Medida Provisória e Anterioridade Tributária

MEDIDA PROVISÓRIA E ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA.
Análise da jurisprudência do STF em relação ao

cruzamento da eficácia imediata da medida provisória
com o diferimento da eficácia da lei tributária
MEDIDA PROVISÓRIA E ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA. ANÁLISE

DA JURISPRUDÊNCIA DO STF EM RELAÇÃO AO CRUZAMENTO DA
EFICÁCIA IMEDIATA DA MEDIDA PROVISÓRIA COM O
DIFERIMENTO DA EFICÁCIA DA LEI TRIBUTÁRIA
Revista Tributária e de Finanças Públicas | vol. 103/2012 | p. 13 - 39 | Mar - Abr / 2012

DTR\2012\2724
___________________________________________________________________________
Ademilson Lima de Souza
Mestrando em Direitos e Garantias Fundamentais pela FDV.
Daury Cesar Fabriz

Doutor e Mestre em Direito Constitucional pela FD/UFMG. Coordenador e Professor do
Mestrado em Direito da Faculdade de Direito de Vitória (FDV). Professor Associado do
Departamento de Direito da UFES. Advogado.
Área do Direito: Constitucional; Tributário
Resumo: O artigo analisa a medida provisória e a anterioridade tributária e a tendência

do STF, ao lidar com os dois institutos, com destaque à compatibilização do conceito de
urgência ao diferimento dos efeitos da medida provisória, que tem vigência imediata e
se destina ao atendimento de situações excepcionais.
Palavras-chave: Medida provisória - Legalidade tributária - Anterioridade tributária -

STF - Decreto legge - Urgência - Segurança jurídica - Cláusula pétrea
Abstract: This article analyzes the provisional measure and the tax anterioriry and how
Brazilian Supreme Court deals with both institutes, especially towards the compatibility
between the concept of urgency and the postponement of the provisional measure
effects. The effectiveness of the provisional measure is immediate in order to attend
exceptional situations.
Keywords: Provisional measure - Legality tax - Tax anteriority - Supreme Court -

Decretto legge - Urgency - Juridical security - Eternity clause
Sumário:
1. INTRODUÇÃO - 2. MEDIDA PROVISÓRIA - 3. MEDIDA PROVISÓRIA E CRIAÇÃO DO
TRIBUTO - 4. MEDIDA PROVISÓRIA E ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA - 5. A
ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA EM RELAÇÃO À MEDIDA PROVISÓRIA, SEGUNDO A VISÃO
DO STF - 6. CONSIDERAÇÕES FINAIS - 7. BIBLIOGRAFIA
1. INTRODUÇÃO
O dever fundamental de pagar tributo, dentro da dimensão do princípio da solidariedade,

advindo do Estado Social, traz o contribuinte ao contexto comunitário e ao ideal de
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alteridade, tornando a tributação o principal sustentáculo ao custeio dos direitos sociais,
sob os auspícios da cosmicidade e da corporeidade, de forma a priorizar a ética do bem-
estar. A dignidade da pessoa humana, como referencial de sobrenível, legitima a limitação
da liberdade individual e do exercício da propriedade, em prol da garantia de níveis
mínimos de subsistência.
A ciência jurídica debruça-se, nessa era nova de direitos, sobre a compatibilização entre
o financiamento do Estado e as garantias constitucionais dos contribuintes, sobretudo no
tocante à segurança jurídica, com ênfase no respeito à legalidade e à anterioridade
tributária, destacando-se a observação de como o STF tem tratado tais matérias, em
especial quanto à edição de medidas provisórias, utilizadas para substituir a plenitude do
parlamento na criação e majoração de tributos.
O objeto deste estudo é investigar a tendência do STF quanto ao enfrentamento do

princípio da anterioridade relativamente às medidas provisórias, tendo como pano de
fundo o paradigma do Estado Democrático de Direito. Nesse paradigma, a tributação é
interpretada como atividade instrumental à efetivação do caráter transformador das
cláusulas que perfazem a vocação compromissória e inclusiva do constitucionalismo
programático, segundo as balizas permanentes ao legislador, tomadas no marco fundante
da construção de uma sociedade livre, justa e solidária.
O corte metodológico foi feito pela seleção dos acórdãos emitidos após a publicação da EC
32, de 11.09.2001, que constitucionalizou a instituição e majoração de tributos por medida
provisória, com definição da sua vigência no exercício seguinte, somente no caso de
transformação em lei até o último dia do ano de edição. Foram separados 29 julgados,
cuja seleção se deu com base na dimensão signativa das expressões “medida provisória”
e “anterioridade tributária”, deixando de ser considerados os que, num segundo olhar,
revelavam-se não tratar pontualmente do assunto estudado.
2. MEDIDA PROVISÓRIA
Embora encontradiça originalmente na concepção do Estado lockeano, a separação dos

poderes universaliza-se com o Barão de Montesquieu, tornando-se inspiradora da virada
das declarações do século XVIII, que limitaram o poder absolutista do monarca em favor
da propriedade privada e do mercado, dentro do ideal de liberdade destinado a garantir o
efeito multiplicador do patrimônio burguês e o acasalamento do poderio econômico ao
político.
O engenho dos checks and balances objetivava garantir o exercício das funções estatais
de modo harmônico, acorde à referência de cada poder. Mas essa finalidade havia de ser
ponderada pela possibilidade de combinação entre as funções estatais, através do
exercício atípico, como o desempenho, pelo Legislativo, do julgamento de contas do chefe
do Poder Executivo. Em sentido idêntico, a transferência temporária da competência
legislativa ao Executivo, para a edição de enunciados gerais abstratos, equiparados à lei
oriunda da atividade parlamentar. Também os regulamentos internos baixados pelo
Legislativo, visando a normatizar as atividades intestinas do poder, o que significa o
exercício de função típica da Administração.
A produção de normas de conduta, de âmbito geral, pelo Executivo, mormente nas

situações de transferência provisória da função legislativa, compõe o quadro de
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governabilidade, indicado às situações de emergência, quando falece a eficácia das vias
ordinárias para gerenciar crises. A esta altura, é preciso digressionar e atentar ao mito da
separação de poderes, como narrativa renovada e recorrente acerca do insulamento de
funções, que cerraria a atuação de cada um deles à tipicidade predeterminada. Todavia
essa separação absoluta não se apresenta à história das nações como algo factível, ou
seja, o rigor da secção é mitigado pela assunção cruzada de atribuições, como o
julgamento do Presidente da República pelo Senado, nos crimes de responsabilidade
pública (atividade especificamente judicante exercida pelo Legislativo).
O provvedimento provvisorio é o rizoma italiano inspirador da medida provisória

(Constituição de 1947),1 constituindo-se em ato emanado do Gabinete de Ministros e que
reflete, de forma oblíqua, a representatividade parlamentar, em situações extraordinárias
de necessidade e urgência, sendo submetido posteriormente ao plácito do Chefe de
Estado, que pode adentrar no seu mérito e negar a respectiva edição, devolvendo-o ao
governo.
Na arquitetura institucional peninsular, o provvedimento, pensado para ser uma fonte

marginal legiferante, tomou vezo de lei ordinária, generalizando a sua aplicação como
prática reiterada da potestade legislativa pela chancelaria e com ares ditatoriais.
Sobre a proliferação dos provvedimenti provvisori, diz Alexandre Mariotti:2 “O próprio

condicionamento a ‘casos extraordinários de necessidade e urgência’ (casi straordinari di
necessità e di urgenza) deixa de impressionar, uma vez entendido que se trata de
necessidade e urgência dentro da normalidade. Por se tornar ordinário, nesse duplo
sentido, ele se aproxima da lei, dando lugar para o entendimento de que a única diferença
substancial entre eles residiria na origem”.
Como decorrência da instabilidade política para a manutenção da maioria parlamentar,

que permitisse a aprovação legislativa ordinária, o parlamento italiano terminou por
avalizar a saída extraordinária do decreto-legge (forma popular de referência ao sintagma
provvedimento provvisorio com forza di legge), para possibilitar o funcionamento da
Administração. O que se figurava como atuação marginal desbordou-se à normalidade,
com desobediência aos pressupostos constitucionais de introdução daquele veículo
normativo, concebido para exercer papel suplementar como legislação de urgência.
2.1 A adaptação do decreto legge ao Brasil
No período revolucionário, em matéria sobre segurança nacional, finanças públicas e

