Sistema Tributário Nacional

DIREITO TRIBUTÁRIO
SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL

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ATUALIZADO EM 27/12/2018
SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONALi
NOÇÕES PRELIMINARES
 ENTENDENDO O CTN – Lei 5.172, de 25 de outubro de 1966

Art. 9o a 15: Abordam as limitações ao poder de tributar, mas vários dispositivos não estão de
acordo com a CF/88. Portanto, recomendamos a leitura das observações feitas ao longo
desses artigos. Ademais, não se pode dispensar a leitura dos arts. 150 a 152 da CF/88.
Arts. 21, 26 e 65: Parcialmente não recepcionados pelo art. 153, § 1o, da CF/88 (o Poder
Executivo pode alterar as alíquotas, mas não as bases de cálculo de tais impostos).
Arts. 28 e 67: Não recepcionados pela CF/88. De acordo com o art. 167, IV, da CF/88, é
vedada a vinculação da receita de impostos a órgão, fundo ou despesas, ressalvadas as
exceções constitucionalmente previstas.
Arts 35 a 42: Ficar atento, pois antes da CF/88, tratava-se de imposto de competência
estadual, e não se tributava as transmissões de bens móveis. Atualmente, a competência foi
então ampliada e dividida entre os Estados (ITCMD) e Municípios (ITBI). Portanto, a leitura de
tais dispositivos deve ser cautelosa, visto que há regras que não se aplicam aos dois impostos.
Arts. 52 a 62: Revogados expressamente.
Art. 68 a 70: Não recepcionados pela CF/88. Trata-se do ICMS, cuja competência pertence aos
Estados e Distrito Federal, sendo tratado pela LC 87/96 (Lei Kandir)
Arts. 71 a 73: Revogados expressamente.
Arts. 74 e 75: Não recepcionados pela CF/88. A União não possui competência tributária para
instituir imposto específico sobre operações relativas a combustíveis, lubrificantes, energia
elétrica e minerais.
Arts. 83 a 95: Abordam a Distribuição de Receitas Tributárias. Vários dispositivos já foram
revogados, outros não recepcionados pela CF/88. Se o tema for cobrado em seu edital,
recomendamos o estudo dos arts. 157 a 162, da CF/88.
 ART. 1º: O dispositivo prescreve que o CTN trata das normas gerais de direito tributário
aplicáveis à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios. Antes de ler qualquer
outro dispositivo desta norma, deve-se ter como premissa o que acaba de ser dito.
Art. 1º Esta Lei regula, com fundamento na Emenda Constitucional nº 18, de 1º de
dezembro de 1965, o sistema tributário nacional e estabelece, com fundamento no artigo
5º, inciso XV, alínea b, da Constituição Federal, as normas gerais de direito tributário
CICLOS R3 – G8 – MATERIAL JURÍDICO
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aplicáveis à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, sem prejuízo da
respectiva legislação complementar, supletiva ou regulamentar.
# OBS.1: A expressão “com fundamento na Emenda Constitucional n. 18, de 1o de dezembro

de 1965” atualmente se refere aos arts. 145 a 162 da CF/88, que tratam do Sistema Tributário
Nacional.  
# OBS.2: A expressão “artigo 5o, inciso XV, alínea b, da Constituição Federal” atualmente pode
ser entendida como os arts. 24, §§ 1o a 4o, e 146, da CF/88.  
 ART. 2o: Pela redação do CTN, não constam as medidas provisórias (surgidas com o
advento da CF/88), embora tais atos inegavelmente são incluídos no sistema tributário
nacional, por terem força de lei, e por serem utilizados muitas vezes para tratar de matéria
tributária. Lembre-se de que não há qualquer vedação constitucional á utilização de medidas
provisórias para tratar de matéria tributária.
Art. 2º O sistema tributário nacional é regido pelo disposto na Emenda Constitucional nº
18, de 1º de dezembro de 1965, em leis complementares, em resoluções do Senado
Federal e, nos limites das respectivas competências, em leis federais, nas Constituições
e em leis estaduais, e em leis municipais.
01. CONCEITO DE TRIBUTO – Art. 3o, CTN
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se
possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada
mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
 Este talvez seja o dispositivo mais importante de todo o CTN. A razão se deve ao conceito
de tributo. É impossível estudar direito tributário sem se ter a noção exata do que é um tributo.
O art. 146, III, “a”, da CF/88, estabelece que cabe à lei complementar dar a definição de tributo.
Podemos esquematizar o conceito de tributo da seguinte forma:

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 Conceito: Está definido no art. 3º CTN. Tributo é uma prestação pecuniária compulsória.
Essa prestação pecuniária não é decorrente de um ato de vontade do cidadão, e sim decorre
de um poder de imposição do Estado em face do particular – sujeição, hierarquia. O tributo
resulta numa relação vertical entre Estado e cidadão (por isso, quando Estado x Estado, há
imunidade recíproca). Não deriva da sanção por ato ilícito. Paga-se tributo porque o
contribuinte manifestou uma capacidade econômica, um poder de contribuir. O tributo deverá
ser instituído e cobrado nos termos da lei. O princípio da legalidade permeia todo o Direito
Tributário, seja na criação do tributo ou na forma de cobrança.
# OBS.1: Receita originária é aquela proveniente do patrimônio do Estado. Há a predominância
do Direito Privado. O Estado explora seu próprio patrimônio. Ex. alugueis e receitas de
empresas públicas e sociedades de encomia mista, concessionárias.
# OBS.2: Receita derivada é aquela proveniente do patrimônio do particular. Há a
predominância do Direito Público. O Estado usa seu poder de império e obriga o particular a
contribuir. Ex. tributos, multas, reparações de guerra.
 Características:
 Em moeda ou cujo valor nela possa se exprimir: o tributo não pode ser em algo que
não seja economicamente apreciável ou que não possa ser transformado em pecúnia.
Não se permite concluir pela existência de tributos in natura ou in labore. Entende-se
que a expressão “cujo valor nela se possa exprimir” possui a utilidade de permitir a
utilização de indexadores (ex. UFIR). A Lei Complementar 104/2001 acrescentou o
inciso XI ao art. 156 do CTN, permitindo a dação em pagamento de bens imóveis como
forma de extinção do crédito tributário. Tal fato não habilita a conclusão de que a
expressão acima referida teria possibilitado a instituição de tributos in natura (bens) ou in
labore (em serviços), uma vez que não se pode tomar a autorização da dação como
regra geral. E a dação em pagamento de bens móveis? É possível que lei local
estabeleça? A jurisprudência do STF oscilava. O último posicionamento é no sentido que

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somente lei ordinária nacional pode estabelecer essa hipótese, em razão de ser de
competência de lei nacional dispor sobre regras gerais de licitação.
 O fato gerador do tributo é sempre lícito, embora possa derivar de uma causa ilícita
(princípio do “pecunia non olet”)
 Cobrada mediante atividade administrativa: quem exige o tributo é a Administração
Pública, por meio de seus servidores, não podendo o tributo ser instituído e fiscalizado
por entidades privadas
Tributo é prestação:
a) Pecuniária;
b) Compulsória;
c) Diversa de multa;
d) Instituída por meio de lei;
e) Cobrada por lançamento.
 Detalhamento:
A) PRESTAÇÃO PECUNIÁRIA
- Pecúnia vem da palavra pecus, que significa moeda – pagar o tributo em dinheiro.
- O tributo pode ser pago com cheque, mas a satisfação do crédito vai ser com a compensação
do título;
- Mas é possível pagar o tributo com algo diverso do dinheiro? Com a dação em pagamento,
por exemplo? Existe essa possibilidade de se pagar com BEM IMÓVEL, a partir de 2001, mas
a sua concretização vai demandar o cumprimento de condições. No Direito Tributário, a dação
em pagamento só existe para os bens imóveis.
- A pecúnia é o modo pelo qual o tributo deve ser carreado ao fisco. Portanto, paga-se o tributo
em dinheiro (Real). Além disso, o tributo poderá ser pago em cheque (ler o art. 162, I, CTN).
- E quanto aos bens móveis e imóveis? NÃO se admite o tributo “in natura”, ou seja, não se
pode pagar o tributo com produtos agrícolas, por exemplo, café, laranja etc. Quanto aos bens
imóveis, a LC n. 104/2001 trouxe para o CTN o inciso XI do art. 156, prevendo a dação em
pagamento, exclusivamente para tais bens. Isso significa que o expediente não era legítimo
antes de 2001 e, após essa data, passou a ter a chancela do CTN (condições: só para bem
imóvel e necessidade de lei ordinária autorizativa).
- Não é só o CTN que permite, o CTN permitiu como uma norma de regra geral, mas deve
haver uma Lei Ordinária específica, autorizando a dação em pagamento.

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# ATENÇÃO: o art. 146, III, “b”, CF, condiciona o regramento do crédito tributário (dação em
pagamento é causa extintiva do crédito tributário), à normas gerais constantes de lei
complementar. Por isso que se editou a LC 104, a qual alterou o CTN. Enquanto não houve a
inserção dessa hipótese no CTN, não poderia haver a dação em pagamento – o CTN tem
status de LC e, para ser alterado, precisa ser por LC.
B) PRESTAÇÃO COMPULSÓRIA
- O tributo é prestação compulsória. Com efeito, a prestação Não é facultativa, contratual ou
voluntária (“constatação trivial”). Além disso, o comando quer significar outra coisa
(“constatação mais sofisticada”):
- A compulsoriedade decorre do fenômeno da incidência tributária, ou seja, da subsunção
tributária (a hipótese de incidência encontrando o fato gerador e vice-versa).
- A compulsoriedade decorre do Fenômeno da Incidência, que é a encenação de um encontro:
do fato da hipótese e da hipótese com o fato. A hipótese é o pressuposto normativo, o fato é o
consequente. A hipótese tem incidência tributária, e o fato é a concretização da hipótese.
Assim, quando a norma previu algo e a realidade ofertou a ocorrência, há um encontro do fato
à norma, um nexo de causalidade. Nesse momento (o momento da incidência ou fenômeno da
incidência), nasce a obrigação tributária.
- Se a norma previu abstratamente o fenômeno, e a hipótese prevista ocorre de fato, há a
compulsoriedade do pagamento do tributo.
- A compulsoriedade decorre da subsunção tributária.
- Ex.: Hipótese de incidência – circular mercadorias (pressuposto normativo); Fato Gerador –
Maria circula mercadorias (consequente).
HI > FG > Nascimento da obrigação tributária (aqui está a compulsoriedade, a
inafastabilidade, a inexorabilidade do dever de pagar o imposto).
C) PRESTAÇÃO DIVERSA DE MULTA

- O tributo não se confunde com multa. Paga-se o primeiro, em razão do fato gerador
(subsunção tributária); paga-se a última, em virtude do inadimplemento obrigacional. Daí se
falar no caráter pedagógico da multa
- O tributo decorre da subsunção tributária. O tributo decorre da hipótese de incidência e do
fato gerador.
- Multa é prestação pecuniária, compulsória, não se confunde com tributo, instituída por meio
de lei, cobrada por lançamento. Mas a multa é paga em razão do descumprimento, do
inadimplemento de uma obrigação – tem natureza pedagógica, serve para evitar a
recalcitrância.
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- A doutrina costuma ofertar duas modalidades de multa: a multa de mora (moratória), com viés
indenizatório, ressarcitório; e a multa punitiva, com viés sancionatório.
- O valor de multa de mora é para recompor o valor da moeda, com viés indenizatório, para
recompor o Estado que não recebeu o tributo na época devida, por exemplo.
 Ver alguns artigos pertinentes:
- Art. 157, CTN (o tributo não elide, elimina a exigência de multa, justamente por serem
exações inconfundíveis);
- Art. 113, parágrafo terceiro, CTN (o descumprimento de obrigação tributária
acessória deflagra uma obrigação principal com relação à multa).
# MACETE: conceitue multa a partir do conceito de tributo, com pequena adaptação: Multa é
prestação pecuniária, compulsória, diversa de tributo, instituída por meio de lei – art. 97, CTN, e
cobrada por lançamento – art. 142, caput, CTN.
D) PRESTAÇÃO INSTITUÍDA POR MEIO DE LEI

- O tributo é prestação dependente de lei. Isso resgata o princípio da legalidade tributária (art.
150, I, CF c/c art. 97, CTN) em sua inteireza. Todos os tributos estarão submetidos a essa
exigência, ressalvadas as hipóteses de mitigação (“exceção”: II, IE, IPI, IOF, CIDE-COMB. E
ICMS-COMB.).
E) PRESTAÇÃO COBRADA POR LANÇAMENTO

Art. 142, caput, CTN: Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito
passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
- O tributo depende de lançamento. No CTN, menciona-se “atividade administrativa plenamente

vinculada”. Com efeito, o ato de cobrança – quer do tributo, quer da multa – é vinculado, ou
seja, balizado pela lei, não havendo espaço para a discricionariedade. O detalhamento de
lançamento será feito no Intensivo II (art. 142, CTN). Por fim, se o lançamento tem feição
documental, não se admite a exigibilidade do tributo pela forma oral.
02. TRIBUTOS NO BRASIL

