Cap V Edic 2017 PDF

UNIVERSIDAD NACIONAL DEL NORDESTE
* Facultad de Ciencias Económicas *
FINANZAS PÚBLICAS
CAPITULO V
Material de Estudio
Cr: Prof. Osvaldo González
Edición 2017
Cap V – Edición 2017 Cr OG 1

FINANZAS PÚBLICAS
CAPITULO N° 5
1- Poder Tributario. Características. Poder tributario originario y derivado. Limitación
2- El Derecho Financiero. Concepto. Contenido. Fuentes. Retroactividad. Interpretación y aplicación

de la norma tributaria
3- Derecho Tributario. Concepto. División. Autonomía. El problema de la Codificación.
4- Distribución constitucional de facultades impositivas: nación provincias y municipios. Distribución

implícita. Distribución Constitucional en materia de gastos
5- Limites al ejercicio del poder fiscal. Control jurisdiccional.
6- Principios constitucionales: legalidad, igualdad, equidad, proporcionalidad, generalidad, no

confiscatoriedad.
7- Alcances del Poder Tributario Municipal. Referencias a las Constituciones de las Provincias del
NEA.
8- Sistema Tributario. Concepto. Elementos. Clasificación.
Bibliografía:
 Derecho Tributario Tomo I (Cap VI) de Catalina García Vizcaíno – Editorial Depalma – Año
1996.
 Derecho Constitucional Tributario (Capítulos IV ; V , VI y XII) – Rodolfo R. Spisso – Editorial
Depalma – Año 2000 –
 Impuesto Sobre los Ingresos Brutos (Cap I) – Enrique Bulit Goñi – Editorial Depalma 2da. Edic.
año 1997
 Curso de Derecho Tributario (Capítulos II, III y IV) de Dino Jarach – Editorial Liceo Profesional
Cima – 3ra. Edición 1980 –.
 Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario – (Cap. XIV) – Villegas Héctor – Edit.
Depalma.
 Algunas Consideraciones Sobre el Federalismo Fiscal en la Reforma Constitucional por Enrique
Bulit Goñi – Errepar Número Extraordinario año 1994.

INTRODUCCIÓN
El Estado es soberano porque su poder no reconoce ningún vínculo de subordinación o dependencia.
La soberanía del Estado tiene diferentes aspectos: la soberanía territorial, la política y la económica.
Cada Estado no reconoce sobre su territorio ninguna autoridad superior a la suya; ejerce así su soberanía territorial.
La misma se ejerce hasta los límites políticos del territorio, que son líneas divisorias convencionales que lo separan de los
Estados vecinos.
La soberanía política del Estado es la facultad de gobernarse por sí mismo. El principio de autodeterminación
consiste en reconocer el derecho de un Estado de decidir por sí mismo; es otro modo de expresar el mismo concepto de
soberanía política. El principio de autodeterminación se complementa con el principio de no intervención, el cual indica
que ningún Estado puede intervenir directa o indirectamente en los asuntos internos de otro Estado.
Finalmente la soberanía económica se refiere a la autoridad que tiene el Estado para tomar decisiones que se
refieren a la economía del país.
Todo Estado tiene un territorio donde se asienta una población. El territorio es un elemento indispensable del
Estado, ya que el gobierno ejerce su autoridad y sus leyes tienen vigencia, es decir deben cumplirse dentro de los límites
territoriales.
La soberanía territorial es una cualidad del Estado que consiste en no reconocer dentro de su territorio ninguna
autoridad superior a las autoridades del propio Estado.
El Estado tiene el poder o la capacidad para cumplir con su finalidad; entre ellas organizar la convivencia de la
población. Tiene el poder de dictar leyes, hacerlas cumplir y sancionar a quienes no las cumplan, organizando de esta
manera la convivencia de la población.
El Estado es entonces la organización jurídica, basada en leyes escritas, de una población que reside en un
determinado territorio, dirigida por un gobierno.
A su vez gobierno es el conjunto de las instituciones políticas que ejercen el poder del Estado a través de las
personas que son los gobernantes. En una república, esas instituciones son el Poder Legislativo, el Poder Ejecutivo y el
Poder Judicial.
Los Estados pueden adoptar como sistema de gobierno el monárquico o bien el republicano. El art. 1° de nuestra
Constitución Nacional dice: “La Nación Argentina adopta para su gobierno la forma representativa republicana federal,
según lo establece la presente Constitución”.
El principio básico del sistema de gobierno republicano es que la soberanía, como origen del poder, reside en el
pueblo.
El pueblo tiene soberanía originaria, pero al darse una Constitución cambia de titular la soberanía, ya que plasma
en ella toda su idiosincrasia, su conciencia, su sentir, su pensar, sus costumbres, su realidad social, la constitución real que
le fue dada por Dios. Es por ello que la Constitución representa al pueblo mismo. En todo Estado Constitucional moderno,
es soberana la Constitución “por ser suprema es su orden, habida cuenta de que en el orden divino la instancia suprema es
Dios. Es soberana, además, por ser encarnación de la soberanía del pueblo, no pudiendo los gobernantes moverse fuera de
la órbita que ella les traza.
1- Poder Tributario. Características. Poder tributario originario y derivado. Limitación

El poder tributario –en su concepción amplia- consiste en el poder que tiene el Estado de dictar normas a efectos
de crear unilateralmente tributos y de establecer deberes formales cuyo pago y cumplimiento será exigido a las personas a
él sometidas, según la competencia espacial estatal atribuida; comprende también el poder de eximir y de establecer
beneficios tributarios, así como el poder de tipificar ilícitos tributarios y regular las sanciones respectivas.
La doctrina restringe el concepto de “poder tributario”, circunscribiéndolo sólo al poder de gravar, lo que
estimamos que peca por defecto, al no considerar las otras manifestaciones ínsitas a dicho poder y que se vinculan de modo
indudable a la creación de tributos.
La CSJN sostuvo (in re: López López, Luis y otro c/ Pcia Santiago del Estero del 15/10/91) que el poder
impositivo constituye un valioso instrumento de regulación, complemento necesario del principio constitucional que prevé
atender al bien general, al que conduce la finalidad extrafiscal de impulsar la expansión de las fuerzas económicas.
El poder fiscal o tributario, de naturaleza política, es un poder inherente al de gobernar, ya que no hay gobierno sin tributos,
de lo cual resulta el deber ético-político-social del individuo de contribuir al sostenimiento del Estado.
El poder de imperio del Estado que emerge de ésta y que se encuentra ínsito en el poder de gobernar, por el cual
puede obligar coactivamente a los sujetos a él debe ser un poder normado dentro de los límites constitucionales.

Caracteres del Poder Tributario
 Abstracto
 Permanente Para Giuliani Fonrouge
 Irrenunciable
 indelegable
 normado Agrega Catalína Vizcaíno
 indivisible
Abstracto: porque es una facultad o potestad de imposición que se agota con el dictado de la norma legal respectiva.
Permanente: sólo puede extinguirse con el Estado mismo; no debemos confundirlo con los institutos de la prescripción y
la caducidad que se refieren a los créditos del Estado en casos concretos, no al poder estatal que es abstracto.
Irrenunciable: sin poder tributario el Estado no podría subsistir.
Indelegable: la renuncia implica desprenderse de un derecho en forma absoluta, en tanto que la delegación importa
transferirlo a un tercero de manera transitoria; no son delegables las atribuciones conferidas, aunque sí se puede otorgar
al Poder Ejecutivo la facultad de reglar los pormenores y detalles de la ejecución de la ley.
Normado: porque el poder fiscal tiene como vallas los límites constitucionales y se lo ejerce por medio de la ley.
Indivisible: lo cual no obsta a que se lo distribuya en diversos centros (Nación, Provincias, Municipios, Organizaciones
supraestatales), resultando distintas competencias tributarias.
Poder tributario originario y derivado

Se distingue en la doctrina entre poder fiscal originario y poder fiscal derivado. El primero es el poder fiscal que
nace de la propia Carta Constitucional, allí donde hay Constitución escrita y rígida, o de los principios institucionales en los
demás países.
Son poderes derivados, en cambio, aquellos que no son otorgados por la Carta Constitucional, sino en virtud leyes
dictadas por los Estados en ejercicio de su propio poder fiscal originario.
No debe confundirse el poder fiscal derivado con la delegación que se opera por la Carta Constitucional, en virtud
de la cual las provincias han sacrificado parte de sus facultades impositivas para otorgarlas a la Nación. Este posee poder
fiscal originario, aunque sea el fruto de la delegación efectuada por las Provincias.
Las Provincias, a su vez, tienen poder fiscal originario no sólo en el sentido jurídico enunciado, sino también en el
sentido histórico, ya que ellas son anteriores a la Nación.
Si las municipalidades en el ordenamiento jurídico de nuestro país poseen facultades impositivas originarias o
derivadas aun cuando pudieran existir controversias, entendemos que
El poder tributario se ejerce con el dictado de la ley, y ésta constituye su limitación. El art 19 de la CN en su parte
final establece “….Ningún habitante de la Nación está obligado a hacer lo que no manda la ley, ni privado de lo que ella
no prohíbe”
Las leyes que establecen obligaciones a cumplir por parte de los ciudadanos deben contener todos los elementos
esto es la descripción del hecho imponible el cual comprende los distintos aspectos a saber:
a) aspecto material u objetivo que no es otra cosa que contemplar la respuesta del QUÉ?
b) aspecto subjetivo, contemplar el QUIEN?
c) aspecto territorial contemplar el DONDE?
d) Aspecto temporal contemplar el CUANDO?
e) Aspecto vinculados con la medición o base imponible contemplar el COMO?
f) La alícuota –proporcional o progresiva- que habrá de determinar el quantum de la obligación
Todos estos aspectos deben estar considerados en la norma que crea la obligación tributaria. El principio de
legalidad o de reserva de ley así lo exige.
2. EL DERECHO FINANCIERO. CONCEPTO. CONTENIDO. FUENTES.

RETROACTIVIDAD. INTERPRETACIÓN Y APLICACIÓN DE LA NORMA TRIBUTARIA
En una comunidad organizada o en un estado de derecho existen numerosas relaciones que se entablan entre los
distintos sujetos que la conforman; dentro de ese conjunto de relaciones existen aquellas que se entablan entre el Estado y
los particulares provenientes de la actividad financiera (recursos-gastos) que el mismo lleva adelante. Dicho esto a modo de
introducción podemos señalar que:

Al Derecho Financiero en general se lo conceptualiza como el conjunto de normas jurídicas que regulan la
actividad financiera del Estado. Este concepto que entendemos como sintético, lo podemos ampliar revisando lo que
diferentes autores han definido a esta materia del conocimiento, así tenemos:
Gustavo Ingrosso expresa que Derecho Financiero es “el complejo de las normas jurídicas que regulan la
actividad del Estado y de los entes menores de derecho público, considerada en la composición de los órganos que la
ejercitan, en la ordenación formal de sus procedimientos y de sus actos, y en el contenido de las relaciones jurídicas que la
misma hace nacer”.
Para Mario Pugliese, “el Derecho Financiero es la disciplina que tiene por objeto el estudio sistemático del
conjunto de normas que reglamentan la recaudación, la gestión y la erogación de los medios económicos que necesita el
Estado y los entes públicos para el desarrollo de sus actividades, y el estudio de las relaciones jurídicas entre los poderes y
los órganos del Estado, entre los ciudadanos y el Estado y entre los mismos ciudadanos, que deriva de la aplicación de
esas normas”.
Para Giuliani Fonrouge “es el conjunto de normas jurídicas que regulan la actividad financiera del Estado en sus
diversos aspectos: órganos que la ejercen, medios en que se exterioriza el contenido de las relaciones que origina”.
Villlegas lo define como “el conjunto de normas jurídicas que regula la actividad financiera, orgánicamente
considerada, y las relaciones a que dan lugar la adquisición, conservación y empleo de los medios económicos del
Estado”.
En cuanto a su contenido la misma se halla conformada por el conjunto de las normas que regulan los derechos y
obligaciones pecuniarias que posee el Estado.
Los derechos o fuentes de financiamiento que el Estado puede obtener son:
a) Los tributos
b) El crédito público
c) La explotación del patrimonio estatal
Respecto de las normas referidas a las obligaciones, el gasto público en que necesariamente debe incurrir para
cumplir con sus actividades se halla normado.
El presupuesto -es una ley- estatal adquiere una función esencial, es la norma que se ocupa de la estimación de los
ingresos públicos y la que fija los gastos públicos.
Las fuentes normativas del Derecho Financiera son:

a) La Constitución Nacional
b) La Ley. Los Decretos de necesidad y urgencia. Los tratados internacionales
c) Los reglamentos
d) Los actos administrativos con relevancia financiera
e) La jurisprudencia; y la doctrina
f) Otros
La Constitución Nacional contiene normas que delimitan el poder fiscal de cada nivel de gobierno; a su vez cada
competencia trae aparejado la realización de un gasto. Por otra parte la delegación de poderes (art 121 CN) no son meras
declaraciones carentes de contenido, sino que deben considerarse munidos de los medios que posibiliten la consecución
real y efectiva de los fines para el cual se instituyeron esos poderes.
Son disposiciones constitucionales con contenido financiero las referidas a: a) poder tributario (arts 4, 16, 17, 52,
75 incs 1, 2,3,18, 30; art 121); b) gestión del crédito público (art 4, ins 4 y 7 del art 75°); c) al presupuesto (inc 8 del art
75°; inc 6 del art 100); d) la gestión patrimonial (art 4° cuando refiere a la renta de correos y a la venta y locación de tierras
de propiedad del estado; incs 5, 18 y 19 del art 75°) ; e) las disposiciones que asignan una competencia que desemboca en
un gasto (pe. Art 2° cuando se obliga a sostener al culto católico; y f) la vinculada con la recaudación de las rentas públicas
( inc 10 del art 99; e inc 7 del art 100)
Las Leyes y decretos de necesidad y urgencia y los tratados internacionales, estos últimos una vez ratificados por
el Congreso Nacional se convierten en ley y tienen validez y jerarquía legal. En una situación similar se da cuenta de los
convenios interjurisdiccionales en materia tributaria siendo digno de mención a la ley de coparticipación y al Convenio
Multilateral que es un pacto interprovincial que es ratificado por ley de cada provincia y de la CABA destinado a evitar la
doble o múltiple imposición del impuesto sobre los ingresos brutos cuando las actividades se desenvuelven en dos más
jurisdicciones.
Los reglamentos son atribuciones propias del poder ejecutivo, quien por otra parte reglamenta las leyes entre ellas
las tributarias. Al reglamentarse una norma no se puede desvirtuar lo dispuesto en la ley y menos aún contradecirla o alterar
su espíritu.
Iincluimos dentro de los reglamentos a las Resoluciones Generales emanados de los Organismos de Aplicación
(AFIP DGI, ATP, DGR,), instrucciones, circulares, notas externas. Todas ellas se caracterizan por ser normas que regulan
los detalles no previstos en la ley.

