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Tributos Indiretos – ISS / IPI / ICMS
Revisão Técnica:
Prof.a Me. Graziela de Faria Santos Soares
Revisão Textual:
Prof. Esp. Tiago Araújo Vieira
Tributos Indiretos – ISS / IPI / ICMS
Por serem impostos Municipais, Estaduais e Federais, respectivamente, todos eles, têm sua
legislação e forma de cálculo que lhe é determinada pela legislação de cada Município, Estado
e pela Receita Federal do Brasil. Por essa razão, trataremos desses impostos separadamente,
para que vocês possam obter o conhecimento da legislação que embasa os impostos, por meio
da apresentação de exemplos com aplicação no nosso cotidiano.
Também serão apresentados exercícios de fixação, nos quais os (as) alunos (as) poderão
exercitar, através da prática, os conceitos teóricos.
Por ser uma disciplina bastante complexa, é recomendada a leitura completa dos enunciados
dos exercícios, e atenção às regras de aplicação da legislação vigente.
Não pretendemos esgotar esse assunto nesta unidade, pois, é fundamental que os (as) alunos (as)
estejam sempre atualizados, em virtude das constantes modificações apresentadas na legislação.
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Unidade: Tributos Indiretos – ISS / IPI / ICMS
Contextualização
Todos nós, diariamente adquirimos ou consumimos produtos e serviços tais como: refeições,
telefones celulares, serviços de telefonia, de transportes, aquisição de livros e revistas, assinaturas
de televisão a cabo, entre outros e esses produtos ou serviços, têm cobrança de impostos, e nem
nos damos conta, pois já está embutida no preço.
Igualmente, são as empresas onde nós trabalhamos: elas também consomem produtos
e serviços, quer para utilização na fabricação de seus produtos, quer na prestação de seus
próprios serviços.
Portanto, no nosso dia-a-dia, estamos contribuindo, pois diversos impostos, tanto diretos,
como indiretos, incidem sobre os preços desses produtos, e aqui vamos tratar de impostos
indiretos, os quais são repassados para o preço dos produtos e serviços que consumimos.
Prestem atenção quando adquirirem um produto ou serviço, como um televisor ou um telefone.
Certamente, na nota fiscal deverá estar declarado o valor do produto, mais o valor do IPI e do
ICMS que é cobrado sobre este bem, além de outras informações necessárias; igualmente, na
nota fiscal de prestação de serviços, estarão destacados o valor do serviço e o ISS cobrado.
Pois bem, como convivemos com estes impostos de forma tão automática, acabamos nem nos
damos conta da quantidade de tributos que pagamos, e nesta disciplina, sem dúvida, teremos o
entendimento de como é feita a cobranças destes impostos.
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Imposto Sobre Serviços de Qualquer natureza – ISSQN
Conceito
O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, é um imposto cuja administração
e regulamentação é de competência de cada Município. Esse imposto incide sobre a prestação
de serviços, seja ela executada por pessoas jurídicas ou mesmo pelos profissionais autônomos.
Porém, o fato gerador ou a ocorrência, não deve ser objeto de cobrança de impostos de
competência de Estados ou da União, como, por exemplo, os serviços de telecomunicações,
geração e fornecimento de energia elétrica, transportes de cargas etc., que já são tributados
pelo Estado ou pela União.
É importante destacar que alguns elementos são necessários e essenciais para que ocorra o
fato gerador do ISS, tais como a efetividade e a habitualidade do serviço prestado.
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Unidade: Tributos Indiretos – ISS / IPI / ICMS
Prestadores de serviços
O prestador de serviços é o estabelecimento onde são exercidas, de modo permanente ou
temporário, as atividades de prestação de serviços, não importando se sua denominação seja
a sede, filial, agência, sucursal, escritório de representação ou qualquer outra denominação
que seja utilizada.
Portanto, os prestadores de serviços ou mesmo os tomadores de serviços, conforme estabelecido
na Lei Complementar nº 116/2003, têm como responsabilidade a tributação do ISS.
Cálculo do imposto
O Cálculo do ISS é bem simples, determina-se o valor do serviço prestado e multiplica-se
pelo percentual de alíquota aplicada a tal contribuinte.