- O Sistema Tributário possui CINCO tipos de tributos. Todos são mencionados na CF e
apresenta detalhamentos no CTN (art. 146, III, “a”, CF: Fatos geradores, bases de cálculo,
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entre outros elementos, devem estar em uma lei complementar – que é o CTN, que faz as
vezes de uma LC).
 Na CF:
1) Art. 145 – a indica três modalidades: impostos, taxas e contribuições de melhoria;
2) Art. 148: empréstimos compulsórios (quarta modalidade);
3) Art. 149: contribuições (quinta modalidade).
145: A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os

seguintes tributos:
I - impostos;
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou
potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou
postos a sua disposição;
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos

compulsórios:
I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de
guerra externa ou sua iminência;
II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional,
observado o disposto no art. 150, III, "b".
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório
será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de

intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou
econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o
disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º,
relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
- Trata-se da Teoria PENTAPARTIDA / PENTAPARTITE / QUINQUIPARTITE, segundo a qual

as cinco exações supracitadas enquadram-se com fidelidade no art. 3o do CTN. Essa teoria é
a prevalecente no STF e na doutrina majoritária. (Obs.: há posicionamentos minoritários que
defendem a teoria tripartida – impostos, taxas e contribuições de melhoria – e até a teoria
quadripartida, Ricardo Lobo Torres).
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 O STF reconhece a existência de cinco tipos de espécies tributárias (impostos, taxas,
contribuições de melhoria, empréstimo compulsório e contribuições especiais).
Impostos Taxas Contribuições Empréstimo Contribuições
de Melhoria Compulsório Especiais
União, União, União, União União
Estados, DF e Estados, DF e Estados, DF e *Estados, DF e
Municípios. Municípios. Municípios. Municípios
(exceção). –
contribuição
previdenciária de
seus servidores
Lei Ordinária Lei Ordinária Lei Ordinária Lei Lei Ordinária
Complementar
Art. 145, I, CF; Art. 145, II, Art. 145, III, Art. 148, CF;
Art. 153, 155, CF; Art. 77 a CF; Art. 80 e Art. 15, CTN
156, CF 79, CTN 55 CTN
 Quatro principais correntes doutrinárias: 1) dualista, bipartida ou bipartite (somente

impostos e taxas – a divisão é baseada em impostos vinculados e não vinculados. Os demais
não vinculados são espécies de taxas); 2) tripartida, tricotômica ou tripartite (impostos, taxas e
contribuições de melhoria – é a classificação do CTN. Se for não vinculado é imposto. Se for
vinculado é taxa ou contribuição de melhoria); 3) quadripartida, tetrapartida ou tetrapartite
(impostos, taxas, contribuições e empréstimos compulsórios; 4) pentapartida, ou quinquipartida
(impostos, taxas, contribuições de melhoria, contribuições sociais e empréstimos compulsórios.
- O STF, no julgamento do RE 573.675, já definiu que a COSIP é tributo de caráter sui generis,
que não se confunde com um imposto, porque sua receita se destina a finalidade específica,
nem com uma taxa, por não exigir a contraprestação individualizada de um serviço ao
contribuinte (DJ: 22/05/2009).
2.1. NATUREZA JURÍDICA DO TRIBUTO

- A determinação da natureza jurídica específica do tributo
CTN, Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da
respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la: I - a denominação e demais
características formais adotadas pela lei; II - a destinação legal do produto da sua
arrecadação.

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- O CTN definiu que, para identificarmos a natureza jurídica específica do tributo, isto é, a
espécie tributária (impostos, taxas, etc.), deve- se levar em conta apenas o fato gerador. Assim,
para o legislador, a denominação e as demais características formais adotadas pela lei bem
como a destinação legal do produto da arrecadação do tributo são irrelevantes para definir a
sua natureza jurídica.
- Não obstante seja possível a cobrança literal do dispositivo em provas de concursos, tal regra
não se aplica aos empréstimos compulsórios e às contribuições especiais, tributos finalísticos,
sendo a destinação da arrecadação critério de validação constitucional dessas duas espécies
tributárias.
- A natureza jurídica de um tributo é dada pelo cotejo do fato gerador e base de cálculo.
- Consoante o CTN, a natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da
respectiva obrigação, sendo irrelevantes, para qualificá-la, tanto a denominação e demais
características formais adotadas pela lei quanto a destinação legal do produto da sua
arrecadação. Todavia, com o advento da Constituição de 1988, os empréstimos compulsórios e
as contribuições sociais assumiram o status de espécies tributárias. Algumas dessas exações,
todavia, têm fato gerador idêntico ao dos impostos (ex. IR e CSLL), o que torna inaplicável a
citada regra do CTN.
 Contribuições para Financiamento da Seguridade Social e Impostos: a diferenciação entre
as duas espécies de tributos somente ocorre pelo nome e pela destinação do produto da
arrecadação, critérios considerados irrelevantes pelo citado art. 4º. Para compatibilizar a
realidade com o dispositivo, a doutrina vem entendendo que o art. 4º foi parcialmente não
recepcionado pela CF de 1988, não sendo mais aplicável às contribuições especiais e aos
empréstimos compulsórios.
# OBS.: As taxas e contribuições de melhoria têm caráter retributivo e os impostos contributivo.
03. DETALHAMENTO DOS TRIBUTOS BRASILEIRO (fora de ordem)

Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.
 Existem cinco espécies tributárias (teoria pentapartida):

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3.1. EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO
- Tributo Federal (é criado pela UNIÃO);
- Criação por meio de LEI COMPLEMENTAR (não pode ser criada por Medida Provisória – art.
62, parágrafo 1o, III, CF);
- Art. 148, CF – detalhamento (deve ser decorado).
- É um tributo, sobretudo para a doutrina majoritária e a jurisprudência. No passado, muito se
discutiu sobre a sua natureza, se tributária ou não;
- É tributo autônomo, não se confundindo com as demais espécies tributárias (há
posicionamento minoritário que vê no empréstimo compulsório a figura de “imposto restituível”);
- É tributo restituível. O STF defende a restituição em dinheiro e de modo corrigido.
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos

compulsórios:
I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de
guerra externa ou sua iminência;
II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional,
observado o disposto no art. 150, III, "b".
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório
será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
- Como a definição de tributo, inserta no art. 3º do CTN, não contempla nenhum requisito
relativo à definitividade do ingresso da receita tributária nos cofres públicos, o fato de o
empréstimo compulsório ser restituível não retira a sua qualidade de tributo. Ademais, o STF
considera o empréstimo compulsório como tributo (RE 146.733-9/SP)
- Os dois incisos do art. 148 não hospedam “fatos geradores”, mas simples pressupostos
fáticos – situações deflagrantes – O empréstimo compulsório é usado em caso de:
1) Despesas extraordinárias – em virtude de calamidade pública ou de guerra externa.
OBS.: a situação calamitosa deve ser limítrofe, por exemplo, hecatombes avassaladores. Além
disso, perceba que o contexto de guerra externa (iminente ou eclodida) pode ensejar dois
tributos no Brasil: o empréstimo compulsório (agora estudado) e o Imposto Extraordinário (art.
154, II, CF);
2) Investimento público de caráter urgente e relevante interesse nacional. OBS.: a
exemplificação é difícil, não sendo objeto de questionamento frequente – ex.: falta de energia
em uma cidade, que não tem recursos para cobrir.

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# CUIDADO: são dois pressuposto. Qualquer empréstimo compulsório que venha com base
em pressuposto distinto será inconstitucional. Exemplo: questão Delegado PF/CESPE – “é
inconstitucional o empréstimo compulsório criado em face de conjuntura econômica que exija a
absorção temporária de poder aquisitivo da moeda”.
- É inconstitucional porque não está na CF; também porque o art. 15, III, CTN não foi
recepcionado pela CF.
Poderá instituir diante de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência ou em caso de
investimento público de caráter urgente e relevante. Esses elementos são os motivadores, são
as situações que legitimam a criação de empréstimo compulsório. O fato gerador será definido
na lei complementar. Poderá eleger qualquer fato gerador de qualquer imposto da União (Art.
153, CF). O empréstimo compulsório necessariamente será um adicional a algum imposto da
União. A destinação é vinculada!
- Teremos a restituição dos valores arrecadados. O empréstimo se mantém diante da
persistência da situação fática que o motiva. A superação ou o desaparecimento dessa
situação, irá resultar na extinção do empréstimo compulsório, com a devida restituição dos
valores arrecadados.
- Como se dará a restituição? Extinto o empréstimo como se dará a devolução dos valores? O
prazo de devolução será estabelecido na lei complementar instituidora do empréstimo
compulsório (art. 15, parágrafo único, CTN). O STF afirmou que a devolução deverá ser feita
na mesma espécie em que recolhido (STF RE 175.385). Em regra, em moeda corrente.
 Plano Collor e o confisco das poupanças: Visava à redução do poder aquisitivo, controlando
a inflação. Alguns defenderam que era exemplo de empréstimo compulsório: conjuntura que
exija a absorção temporária de poder aquisitivo (art. 15, III, CTN). O problema é que o Plano
Collor foi criado por medida provisória, não se enquadrando na exigência de lei complementar.
Além disso, essa hipótese não está contemplada na Constituição (art. 148, CF), e não teria sido
recepcionada. O STF não se manifestou sobre o assunto porque quando discutido os valores já
tinham sido devolvidos.
# DICAS FINAIS:
1. Princípio da Anterioridade Tributária:
- INCISO I – Calamidade Pública e Guerra Externa: exceção às duas anterioridades
tributárias (exigência imediata);
- INCISO II: regra às DUAS anterioridades (anual e nonagesimal), não obstante a obvia
menção ao art. 150, III, “b”, CF.
2. Parágrafo único do art. 148 da CF:

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- Ali se mencionou que a receita do empréstimo compulsório deve estar vinculada à sua
despesa. Não pode haver tredestinação ou desvio de finalidade. O comando entrou na
CF em 1988.
# OBS.: Como identificar a natureza jurídica de um tributo, a espécie tributária:

- Tecnicamente, está se buscando a natureza jurídica do tributo – critérios utilizados pela
legislação, determinados pela legislação para saber se está diante de um imposto, de uma
taxa, por exemplo.
- Não é a denominação do tributo que define a sua natureza jurídica. A denominação não só
não define, mas também é irrelevante para saber sua natureza. A lei pode dar o nome que bem
entender. Não é porque um tributo é chamado de imposto que vai ser de fato imposto. Tem
imposto, que percebe-se que é mesmo uma taxa.
 Primeiro Critério: De acordo com o art. 4o, CTN, a natureza jurídica do tributo é definida
pelo FATO GERADOR. O nome não importa, o fato gerador importa, uma vez que pode haver
fatos geradores vinculados e fatos geradores não vinculados.
Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da
respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:
I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei;
II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.
1o) Tributos com Fato Gerador Vinculado: Esses tributos são reconhecido por vinculados,
pois tributo vinculado é aquele que depende de contraprestação estatal. Só pode ser exigido
se o ente político oferecer algo em troca:
A) TAXAS – depende de serviço público – TRIBUTO VINCULADO
B) CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIA – depende de obra pública – TRIBUTO
VINCULADO.
2o) Tributos com Fato Gerador Não Vinculado: não dependem de contraprestação estatal.
A) IMPOSTOS
B) EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO (em regra!)
C) CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS (em regra!)
- Esses três tributos, para serem instituídos, serem cobrados, independem de contraprestação
estatal. O ente federado não precisa fazer nada em troca para que esses impostos possam ser
exigidos.
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 Segundo Critério: Depois de definido o fato gerador, deve-se avaliar o destino da

arrecadação – para diferenciar imposto, de empréstimo compulsório e contribuições especiais.
- Imposto: Não pode ter destinação.
- Empréstimo Compulsório e Contribuições especiais: a arrecadação deve ter
destinação específica.
 Terceiro Critério: E para diferenciar empréstimo compulsório da contribuição especial,

deve-se avaliar se existe ou não promessa de restituição. Não é se vai ter a restituição de
fato, basta a possibilidade dela.
- Empréstimo Compulsório: existe a promessa de restituição.
- Contribuições Especiais: não existe promessa de restituição.
# Resumo: Para identificar a espécie tributária – são três passos:

 1o) Deve-se perguntar sobre o Fato Gerador, se é vinculado (taxas e contribuições de
melhoria) ou não vinculado (impostos, empréstimos compulsórios, contribuições
especiais);
 2o) Deve-se perguntar se entre os três tributos não vinculados, a arrecadação pode
(empréstimo compulsório ou contribuição especial) ou não pode (impostos) ter
destinação específica.
 3o) Deve-se perguntar se entre os dois tributos que podem (ou melhor, devem) ter
destinação específica, existe (empréstimos compulsórios) ou não existe (contribuições
especiais) a promessa de restituição.
*#OUSESABER: Havendo tredestinação da receita de tributos vinculados, como as

contribuições sociais, cabe ao contribuinte o direito à repetição do montante correspondente ao
percentual indevidamente aplicado? Resposta: NÃO. A tese dos contribuintes era a de que o
desvio na aplicação da receita de tributos com destinação vinculada configuraria
inconstitucionalidade a macular a própria exação fiscal, cuja cobrança tornar-se-ia indevida,
havendo direito à repetição. O STF, contudo, ao analisar a questão sob a sistemática da
repercussão geral (RE 566.007), decidiu que só caberia a restituição do tributo pago se este
fosse declarado inconstitucional, situação diversa da inconstitucionalidade decretada na
aplicação da receita correlata. Nesse sentido, o tema 277 da Repercussão Geral no STF: Tema
277 da Repercussão Geral no STF: I - A eventual inconstitucionalidade de desvinculação de
receita de contribuições sociais não acarreta a devolução ao contribuinte do montante
correspondente ao percentual desvinculado, pois a tributação não seria inconstitucional ou
15
ilegal, única hipótese autorizadora da repetição do indébito tributário; II - Não é inconstitucional
a desvinculação, ainda que parcial, do produto da arrecadação das contribuições sociais
instituídas pelo art. 76 do ADCT, seja em sua redação original, seja naquela resultante das
Emendas Constitucionais 27/2000, 42/2003, 56/2007, 59/2009 e 68/2011.
3.2. IMPOSTOS
 São tributos não vinculados (o Estado não precisa realizar nenhuma atividade para legitimar
a sua cobrança) e de arrecadação não vinculada. Serviços universais, sem referibilidade
(divisibilidade e especificidade).
* É inconstitucional taxa de combate a sinistros instituída por lei municipal. A prevenção e o

combate a incêndios são atividades desenvolvidas pelo Corpo de Bombeiros, sendo
consideradas atividades de segurança pública, nos termos do art. 144, V e § 5º da CF/88. A
segurança pública é atividade essencial do Estado e, por isso, é sustentada por meio de
impostos (e não por taxa). Desse modo, não é possível que, a pretexto de prevenir sinistro
relativo a incêndio, o Município venha a se substituir ao Estado, com a criação de tributo sob o
rótulo de taxa. Tese fixada pelo STF: “A segurança pública, presentes a prevenção e o
combate a incêndios, faz-se, no campo da atividade precípua, pela unidade da Federação, e,
porque serviço essencial, tem como a viabilizá-la a arrecadação de impostos, não cabendo ao
Município a criação de taxa para tal fim.” STF. Plenário. RE 643247/SP, Rel. Min. Marco
Aurélio, julgado em 1º/8/2017 (repercussão geral) (Info 871).
- O imposto é tributo unilateral (eu ajo, eu pago), o fato gerador está ligado à ação do particular.
A lei ordinária é regra (IGF e Imposto Residual necessitam da edição de lei complementar). Os
impostos são criados pela União, Estados, Municípios e DF.
Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação
independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.
Art. 17. Os impostos componentes do sistema tributário nacional são exclusivamente os
que constam deste Título, com as competências e limitações nele previstas.
Art. 18. Compete:
I - à União, instituir, nos Territórios Federais, os impostos atribuídos aos Estados e, se
aqueles não forem divididos em Municípios, cumulativamente, os atribuídos a estes;
II - ao Distrito Federal e aos Estados não divididos em Municípios, instituir,
cumulativamente, os impostos atribuídos aos Estados e aos Municípios.