En cuanto a los tratados, en el inc 22 del art 75° de la CN se establece que los mismos tienen jerarquía superior a
la ley; de ello se deriva que esta última no puede derogar a aquella. Los tratados internacionales en materia tributaria en
general contemplan dos aspectos; por un lado se trata de evitar la la doble imposición y por el otro el deber de colaboración
y asistencia entre las Administraciones Tributarias de los firmantes.
Retroactividad. Irretroactividad en materia tributaria

Es un principio básico de todo ordenamiento jurídico que las leyes no sean obligatorias sino recién después de su
publicación, ello a fin de garantizar certeza y seguridad jurídica a quienes se hallan sometidas a ella.
La dinámica del derecho que inspira el cambio de la legislación ha llevado gradualmente con la consiguiente
convalidación judicial a la aplicación de las nuevas leyes, ya no a los hechos, actos, relaciones y situaciones futuras, sino
también, a los anteriores a la sanción misma.
Respecto de las normas penales la doctrina de la CSJN haciendo aplicación de lo consagrado en el art. 18 de la
CN cuando precisa “…Ningún habitante de la Nación puede ser penado sin juicio previo fundado en ley anterior al hecho
del proceso..” estableció que la citada garantía se halla limitada al campo del derecho penal. Con lo cual esto es aplicable
para el Derecho Tributario Penal. No obstante ello por el principio de la ley penal más benigna contenida en el art. 2° del
Código Penal debemos decir que en materia penal es de aplicación la nueva ley en tanto ésta contenga disposiciones que
mejoren la situación del infractor.
En cuanto a las leyes tributarias no penales, en principio, rigen para el futuro después del octavo día de su
publicación oficial, o desde el día que ellas determinen –art 5° NCCC- por razones de certeza y seguridad jurídica.
El art. 7° del NCCC establece que las leyes se aplicarán a partir de su entrada en vigencia a las consecuencias de
las relaciones y a las situaciones jurídicas existentes.
Las leyes no tienen efecto retroactivo, sean o no de orden público, excepto disposición en contrario. Por último
dispone el art 7° que la retroactividad establecida por ley en ningún caso podrá afectar derechos amparados por garantías
constitucionales.
En materia tributaria, constituye una cuestión especialmente controvertida el alcance retroactivo de las leyes que
crean tributos. La gran mayoría de la doctrina considera inconstitucionales a las leyes retroactivas en cuanto a tributos,
aunque la Constitución Nacional no se refiere expresamente a la irretroactividad de la ley tributaria.
Por regla general se ha sostenido que sólo se cumple con el principio de legalidad cuando el particular conoce de
antemano su obligación de tributar y los elementos de mensuración (Villegas, García Vizcaíno, entre otros), sin perjuicio de
que una ley pueda afectar consecuencias aún no producidas al momento de su entrada en vigencia.
La Dra. García Vizcaíno distingue dos tipos de retroactividad en la tributación. La retroactividad genuina o propia,
aquella en la que la ley nueva alcanza a hechos pertenecientes al pasado ya ocurridos, o sea, situaciones que se han
configurado en su totalidad antes de la entrada en vigencia de la ley. Y por otro lado, la retroactividad no genuina o
impropia, o pseudorretroactividad, cuando la ley es aplicada a situaciones o relaciones jurídicas actuales, no concluidas al
momento de su entrada en vigor, como el caso de los hechos imponibles de ejercicio. Este último tipo es, en general,
aceptado por los tribunales constitucionales.
El Máximo Tribunal ha aclarado que cuando se trate de las denominadas leyes aclaratorias en materia fiscal, éstas
no pueden ser consideradas como tales si incluyen nuevas hipótesis no previstas en la norma legal interpretada. Lo
contrario sería no respetar el principio de irretroactividad (CSJN, “Juan F. Fullana SA”, sent. del 2/04/1985 y “Valot,
Eduardo A”, sentencia del 17/05/2005).
La CSJN –Fallos 300:1835- en la causa “Moiso Angel y Cia SRL” del 24-11-81 expresó: 1) Nadie tiene derecho al
mantenimiento de las leyes y reglamentaciones, o a la inalterabilidad de los gravámenes; 2) No cabe reconocer la existencia
de un derecho adquirido por el mero acaecimiento del hecho generador de la obligación; 3) Solo cuando el contribuyente ha
obligado el impuesto de conformidad con la ley vigente al momento en que se realizado el pago, queda éste por efecto de
su fuerza liberatoria al amparo de aquella garantía; 4) Que una prerrogativa tal (el derecho adquirido) no puede nacer entre
deudor y el estado, sino mediante una convención especial en virtud de la cual aquélla se haya incorporado al patrimonio
del deudor. Tal sería la hipótesis en que se hubiera liberado de impuestos o asegurado el derecho de pagar uno menor
durante cierto tiempo, y aun la más frecuente que mediante la intervención del Estado se hubiera aceptado la liquidación
presentada por el deudor u otorgado recibo de pago con efecto cancelatorio. Fuera de estos supuestos no existe acuerdo
alguno de voluntad entre el estado e individuos.
La doctrina del efecto liberatorio del pago exige que éste sea efectuado conforme a la ley vigente, porque no
extingue la obligación quien paga mal o de menos. Tanto el pago y la declaración jurada están sujetos a verificación
administrativa, el contribuyente al realizar uno u otra no obtiene recibo con efecto liberatorio, sino mera constancia de
recepción.
Interpretación de la Ley Tributaria

Concepto de interpretación
Cuando se sanciona una ley y entra en vigencia para la sociedad en general hay dos sujetos quienes primeramente deben
interpretarla: a) el órgano encargado de aplicarla y b) los sujetos que deben sujetarse a la misma. Esto sucede claramente en

el marco del derecho tributario dado que por un lado la administración tributaria debe interpretar la ley para lograr la
aplicación, percepción y fiscalización del tributo, y por otro lado, el contribuyente debe interpretarla para cumplir con la
misma.
En la interpretación y aplicación de la norma siempre surgen cuestiones disímiles en cuanto al contenido y alcance de la
norma lo cual genera controversias muchas de las cuales son dirimidas en sede administrativa o judicial. No siempre la
interpretación de las normas que realizan los contribuyentes ni tampoco la interpretación que hace el fisco es la correcta,
esto hace que en muchas ocasiones la interpretación la tenga que definir los tribunales administrativos o judiciales.
Interpretar la ley es fijar su verdadero sentido y alcance, con el objeto de adaptar la norma general y abstracta a la
realidad concreta de las relaciones jurídicas.
La finalidad que persigue el Juez es “encontrar el sentido de la ley”, entendiendo por tal la correspondencia entre la norma
general y abstracta y las circunstancias del caso específico al cual la ley se trata de aplicar.
Clases de interpretación - clasificación
1.- Según si la ley establece o no reglas hermenéuticas
a) Reglada: es aquella en que los principios están establecidos en la ley. Esta clase de interpretación evita la
arbitrariedad, pero limita al Juez los medios para indagar el sentido y alcance de la ley.
b) No reglada: es aquella que da libertad al Juez en la búsqueda de los medios para efectuar su indagación del
sentido de la ley.
2.- Según de quien emane:
a) Doctrinal: es la que realizan los jurisconsultos, tratadistas, abogados, profesionales en Ciencias Económicas,
catedráticos. No tiene fuerza obligatoria y su valor depende del prestigio del intérprete, a menudo orienta la labor de
legisladores y jueces.
b) Por vía de autoridad:
b.1. Legislativa: quien crea la norma puede aclarar algún punto oscuro o dudoso de ella, y su
interpretación, como es obvio, tiene fuerza obligatoria. La misma se materializa en una ley interpretativa, la que al
incorporarse a la ley interpretada rige con efecto retroactivo. Sin embargo tal efecto tiene limitaciones por cuanto: 1) no
puede modificar los efectos de sentencias ejecutoriadas en el tiempo intermedio; y 2) no puede lesionar las garantías
constitucionales en materia civil, por caso el Derecho de propiedad.
b.2. Judicial: es la que efectúa el Juez en las causas sometidas a su conocimiento; la sentencia que dicta
no es otra cosa que interpretar y aplicar las normas jurídicas respecto de los hechos acaecidos o traídos a su decisión. Ahora
bien; el Juez puede encontrarse en relación con un asunto determinado en alguna de las siguientes situaciones:
b.2.1. Ante una norma legal de sentido claro: pero para formarse la convicción de la claridad del sentido
de la ley, realiza un proceso de interpretación previo por más somero que él sea.
b.2.2. Ante una norma legal cuyo sentido es poco claro: aquí debe utilizar un proceso interpretativo de
cierta profundidad.
b.2.3. Frente a una laguna legal: No existe norma aplicable al caso, se está por imperativo de la ley ante
un problema de integración de la ley. Integración de la Ley es el proceso de búsqueda de la norma aplicable a un caso
específico, que el legislador no ha previsto. El Juez debe llenar la laguna legal. “Pueden existir lagunas en la Ley, pero no
en el Derecho”
b.3. Administrativa o por el poder ejecutivo: un Decreto Reglamentario, una resolución, un dictamen de un
organismo técnico de la Administración Fiscal y en su caso una resolución para un caso particular son los distintos
instrumentos del cual se vale en sentido amplio el poder ejecutivo para interpretar una norma. Es más una de las facultades
otorgadas a la Administración Federal de Ingresos Públicos por el decreto reglamentario N° 618 es la de interpretar las
leyes tributarias con lo cual puede emitir interpretaciones generales, a pedido o de oficio, que luego de ser publicadas en el
Boletín Oficial se tiene un plazo de 15 días para cuestionar la interpretación apelando al Ministerio de Economía que es el
órgano que ejerce la superintendencia del órgano recaudador, vencido el plazo la interpretación queda firme. Pero cabe
destacar que más allá de esta facultad que tiene la AFIP, es el Poder Judicial el que tiene la competencia originaria en
materia de interpretación de la ley.
CRITERIOS O MODALIDADES DE INTERPRETACION

Criterios “in dubio pro Fiscum” e “in dubio contra Fiscum”.
Quienes sostienen el criterio “In dubio contra Fiscum”; entienden que ante la duda acerca del genuino sentido de la ley, ella
debe interpretarse en contra del Fisco, por las siguientes razones:
La ley impositiva es de carácter odioso;
La situación dudosa debe ser resuelta en contra del Acreedor. Así como en el contratos, las partes oscuras se interpretan en
contra de quien las ha redactados, los puntos oscuros de la ley deben interpretarse en contra del Estado que la dicta.
La corriente doctrina opuesta el criterio antes expuesto o “In dubio pro Fiscum” argumentan que en el caso de Fisco;
efectuando en apoyo de esta aseveración las siguientes razones:
Los impuestos están destinados a satisfacer las necesidades sociales de la comunidad. Si en caso de duda la ley se interpreta
en forma favorable al contribuyente, la carga tributaria de los demás se aumentaría injustamente; y

En la relación tributaria la parte más débil es la fiscal, cuya posición es sostenida en forma impersonal por funcionarios de
la AFIP, en cambio, la defensa del contribuyente sería más eficiente en razón del interés personal que lo motiva.
Interpretación estricta de las leyes tributarias.

La CSJN han fallado en forma reiterada, acogiendo la doctrina “interpretación estricta de las leyes tributarias”.
La interpretación estricta o literal de las leyes impositivas, excluye la interpretación extensiva y la interpretación analógica;
esto es así dado que por aplicación del principio de legalidad que rige para los tributos, sólo la ley es la que establece las
circunstancias del hecho gravado y los elementos que permiten determinar la base sobre la cual se aplicará la alícuota del
gravamen.
Las disposiciones tributarias no permiten la interpretación extensiva en el sentido de gravar a actos o personas que no han
sido expresamente señaladas en la ley; no obstante que tales actos o personas se encuentren en situaciones similares a las
gravadas.
Del mismo modo no cabe aplicar en lo impositivo la interpretación analógica. En materia tributaria la analogía no se aplica
y así lo ha dicho la Corte Suprema de Justicia. Cabe destacar que la analogía no es en realidad un método de interpretación
que busca el sentido de la norma, sino que es ‘adivinar lo que habría dicho si hubiera previsto el caso’; y agrega dicho
autor: ‘la diferencia entre analogía e interpretación se dibuja con claridad: está sirve para conocer lo que el legislador ha
pensado; aquélla, para conocer lo que habría pensado’ José María Martín y Guillermo F. Rodríguez Usé. Derecho
Tributario General. Editorial Desalma. Buenos Aires 1995. Pág. 55.. Por otra parte y siguiendo a Martín y Rodríguez Usé,
se diferencia de la interpretación extensiva en que esta le da a la norma un sentido mucho más amplio que en principio tenía
pero que coincide con lo normado por el legislado, en cambió la analogía refiere a que no existe norma para el caso en
cuestión. La analogía conlleva el peligro de gravar hechos no previstos por el legislador lo cual vulnera el principio de
legalidad constitucional.
Ningún método de interpretación puede llevarnos a aplicar la norma a supuestos no contemplados por el legislador, sino a
los hechos pasibles de imposición que surgen taxativamente de la norma tributaria.
A lo largo del desarrollo del derecho han sido muchos los métodos aplicados para interpretar las leyes, entre ellas, las leyes
tributarias:
Literal (también denominado gramatical): interpretar según exactamente la letra de la ley. Para esto se utiliza la sintaxis,
sinonimia y etimología. Este método lleva a la rigidez de interpretación sólo siguiendo pautas gramaticales sin considerar el
contexto y el fin perseguido. Se basa en que el deber primario es la sujeción a las palabras de la ley, sin llegar a
interpretaciones difusas de lo que ella dice. De hecho Monstequiu decía los jueces son la boca de lo que expresa la ley en su
libro El espíritu de la leyes. Se basa en el principio de división de poderes del Estado razón por la cual este filófoso francés
sostenía que los jueces eran seres inanimados sin alma, deben atenerse taxativamente a lo que dice la ley.
Subjetivo: interpretar según la intención del legislador al momento de creación de la norma. Para esto se puede recurrir al
debate de la norma en cada una de las cámaras o los considerandos de la norma.
Subjetivo – Objetivo: que es el que tiene en cuenta la voluntad o intención del legislador pero sólo para situaciones o casos
específicos en los cuales no se puede resolver por la letra de la ley.
Objetivo: parte del significado de las ideas contenidas en la ley para inferir el tratamiento a dar las circunstancias no
previstas. Este método es asimilable al denominado método exegético que trata de explicar artículo por artículo.
Histórico: que analiza los antecedes no sólo los de la ley respectivo sino de leyes anteriores que rigieron (evolución del
tributo a través de las diferentes leyes).
Métodos de interpretación específicos: El criterio de la realidad económica