criação de cargos públicos, instituiu-se o Decreto-lei, que, sob a inspiração da doutrina
emanada da Escola Superior de Guerra, centro ideológico do regime, elasteceu, a mais
não poder, a indeterminação do interesse público relevante, para impor regras de cima
abaixo, avalizadas por um Legislativo subserviente, sob o simulacro partidário Arena
(partido oficial) x MDB (oposição).
Essa fase histórica de preponderância do Executivo é assim descrita por José Levi Mello
do Amaral Júnior:3 “Sim, o Decreto-lei de 1967 estava inserido em uma prática
institucional de nítidos traços autoritários, muito comuns, como visto, ao longo de boa
parte do século XX. Em tal circunstância, como bem sintetiza Giuseppe Viesti, a separação
dos Poderes ou era expressamente repudiada, ou ganhava natureza de mera aparência.
Os mecanismos de controle estavam subordinados ao grupo ou partido dominante. (…)
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Assim, o Governo – nada tendo a temer em razão da inexistência de oposição – legislava
sempre que considerasse necessário. Previa-se, não raro, sucessiva aprovação
parlamentar, mas sem nenhum valor substancial, dado o contexto autoritário descrito”.
Fato é que se impregnou ao signo Decreto-lei uma carga persuasiva de significado

contextual negativo, posto que vinculado à ditadura, que fez do aspecto monológico e
egocêntrico a linha-mestra de atuação, tanto no campo econômico, com as estatizações,
como no social, com a política de crescimento desatenta à distribuição de renda.
Essa estereotipagem obrigou, em atenção ao marco pragmático da linguagem (experiência

contextual ligada aos modos efetivos de expressão), que o Poder Constituinte Originário
buscasse eliminar do campo expressional o termo Decreto-lei, que possuía uma intensão,
que se vinculava ao tempo de práticas oficiais repudiadas pela alma nacional, bastando
evocar alguns símbolos como SNI,4 Doi-Codi,5 Cenimar.6 Dizia-se, à época, que era mister
tirar o entulho autoritário e varrer de cena os escolhos do poder fardado.
Para socorrer ao estado de necessidade, a manifestação originária da soberania ou Poder

Constituinte, segundo Carlos Ayres Brito,7 ofertou ao Presidente da República o poder
geral de cautela da medida provisória, a ser usada nos instantes de necessidade de adoção
de instrumentos emergenciais, segundo o juízo discricionário do Poder Executivo.
O transplante do instituto italiano do decreto legge ao ordenamento brasileiro tentou

fundir dois sistemas de governo de características imiscíveis. O sistema presidencialista
tem no presidente o centro catalisador da atividade política e decide através de uma
unidade de comando, independente do plácito do Legislativo. No parlamentarismo, a
chefia de governo é exercida por um delegado do parlamento, que, enquanto gozar de
confiança, pode editar medidas de urgência, com a prévia discussão do colegiado de
Ministros, todos representantes do povo, já que possuem assento no parlamento. Em
torno dessa diversidade, não levada em conta pelo modelo constitucional anterior, Joel de
Menezes Niebuhr8 escreve: “Conclui-se que o constituinte nacional agiu de maneira
bastante equivocada, por não ter tido o mínimo de rigor no trato do método comparativo,
ao importar para a Constituição de um Estado presidencialista um instituto típico de um
Estado parlamentarista. Não se pode querer transplantar um dispositivo específico de
Estado estrangeiro, sem atentar para as especificidades do sistema que ele integra,
devendo-se tomar ciência das diferenças culturais, institucionais e de controle existentes”.
Num e noutro caso, os requisitos de adoção das medidas referidas ligam-se a situações
de transferência parcial da função legislativa, de forma que a urgência, necessidade e
relevância são conceitos elásticos, a serem levados ao caso concreto, embora possa ser
fixado quociente que permita a aferição objetiva da urgência.
A propósito dos pressupostos à edição dos atos em pauta, Raul Machado Horta9 afirma:
“Os ‘provvedimenti provvisori’ do texto italiano são autorizados ‘in casi straordinaria di
necessitá e d’urgenza’, enquanto as medidas provisórias da Constituição brasileira
pressupõem o caso de ‘relevância e urgência’. Casos extraordinários de necessidade e de
urgência ensejam verificação mais rigorosa, no juízo de admissibilidade, que o caso de
‘relevância e urgência’, refletindo redação mais branda na sua primeira parte, pois a
relevância, sempre sujeita a avaliação subjetiva e discricionária, não dispõe da energia e
da evidência objetiva dos casos extraordinários de necessidade de urgência”.
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Sobre o interesse principal deste artigo, interessa focar que a emanação das medidas
provisórias depende do periculum in mora sobre a situação enfrentada pelo governo, a
justificar a derrogação temporária da função legislativa pelo Executivo, quando a saída
pela via ordinária da legislação se revelar ineficaz. O limite temporal para a avaliação da
medida extraordinária poderia ser o prazo de discussão e votação do projeto de lei de
iniciativa presidencial, em regime de urgência, ou seja, 100 dias, como resultado da
contagem dos tempos lançados no art. 64, §§ 2.º e 3.º, da CF/1988 (LGL\1988\3), com
a redação do art. 1.º da EC 32, de 11.09.2001.10-11
3. MEDIDA PROVISÓRIA E CRIAÇÃO DO TRIBUTO
A análise histórico-dialética é a que se apresenta como a mais apropriada para a leitura

antiformalista da Constituição, já que o caráter transformador do Estado Democrático de
Direito apenas se efetiva com o comprometimento das forças atuantes em torno dos
direitos sociais, que, pela filosofia comunitariana, implica o partilhamento da
solidariedade, de forma que, segundo Olivier Nay,12 “os seres humanos devem ser capazes
de dar à sua existência social uma outra finalidade além da defesa de seus direitos
individuais”.
A totalidade dialética contempla o fenômeno jurídico em interação com a historicidade e

com a temporalidade do ser, indo às realidades econômicas, sociais, políticas e culturais,
sem a redução exegética ao inatismo metafísico, que timbrou o Êthos do racionalismo
liberal. Nesse paradigma, advindo do Iluminismo, a promoção da igualdade limita-se ao
ponto de vista formal, dentro da autonomia do indivíduo, que tem no contrato, assoalhado
no Estado, a consolidação da propriedade privada, como projeto engendrado pela
burguesia colimando o estabelecimento de um modo de produção garantidor do domínio
político. A nova etapa histórica constitui, no léxico sansimonista, o chamado
industrialismo, constituído por vários setores da sociedade, actantes ao nível da produção,
do comércio e da agricultura e submetidos ao anseio comum de multiplicar a riqueza.
No Estado Fiscal clássico, germinou o dever fundamental de pagar tributo, margeado pela
proibição do confisco, porque a acumulação de bens é o programa político a ser assumido
pelo direito público, que se submete ao direito privado, segundo a concepção kantiana de
que a posse é direito subjetivo, exercido como derivação do direito natural e que depois é
avalizado pelo Estado.
O custo dos direitos de defesa de primeira geração é mais contido, o que permite a
imposição de uma carga tributária menor, com a sucumbência do poder de tributar ao
mínimo indispensável à conservação da esfera de interesses particulares. A expropriação
pelo Erário do patrimônio privado, pelo sentimento antiestatalista que adveio com a
derrocada do absolutismo, era tida como um estorvo ao direito de propriedade,
entronizado como via de submissão do Estado aos interesses mercantis.
A evolução dialética ao Estado Social de Direito, compromissado com os ideais

emancipadores da democracia deliberativa, ao mesmo tempo em que conservou o
capitalismo, impôs, pela ingerência econômica, o marco das conquistas sociais, através
das prestações afirmativas dos direitos de segunda geração e, por conseguinte, a
legitimação dos deveres fundamentais de promover a educação, a saúde, a previdência e
a assistência social. Esses deveres, incluindo a sustentação financeira do Estado, sob a
égide da tributação, convergem ao princípio da solidariedade como contributo à justiça
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social. Nesse sentido, Cristina Pauner Chulvi:13-14 “Assim, se pode defender que a
solidariedade inspira o modo de atuar do dever constitucional e, em geral, de todo o
ordenamento jurídico, porque o Estado social reconhece implicitamente as diferenças
entre os grupos sociais e sua repercussão na liberdade e, por outro lado, leva o legislador
a eliminar tais diferenças, estabelecendo as condições para uma transformação da
sociedade de individualista à solidária. Pode afirmar-se, portanto, que a solidariedade atua
como justificação que legitima o estabelecimento do dever de contribuir ao financiamento
dos gastos públicos no Estado Social e Democrático de Direito”.
A fruição dos direitos fundamentais depende não somente da sua positivação, senão dos
custos públicos financiados pelos contribuintes, à luz da capacidade econômica e das
demais limitações constitucionais ao poder de tributar, nelas inclusa a anterioridade
tributária, ou critério da não surpresa, que incide, em geral, cumulativamente, com a
anterioridade de exercício somada à anterioridade nonagesimal. A finalidade dessa
garantia é a previsibilidade que deve cercar a atividade econômica das pessoas, de
maneira a ter condições de planejar a vida defronte a formas mais gravosas de alcance
público da tributação.
Em comentário a essa reserva de segurança jurídica e de calculabilidade dos efeitos dos

