y 198 de 1994 proferidos por el Distrito Capital, fundamento de los procesos de
fiscalización de las empresas de servicios temporales.
2
Folios 3 a 4 del expediente.
“Primero-. Anular el acto administrativo demandado, compuesto por:

A-. Resolución No. DDI – 047674 de octubre 17 de 2013, por medio de la cual
se negó la solicitud de devolución de los años gravables 2007 – 5 a 2010 – 6
del IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO pago de lo no debido.

B-. Resolución No. DDI – 039629 de fecha junio 27 de 2014, por la cual se
resuelve un recurso de reconsideración. Confirmando la decisión inicialmente
adoptada de rechazar la solicitud de devolución.

Segunda-. A título de restablecimiento del derecho se ordene la devolución


de las siguientes sumas de dinero, correspondiente al impuesto de industria y
comercio indebidamente pagado por concepto de servicio temporal y que
hace referencia a los costos laborales de los trabajadores en misión, los
cuales no representan un incremento patrimonial ni hacen parte de la
retribución del servicio, para las siguientes vigencias fiscales:

PREIMPRESO STICKER FECHA VALOR VIGENCIA


PAGADO

2007102010002199560 07043710000730 16/11/2007 5.762.000 2007-5

2008102010017883000 01044050016933 17/01/2008 8.348.000 2007-6

2008102010002761660 01257010006501 18/03/2008 9.150.000 2008-1

2008102010002761670 07207710003855 15/05/2008 9.618.00 2008-2

2008102010003992950 07304760006477 18/07/2008 8.872.000 2008-3

2008102010007124300 01388010012371 16/09/2008 8.987.000 2008-4

2008102010022389470 01388020013586 18/11/2008 8.320.000 2008-5

2009102010002669500 07694700014941 19/01/2009 10.058.000 2008-6

2009102010001853650 07042720016663 19/03/2009 9.092.000 2009-1

2009102010001853670 0704272002081 19/05/2009 8.494.00 2009-2

2009102010003490970 01080010026792 17/07/2009 6.313.00 2009-3

2009102010009478190 01257010030427 18/09/2009 5.554.000 2009-4

2009102010009478220 07694720036222 19/11/2009 5.992.000 2009-5

2010102010000852790 07042740021997 19/01/2010 9.154.000 2009-6

2010102010001624730 07042700026764 19/03/2010 8.548.000 2010-1

2010102010001624790 01044010040016 19/05/2010 12.326.000 2010-2

2010102010009740510 07174710029094 19/07/2010 16.542.000 2010-3

2010102010012017890 01241110019262 17/09/2010 17.003.000 2010/4

2010102010004829880 01044010044287 19/11/2010 17.716.000 2010-5

2011102010004829800 01044010046520 19/01/2011 21.902.000 2010-6


En total, la reclamación asciende a la suma de doscientos veinticuatro
millones doscientos noventa y tres mil pesos moneda legal ($224.293.000)

Tercero-. Abstenerse de solicitar caución por tratarse de una devolución de


sumas que ya pagó el contribuyente”.

7. La Secretaría de Hacienda Distrital de Bogotá, al contestar la demanda,


formuló la excepción de prescripción porque las declaraciones presentadas por la
sociedad demandante en los periodos 2007-5 al 2007-6, 2008-1 al 2008-6, 2009-1
al 2009-6 y 2010-1 al 2010-6 estaban en firme al momento de la presentación de
la petición de devolución por pago en exceso el 10 de julio de 2013, por lo que no
pueden ser modificados por la administración.

8. La parte demandante no se pronunció durante el traslado de la excepción.

PROVIDENCIA APELADA

La Subsección B de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de


Cundinamarca, mediante auto proferido en la audiencia inicial celebrada el 11 de
octubre de 2016, declaró probada la excepción de prescripción del derecho al
reintegro del pago de lo no debido frente a lo declarado y cancelado por las
declaraciones privadas presentadas por la contribuyente en los periodos 2007-5,
2007-6, 2008-1 y 2008-2.

Indicó que, contrario a lo afirmado por la entidad territorial, el pago realizado por la
sociedad demandante es un pago de lo no debido y no un pago en exceso
teniendo en cuenta que las declaraciones presentadas por ella tuvieron en cuenta
como base gravable el valor total de las facturas, según los conceptos 172, 195 y
198 de 1994 proferidos por la Secretaría de Hacienda de Bogotá y declarados
nulos por la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo.
El artículo 850 del Estatuto Tributario prevé que la devolución del pago de lo no
debido se realizará con el procedimiento previsto para la devolución de saldos a
favor.

De otro lado, la jurisprudencia del Consejo de considera innecesario corregir la


declaración cuando se solicita la devolución del pago de lo no debido porque no
existe una norma que soporte la existencia de la obligación, por lo que la
administración no estaba legitimada para negar la solicitud de devolución en el
caso concreto por este motivo.

