Seminário I

ISENÇÕES TRIBUTÁRIAS E REGRA- MATRIZ DE

INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA
Questões
1. Que é isenção (vide anexo I)?
É uma norma, pertencente à classe das normas estruturais que possui efeitos
capazes de alterar a regra matriz de incidência a ponto de que não surtam efeitos a
partir de elementos, sejam eles da hipótese de incidência ou do consequente
normativo.

2. Elaborar quadro comparativo a respeito de: (i) isenção; (ii) imunidade; (iii) não
incidência; (iv) anistia; e (v) remissão.
Isenção Imunidade Não-Incidência Anistia Remissão
Há uma supressão Não incidência Sem previsão “Perdão da falta Dispensa legal após o
da abrangência da prevista normativa, possui cometida pelo pagamento do tributo.
regra matriz de constitucionalmente. construção infrator de deveres
incidência tributária. doutrinária. tributários e também
quer dizer o perdão
da penalidade a ele
imposta por ter
infringido o
mandamento legal.”
(PBC).
Decorre da Lei (art. Constituição Federal. Independe de Decorre da Lei. Decorre da Lei.
176) previsão.
Art. 175, I, CTN. Art. 150, VI, art. 184, Construção Art. 175, II, CTN. Art. 156, IV, CTN.
§5º, 195, §7º. doutrinária.

3. A expressão “crédito tributário” utilizado no art. 175 do CTN tem o mesmo

conteúdo de significação para a isenção e para a anistia? Justificar.
Não, pois possuem natureza distinta, quando se fala em anistia pressupõe uma
infração que gera uma multa, chamada de crédito tributário pelo art. 175 do CTN,
desta forma se refere à penalidade imposta ao contribuinte.
No caso da isenção a expressão “crédito tributário” utilizada se refere ao próprio
tributo.

4. Tratando-se de isenção com prazo certo, ou de isenção por prazo

indeterminado, responda: (i) equivalem, necessariamente, à isenção
condicionada e à isenção incondicionada, respectivamente? Quais critérios
são utilizados nessas classificações? (ii) a revogação da isenção, que
reinstitui a norma tributária no sistema, apenas restabelece sua eficácia ou
requer a publicação de nova regra tributária no ordenamento? Neste último
caso, deverá ser respeitado o princípio da anterioridade (nonagesimal /
exercício)? Há direito adquirido (vide anexo II e III)?
(i) Há diferenças, é necessária a transcrição do art. 179 do CTN para melhor
compreensão:

Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é

efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade
administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça
prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos
requisitos previstos em lei ou contrato para sua concessão.

§ 1º Tratando-se de tributo lançado por período certo de tempo, o

despacho referido neste artigo será renovado antes da expiração
de cada período, cessando automaticamente os seus efeitos a
partir do primeiro dia do período para o qual o interessado deixar de
promover a continuidade do reconhecimento da isenção.

§ 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido,

aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155.

Quando se trata de isenção condicionada, a efetivação da isenção depende de um

instrumento normativo, de forma que impeça a incidência tributária a ser inserido
especificamente, para contribuinte que satisfaça os critérios estabelecidos. No caso
de isenção incondicionada a isenção deriva apenas do texto legal, para que não
incida a regra matriz de incidência. O critério utilizado é (1) se há, ou (2) não,
condições que o sujeito deve cumprir para que seja beneficiado pela isenção e; (a)
se há, ou (b) não, um limite demarcado no tempo para que o benefício da isenção
tenha seu término.

(ii) A revogação se trata de nova regra tributaria, sujeita as regras de instituição

tributárias dentre elas a anterioridade nonagesimal e de exercício, quanto à
revogação de isenção condicionada aplica-se a mesma regra, há enorme confusão
quanto ao art. 178 do CTN, em satisfatória interpretação a redação da lei sugere que
pode haver a isenção desde que haja a cumulação de requisitos, observando as
regras decorrentes da competência tributária, se essa não fosse a interpretação
estaria admitindo que uma regra inconstitucional contrariasse norma constitucional,
pois não seria possível a revogação da isenção condicionada. Isso porque a norma
de isenção ocupa posição hierárquica da instituição dos tributos, é, portanto norma
derivada da norma de competência.