atos normativos, diz Sacha Calmon Coêlho:15 “Com a complexificação das sociedades
modernas e o acendramento dos negócios, as sociedades passam a exigir que a lei
tributária seja prévia (lex proevia), de modo que as pessoas, os contribuintes, possam
conhecer, com antecedência, os seus encargos fiscais”.
A ação leal do Estado para com os cidadãos, nas fronteiras da criação tributária, é ligada
ao mandamento da legalidade, na sua forma mais específica e apurada, isto é, trata-se
de cláusula pétrea, que se apresenta em reforço à legalidade geral do art. 5.º, II, da
CF/1988 (LGL\1988\3)16 (ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa
senão em virtude de lei), excepcionados apenas os casos de previsão do próprio Poder
Constituinte Originário. Para a satisfação da legalidade estrita do direito tributário não
basta a lei material, mas é indispensável a lei formal, submetida previamente ao filtro da
democracia deliberativa, no juízo de fundamentação do plenário. Não há cessão de espaço
à constrição do contribuinte sem que ele mesmo, por seus representantes, promova a
autoimposição tributária.
É a lei em sentido formal, em sua acepção técnica, como imperativo de coatividade externa
ao sujeito, que deve reger a limitação da liberdade patrimonial, porque nenhuma afronta
à dignidade humana há de ser cometida pelo legislador tributário ao dispor sobre a tomada
da riqueza individual. É o parlamento, locus de convergência da representação popular,
forrado no sufrágio universal, que deve consentir, segundo a regra da maioria, na criação
ou majoração das fontes de financiamento público, na forma de receitas derivadas.
Medida provisória não é lei, mas ato normativo discricionário do Chefe do Executivo, com
força de lei e que é emitido segundo os limites e pressupostos da Constituição. A
combinação linear do signo “com força de lei” não dá guarida à dúvida semântica: se
houve a necessidade, pelo Poder Constituinte, de compará-la à lei é porque de lei não se
trata.
A faceta sígnica do direito não pode ser subtraída, daí que a semiótica jurídica é convocada
ao desvelamento da leitura metalinguística. O mundo se realiza na e pela linguagem, que,
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com o rompimento da metafísica, toma o caráter antiessencialista e se volta ao holismo e
à imersão na cotidianidade. Por isso, Humberto Maturana17 assevera que “tudo o que nós
seres humanos fazemos, nós fazemos na linguagem”.
A definição jurídica estabelece-se da relação entre o significante (imagem acústica

vinculada) e o significado (conceito), sob a perspectiva de Ferdinand de Saussure, 18 que
tem o signo linguístico como entidade psíquica de duas faces.
Assim, a instância performativa da linguagem, revelada no perfil vinculativo do enunciado

do direito positivo, determina o significado do tributo a partir da sua nascença na lei
comum (senso estrito), onde é estabelecido o perfil completo da exação, de forma que,
no aspecto dinâmico, possa o contribuinte quadrar a situação fática ocorrida na
eventualidade à hipótese legal e deduzir a relação jurídica eficacial derivada, consumando
a obrigação tributária. Não há, nesse quadro normativo, forma inaugural que sustente
matéria tributária em medida provisória, sob pena de se aniquilar o direito individual
constante do Estatuto do Contribuinte, mais especificamente o art. 150, I, da CF/1988
(LGL\1988\3),19 segundo o qual “é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municípios: I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça”, tido como legalidade
estrita ou reserva absoluta da lei formal, como maneira de rechaçar o autoritarismo na
tributação da riqueza, em prestígio à livre iniciativa e que constitui um dos objetivos da
República.
Por isso a menção de Leandro Paulsen: 20 “A garantia da legalidade em matéria tributária

surgiu com a insurgência dos contribuintes contra o arbítrio do soberano, ao qual restou
imposta a necessidade de ouvir previamente os representantes dos contribuintes, de
maneira que só fosse exigido aquilo que restasse expressamente aceito por estes”.
O contribuinte se obriga, desde o ponto de partida da lei criadora do tributo, editada pelo
parlamento, a construir a norma jurídica tributária moldada na estrutura implicacional
antecedente/consequente, através da qual o enunciado legal é reescrito conforme um
juízo condicional, que estabelece um nexo intersubjetivo decorrente da causalidade
jurídica.
Essa estrutura formal bimembre tem, na primeira parte, um antessuposto, ou seja, um

fato típico recortado da realidade pelo legislador e, na segunda, uma tese, onde se alojam
os sujeitos da relação, base de cálculo e alíquota e que instala, compulsoriamente, a
prestação patrimonial em prol do financiamento do Estado.
Há um elo de imputação deôntica que liga os dois membros da regra-matriz tributária, de

forma que o intérprete, pela subsunção, encaixa a situação do mundo real à hipótese de
incidência prevista legalmente, nascendo daí a obrigação tributária, como relação efectual
a ser constituída pelo relato próprio de linguagem do contribuinte, no lançamento por
homologação, ou da Fazenda Pública, através do procedimento de ofício.
A constituição do crédito tributário é, pois, a introdução de uma norma concreta no

ordenamento e que não teria sentido, não fosse a relevância jurídica, calcada em lei
originalmente filtrada pela democracia representativa, o que gabarita o sujeito ativo a
exercer o direito subjetivo à incorporação do tributo cobrado do sujeito passivo, no que
Lourival Vilanova21 qualifica de intersubjetividade ou alteridade da relação jurídica, quer
dizer, “a relacionalidade, reflexiva e assimétrica, das estruturas de condutas juridicamente
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reguladas”.
Reputamos, assim, de insuperável inconstitucionalidade a EC 32/2001, que alvejou de

morte o princípio da estrita legalidade tributária, ao trazer ao direito posto, no emblema
da hierarquia suprema, a abertura para a medida provisória inovar no universo tributário,
quer pela criação, quer pela majoração de tributos.
A legalidade tributária é direito individual declarado pela inicialidade fundante e que tem
enlace no núcleo duro da Constituição, radicado na intangibilidade dos dispositivos pétreos
e que velam por imprimir estabilidade ao Texto, permitindo-se a intervenção legislativa
apenas para ampliar sua abrangência, nunca para subtrair ou limitar direitos.
A propósito, Roque Antonio Carrazza:22 “Todavia, obtemperemos que tal Emenda

Constitucional, na parte pertinente às medidas provisórias, afronta o princípio da
legalidade tributária e, por via de consequência, a autonomia e independência do Poder
Legislativo. Viola, pois, a cláusula pétrea do art. 60, § 4.º, III, da CF (LGL\1988\3), que
estabelece que nenhuma emenda constitucional poderá sequer tender a abolir a separação
dos poderes. Como se isso não bastasse, a mesma Emenda Constitucional n. 32, no que
concerne às medidas provisórias, atropela o direito fundamental do contribuinte de só
serem compelidos a pagar tributos que tenham sido adequadamente ‘aprovados’ por seus
representantes parlamentares. Invocável, portanto, na espécie, também a cláusula pétrea
do art. 60, § 4.º, IV, da CF/1988 (LGL\1988\3), que veda o amesquinhamento, por meio
de emenda constitucional, dos direitos e garantias individuais lato sensu“.
A preservação da vontade do Poder Constituinte, no momento díspar e único de

manifestação primeva da soberania, é tarefa para as gerações posteriores, pela mão do
Poder Constituído Reformador, guardando-se que as Constituições, quando elaboradas,
pretendem-se eternas, mas não imutáveis.23
Embora não seja objeto deste trabalho, alvitramos que a intangibilidade da vontade
originária, pronúncia da axiologia predominante, não pode servir de torniquete à inserção
dos valores decorrentes da própria dialética social, mormente com o advento da sociedade
de informação, chancelada pela ampliação dos meios de expressão e interação, com maior
possibilidade de participação democrática. Em outro dizer, a alteração pretendida, uma
vez ungida pelo sufrágio universal, há de ser examinada como forma de quebra dos limites
materiais do poder criador, razão de ser do asserto de Adriano Sant’Anna Pedra 24 de que
“nada no texto constitucional impede que o povo faça, diretamente, quaisquer alterações
na Constituição”.
Todavia, a estabilidade da Constituição rompe-se quando o Poder Reformador positiva a

