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VARIAÇÕES PATRIMONIAIS E MUTAÇÕES NA CONTABILIDADE PÚBLICA

Por Leonardo Silveira do Nascimento

Conceitos e Legislação

Uma das grandes dificuldades para o concursando ou mesmo para o estudante de


Contabilidade é adaptar-se às peculiaridades inerentes à Contabilidade
Governamental durante seu aprendizado. O enfoque dado à Contabilidade Pública
difere da Contabilidade Privada em vários pontos apesar da doutrinária unicidade
da Ciência Contábil.

Para o aluno habituado aos registros contábeis e técnicas de escrituração da


Contabilidade Privada é muito difícil, na maioria das vezes, entender as diferenças
conceituais que a Contabilidade Governamental possui. Por este motivo, o estudo
comparativo torna-se adequado para o entendimento dessas diferenças e também
dos mecanismos que regem a Contabilidade Pública.

Uma das grandes diferenças será abordada nesta aula, em que veremos como
são tratadas as Variações Patrimoniais no âmbito da Contabilidade Pública.

Primeiramente, é necessário verificarmos o enfoque dado à Contabilidade


Governamental no Brasil.

O Decreto-lei 200/1967 enuncia que “o acompanhamento da execução


orçamentária será feito pelos órgãos de contabilização”. No Brasil, quase tudo na
área pública tem origem no orçamento. Dada a importância que o orçamento tem,
a Contabilidade Pública concentra muito de sua atenção no orçamento aprovado
e, principalmente, no acompanhamento da execução orçamentária.

Então, é importante ressaltar que a Contabilidade Pública brasileira possui um


enfoque predominantemente orçamentário. Disto resulta, entre outras coisas, o
regime misto (de caixa para as receitas e de competência para as despesas) em
que toda e qualquer entrada em caixa - mesmo que seja na forma de depósitos
que serão devolvidos futuramente, operações de crédito que gerarão uma
obrigação etc - são consideradas receita.

Na Contabilidade Privada, a variação de um determinado item patrimonial - uma


conta de “Bens Imóveis” por exemplo - sofre débitos e créditos devido a fatos
contábeis que não são identificados por uma conta contábil específica. Já na
Contabilidade Pública, qualquer variação de um item patrimonial é registrada nas
contas de Variação Patrimonial para que atenda o enfoque orçamentário dado
pela legislação.

O art.100 da Lei 4.320/1964 estabelece que “as alterações da situação líquida


patrimonial, que abrangem os resultados da execução orçamentária, bem como
as variações independentes dessa execução e as superveniências e

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insubsistências ativas e passivas, constituirão elementos da conta
patrimonial”.

Portanto, na Contabilidade Pública, há a obrigatoriedade da conta contábil


registrar as alterações que ocorrerem com cada item integrante do patrimônio e
que possam refletir na situação líquida patrimonial. Essa obrigatoriedade é
reforçada pelo artigo 104 da mesma lei que estabelece que “a Demonstração das
Variações Patrimoniais evidenciará as alterações verificadas no patrimônio,
resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará o
resultado patrimonial do exercício”. Para atender a exigência legal da
divulgação da Demonstração das Variações Patrimoniais – DVP é necessário
evidenciar separadamente as variações da situação líquida patrimonial que
ocorrem durante o exercício.

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Fatos Permutativos e Modificativos

Diferentemente da Contabilidade Privada, a Contabilidade Pública considera como


receita ou despesa, os fatos permutativos do patrimônio.

Exemplo:

Contabilização da compra de um bem móvel na Contabilidade Privada:

D – Bens Móveis
C – Bancos c/ Movimento

O lançamento acima não tem nenhum reflexo na situação líquida patrimonial (= A


– P), pois há apenas a permuta de um ativo por outro. Há, ao mesmo tempo, um
aumento (bens móveis) e uma diminuição (bancos c/ movimento) do ativo sem
alterar a situação líquida patrimonial. Trata-se de um fato PERMUTATIVO.