As alíquotas são determinadas por cada Município, porém será permitida alíquota máxima
de 5% (cinco por cento), conforme o artigo 8º da LC 116/2003, e no mínimo 2%, estabelecida
pela Emenda Constitucional 37/2002.
Exemplo prático:
Uma empresa, localizada na cidade de São Paulo, Estado de São Paulo, prestou
serviços de manutenção de um celular em sua própria loja. No conserto não foi
necessário a substituição de peças, somente uma limpeza e ajuste de componentes,
cobrando-se o valor de R$ 80,00 (oitenta reais) pela prestação de serviços.
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Para garantir um mínimo de uniformidade na cobrança
do ISS e reduzir os efeitos da guerra fiscal deflagrada
entre os municípios, a CF determinou que as alíquotas
máximas e mínimas devem ser fixadas em lei comple-
Diálogo com o Autor mentar, que, como já foi exposto, são leis de caráter
nacional (FABRETTI, 2013, 201)
Responsável tributário
O responsável tributário é a pessoa que tem a responsabilidade de efetuar o pagamento do
Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN ou ISS, que poderá ser o prestador ou
o tomador dos serviços, isto, levando-se em consideração o tipo de serviço prestado.
Também o responsável tributário poderá ser o tomador de serviços, quando a empresa
contrata os serviços, de forma permanente para ser executado em suas dependências, por um
determinado período.
Resumindo, não estando os serviços listados nos incisos I a XXII, do artigo 3º da LC
116/2003, quando o imposto será devido no local da prestação, o serviço será considerado
prestado e o imposto devido no local do estabelecimento do prestador. Deve-se também
observar a lei Municipal em relação ao Responsável tributário.
Fato Gerador
São os serviços prestados constante da lista – ou relação – anexa à LC 116/2003, mesmo
que tais serviços envolvam o fornecimento de mercadorias.
Quando se fala de retenção do ISS, o fato gerador é a emissão da nota e/ou documento
fiscal, diante dos serviços prestados, constantes na lista de Serviços.
Retenção do ISS
A retenção do ISS é prevista na LC 116/2003, artigos 3º e 6º, onde, no artigo 3º
constam os serviços, nos incisos I a XXII; e no Art. 6º, é determinado que os Municípios
e o Distrito Federal, mediante lei, poderão atribuir de modo expresso a responsabilidade
pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação,
excluindo a responsabilidade do contribuinte, ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do
cumprimento total ou parcial da referida obrigação, inclusive, no que se refere à multa e aos
acréscimos legais.
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Unidade: Tributos Indiretos – ISS / IPI / ICMS
Retenção no Simples
O ISS devido pelas ME e EPP, optantes pelo Simples Nacional, é recolhido juntamente
com os demais impostos através do Documento de Arrecadação do Simples – o DAS, após a
aplicação da legislação específica.
No caso dos serviços prestados pelas ME e EPP optantes pelo Simples Nacional, o tomador
do serviço deverá reter o valor do ISS de acordo com a legislação do município onde estiver
localizado, sendo que este valor será deduzido do montante a ser recolhido na parcela do
Simples Nacional correspondente.
Contabilização do ISS - sobre serviços prestados, tendo como responsável tributário pelo
recolhimento do imposto, o prestador dos serviços.
Neste caso, deve-se se observar o documento fiscal que atualmente é uma Nota Fiscal de
Serviços Eletrônica, emitida pelos sites e aplicativos disponibilizados por cada Município.
Em regra geral tais documentos deverão conter:
· O número da Nota;
· Data e hora da emissão,
· Código de verificação (com este código é possível comprovar a veracidade do
documento emitido);
· Identificação do Prestador;
· Identificação do Tomador;
Quando a empresa prestadora de serviço não tiver obrigada a efetuar retenção de acordo
com o disposto na LC 116/2003 e legislação própria do Município, o responsável tributário
pelo recolhimento do ISS será a própria prestadora. Poderá se observar a não retenção do
ISS por meio da Nota Fiscal de Serviço.