Este criterio apunta a interpretar las leyes tributarias atendiendo a la veracidad de los hechos de naturaleza económica
llevados a cabo con prescindencia de la forma jurídica que se le haya dado a dichos hechos. Dichos en otros términos, el
principio de la realidad económica consiste en interpretar las leyes prescindiendo de las estructuras jurídicas que utiliza el
contribuyente, que puede ser inadecuadas o no responder a la realidad económica de los hechos, razón por la cual debe
considerar la situación económica real.
Al realizar un negocio determinado el contribuyente tiene una voluntad jurídica (la forma legal para llevar a cabo el
negocio) y una voluntad empírica (el resultado económico que se quiere obtener). La voluntad empírica puede coincidir con
la voluntad jurídica, por ejemplo, un contribuyente quiere vender un auto (voluntad empírica) y para eso se instrumenta
mediante un contrato de compraventa (voluntad jurídica). Pero hay otros casos en los cuales no se produce esta
coincidencia ya que adoptando una determinada forma legal para un determinado negocio se pretende evitar el tributo, esto
sucedería por ejemplo, si en vez de vender mediante un contrato de compraventa el contribuyente utilizará la figura de la
donación y luego tratará de obtener el dinero del comprador mediante la figura de un préstamo. Todo esto para el supuesto
caso de que los contratos de compraventa estén gravados por determinados impuestos y los de de préstamo no al igual que
los de la donación.
Este ejemplo nos lleva a concluir que la realidad del negocio es una compraventa, por más que se trate de aparentar
mediante otras formas jurídicas otro negocio. Esto se podría aplicar por ejemplo para evadir el impuesto al valor agregado

de dicha transferencia. En el derecho común hay numerosas figuras jurídicas que se pueden adoptar para un determina
negocio económico. En ciertas ocasiones la forma jurídica adoptada (aspectos externos) no es la típica utilizada en la
práctica, razón por la cual esto puede conllevar a analizar la intención de las partes, porque las formas jurídicas se pueden
utilizar para eludir los tributos.
Según Martín y Rodríguez Usé, Dino Jarach manifiesta con todo acierto que sería equivocado creer que en materia
tributaria las leyes se interpretan económicamente y no jurídicamente; y agrega dicho autor: alguien lo dijo, pero es un
desatino, porque las leyes siempre se interpretan jurídicamente, y la interpretación económica no es un interpretación
opuesta a la jurídica, sino que, simplemente, es un criterio jurídico en el sentido de que dichas leyes deben interpretarse con
una modalidad especial, inherente a su naturaleza
Esto conlleva a definir que el criterio de la realidad económica implica no sólo analizar los preceptos contenidos de la ley,
sino buscar la voluntad del legislador. Es decir, con este método al igual que con el resto se busca el verdadero sentido de la
norma considerando los hechos económicos con prescindiendo de la forma legal que revisten los mismo, para analizar si
están encuadrados en la norma como hecho imponible.
El Tribunal Fiscal de la Nación en la causa “Parke Davis y Cía. De Argentina S.A.I.C. según recurso de apelación impuesto
a los réditos, de emergencia y sustitutivo” estableció que la Corte Suprema definió que el principio de realidad económica
es pauta legítima de interpretación de las normas sujetas a la ley 11.683, atender al fin de las normas y a su significación
económica y también lo es que, para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible definido en la ley. Al respecto
la Corte dijo: se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realice, persigan o establezcan
los contribuyentes. Agregándose que: …, cuando estos sometan esos actos, situaciones o relaciones a formas o estructuras
jurídicas que no sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezca o autorice para configurar adecuadamente la cabal
intención económica y efectiva de los contribuyentes, se prescindirá en la consideración del hecho imponible real de las
formas y estructuras inadecuadas y se considerará la situación económica real, como encuadrada en las formas y estructuras
que el derecho privado les aplicaría con independencia de las escogidas por los contribuyentes, o les permitiría aplicar
como las más adecuadas a la intención de los mismos.
En esa misma causa la Corte Suprema de Justicia sostuvo: En el primero de esos artículos (referenciado al artículo 11 de la
ley 11.683) se dispone que en la interpretación de las disposiciones de esta ley o de las leyes impositivas sujetas a su
régimen se atenderá al fin de las mismas y su significación económica. Este enunciado se perfecciona en el artículo 12,
disponiéndose que para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se atenderá a los actos, situaciones y
relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes, configurándose la intención
legal del precepto en los párrafos siguientes. Tal regulación normativa da preeminencia, para configurar la cabal intención
del contribuyente, a la situación económica real, con prescindencia de las estructuras jurídicas utilizadas que pueden se
inadecuadas o no responder a esa realidad económica.
Según Giuliani Fonrouge la doctrina denominada entre nosotros de la penetración, ha sido aplicada por la Corte Suprema
de Justicia de la Nación, por la Cámara Federal de la Capital Federal, sala contenciosa administrativo, y por otros tribunales
judiciales o administrativos del país, señalándose que se procura llegar a la esencia, a la sustancia, de las cuestiones
implicadas, sin detenerse en las formas externas de los actos.
Interpretación jurisprudencial
La jurisprudencia se puede definir como todos aquellos casos tratados por la justicia que sirven como antecedentes para
futuros casos. Hay dos tipos de jurisprudencia:
a) Jurisprudencia plenaria: es cuando se reúnen varias salas de un tribunal para sentar doctrina, siendo de aplicación
obligatoria para todas las salas de ese tribunal.
b) Jurisprudencia: la que podríamos denominar común que es aquella que no es de aplicación obligatoria por parte de los
jueces.
Los tribunales sueles establecer criterios de interpretación de las normas, algunos con alcance general y otros con alcance
específico. Es recurrente la aplicación de este método de interpretación tanto en los tribunales administrativos como
judiciales.
Interpretación restrictiva
a) Normas Generales: Esta interpretación se basa pura y exclusivamente lo que dice literalmente la letra de la ley, es decir,
analizar las palabras de la ley. Pero hoy este tipo de interpretación el Poder Judicial, entre ellos, la Corte Suprema de
Buenos Aires si bien sigue siendo vigente se ha adoptado una posición más flexible ha analizar también el sentido de la ley.
La interpretación escrita a veces no es posible ya que la leyes tributarias a veces contienen conceptos difusos.
b) Excepciones Tributarias: el primer criterio que siempre se aplicó para las exenciones siempre fue el estricto o restrictivo,
pero luego adoptaron una posición mucho más flexible. En esta materia la Suprema Corte de Buenos Aires ha dado la
verdadera pauta interpretativa, al decir que la aplicación de una exención impositiva no debe hacerse con criterios
restrictivo, sino en la medida necesaria para alcanzar los resultados que se tuvieron en cuenta al sanciona, criterio
sustentado por doctrina nacional Carlos M. Giuliani Fonrouge. Derecho Financiero. La Ley. 9 Edición. La ley. Bs. As.
2003. Pag.. En el fallo “Fisco Nacional (DGI) c/ Asociación de Empleados de Comercio de Rosario s/ nulidad de acto
administrativo” la Corte Suprema de Justicia determino que las exenciones deben resultar de la letra de ley, de la voluntad

inequívoca del legislador o de la necesaria implicación de las normas que las establezcan, y fuera de estas 3 maneras de
analizar exenciones, se debe analizar estrictamente la ley.
Interpretación según criterios de razonabilidad y discreción

Según Giuliani Fonrouge la Corte Suprema de Justicia estableció principios primordiales:
1) En la interpretación de la ley tributaria hay que considerar los propósitos que persigue la ley.
2) La ley debe interpretarse según su significado jurídico no basándose en la interpretación restrictiva de sus enunciados.
3) Nunca debe obviarse la intención del legislador.
4) Si la norma es clara, ninguna interpretación judicial le debe dar un alcance mayor o menor o diferente.
En cuanto al criterio de razonabilidad en el año 1991 la Corte Suprema de Justicia dictó un fallo en la causa “Dr. García
Pinto, José p/ Mickey S.A. s/ infracción art. 44, inciso 1°, ley 11.683” en el cual sostuvo que “el debate sobre la
razonabilidad de una ley no puede llevarse a cabo sino en el ámbito de las previsiones en ellas contenidas, y de modo
alguno sobre la base de los resultados posibles de su aplicación, lo que importaría valorarlas en mérito a factores extraños a
sus normas”. Dichos en otros términos, que para declarar una norma de irrazonable hay que considerar la finalidad para la
cual fue dictada, o sea, la voluntad del legislador.
Esté método también lo podemos denominar lógico y procura determinar la razón de la ley o del espíritu que menciona la
ley. A través de él se pueden llegar a dos resultados:
a) Extensivos: se llega a un sentido más amplio que de lo que surge de las palabras de la ley, pero siempre dentro de lo
normado por el legislador dado que caso contrario se estaría vulnerando el principio de legalidad.
b) Restrictivo: en cuando se reduce el efecto, por ejemplo, cuando se llega a la conclusión que le legislador dijo más de lo
que quería decir.
Cabe destacar que esté método con resultados extensivos no nos puede mover de la norma, sólo extendemos el alcance no
agregando supuestos de hecho.
Interpretación realista de los impuestos

La Corte Suprema estableció este criterio al decir que para interpretar las normas tributarias no importa si la misma está
creando un impuesto o una tasa sino lo que interesa es analizar el verdadero tributo frente a la cual se está. Dicho en
palabras de Giuliani Fonrouge al apreciar las normas tributarias debe prescindirse de la denominación dada al gravamen y
atender a su naturaleza, pues no se trata de una cuestión terminología sino sustancial Carlos M. Giuliani Fonrouge.
Derecho Financiero. La Ley. 9 Edición. La ley. Bs. As. 2003. Pag. 97.
Conclusiones
La interpretación adecuada de las normas en general, entre ellas las tributarias, juega un rol importantísimo a la hora de
afianzar la seguridad jurídica. Pero la seguridad jurídica no siempre depende de una adecuada interpretación sino también
de la técnica legislativa utilizada, porque la correcta redacción de la norma trae como consecuencia la eliminación de dudas
en cuanto a su sentido y alcance. Pero lamentablemente, siempre hay conceptos difusos que es necesario aclarar. Siempre la
competencia originaria para interpretar las normas tributarias recae en el Poder Judicial, pero sin embargo el órgano de
fiscalización AFIP tiene también competencia designada por decreto del ejecutivo para interpretar las normas tributarias.
Pero la última palabra siempre la tiene la justicia, ya que las interpretaciones del órgano recaudador son apelables. Por lo
general, los fiscos provinciales tienen análogas facultares en cuando a las normas provinciales y municipales. Por ende, es
el poder administrador quien debe interpretar la ley en primera instancia y en segunda instancia el poder judicial.
La Corte Suprema de Justicia en la sentencia “Ibarguren de Duarte, Juana c/ Perón Domingo s/ restitución de bienes” del 27
de agosto de 1985 estableció que en materia de interpretación de las leyes impositivas, el art. 11 de la ley 11.683 dispone
que se debe atender al fin con el que han sido dictadas, criterio de hermenéutica que, con el alcance más amplio, ha sido
reiterado por esta Corte al señalar que es misión del intérprete indagar el verdadero sentido y alcance de la ley, mediante un
examen atento y a la voluntad del legislador, como así también que, cualquiera que sea la índole de la norma, no hay
método de interpretación mejor que el que tiene primordialmente en cuenta la finalidad de aquélla.
En consecuencia, cualquier sea el método utilizado para la interpretación de la ley siempre se debe intentar buscar la
voluntad e intención del legislador. Inclusive en la causa Nación Administradora de Fondos de Jubilaciones y Pensiones
S.A. c/ Tucumán, Provincia de s/ acción declarativa” sostuvo que “al respecto, cabe recordar al inveterado el criterio del
Tribunal que sostiene que ‘la primera regla de interpretación de las leyes es dar pleno efecto a la intención del legislador y
la primera fuente para determinar esa voluntad es la letra de la ley.
En definitiva, todo método de interpretación cualquiera sea, tiene por finalidad determinar el sentido y alcance de la normas
cualquiera sea su naturaleza pero esto se debe hacer atendiendo la voluntad del legislador, dichos en otros términos,
investigando cual fue su intención al crear la norma legal respectiva. Poner énfasis en otras cuestiones, ya sean jurídicas
(como lo puede ser el significado gramatical de las palabras) o metajurídicas (como puede ser el aspecto puramente
económicas) apartándose de la voluntad del legislador sería desnaturalizar la interpretación de la norma y recaer en el
arbitrio de quien la interpreta.