Na Contabilidade Pública, mesmo os fatos permutativos geram receitas ou


despesas devido ao enfoque orçamentário dado à Contabilidade Pública pela Lei
4.320/1964.

A compra de um bem móvel no âmbito da Contabilidade Pública gera uma


despesa orçamentária a ser contabilizada e registrada. E essa despesa, apesar de
ser decorrente de um fato permutativo, não irá alterar a situação líquida
patrimonial?

A despesa, de fato, irá gerar uma variação patrimonial passiva e, como o fato em
questão é permutativo, para que este não altere a situação líquida patrimonial, é
necessário creditar uma conta de variação patrimonial ativa – mais precisamente
uma mutação ativa – para que “anule” o efeito da despesa orçamentária.

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Contabilizando-se dessa forma tem-se a informação que deverá constar da DVP
(mutação ativa e despesa orçamentária) e ainda contabiliza-se na forma do
orçamento, pois todo e qualquer desembolso deve ser considerado despesa.

O lançamento, então, seria:

D – Bens Móveis
C – Variação Ativa (mutação ativa) – aumenta a situação líquida patrimonial

D – Despesa Orçamentária – diminui a situação líquida patrimonial


C – Bancos c/ Movimento

Podemos ver que a despesa orçamentária (variação passiva) será “anulada” pela
mutação ativa (variação ativa), que representa o aumento dos bens do ativo, para
que a situação líquida patrimonial não fique superavaliada pelo fato permutativo.
Mais à frente veremos o tratamento destes fatos contábeis com mais detalhes pois
o nosso objetivo no momento é apenas entender o conceito de variação
patrimonial na Contabilidade Pública.

Tanto na Contabilidade Pública quanto na Contabilidade Privada os fatos


modificativos, ou seja, aqueles que alteram a situação líquida patrimonial para
maior (fatos modificativos aumentativos) ou para menor (fatos modificativos
diminutivos) são tratados da mesma forma, como receitas e despesas.

A única diferença seria o regime de caixa para as receitas, pois devido ao enfoque
orçamentário da Contabilidade Pública no Brasil, as receitas só são registradas no
momento do seu ingresso em caixa (arrecadação).

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Variações Patrimoniais Ativas e Passivas

As variações patrimoniais podem ser: ativas e passivas.

As variações ativas ocorrem quando há um incremento no patrimônio ocasionado


pelo aumento do montante de bens e direitos (ativo) ou pela diminuição de
obrigações (passivo).

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As variações passivas, ao contrário, ocorrem quando há uma retração no
patrimônio ocasionado pela diminuição do montante de bens e direitos (ativo) ou
pelo aumento de obrigações (passivo).

BENS E DIREITOS OBRIGAÇÕES


(ativo) (passivo)
AUMENTO Variação Ativa Variação Passiva
DIMINUIÇÃO Variação Passiva Variação Ativa

O modelo da DVP constante do anexo 15 da Lei 4.320/1964 apresenta na coluna


da esquerda as variações ativas, isto é, as causas do aumento patrimonial e na
coluna da direita as variações passivas, as origens da redução patrimonial.

As variações ativas e passivas podem ser orçamentárias ou extra-


orçamentárias.

Como podemos concluir facilmente, as variações ativas e passivas orçamentárias


decorrem da execução do orçamento, enquanto que as variações ativas e
passivas extra-orçamentárias são independentes da execução orçamentária.

Em resumo:

As VARIAÇÕES PATRIMONIAIS podem ser:

VARIAÇÕES ATIVAS ORÇAMENTÁRIAS – aumentam a situação líquida


patrimonial e decorrem da execução orçamentária;
VARIAÇÕES ATIVAS EXTRA-ORÇAMENTÁRIAS – aumentam a situação líquida
patrimonial e são independentes da execução orçamentária;
VARIAÇÕES PASSIVAS ORÇAMENTÁRIAS – diminuem a situação líquida
patrimonial e decorrem da execução orçamentária;
VARIAÇÕES PASSIVAS EXTRA-ORÇAMENTÁRIAS – diminuem a situação
líquida patrimonial e são independentes da execução orçamentária.