possibilidade de transferência da renda privada ao Tesouro (art. 62, § 2.º, da CF/1988
(LGL\1988\3))25-26 sem o plácito prévio da democracia representativa, sob forma de lei
no sentido genuíno (lei formal), pois, na espécie analisada, tem de prevalecer a vontade
fundante contra maiorias eventuais, a fim de guardar o direito individual da legalidade
específica tributária, em reforço à legalidade genérica.
Há autores que veem com tranquilidade a medida provisória ser instrumento formal da
imposição tributária e que, ao assumirem postura de leniência à expansão do exercício da
função executiva, pouco caso fazem à segurança jurídica, já que as pessoas só devem ser
instadas à tributação para a qual tenham consentido, através do processo legislativo de
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participação dos dois poderes do Estado (Executivo e Legislativo) e do debate amplo antes
da lei entrar em vigor. É o Poder Legislativo que compete inovar a ordem jurídico-
tributária, não mero ato singular normativo de manifestação volitiva da Administração.
O STF tem sido favorável à medida provisória, em desdém à autoimposição tributária, com
destaque para a ADIn 1.417-0/DF,27 que deferiu liminar de acolhimento à MedProv 1.325,
de 09.02.1996,28 regulamentadora das contribuições do PIS/Pasep. O voto do relator, Min.
Octavio Gallotti, é objetivo, quando assere que “tendo força de lei, é meio hábil, a medida
provisória, para instituir tributos, e contribuições sociais, a exemplo do que já sucedia com
os decretos-leis do regime ultrapassado como sempre esta Corte entendeu”.
O dever fundamental de tributação, manifestado nos arquétipos constitucionais com os

conteúdos a serem seguidos pelas pessoas políticas detentoras da competência tributária,
é o mais importante dos deveres cívicos, porque, como entende Fernando Lemme Weiss, 29
é o único que proporciona meios para que o Estado garanta a todos os direitos
fundamentais.
Mas tal dever, que se apresenta como materialmente constitucional, no direito brasileiro,
é uma forma de realizar os direitos prestacionais e se assenta na sociabilidade, que, na
busca ontológica heideggeriana, avança na direção do ser-com, a coexistência, o
compartilhamento do mundo com o outro, refutando-se o idealismo metafísico, paradigma
da filosofia moderna. Para Martin Heidegger,30 o mundo da pre-sença é mundo
compartilhado, ou seja, o ser-em é ser-com os outros.
A crítica ao individualismo da sociedade do século XIX, fomentada a partir do socialismo

utópico, é atualizada pela práxis marxista, encimada pelas relações produtivas, à base da
exploração e do acúmulo capitalista, que deveriam ser superados pela solução de força a
que os trabalhadores são conclamados.
Mas o Estado Social surge indiferente ao rompimento pretendido pela doutrina marxista
em direção ao comunismo científico. No lugar da revolução proletária, a economia
burguesa constrange-se a abrir mão do liberalismo e da desregulação do mercado em prol
da intervenção estatal, para fornecer os instrumentos à acomodação das reivindicações
das massas exauridas pelas agruras da Revolução Industrial, no sentido de obtenção de
garantias mínimas de sobrevivência.
O que ocorre, no modo de ver de Paulo Bonavides, 31 é o seguinte: “Ali, no campo de

batalha social, os individualistas ferrenhos e privilegiados da velha burguesia capitalista
tiveram que depor a arma poderosa de sua conservação política – o sufrágio censitário
(…). Por mais paradoxal que pareça, essa concessão salvou e preservou ideologicamente
o que havia de melhor na antiga tradição liberal: a ideia da liberdade moderna, liberdade
como valoração da personalidade, agora já no âmbito da democracia plebiscitária,
vinculada ao Estado social”.
A relevância do Estado Fiscal, alimentado pelos ingressos financeiros dos contribuintes e

que nasceu com o liberalismo, redimensiona-se com o constitucionalismo social, após o
fim da Primeira Guerra Mundial, quando as constituições perderam seu caráter orgânico e
assumiram o objetivo de alteração da sociedade pelo direito. As constituições econômicas
emergentes passaram a dispor sobre programas inclusivos de governo, amarrando o
político ao jurídico, ao mesmo tempo em que fixam tarefas ao setor privado para a
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efetivação da justiça social.
Mas o dirigismo constitucional não dispensa, no respeitante ao financiamento do Estado,

que, em homenagem à segurança jurídico, a certeza do direito se expresse na legalidade
tributária estrita, de forma que haja nas pessoas a confiança de que serão oneradas,
segundo a capacidade econômica e a neutralidade fiscal e igualmente orientadas a se
submeterem às imposições tributárias de cuja criação tenham participado, através da
atuação dos mandatários.
Equivoca-se, portanto, o STF ao menoscabar a intensidade com o que o direito tributário

acolhe a lei ordinária, como fonte por excelência à criação do tributo, aceitando que uma
decisão insular do Chefe do Poder Executivo inove a ordem jurídica, fazendo pouco caso
do direito individual da legalidade.
4. MEDIDA PROVISÓRIA E ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA
A tributação, ao apropriar-se do patrimônio individual, não pode se fazer de inopino, sem

que haja o conhecimento antecipado da imposição, porque, desse modo, permite-se que
o cidadão planeje e organize seu orçamento.
A anterioridade é direito individual e, portanto, cláusula pétrea, que, enquanto não passe
pelo sufrágio universal que a altere, há de ser acatada como dispositivo inamovível, sendo
que, no Estado Democrático e Social Fiscal 32 (as características do Estado Social são
ajustadas à revivescência do governo minimalista e garantidor da estabilidade monetária,
segundo o Consenso de Washington, sob a inspiração de Friedrich Von Hayek), a garantia
ao contribuinte é alargada pela cumulação da anterioridade anual à nonagésima.
Essa anterioridade, tal qual concebida no direito tributário, não se reproduz em outro ramo
do direito e, em conjunto com a irretroatividade e a reserva absoluta de lei, marcam a
irradiação da segurança jurídica à cidadania no sentido da valorização do direito à
propriedade, como herança do individualismo liberal.
Embora não disposta presencialmente na Constituição, a segurança jurídica pode ser

extraída pela sua leitura sistemática, tendo a mesma força normativa dos princípios que
se fazem expressos e, em seu nome, impende compatibilizar a obrigação tributária ao
custeio dos direitos sociais, com respeito à tríade anterioridade, legalidade e
irretroatividade.
Em adendo, Humberto Bergmann Ávila:33 “O princípio da segurança jurídica é construído

de duas formas. Em primeiro lugar, pela interpretação dedutiva do princípio maior do
Estado de Direito (art. 1.º). Em segundo lugar, pela interpretação indutiva de outras
regras constitucionais, nomeadamente as de proteção do direito adquirido, do ato jurídico
perfeito e da coisa julgada (art. 5.º, XXXVI) e das regras da legalidade (art. 5.º, II, e art.
150, I), da irretroatividade (art. 150, III, a) e da anterioridade (art. 150, III, b)”.
O direito existe para proporcionar segurança e a convivência civilizada entre os povos e,

na contemporaneidade, ao estabelecer a trajetória ascendente dos direitos prestacionais,
a relação entre o direito tributário e o direito financeiro deve se estreitar ao ponto dos
seus limites se tornarem inconfundíveis, vez que a destinação do volume arrecadado situa-
se em idêntica ordem de prioridade que a persecução do crédito tributário. Por isso,
Tatiana Araújo Alvim34 coloca que “o Estado Social moderno, pós-positivista, requer uma
Página 10
reformulação funcional dos poderes no sentido de uma distribuição que garanta um
sistema eficaz de freios e contrapesos, para que a separação dos poderes não seja um
empecilho à efetivação de direitos fundamentais, bem como à intervenção do Poder
Judiciário, quando provocado, na implementação de direitos”. Mas tal aproximação não
pode se desatrelar do primado da segurança, vez que ao fisco não é dada a concessão de
sufocar o sujeito passivo da obrigação tributária com exigências que o impossibilite
estabelecer o planejamento e a viabilidade dos negócios, sob pena de sotoposição de um
dos fundamentos do Estado brasileiro, isto é, a livre iniciativa, resultado da opção pelo
sistema capitalista.
A confiança no direito estatal impõe que as regras se desenhem às claras, de modo que
as pessoas confiem que as consequências jurídicas, que sucedem às hipóteses de
incidência, se farão como delineadas na abstratividade legal, ou seja, a ocorrência do fato
lícito, descrito deonticamente nos seus aspectos material, espacial e temporal, determina
a aparição da relação jurídica tributária cujo objeto é a prestação pecuniária compulsória,
cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
O resguardo ao arbítrio da tributação inopinada protrai no tempo a eficácia da legislação,