Tanto en el método In Dubio Contra Fiscum como en el método In Dubio Pro Fiscum implican interpretar las normas
tributarias con un preintención a favor de alguna de las partes que conforman la relación jurídica tributaria, lo cual no
parece razonable dado que no siempre interpretarla a favor de un sentido u en el otro nos llevaría a desentrañar la voluntad
del legislador, aparte de ser soluciones facilistas para la interpretación de las normas. Por otra parte tenemos el artículo 16
de la Constitución Nacional que estable que la igualdad es la base del impuesto y las cargas públicas. Bajo esta perspectiva
surge 5 tipo de igualdades: a) ante la ley (no debe haber discriminación de ningún tipo), b) en la ley (lo cual se resume igual
tratamiento a los iguales y desigual a lo que no lo son), c) por la ley (debe el legislador asegurar tomar los recaudos
necesarios para lograr esa igualdad), d) en la interpretación de la ley (que se puede resumir en que se debe aplicar a todos
de manera uniforme) y c) en la relación jurídico tributaria. Con relación a este último aspecto tenemos que la obligación
tributaria es una obligación de derecho que tiene su causa fuente en la ley. En el Estado moderno de derecho el poder
tributario reglado constitucionalmente, se agota en el dictado de la ley. Por ende, las partes o sujetos de tal relación jurídico
– tributaria están – o deberían estar – en pie de igualdad, como principio republicano Ángel Schindel. Contribuciones:
Principios constitucionales de la Tributación. Obra Constitución de la Nación Argentina y normas complementarias.
Análisis doctrinal y jurisprudencial. Dirección. Dr. Daniel A. Sabsay. Coordinación: Dr. Pablo Luis Manili. Hammurabi –
José Luis Desalma – Tomo 1 – Buenos Aires, 2009, p. 705 y ss..
Está dos últimas facetas de la igualdad son las que nos interesan en este análisis, dado que la ley nunca se puede aplicar
arbitrariamente, razón por la cual interpretarla a favor a una de las partes (fisco o contribuyente) que en principio están e n
un pie de igualdad llevaría desvirtuar el sentido de las normas, al centrar en otro aspectos diferentes a la voluntad del
legislador.
La integración por analogía de las normas tributarias demás está decir que en el ámbito del derecho tributario no puede
tener cabida ya que eso vulneraría el principio de legalidad en virtud del cual de la norma debe surgir el hecho imponible y
sus elementos, lo cual no puede ser extensivo por analogía. El resultado de cualquier método de interpretación en ningún
caso puede dar como consecuencia la aplicación del tributo a un supuesto no contemplado por el legislador. Esto sucede
con ciertos métodos específicos aplicados a otras ramas del derecho como la Libre Investigación Científica y el Método del
Derecho Libre lo cual resultan inaplicadas debido a las características singulares del Derecho Tributario lo cual obliga a
respetar lo que dice la norma legal, debido al principio de legalidad.
El principio de legalidad o de la reserva de la ley establece que sólo una ley formal emanada por el Congreso Nacional, las
Legislaturas Provinciales o Consejos Deliberantes pueden crear tributos, tanto impuestos, tasas como contribuciones
especiales. En nuestro sistema legal rige el principio de legalidad rígido razón por la cual el hecho imponible como todos
sus elementos deben surgir de la norma legal. Esto tiene una gran implicancia en el ámbito tributario porque limita o
restringe las interpretaciones de las normas ya que no pueden extenderse a supuestos o presupuestos distintos que los
contemplados por el legislador.
De todo lo analizado esto nos lleva a concluir que no existen métodos que sean válidos en forma absoluta en el sentido de
que aseguren llegar a la verdadera intención del legislador. Quien debe interpretar la ley debe utilizar todos los métodos que
estén a su alcance para llegar a conocer la voluntad del legislador y aplicar la norma de modo que asegure equidad. En
consecuencia no debe a priorí tomar un criterio cómo válido si es que a través de otros métodos se puede llegar a
desentrañar la voluntad del legislador al crear la norma. Cabe destacar que en cualquier caso siempre prima los métodos
tendientes a indagar la voluntad del legislador.
3. Derecho Tributario. Concepto. División. Autonomía. El problema de la Codificación.
Al Derecho Tributario lo entendemos como al conjunto de normas y principios jurídicos que se refieren a los
tributos y sus consecuencias.
EL Derecho Tributario comprende a:
1. Derecho Tributario Material o sustantivo: entendiendo éste como el conjunto de normas y principios que rigen las
obligaciones jurídicas tributarias, y cuyo objeto es la prestación del tributo y las demás relaciones cuyo contenido
consiste en prestaciones accesorias; como asimismo la relación contraria a la obligación tributaria que surge del pago
indebido.
2. Derecho Tributario Penal: como el conjunto de normas y principios que definen las violaciones –delitos e
infracciones- de las obligaciones tanto del derecho Sustantivo como del Derecho Administrativo, y establecen las
sanciones correspondientes. Pertenece al Derecho Penal.
3. Derecho Tributario Procesal: como conjunto de normas y principios que gobiernan las controversias que surgen
entre los sujetos activos y pasivos de las relaciones jurídicas tributarias. Pertenece al Derecho Procesal.
4. Derecho Tributario Constitucional: es el conjunto de normas y principios contenidos en la Carta Magna que
delimitan el ejercicio del poder fiscal del Estado, tanto en forma directa como indirectamente –por principios y
garantías de los derechos que la constitución protege -, y distribuyen las facultades entre los distintos niveles de la

organización estatal. En los países que no poseen constituciones escritas, comprende las normas fundamentales de la
organización estatal.
5. Derecho Tributario Internacional: es el conjunto de normas y principios que regulan a los tratados y acuerdos
concertados entre Estados soberanos en el orden internacional con miras a evitar las dobles imposiciones y asegurar la
asistencia y colaboración de los fiscos respectivos para combatir la evasión fiscal.
6. Derecho Tributario Interestatal: es el conjunto de normas y principios referidos a los convenios entre distintas
jurisdicciones destinados a coordinar el ejercicio del poder fiscal de cada jurisdicción participante, distribuyendo y
delegando facultades, garantizando y limitando su ejercicio, así como también sancionando su incumplimiento.
7. Derecho Tributario Formal o administrativo: es el conjunto de normas y principios que regulan en primer lugar la
organización de los entes recaudadores del Estado; su competencia, sus funciones, sus facultades, sus procedimientos
y regula también el conjunto de vínculos jurídicos que se establecen entre esos entes y los contribuyentes,
responsables y terceros.
Autonomía
Tesis de Villegas sobre la Autonomía del Derecho Tributario. Las regulaciones jurídicas, cada vez más numerosas, se
han agrupado en ramas especializadas. Pero esta fragmentación no violenta la afirmación inicial. El derecho es uno y no
hay un legislador por cada especialidad; cuando dicta reglas lo hace para todo el sistema jurídico. Sus objetivos están
explicitados en la Constitución nacional, cuyo Preámbulo anuncia los fines perseguidos. Para desarrollar estas pautas el
legislador dicta normas que rigen los atributos, derechos, garantías y obligaciones de las personas.
Luego de hacer varias consideraciones, Villegas concluye sosteniendo que se puede hablar de una autonomía didáctica y
funcional del derecho tributario, pues constituye un conjunto de normas jurídicas dotadas de homogeneidad que funciona
concatenado a un grupo orgánico y singularizado que a su vez está unido a todo el sistema jurídico. Su singularismo
normativo le permite tener sus propios conceptos e instituciones o utilizar los de otras ramas del derecho, asignándoles un
significado diferente
La Corte Suprema de Justicia de la Nación ha dicho que con arreglo a la doctrina de los precedentes registrados en Fallos:
251:350, 379; 254; 219, la impugnación de las normas impositivas locales, con base constitucional y en razón de no
ajustarse sus preceptos a las prescripciones del Código Civil no justifica la modificación del pronunciamiento, porque la
legislación fiscal es autónoma para la determinación del objeto imponible, y las modalidades y formas de cálculo y
aplicación de los tributos, en tanto respeten las figuras de la legislación civil en el ámbito del derecho privado.
En la causa Refinarías de Maíz S.A. el Alto Tribunal ha resuelto que el legislador puede crear a los efectos impositivos, un
régimen distinto del que se aplica en el derecho común a las relaciones entre el ente social y los socios. Tales leyes son
nacionales y tienen la misma jerarquía que los códigos de fondo. Las cuestiones que puedan suscitarse entre las normas
jurídicas de derecho privado y las de derecho público fiscal, ha dicho la Corte Suprema mientras entre estos dos ámbitos no
exista superposición ni colisión, no autorizan a alegar violación de los arts. 31 y 67 de la Constitución Nacional.
En Petroquímica Argentina S.A., estableció la CSJN que si bien el derecho privado ha perdido la preeminencia que antes
tenía sobre el derecho tributario, por los conceptos, principios, institutos y métodos con que éste cuenta, no por eso, esta
disciplina está al margen de la unidad general del derecho, ni es incompatible con los principios del derecho privado y en
especial del derecho civil, generalmente con vigencia en todo el orden jurídico.
Alcance.
No puede llevarse hasta el extremo de que el derecho privado sea deliberadamente ignorado en las relaciones entre el
contribuyente con el fisco, ni ello resultaría congruente con el alcance que debe otorgarse a la autonomía de las disciplinas
jurídicas, esto es, con la relatividad inherente a la unidad del derecho. En el estado actual de la cuestión y teniendo en
cuenta los aspectos de aplicación práctica de las normas, se considera que se encuentra debidamente justificada la
autonomía científica y didáctica del derecho tributario, dentro de la Teoría General del Derecho
4. LA DISTRIBUCION CONSTITUCIONAL DE FACULTADES TRIBUTARIAS.

EXPLICITAS E IMPLICITAS. DISTRIBUCION EN MATERIA DE GASTOS
En nuestra CN encontramos: 1) una distribución específica o explícita de los poderes tributarios y otros que
llamamos 2) distribución implícita.

NACION
NACION
Arts 4 y 75 inc 1 y 2 CN
ESPECIFICAS
Ó PROVINCIAS
EXPLICITAS Art 75 inc 2 CN
MUNICIPALIDADES
Art 123 CN
EN MATERIA DE LEGISLACION DE FONDO

Art 75 inc 12 CN
EN MATERIA DE COMERCIO INTERJURIS-

DICCIONAL
Art 75 inc 13 CN
IMPLICITAS
LA CLAUSULA DE LA PROSPERIDAD
Art 75 inc 18 CN
ESTABLECIMIENTOS DE UTILIDAD
NACIONAL
Art 75 inc 30 CN
La distribución específica o explícita no ha presentado mayores inconvenientes en su aplicación a lo largo de los

años; en tanto que la segunda ha sido una fuente permanente de conflicto.
1. Distribución constitucional específica o explícita

La CN establece la forma federal de gobierno (art. 1°), en donde se reconoce a “la Nación”, “las Provincias” y “las
Municipalidades”. Sus normas regulan solamente a los dos primeros niveles (Nación y Provincias), dejando el tercero para
que sea regulado por los respectivos ordenamientos provinciales. De allí que mayoritariamente se coincide en que la
Nación y las Provincias tienen potestades tributarias originarias porque le reconoce de manera directa la Constitución; en
tanto que las Municipalidades tienen potestades tributarias delegadas, aquellas que les reconozcan por exigencias de la
Constitución, los respectivos ordenamientos provinciales.
La distribución de las facultades tributarias que se regula entre la Nación y las Provincias se halla contenida en un
conjunto de normas a saber:
1. El principio general contenido en el art. 121 en donde establece “Las provincias conservan todo el poder no
delegado por esta Constitución al Gobierno federal, y el que expresamente se hayan reservado por pactos
especiales al tiempo de su incorporación” reforzado o ratificado en el art. 126 en donde en su primera parte
dice “Las provincias no ejercen el poder delegado a la Nación.” Y a continuación enumera una serie de
prohibiciones.
2. Define o explicita en los arts. 4 y 75 incs. 1 y 2 cuáles son los poderes tributarios que se le otorgan a la
Nación.
3. Precisa en los arts. 5 y 123 que los ordenamientos provinciales deberán asegurar la existencia de los
municipios. Al decirse que debe asegurar la existencia de los municipios se infiere que debe establecer sus
respectivas potestades tributarias.
Estructurado las facultades tributarias de cada nivel de gobierno, sintéticamente hemos de referirnos a cada uno de
ellos; así tenemos:
a) La Nación podrá aplicar: a) de manera exclusiva impuestos aduaneros (arts. 4 y 75 inc.1 de la CN); quedando
prohibida las llamadas aduanas interiores o provinciales (arts 9 y 10 CN); b) impuestos directos por tiempo

determinado, proporcionalmente iguales en todo el territorio, y siempre que la defensa, seguridad común y el bien
general del Estado lo exijan ; y c) impuestos indirectos en concurrencia con las provincias. Los puntos b) y c)
precedentes resultan del art. 75 inc. 2) de la CN.
b) Las Provincias como consecuencia de lo ya referido carecen de potestad tributaria en materia aduanera; tienen
facultad concurrente respecto de los impuestos indirectos; y potestad primigenia en los impuestos directos, salvo que
la Nación los haya establecido.
c) Las Municipalidades poseen una suerte de autonomía atenuada, ya que conforme al art. 123 de la CN en cuanto
establece “Cada provincia dicta su propia constitución, conforme a lo dispuesto por el articulo 5° asegurando la
autonomía municipal y reglando su alcance y contenido en el orden institucional, político, administrativo, económico
y financiero” siempre será la norma provincial la que ha de reglar su alcance y contenido.
2. Distribución constitucional implícita

También encontramos en nuestra CN un conjunto de normas destinadas a precisar las atribuciones que se
confieren al nivel nacional que si bien no mencionan a la materia tributaria tienen una estrecha relación con ella. Tal como
lo hemos dicho precedentemente las mismas han sido una fuente permanente de conflictos; dentro de ellas contamos:
2.1 En materia de legislación de fondo