É IMPORTANTE RESSALTAR QUE TODAS AS CONTAS DE VARIAÇÕES SÃO


CONSIDERADAS CONTAS DE RESULTADO!!

Agora que já vimos o conceito de variações ativas e passivas, orçamentárias e


extra-orçamentárias, vamos conhecer as suas espécies de forma um pouco mais
aprofundada.

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Variações Ativas Orçamentárias

As variações ativas orçamentárias podem ser: Receita (aumento do ativo


decorrente de um fato modificativo) ou Mutação Ativa (aumento do ativo ou
redução do passivo decorrente de um fato permutativo).

A receita correspondente a uma variação ativa é classificada como efetiva, ou


seja, aumenta o ativo através de um ingresso no patrimônio de recursos
financeiros ou de direitos a receber sem a correspondência de um aumento no
passivo ou diminuição do próprio ativo, dessa forma, alterando positivamente a
situação líquida patrimonial.

A mutação ativa, diferentemente da receita, decorre de um fato permutativo e


também altera a situação líquida patrimonial apesar de ter a função de
“compensar” o montante incorrido na despesa orçamentária não-efetiva. Na
Contabilidade privada não há esta figura, pois os fatos permutativos (trocas
“internas” de saldos patrimoniais) não transitam por contas de resultado, como já
foi visto.

A mutação ativa é decorrente da execução de uma despesa orçamentária não-


efetiva que provocará o aumento de bens e direitos ou a diminuição de
obrigações.

A MUTAÇÃO ATIVA É SEMPRE DECORRENTE DA EXECUÇÃO DE UMA


DESPESA ORÇAMENTÁRIA NÃO-EFETIVA!!

Para entendermos melhor o conceito de mutação ativa, vamos analisar o seguinte


fato contábil e seus respectivos lançamentos:

Concessão de empréstimos no valor de R$ 150,00.

Na Contabilidade privada o lançamento seria o seguinte:

D – Operações de Crédito (conta patrimonial do ativo)


C – Bancos c/ Movimento......................................................................R$ 150,00

Na Contabilidade Pública, tendo em vista que, no conceito orçamentário, a


concessão de empréstimos é tratada como uma Despesa Orçamentária, teríamos:

D – Operações de Crédito (conta patrimonial do ativo)


C – Variação Ativa – Mutação Ativa........................................................R$ 150,00

D – Despesa Orçamentária - Operações de Crédito (conta de resultado)


C - Bancos...............................................................................................R$ 150,00

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O elenco de contas de Variação Patrimonial Ativa Orçamentária é o seguinte (com
base no Plano de Contas da Administração Pública Federal):
600000000 RESULTADO AUMENTATIVO DO EXERCICIO
610000000 RESULTADO ORCAMENTARIO
611000000 RECEITA ORCAMENTARIA
611100000 RECEITA CORRENTE
611200000 RECEITA DE CAPITAL
612000000 INTERFERENCIAS ATIVAS
612100000 TRANSFERENCIAS FINANCEIRAS RECEBIDAS
612200000 CORRESPONDENCIA DE DEBITO
613000000 MUTACOES ATIVAS
613100000 INCORPORACAO DE ATIVOS
613300000 DESINCORPORACAO DE PASSIVOS

Obs. Para um melhor entendimento deste elenco de contas, é necessário já ter


algum conhecimento da estrutura do Plano de Contas da Administração Pública
Federal, que será tema de uma outra aula.