vez que é mister destacar a proteção à dignidade do cidadão-contribuinte, que não pode
ser aviltada com a trincada da confiança na estabilidade das situações jurídicas, lastro que
o direito precisa proporcionar às pessoas em benefício da própria circulação do capital
produtivo. Essa compreensão do direito, como instância reprodutora do modo-de-ser
dominante, não pode ser ladeada, porque a filosofia da práxis prossegue como referência
à ciência jurídica. Nesse caminho, Alysson Leandro Mascaro, 35 comentador do marxismo,
assinala que “somente as relações de produção capitalistas necessitam – diferentemente
de outras na história – de um aparato jurídico que lhe sirva de suporte”.
A medida provisória, como ato jurídico normativo, não é lei, porque possui condição
resolutiva da aprovação do Congresso Nacional, mas que, pelo significado contextual do
símbolo urgência, do art. 62, caput, da CF/1988 (LGL\1988\3),36-37 não se esquiva da
imanência de ter imediata eficácia, isto é, capacidade para produzir, desde logo, os efeitos
jurídicos abstratamente previstos no enunciado.
Acoima-se de inconstitucional a EC 32/2001, por possibilitar o uso de medida provisória

para dispor sobre matéria cuja exigibilidade venha se dar no exercício financeiro seguinte,
se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada (art. 62, §
2.º, da CF/1988 (LGL\1988\3)), o que, per se, significa falta de urgência. Daí Alexandre
Barros Castro38 firmar que “medidas provisórias, em razão da relevância e da urgência,
têm necessariamente sua eficácia e aplicabilidade antecipadas à existência da lei em que
se há de converter, por imperativo constitucional”.
Não comungamos do Parecer da Consultoria Geral da República SR-92, de 21.06.1989,39

que admite a possibilidade da antecipação cautelar, representada pela medida provisória,
poder incursionar, tematicamente, em qualquer área sujeita ao domínio normativo da lei,
porque o tributo, ressalvadas as exceções à anterioridade do exercício financeiro e à
anterioridade mitigada (Imposto de Importação, Imposto de Exportação, Imposto sobre
Operações Financeiras, Imposto Extraordinário de Guerra e Empréstimo Compulsório para
Calamidade Pública ou para Guerra Externa), depende de um intervalo temporal para a
planificação dos efeitos que o novo gravame irá representar no patrimônio do contribuinte
Página 11
e a medida provisória, insistimos, no eito da matriz italiana do decreto legge, subsiste
restrita a ser instrumento para o governo enfrentar situações de excepcionalidade, cuja
solvência fique impossibilitada pelo trâmite do projeto de lei no Legislativo.
5. A ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA EM RELAÇÃO À MEDIDA PROVISÓRIA,

SEGUNDO A VISÃO DO STF
O estudo dos acórdãos selecionados demonstra que o STF, em julgamentos mais

amoldados ao critério político que ao jurídico, avalizou a intromissão indevida do
Executivo, ao fazer tábua rasa do direito fundamental da liberdade e consentir que se
legisle em matéria tributária sem a autorização prévia dos cidadãos (reserva absoluta de
lei formal). O mesmo se nota quando a Corte malbarata o pressuposto da urgência, ao
combinar a eficácia imediata da medida provisória à vacatio legis da anterioridade, posto
que, desde a matriz peninsular, a interpretatividade, como qualidade fundamental da
juridicidade,40 constrói a significação do símbolo urgência em torno do caráter de
prontidão, que impossibilita o aguardo do desenlace do processo legislativo normal.
Dos julgados analisados, 13 se referem à MedProv 812, de 30.12.1994 41 (posteriormente,

Lei 8.541, de 23.12.1992),42 publicada na mesma data, a tempo de incidir sobre o
resultado do exercício financeiro encerrado. A edição do Diário Oficial saiu do prelo num
sábado, dia em que o jornal normalmente não circula. Pois bem, prevaleceu a vigência
imediata do ato, ressalvadas as contribuições de seguridade social, submetidas à
anterioridade mitigada do art. 195, § 6.º, da CF/1988 (LGL\1988\3),43-44 sendo a
contagem estabelecida a partir da data referida.
Pela inovação legislativa, permitiu-se que, a partir de 01.01.1995, na apuração do lucro

real, a pessoa jurídica pudesse fazer, nos exercícios futuros, a compensação dos prejuízos
fiscais de exercícios anteriores, no limite de 30% do lucro líquido, no que,
teleologicamente, foi interpretado como incentivo à livre empresa e forma de constranger
a sonegação fiscal. Além disso, no respeitante à Contribuição Social sobre o Lucro, o lucro
líquido ajustado poderia ser reduzido por compensação da base de cálculo negativa,
apurada em períodos-base anteriores em, no máximo, 30%.
Do grupo analisado, destaca-se o AgRg no RE 232.713-6/SP,45 em que a União, como

agravante, defendia que a referida medida provisória não tinha majorado a contribuição
social, mas alterado os critérios de compensação dos prejuízos, restringindo um favor
fiscal, razão de não se aplicar à hipótese o princípio da anterioridade, que está ligado à
majoração do gravame. A empresa, de seu turno, afirmava que a proibição de se
compensar integralmente os prejuízos em até quatro exercícios financeiros violava o
direito adquirido.
No voto condutor da unanimidade da 2.ª T., destaca-se o seguinte: “A MedProv 812/1994

foi publicada no DOU de 31.12.1994, a tempo de incidir sobre o resultado financeiro do
exercício encerrado naquele mesmo dia e, conquanto a publicação tenha ocorrido no
sábado, não se acha comprovado nos autos que nesse dia o Diário Oficial da União não
circulou. Ademais, conforme já decidiu esta Corte, a validade da lei ocorre a partir de sua
publicação, se outro momento não se fixou (AgRg no RE 203.486, DJ 19.12.1996).
Portanto, relativamente ao Imposto de Renda não há que falar em ofensa aos princípios
da anterioridade e da irretroatividade da lei tributária. No que concerne à contribuição
social sobre o lucro, anoto que a Lei 8.541/1992 estabelecia que a compensação dos
Página 12
prejuízos com o lucro real podia se fazer até quatro anoscalendário subsequentes ao da
apuração. Desse modo, não poderia a sistemática ser modificada por norma legal editada
quando já havia direito adquirido à dedução dos prejuízos resultantes de exercícios
anteriores, sem qualquer limite, sob pena de ofensa ao princípio da irretroatividade da lei,
da certeza e da segurança jurídicas. No caso, a alteração do critério da apuração do lucro
real imposta pela Lei 8.981/1995 gerou aumento de tributo, agravando a situação do
contribuinte. A norma jurídica inovadora, para alcançar o balanço fiscal encerrado em
31.12.1994, deveria ter sido publicada até o dia 31.10.1994, o que não se verificou. Como
visto, não trata a espécie de inconstitucionalidade do art. 58 da MedProv 812/1994,
convertida na Lei 8.981/1995, mas de sua aplicação ao balanço fiscal concluído no último
dia do ano de 1994, em razão do princípio nonagesimal consagrado no art. 195, § 6.º, da
Carta Federal”.
Em torno da MedProv 1.212, de 28.11.1995,46 constataram-se três julgados. Tal ato

dispunha sobre as contribuições ao PIS/Pasep, à base de 0,65% do faturamento e 1% da
folha de salário das pessoas jurídicas, exações que se submetem à anterioridade mitigada.
Para o estudo, é destacado o AgRg no AgIn 749.301/SP,47 onde a agravante defende que
o período entre o início da exigência da exação e 31.01.1999 (começo da vigência da lei
de conversão) tinha lei válida, mas que não gerava efeito, por não haver condições fáticas
de atuação.
A 2.ª Turma, em voto unânime, entendeu, com o relator, que “o processo legislativo
desenvolvido com a mudança do meio da enunciação normativa – de medida provisória
para lei ordinária – não importou solução de continuidade para norma tributária neles
prescrita, motivo por que não há de se falar em exigibilidade desta somente após
publicação da lei ordinária resultante (Lei 9.715/1998)”.
Idêntico destino teve a apreciação do RE 272.820-9/DF,48 que tratou da MedProv 560, de