Dentro de las atribuciones del Congreso contamos que el inc. 12 establece que corresponde al citado órgano “12.
Dictar los códigos Civil, Comercial, Penal, de Minería, y del Trabajo y Seguridad Social, en cuerpos unificados o
separados, sin que tales códigos alteren las jurisdicciones locales, correspondiendo su aplicación a los tribunales
federales o provinciales, según que las cosas o las personas cayeren bajo sus respectivas jurisdicciones; y
especialmente leyes generales para toda la Nación sobre…”
El Código Civil hasta la entrada en vigencia del Nuevo Código Civil y Comercial había establecido entre otros
contenidos acerca de la prescripción de las obligaciones que -art. 4027del viejo código. Se prescribe por cinco años, la
obligación de pagar los atrasos:
1. De pensiones alimenticias
2. Del importe de los arriendos, bien sea la finca rústica o urbana.
3. De todo lo que debe pagarse por años, o plazos periódicos más cortos.
La pregunta que aquí nos formulamos es ¿resultan válidos que los Códigos Fiscales –respecto de los tributos
provinciales- o en su caso las Ordenanzas –en relación a los tributos municipales- establezcan para la prescripción plazos y
modos de contar los términos distintos a los contenidos en el Código Civil ?
Dar una respuesta genérica no es tarea sencilla, de allí que entendemos adecuado analizar los antecedentes
doctrinarios y jurisprudenciales, véase al respecto el artículo de doctrina desarrollado por el Dr. Ernesto Grün (en Doctrina
Tributaria de Errepar N° 243 de Junio 2000).
En cuanto a la jurisprudencia la CSJN (30/09/03) en la causa “Filcrosa SA s/Quiebra s/incidente de verificación
de Municipalidad de Avellaneda” resolvió que los gobiernos locales no pueden reclamar el pago de tributos que se
encuentren en mora por más de cinco años; en tanto que el Tribunal Superior de Justicia de Buenos Aires (Ciudad)
(17/11/03) en “Sociedad Italiana de Beneficiencia en Buenos Aires s/queja por recurso extraordinario denegado” no
solo admite la procedencia de la prescripción decenal sino que además expresan porqué se apartan del criterio sentado por
la CSJN en la causa “Filcrosa SA”.
No obstante esta jurisprudencia mencionada –el 26/3/2009 en la causa Casa Casmma SRL c/Municipalidad de la
Matanza- la CSJN reitera su precedente Filcrosa y deja sin efecto la sentencia que rechazó el planteo opuesto por la
deudora en relación con acreencias por tributos municipales.
Siguiendo la jurisprudencia sentada por la CSJN, la Suprema Corte de Justicia de la provincia de San Juan en la causa
Provincia de San Juan (DGR) contra Benavides de Videla, Elsa Estela, del 28 de agosto de 2009, declaró la
inconstitucionalidad de los artículos 47 y 48 del Código Tributario provincial, por considerar que las provincias no pueden
legislar de modo distinto del establecido por el Código Civil.
En relación a este tema la Provincia de Corrientes (por Dto-Ley N° 9 del 15/02/2000) sustituyó el art. 89° del Código
Fiscal , estableciendo en su inc a) la prescripción quinquenal, dejando el plazo de diez años cuando se trate de: a) deudas
originadas en retenciones y/o percepciones y; b) cuando se tratare de contribuyentes no inscriptos.
La Provincia del Chaco mediante Ley N° 4307 (modifica el art. 86 del Código Tributario) dispuso la prescripción
quinquenal sin realizar distinción respecto de deudas originadas en pagos a cuenta y de contribuyentes no inscriptos.
Aunque sí hizo mención de que igual plazo de 5 (cinco) años rige para entablar la acción de repetición.
Lo hasta aquí expresado lo es respecto de lo establecido en el Código Civil vigente hasta Julio de 2015.
Con la vigencia –desde el 01 agosto 2015-del Nuevo Código Civil y Comercial se dispone –en su parte pertinente- en el
artículo 2532 que las legislaciones locales podrán regular la prescripción en cuanto al plazo de los tributos.
En tanto que el artículo 2560 estipula: “Plazo genérico – El plazo de la prescripción es de 5 años excepto que esté
previsto uno diferente en la legislación local”.

A su vez el art. 2562 dispone que “… prescriben a los dos años : c.el reclamo de todo lo que se devenga por años o
plazos periódicos más cortos, excepto que se trate del reintegro de un capital en cuotas”.
Esta última prescripción sería aplicable únicamente para el caso de que la prescripción que fijen los Fiscos locales
fuere considerada inconstitucional.
En cuanto al comienzo del cómputo del plazo de la prescripción, este opera desde que el tributo es exigible –art 2554
del NCCC-
Con este reenvío que el Código efectúa hacia la legislación local -art 2532-, se obtendrá como resultado un
apartamiento de la comentada doctrina jurisprudencial, con lo cual se presume que se reabrirá un nuevo escenario de
inseguridad jurídica y de litigiosidad con los Fiscos locales, producto de la facultad que se les confiere para fijar los plazos
de prescripción.
A ello hay que agregar que existen dos posturas respecto de las preeminencias de las normas del NCCC por sobre las
normas locales, basadas en la autonomía del derecho tributario y, por otro lado, se sitúa la situación inversa.
Con relación a lo dispuesto en el artículo 2532, se puede entender que resulta inconstitucional el reenvío a las
legislaciones locales para regular el plazo, en tanto la CN en el artículo 75, inciso 12), dispone que le corresponde al
Congreso dictar los Códigos de fondo. Es decir, la delegación surge de la Constitución hacia el gobierno federal, y no de
las provincias.
Asimismo, la facultad que ahora ostentan las provincias de establecer un plazo diferente al previsto en el NCCC
vulnera la seguridad jurídica de los contribuyentes si estas entienden que pueden fijar un plazo mayor a los cinco años, que
es el plazo genérico previsto en el Código de fondo. Se crearía, de esta manera, una anarquía de prescripciones de las
veinticuatro provincias y las más de 2.200 municipalidades.
Por si algo faltaba existe jurisprudencia que interpreta que las legislaciones locales pueden regular todos los aspectos
de la prescripción y no solamente el plazo, considerando la tesis de la autonomía que existe en materia tributaria.
Yendo a la jurisprudencia, respecto de la autonomía de los municipios, destacamos lo siguiente:en la causa “GCBA
c/Ticketek Argentina SA s/ejecución fiscal -ingresos brutos- Convenio Multilateral” del 9/4/2015, la Cámara Contencioso
Administrativa, por mayoría, resolvió: “Si bien el nuevo Código no se encuentra aún vigente, lo cierto es que forma parte
del derecho argentino, ya que ha sido sancionado y promulgado de conformidad con las reglas de admisión de dicho
sistema jurídico. Por ende, no puede ser ignorada la inequívoca voluntad del Congreso Nacional -emitida a través de las
vías constitucionales pertinentes- de no legislar en materia de prescripción de tributos locales y de que esa facultad sea
ejercida por las respectivas legislaturas … Este nuevo elemento justifica apartarse de lo resuelto por la CSJN” para
concluir que “con el agregado final del artículo 2532 del CC se zanja la discusión a favor de la posición que sostenía que
no hay óbice a que los ordenamientos locales fijen los plazos de prescripción en materia tributaria”.
El Tribunal Superior de la Ciudad de Buenos Aires, en la causa “Fornaguera Sempe, Sara Stella y otros c/GCBA
s/otras demandas c/la Aut. Administrativa s/recurso de inconstitucionalidad concedido”, sentencia del 23/10/2015, afirma
que “las legislaciones locales tienen plena autonomía para regular la prescripción apartándose de la jurisprudencia de la
Corte Suprema, retomando la doctrina que este Tribunal sentó años atrás en’Sociedad Italiana de Beneficencia TSJ
CABA”, 17/11/2003′”.
En suma se afirma que “los gobiernos locales podrán ejercer su poder originario en materia tributaria abarcando
todos los aspectos constitutivos de las obligaciones tributarias, regulando los plazos y formas de extinción”.
Respecto de la vigencia de las normas, el artículo 2537 establece que “Los plazos de prescripción en curso al
momento de entrada en vigencia de una nueva ley se rigen por la ley anterior. Salvo que por dicha ley se requiera mayor
tiempo que el que fijan las nuevas”. Es decir, entre dos plazos, se aplica el menor plazo de prescripción.
Complementariamente, el artículo 7 del Código dispone: “Eficacia temporal: a partir de la entrada en vigencia, las leyes
se aplican a las consecuencias de las relaciones y situación jurídicas existentes”.
Las leyes no tienen efecto retroactivo, sean o no de orden público, excepto disposición en contrario. La
retroactividad establecida por ley no puede afectar derechos amparados por garantías constitucionales.
En definitiva, al ser la prescripción un instituto general del derecho, y no un instituto procesal, la reforma del
NCCC se aplica para períodos fiscales iniciados con posterioridad al 1/8/2015, y para los anteriores en materia de
tributación local deberá aplicarse el CC, de acuerdo a la doctrina jurisprudencial de la CSJN fijada en “Filcrosa”.
2.2 En materia de comercio interjurisdiccional

Siguiendo con las atribuciones del Congreso encontramos que el inc. 13 dispone que corresponda a dicho órgano
“Reglar el comercio con las naciones extranjeras y de las provincias entre sí.”
Aquí la pregunta que nos formulamos es ¿pueden los fiscos locales aplicar sobre las operaciones de comercio
exterior el impuesto sobre los ingresos brutos?
Antes de dar respuesta al interrogante entiendo necesario distinguir entre: comercio interjurisdiccional y transporte
interjurisdiccional.
La interpretación prevaleciente del inciso indica que las provincias pueden gravar el comercio interjurisdiccional -
incluido el transporte de personas y de cosas- , en tanto ese gravamen local no comporte una aduana interior, no constituya

un derecho de tránsito, no se aplique por el mero paso, entrada o salida de los bienes o personas, no tuerza las corrientes
naturales de circulación y de transporte, no discrimine el origen o el destino de los mismos, no opere como instrumento de
protección de la economía provincial en detrimento de la foránea, sea nacional o extranjera.
En materia del comercio que no es transporte, la jurisprudencia mayoritaria desde siempre, consideró válidos los
gravámenes locales en tanto se ajustaran a las pautas de neutralidad.
En cambio en materia de transporte interjurisdiccional, la jurisprudencia no ha sido pacífica y uniforme, hasta que
el 31-5-84 in re “Transportes Vidal S.A. c/ Pcia. de Mendoza” se adopta el criterio sustentado para el comercio
interjurisdiccional en general. Con posterioridad se circunscribe el alcance al transporte de cosas -in re “Aerolíneas
Argentinas c/Pcia. de Buenos Aires”-, aunque finalmente su gravabilidad se proyecta al transporte en general.
Finalmente, por Ley; al decirse en el artículo 9° inciso b) de la Ley 23548 de coparticipación federal que el
transporte interjurisdiccional será gravable en la forma prevista por el Convenio Multilateral, equivale a decir que puede ser
gravado por las provincias, y con el impuesto sobre los ingresos brutos.
Si las normas constitucionales en análisis reglan las relaciones o la distribución de poderes entre los dos niveles de
gobierno; si se reconoce atribución a las provincias siempre que ésta no afecta a la Nación; si la Nación ha dicho que el
ejercicio del poder provincial del que se trata no la afecta; y si esto ha sido dicho, además, en el texto de una ley convenio
entre ambos niveles, prácticamente nada pueden agregar los jueces.
2.3 La cláusula de la prosperidad.

El inc. 18 del art. 75 establece que corresponde al Congreso “ Proveer a lo conducente a la prosperidad del país,
al adelanto y bienestar de todas las provincias, y al progreso de la ilustración, dictando planes de instrucción general y
universitaria, y promoviendo la industria, la inmigración, la construcción de ferrocarriles y canales navegables, la
colonización de tierras de propiedad nacional, la introducción y establecimiento de nuevas industrias, la importación de
capitales extranjeros y la exploración de los ríos interiores, por leyes protectoras de estos fines y por concesiones
temporales de privilegios y recompensas de estímulo”.
La pregunta que aquí nos hacemos es ¿resultan válidas las normas nacionales que dispongan exenciones de
tributos provinciales y municipales?
La CSJN ha sostenido la validez de las normas nacionales que eximan la obligación de pagar impuestos
provinciales, entendiendo que de no ser así las provincias podrían obstruir los efectos de la legislación nacional dirigida a
los objetivos superiores que se consignan en la norma. Tal liberalidad no alcanza a las tasas retributivas de servicios y a las
contribuciones de mejoras, en tanto ellas se correspondan con servicios efectivamente prestados o con obras
efectivamente realizadas, guarden razonable proporción con el costo de los servicios o las obras y no resulten extorsivas o
absorbentes.
Asimismo, tales dispensas no son a perpetuidad sino como lo indica la norma en análisis son concesiones
temporales.
2.4 En materia de establecimientos de utilidad nacional; inc. 30 de la Constitución Nacional.

La disposición autoriza a las provincias a gravar los actos o actividades cumplidos en lugares o establecimientos
de utilidad nacional en tanto dichos gravámenes no interfieran con la finalidad tenida en miras al declararse ese interés o
utilidad.
El texto anterior a la reforma de la CN, en su artículo 67 inc. 27 establecía dentro de la competencia del Congreso
la de: “Ejercer una legislación exclusiva en todo el territorio de la Capital de la Nación, y sobre los demás lugares
adquiridos por compra o cesión, en cualquiera de las provincias, para establecer fortalezas, arsenales, almacenes y otros
establecimientos de utilidad nacional”.
El inciso 30, sustitutivo del 27 de la nueva Constitución Nacional, quedó redactado como sigue:
“Ejercer una legislación exclusiva en el territorio de la capital de la Nación y dictar la legislación necesaria para
el cumplimiento de los fines específicos de los establecimientos de utilidad nacional en el territorio de la República. Las
autoridades provinciales y municipales conservarán los poderes de policía e imposición sobre estos establecimientos, en
tanto no interfieran en el cumplimiento de aquellos fines.
Para comprender adecuadamente el alcance de la reforma resulta útil considerar las posiciones doctrinarias y
jurisprudenciales vertidas con la redacción del art. 67 inc. 27 de la CN 1853-60; así tenemos: 1) para una de ellas la norma
significaba que la Nación tiene competencia para legislar de manera exclusiva y excluyente de todo otro poder en materia
de establecimientos de utilidad nacional; y 2) para la otra la atribución de potestad exclusiva de la Nación en la materia está
circunscrita a lo específico del establecimiento, pero no excluye ni es incompatible con el ejercicio concurrente de la
potestad provincial, incluida la materia impositiva, siempre que este ejercicio no interfiera con el ejercicio de aquella
potestad.
Si bien es cierto que existen antecedentes doctrinarios y jurisprudenciales respecto de ambas posiciones, es del
caso indicar que la evolución sobre todo jurisprudencial en un primer momento nuestro más Alto Tribunal se inclinó por la
posición 1); sin embargo la posición prevaleciente luego fue la 2) -in re “Supercemento Dragados y Obras Portuarias c.