Podemos observar que o grupo Resultado orçamentário (Variações Ativas


Orçamentárias) possui 3 subgrupos:

- Receita Orçamentária – são aquelas que estão previstas na Lei


Orçamentária Anual. Podem ser correntes ou de capital
- Interferências Ativas (orçamentárias)– são valores recebidos por conta da
movimentação financeira decorrente da execução orçamentária. Ex.: Cotas,
repasses e sub-repasses recebidos.
- Mutações Ativas – representam aquisições de bens e direitos
(incorporação de ativos) ou baixa de obrigações (desincorporação de
passivos)

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Variações Ativas Extra-Orçamentárias

As variações ativas extra-orçamentárias podem ser: Superveniência do Ativo ou


Superveniência Ativa (aumento do ativo) representados pelas receitas extra-
orçamentárias, pelas interferências ativas ou pelos acréscimos patrimoniais ou,
ainda, a Insubsistência do Passivo ou Insubsistência Ativa (diminuição do
passivo) independentes da execução orçamentária.

São exemplos de Variações Patrimoniais Ativas Extra-Orçamentárias:

- Recebimento de bens a título de doação

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D- Bens (Ativo Permanente)
C- Acréscimos Patrimoniais (Variação Patrimonial Ativa Independente da
Execução Orçamentária)

Podemos ver que, neste caso, houve um aumento no Ativo sem a


correspondência de um acréscimo no Passivo ou diminuição do próprio
Ativo, alterando positivamente a situação líquida patrimonial.

- Inscrição da Dívida Ativa

D – Dívida Ativa (Ativo Realizável a Longo Prazo)


C – Acréscimos Patrimoniais (Variação Patrimonial Ativa Independente da
Execução Orçamentária)

O elenco de contas de Variação Patrimonial Ativa Extra-orçamentária é o seguinte


(com base no Plano de Contas da Administração Pública Federal):
620000000 RESULTADO EXTRA-ORCAMENTARIO
621000000 RECEITA EXTRA-ORCAMENTARIA
621100000 RECEITAS DE INSTITUICOES FINANCEIRAS
621200000 RECEITAS DE ENTIDADES COMERCIAIS
621300000 RECEITAS DE ENTIDADES INDUSTRIAIS
621900000 RECEITAS DE OUTRAS ENTIDADES
622000000 INTERFERENCIAS ATIVAS
622100000 TRANSFERENCIAS DE BENS E VALORES RECEBIDOS
622200000 TRANSFERENCIAS FINANCEIRAS RECEBIDAS
622300000 MOVIMENTO DE FUNDOS A DEBITO
622900000 OUTRAS INTERFERENCIAS ATIVAS
623000000 ACRESCIMOS PATRIMONIAIS
623100000 INCORPORACAO DE ATIVOS
623200000 AJUSTES DE BENS, VALORES E CREDITOS
623300000 DESINCORPORACAO DE PASSIVOS
623400000 AJUSTES DE OBRIGACOES
623500000 VALORIZACOES DIVERSAS
623600000 AJUSTES MONETARIOS DO BALANCO
623700000 RESULTADO DA EQUIVALENCIA PATRIMONIAL
623800000 AJUSTES DE EXERCICIOS ANTERIORES
623900000 ACRESCIMOS PATRIMONIAIS DIVERSOS

Obs. Para um melhor entendimento deste elenco de contas, é necessário já ter


algum conhecimento da estrutura do Plano de Contas da Administração Pública
Federal, que será tema de uma outra aula.

Podemos observar que o grupo Resultado orçamentário (Variações Ativas


Orçamentárias) possui 3 subgrupos:

- Receita Extra-orçamentária – São receitas que não estão previstas na Lei


Orçamentária Anual de entidades que não fazem parte do Orçamento
Fiscal e da Seguridade Social da União. Exemplo:Receitas de Instituições
Financeiras (BB, CEF etc), de Entidades Comerciais (ECT), de Entidades
Industriais.