Así mismo, la jurisprudencia ha indicado que la solicitud de devolución por pago


de lo no debido no pretende demostrar la existencia de un saldo a favor sino la
inexistencia de la obligación de pago, por lo que no son aplicables los artículos
588 y 589 del Estatuto Tributario que limitan la procedencia de la petición a dos (2)
años. Por el contrario, son aplicables los artículos 11 y 21 del Decreto 1000 de
1997 que dispone que el interesado tendrá el mismo término de prescripción que
la acción ejecutiva prevista en el artículo 2536 del Código Civil, es decir de cinco
(5) años a partir del pago efectivo3.

En este orden de ideas, teniendo en cuenta que en el caso concreto la sociedad


demandante presentó la solicitud de devolución por pago de lo no debido el 10 de
julio de 2013, la prescripción operó por las declaraciones presentadas para los
periodos 2007-5 al 2008-2.

RECURSO DE APELACIÓN

Se pone de presente que el CD que contiene la grabación de la audiencia inicial


celebrada el día 11 de octubre de 2016 no tiene audio a partir del minuto 10:48

3
Son citadas las sentencias: (i) del 24 de julio de 2008. Expediente: 16816. Consejera Ponente:
María Inés Ortiz Barbosa. (ii) 6 de agosto de 2009. Expediente: 17403. Consejero Ponente: William
Giraldo Giraldo. (iii) 13 de agosto de 2009. Expediente: 16569. Consejera Ponente: Martha Teresa
Briceño. Y (iv) 3 de septiembre de 2009. Expediente: 16347. Consejero Ponente: Hugo Fernando
Bastidas Bárcenas.
hasta su finalización4, por lo que no es posible conocer los argumentos exactos del
recurso de apelación.

Debido a lo anterior, el Despacho ofició al Tribunal Administrativo de


Cundinamarca para que enviara una nueva grabación que contuviera la
información audible mediante auto del 13 de febrero de 2017 5. Sin embargo, el CD
enviado por el Tribunal en respuesta tiene el mismo error técnico 6.

En consecuencia, el recurso de apelación será resuelto con base en el resumen


contenido en el acta de la audiencia, en donde se indica que “[l]a apoderada judicial
de la sociedad accionante, interpone recurso de apelación en contra la (sic) decisión
anterior argumentando que el plazo de prescripción no se rige por el Estatuto Tributario,
sino se cuenta a partir de la ejecutoria del fallo de nulidad del Consejo de Estado”7.

TRASLADO

La dificultad señalada en el acápite anterior también hace imposible acceder a los


argumentos expuestos por la parte demandada en el traslado, motivo por el cual
se tendrá en cuenta lo consagrado en el acta de la audiencia inicial, en donde
consta que “[a]tendiendo a lo dispuesto en el artículo 244 del Código de Procedimiento
Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, la Magistrada Sustanciadora ordena
CORRER TRASLADO a la parte demandada del recurso de apelación, quien manifiesta
oponerse a la prosperidad del recurso, como quiera (sic) que, considera, la decisión del
Despacho se ajusta estrictamente a la ley”8.

CONSIDERACIONES

4
Folio 181 del expediente.
5
Folio 202 del expediente.
6
Folio 205 del expediente.
7
Folio 177 del expediente.
8
Ibídem.
1. Problema jurídico

Corresponde determinar si operó el fenómeno de la prescripción frente al derecho


al reintegro por pago de lo no debido de lo declarado y pagado en las
declaraciones privadas del impuesto de industria y comercio de los periodos 2007-
5 a 2008-2.

2. Análisis del caso

2.1. La sociedad apelante considera que el término de prescripción no debe ser


contabilizado desde la fecha del pago sino desde la sentencia proferida del 2 de
mayo de 2013 por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, mediante la cual fue
declarada la nulidad de los conceptos 172 del 2 de septiembre, 195 del 12 de
octubre y 198 del 13 de octubre de 1994 proferidos por la entidad territorial
demandada9.

En primer lugar, se pone de presente que los conceptos anulados en esa


providencia no son actos administrativos de carácter particular que hayan creado,
modificado o extinguido una situación jurídica concreta de la sociedad
demandante; sino que se trata de la interpretación normativa de la autoridad
tributaria sobre el impuesto de industria y comercio, sin que asignen la obligación
concreta de pago.

Así mismo, dichos conceptos tampoco determinaron ninguno de los elementos del
impuesto de industria y comercio sino que, se reitera, se limitaron a establecer la
interpretación normativa de la autoridad tributaria, la cual debe ser respetada por
ella misma en los procedimientos de fiscalización futuros, en virtud del principio de
buena fe y el artículo 264 de la Ley 223 de 1995.