Entre Ríos” del 6/12/84; “B.J.Service SA c. Mendoza” del 7/5/85- la cual es a su vez la que mejor se compadece con el
propósito de consolidar la unión nacional con el mínimo sacrificio de las autonomías provinciales.
Es decir que con la redacción de la nueva Constitución Nacional, por un lado tenemos que se adecua a lo que más
recientemente la CSJN venía sosteniendo a la vez que se impide que se retorne a lo que se sentó en algún mo mento -
entiéndase posición 1)- .
Del análisis de la norma reformada en relación a los establecimientos de utilidad nacional tenemos: ya no se habla
de legislación exclusiva sino de legislación necesaria; a la vez que se elimina la mención de que los establecimientos
aludidos se emplazan en lugares adquiridos por compra o cesión en las provincias. A su vez, esa legislación necesaria
queda circunscripta a los fines específicos del establecimiento; y sobre ellos las provincias y los municipios conservan sus
poderes de policía e impositivos, en tanto no interfieran en el cumplimiento de aquellos fines.
3.Distribución Constitucional en materia de gastos

El art. 5° de la Constitución Nacional por un lado indica que “Cada provincia dictará para sí una Constitución
bajo el sistema representativo republicano, de acuerdo con los principios, declaraciones y garantías de la Constitución
Nacional; y que asegure su administración de justicia, su régimen municipal, y la educación primaria. Bajo estas
condiciones, el Gobierno federal, garante a cada provincia el goce y ejercicio de sus instituciones”
La ley 24409 sancionada el 06 diciembre 1991 y promulgada el 02 de enero de 1992 facultó al poder ejecutivo a
transferir a partir de enero de 1992 , a las provincias y a la Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires, los servicios
educativos administrados en forma directa por el Ministerio de Cultura y Educación y por el Consejo Nacional de
Educación Técnica, así como también las facultades y funciones sobre los establecimientos privados reconocidos.
La citada facultad fue ejercida por la Nación, prueba de ello es que en la actualidad los citados servicios
educativos se hallan a cargo de las Provincias y en su caso de la Municipalidad de la CABA.
En el capítulo IV de la ley 24409 referido al financiamiento se dispuso:

“ARTICULO 14. — A partir del 1° de enero de 1992 y hasta tanto se modifique la Ley N° 23.548 la Secretaría de
Hacienda de la Nación retendrá de la participación correspondiente a las provincias en el Régimen de la citada ley,
previamente a la distribución secundaria, un importe equivalente al monto total, que se incluye en planilla anexa N° 1 A,
con detalle para cada jurisdicción, con destino al financiamiento de los servicios educativos que se transfieren por la
presente ley y los correspondientes al costo de servicios de Hospitales e Institutos Nacionales, Políticas Sociales
Comunitarias y Programa Social Nutricional a transferir a las provincias según se convenga oportunamente.”
Con posterioridad la Nación también transfirió el servicio de salud a las provincias.
El 5to. Párrafo del inc. 2 del art. 75 de la CN establece “No habrá transferencia de competencias, servicios o
función es sin la respectiva reasignación de recursos, aprobada por la ley del Congreso cuando correspondiere y por la
provincia interesada o la ciudad de Buenos Aires en su caso”. Al analizar las competencias que posee la Nación se entiende
que los gastos necesarios para dicha función son soportados por dicho nivel de gobierno entre los cuales contamos que el
art 75° prevé el de:
Inc. 7 arreglar el pago de la deuda interior y exterior de la Nación.
Inc. 16 Proveer a la seguridad de las fronteras (fuerzas de seguridad; terrestre, acuática y aérea)
Inc 20 Establecer tribunales inferiores de la CSJN (tribunales federales)
A su vez el art 99° de la CN entre otros establece:
Inc 7 nombra embajadores, ministros plenipotenciarios y encargados de negocios, cónsules. En suma ejerce la
representación exterior de la Nación.
Incs 12, 13 y 14 es responsable de la seguridad exterior.
4 - Limites al ejercicio del poder fiscal. Control jurisdiccional

El art. 17 de nuestra Constitución Nacional reza: “La propiedad es inviolable, y ningún habitante de la Nación
puede ser privado de ella, sino en virtud de sentencia fundada en ley. La Expropiación por causa de utilidad pública, debe
ser calificada por ley y previamente indemnizada. Sólo el Congreso impone las contribuciones que se expresan en el
Artículo 4°. Ningún servicio personal es exigible, sino en virtud de ley o de sentencia fundada en ley. Todo autor o inventor
es propietario exclusivo de su obra, invento o descubrimiento, por el término que le acuerde la ley. La confiscación de
bienes queda borrada para siempre del Código Penal argentino. Ningún cuerpo armado puede hacer requisiciones, ni
exigir auxilios de ninguna especie”.
A su vez en la parte pertinente el Art. 14 establece: “Todos los habitantes de la Nación gozan de los siguientes
derechos conforme a las leyes que reglamentan su ejercicio; … de usar y disponer de su propiedad;…”
Este derecho de propiedad no es absoluto porque por un lado existe: a) previa indemnización la facultad otorgada
al Estado de expropiarla; b) el Congreso de imponer contribuciones; y c) no es perpetuo porque puede extinguirse por
prescripción y por expropiación por causa de utilidad pública.

Cuando se expresa que el Congreso impone las contribuciones del Art. 4° se sienta el principio de legalidad o de
reserva de ley. Esta cuestión se halla íntimamente relacionada con uno de los caracteres del Poder Fiscal, allí expresamos
que uno de esos caracteres es que es Normado porque el poder fiscal tiene como vallas los límites constitucionales y se lo
ejerce por medio de la ley.
Ahora bien y cuáles son las vallas o límites constitucionales?; y no es otra que aquellos principios de carácter
sustancial en cuanto que el contenido de las normas debe sujetarse a principios sustanciales tales como:
 Generalidad
 Razonabilidad
 No confiscatoriedad
 Igualdad
 Equidad
 Proporcionalidad
Existen constituciones que incorporan expresamente el principio de capacidad contributiva como límite material
del contenido de la norma tributaria. Dicho principio se halla implícitamente contenido dentro de nuestra Constitución
Nacional.
El control jurisdiccional en nuestro ordenamiento jurídico se halla reservado al Poder Judicial.
El Poder Judicial Federal respecto de los tributos nacionales y los Poderes Judiciales Provinciales respecto de los
gravámenes provinciales y municipales –sin perjuicio del recurso extraordinario ante la CSJN- pueden declarar la
inconstitucionalidad de las normas cuando se entienda que éstas vulneran los derechos y garantías contenidos en nuestra
Constitución Nacional.
En nuestro sistema la inconstitucionalidad no es declarable de oficio cada vez que se dicta una norma que pueda
afectar los intereses de los particulares, sino a pedido de parte interesada, y la declaración en tal sentido sólo surte efectos
en el caso concreto y respecto de las partes involucradas. No obstante ello es práctica común de que si tal declaración de
inconstitucionalidad de la norma tributaria emana de la CSJN; el Congreso –orden nacional- o las legislaturas –orden
provincial- u órgano legislativo municipal la modifique ateniéndose al criterio jurisprudencial.
5 – PRINCIPIOS DE LEGALIDAD, IGUALDAD, EQUIDAD, PROPORCIONALIDAD,

GENERALIDAD, NO CONFISCATORIEDAD
LEGALIDAD
Por este principio no puede haber tributo sin ley previa que lo establezca. Está contenido en los arts. 17 y 19 de la
C.N., este último en cuanto establece que nadie está obligado a hacer lo que la ley no manda ni privado de hacer lo que la
ley no prohíba.
Asimismo, este principio es aplicado respecto de los gobiernos de provincias, en cuanto a sus legislaturas, y
autoridades municipales, ya que deben conformarse a los principios de la C.N., expresa o tácitamente en ella contenidos
(conf. Arts. 5, 31, 33, 123 y 129 de la C.N.)
En virtud de este principio, las leyes son interpretadas conforme a su letra y espíritu, vedando la posibilidad de
crear impuestos y exenciones por analogía. Además, las obligaciones tributarias nacidas de la ley no pueden ser derogadas
por acuerdo de particulares, ni entre éstos y el Estado.
El art. 52 de la C.N. atribuye a la Cámara de Diputados “exclusivamente la iniciativa de las leyes sobre
contribuciones”.
Destaca Villegas que por el principio de legalidad o reserva en materia tributaria, la ley no debe limitarse a
proporcionar “directivas generales” de tributación, sino que ella ha de contener, al menos, los elementos básicos y
estructurantes del tributo (hecho imponible, sujetos pasivos y elementos necesarios para la fijación del quantum, así como
las exenciones). Rige el principio de legalidad para los impuestos, tasas y contribuciones especiales.
En los impuestos objetivos no se determina expresamente al contribuyente, lo cual no obsta a la constitucionalidad
de aquéllos, por inferírselo de la descripción objetiva. Empero, para que resulte obligado cualquier tercero ajeno al hecho
imponible es menester una disposición expresa de la ley.
Asimismo, se aplica el principio de legalidad para establecer las atribuciones del ente (nacional, provincial o
municipal) que ha creado el gravamen, no pudiéndose exceder de su competencia.
Ha dicho la Corte Suprema que el cobro de un impuesto sin ley que lo autorice es un despojo que viola el derecho
de propiedad (“Destilerías, Bodegas y Viñedos El Globo Ltda. C. Provincia de San Juan”, del 13/9/39, “Fallos”, 184-542).
Hace muchos años se sostuvo que en una provincia “no pueden hacerse efectivos otros impuestos locales que los
creados por las leyes u ordenanzas del mismo carácter, sin que sea posible al Poder Ejecutivo establecer otros o extender
los existentes a distintos objetos que los expresamente previstos en aquellas leyes”.
Ha sido criterio de ese alto tribunal que la facultad del Congreso de crear impuestos constituye uno de los rasgos
esenciales del régimen republicano (“Fallos”, 155-293, 182-412), y que el Poder Ejecutivo no puede, por vía de

reglamentación, establecer o extender los impuestos a sujetos no previstos por la ley (“Industria Té Argentino S.R.L.”, del
20/2/70, “Fallos”, 276-21).
En “Fleischman Argentina Inc.”, del 13/6/89 (“Fallos”, 312-912), la C.S. consideró que el polvo deshidratado
llamado “Royalina” –destinado a ser diluido en agua por los adquirentes para utilizarlo como bebida refrescante- no era,
según la prueba rendida, stricto sensu, un refresco, un jarabe, ni un extracto o concentrado, en el estado que presentaba al
momento de su expendio, y que era indiferente la utilización posterior que le diera el consumidor, ya que este proceso
estaba fuera del ámbito de la ley de I.I., en el período comprendido en la litis.
Desde la perspectiva del derecho tributario penal, no puede haber aplicación de sanciones tributarias sin ley previa
que tipifique la conducta y prescriba hipotéticamente la sanción, (Conf. Arts. 18 y 19 de la C.N.).
Respecto de la posibilidad de que el Poder Ejecutivo legisle en materia tributaria a través de los Decretos de
Necesidad y Urgencia, la Corte ha sostenido en reiterados fallos que si bien el art. 99 de la CN contempla la posibilidad de
que el PEN dicte decretos por razones de necesidad y urgencia, prohíbe el ejercicio de tal facultad extraordinaria en materia
tributaria. Así señaló, por ejemplo en la causa “Austral Cielos del Sur S.A. c/DGI” del 23/06/11, que los fundamentos de
seguridad y urgencia de un DNU –como era en el caso el decreto 879/92- “no pueden justificar que el Poder Ejecutivo
establezca cargas tributarias en abierta violación al principio de legalidad que rige en la materia, criterio que ha sido
ratificado por lo establecido en el art. 99;, inc. 3°, (conf. Causas Video Club Dreams” –Fallos: 318:1154-; “La Bellaca”, ya
citada y “Kupchik” –Fallos; 321:366-)”. En el fallo mencionado recordó que los principios y preceptos constitucionales son
categóricos en cuanto prohíben a otro poder, que el legislativo, el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas
(Fallos: 155:290; 248:482; 303:245 y 312:912, entre muchos otros). También ha puntualizado que la exclusiva competencia
que la Constitución Nacional asigna al Congreso en la materia tributaria impide que, una vez establecido un gravamen, los
elementos sustanciales definidos por la ley puedan ser alterados a su arbitrio por otro de los poderes de gobierno, pues de
esa manera se desvirtuaría la raíz histórica de la mencionada garantía constitucional de legalidad y se vaciaría, en buena
parte, su contenido útil. En el caso citado, por un decreto se habían modificado los alcances de una exención prevista en la
ley de IVA, aplicable a los períodos en cuestión. Por último, la Corte en numerosos casos se ha pronunciado destacando
que el Poder Ejecutivo tampoco puede mediante la vía de reglamentación, establecer o extender los impuestos a sujetos no
previstos por la ley (Fallos 276:21, entre otros).
CAPACIDAD CONTRIBUTIVA
Si bien este principio no ha sido consagrado expresamente por la C.N. a diferencia, entre otros, del art. 31 de la
Constitución española, del art. 53 de la Constitución italiana y del art. 71 de la Constitución de la Provincia de Córdoba-, se
halla ínsito en los principios sustanciales reconocidos por nuestra Constitución. De ese modo, hemos aceptado su
aplicación, sin que ello implique que los tribunales deban expedirse acerca de la conveniencia o eficacia económica o social
del criterio legislativo.
La capacidad contributiva de cada sujeto pasivo es única, aunque se manifieste de distintas formas.
García Belsunce define la capacidad contributiva como la diferencia entre la renta bruta del contribuyente y la
suma consistente en las erogaciones indispensables para su consumo más un adecuado porcentaje para su ahorro y
capitalización.
La capacidad contributiva no se reduce a una simple apreciación económica del sujeto pasivo, sino que a veces
también se conjugan fines extrafiscales, factores de conveniencia y justicia social para la imposición, en la medida de la
razonabilidad.
Constituye un principio jurisprudencial de la Corte Suprema que “la existencia de una manifestación de riqueza o
capacidad contributiva” es “indispensable requisito de validez de todo gravamen, la cual se verifica aun en los casos en que
no se exige de aquélla que guarde una estricta proporción con la cuantía de la materia imponible” .
En relación al tema que estamos tratando la para la CSJN la existencia de una manifestación de riqueza o
capacidad contributiva es un requisito indispensable de validez de todo gravamen, la cual se verifica aun en los casos en
que no se exige de aquella que guarde una estricta proporción con la cuantía de la materia imponible (“Navarro Viola de
Herrera Vegas, Marta”, 1989, Fallos 312:2467).
También sostuvo en otro caso que si bien todo impuesto tiene que responder a una capacidad contributiva, la
determinación de diversas categorías de contribuyentes puede hacerse por motivos distintos de la sola medida de su
capacidad económica (“López López, Luis y otro c/ Provincia de Santiago del Estero, 1991, Fallos; 314:1293).
GENERALIDAD
Se refiere al carácter extensivo de la tributación, de modo de no excluir de su ámbito a quienes tengan capacidad
contributiva (apreciada razonablemente), por lo cual las leyes no pueden establecer privilegios personales, de clase, linaje o
casta, a fin de salvaguardar la “igualdad” del art. 16 de la C.N.
El límite de generalidad está dado por las exenciones y los beneficios tributarios, que se basan en el art. 75, inc 18
de la C.N., y deben ser conferidos por razones económicas, sociales o políticas, pero nunca por privilegios personales o de
clase.