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- Interferências Ativas (extra-orçamentárias) - são valores recebidos por
conta da movimentação financeira e patrimonial extra-orçamentária,. Ex.:
transferências de bens entre unidades do mesmo órgão;
- Acréscimos Patrimoniais – São incorporações de bens e direitos no
patrimônio ou desincorporação de obrigações. Exemplo: Apreensão de
mercadorias, recebimento de doações de bens.

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Variações Passivas Orçamentárias

As variações passivas orçamentárias podem ser: Despesa (diminuição do ativo ou


aumento do passivo decorrente de um fato modificativo) ou Mutação Passiva
(aumento do passivo ou redução do ativo decorrente de um fato permutativo).

A despesa correspondente a uma variação passiva é classificada como efetiva,


ou seja, representa uma redução do ativo em decorrência de um desembolso
financeiro à vista pela execução da despesa ou aumento do passivo em
decorrência do surgimento de obrigações à prazo pela execução da despesa. Isto
deve-se à adoção do regime de competência para as despesas, diferentemente do
que ocorre com as receitas que somente são contabilizadas quando do efetivo
embolso financeiro. A despesa altera negativamente a situação líquida
patrimonial.

A mutação passiva, diferentemente da despesa, decorre de um fato permutativo


e também altera a situação líquida patrimonial apesar de ter a função de
apenas “compensar” o montante auferido na receita orçamentária não-efetiva.
Na Contabilidade privada não há esta figura, pois os fatos permutativos (trocas
“internas” de saldos patrimoniais) não transitam por contas de resultado, como já
foi visto.

A mutação passiva é decorrente da execução de uma receita orçamentária não-


efetiva que provocará o aumento de bens e direitos ou a diminuição de
obrigações.

A MUTAÇÃO PASSIVA É SEMPRE DECORRENTE DA EXECUÇÃO DE UMA


RECEITA ORÇAMENTÁRIA NÃO-EFETIVA!!

Para entendermos melhor o conceito de mutação passiva, vamos analisar o


seguinte fato contábil e seus respectivos lançamentos:

Recebimento da Dívida Ativa (direito a receber) no valor de R$ 150,00.

Na Contabilidade privada o lançamento seria o seguinte:

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D – Bancos c/ movimento
C – Dívida Ativa (conta patrimonial do ativo)........................................R$ 150,00

O exemplo de recebimento de Dívida Ativa na Contabilidade privada é apenas


para ilustrar como seria se houvesse a figura da Dívida Ativa, mas, de qualquer
forma, trata-se de uma conta de direito a receber.

Na Contabilidade Pública teríamos:

D – Bancos c/ movimento
C – Receita Corrente...............................................................................R$ 150,00

D – Variação Passiva - Mutação Passiva


C - Dívida Ativa (conta patrimonial do ativo).......................................R$ 150,00

O elenco de contas de Variação Patrimonial Passiva Orçamentária é o seguinte


(com base no Plano de Contas da Administração Pública Federal):
500000000 RESULTADO DIMINUTIVO DO EXERCICIO
510000000 RESULTADO ORCAMENTARIO
511000000 DESPESA ORCAMENTARIA
511100000 DESPESA CORRENTE
511200000 DESPESA DE CAPITAL
512000000 INTERFERENCIAS PASSIVAS
512100000 TRANSFERENCIAS FINANCEIRAS CONCEDIDAS
512200000 CORRESPONDENCIA DE CRÉDITOS
513000000 MUTACOES PASSIVAS
513100000 DESINCORPORACAO DE ATIVOS
513300000 INCORPORACAO DE PASSIVOS

Obs. Para um melhor entendimento deste elenco de contas, é necessário já ter


algum conhecimento da estrutura do Plano de Contas da Administração Pública
Federal, que será tema de uma outra aula.