16
 Imposto é um tributo não vinculado, isto é, o fato gerador dessa espécie tributária é definido
como sendo uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao
contribuinte. Ou seja, a obrigação de pagar impostos decorre de fatos do contribuinte. Por
exemplo: a pessoa que possui um imóvel urbano está obrigada a pagar IPTU,
independentemente de qualquer prestação estatal específica a ela relativa.
- Além disso, os impostos são tributos de arrecadação não vinculada. Assim, a receita
decorrente dos impostos não pode ser vinculada a órgão, fundo ou despesas, ressalvadas as
hipóteses constitucionalmente previstas.
- O art. 17 é inaplicável hoje porque há outros impostos previstos na CF/88 que não foram
incluídos no CTN, a exemplo do IPVA, de competência dos Estados e do Distrito Federal.
- Quanto ao art. 18, trata-se da competência residual, hoje prevista no art. 147, da CF/88.
Contudo, em relação ao inciso II, o art. 147 da CF/88 menciona apenas que cabe ao Distrito
Federal instituir, cumulativamente, os impostos municipais.
 Reais: impostos que, em sua incidência, não levam em consideração aspectos subjetivos.
Ex: IPTU, IPVA, ITR, IPI, ICMS.
 Pessoais: incidem de forma subjetiva. EX: IR.
- Os tributos podem ser vinculados ou não vinculados, dependendo da necessidade ou não de

o Estado realizar alguma atividade específica relativa ao contribuinte para legitimar a cobrança.
Art. 153, CF: Impostos Federais (União) – II, IE, IPI, IOF (exceções ao princípio da
anterioridade), IR, ITR, IGF, Imposto Extraordinário (Guerra), Imposto Residual.
17
Art. 155, CF: Impostos Estaduais (Estados e DF) – IPVA, ICMS, ITCMD.
Art. 156, CF: Impostos Municipais (Municípios, DF) – IPTU, ISS/ISSQN, ITBI/ITIV.
Ao DF cabem os impostos municipais e estaduais – competência tributária múltipla.
 Quanto à hipótese de incidência:

Tributos vinculados (ou retributivos): fato gerador é alguma atividade específica do
Estado relativa ao contribuinte. Ex: taxas e contribuições de melhoria.
Tributos não vinculados (ou contributivos): fato gerador não é nenhuma atividade
específica do Estado direcionada ao contribuinte. Ex.: impostos (fatos geradores são
manifestações de riqueza – renda, patrimônio, consumo).
# OBS.: No que tange aos empréstimos compulsórios e às contribuições especiais, não há

regra, devendo ser analisado o fato gerador de cada um destes tributos instituídos para se
aferir a sua vinculação ou não-vinculação
 Quanto ao destino da arrecadação:

Tributos de arrecadação vinculada: receita está previamente destinada ou afetada a
determinado órgão, fundo ou despesa. Ex: contribuições sociais para financiamento da
seguridade social; empréstimos compulsórios. – EM QUE PESE O ART. 4º CTN DIZER
QUE O DESTINO DA ARRECADAÇAO NÃO É RELEVANTE.
Tributos de arrecadação não vinculada: não há prévia vinculação constitucional do
produto de sua arrecadação. Ex: Impostos.
# OBS.: as taxas são tributos de arrecadação não vinculada, salvo as custas e
emolumentos (art. 98, § 2º, CF)1
 Quanto ao exercício da competência impositiva:
1
Acerca da exigência ou não de vinculação do produto da arrecadação tributária ao serviço público que justificou a
instituição e cobrança de determinada taxa, transcrevo os comentários de Vicente Paulo e Marcelo Alexandrino, tecidos no
excelente livro “Direito Tributário na Constituição e no STF”:
“(...) quanto ao destino do produto da arrecadação das taxas, cabe notar que não existe vinculação constitucional expressa
entre a receita e a despesa, vale dizer, não é obrigatório que a arrecadação da taxa seja legalmente destinada a um fundo ou
órgão específico incumbido de custear ou desempenhar a atividade estatal que constitui o fato gerador do tributo. Mas a lei
pode estabelecer vinculação da arrecadação de taxas, porque não se lhes aplica o art. 167, inciso IV, da Constituição,
dispositivo específico para impostos. (...) Mesmo quanto à vinculação legal da arrecadação de taxa ao custeio de
determinado serviço público, ou atividade de polícia, desempenhado por pessoa de direito público, o STF parece inclinar-se a
entender que a atividade estatal custeada deve ser o próprio fato gerador da taxa, ou, pelo menos, guardar alguma relação
com esse fato gerador. (...) Quanto à total ilegitimidade de vinculação legal do produto de arrecadação de taxas a
entidades privadas, ou com personalidade jurídica de direito privado, a jurisprudência do STF é abundante.”
18
Tributos privativos: a CF defere a determinado ente político competência exclusiva para
a sua instituição, não sendo possível delegação. Ex: Impostos, empréstimos
compulsórios, contribuições especiais e contribuição de iluminação pública.
Tributos comuns: cuja instituição é deferida a todos os entes políticos. Ex: taxas e
contribuições de melhoria
Tributos residuais: novos impostos (CfF, art. 154, I) e as novas contribuições sociais
para a seguridade social (CF, art. 195, § 4º)
 Características
I) São tributos não vinculados – art. 16, CTN: não dependem de contraprestação estatal;
- Ex.: IPTU, IPVA, IR – não há nenhuma contraprestação do Estado para que seja obrigado a
pagar. Não precisa fazer nada em troca para que seja obrigado a pagar o imposto.
- Os impostos são obrigados a serem pagos simplesmente por terem sido praticados os fatos
geradores.
- Basta que seja praticado o fato gerador para gerar a sua obrigatoriedade.
II) São tributos não destinados: a arrecadação de um imposto não pode ter destinação
específica. Ou seja, a receita decorrente de um imposto não pode estar destinada a nenhum
fundo, órgão ou despesa específica.
- Ex.: não pode a prefeitura vincular a arrecadação do IPTU, através de lei, para a construção
de casas populares. A lei não pode amarrar a receita de um imposto a uma despesa específica.
- O Governo do Estado não poderia vincular a receita do IPVA a construção de estradas.
- É uma vedação constitucional, e está previsto no Art. 167, IV, CF.
Art. 167, IV - a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa,
ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a que se referem os
arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as ações e serviços públicos de saúde,
para manutenção e desenvolvimento do ensino e para realização de atividades da
administração tributária, como determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º,
212 e 37, XXII, e a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de
receita, previstas no art. 165, § 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo;
# ATENÇÃO: Art. 167, IV, CF – a regra desse artigo traz uma exceção:
 Regra: a arrecadação não pode ter destinação específica.
 Exceção: a arrecadação não pode ter destinação específica, SALVO SEA: se
encaminhada à Saúde, à Educação, à Administração Tributária.

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- É regra constitucional o investimento na educação e na saúde. Parte da arrecadação dos
impostos necessariamente vai para a saúde, para o ensino e para a própria administração
tributária.
- Esses três segmentos estão assegurados pela CF para receber destinação dos impostos.
- Ex.: Se o governo vincular a arrecadação do ICMS à segurança pública, por exemplo, essa
vinculação será inconstitucional. Está vinculando a arrecadação de um imposto à segurança
pública, que não está dentro das exceções.
# OBS.1: Quando perguntarem sobre o Fato Gerador dos impostos, deve-se falar sobre o
Princípio da Não Vinculação – o fato gerador independe da contraprestação estatal.
- Se perguntarem a respeito da arrecadação dos impostos, deve-se falar do Princípio da
Não Afetação – a arrecadação dos impostos não pode estar vinculada a nenhum fundo, órgão
ou despesa.
# OBS.2: Vinculado do art. 3o e o não vinculado do art. 16 do CTN – não há contradição.
- Art. 16, CTN – fala que o fato gerador dos impostos é não vinculado.
- Art. 3o, CTN – fala que o tributo é vinculado à lei. A característica do imposto não contraria o
conceito de tributo. A expressão é a mesma, mas dizem respeito a dados diferentes. O art. 16
do CTN quando ele fala em não vinculado, fala que o fato gerador não é vinculado. Já o art.
3o, quando fala que o tributo é vinculado, é que o tributo tem que ser cobrado mediante uma
atividade administrativa vinculada, o tributo é vinculado à lei, só pode ser cobrado nos termos
da lei.
Art. 3o. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela
se possa imprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada
mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
# OBS.: Imposto extraordinário de guerra – competência da União. Pode instituir impostos
de guerra mesmo que de competência original de outro ente. Ex. ICMS extraordinário federal.
Não seria invasão de competência. É um caso de bitributação autorizado pela CF.
3.3. TAXAS
 São instituídas pela União, Estados, DF e Municípios por lei ordinária (art. 145, II, CF e Arts.
77 a 79, CTN). São classificadas como tributo vinculado de arrecadação não vinculada
(Geraldo Ataliba), cujo fato gerador relaciona-se com uma atuação estatal. A taxa é paga como
uma contraprestação a atuação estatal. O Estado pode cobrar taxa em vista da prestação de
um serviço público ou em virtude do exercício do poder de polícia.
# OBS.: A CF atribui indiretamente a competência residual ou remanescente aos Estados para
criar taxas e contribuições de melhoria. Indiretamente ao atribuir ao Estado a competência
material residual, podendo prestar serviços públicos não determinados para União e Município.
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A) Base Legal: Art. 145, II, CF; Art. 77 ao 80, CTN.

 Art. 145, II, CF:
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os
seguintes tributos:
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou
potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou
postos a sua disposição;
 Art. 77 ao 80, CTN:
Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando
ou disciplinando direito, interêsse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de
fato, em razão de intêresse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos
costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades
econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à
tranqüilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.
Parágrafo único. Considera-se regular o exercício do poder de polícia quando
desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com observância do
processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionária, sem
abuso ou desvio de poder.
Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:

I - utilizados pelo contribuinte:
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;
b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua
disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;
II - específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção,
de utilidade, ou de necessidades públicas;
III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um
dos seus usuários.
Art. 80. Para efeito de instituição e cobrança de taxas, consideram-se compreendidas no

âmbito das atribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios,
aquelas que, segundo a Constituição Federal, as Constituições dos Estados, as Leis
Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios e a legislação com elas compatível,
competem a cada uma dessas pessoas de direito público.

21
 Taxas são tributos vinculados e contraprestacionais. Isso significa que o fato gerador dessa
espécie tributária está relacionado a uma prestação estatal específica ao contribuinte, seja por
meio de serviços públicos ou pelo exercício do poder de polícia. As taxas podem ser instituídas
pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições.
 O poder de polícia é aquele que a administração pública dispõe para restringir alguns
direitos individuais de cada particular, tendo em vista os interesses coletivos. Há diversas
atividades fiscalizadoras que podem ensejar a cobrança da taxa de polícia. Como exemplo,
temos a Taxa de Controle e Fiscalização Ambiental (TCFA), instituída pela Lei 10.165/2000,
tendo como fato gerador o exercício regular do poder de polícia conferido ao Instituto Brasileiro
do Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis – Ibama para controle e fiscalização
das atividades potencialmente poluidoras e utilizadoras de recursos naturais.
*#OUSESABER: O STF, em diversos julgados, tem aceitado a PRESUNÇÃO do exercício do

poder de polícia, para fins de cobrança de taxa, quando EXISTENTE O ÓRGÃO
FISCALIZADOR, mesmo que NÃO seja comprovada a realização de fiscalização
individualizada no estabelecimento de cada contribuinte. Ressalte-se que, com esse
entendimento, não foi dispensada a exigência de EFETIVO exercício do poder de polícia,
legitimadora da cobrança da taxa respectiva. Houve apenas uma presunção desse exercício
pela Suprema Corte, a qual entendeu SUFICIENTE a manutenção de um órgão de controle
em devido funcionamento pelo sujeito ativo do tributo, dispensando a vistoria “porta a porta”
(que não mais se coaduna com a realidade atual).
 É necessário ter atenção, pois tanto os serviços efetivamente utilizados pelo contribuinte
como aqueles potencialmente utilizados ensejam a cobrança de taxas. Neste ponto, cabe

22
esclarecer que a utilização potencial é aquela em que, em que pese a disponibilização do
serviço público, o contribuinte não o utiliza. É o caso da taxa de lixo, que é cobrada
independentemente de ser utilizado ou não o serviço de coleta domiciliar de lixo.
 Quanto à natureza do serviço público, é importante ter em mente que apenas serviços
públicos específicos e divisíveis podem ser remunerados por meio de taxas, o que não ocorre,
por exemplo, com o serviço de iluminação pública.
B) Características:
I) Tributo vinculado: depende de contraprestação estatal – depende de um serviço público
em troca.
II) A arrecadação das taxas pode ter destinação específica. A regra do art. 167, IV não
restringe as taxas – só serve para os impostos. Geralmente a arrecadação de uma taxa custeia
o serviço público que está sendo prestado.
# OBS.1: A arrecadação da taxa pode ter destinação. É diferente de se falar que a
arrecadação da taxa deve ter destinação.
- A taxa deve ser cobrada de acordo com o serviço. O seu valor deve corresponder ao serviço
público prestado. Entretanto, o dinheiro arrecadado não necessariamente será utilizado para
custear esse serviço, um serviço específico. Por isso, como regra geral, ela pode ter
destinação específica, mas não é uma obrigatoriedade.
- Entretanto, existem duas taxas que DEVEM ter arrecadação específica – é uma
determinação jurisprudencial do STF:
# O STF determinou que as Custas Processuais e os Emolumentos Públicos são TAXAS,
cuja arrecadação DEVE ter destinação específica. E todo o dinheiro arrecadado deve
necessariamente se destinar à JUSTIÇA. Não só ao reaparelhamento da Justiça, mas também
para a sua manutenção – para custear a atividade jurisdicional.
- Assim, para o STF, a arrecadação das taxas pode ter arrecadação específica, mas há duas
(custas e emolumentos) devem ter arrecadação específica para a Justiça.
 É possível a cobrança de taxa em virtude da prestação de um serviço público ou do
exercício do poder de polícia.
C) Modalidades das Taxas – Art. 145, II, CF c/c 77, CTN.