La generalidad o uniformidad es una condición esencial de la tributación; no es admisible gravar a una de la
población en beneficio de otra.
Los beneficios tributarios se fundamentan en el art. 75 inc 18 de la C.N. ( antes art. 67, inc 16), que ha sido
llamada la “cláusula de progreso”, calificándoselos como “privilegios”. Dado que ellos importan alterar la generalidad de
los gravámenes, para conjugarlos con el art. 16 de la C.N. deben ser aplicados abarcando íntegramente las categorías de
personas o bienes previstas por la ley, y no a una parte de ellas; Así lo entendió la Corte por ejemplo en el caso “Carlos
Pascolini SACIFICA c/ DGI”, sent. del 24/9/91.
RAZONABILIDAD.
Al citado principio se alude en el Preámbulo, al invocar la protección de Dios, “fuente de toda razón y justicia”,
señalando dentro de su objeto el de “afianzar la justicia”. Se trata de una garantía implícita que se fundamenta en el art. 33
de la C.N. (“Las declaraciones, derechos y garantías que enumera la Constitución, no serán entendidos como negación de
otros derechos y garantías no enumerados; pero que nacen del principio de la soberanía del pueblo y de la forma
republicana de gobierno”).
Ha dicho la Corte Suprema que si bien la declaración de inconstitucionalidad de una disposición legal es un acto
de suma gravedad institucional, que debe ser considerado como última ratio del orden jurídico, las leyes son pasibles de
cuestionamiento constitucional cuando devienen irrazonables, o sea, cuando los medios que arbitran no se adecuan a los
fines cuya realización procuran, o cuando consagran una manifiesta iniquidad; y el principio de razonabilidad debe cuidar
especialmente que las normas legales mantengan coherencia con las reglas constitucionales durante el lapso de su vigencia
en el tiempo, de suerte que su aplicación concreta no resulte contradictoria con lo establecido en la ley fundamental
(“Antequera, Alberto”, del 6/6/85; en el mismo sentido, “Conti, Juan”, del 29/3/88). Establecida la irrazonabilidad o
iniquidad manifiesta de las decisiones de quienes ejercen el Poder Legislativo, se debe declarar su inconstitucionalidad
(voto del Dr. Fayt en “Martínez, José .” del 6/6/89).
En materia de anticipos, se dijo que la limitación temporal de la función recaudadora de éstos se fundamenta en
que su exigencia reposa en la razonable presunción de continuidad de la actividad que da lugar a los hechos imponibles.
La CSJN señaló que uno de los índices más seguros para verificar la razonabilidad de la inteligencia de una norma
y su coherencia con el resto del sistema del que forma parte, es la consideración de sus consecuencias (Fallos: 323:3412).
La Corte en “Mera, Miguel Ángel c/DGI”, sentencia del 19/03/2014, donde la DGI había impugnado gastos
deducidos del Impuesto a las Ganancias e IVA, por haber abonado en efectivo algunas compras efectuadas a proveedores
por sumas superiores a $1.000, es decir sin ajustarse a lo previsto en el art. 1° de la ley 25.345, sostuvo que “es indudable
que prohibir el cómputo de determinadas erogaciones efectivamente realizadas -y que constituyen gastos deducibles en el
impuesto a las ganancias y créditos fiscales en el IVA- por motivos estrictamente formales importa prescindir de la real
existencia de la capacidad contributiva, la que tiene que verificarse en todo gravamen como requisito indispensable de su
validez (confr. Fallos: 312:2467; 314:1293, considerando 4°, y sus citas); de manera que también, desde esta perspectiva, se
concluye en la falta de razonabilidad de la norma impugnada”.
Por último decimos que la razonabilidad de la imposición se debe establecer en cada caso concreto, según
exigencias de tiempo y lugar y según los fines económico-sociales de cada impuesto.
NO CONFISCATORIEDAD
Para que haya razonabilidad de la ponderación, “debe haber cierta igualdad o equivalencia axiológica, entre el
antecedente y el consecuente.
Sería irrazonable la imputación si en la Argentina al hecho de ser propietario de un bien que vale 100.000 de pesos
se le impusiera un gravamen de 90.000 peros; o si al incumplimiento de esa prestación se le imputara la pena de muerte.
A la razonabilidad de la ponderación alude la teoría de las contribuciones confiscatorias elaborada por nuestra
Corte Suprema, ya que a la postre se debe establecer si a determinado hecho impositivo, como hecho antecedente de una
endonorma, puede imputársele una contribución con monto exorbitante, para lo cual es necesario examinar si media
equilibrio, proporción, igualdad entre el hecho antecedente y la prestación.
Agregamos que en materia tributaria se debería considerar confiscatorio el conjunto de gravámenes que absorba
una parte sustancial de la renta del obligado al pago, excluyendo los impuestos a los consumos específicos, los tributos
aduaneros y los que persiguen expresamente finalidades prohibitivas. Esta salvedad la efectuamos conforme a la doctrina
de “Fallos”, 170-180 y 289-443. El límite matemático queda liberado a la razonable apreciación judicial.
Descartamos, asimismo, que a esos efectos sean computadas las tasas, las contribuciones especiales –en tanto no
puedan en los hechos asimilarse a impuestos-, el importe de las multas y el valor de la mercadería objeto de comiso.
Ha dicho la CSJN que a fin de que la tacha de confiscatoriedad pueda prosperar, es necesaria la demostración de
que el gravamen cuestionado “excede la capacidad económica o financiera del contribuyente (“Fallos”,217-7, consid. 10, y
su cita)” (“Navarro Viola de Herrera Vegas, Marta”, del 19/12/89, “Fallos”, 312-2467)
Respecto de las contribuciones de mejoras, la Corte Suprema ha sostenido que no deben absorber una parte
sustancial de la propiedad, lo cual podría ocurrir cuando superaran el 33% del valor del bien (”Fallos”, 200-352, 201-351,
en que insumían el 20% y el 70% de la propiedad beneficiada, respectivamente).

En materia de contribución territorial, la CSJN tuvo en cuenta el rendimiento normal medio de una correcta
explotación del fundo afectado, con prescindencia de la supresión o disminución de utilidades provenientes de
circunstancias eventuales, o de la inadecuada administración del contribuyente (“Genaro García c. Provincia de Córdoba”,
del 3/9/43, “Fallos”, 196-511; “José E. Uriburu c. Provincia de Córdoba”, del 14/3/45, “Fallos”, 201-165; Martín Pereyra
Iraola c. Provincia de Córdoba”, del 28/3/47, “Fallos”, 207-240).
Entendió por explotación adecuada, o rendimiento normal del inmueble, la realizada en forma racional y eficiente,
sin gastos desmedidos y conforme a las condiciones y posibilidades del contribuyente, de modo que sostuvo la
confiscatoriedad del impuesto territorial que absorbía más del 50% de las utilidades (“Dolores Cobo de Macchi Di Cellere
c. Provincia de Córdoba”, del 21/7/41, “Fallos”, 190-159; en sentido análogo, “Fallos”, 204-378, 209-200).
El tope del 33% de la renta potencial fue mantenido invariablemente para la contribución territorial, salvo en el
caso de propietarios radicados en el extranjero, en que admitió que el tributo, más el recargo por ausentismo, podía
absorber hasta el 50% del rendimiento normal de un inmueble (“Fallos”, 210-1213).
Hace notar Spisso que la Corte Suprema, a los efectos de juzgar la confiscatoriedad de la contribución territorial,
computó las utilidades (rentas reales o potenciales) de un inmueble razonablemente explotado, y no el capital
Con relación a las tasas, se ha declarado que son confiscatorias las que absorban una parte sustancial de la renta o
del capital del bien sobre el cual se ha prestado el servicio (“Fallos”, 192-139, 199-321). También se fijo el tope del 33% -
luego de cierta evolución- de las hijuelas de herederos respecto del impuesto a la transmisión gratuita de bienes, aun en
casos de ausentismo (“Fallos”, 235-883).
La Corte Suprema, con fecha 15/10/91, in re “López López, Luis y otro c. Provincia de Santiago del Estero
(“Fallos”, 314-1293; “La Ley”, 24/4/92), declaró que “ha señalado de manera invariable que para que la confiscatoriedad
exista, debe producirse una absorción por parte del Estado de una porción sustancial de la renta o el capital (“Fallos”, 242-
73 y sus citas, 268-57), y que a los efectos de su apreciación cuantitativa debe estarse al valor real del inmueble y no a su
valuación fiscal y considerar la productividad posible del bien (“Fallos”, 220-1300, 223-40, 239-157).
No corresponde la tacha de confiscatoriedad en impuestos a los consumos (“Fallos”, 170-180), ni en tributos
a la importación (“Fallos”, 289-443), ni por multas (“Fallos”, 192-418).
En los Impuestos indirectos por partir de la base de que son trasladables a los consumidores en virtud del proceso
de traslación, la C.S. rechazó la aplicación del principio de no confiscatoriedad (“Fisco nacional c. Roberto Bosch S.A.”,
del 23/2/34, “Fallos”, 170-180).
En cuanto a los tributos que gravan la importación, la Corte justificó su exclusión de la doctrina de la
confiscatoriedad, basada en que si el Estado se halla facultado para prohibir la introducción al país de productos extranjeros
(art. 67, incs. 12, 16 y 28 de la C.N. (actualmente, art. 75 incs. 13, 18 y 32), con igual razón debe considerárselo habilitado
para llegar a un resultado semejante por medio del empleo de su poder tributario, “instituyendo con finalidades acaso
disuasivas, gravámenes representativos de uno o más veces el valor de la mercadería objeto de importación (“Montarcé,
Marcelo A.”, del 17/9/74,”Fallos”, 289-443).
Multas. La C.S. no admitió el planteo de confiscatoriedad, atento a que se trata de sanciones ejemplarizadoras e
intimidatorios “indispensables para lograr el acatamiento de leyes que, de otro modo serían burladas impunemente”
(“Fallos”, 171-366); a que la infracción es voluntaria y se conoce previamente la sanción, por lo cual las multas están
sometidas a otros principios que los impuestos (“Fallos”, 192-418).
IGUALDAD
El art. 16 de la C.N. dispone que todos los habitantes son iguales ante la ley, y que la igualdad es la base del
impuesto y de las cargas públicas. Este principio no alude a la igualdad numérica –consistente en que cada habitante pague
el mismo importe, como en la “capitación”-, lo cual traería las mayores injusticias, sino a la igualdad de capacidad
contributiva (comprendiendo ésta a la valoración política de una realidad económica, en la medida en que sea razonable).
La CSJN en 1875 sostuvo que la igualdad consiste en que “no se establezcan excepciones o privilegios que
excluyan a unos de lo que se concede a otros en iguales circunstancias, de donde se sigue forzosamente, que la verdadera
igualdad consiste en aplicar en los casos ocurrentes la ley según las diferencias constitutivas de ellos, y que cualquiera otra
inteligencia o acepción de este derecho es contraria a su propia naturaleza e interés social” (“Fallos, 16-118; en el mismo
sentido, “Fallos”; 101-401, 123-106, 134-425).
En 1928, en el caso “Díaz Vélez, Eugenio, c. Provincia de Buenos Aires” (“Fallos”, 151-359), la Corte Suprema
sostuvo, al declarar la constitucionalidad del impuesto progresivo, que la igualdad constitucional significa “el derecho de
todos a que no se establezcan excepciones o privilegios que excluyan a unos de lo que se concede a otros en iguales
circunstancias. De modo que la igualdad ante la ley, de los habitantes, no puede oponerse como reparo a la implantación
del impuesto de autos, por cuanto su diferencia en la tasa no está basada en distingo de personas, ni en sus prerrogativas
especiales o en persecuciones odiosas, sino en diversidad de circunstancias razonables y lógicas con miras a la valuación de
la propiedad urbana y rural. En citado art. 16 no priva al legislador de la facultad de crear, en las leyes impositivas locales,
categorías especiales de contribuyentes afectados con impuestos distintos, siempre que dichas categorías no sean arbitrarias
o formadas para hostilizar a determinadas personas o clases” (la bastardilla es nuestra).
La C.S. entendió como razonables, entre otras, las siguientes distinciones y categorías: entre sociedades con capital
y dirección radicados y no radicados en el país para la aplicación de impuestos, ya que la residencia, la radicación y sus