Podemos observar que o grupo Resultado orçamentário (Variações Passivas


Orçamentárias) possui 3 subgrupos:

- Despesa Orçamentária – são aquelas que estão previstas na Lei


Orçamentária Anual. Podem ser correntes ou de capital.
- Interferências Passivas (orçamentárias)– são valores concedidos por
conta da movimentação financeira decorrente da execução orçamentária.
Ex.: Cotas, repasses e sub-repasses concedidos.
- Mutações Passivas – representam as alienações de bens e direitos
(desincorporação de ativos) ou contração de obrigações (incorporação de
passivos)

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Variações Passivas Extra-orçamentárias

As variações passivas extra-orçamentárias podem ser: Superveniência do


Passivo ou Superveniência Passiva (aumento do passivo) representada pelas
despesas extra-orçamentárias, pelas interferências passivas ou pelos decréscimos
patrimoniais ou, ainda, Insubsistência do Ativo ou Insubsistência Passiva
(diminuição do ativo) independentes da execução orçamentária.

O elenco de contas de variações passivas é o seguinte:


500000000 RESULTADO DIMINUTIVO DO EXERCICIO
520000000 RESULTADO EXTRA-ORCAMENTARIO
521000000 DESPESAS EXTRA-ORCAMENTARIA
521100000 DESPESAS DE INSTITUICOES FINANCEIRAS
521200000 DESPESAS DE ENTIDADES COMERCIAIS
521300000 DESPESAS E CUSTOS DE ENTIDADES INDUSTRIAIS
521400000 DESPESAS DE ENTIDADES AUTARQUICAS
521900000 DESPESAS DE OUTRAS ENTIDADES
522000000 INTERFERENCIAS PASSIVAS
522100000 TRANSFERENCIAS DE BENS E VALORES CONCEDIDOS
522200000 TRANSFERENCIAS FINANCEIRAS CONCEDIDAS
522300000 MOVIMENTO DE FUNDOS A CREDITO
522900000 OUTRAS INTERFERENCIAS PASSIVAS
523000000 DECRESCIMOS PATRIMONIAIS
523100000 DESINCORPORACOES DE ATIVOS
523200000 AJUSTES DE BENS, VALORES E CREDITOS
523300000 INCORPORACAO DE PASSIVOS
523400000 AJUSTES DE OBRIGACOES
523600000 AJUSTES MONETARIOS DO BALANCO
523700000 RESULTADO DA EQUIVALENCIA PATRIMONIAL
523800000 AJUSTES DE EXERCICIOS ANTERIORES
523900000 DECRESCIMOS PATRIMONIAIS DIVERSOS

Obs. Para um melhor entendimento deste elenco de contas, é necessário já ter


algum conhecimento da estrutura do Plano de Contas da Administração Pública
Federal, que será tema de uma outra aula.

Podemos observar que o grupo Resultado orçamentário (Variações Passivas


Extra-orçamentárias) possui 3 subgrupos:

- Despesa Extra-orçamentária – São despesas que não estão previstas na


Lei Orçamentária Anual, pertencentes a entidades que não fazem parte do
Orçamento Fiscal e da Seguridade Social da União. Exemplo:Despesas de
Instituições Financeiras (BB, CEF etc), de Entidades Comerciais (ECT), de
Entidades Industriais.
- Interferências Passivas (extra-orçamentárias)– são valores concedidos
por conta da movimentação financeira e patrimonial extra-orçamentária,.
Ex.: transferências de bens entre unidades do mesmo órgão;

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- Decréscimos Patrimoniais – São desincorporações de bens e direitos no
patrimônio ou incorporação de obrigações. Exemplo: Apreensão de
mercadorias, recebimento de doações de bens.

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Conflitos Doutrinários

Nas provas de concursos é muito comum algumas “pegadinhas” a respeito de


palavras como “superveniência ativa”, “superveniência do ativo”, por exemplo.

Para solucionarmos esta questão, vamos conceituar cada uma dessas variações
patrimoniais sob a luz da Contabilidade Pública e por pareceres recentes do
Conselho Federal de Contabilidade e da Secretaria do Tesouro Nacional.