24.07.1994,49 majorante das alíquotas da Contribuição ao Plano de Seguridade Social do
Servidor Público Civil da União.
No recurso, o recorrente entendia ser a medida provisória meio inapropriado para o trato
no campo tributário, uma vez que havia limitação material à edição de tal ato, que também
não aceitava o princípio da anterioridade, pela sua vocação eficacial imediata.
No entanto, a 1.ª Turma, por unanimidade e, com espeque na ADIn 1.135/DF,50 entendeu
que, ao revés do raciocínio esposado neste trabalho, as medidas provisórias são idôneas
para versar sobre matéria tributária, com diferimento da sua eficácia, em desprezo ao
pressuposto de urgência.
Dessume-se, enfim, que o STF despreza o estado de necessidade, para a edição de medida
provisória, medida esta que tem o dom de inovar a ordem tributária desde a sua edição,
não comportando a dilação agasalhadora da anterioridade, pois não se afina com a
urgência o que pode esperar para surtir efeitos jurídicos.
A anterioridade tributária se coaduna com o interstício de tempo, para que o sujeito

passivo se organize em termos de planejamento econômico, em razão da realidade
agravada, havendo, assim, uma incompatibilidade insuperável entre uma coisa e outra.
Daí que a epistéme jurídica vê com reserva o posicionamento do STF, nesta questão, como
bem resume Paulo de Barros Carvalho:51 “Pode-se afirmar, por isso mesmo, que é traço
Página 13
imanente à fisionomia jurídica da entidade o entrar em vigor imediatamente quando
publicada. Abriga uma contradição de ordem semântica cogitar de medida provisória
publicada, mas com prazo inicial de vigência fixado em tempo posterior. E a urgência?”.
A anterioridade tributária, cláusula de pedra de incompatibilidade visceral com o

pressuposto de urgência, que imprime excepcionalidade à medida provisória, como se
conclui, é ignorada pelo STF, que, como intérprete autêntico da Constituição, opta por
proferir o discurso decisório que mantenha a estrutura tributária e não inviabilize o Estado
Fiscal. Na verdade, tal discurso, como linguagem performativa, refere-se, segundo Luiz
Alberto Warat,52 às palavras cuja característica principal é a de serem empregadas para
fazer algo e não para dizer algo sobre algo, embutindo, como toda linguagem, indisfarçável
conteúdo ideológico, E a ideologia reproduz, como sistema de representações, imagens e
conceitos majoritários no contexto social, transformando-se em algo dominante para a
formação das consciências, embora tal representação imaginária da realidade se estruture
no nível inconsciente, independente de escolhas subjetivas.
A lógica que comanda o discurso decisório do STF é a da reprodução social da classe

dominante, de maneira que a fala autorizada reflete a conservação do poder, através do
que Louis Althusser53 denomina de aparelhos ideológicos do Estado, isto é, “um certo
número de realidades que apresentam-se ao observador imediato sob a forma de
instituições distintas e especializadas”. Entre tais aparelhos situa-se a Justiça, como
produtora de pensamentos e símbolos, que, ao mesmo tempo que contamina, é
contaminada pelo sistema de representações que a todos engolfa. E cabe à reflexão
filosófica do direito, preocupada com o todo histórico e social, desnudar o recôndito e a
dominação absconsa das elites, que, no dizer de Severo Hryniewicz, 54 “visam a disseminar
uma determinada ideia de justiça a partir da qual são justificadas as instituições
existentes, garantidas pelo direito”. E é na leitura contextual e aberta ao plano pragmático
de atuação dialética do jurista com a realidade circundante que o homem encontra sua
vocação ontológica à humanização, quando faz do ato de interpretar uma experiência
histórica, determinada pela tradição e pela linguisticidade em que está jogado.
Dessa maneira, a aproximação com o texto jurisprudencial e o que nele se procura

desvelar, diz que a posição da Corte Suprema, na questão da medida provisória e da
anterioridade tributária, costeou a segurança jurídica e os direitos fundamentais à
liberdade e à propriedade, em nome da governança e dos interesses do Príncipe.
6. CONSIDERAÇÕES FINAIS
A tributação é instrumento indispensável à consecução do modelo econômico do bem-

estar social, em atenção à programaticidade da Carta de 1988, visando à realização do
teor emancipatório do Estado Democrático de Direito, que envolve a realização de diretivas
permanentes ao legislador, segundo os valores encampados pelo Poder Constituinte. Mas
é preciso reconhecer, acorde à metodologia dialética, que busca o aporte da totalidade
crítica, que a realização dos direitos sociais sofre as contingências do capitalismo financeiro
transnacional e de atuação adesiva ao neoliberalismo, aberto à prevalência do equilíbrio
monetário, em detrimento do intervencionismo estatal. O Estado mínimo neoliberal não
reduz o peso da tributação, porque a necessidade de formação de superávits primários,
no intento de financiar a dívida pública, impõe o deslocamento da renda, originalmente
destinada à dívida social, em prol da capitalização dos rentistas internacionais.
Página 14
Como quer que seja, o financiamento do Estado compreende o dever fundamental de
pagar tributo, correlativo aos direitos fundamentais. Tal dever se contrapõe ao direito de
propriedade, de modo que a obrigação tributária, como preço da liberdade, não albergue
atuação confiscatória e de aquebrantamento da justiça fiscal, porque não há espaço ao
regime tributário subtrativo da dignidade humana. Nesse sentido, consolida-se a
imunidade do mínimo existencial e o princípio da capacidade contributiva.
Reveste-se de importância à legitimação material da Constituição o respeito com que o

Estado deve constranger as pessoas ao custeio de suas finalidades, a partir dos marcos
principiológicos do sistema constitucional tributário, para que o exercício da competência
tributária das pessoas jurídicas de direito público não se afaste do arquétipo da norma-
padrão de incidência.
A fidelidade ao conteúdo mínimo do tributo, conforme predeterminação constitucional, é

exigência do sobreprincípio da segurança jurídica, que transcende ao direito, para alcançar
o próprio devir, a síntese heraclitiana da permanente transformação dos opostos, com
base na cosmologia do fogo. Assim o direito não prescinde da segurança, ao oposto, é
preciso tê-la sempre perto, através da sensação generalizada da previsibilidade e da
confiança na estabilidade concretizável à atuação da cidadania no Estado de Direito.
A segurança jurídica do contribuinte releva os mandamentos da legalidade e da

anterioridade, cláusulas pétreas que constituem os limites altaneiros à atuação dos entes
federativos, servindo de empeço à desenvoltura do Poder Reformador, que, como
instância jurídica, cede-se às peias impostas pela maioria fundante, no decisionismo
originário.
Nessa toada, crava-se a estaca de inconstitucionalidade na reformulação do Texto pela EC

32/2001, ao explicitar a possibilidade de inovação tributária por medida provisória, numa
atuação sem qualquer cautela com o princípio republicano, que pressupõe a participação
popular nas iniciativas que se relacionem ao direito de propriedade. Não é por um ato
isolado do Poder Executivo, numa cópia mal adaptada da matriz italiana parlamentarista,
que se firma a democracia representativa. O reforço ao princípio da legalidade, graças à
reserva absoluta da lei formal, coloca, na seara do tributo, a prevalência da
consentibilidade da via congressual, previamente à adoção de tributos permanentes ou de
sua majoração. E esse processo há de ser amplo, aberto e transparente aos interesses da
sociedade (no taxation without representation), ou seja, a preeminência da aprovação
popular à transferência de recursos privados ao Estado, em voga desde o Concílio de
Latrão (1179), que estabeleceu a proibição de cobrança de taxas ao clero pelos bispos,
independente do consenso dos arquidiáconos.
Medida provisória, por ter vigência antecipada à aprovação da lei substitutiva, só deve ser
adotada em situações de emergência, o que não ocorre, na regra geral, com os tributos,
submetidos ao princípio da anterioridade, como previsibilidade objetiva indispensável ao
planejamento da vida econômica do contribuinte.
A despeito dessas considerações em torno da segurança jurídica, como garantia de