consecuencias directas son suficientes para marcar diferencias de carácter económico, cuyas apreciación y adopción
corresponde al Congreso (“Guardian Assurance Co. C. Gobierno de la Nación”, de 1927, “Fallos”, 150-89).
Linares Quintana sintetiza del siguiente modo las condiciones de la regla de la igualdad fiscal cuando las leyes
crean categorías de contribuyentes sujetos a tasas diferentes:
1)Todos los contribuyentes comprendidos en una misma categoría deben recibir el mismo tratamiento;
2)La clasificación ha de ser razonable, es decir, debe tener razón de ser en la naturaleza de las cosas de que se trata;
3)La clasificación debe excluir toda discriminación arbitraria, injusta u hostil contra determinadas personas o categorías de
personas;
4)”el trato diferencial debe comportar la justa igualdad que la Constitución llama equidad, que toma en consideración las
diferencias que caracterizan a cada una de las personas en la materia regulada por el régimen legal de que se trata, para
determinar quiénes son iguales, así como la relación que la obligación impuesta por la ley mantenga con las necesidades o
conveniencias generales en el lugar, tiempo y modo de su aplicación, para determinar si son o no iguales las
circunstancias”;
5)Se debe respetar la uniformidad y la generalidad;
6)La tasa del tributo puede considerar no sólo la capacidad contributiva del sujeto, “sino también la medida de su deber de
contribuir, la cual tiene su razón de ser distinta de la sola capacidad económica del contribuyente”.
EQUIDAD.
Este principio deriva del art. 4 de la C.N., el cual preceptúa que las contribuciones que imponga el Congreso
general deberán recaer en forma “equitativa” sobre la población.
LA Corte Suprema ha sostenido que escapa a la competencia de los jueces pronunciarse sobre la conveniencia o
equidad de los impuestos o contribuciones creados por el Congreso Nacional o las legislaturas provinciales (“Fallos”, 242-
73, 249-99, 286-301) (“López López, Luis, y otro c. Provincia de Santiago del Estero”, del 15/10/91.
La aparente contradicción queda resuelta interpretando que el Poder Judicial, según la C.S., no puede controlar
cuestiones de política fiscal como la necesidad del recurso y la magnitud del tributo, salvo que sean vulneradas otras
garantías constitucionales (v.gr., no confiscatoriedad, razonabilidad, etc, a las cuales el principio de equidad del art. 4 de la
C.N. se halla vinculado).
Conforme a Luqui, el principio de equidad significa asegurar sustancialmente el derecho de propiedad y el de
trabajar libremente, de modo que si la ley tributaria imposibilitara el ejercicio de esos derechos, destruiría una de las bases
esenciales sobre las cuales se apoya todo el sistema (la libertad individual).
PROPORCIONALIDAD
Requiere que el monto de los gravámenes esté “en proporción” a las manifestaciones de capacidad contributiva de
los obligados a su pago. No prohíbe la progresividad de los impuestos
El art. 4 de la C.N. dispone que el Tesoro nacional está conformado, entre otros recursos, por “las demás
contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la población imponga el Congreso general.
Se debe entender en armonía con el art. 16 de la C.N., que los tributos deben ser proporcionados a la riqueza de la
población.
Además, el art. 75, inc 2, de la C.N. dispone que las contribuciones directas que imponga el Congreso Nacional
tienen que ser “proporcionalmente iguales en todo el territorio de la Nación”. La CSJN sostiene que la proporcionalidad
que establece la CN no quiere decir proporcionalidad con respecto a la alícuota del impuesto, sino a la capacidad de tributar
de los habitantes.
6- Alcances del poder tributario municipal. Referencias a las constituciones de las provincias del
NEA.
Las normas aplicables para dar una respuesta acerca del alcance o hasta donde llegan el poder tributario de los
municipios son los arts. 5° y 123° de nuestra Constitución Nacional en donde a través del mencionado art. 5° se establece
que cada provincia debe asegurar su régimen municipal. A su turno el art. 123 dispone que “Cada provincia dicta su propia
constitución, conforme a lo dispuesto en el art. 5° asegurando la autonomía municipal y reglando su alcance y contenido
en el orden institucional, político, administrativo, económico y financiero”
Del juego armónico de las normas transcriptas se tiene que la autonomía de la que gozan no es absoluta sino
reglada y a su vez acotada a lo que disponga la provincia. A ello hay que agregar que se debe contemplar lo que establece
la Ley de Coparticipación –Ley 23548 B.O. 22/01/1988- en donde en el art. 9° la provincia se obliga a no aplicar por sí y a
que los organismos administrativos y municipales de su jurisdicción, sean o no autárquicos, no apliquen gravámenes
análogos a los nacionales distribuidos por esta ley. Aclarándose que esta obligación no alcanza a las tasas retributivas de
servicios efectivamente prestados.

A lo ya expuesto se agrega que también deben considerarse no tan solo el Régimen de Coparticipación Federal de
Impuestos, sino además los Pactos Fiscales y el Convenio Multilateral. A través de los Pactos Fiscales que datan de la
época del Ministro Cavallo las provincias se comprometieron a derogar impuestos que gravan la transferencia de
combustibles, gas, energía eléctrica, excepto las destinadas a uso doméstico.
Respecto del Convenio Multilateral por aplicación del art. 35° se tiene que; a) los municipios de una misma
provincia, en su conjunto, no pueden gravar más ingresos que los atribuidos a la provincia de que se trate; b) si
desarrollaran actividades en más de un municipio dentro de una provincia, se distribuirá la base imponible si no existiere un
acuerdo interprovincial que lo reemplace conforme a las disposiciones del Convenio Multilateral; y c) Si las normas solo
permiten la percepción de tributos a los municipios en los que el sujeto tenga local, el 100% del monto imponible de la
provincia se distribuirá entre ellos.
Finalmente en cuanto a los Recursos Tributarios Municipales sugiero consultar la Ordenanza Tributaria o
Impositiva del Municipio o la ejecución presupuestaria para visualizar los ingresos con que cuenta.
7 - Sistema Tributario. Concepto. Elementos. Clasificación.

Etimológicamente “Sistema” es una serie de cosas que relacionadas entre sí ordenadamente contribuyen a un fin
(s/ Real Academia Española). En tanto que el adjetivo de “tributario” se refiere a las partes componentes del mismo: las
distintas especies de tributos.
El sistema tributario está constituido por el conjunto de tributos vigentes en un país en determinada época.
El mismo tiene por objeto examinar el conjunto de tributos de un determinado país como objeto unitario de
conocimiento. No se analiza a un gravamen en particular sino considerarlos como un todo; es decir si todos los
componentes se hallan ordenados y/o coordinados entre sí y contribuyendo al fin por el cual fueron establecidos.
El estudio del sistema tributario tiene limitaciones:
1. Limitación Espacial
2. Limitación Temporal
Respecto de la limitación espacial se halla referido a que su estudio se encuentra en relación a una jurisdicción
determinada: País determinado. El sistema se halla conformado con variados impuestos que cada país adopta considerando
sus peculiaridades tales como, sus necesidades, sus tradiciones, su naturaleza geográfica, su forma política, su religión. de
allí que no sea posible pensar en establecer un sistema tributario modelo o ideal para todos los países.
La limitación temporal hace alusión de que el estudio del sistema tributario se circunscribe a una época
determinada. La evolución social y económica en general conlleva a la casi permanente adecuación de las normas
tributarias vigentes así y a título de ejemplo solamente podemos decir que en los últimos cuatro años anteriores a la
vigencia de la convertibilidad $ 1 = u$s 1 estuvieron vigentes leyes de competitividad sectorial a la vez que actualmente
existen retenciones a las exportaciones agrícolas que no estuvieron antes vigentes.
Los tributos se distinguen por su multiplicidad, variabilidad e inestabilidad, de allí que su estudio siempre se halla
referido a un lapso de tiempo claramente delimitado.
No obstante las limitaciones comentadas su estudio es particularmente importante porque a través de su análisis es
posible entrever cómo se combinan los tributos entre sí; cuáles son las tendencias, cuáles son los problemas de política
económica, de política financiera y de administración fiscal y finalmente la forma en que se tiende a solucionar los
problemas.
Clasificación de los sistemas tributarios
Sistema ó Régimen Tributario? El profesor Tarantino sostiene que sólo puede llamarse “sistema” a un conjunto
racional y armónico de partes que conforman un todo reunidas científicamente por unidad de fin. Y, que cuando las normas
se imponen en forma inorgánica, sin orden y sin investigación de causas con el solo propósito de lograr más fondos, se está
en presencia de un “régimen” tributario. Por lo dicho decimos que el concepto de sistema tributario aparece más como una
meta u objetivo más que como explicación de lo existente.
Schmolders distingue dos tipos de sistema tributario:
 Racional e
 Histórico
Es racional cuando el legislador crea deliberadamente la armonía entre los objetivos que se persigue y los medios
empleados.
En tanto que es histórico cuando tal armonía se produce sola, por espontaneidad de la evolución histórica.
Como la tendencia hacia el perfeccionamiento de los tributos es un fenómeno constante se llega a concluir que los
dos sistemas, el histórico y el racional, actúan en todas las estructuras fiscales por lo que no existe un sistema totalmente
histórico o totalmente racional; antes mas bien es adecuado decir que determinado sistema tiene un fuerte predominio de
racionalidad o no. Si nos encontramos con un conjunto de tributos que han ido surgiendo de las necesidades financieras
estatales en donde se carece de armonía en los tributos entre sí, ni con los objetivos fiscales o extrafiscales estaríamos en
presencia de un régimen tributario.

Entre los requisitos o metas de un sistema tributario racional anotamos que debe contemplar distintos aspectos,
a saber:
1. Aspecto fiscal: es necesario que los tributos que lo conforman sean productivos y originen un rendimiento
suficiente tanto en épocas normales como de crisis.
2. Aspecto económico: que tenga la flexibilidad suficiente para convertir la fiscalidad en un instrumento de
promoción económica y no que trabe la producción nacional.
3. Aspecto social: los tributos deben ocasionar un sacrificio mínimo al contribuyente y distribuirse
equitativamente entre los ciudadanos según su capacidad contributiva.
4. Aspecto administrativo: que sea lo más simple posible. Debe surgir de normas claras y precisas; y que el Fisco
tenga el menor costo posible.
Otra clasificación es la que distingue entre:
 Sistema de impuesto único
 Sistema de impuestos múltiples
Deviene en abstracto discutir si el ideal en materia tributaria es la sustitución de todo el conjunto de impuestos por
un gravamen único. Cuál sería este impuesto que esté en condiciones de satisfacer las necesidades actuales del Estado?
Uno que recaiga sobre la renta? , sobre el patrimonio?, sobre el consumo?, en realidad son tan variadas las objeciones que
existen respecto de la teoría de introducir un solo impuesto que ningún país lo implantó.
Las objeciones más importantes respecto del impuesto único puede resumirse en las siguientes proposiciones:
1. No hay impuesto perfecto en cuanto a la distribución de la carga tributaria ; de allí que la existencia de
impuestos múltiples permite corregir o compensar las anomalías individuales.
2. Un sistema de impuestos múltiples hace más difícil la evasión por la existencia de correlación entre sí.
3. La capacidad contributiva de las personas se exterioriza en diversas formas la cual no es posible comprender
en un único impuesto.
4. Un solo impuesto no tendría la productividad suficiente como para cubrir las necesidades financieras del
Estado.

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UNIVERSIDAD NACIONAL DEL NORDESTE

* Facultad de Ciencias Económicas *

Cap V – Edición 2017 Cr OG 1

1- Poder Tributario. Características. Poder tributario originario y derivado. Limitación

2- El Derecho Financiero. Concepto. Contenido. Fuentes. Retroactividad. Interpretación y aplicación

3- Derecho Tributario. Concepto. División. Autonomía. El problema de la Codificación.

4- Distribución constitucional de facultades impositivas: nación provincias y municipios. Distribución

5- Limites al ejercicio del poder fiscal. Control jurisdiccional.

6- Principios constitucionales: legalidad, igualdad, equidad, proporcionalidad, generalidad, no

8- Sistema Tributario. Concepto. Elementos. Clasificación.

Cap V – Edición 2017 Cr OG 2

1- Poder Tributario. Características. Poder tributario originario y derivado. Limitación

Cap V – Edición 2017 Cr OG 3

Poder tributario originario y derivado

2. EL DERECHO FINANCIERO. CONCEPTO. CONTENIDO. FUENTES.

Cap V – Edición 2017 Cr OG 4

Las fuentes normativas del Derecho Financiera son:

Cap V – Edición 2017 Cr OG 5

Retroactividad. Irretroactividad en materia tributaria

Interpretación de la Ley Tributaria

Cap V – Edición 2017 Cr OG 6

CRITERIOS O MODALIDADES DE INTERPRETACION

Cap V – Edición 2017 Cr OG 7

Interpretación estricta de las leyes tributarias.

Métodos de interpretación específicos: El criterio de la realidad económica

Cap V – Edición 2017 Cr OG 8

Cap V – Edición 2017 Cr OG 9

Interpretación según criterios de razonabilidad y discreción

Interpretación realista de los impuestos

Cap V – Edición 2017 Cr OG 10

3. Derecho Tributario. Concepto. División. Autonomía. El problema de la Codificación.

EL Derecho Tributario comprende a:

Cap V – Edición 2017 Cr OG 11

4. LA DISTRIBUCION CONSTITUCIONAL DE FACULTADES TRIBUTARIAS.

Cap V – Edición 2017 Cr OG 12

EN MATERIA DE LEGISLACION DE FONDO

EN MATERIA DE COMERCIO INTERJURIS-

La distribución específica o explícita no ha presentado mayores inconvenientes en su aplicación a lo largo de los

1. Distribución constitucional específica o explícita

Cap V – Edición 2017 Cr OG 13

2. Distribución constitucional implícita

2.1 En materia de legislación de fondo

Cap V – Edición 2017 Cr OG 14

2.2 En materia de comercio interjurisdiccional

Cap V – Edición 2017 Cr OG 15

2.3 La cláusula de la prosperidad.

2.4 En materia de establecimientos de utilidad nacional; inc. 30 de la Constitución Nacional.

Cap V – Edición 2017 Cr OG 16

3.Distribución Constitucional en materia de gastos

En el capítulo IV de la ley 24409 referido al financiamiento se dispuso:

4 - Limites al ejercicio del poder fiscal. Control jurisdiccional

Cap V – Edición 2017 Cr OG 17

5 – PRINCIPIOS DE LEGALIDAD, IGUALDAD, EQUIDAD, PROPORCIONALIDAD,

Cap V – Edición 2017 Cr OG 18

Cap V – Edición 2017 Cr OG 19

Cap V – Edición 2017 Cr OG 20

Cap V – Edición 2017 Cr OG 21

Cap V – Edición 2017 Cr OG 22

7 - Sistema Tributario. Concepto. Elementos. Clasificación.

Cap V – Edición 2017 Cr OG 23

Cap V – Edición 2017 Cr OG 24

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