5. Há distinção entre alíquota 0% e isenção? Os insumos isentos, não

tributados e tributados à alíquota 0%, adquiridos no processo de
industrialização, conferem direito ao crédito tributário? Por quê? Em caso
afirmativo, qual critério deveria ser utilizado para determinar o crédito
presumido de IPI? Se o produto for adquirido da ZFM, isso alteraria a
resposta? Se sim, por quê? (Vide anexos IV, V, VI, VII, VIII e IX)

A alíquota 0% e a isenção não se confundem, pois, enquanto a primeira não serve

para excluir o crédito tributário, mas sim para estabelecer que o aspecto quantitativo
de determinada obrigação tributária possuirá expressão econômica nula (0%), a
isenção, trata de hipótese de exclusão do crédito tributário em razão da não
ocorrência do fato gerador da obrigação.
No entanto, alguns doutrinadores, como grande referência, Paulo de Barros
Carvalho, entendem que isenção e alíquota 0% são a mesma coisa, como
fundamento para tanto é de que a alíquota 0% aniquila os efeitos do critério
quantitativo da regra matriz de incidência, equiparando-se, assim, a uma espécie de
isenção.
De acordo com a doutrina, será possível ocorrer o creditamento destes insumos,
pois o direito ao crédito não decorre da regra matriz de incidência tributária. Em
suma, embora a isenção, a não tributação e a tributação à alíquota 0% estejam
vinculados ao critério material da regra matriz dos insumos adquiridos, na base de
cálculo, estes institutos não interferem na regra matriz de direito ao crédito, que
envolve o princípio da não cumulatividade.
Desta forma, o direito ao crédito ocorre com total independência da circunstância de
nascer ou não o crédito tributário, atentando-se apenas à dinâmica da não
cumulatividade, tendo em vista que esta que enseja o creditamento no processo de
industrialização.
Importante ressaltar, inclusive, que o critério que deve ser utilizado para determinar o
crédito presumido é a sistemática de apuração produto-a-produto, não se
importando com o quantum fiscal que foi isentado. Isso porque, como foram os
insumos adquiridos que eram abarcados pela isenção, é evidente que, mesmo
assim, o produto final decorrente deste insumo sofrerá a incidência de tributo.
Necessário destacar que esse creditamento é adotado, atualmente, apenas pela
doutrina, pois o Supremo Tribunal Federal assume posição contrária, entendendo
que não haveria direito ao crédito em razão da ausência de incidência de tributo na
etapa anterior.
Concluindo, observa-se que o direito de crédito decorrente da aquisição de insumos
isentos é também uma controvérsia, não tendo esgotado suas discussões. Não há
distinção para produto da ZFM.

6. Considerando o art. 155, §2º, II, alíneas “a” e “b” da CF, pergunta- se:
a) Existe isenção parcial? Redução de base de cálculo pode ser considerada
hipótese de isenção parcial?
A isenção parcial é considerada uma ficção jurídica válida de acordo com o Supremo
Tribunal Federal e alguns doutrinadores, como Pontes de Miranda e Paulo de Barros
Carvalho. Segundo estes, a isenção parcial é aquela que reduz o percentual do
tributo, ocorreria o fato gerador do mesmo, mas o valor a ser recolhido seria inferior
em razão da isenção parcial.
Todavia, para o restante da doutrina, seria incabível a existência de uma isenção
parcial, tendo em vista que o instituto da isenção obsta a ocorrência do fato gerador.
Ou seja, como a isenção parcial apenas reduz o tributo e não o erradica, há a
ocorrência do fato gerador, e, em razão disto, não poderia se falar em isenção.
Outro argumento utilizado pela doutrina contrária, é que, como a Constituição
Federal não prevê este tipo de isenção, deve-se aplicar sobre a isenção à
interpretação literal prevista pelo artigo 111 do Código Tributário Nacional,
afastando-se, assim, a possibilidade da isenção parcial.
Correlato a esta polêmica, pergunta-se se a redução da base de cálculo é uma
espécie de isenção parcial. A resposta a esta pergunta depende de qual corrente
será seguida.
Caso opte-se pela possibilidade da isenção parcial, a redução da base de cálculo
seria uma hipótese deste instituto, pois, como a redução visa diminuir a carga fiscal
de determinados segmentos da economia, existiria a redução do percentual do
tributo incidente.
Já no caso de se considerar que a isenção parcial não pode existir em nosso
ordenamento, a redução da base de cálculo não se confundiria com isenção, pois o
primeiro, conforme já falado acima, é um benefício fiscal concedido pela
Administração Tributária, com objetivo de diminuir a carga fiscal, enquanto que a
isenção exonera o contribuinte do pagamento de determinado tributo, através da
mutilação, pelo legislador, de alguns critérios da regra de matriz de incidência.
Em outras palavras, enquanto que na isenção não ocorre o fato gerador em razão
da mutilação de alguns critérios da regra de incidência, na redução ocorre o fato
gerador e haverá a incidência do tributo, mas com a redução valorativa do montante
a ser recolhido.
Diante do exposto, verifica-se que, dependendo da corrente adotada, a isenção
parcial e a redução da base de cálculo podem coexistir em nosso ordenamento
jurídico juntamente com a isenção total.
 b)É possível lei estadual que determine a exigência do estorno do crédito do
ICMS, relativo à entrada de insumos, proporcional à parcela correspondente à
redução da base de cálculo do imposto incidente na operação de saída da
mercadoria, com funda- mento no art. 155, § 2º, II, da CF/88? (Vide anexos X, XI e
Parecer da Procuradoria-Geral da República no RE n. 635.688/RS RG, de
09/12/11).
De acordo com o atual entendimento do Supremo Tribunal Federal, é possível que
lei estadual determine a exigência do estorno do crédito do ICMS, relativo à entrada
de insumos, proporcional à parcela correspondente à redução da base de cálculo do
imposto incidente na operação de saída da mercadoria em razão da isenção parcial
concedida a esta operação. Com efeito, os ministros entenderam que o mecanismo
que reduz a base de cálculo do ICMS na saída de produtos industrializados, prevê,
em contrapartida, o estorno na mesma proporção dos créditos do imposto recolhido
na entrada de insumos.
É dito ainda que tal previsão está em conformidade com o espirito do ICMS e o
principio da não cumulatividade, pois o disposto nas alíneas “a” e “b” do inciso II do
parágrafo segundo do artigo 155 da Constituição Federal somente pode ser
interpretado restritivamente, artigo 111 do CTN, o que implica em dizer que não é
possível que haja o creditamento de ICMS in casu, pois tal hipótese não é
contemplada pelo referido artigo.
Todavia, este entendimento do Supremo Tribunal Federal foi alvo de diversas
críticas, e, através de embargos de declaração, o acórdão que dispunha o
entendimento foi anulado, afirmando-se, inclusive, que se trata de um caso de
repercussão geral.
Isso porque, conforme já explicado no item anterior, há uma corrente que veda a
aplicação de isenção parcial, pois tal instituto desrespeita os elementos de uma
efetiva isenção.
Portanto, por ora ainda é possível que haja o registro de créditos de ICMS quando a
opção do contribuinte pela apuração do valor devido com a redução da base de
cálculo em contrapartida ao estorno proporcional de eventuais créditos relativos à
operação beneficiada.