1) Taxas de Polícia
- Tem por objetivo custear o exercício regular do Poder de Polícia.
- O Poder de Polícia pode estar relacionado à atividade:
 Judiciária – que tem por finalidade a investigação.

23
 Administrativa: está relacionado à atividade de fiscalização. E é esse tipo de atividade
que está sujeita à incidência de taxa de polícia.
 De Segurança Pública.
- A taxa de Polícia tem por objetivo custear o Poder de Polícia Administrativo, que exerce a
atividade de fiscalização.
 Exercício Regular: para a jurisprudência do STF e do STJ, exercício regular equivale
apenas à existir um departamento de fiscalização em funcionamento. Ou seja, independe do
número de vezes que o fiscal visita a empresa ou o contribuinte.
- Exercício regular não afere quantas vezes o fiscal vai no local. Para saber se o exercício é
regular, é preciso saber apenas se existe um departamento de fiscalização para determinada
atividade em funcionamento. Assim, aquele tipo de empresa para aquele tipo de atividade (que
tem departamento de fiscalização) vai estar sujeito à taxa de polícia.
- Ex.: Taxa de Fiscalização de Estabelecimento – TFE. Quando uma empresa resolve abrir,
passar a funcionar, deve ver onde ela vai estar domiciliada, porque não é em qualquer canto
que ela pode abrir – comércio, indústria. Há regiões que não pode ter indústria, ou que são
estritamente residenciais. E as empresas devem seguir várias exigências. E qualquer tipo de
empresa está sujeita à uma fiscalização e, por isso, deve pagar a taxa de polícia,
independentemente se sofreu a fiscalização efetiva ou não.
# OBS.: Poder de polícia. A utilização efetiva ou potencial se refere apenas ao serviço, de
modo que quanto ao poder de polícia a prestação deve ser efetiva. No entanto, o STF entende
que a mera existência de órgão fiscalizador presume a existência de fiscalização, o que
autoriza a cobrança.
# OBS.: É legítima a cobrança de taxa pelo município de taxa de renovação de licença.
Cancelamento da súmula 157 do STJ que dizia ser ilegítimo.
2) Taxas de Serviço
- Tem por objetivo custear a utilização efetiva ou potencial de um serviço público
específico e divisível prestado ao contribuinte OU então colocado a sua disposição.
# Utilização: deve ser efetiva – de um serviço prestado; ou potencial – de um serviço
colocado à disposição.
- Ex.: Pessoa que não produz lixo nenhum, pois o imóvel está fechado. Mas mesmo assim a
pessoa está obrigado à pagar a taxa, pois há uma utilização em potencial, uma vez que o
serviço foi colado à disposição para o contribuinte.
- Pouco importa se utilizou ou não o serviço, se este tiver sido colocado à disposição.
- O simples fato de existir o serviço já obriga o pagamento da taxa, se estiver à disposição.

24
# Serviço Público – Art. 79, CTN: todo e qualquer serviço público pode ser custeado por taxa?
NÃO – serviço público para ser custeado por taxa deve ser: específico E divisível.
Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:
I - utilizados pelo contribuinte:
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;
b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua
disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;
II - específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção,
de utilidade, ou de necessidades públicas;
III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um
dos seus usuários.
 Serviço Específico: é aquele em que é possível identificar o contribuinte, quando se

observa a identidade do contribuinte. Quando é possível determinar quem é o contribuinte que
se vale do serviço.
 Serviço Divisível: divisível, diz respeito à quantidade do serviço. Ex.: requerer uma
certidão, um documento público – paga-se uma taxa – é um serviço público específico e
divisível – paga-se de acordo com a quantidade de certidões.
* #APROFUNDANDO: #SELIGA nos conceitos da doutrina!
Eduardo Sabbag, Manual de Direito Tributário, 2017, p. 575.
Assim, o serviço público pela taxa de utilização em comento será:
a) Específico: também intitulado serviço público “singular” (ou ut singuli), é aquele destacável
em unidades autônomas de utilização, permitindo-se identificar o sujeito passivo ou
discriminar o usuário. Direciona-se, assim, a um número determinado de pessoas;
b) Divisível: é aquele passível de individualização ou “suscetível de utilização individual pelo

contribuinte”, ou seja, o serviço quantificável, que traz um benefício individualizado para o
destinatário da ação estatal. Conforme aduz Luciano Amaro, “o imposto é o modo de
financiamento próprio dos serviços públicos indivisíveis, e a taxa, dos serviços divisíveis”. Com
efeito, a divisibilidade “pressupõe que o Estado os destaque ou especialize, segregando-os do
conjunto de suas tarefas para a eles vincular a cobrança das taxas”

25
KIYOSHI HARADA, Direito Financeiro e Tribtuário, 2017.
(...) Específicos são aqueles que podem ser destacados em unidades autônomas de
intervenção, de utilidade ou de necessidade pública. Divisíveis são os serviços suscetíveis
de utilização, separadamente, por parte de cada um de seus usuários. (...).
JOSIANE MINARDI, Direito Tributário, 2017.
O serviço específico é aquele em que é possível identificar exatamente qual o serviço

prestado, e divisível quando há possibilidade de quantificar o tipo utilizado.
RICARDO ALEXANDRE, Direito Tributário, 2017, p. 65.
A criação das taxas de serviço só é possível mediante a disponibilização de serviços públicos

que se caracterizem pela divisibilidade e especificidade. Segundo o Código Tributário Nacional,
os serviços são específicos quando possam ser destacados em unidades autônomas de
intervenção, de utilidade ou de necessidade públicas; são divisíveis quando suscetíveis
de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários (art:; 79, II e III).
# OBS.: Taxa de serviço. O fato gerador é a utilização, efetiva (uso real do serviço) ou potencial
(serviço à disposição), de serviço público específico (possibilidade de identificar o beneficiário)
e divisível (possibilidade de mensurar a utilização do serviço). Utilização potencial – quando a
utilização é compulsória. Se o contribuinte deixar de usufruir prejudica a coletividade. Ex. taxa
de serviço de coleta de lixo domiciliar. Não há que se falar em utilização potencial quando o
contribuinte pode optar por não usar o serviço ex. passaporte.
# RESUMO:
- Características da Utilização: efetiva OU potencial.
- Características do Serviço: específico E divisível.
# OBS.1: Taxa de Lixo X Taxa de Limpeza Pública

 Taxa de Lixo: tem por objetivo custear a coleta de lixo. É serviço divisível, logo, foi
considerada pelo STF como constitucional.
 Taxa de Limpeza Pública: tem por objetivo custear a limpeza de logradouros públicos –
como varrição das ruas, limpeza de boieiros, monumentos, praças, parques. É serviço
indivisível e, portanto, foi considerada pelo STF como inconstitucional.

26
- O STF, analisando a questão, chegou à conclusão que o serviço de coleta de lixo é
nitidamente um serviço divisível. Já o serviço de limpeza pública é indivisível. Assim, taxa de
lixo já foi considerada pelo STF como uma cobrança constitucional. Já a taxa de limpeza
pública foi considerada pelo STF como inconstitucional – Súmula Vinculante número 19.
# OBS.2: TAXAS X TARIFAS – Diferenças:
 Taxa: é uma cobrança que depende de lei – é vinculada à lei, por ser um tributo. É uma
cobrança de natureza obrigatória, com pagamento obrigatório – é compulsória. Ex.: taxa de
lixo, mesmo sem usar o serviço, é obrigado a pagar.
 Tarifa: é uma cobrança que não depende de lei. É uma cobrança de pagamento facultativo
– a cobrança não é compulsória. Ex.: passagem do ônibus. Ônibus sempre está disponível,
mas não é obrigado a pagar a passagem do ônibus mesmo sem usar – a passagem tem
natureza de tarifa, natureza contratual – paga a passagem quando utiliza o ônibus.
 Súmula 545 do STF.
Súmula 545. Preços de serviços públicos e taxas não se confundem, porque estas,
diferentemente daquelas, são compulsórias. E tem sua cobrança condicionada à prévia
autorização orçamentária, em relação à lei que as instituiu.
- A parte final da súmula não mais se aplica. Essa súmula está apenas parcialmente superada.
# OBS.3: Há taxa quando o serviço público é assim: eu me vejo e tu me vês. Eu vejo o Estado
prestando o serviço e ele me vê, identificando-me como usuário.
# OBS.4: Específico – o contribuinte sabe por qual serviço está pagando.
SÚMULA Nº 670 do STF: O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado
mediante taxa.
SÚMULA Nº 595 do STF: É inconstitucional a taxa municipal de conservação de
estradas de rodagem cuja base de cálculo seja idêntica à do Imposto Territorial Rural.
SÚMULA Nº 667 do STF: Viola a garantia constitucional de acesso à jurisdição a taxa
judiciária calculada sem limite sobre o valor da causa.
# OBS.5: Taxas e Preços Públicos:

Taxa Preço Público (Tarifa)
Regime Jurídico de Direito Público Regime Jurídico de Direito Privado
O vinculo obrigacional é de natureza O vinculo obrigacional é de natureza
tributária, não admitindo rescisão. contratual, admitindo rescisão.
O sujeito ativo é uma pessoa jurídica de O sujeito ativo pode ser uma pessoa
direito público jurídica de direito público ou de direito

27
privado
O vinculo nasce independentemente de Necessidade de manifestação de vontade
manifestação de vontade
Pode ser cobrada em virtude de utilização Somente pode ser cobrada em virtude de
efetiva ou potencial do serviço público utilização efetiva do serviço público
A receita arrecadada é derivada A receita arrecadada é originária
Sujeita-se aos princípios tributários Não se sujeita
(legalidade, anterioridade, noventena)
SÚMULA Nº 545 do STF: Preços de serviços públicos e taxas não se confundem,

porque estas, diferentemente daqueles, são compulsórias e têm sua cobrança
condicionada à prévia autorização orçamentária, em relação à lei que as instituiu. – não
há mais o princípio da anualidade.
 RE 209.365-3/SP – o STF adotou a seguinte classificação:
 serviços públicos propriamente estatais: cuja prestação o Estado atue no exercício
da sua soberania. São serviços indelegáveis e remunerados mediante taxa.
Ex: emissão de passaporte e serviço jurisdicional;
 serviços públicos essenciais ao interesse público: prestados no interesse da
comunidade. Remunerados mediante taxa, a qual incidirá sobre a utilização efetiva ou
potencial do serviço. Ex: serviço de distribuição de água2, coleta de lixo, de esgoto, de
sepultamento;
 serviços públicos não essenciais: quando não utilizados, não resulta dano ou prejuízo
para a comunidade ou para o interesse público. São em regra delegáveis, e podem
ser remunerados mediante preço público. Ex: serviço postal, serviços telefônicos, de
distribuição de energia, de gás.
* #POLÊMICA #SELIGANADIVERGÊNCIA:
Vale destacar o posicionamento da doutrina e dos Tribunais no que tange à cobrança dos
serviços de distribuição da água.
Afinal, há incidência de taxa ou de tarifa na modalidade preço público?
Posicionamento doutrinário:
2
Há controvérsia.
28
Manual de Direito Tributário, Eduardo Sabbag, pg. 338 (citando posicionamento do Hely Lopes
Meireles):
“Presta-se a ‘tarifa’ a remunerar os serviços pró-cidadãos, isto é, aqueles que visam a dar
comodidade aos usuários ou a satisfazê-los em suas necessidades pessoais (telefone, energia
elétrica, transportes etc.), ao passo que a ‘taxa’ é adequada para o custeio dos serviços pró -
comunidade, ou seja, aqueles que se destinam a atender as exigências específicas da
coletividade (água potável, esgoto, segurança pública, etc.) e, por isso mesmo, devem ser
prestados em caráter compulsório e independentemente de solicitação do contribuinte”.
Direito Financeiro e Tributário, Kyioshi Harada, pg. 56.:

Quando essas atividades secundárias são desempenhadas diretamente pelo poder público,
existe a liberdade de o legislador criar a entidade como taxa, ou como preço: “Para optar, entre
a taxa e a tarifa, deve, inicialmente, confrontá-las em seus diversificados aspectos jurídicos e,
em seguida, verificar se as peculiaridades locais, sob os pontos de vista técnico, administrativo,
econômico ou outros que devem ser considerados, aconselham a instituição da tarifa ao invés
da taxa e vice-versa.”15 Entretanto, em havendo utilização compulsória de determinado
serviço, falece ao legislador a liberdade de escolha, devendo dar ao pagamento, nesta
hipótese, a estrutura tributária. É o caso, por exemplo, da utilização obrigatória dos serviços de
esgotos, prevista no art. 11 da Lei no 2.312, de 3-9-1954: “É obrigatória a ligação de toda
construção considerada habitável à rede de canalização de esgoto, cujo efluente terá destino
fixado pela autoridade competente.” Por isso, o serviço de águas e esgotos da Capital,
prestado pelo DAE, era de utilização obrigatória, sendo disciplinado pelo regime
tributário (arts. 1o e 2o da Lei no 9.580, de 30-12-66). Entretanto, na época, pacificou-se a
jurisprudência no sentido da licitude do corte de fornecimento de águas em caso de atraso no
pagamento da taxa respectiva.
Direito Tributário Esquematizado, Ricardo Alexandre, pg. 75:

Também há de se destacar que, segundo expressas disposições legais (CTN, arts. 7.0 e 119),
só podem figurar no polo ativo da relação jurídico-tributária pessoas jurídicas de direito público,
o que é integralmente aplicável às taxas. Já no que concerne aos preços públicos, é comum o
sujeito ativo ser uma pessoa jurídica de direito privado, como sempre ocorre nos serviços
públicos delegados (concedidos, permitidos ou autorizados). A título de exemplo, tanto o STF
quanto o STJ consideram que o valor pago pelos serviços de água e esgoto prestados por
concessionária de serviço público não possui caráter tributário, possuindo natureza
jurídica de tarifa ou preço público. Foi justamente por este fato que o Superior Tribunal de
29
Justiça editou a Súmula 412 afirmando que "a ação de repetição de indébito de tarifas de água
e esgoto sujeita-se ao prazo prescricional estabelecido no Código Civil". Ora, se de tributo se
tratasse, a prescrição seria regida pelo Código Tributário Nacional.
Curso de Direito Tributário Completo, Leandro Paulsen, pg. 37:

“Serviços relativamente aos quais se pode requerer o desligamento, como os de fornecimento
de água e de energia elétrica, têm sido considerados pelo STF e pelo STJ como sujeitos a
preço público. Ainda que não haja a faculdade de perfurar livremente poços, de modo que, a
rigor, o consumo de água tratada acaba se tornando impositivo, na prática. Não configurando
tributos, sujeitam-se ao regime jurídico comum, razão pela qual foi editada a Súmula 412 do
STJ, tornando inequívoco que “A ação de repetição de indébito de tarifas de água e esgoto
sujeita-se ao prazo prescricional estabelecido no Código Civil”.
Posicionamento da jurisprudência:
Tributário. Embargos de divergência. Contraprestação cobrada pelo serviço público de água e

esgoto. Natureza jurídica de tarifa. Precedentes do STJ e do STF. 1. Este Tribunal Superior,
encampando entendimento sedimentado no Pretório Excelso, firmou posição no sentido de que
a contraprestação cobrada por concessionárias de serviço público de água e esgoto detém
natureza jurídica de tarifa ou preço público. 2. Definida a natureza jurídica da contraprestação,
também defi niu-se pela aplicação das normas do Código Civil. 3. A prescrição é vintenária,
porque regida pelas normas do Direito Civil. 4. Embargos de divergência providos.
Em decisão monocrática de 02/02/2012, o Ministro Luiz Fux concluiu que: “A remuneração dos
serviços de água e esgoto, prestados por concessionária de serviço público, é de tarifa ou
preço público, consubstanciando, assim, contraprestação de caráter não-tributário, razão pela
qual não se subsume ao regime jurídico tributário estabelecido para as taxas.” Pelo que deu
provimento ao RE 518256.
#OLHAOGANCHO #SELIGANASÚMULA:
Súmula 407-STJ: É legítima a cobrança da tarifa de água fixada de acordo com as categorias
de usuários e as faixas de consumo.
Súmula 412-STJ: A ação de repetição de indébito de tarifas de água e esgoto sujeita-se ao

prazo prescricional estabelecido no Código Civil.
30
# OBSERVAÇÕES GERAIS – TAXAS
- O Estado age e se vê ressarcido da taxa. O fato gerador se liga a ação do Estado. O tributo é
bilateral, contraprestacional e sinalagmático. Depende de lei ordinária, é um tributo que pode
ser federal, estadual ou municipal. Invoca a aplicação dos princípios constitucionais.
- A taxa de serviço deverá ser cobrada em razão de um serviço público específico e divisível,
efetivamente prestado ao contribuinte ou posto à disposição. O serviço público pode ser
usufruindo concretamente ou mesmo não sendo usufruindo concretamente, mas
potencialmente, pode ser cobrada a taxa. Acontece quando o serviço é de utilização
compulsória. No próprio CTN há essa indicação n art. 79, I, “a” e “d”. Não é qualquer tipo de
serviço público. Há dois atributos: especificidade e divisibilidade. Específico (possibilidade de
identificar o beneficiário – uti singuli) e divisível (possibilidade de mensurar a utilização do
serviço). Se ele é prestado a todos (universais ou gerais. Uti universi) não pode ensejar taxa.
Ex1. Segurança pública – serviço público geral prestado indistintamente à coletividade. Não
pode cobrar taxa. A receita dos impostos serve para custear os serviços públicos gerais.

Ex2. Iluminação pública (postes). Súmula 670 STF O serviço de iluminação pública não pode
ser remunerado mediante taxa.
Ex.3. Limpeza pública (varrição, capinação, limpeza de bueiro). Súmula vinculante nº 19 – (A

TAXA COBRADA EXCLUSIVAMENTE EM RAZÃO DOS SERVIÇOS PÚBLICOS DE COLETA,
REMOÇÃO E TRATAMENTO OU DESTINAÇÃO DE LIXO OU RESÍDUOS PROVENIENTES
31
DE IMÓVEIS NÃO VIOLA O ARTIGO 145, II, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL.) A limpeza
pública é diferente da coleta de lixo e resíduos sólidos. A coleta é um serviço dotado de
especificidade – é taxa, a limpeza pública não.
Obs.: Taxa de polícia ou taxa de fiscalização. Tal tributo será exigido em razão de um regular
poder de polícia. Ação estatal de fiscalização que limita o exercício de direitos e liberdades
individuais em prol da coletividade (art. 78, CTN). Exemplos: taxas de fiscalização ambiental,
taxa de fiscalização de títulos e valores mobiliários, taxa de alvará (a depender do Município é
chamada de taxa de localização ou funcionamento). Macete: taxa de fiscalização de... é poder
de polícia.
# OBS.: Taxa de fiscalização de mercado de títulos e valores mobiliários – é cobrada em

relação ao patrimônio líquido do contribuinte. Pode? STF disse ser constitucional, pois o
patrimônio líquido não seria a base de cálculo da taxa, mas tão somente um fator de referência
para definir o valor a ser pago pelas empresas, estipulado na forma de tributo fixo (tabelas com
valores determinados. Ex. taxa para transferência de imóveis em cartório. Não significa que o
valor do imóvel seja a sua base de cálculo). Súmula 665 STF – é constitucional a taxa de
fiscalização de mercado de títulos e valores mobiliário instituída pela Lei 7.940/89.
- A base de cálculo da taxa não se confunde com a base de cálculo do imposto. A base é o
substrato sobre o qual incide uma alíquota e vai se chegar ao quantum debeatur - deve existir
uma correlação razoável entre os valores. A base de cálculo da taxa tem relação com o custo
do serviço estatal e a base de cálculo do imposto tem relação com o valor do bem, por isso
jamais a base de cálculo do imposto vai coincidir com o da taxa. Não pode existir a
coincidência total entre os dois tributos, mas pode haver a coincidência parcial de um ou mais
elementos da base de cálculo – Súmula Vinculante nº 29. É CONSTITUCIONAL A ADOÇÃO,
NO CÁLCULO DO VALOR DE TAXA, DE UM OU MAIS ELEMENTOS DA BASE DE CÁLCULO
PRÓPRIA DE DETERMINADO IMPOSTO, DESDE QUE NÃO HAJA INTEGRAL IDENTIDADE
ENTRE UMA BASE E OUTRA. Taxa de lixo – diziam que era inconstitucional por ter por base
de cálculo o metro quadrado do imóvel.
#DEOLHONAJURISPRUDÊNCIA
Não viola a legalidade tributária a lei que, prescrevendo o teto, possibilita o ato normativo
infralegal fixar o valor de taxa em proporção razoável com os custos da atuação estatal, valor
esse que não pode ser atualizado por ato do próprio conselho de fiscalização em percentual
32
superior aos índices de correção monetária legalmente previstos. STF. Plenário. RE
838284/SC, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 19/10/2016 (repercussão geral) (Info 844).
* As taxas municipais de fiscalização e funcionamento não podem ter como base de cálculo o
número de empregados ou ramo de atividade exercida pelo contribuinte. STF. 2ª Turma. ARE
990914/SP, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 20/6/2017 (Info 870). A taxa de fiscalização e
funcionamento pode ter como base de cálculo a área de fiscalização, na medida em que traduz
o custo da atividade estatal de fiscalização. STF. 1ª Turma. RE 856185 AgR, Rel. Min. Roberto
Barroso, julgado em 04/08/2015.
3.4. CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIA
A) Base Legal: Art. 145, III, CF e Artigos 81 e 82, CTN. É a terceira espécie tributária
conflagrada na CF e destacada no CTN.
Art. 145, CF. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os
seguintes tributos:
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
Art. 81, CTN. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo
Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é
instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização
imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o
acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
Art. 82, CTN. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos
mínimos:
I - publicação prévia dos seguintes elementos:
a) memorial descritivo do projeto;
b) orçamento do custo da obra;
c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição;
d) delimitação da zona beneficiada;
e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou
para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas;
II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação pelos interessados,
de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior;

33
III - regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da
impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação judicial.
§ 1º A contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da parcela do
custo da obra a que se refere a alínea c, do inciso I, pelos imóveis situados na zona
beneficiada em função dos respectivos fatores individuais de valorização.
§ 2º Por ocasião do respectivo lançamento, cada contribuinte deverá ser notificado do
montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos
que integram o respectivo cálculo.
 Art. 145, III CF e art. 81 e 82 do CTN. Há vários pontos em comum entre contribuição de
melhoria e taxa. São eles: lei ordinária; União, Estados, Municípios e DF podem criar (tributo
federal, estadual ou municipal); princípios constitucionais tributários; tributo bilateral,
contraprestracional ou sinalagmático.
- Não é legítima a sua cobrança antes da realização da obra pública. Excepcionalmente,
poderá ser cobrada em face de realização de parte da obra, se inequívoca a valorização.
- A contribuição de melhoria é um tributo vinculado, cobrado em razão de obras públicas das
quais decorra valorização imobiliária. É um tributo de competência comum, isto é, tanto a
União, como os Estados, o Distrito Federal e os Municípios podem instituí-la.
- É interessante destacar que a contribuição de melhoria possui dois limites para sua cobrança:
Limite Total Despesa realizada;  Limite Individual Acréscimo de valor que da obra resultar
para cada imóvel beneficiado.
 Informações específicas:
- O fato gerador da contribuição de melhoria não pode se confundir com o da taxa, o fator da
contribuição de melhoria é a valorização imobiliária - não é qualquer benefício. Tem de haver a
valorização imobiliária (se ocorrer desvalorização não haverá o tributo), decorrente de uma
obra pública (Art. 2º do Dec-Lei nº 195/67 trata do rol de obras que podem ensejar a

34
contribuição de melhoria). Há um nexo de causalidade, a valorização tem que ser decorrente
da obra pública. Paga-se apenas um vez o tributo. Não tem relação com o IPTU pago
anualmente (a base de cálculo inflou).
- A base de cálculo não é o valor da obra pública, nem mesmo o custo dela, é o quantum de
valorização do imóvel – o valor final do imóvel menos o valor inicial. A base de cálculo está
regida por um sistema de cobrança balizado em dois limites no Brasil: o limite individual (partir
da valorização individualmente detectada), limite global ou total (respeito ao teto do valor gasto
com a obra). Não pode ultrapassar esses dois limites, sob pena de locupletamento estatal.
Esses limites não estão na CF e sim na legislação infraconstitucional.
# OBS.: O STJ entende ser possível o cálculo da base de cálculo através da valorização
presumida, de acordo com os dados da administração, cabendo ao particular realizar prova em
contrário.
- A obra de asfaltamento pode ensejar o tributo? O STF entende que sim. Não pode haver taxa
de asfaltamento, nem mesmo a taxa de calçamento (Súmula 129 STF superada). O
asfaltamento enseja a contribuição de melhoria.
- E quanto ao recapeamento asfáltico? Recapeamento é o dever de manutenção da via
pública, então não se pode ter nem taxa, nem contribuição de melhoria, pois não há
valorização, apenas um benefício.
B) Características:
I) Diz respeito à obra pública. Mas não basta a obra pública para se exigir a contribuição de
melhoria.
II) Em razão da obra pública deve haver a valorização imobiliária.
- A obra pública é importante, mas fundamental para a existência desse tributo, é a valorização
imobiliária decorrente dessa obra. Por isso, melhor seria dizer que a contribuição de melhoria é
um tributo indiretamente vinculado, porque na realidade o que ela depende mesmo é da
valorização decorrente da obra, e não apenas da obra. Só a obra pública não é bastante para a
exigência da contribuição de melhoria.
 Fato Gerador: é a valorização imobiliária.
- Pouco importa a obra, pois pode ter melhoria, e não ter a valorização.
 Quem pode exigir a contribuição de melhoria? Art. 145, III, CF:
- A Contribuição de Melhoria faz parte da chamada competência tributária comum – é o tipo
de tributo que é comum a todos os entes federados – pode ser exigida pela União, Estados,
Municípios, DF – qualquer um deles pode realizar obra pública.
- Ex.: Obra Pública realizada na divisa de dois Estados, alcançando municípios do Estado A e
do Estado B. O ente competente para exigir a contribuição é o ente realizador da obra.
35
- A definição do ente político competente depende da localização da obra? É irrelevante a
região onde a obra foi realizada. Pouco importa se alcançou um, dois estados ou vários
municípios. Deve-se levar em consideração o ente federado realizador da obra. Se a obra foi
federal, quem pode cobrar é a União, se for estadual, dividida entre os dois estados, ambos
podem cobrar na proporção que lhe foi outorgada.
 Como poderá ser exigida a contribuição de melhoria? Art. 82, CTN:
- A contribuição de melhoria depende de Lei Ordinária (federal, municipal ou estadual), mas
essa lei deve apresentar 3 requisitos mínimos: 1. Publicação prévia dos elementos
condizentes à obra; 2. Estabelecer prazo mínimo (não inferior a 30 dias) caso se deseje
impugnar qualquer dos elementos da obra; e a lei deve regular o processo administrativo
relativo à cobrança.
Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos: (...).
# Um ente federado pode publicar uma lei geral sobre contribuição de melhoria? Ou o ente é
obrigado a publicar uma lei por obra pública?
- De acordo com a jurisprudência do STJ, é preciso haver uma lei por obra. Se existirem
10 obras, devem ser publicadas 10 leis, porque cada obra tem suas especificidades.
 Quando pode se cobrar a título de contribuição de melhoria? Art. 81, CTN:
- Para cobrar a contribuição de melhoria, é preciso observar dois limites – que devem ser
observados concomitantemente:
a) Limite Individual: a contribuição de melhoria não pode ser superior ao montante da
valorização do imóvel.
b) Limite Total ou Global: o resultado da somatória das contribuições de melhoria não
pode ultrapassar ao custo total da obra.
#OBS.: Decreto-Lei 195/1967
*#OUSESABER: Na instituição da contribuição de melhoria, devem ser respeitados os limites