Superveniência Ativa (aumento do ativo) – variação patrimonial que ocasiona o


aumento da situação líquida patrimonial;

Superveniência do Ativo (aumento do ativo) – variação patrimonial que


ocasiona o aumento da situação líquida patrimonial;

Insubsistência Ativa (diminuição do passivo) – variação patrimonial que


ocasiona o aumento da situação líquida patrimonial;

Insubsistência do Ativo (diminuição do ativo) – variação patrimonial que


ocasiona a diminuição da situação líquida patrimonial;

Superveniência Passiva (aumento do passivo) – variação patrimonial que


ocasiona a diminuição da situação líquida patrimonial;

Superveniência do Passivo (aumento do passivo) – variação patrimonial que


ocasiona a diminuição da situação líquida patrimonial;

Insubsistência Passiva (diminuição do ativo) – variação patrimonial que


ocasiona a diminuição da situação líquida patrimonial;

Insubsistência do Passivo (diminuição do passivo) – variação patrimonial que


ocasiona o aumento da situação líquida patrimonial;

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Resumo

É muito comum nos defrontarmos com dificuldades acerca dos conceitos de


variações patrimoniais abordados nesta aula. Por isso, vamos fazer um resumo do
que foi exposto.

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Fatos Permutativos – fatos contábeis que não alteram a situação líquida
patrimonial
Fatos Modificativos – fatos contábeis que alteram a situação líquida patrimonial
para maior ou menor
Variação Patrimonial – variação na situação líquida patrimonial para maior ou
menor que pode ser decorrente de um fato permutativo ou modificativo. Podem
ser:
Variação Ativa Orçamentária– Receita Orçamentária (fato modificativo);
Interferência Ativa (fato modificativo); Mutação Ativa (fato permutativo).
Variação Ativa Extra-orçamentária – Receita Extra-orçamentária (fato
modificativo); Interferência Ativa (fato modificativo); Acréscimos
Patrimoniais (fato modificativo).
Variação Passiva Orçamentária – Despesa Orçamentária (fato
modificativo); Interferência Passiva (fato modificativo); Mutação Passiva
(fato permutativo).
Variação Passiva Extra-orçamentária - Despesa Extra-orçamentária (fato
modificativo); Interferência Passiva (fato modificativo); Decréscimos
Patrimoniais (fato modificativo)

Resolução de Questão sobre o Assunto

Prova TCU 2004 (CESPE-UnB)

Com base no que dispõe a Lei nº 4.320/1964, julgue os itens que se seguem,
relativos às demonstrações contábeis.

Item 61 – Na Demonstração das Variações Patrimoniais, a aquisição de


material permanente é classificada como uma mutação patrimonial da
despesa, constituindo, assim, uma variação ativa.

Vamos aos lançamentos simplificados de aquisição de material permanente:

D – Material Permanente (Ativo Permanente)


C – Mutação Ativa (Variação Patrimonial Ativa Orçamentária)

D – Despesa Orçamentária (Variação Patrimonial Passiva Orçamentária)


C – Bancos c/ Movimento (Ativo Circulante)

Analisando os lançamentos acima, vemos que trata-se de um fato permutativo


(não altera a situação líquida patrimonial). O aumento no ativo representado pelo
débito em “Material Permanente” foi “compensado” pela diminuição do ativo
representada pelo crédito em “Bancos c/ Movimento”.

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Por sua vez, se houve um desembolso financeiro e este estava previsto no
orçamento, ocorreu uma “despesa orçamentária” (variação patrimonial passiva)
segundo os conceitos orçamentários presentes na Contabilidade Pública (e que
diferem da Contabilidade privada, pois nesta, nem todos os desembolsos
representam uma despesa). A despesa orçamentária foi “compensada” pela
mutação ativa (variação patrimonial ativa).