existência do próprio direito, a pesquisa demonstrou que o STF desvaloriza a dimensão
significativa da autoimposição decorrente da lex stricta, elaborada à moda tradicional de
oitiva parlamentar prévia, para aceitar o caminho extraordinário da medida provisória, em
circunstâncias que poderiam ser atendidas pela iniciativa parlamentar normal, porque aos
Página 15
tributos se aplica, na esmagadora maioria, o diferimento da vigência do enunciado
prescritivo de instituição.
De outro lado, consoante o art. 68, § 1.º, da CF/1988 (LGL\1988\3),55-56 não são objeto
de delegação os atos de competência exclusiva do Congresso Nacional, nos quais se inclui
a criação e majoração de tributos, o que foi inobservado pelo Poder Reformador na EC
32/2001, quando fez constar da literalidade textual a medida provisória como introdutora
de regra da tributação somada à incompatibilidade com o diferimento da respectiva
vigência.
O desembaraço do Poder Constituído Secundário, demonstrada na referida Emenda, ao

dar pouca atenção aos princípios da legalidade estrita e da anterioridade, deveria ser
refutada, no filtro de constitucionalidade, porque sua participação atualizadora da
Constituição, adaptando-a ao vir-a-ser, que marca a transitoriedade do fenômeno político,
não abre ensancha a que se sove os limites explícitos e implícitos traçados pelo fato pré-
jurídico, radicado no manifesto da Assembleia Nacional Constituinte. Afinal, o papel do
Poder Reformador é interno à Constituição, sob o jugo dos seus lindes. Logo, seu trabalho
de manejar os dispositivos originais, para adaptá-los ao câmbio da conjuntura, não pode
estrapolar os ícones eleitos como de respeitabilidade supina pelos cidadãos, quando da
manifestação primeira da soberania.
A síntese tirada deste trabalho é que os três podres republicanos contribuem, cada um ao
seu modo, para menosprezar o dever fundamental de pagar tributo, retratado nas
exigências do financiamento estatal, distribuídas na Constituição, cuja percepção é
atrelada ao direito à propriedade. E desde a construção moderna do direito civil, sob
inspiração lockeana, a propriedade é a finalidade primeira do contrato social, garantida
como direito natural do indivíduo.
Aos três entes impõe-se a coarctação aos limites formais e materiais estatuídos nos
direitos que estão acima dos órgãos políticos ordinários, dado o pré-comprometimento
que a eles se determinam. O poder de tributar, quando relativo ao rol de intervenções do
Poder Derivado, não pode se afastar, por um triz que seja, da obra do seu criador. E a
atuação do STF, foco principal deste estudo, se evidencia em descaso com a urgência da
medida provisória, ao cruzá-la com a anterioridade tributária, em incompatibilidade com
a situação de emergência a ser atendida pelo Estado com o ato excepcional.
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9 Horta, Raul Machado. Medidas provisórias. Revista de Informação Legislativa. n. 107.

Brasília: jul.-set. 1990. Disponível em:
[www2.senado.gov.br/bdsf/bitstream/id/175791/1/000450806.pdf]. Acesso em:
07.12.2011.
10 Brasil. Constituição da República (LGL\1988\3) Federativa do Brasil. Emenda

Constitucional 32, de 11.09.2001. Disponível em:
[www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/emendas/emc/emc32.htm]. Acesso em:
07.12.2011.
11 “Art. 64.(…)
§ 1.º O Presidente da República poderá solicitar urgência para apreciação de projetos de

sua iniciativa.
§ 2.º Se, no caso do § 1.º, a Câmara dos Deputados e o Senado Federal não se
manifestarem sobre a proposição, cada qual sucessivamente, em até quarenta e cinco
dias, sobrestar-se-ão todas as demais deliberações legislativas da respectiva Casa, com
exceção dos que tenham prazo constitucional determinado, até que se ultima a votação.
§ 3.º A apreciação das emendas do Senado Federal pela Câmara dos Deputados far-se-á
no prazo de dez dias, observado quanto ao mais o disposto no parágrafo anterior.”
12 Nay, Olivier. História das ideias políticas. Trad. Jayme A. Clasen. Petrópolis: Vozes,
2007. p. 507.
13 Chulvi, Cristina Pauner. El deber constitucional de contribuir al sostenemiento de los

gastos públicos. Tese de Doutorado em Direito Constitucional, Universitat Jaime I.
Disponível em [http://tdx.cat/handle/10803/10429]. Acesso em: 13.12.2011.
14 “Asi, se puede defender que la solidaridad inspira el modo de actuar del deber
constitucional y, en general, de todo el ordenamiento jurídico porque el Estado social
‘reconoce implícitamente las diferencias entre grupos sociales y su repercusión en la
libertad y de otra, empuja al legislador a trabajar para que estas diferencias sean
eliminadas estableciendo las condiciones para una transformación de la sociedad de
individualista a solidaria’. Puede afirmarse, por tanto, que la solidaridad actúa como
justificación que legitima el establecimiento del deber de contribuir al sostenimiento de
los gastos públicos en el Estado social y democrático de Derecho.”
15 Coêlho, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário brasileiro: comentários à

Constituição e ao CTN (LGL\1966\26), artigo por artigo. 3. ed. Rio de Janeiro: Forense,
1999. p. 199.
Página 19
16 Brasil. Constituição da República (LGL\1988\3) Federativa do Brasil. Brasília: Senado
Federal, Subsecretaria de Edições Técnicas, 2006. p. 15.
17 Maturana, Humberto. Cognição, ciência e vida cotidiana. Belo Horizonte: UFMG,

2001. p. 20.
18 Saussure, Ferdinand de. Curso de linguística geral. 21. ed. São Paulo: Cultrix, 1999.
p. 80.
19 Brasil. Constituição da República (LGL\1988\3) Federativa do Brasil. Op. cit., p. 105.
20 Paulsen, Leandro. Direito tributário: Constituição e Código tributário à luz da doutrina

e da jurisprudência. 10. ed. rev. e atual. Porto Alegre: Livraria do Advogado/Esmafe,
2008. p. 178.
21 Vilanova, Lourival. Causalidade e relação no direito. 4. ed. rev., atual. e ampl. São
Paulo: Ed. RT, 2000. p. 288.
22 Carrazza, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. 22. ed. São
Paulo: Malheiros, 2006. p. 275-276.
23 Araujo, Luiz Alberto David; Nunes Júnior, Vidal Serrano. Curso de direito
constitucional. 7. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2003. p. 10.
24 Pedra, Adriano Sant’Anna. A Constituição viva: poder constituinte permanente e

cláusulas pétreas. Belo Horizonte: Mandamentos, 2005. p. 345.
26 “Art. 62.(…)
§ 2.º Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, excetos os

previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro
seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em foi editada.”
27 Brasil. Supremo Tribunal Federal. ADIn 1.417-0/DF, requerente: Confederação

Nacional da Indústria – CNI, requerido: Presidente da República, relator: Min. Octavio
Gallotti. Brasília: 07.03.1996. Disponível em:
[www.stf.jus.br/portal/inteiroteor/pesquisarInteiroTeor.asp#resultado]. Acesso em:
03.12.2011.
28 Brasil. MedProv 1.325, de 09.02.1996. Disponível em:

29 Weiss, Fernando Lemme. Justiça tributária: as renúncias, o Código de Defesa dos
Página 20
Contribuintes e a reforma tributária. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2003. p. 22.
30 Heidegger, Martin. Ser e tempo: parte I. Trad. Márcia de Sá Cavalcante. 11. ed.
Petrópolis: Vozes, 2002. p. 170.
31 Bonavides, Paulo. Do Estado liberal ao Estado social. 5. ed. rev. e ampl. Belo
Horizonte: Del Rey, 1993. p. 185.
32 Torres, Ricardo Lobo. Curso de direito financeiro e tributário. Rio de Janeiro:

Renovar, 2002. p. 9.
33 Ávila, Humberto Bergmann. Sistema constitucional tributário. São Paulo: Saraiva,

2004. p. 295.
34 Alvim, Tatiana Araújo. Contribuições sociais: desvio de finalidade e seus reflexos no

direito financeiro e no direito tributário. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2008. p. 89.
35 Mascaro, Alysson Leandro. Filosofia do direito. São Paulo: Atlas, 2010. p. 296.
37 “Art. 62. Em caso de relevância e urgência, o Presidente da República poderá adotar

medidas provisórias com força de lei, devendo submetê-las de imediato ao Congresso
Nacional.”
38 Castro, Alexandre Barros. As medidas provisórias no direito tributário brasileiro. RTrib

25/98 (DTR\1998\484)-109.
39 Brasil. Parecer CGR SR-92, de 21.06.1989. Diário Oficial da República Federativa do

Brasil. Poder Executivo. Seção I, p. 10182. Brasília, 23.06.1989.
40 Bittar, Eduardo Carlos Bianca. Linguagem jurídica. São Paulo: Saraiva, 2001. p. 89.
41 Brasil. MedProv 812, de 30.12.1994. Disponível em:

42 Brasil. Lei 8.541, de 29.12.1992. Disponível em:

[www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L8541.htm]. Acesso em: 12.12.2011.
44 “Art. 195.(…)
§ 6.º As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas após
decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou
modificado, não se lhes aplicando o art. 150, III, b.”
Página 21
45 Brasil. Supremo Tribunal Federal. AgRg no RE 232.713-6/SP, agravantes: União

Federal e Edure Administração Participação e Representação Ltda., agravados: os
mesmos, relator: Min. Maurício Corrêa. Brasília: 03.09.2002. Disponível em:
08.12.2011.
46 Brasil. MedProv 1.212, de 28.11.1995. Disponível em:

47 Brasil. Supremo Tribunal Federal. AgRg no AgIn 749.301/SP, agravante: Pulso

Administração e Empreendimentos S/C Ltda., agravada: União, relator: Min. Gilmar
Mendes. Brasília: 07.06.2011. Disponível em:
03.12.2011.
48 Brasil. Supremo Tribunal Federal. RE 272.820-9/DF, recorrente: Sindicato dos

Servidores Públicos Federais no Distrito Federal – Sindsep/DF, recorrida: Fundação
Universidade de Brasília – FUB, relator: Min. Moreira Alves. Brasília: 14.11.2000.
Disponível em: [www.stf.jus.br/portal/inteiroteor/pesquisarInteiroTeor.asp#resultado].
Acesso em: 08.12.2011.
49 Brasil. MedProv 560, de 29.07.1994. Disponível em:

50 Brasil. Supremo Tribunal Federal. ADIn 1.135-9/DF. Requerente: Partido dos

Trabalhadores – PT, requerido: Presidente da República, relator: Min. Sepúlveda
Pertence. Brasília: 13.08.1997. Disponível em:
12.12.2011.
51 Carvalho, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 17. ed. São Paulo: Saraiva,
2005. p. 64.
52 Warat, Luiz Alberto. O direito e sua linguagem. 2. ed. aum. Porto Alegre: Sergio
Antonio Fabris Ed., 1995. p. 66.
53 Althusser, Louis. Aparelhos ideológicos do Estado: notas sobre os aparelhos

ideológicos do Estado (AIE). Trad. Walter José Evangelista e Maria Laura Viveiros de
Castro. 2. ed. Rio de Janeiro: Graal, 1985. p. 68.
54 Hrieniewicz, Severo. Para filosofar hoje. 8. ed. rev. e ampl. Rio de Janeiro: Lumen
Juris, 2010. p. 98.
Página 22
56 “Art. 68.(…)
§ 1.º Não serão objeto de delegação os atos de competência exclusiva do Congresso

Nacional, ou de competência privativa da Câmara dos Deputados ou do Senado Federal,
a matéria reservada à lei complementar, nem a legislação sobre:
I – organização do Poder Judiciário e do Ministério Público, a carreira e a garantia dos seus

membros;
II – nacionalidade, cidadania, direitos individuais, políticos e eleitorais;
III – planos plurianuais, diretrizes orçamentárias e orçamentos.”
Página 23

Medida Provisória e Anterioridade Tributária

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MEDIDA PROVISÓRIA E ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA.

Análise da jurisprudência do STF em relação ao

MEDIDA PROVISÓRIA E ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA. ANÁLISE

Revista Tributária e de Finanças Públicas | vol. 103/2012 | p. 13 - 39 | Mar - Abr / 2012

Daury Cesar Fabriz

Área do Direito: Constitucional; Tributário

Resumo: O artigo analisa a medida provisória e a anterioridade tributária e a tendência

Palavras-chave: Medida provisória - Legalidade tributária - Anterioridade tributária -

Keywords: Provisional measure - Legality tax - Tax anteriority - Supreme Court -

O dever fundamental de pagar tributo, dentro da dimensão do princípio da solidariedade,

O objeto deste estudo é investigar a tendência do STF quanto ao enfrentamento do

Embora encontradiça originalmente na concepção do Estado lockeano, a separação dos

A produção de normas de conduta, de âmbito geral, pelo Executivo, mormente nas

O provvedimento provvisorio é o rizoma italiano inspirador da medida provisória

Na arquitetura institucional peninsular, o provvedimento, pensado para ser uma fonte

Sobre a proliferação dos provvedimenti provvisori, diz Alexandre Mariotti:2 “O próprio

Como decorrência da instabilidade política para a manutenção da maioria parlamentar,

2.1 A adaptação do decreto legge ao Brasil

No período revolucionário, em matéria sobre segurança nacional, finanças públicas e

Fato é que se impregnou ao signo Decreto-lei uma carga persuasiva de significado

Essa estereotipagem obrigou, em atenção ao marco pragmático da linguagem (experiência

Para socorrer ao estado de necessidade, a manifestação originária da soberania ou Poder

O transplante do instituto italiano do decreto legge ao ordenamento brasileiro tentou

3. MEDIDA PROVISÓRIA E CRIAÇÃO DO TRIBUTO

A análise histórico-dialética é a que se apresenta como a mais apropriada para a leitura

A totalidade dialética contempla o fenômeno jurídico em interação com a historicidade e

A evolução dialética ao Estado Social de Direito, compromissado com os ideais

Em comentário a essa reserva de segurança jurídica e de calculabilidade dos efeitos dos

A definição jurídica estabelece-se da relação entre o significante (imagem acústica

Assim, a instância performativa da linguagem, revelada no perfil vinculativo do enunciado

Por isso a menção de Leandro Paulsen: 20 “A garantia da legalidade em matéria tributária

Essa estrutura formal bimembre tem, na primeira parte, um antessuposto, ou seja, um

Há um elo de imputação deôntica que liga os dois membros da regra-matriz tributária, de

A constituição do crédito tributário é, pois, a introdução de uma norma concreta no

Reputamos, assim, de insuperável inconstitucionalidade a EC 32/2001, que alvejou de

A propósito, Roque Antonio Carrazza:22 “Todavia, obtemperemos que tal Emenda

A preservação da vontade do Poder Constituinte, no momento díspar e único de

Todavia, a estabilidade da Constituição rompe-se quando o Poder Reformador positiva a

O dever fundamental de tributação, manifestado nos arquétipos constitucionais com os

A crítica ao individualismo da sociedade do século XIX, fomentada a partir do socialismo

O que ocorre, no modo de ver de Paulo Bonavides, 31 é o seguinte: “Ali, no campo de

A relevância do Estado Fiscal, alimentado pelos ingressos financeiros dos contribuintes e

Mas o dirigismo constitucional não dispensa, no respeitante ao financiamento do Estado,

Equivoca-se, portanto, o STF ao menoscabar a intensidade com o que o direito tributário

4. MEDIDA PROVISÓRIA E ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA

A tributação, ao apropriar-se do patrimônio individual, não pode se fazer de inopino, sem

Embora não disposta presencialmente na Constituição, a segurança jurídica pode ser

Em adendo, Humberto Bergmann Ávila:33 “O princípio da segurança jurídica é construído

O direito existe para proporcionar segurança e a convivência civilizada entre os povos e,

O resguardo ao arbítrio da tributação inopinada protrai no tempo a eficácia da legislação,

Acoima-se de inconstitucional a EC 32/2001, por possibilitar o uso de medida provisória

Não comungamos do Parecer da Consultoria Geral da República SR-92, de 21.06.1989,39

5. A ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA EM RELAÇÃO À MEDIDA PROVISÓRIA,

O estudo dos acórdãos selecionados demonstra que o STF, em julgamentos mais

Dos julgados analisados, 13 se referem à MedProv 812, de 30.12.1994 41 (posteriormente,

Pela inovação legislativa, permitiu-se que, a partir de 01.01.1995, na apuração do lucro

Do grupo analisado, destaca-se o AgRg no RE 232.713-6/SP,45 em que a União, como

No voto condutor da unanimidade da 2.ª T., destaca-se o seguinte: “A MedProv 812/1994

Em torno da MedProv 1.212, de 28.11.1995,46 constataram-se três julgados. Tal ato

Idêntico destino teve a apreciação do RE 272.820-9/DF,48 que tratou da MedProv 560, de

A anterioridade tributária se coaduna com o interstício de tempo, para que o sujeito

A anterioridade tributária, cláusula de pedra de incompatibilidade visceral com o

A lógica que comanda o discurso decisório do STF é a da reprodução social da classe

Dessa maneira, a aproximação com o texto jurisprudencial e o que nele se procura