9
La sentencia aludida fue proferida en el proceso radicado: 25000-23-27-000-2009-00232-01.
Actor: Héctor Mauricio Mayorga Arango. Consejera Ponente: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.
Sin embargo, debe tenerse en cuenta que los contribuyentes pueden apartarse
legítimamente de tales decisiones sin que implique un desconocimiento de la ley,
en la medida que no imponen obligaciones jurídicas concretas sino que se limitan
a interpretar una norma de carácter tributario.

En consecuencia, no es posible iniciar el término de prescripción a partir de la


sentencia del 2 de mayo de 2013 porque en ella no fueron anulados actos
administrativos que impusieran una obligación de pago, sino que dicho lapso debe
iniciar desde el momento en que se realizó el pago de lo no debido por ser el
momento en que surge la obligación de la administración de reintegrar la suma de
dinero y el correlativo derecho del contribuyente de repetir lo pagado.

El término de prescripción se contabiliza desde la presentación de la declaración y


respectiva realización del pago, pues es desde ese momento que se puede hablar
de la existencia de un pago de lo no debido, y en consecuencia que se configura
la obligación para la administración, de reintegrar esos recursos.

Esa interpretación obedece al fundamento mismo de la figura del pago de lo no


debido: el enriquecimiento sin justa causa, que obliga a la administración a
devolver los recursos recibidos por una obligación inexistente, sin causa u origen
legal. De manera que, solo hasta que en efecto la administración tributaria recibe
el pago, puede afirmarse que esta aumentó su patrimonio sin que existiera una
causa para ello, y que por lo tanto, tiene el deber de hacer la respectiva
restitución.

2.2. La jurisprudencia de ésta Sección ha indicado que, debido a que el Estatuto


Tributario no establece ningún término para solicitar la devolución por pago de lo
no debido, es procedente aplicar el término de prescripción de la acción ejecutiva
prevista en el artículo 2536 del Código Civil, en concordancia con los artículos 11 y
21 del Decreto 1000 de 1997 (hoy Decreto 2277 de 2012), es decir que el término
de prescripción es de cinco (5) años10.
10
En este sentido ver la sentencia del 3 de agosto de 2016 proferida por la Sección Cuarta del
Consejo de Estado. Radicado: 25000-23-27-000-2012-00309-01 (20662). Actor: Administradora
Country SA. Consejera Ponente: Martha Teresa Briceño de Valencia. En dicha providencia se citan
como antecedentes las sentencias del 9 de agosto de 2012, expediente: 18301, Consejera
Ponente: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; y del 13 de junio de 2013, expediente: 17973,
En el expediente consta que la petición de devolución por pago de lo no debido
como consecuencia de las declaraciones privadas de los periodos 2007-5 a 2008-
2 fue presentada ante la entidad demandada el 10 de julio de 2013 11.

Así mismo, obra prueba de que los pagos fueron realizados así:

 En el periodo 2007-5, el pago correspondiente a la declaración del impuesto


de industria y comercio fue efectuado el 16 de noviembre de 2007 12, por lo
que el término de prescripción finalizó el 16 de noviembre de 2012.

 En el periodo 2007-6, el pago correspondiente a la declaración del impuesto


de industria y comercio fue efectuado el 17 de enero de 2008 13, por lo que el
término de prescripción finalizó el 17 de enero de 2013.

 En el periodo 2008-1, el pago correspondiente a la declaración del impuesto


de industria y comercio fue efectuado el 18 de marzo de 2008 14, por lo que el
término de prescripción finalizó el 18 de marzo de 2013.

 En el periodo 2008-2, el pago correspondiente a la declaración del impuesto


de industria y comercio fue efectuado el 15 de mayo de 2008 15, por lo que el
término de prescripción finalizó el 15 de mayo de 2013.

Como puede observarse, efectivamente al momento en que fue presentada la


solicitud de devolución por pago de lo no debido había operado la prescripción
frente a lo pagado por las declaraciones de los periodos 2007-5 a 2008-2,
teniendo en cuenta que el último de los términos analizados (correspondiente al
periodo 2008-2 que finalizó el 15 de mayo de 2013) operó con anterioridad a la
presentación de la solicitud de devolución (10 de julio de 2013).

Consejero Ponente: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.


11
Folio 36 del expediente.
12
Folio 44 del expediente.
13
Folio 45 del expediente.
14
Folio 47 del expediente.
15
Folio 48 del expediente.
En mérito de lo expuesto,

RESUELVE

PRIMERO: CONFIRMAR el auto interlocutorio proferido en la audiencia inicial


celebrada el día 11 de octubre de 2016 por la Subsección B de la Sección Cuarta
del Consejo de Estado.

SEGUNDO: DEVOLVER el expediente al Tribunal de origen.

Cópiese, notifíquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase.

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ


RAMÍREZ