Com esses dois lançamentos, podemos ver que realmente tratou-se de um fato
permutativo, pois ocorreu um débito e um crédito de mesmo valor no ativo e,
ainda, uma variação ativa e uma variação passiva de mesmo valor, dessa forma,
não alterando a situação líquida patrimonial.

O enunciado da questão diz que Na Demonstração das Variações Patrimoniais,


a aquisição de material permanente é classificada como uma mutação
patrimonial da despesa, constituindo, assim, uma variação ativa.

Como já vimos, a Demonstração das Variações Patrimoniais - DVP é exigida pelo


art.104 da Lei nº 4.320/1964 que enuncia que “a Demonstração das Variações
Patrimoniais evidenciará as alterações verificadas no patrimônio, resultantes
ou independentes da execução orçamentária, e indicará o resultado
patrimonial do exercício”.

Analisando o lançamento contábil do fato em questão e podemos verificar que


trata-se de uma mutação patrimonial da despesa, ou seja, uma mutação ativa,
pois, como já vimos :
A MUTAÇÃO ATIVA É SEMPRE DECORRENTE DA EXECUÇÃO DE UMA
DESPESA ORÇAMENTÁRIA NÃO-EFETIVA!!

E como já vimos, a mutação ativa é um grupo de contas de variação ativa


orçamentária.

Portanto, a questão está correta!

Prova TCU 2000 - ESAF

41- Constitui despesa por mutação patrimonial

a) a concessão de um empréstimo
b) a amortização de um empréstimo anteriormente
concedido
c) o pagamento de encargos sobre a dívida
d) as transferências para cobertura de despesas de
custeio de outras entidades
e) a conversão, em espécie, de bens e direitos

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Vamos analisar cada um dos fatos contábeis:

a) o lançamento simplificado seria o seguinte:

D – Operação de crédito
C – Mutação Ativa (variação patrimonial ativa)

D – Despesa Orçamentária (variação patrimonial passiva)


C – Bancos c/ Movimento

Esta é a resposta correta, pois podemos verificar que a despesa


orçamentária não-efetiva gerou uma mutação ativa por tratar-se de um fato
permutativo, pois houve o aumento do ativo (débito em operação de crédito) e a
diminuição do ativo (crédito em bancos c/ movimento).

b) O lançamento de amortização de empréstimo anteriormente concedido é o


contrário do lançamento acima :

D – Mutação Passiva (variação patrimonial passiva)


C – Operação de Crédito

D – Bancos c/ Movimento
C – Receita Orçamentária (variação patrimonial ativa)

A alternativa está incorreta, pois trata-se de um fato permutativo em que a


receita orçamentária não-efetiva gera uma mutação passiva.

c) Pagamento de encargos sobre a dívida;

D – Despesa orçamentária (variação patrimonial passiva)


C – Bancos c/ movimento

Este lançamento é modificativo, portanto, não gera mutação.

d) Transferência para cobertura de despesas de custeio de outras entidades

D – Interferência Passiva - Transferências Financeiras Concedidas


(variação patrimonial passiva extra-orçamentária)
C – Bancos c/ movimento

Este lançamento é modificativo, portanto, não gera mutação. O lançamento


acima considera que a transferência foi feita para uma outra unidade do
mesmo órgão, porque, caso fosse para entidades privadas, por exemplo,

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seria uma despesa. Mas isto é irrelevante nesta questão, pois qualquer uma
dessas situações não iria gerar mutação patrimonial.

e) a conversão em espécie de bens e direitos trata-se de uma venda ao custo


de aquisição, que gera os seguintes lançamentos:

D – Mutação Passiva (variação patrimonial passiva)


C – Bens

D – Bancos c/ Movimento
C – Receita Orçamentária

Este fato gera mutação patrimonial, no entanto, trata-se também de uma


receita orçamentária.

Por enquanto é só! Até a próxima aula!


Qualquer dúvida estarei à disposição!

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