7. A concessão de benefício fiscal relativo à isenção do ICMS incidente sobre a

aquisição de veículo automotor por deficiente físico demanda a aprovação por
convênio, nos termos do art. 155, §2º, XII, g, da CF, regulamentado pela Lei
Complementar 24/75? Caso considere a dispensa de convênio nesse caso, ela
poderá ser justificada pela garantia fundamental, cuja concessão do benefício visa
a assegurar? (Vide anexo XII e XIII).
O art. 155, Par. 2º, XII, g, da CF, não se coaduna ao art. 1º da LC 24/75, o qual
dispõe que o benefício fiscal da isenção do imposto relativas à circulação de
mercadorias deverão ser concedidos nos termos de convênios celebrados e
ratificados pelos Estados, ao contrário do disposto na CF, que dispõe que reserva à
lei complementar federal regular como, mediante deliberação dos Estados, isenções
e incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.
Isto posto, a outorga de benefícios fiscais relativos ao ICMS, sem a necessária
celebração dos convênios entre Estados é reconhecidamente inconstitucional,
conforme consolidados precedentes jurisprudenciais.

8. Determinado Estado institui isenção de ICMS, com fundamento em convênio

CONFAZ, exclusivamente para operações realizadas pelo contribuinte
atacadista de determinado produto. A legislação (i) expressamente veda que
essa isenção seja utilizada por estabelecimentos industriais e varejistas e (ii)
nada fala sobre a possibilidade de manutenção de crédito pelo atacadista.
Qual o efeito prático desta isenção para a cadeia do ICMS? Essa isenção é
constitucional? Poderia o estabelecimento atacadista renunciar à isenção
tributária e decidir tributar regularmente sua operação? Esse valor pago, em
renúncia à isenção, seria tributo? Há relação entre essa isenção tributária e o
princípio da legalidade estrita tributária?

Sobre a produção industrial ainda existiria a incidência do ICMS e sobre o varejo

também, desta forma a isenção estaria presente somente em uma das fases da
cadeia do ICMS, beneficiando de certa forma, somente o varejista que teria a isenção
na aquisição do produto.
Sim, pois realizada com a celebração de convênio entre estados. Não, não haveria
incidência de tributo já que há a isenção, não havendo a possibilidade de realizar o
pagamento desse tributo, sim, se a instituição de tributo decorre estritamente de lei, a
isenção funciona da mesma forma.