global e individual mencionados, contudo, de acordo com o art. 12, do DL 195/1967, a parcela
anual a ser paga pelo contribuinte será de no máximo 3% do maior valor fiscal do seu
imóvel, atualizado à época da cobrança.
3.5. CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS

A) Base Legal: Art. 149, CF
- Contempladas no Art. 149, 149-A da Constituição Federal. Essas contribuições sociais podem
ser definidas como tributos incidentes sobre manifestações de riqueza, cujas arrecadações
serão destinadas a finalidades específicas previstas na própria Constituição ou na lei
instituidora. São tributos que tomam como fato gerador uma conduta economicamente

36
apreciável. Assemelham-se aos impostos nesse sentido, mas existe uma diferença
fundamental. Nas contribuições, a arrecadação será destinada a uma finalidade específica e a
arrecadação é vinculada. Já os impostos servem para o custeio de despesas gerais e, como
regra, a arrecadação não é vinculada, prevalecendo a não afetação da riqueza.
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou
econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o
disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º,
relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
- As contribuições são criadas exclusivamente pela União, através de lei ordinária, podendo
criar uma contribuição social, CIDE (contribuição de intervenção no domínio econômico) e
contribuições de interesse de categorias profissionais ou econômicas. A finalidade é direcionar
dinheiro para as respectivas áreas: ordem social, ordem econômica ou para as categoriais.
- A menção ao art. 146, III, d CF, resulta na necessidade de lei complementar para detalhar
fatos geradores, bases de cálculos e contribuintes das contribuições, tal como ocorrer como os
impostos? O STF diz que NÃO, porque essa exigência para definir fato gerador, base de
cálculo e contribuintes apenas se aplica aos impostos (STF RE 396266).
Art. 146. Cabe à lei complementar:

I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os
Estados, o Distrito Federal e os Municípios;
II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente
sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos
discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo
e contribuintes; ALÍQUOTA NÃO. IPVA ficou de fora.
b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades
cooperativas.
d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para
as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso
do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13,
e da contribuição a que se refere o art. 239

37
* A Lei nº 12.514/2011, que trata sobre as contribuições (anuidades) devidas aos Conselhos
Profissionais, é constitucional. Sob o ponto de vista formal, esta Lei, apesar de ser fruto de uma
MP que originalmente dispunha sobre outro assunto, não pode ser declarada inconstitucional
porque foi editada antes do STF declarar ilegítima a prática do “contrabando legislativo” (ADI
5127/DF). Ainda quanto ao aspecto formal, esta Lei não trata sobre normas gerais de Direito
Tributário, motivo pelo qual não precisava ser veiculada por lei complementar. Sob o ponto de
vista material, a Lei respeitou os princípios da capacidade contributiva, da vedação ao confisco
e da legalidade. STF. Plenário. ADI 4697/DF, Rel. Min. Edson Fachin, julgado em 06/10/2016
(Info 842).
# OBS.1: Contribuições criadas por lei complementar (exemplo: COFINS) podem ser alteradas
por lei ordinária? O COFINS foi criado por lei complementar, após foi modificado pela Lei nº
9.718/98 que aumentou a alíquota para 3%. Depois, a Lei nº 9.430/96 revogou uma isenção. A
tese formal privilegia a hierarquia das leis, sustentando que algo que foi instituído por lei
complementar, só pode ser alterado por lei complementar. Segundo a tese material, o que
interessa é o conteúdo e não a forma. Pode existir uma lei complementar que trate de tema ou
assunto de lei ordinária, sendo por isso uma lei complementar materialmente ordinária. Nesse
caso, essa lei complementar pode ser alterada por lei ordinária. O STF adotou a tese material.
Art. 149, §1º, CF:

§ 1º Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituirão contribuição, cobrada de
seus servidores, para o custeio, em benefício destes, do regime previdenciário de que
trata o art. 40, cuja alíquota não será inferior à da contribuição dos servidores titulares de
cargos efetivos da União.
# OBS.2: Competência do Estado, DF e Municípios para criarem contribuições previdenciárias.

São cobradas dos seus servidores para o custeio do regime próprio de previdência.
# OBS.3: necessidade de a contribuição ser arrecadada e utilizada por uma mesma pessoa
jurídica ou órgão, sob pena de ser considerado imposto? NÃO. Segundo o STF o que importa
não é o fato da União arrecadar, mas sim o destino dessa arrecadação.
Não incide a contribuição destinada ao PIS⁄COFINS sobre os atos cooperativos típicos

realizados pelas cooperativas. STJ. 1ª Seção. REsp 1.141.667-RS e REsp 1.164.716-MG, Rel.
Min. Napoleão Nunes Maia Filho, julgado em 27/4/2016 (Info 582). Obs: Incide o PIS e a
COFINS sobre atos ou negócios jurídicos praticados por cooperativa prestadora de serviço com
terceiros tomadores de serviço, resguardadas apenas as exclusões e deduções legalmente
38
previstas (STF. Plenário. RE 599362/RJ, Rel. Min. Dias Toffoli e RE 598085/RJ, Rel. Min. Luiz
Fux, julgados em 5 e 6/11/2014. Info 766). Assim, tem-se a seguinte distinção:  Atos
cooperativos típicos: NÃO incide PIS/COFINS.  Atos não-cooperativos: INCIDE PIS/COFINS.
O valor suportado (pago) pelo beneficiário do serviço, nele incluindo a quantia referente ao
ISSQN, compõe o conceito de receita ou faturamento para fins de adequação à hipótese de
incidência da Contribuição para o PIS e COFINS. Assim, o valor do ISSQN integra o conceito
de receita bruta, assim entendida como a totalidade das receitas auferidas com o exercício da
atividade econômica, de modo que não pode ser dedutível da base de cálculo do PIS e da
COFINS. STJ. 1ª Seção. REsp 1.330.737-SP, Rel. Min. Og Fernandes, julgado em 10/6/2015
(recurso repetitivo) (Info 581).
*#ATENÇÃO: O Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) não compõe a base de cálculo
para a incidência da contribuição para o PIS e a COFINS. STF. Plenário. RE 574706/PR, Rel. Min. Cármen Lúcia,
julgado em 15/3/2017 (repercussão geral) (Info 857). STJ. 1ª Turma. REsp 1100739-DF, Rel. Min. Sérgio Kukina,
julgado em 27/02/2018 (Info 621).
#REPERCUSSÃOGERAL É inconstitucional, por ofensa ao princípio da legalidade tributária, lei

que delega aos conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas a competência de fixar
ou majorar, sem parâmetro legal, o valor das contribuições de interesse das categorias
profissionais e econômicas, usualmente cobradas sob o título de anuidades, vedada, ademais,
a atualização desse valor pelos conselhos em percentual superior aos índices legalmente
previstos. STF. Plenário. RE 704292/PR, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 19/10/2016
(repercussão geral) (Info 844).
* INFORMATIVO 595 DO STJ. COFINS. Súmula 584-STJ: As sociedades corretoras de

seguros, que não se confundem com as sociedades de valores mobiliários ou com os agentes
autônomos de seguro privado, estão fora do rol de entidades constantes do art. 22, § 1º, da Lei
n. 8.212/1991, não se sujeitando à majoração da alíquota da Cofins prevista no art. 18 da Lei
n. 10.684/2003. STJ. 1ª Seção. Aprovada em 14/12/2016.
*Incide a contribuição ao PIS e COFINS sobre o valor do percentual repassado pelas empresas
de transporte de passageiros às empresas rodoviárias. Ex: a “Viação Segura Ltda.” é uma
empresa que realiza transporte intermunicipal de passageiros. Ela vende suas passagens por
meio da uma empresa rodoviária. Em troca, a empresa rodoviária retém 10% do valor das
passagens para si. Esse valor que a empresa rodoviária retém continua sendo considerado

39
como faturamento da empresa de transporte e, por isso, deve ser incluído na base de cálculo
do PIS e COFINS. STJ. 2ª Turma. REsp 1.441.457-RS, Rel. Min. Mauro Campbell Marques,
julgado em 16/3/2017 (Info 600)
B) Contribuições Especiais: três contribuições entram nessa classificação:

1) Contribuições Sociais;
2) CIDE;
3) Contribuições Corporativas.
# OBS.: COSIP/CIP: são as contribuições que custeiam o serviço de iluminação pública.

Segundo o STF, essa NÃO É CONTRIBUIÇÃO ESPECIAL.
- É tributo, é contribuição, mas não é especial.
- Para o STF a COSIP corresponde a uma contribuição sui generis – é válida, é constitucional,
mas não entra em nenhum tipo de espécie tributária.
C) Classificação:
1a) CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS
- Segundo Ricardo Alexandre, é terminologicamente incorreto utilizar a expressão
“contribuições sociais” como gênero. Consoante entendimento do STF (RE 138.284-8/CE), esta
subespécie está sujeita a mais uma divisão: a) contribuições de seguridade social (art. 194,
CF); b) outras contribuições sociais (as residuais, previstas no art. 195, § 4º, CF); c)
contribuições sociais gerais - são elas: c.1) salário-educação – art. 212, § 5º -; c.2)
contribuições para os serviços sociais autônomos – art. 240, CF – consoante entendimento do
STF – RE 138.284/CE, estas últimas não são contribuições corporativas.
- Art. 149, CF – são de competência federal, fazem parte da União.
# OBS.: Art. 149, parágrafo 1o: Estados, DF e Municípios também poderão instituir e criar
contribuições sociais, porém só poderão fazer essa cobrança sobre os seus servidores
públicos, para custear o regime previdenciário desses mesmos servidores públicos. Só
podem cobrar do seu funcionário público, e o dinheiro arrecadado será usado para custear o
regime previdenciário próprio desse funcionário público.
- As Contribuições Sociais tem por objetivo custear a ordem social (art. 193 e seguintes da CF
– faz parte da ordem social a saúde, a assistência social, a previdência social, o desporto, a
educação, entre outros.
 Classificação das Contribuições Sociais:

- Doutrina:
40
 Específicas: é aquela que se destina à custear a Seguridade Social. Seguridade
Social está no art. 194, CF, que diz que envolve três seguimentos da ordem social:
saúde, assistência e previdência social. Ex.: PIS e COFINS
 Genéricas: são todas aquelas que não forem específicas. Será genérica quando o
dinheiro não for destinado à seguridade social. Se o dinheiro arrecadado se destinar a
outros seguimentos da ordem social que não a saúde, assistência e previdência social.
Ex.: salário educação – art. 212, parágrafo 5o, CF.
- Para se definir a natureza jurídica de uma contribuição social, é irrelevante seu o fato gerador
ou sua base de cálculo. Sua natureza jurídica é definida pelo destino da sua arrecadação.
- STF:
 Contribuições para a Seguridade Social: equivale às contribuições específicas para a
doutrina.
 Contribuições Sociais Gerais: são aquelas que na doutrina são conhecidas como
contribuições sociais genéricas.
 Outras Contribuições (art. 195, §4º- residuais): não deixam de ser contribuições
sociais específicas.
# São também conhecidas como Novas Contribuições Sociais ou Contribuições
Sociais Residuais: estão no art. 195, parágrafo 4o, CF – são contribuições que a
União pode instituir a qualquer momento, mas que só podem ser instituídas desde que
observados 3 requisitos: 1) são instituídas por lei complementar; 2) não cumulativas;
3) não podem ter fato gerador nem base de cálculo das contribuições já
existentes.
§ 4º - A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a manutenção ou
expansão da seguridade social, obedecido o disposto no art. 154, I. Art. 154. A União
poderá instituir: I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior,
desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo
próprios dos discriminados nesta Constituição;
- A competência tributária residual: prevista no art. 195, § 4º. As novas contribuições
sociais não poderão ser cumulativas e deverão ter base de cálculo e fato gerador
diferentes das contribuições já discriminadas na CF (aqui, é importante observar que o
STF faz uma adaptação na redação do inciso I do art. 154 da CF, quando se tratar de
contribuições residuais). Um imposto novo deve ter base de cálculo e fato gerador
diferentes de imposto já existente e contribuição de contribuição já existente.
- A CF só exige instituição, via lei complementar, das contribuições advindas do
exercício da referida competência tributária residual. As demais contribuições já
previstas na CF podem ser instituídas por lei ordinária
41
# OBS.: São requisitos para que a União, se quiser fazer as novas contribuições, as
faça, mas devendo respeitar esses três requisitos.
# OBS.: Serviços sociais autônomos: controvérsia sobre natureza jurídica. STJ se inclina a
considerar como corporativas, salvo as do SEBRAE que seria contribuição geral. STF – RE
138.284/CE, não são contribuições corporativas. Há ainda decisão do STF afirmando que seria
CIDE.
# OBS.: Imunidade prevista no art. 149, I, §2º § 2º As contribuições sociais e de intervenção no
domínio econômico de que trata o caput deste artigo: (Incluído pela Emenda Constitucional nº
33, de 2001) I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação. ATENÇÃO – não há
imunidade de receitas de exportação em relação às contribuições de interesse em categorias
profissionais e econômicas. Não alcança as contribuições sobre o lucro líquido CSLL, haja vista
a distinção entre receita e lucro. Não alcança a CPMF, pois o tributo não se vincula diretamente
à operação de exportação. STF. Não alcança importações.
# CONCURSO:
 Desnecessidade de o contribuinte auferir benefícios com a atuação do SEBRAE para
contribuir.
 Caso a atividade não se enquadre em nenhum serviço social, irá contribuir para SESC e
SENAC, que são as mais abrangentes. Só não pode ficar sem contribuir.
* As empresas optantes do Simples Nacional também estão obrigadas a pagar a contribuição

ao FGTS prevista no art. 1º da LC 110/2001. STJ. 2ª Turma. REsp 1.635.047-RS, Rel. Min.
Mauro Campbell Marques, julgado em 6/6/2017 (Info 606).
# RESUMO:
- Contribuições Sociais:
- Regra: instituídas por Lei Ordinária;
- Exceção: Contribuições Sociais Residuais – instituídas por Lei Complementar.
- Súmula n. 508, STJ.
2a) CIDE – CONTRIBUIÇÃO DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO

- Trata-se de uma contribuição pertencente à União – competência federal.
- Essa contribuição corresponde nitidamente a um tributo extrafiscal – porque tem um caráter
regulador ou regulatório.
- Regula tecnicamente disposições da ordem econômica – art. 170, CF.
42
- A intervenção ocorre pela destinação do produto da arrecadação a uma determinada
atividade, que justamente pelo reforço orçamentário tem-se por incentivada.
 CIDE “os recursos arrecadados serão destinados: a) ao pagamento de subsídios a preços
ou transporte de álcool combustível, gás natural e seus derivados e derivados de petróleo; b)
ao financiamento de projetos ambientais relacionados com a indústria do petróleo e do gás; c)
ao financiamento de programas de infraestrutura de transportes.
# OBS.: CIDE COMBUSTÍVEL
- Art. 177, parágrafo 4o, CF.
- Ela recai de petróleo e derivados, gás natural e derivados, bem como sobre o álcool
combustível.
# IMPORTANTE: A CIDE COMBUSTÍVEL é exceção ao Princípio da Anterioridade
(alíquotas restabelecidas não observam a anterioridade anual, apenas esperando 90 dias) e ao
Princípio da Legalidade (alíquotas reduzidas e restabelecidas podem ser por Decreto).
3a) CONTRIBUIÇÕES CORPORATIVAS

- São de competência da União.
- São aquelas arrecadas no interesse das categorias profissionais e econômicas.
- Ex.: Conselhos profissionais de fiscalização – CRM, CRO, CREA. Eles cobram anuidades,
mas essas anuidades representam verdadeiras contribuições.
- Essas contribuições são de competência federal. Esses conselhos são autarquias federais,
mas, embora a competência seja da união, quem fiscaliza e quem arrecada são esses
conselhos, são essas autarquias. Todo o dinheiro arrecadado vai para esses conselhos, não
vão para União.
- Assim, pode-se dizer que essas contribuições também podem ser chamadas de
Contribuições Parafiscais.
# OBS.: Parafiscalidade: consiste na transferência da titularidade da atividade arrecadatória.
Significa dizer que quando o tributo é arrecadado por uma pessoa diferente da que tem
competência, é um tributo parafiscal.
 Contribuição Sindical: (art. 8º, IV, parte final, CF)

IV - a assembleia geral fixará a contribuição (CONTRIBUIÇÃO CONFEDERATIVA –
NÃO É TRIBUTO) que, em se tratando de categoria profissional, será descontada em
folha, para custeio do sistema confederativo da representação sindical respectiva,
independentemente da contribuição prevista em lei (CONTRIBUIÇÃO SINDICAL);
*#ATENÇÃO #REFORMATRABALHISTA:
43
O imposto ou contribuição sindical, antes da reforma trabalhista, era obrigatório e cobrado o
valor equivalente a um dia de trabalho, uma vez por ano, dos colaboradores da empresa,
autônomos e profissionais liberais. O Débito era efetuado nos meses de abril. Após a Reforma
Trabalhista, entretanto, tornou-se optativo a partir de 2018. Se o contribuinte optar por pagar,
será necessário autorizar a cobrança na folha de pagamento.
Foram alteradas as redações dos arts. 578 e 579, da CLT, os quais passaram a exigir prévia e
expressa autorização para o seu desconto:
Art. 578. As contribuições devidas aos sindicatos pelos participantes das categorias
econômicas ou profissionais ou das profissões liberais representadas pelas referidas entidades
serão, sob a denominação de contribuição sindical, pagas, recolhidas e aplicadas na forma
estabelecida neste Capítulo, desde que prévia e expressamente autorizadas. (Redação
dada pela Lei nº 13.467, de 2017)
Art. 579. O desconto da contribuição sindical está condicionado à autorização prévia e
expressa dos que participarem de uma determinada categoria econômica ou profissional, ou
de uma profissão liberal, em favor do sindicato representativo da mesma categoria ou profissão
ou, inexistindo este, na conformidade do disposto no art. 591 desta Consolidação. (Redação
dada pela Lei nº 13.467, de 2017)
#DEOLHONAJURIS #SAINDODOFORNO: São compatíveis com a Constituição Federal os dispositivos

da Lei nº 13.467/2017 (Reforma Trabalhista) que extinguiram a obrigatoriedade da contribuição sindical e
condicionaram o seu pagamento à prévia e expressa autorização dos filiados. No âmbito formal, o STF entendeu
que a Lei nº 13.467/2017 não contempla normas gerais de direito tributário (art. 146, III, “a”, da CF/88). Assim,
não era necessária a edição de lei complementar para tratar sobre matéria relativa a contribuições. Também não
se aplica ao caso a exigência de lei específica prevista no art. 150, § 6º, da CF/88, pois a norma impugnada não
disciplinou nenhum dos benefícios fiscais nele mencionados, quais sejam, subsídio ou isenção, redução de base
de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão. Sob o ângulo material, o STF afirmou que a
Constituição assegura a livre associação profissional ou sindical, de modo que ninguém é obrigado a filiar-se ou a
manter-se filiado a sindicato (art. 8º, V, da CF/88). O princípio constitucional da liberdade sindical garante tanto
ao trabalhador quanto ao empregador a liberdade de se associar a uma organização sindical, passando a
contribuir voluntariamente com essa representação. Não há nenhum comando na CF/88 determinando que a
contribuição sindical é compulsória. Não se pode admitir que o texto constitucional, de um lado, consagre a
liberdade de associação, sindicalização e expressão (art. 5º, IV e XVII, e art. 8º) e, de outro, imponha uma
contribuição compulsória a todos os integrantes das categorias econômicas e profissionais. STF. Plenário. ADI
5794/DF, Rel. Min. Edson Fachin, red. p/ o ac. Min. Luiz Fux, julgado em 29/6/2018 (Info 908).

44
# OBS.: É importante registrar que a contribuição prevista na primeira parte do aludido inciso
(contribuição fixada pela assembleia geral para o custeio confederativo do respectivo sindicato)
não tem caráter tributário, dado o fato de não ser compulsória (só paga quem é filiado) e não
ser instituída por lei. Neste sentido: SÚMULA Nº 666 do STF: A contribuição confederativa de
que trata o art. 8º, IV, da Constituição, só é exigível dos filiados ao sindicato respectivo.
Segundo o STJ até mesmo os servidores públicos devem pagar a contribuição de natureza
tributária, exceto os aposentados.
Informativo 739 STF – 2014
 Fiscalização do TCU sobre valores de contribuição sindical:
 Contribuições corporativas para o custeio das entidades de fiscalização do exercício

de profissões regulamentadas: típica utilização do tributo com finalidade parafiscal, uma vez
que o Estado cria o tributo e atribui o produto de sua arrecadação a terceira pessoa que realiza
atividade de interesse público.
- No julgamento da ADI 1.717, DJ 28.03.2003, o STF declarou a inconstitucionalidade de
dispositivos da Lei 9.649/98 que atribuíam caráter privado aos serviços de fiscalização de
profissões regulamentadas. Por conseguinte, restou fixado o caráter autárquico dos conselhos
de fiscalização. Tal decisão não abarcou o § 9º do art. 58 da referida lei, dispositivo este que
exclui a OAB do regime nela instituído.
- Em 2005, no julgamento do EREsp 495.918/SC, a 1ª Seção do STJ sedimentou a orientação
de que a OAB é uma autarquia sui generis, razão pela qual suas contribuições não têm
natureza tributária. No âmbito do STF, a decisão mais recente (ADI 3.026/DF, j. 08.06.2006),
apesar de não tratar da questão tributária, fixa o entendimento de que a OAB não é uma
entidade da ADM Indireta da União e também não pode ser tida como congênere dos demais
órgãos de fiscalização profissional.
- Nesse passo, afastada a sua natureza autárquica, a Ordem dos Advogados do Brasil por
prestar serviço público federal de suma importância, fato reconhecido pelo STF, ostenta
natureza especial (sui generis), podendo, dessa forma, ser equiparada, no que pertine a
determinados aspectos, a uma entidade autárquica, dentre eles, o foro federal.
4a) COSIP – CONTRIBUIÇÃO PARA CUSTEIO DE SERVIÇO DE ILUMINAÇÃO PÚBLICA

- Só passou a existir com o advento da EC 39/02, que acrescentou o art. 149-A, CF.
- É a contribuição que custeia o serviço de iluminação pública.
- É de competência dos Municípios e do DF (União e Estados não podem estabelecer a
COSIP – a competência ficou restrita aos municípios e ao DF).
# IMPORTANTE: a COSIP poderá ser cobrada através de: tarifa, consumo, energia elétrica.
45
- Tem autorização constitucional para que a COSIP seja cobrada pela conta de luz, por
exemplo.
# OBS.: Qual o tributo cobrado sobre o serviço de iluminação pública?
- É CONTRIBUIÇÃO – não pode ter TAXA de iluminação pública – Súmula 670, STF.
- É a COSIP – que é uma contribuição sui generis.
Art. 149-A, CF: Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na
forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o
disposto no art. 150, I e III.
Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o caput, na
fatura de consumo de energia elétrica.
 Contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública (COSIP). O serviço de
iluminação pública fica a cargo do Município. Foi criada a taxa para custear, mas foi declarada
inconstitucional pelo STF por não configurar um serviço público específico e divisível (Súmula
670, STF - SERVIÇO DE ILUMINAÇÃO PÚBLICA NÃO PODE SER REMUNERADO
MEDIANTE TAXA). Ela se encaixa na definição de imposto, mas os Municípios reclamavam
que não podiam comprometer a receita com um valor tão significativo. Posteriormente, foi
criada por EC a contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública, podendo ser
cobrada sobre a fatura da energia elétrica. A competência constitucional foi deferida aos
Municípios e ao DF – a lei irá determinar o fato gerador, base de cálculo, alíquotas e
contribuintes. Ampla liberdade, pois a CF não trouxe esses parâmetros. STF diz que é tributo
sui generis, pois não se encaixa na definição de taxa nem de imposto.
- A destinação é vinculada. Alguns Municípios instituíram progressividade da alíquota - de
acordo com o consumo individual de cada um - e de acordo com o STF é constitucional – quem
gasta mais em casa tem mais dinheiro-, pois é manifestação de capacidade econômica. Disse
também que o fato de cobrar apenas daqueles que consomem energia residencial (pois vem
na conta de energia) não ofende a isonomia, pois não há como identificar todos os
beneficiários da iluminação pública.
# OBS.: É inconstitucional utilizar os recursos da COSIP para instalar, melhorar ou expandir o
serviço existente, sendo legítima a cobrança apenas como uma espécie de contrapartida ao
serviço efetivamente prestado.
QUESTÕES
 SENADO – fixa alíquotas máximas do ITCMD – causa mortis (máximo que se consegue
chegar na vida).
 SENADO – fixa alíquotas mínimas e máximas do ICMS.
46
 SENADO – fixa alíquotas mínimas de IPVA.
 É legítima a cobrança pelo município de taxa de renovação de licença. Cancelamento da
súmula 157 do STJ que dizia ser ilegítimo.
 Art. 163. Existindo simultaneamente dois ou mais débitos vencidos do mesmo sujeito
passivo para com a mesma pessoa jurídica de direito público, relativos ao mesmo ou a
diferentes tributos ou provenientes de penalidade pecuniária ou juros de mora, a autoridade
administrativa competente para receber o pagamento determinará a respectiva imputação,
obedecidas as seguintes regras, na ordem em que enumeradas:
I - em primeiro lugar, aos débitos por obrigação própria, e em segundo lugar aos
decorrentes de responsabilidade tributária.
II - primeiramente, às contribuições de melhoria, depois às taxas e por fim aos impostos;
III - na ordem crescente dos prazos de prescrição;
IV - na ordem decrescente dos montantes.
 Apesar da literalidade do art. 4ª CTN, o empréstimo compulsório e as contribuições
especiais têm a natureza definida pelo destino de sua arrecadação, que é vinculado.
 § 1º Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituirão contribuição, cobrada de
seus servidores, para o custeio, em benefício destes, do regime previdenciário de que trata
o art. 40, cuja alíquota não será inferior à da contribuição dos servidores titulares de cargos
efetivos da União. Hoje é de 11% o da União. O dos estados e municípios tem que se igual
ou acima disso. 11% é o piso.
 A regularidade do poder de polícia é imprescindível para a cobrança de taxa? Sim.
“exercício REGULAR do poder de polícia”.
 STF afasta a possibilidade de cobrança de taxa de segurança pública, mesmo que
requisitada por particular para evento aberto ao público.


47
 A CF veda vinculação de receita dos impostos, nada falando em relação às taxas. Por isso
os estados podem destinar um percentual dos emolumentos de cartório ao Fundo Estadual
de Reaparelhamento e Modernização do Poder Judiciário.
 STF vedou a vinculação de percentual de taxa judiciária a instituições privadas, como a
Caixa de Assistência dos Advogados.
 Serviços notariais –taxas.
04. COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA
Art. 6º A atribuição constitucional de competência tributária compreende a competência

legislativa plena, ressalvadas as limitações contidas na Constituição Federal, nas
Constituições dos Estados e nas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios, e
observado o disposto nesta Lei.
Parágrafo único. Os tributos cuja receita seja distribuída, no todo ou em parte, a outras
pessoas jurídicas de direito público pertencerá à competência legislativa daquela a que
tenham sido atribuídos.
 A atribuição da competência tributária a determinado ente político compreende a

competência legislativa para instituir o tributo e definir os seus aspectos, tais como fatos
geradores, bases de cálculo, alíquotas, contribuintes, responsáveis, etc.
- Ademais, embora o CTN tenha mencionado limitações contidas em Constituições Estaduais e
Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios, não se pode cogitar que um ente venha
disciplinar temas relativos aos tributos que não são de sua competência, por ofensa ao
princípio federativo. Essa restrição, evidentemente, não se aplica às limitações previstas na
CF/88.
- Ao final do supracitado dispositivo, menciona-se que deve ser observado o disposto “nesta
Lei”, ou seja, no CTN. Isso significa que a competência legislativa dos entes deve obedecer às
normas gerais em matéria tributária.
- Acrescente-se, ainda, que o par. único, do art. 6o, esclarece que a repartição das receitas
tributárias de um ente com outros não interfere na competência tributária daquele.
Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar

ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em

48
matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos
termos do § 3º do artigo 18 da Constituição.
§ 1º A atribuição compreende as garantias e os privilégios processuais que competem à
pessoa jurídica de direito público que a conferir.
§ 2º A atribuição pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato unilateral da pessoa
jurídica de direito público que a tenha conferido.
§ 3º Não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de direito
privado, do encargo ou da função de arrecadar tributos.
Art. 8º O não-exercício da competência tributária não a defere a pessoa jurídica de

direito público diversa daquela a que a Constituição a tenha atribuído.
 Uma das características mais importantes da competência tributária é que ela é indelegável.
Isso significa que se a CF/88 determina que cabe à União instituir imposto sobre a renda, a
União não pode delegar tal competência a outro ente.
- Nada impede, contudo, que seja delegada as funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou,
como define o CTN, também as funções de executar leis, serviços, atos ou decisões
administrativas em matéria tributária. Essa delegação por ocorre a outra pessoa jurídica de
direito público e denomina-se capacidade tributária ativa.
- A delegação da capacidade tributária ativa compreende as garantias e os privilégios

processuais que competem à pessoa jurídica de direito público que a conferiu, e pode ser
revogada a qualquer tempo, por ato unilateral da pessoa jurídica que detém a competência
tributária.

49
4.1. LIMITAÇÕES À COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA
Art. 9º É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I - instituir ou majorar tributos sem que a lei o estabeleça, ressalvado, quanto à
majoração, o disposto nos artigos 21, 26 e 65;
II - cobrar imposto sobre o patrimônio e a renda com base em lei posterior à data inicial
do exercício financeiro a que corresponda;
III - estabelecer limitações ao tráfego, no território nacional, de pessoas ou mercadorias,
por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais;
IV - cobrar imposto sobre:
a) o patrimônio, a renda ou os serviços uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) o patrimônio, a renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações,
das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência
social, sem fins lucrativos, observados os requisitos fixados na Seção II deste
Capítulo; (Redação dada pela Lei Complementar nº 104, de 2001)
d) papel destinado exclusivamente à impressão de jornais, periódicos e livros.
e) fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo obras
musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas
por artistas brasileiros bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os
contenham, salvo na etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a
laser. (Incluída pela Emenda Constitucional nº 75, de 15.10.2013)
§ 1º O disposto no inciso IV não exclui a atribuição, por lei, às entidades nele referidas,
da condição de responsáveis pelos tributos que lhes caiba reter na fonte, e não as
dispensa da prática de atos, previstos em lei, assecuratórios do cumprimento de
obrigações tributárias por terceiros.
§ 2º O disposto na alínea a do inciso IV aplica-se, exclusivamente, aos serviços próprios
das pessoas jurídicas de direito público a que se refere este artigo, e inerentes aos seus
objetivos.
§ 3º As vedações do inciso VI, "a", e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio,
à renda e aos serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas
pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação
ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador
da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem imóvel.
§ 4º As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem somente o
patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das
entidades nelas mencionadas.
§ 5º A lei determinará medidas para que os consumidores sejam esclarecidos acerca
dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços.
§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito
presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá
ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule
exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou
contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g.
§ 7º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de
responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer

50
posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso
não se realize o fato gerador presumido.
 O art. 9o, caput, e seus incisos I, II e III, retratam, respectivamente, os seguintes princípios
tributários: legalidade, anterioridade tributária e liberdade de tráfego, todos eles previstos na
atual Constituição Federal.
- Quanto ao princípio da legalidade (inciso I), deve-se observar que as citadas exceções ao
princípio da legalidade, dispostas no art. 21, 26 e 65 não estão em total conformidade com a
CF/88, haja vista permitirem a majoração das bases de cálculo do II, IE e IOF, por meio de ato
do Poder Executivo, o que não foi permitido no art. 153, §1o, da CF/88. O referido dispositivo
constitucional admitiu apenas a alteração das respectivas alíquotas atendidas as condições e
os limites estabelecidos em lei.
- Quanto ao princípio da anterioridade tributária, não cabe seu estudo por meio deste
dispositivo do CTN, pois atualmente a CF/88 ampliou significativamente a extensão do aludido
princípio (CF/88, art. 150, III, “b”), prevendo sua aplicação aos tributos em geral, salvo algumas
exceções. Ademais, por força da EC 42/03 (incluindo o art. 150, III, “c”), interpreta-se o
princípio da anterioridade cumulativamente com o denominado princípio da anterioridade
nonagesimal, ou noventena, o qual guarda também determinadas exceções.
- Observa-se, ainda, que, em relação às imunidades tributárias, a imunidade cultural alcançou o
“papel destinado exclusivamente à impressão de jornais, periódicos e livros”, mas não os
próprios livros, jornais e periódicos, tal como consta atualmente no art. 150, VI, “d”, da CF/88.
Não foi previsto, ainda, a imunidade tributária da música nacional, surgida com a EC 75/2013,
que incluiu a alínea “e” ao art. 150, VI, da CF/88.
Art. 10. É vedado à União instituir tributo que não seja uniforme em todo o território
nacional, ou que importe distinção ou preferência em favor de determinado Estado ou
Município.
Art. 11. É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer
diferença tributária entre bens de qualquer natureza, em razão da sua procedência ou do
seu destino.
 O art. 10 do CTN foi reproduzido no art. 151, I, da CF/88, sendo que neste foi admitida a
concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento
socioeconômico entre as diferentes regiões do País.
- Relativamente ao art. 11, sua redação consta quase que literalmente no art. 152, da CF/88,
sendo que neste foi vedada também o estabelecimento de diferença tributária entre “serviços
de qualquer natureza”, em razão de sua procedência ou destino.
Art. 12. O disposto na alínea a do inciso IV do artigo 9º, observado o disposto nos seus
§§ 1º e 2º, é extensivo às autarquias criadas pela União, pelos Estados, pelo Distrito
51
Federal ou pelos Municípios, tão-somente no que se refere ao patrimônio, à renda ou
aos serviços vinculados às suas finalidades essenciais, ou delas decorrentes.
Art. 13. O disposto na alínea a do inciso IV do artigo 9º não se aplica aos serviços
públicos concedidos, cujo tratamento tributário é estabelecido pelo poder concedente, no
que se refere aos tributos de sua competência, ressalvado o que dispõe o parágrafo
único.
Parágrafo único. Mediante lei especial e tendo em vista o interesse comum, a União
pode instituir isenção de tributos federais, estaduais e municipais para os serviços
públicos que conceder, observado o disposto no § 1º do artigo 9º.
Art. 14. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9º é subordinado à observância dos

seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:
I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer

título; (Redação dada pela Lcp nº 104, de 2001)
II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus

objetivos institucionais;
III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de

formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
§ 1º Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1º do artigo 9º, a

autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício.
§ 2º Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do artigo 9º são exclusivamente,

os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata
este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos.
Art. 15. Somente a União, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir empréstimos
compulsórios:
I - guerra externa, ou sua iminência;
II - calamidade pública que exija auxílio federal impossível de atender com os recursos
orçamentários disponíveis;
III - conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo.

Parágrafo único. A lei fixará obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as condições de
seu resgate, observando, no que for aplicável, o disposto nesta Lei.
 Chamamos atenção do aluno para o que consta no parágrafo único do art. 13. Trata-se de
inconstitucional permissão para instituição de isenção heterônoma, encontrando óbice no art.
151, III, da CF/88.
- Ademais, o art. 15, ao estabelecer a competência da União para instituir empréstimos
compulsórios, traz um pressuposto autorizativo em desacordo com a atual CF: conjuntura que
52
exija a absorção temporária de poder aquisitivo. Atualmente, a União pode instituir
empréstimos compulsórios nas seguintes situações (CF/88, art. 148):
I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra
externa ou sua iminência;
II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional.
i
Este material foi produzido pelos coaches com base em anotações pessoais de aulas,
referências e trechos de doutrina, informativos de jurisprudência, enunciados de súmulas,
artigos de lei, anotações oriundas de questões, entre outros, além de estar em constante
processo de atualização legislativa e jurisprudencial pela equipe do Ciclos R3.

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 ENTENDENDO O CTN – Lei 5.172, de 25 de outubro de 1966

# OBS.1: A expressão “com fundamento na Emenda Constitucional n. 18, de 1o de dezembro

01. CONCEITO DE TRIBUTO – Art. 3o, CTN

CICLOS R3 – G8 – MATERIAL JURÍDICO

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C) PRESTAÇÃO DIVERSA DE MULTA

D) PRESTAÇÃO INSTITUÍDA POR MEIO DE LEI

E) PRESTAÇÃO COBRADA POR LANÇAMENTO

- O tributo depende de lançamento. No CTN, menciona-se “atividade administrativa plenamente

02. TRIBUTOS NO BRASIL

145: A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os

Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de

- Trata-se da Teoria PENTAPARTIDA / PENTAPARTITE / QUINQUIPARTITE, segundo a qual

 Quatro principais correntes doutrinárias: 1) dualista, bipartida ou bipartite (somente

2.1. NATUREZA JURÍDICA DO TRIBUTO

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03. DETALHAMENTO DOS TRIBUTOS BRASILEIRO (fora de ordem)

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Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos

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# OBS.: Como identificar a natureza jurídica de um tributo, a espécie tributária:

 Segundo Critério: Depois de definido o fato gerador, deve-se avaliar o destino da

 Terceiro Critério: E para diferenciar empréstimo compulsório da contribuição especial,

# Resumo: Para identificar a espécie tributária – são três passos:

*#OUSESABER: Havendo tredestinação da receita de tributos vinculados, como as

* É inconstitucional taxa de combate a sinistros instituída por lei municipal. A prevenção e o

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- Os tributos podem ser vinculados ou não vinculados, dependendo da necessidade ou não de

 Quanto à hipótese de incidência:

# OBS.: No que tange aos empréstimos compulsórios e às contribuições especiais, não há

 Quanto ao destino da arrecadação:

 Quanto ao exercício da competência impositiva:

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A) Base Legal: Art. 145, II, CF; Art. 77 ao 80, CTN.

Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:

Art. 80. Para efeito de instituição e cobrança de taxas, consideram-se compreendidas no

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*#OUSESABER: O STF, em diversos julgados, tem aceitado a PRESUNÇÃO do exercício do

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C) Modalidades das Taxas – Art. 145, II, CF c/c 77, CTN.

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 Serviço Específico: é aquele em que é possível identificar o contribuinte, quando se

* #APROFUNDANDO: #SELIGA nos conceitos da doutrina!

Eduardo Sabbag, Manual de Direito Tributário, 2017, p. 575.

Assim, o serviço público pela taxa de utilização em comento será:

b) Divisível: é aquele passível de individualização ou “suscetível de utilização individual pelo

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JOSIANE MINARDI, Direito Tributário, 2017.

O serviço específico é aquele em que é possível identificar exatamente qual o serviço

RICARDO ALEXANDRE, Direito Tributário, 2017, p. 65.

A criação das taxas de serviço só é possível mediante a disponibilização de serviços públicos

# OBS.1: Taxa de Lixo X Taxa de Limpeza Pública

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# OBS.5: Taxas e Preços Públicos:

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SÚMULA Nº 545 do STF: Preços de serviços públicos e taxas não se confundem,