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A Contabilização do ISS deverá ser feita em duas etapas:
Na apuração do resultado do exercício, a conta de ISS sobre serviços será item redutor da
Receita, portanto, será demonstrado desta forma:
Exemplo:
Considerando que a Empresa Evolução Empresarial prestou serviços de Assessoria Contábil
conforme código da Atividade no Município 1719, para a empresa BB Construções, tento
como valor de seu serviço prestado o Valor de R$ 700,00 e alíquota de ISSQN 2% e que a
Legislação Municipal deverá haver retenção do imposto. Logo a empresa Evolução emitiu a
seguinte Nota:
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Unidade: Tributos Indiretos – ISS / IPI / ICMS
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Observa-se na Nota Fiscal várias indicações da Retenção
do ISSQN devido, assim o recolhimento do ISSQN devido
deverá ser feito pela BB Construções.
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Unidade: Tributos Indiretos – ISS / IPI / ICMS
Fabretti, (2013), conceitua o IPI como sendo também um imposto sobre a circulação
econômica, e frisa sua etapa inicial, ou seja, a produção ou a importação.
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Industrialização – Definição
No artigo 4º do Decreto 7.212/2010, a industrialização é definida como qualquer operação
que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou até mesmo a
finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo como tal.
O Parágrafo único do Art. 4º do Decreto 7.212/2010, diz que são irrelevantes, para
caracterizar a operação como industrialização, o processo utilizado para obtenção do
produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados.
Ou seja, se uma empresa adquire no mercado uma caixa de arruelas contendo 1.000 peças
e dividir em 100 pacotes de 10 arruelas, o simples fato de fracionar a quantidade adquirida é
considerado industrialização (acondicionamento), para fins de tributação do IPI.
Fato Gerador
O fato gerador do IPI ocorre em duas hipóteses, conforme art. 35º do RIPI, Decreto no
7.212/2010, no desembaraço aduaneiro de produto de procedência estrangeira; ou na saída
de produto do estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial.
Incidência
A incidência do IPI abrange todos os produtos industrializados, nacionais ou mesmo
estrangeiros.
Alguns produtos, tais como livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão
são isentos de IPI (Art. 150 Inciso VI alínea da CF). Também não há incidência de IPI na
exportação de produtos industrializados; na produção do ouro, quando esse for definido como
ativo financeiro (investimento em barras de ouro), energia elétrica, derivados de petróleo,
combustíveis e minerais do País.
Não existe melhor opção que explorar o decreto que regulamenta a cobrança
desse imposto, bem como a Constituição Federal, através dos links abaixo:
RIPI: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2010/Decreto/D7212.htm#art617
Constituição Federal: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm
Contribuintes
São obrigados ao pagamento do imposto, na qualidade de contribuinte: o importador,
na ocasião do desembaraço aduaneiro; o industrial, no momento da saída do produto que
industrializar em seu estabelecimento e demais atos que praticar; o estabelecimento equiparado
a industrial, na ocasião da saída de produtos, bem como aos demais fatos geradores estabelecidos
em lei; e, inclusive, os que consumirem ou remeterem para empresas que não são editoras
ou empresas jornalistas, papéis destinados à impressão de jornais, livros e revistas, que foram
adquiridos comercialmente.
As empresas optantes pelo Simples Nacional, e que atendam ao disposto na Lei
Complementar no 123, de 2006, deverão recolher o imposto mensalmente, em conjunto com
os demais impostos e contribuições, nos termos especificados na referida Lei Complementar
(Lei Complementar nº 123, de 2006, arts. 12, e 13, inciso II).
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Base de Cálculo
A base de cálculo, no caso de produtos estrangeiros, será o valor que servir ou serviria de
base para o cálculo dos tributos aduaneiros, no momento do desembaraço da importação,
acrescido do montante desses e dos encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador
ou dele exigíveis, conforme determinação legal, e o valor total da operação de que decorrer a
saída do estabelecimento equiparado a industrial.
No caso dos produtos nacionais, será o valor total da operação de que decorrer a saída do
estabelecimento industrial ou equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso
II, e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15). A este valor deve ser acrescido o valor do frete e de
quaisquer outras despesas acessórias adquiridas pelo contribuinte conforme disposto na Lei
nº 4.502, de 1964, art. 14, § 1º, Decreto-lei nº 1.593, de 1977, art. 27, e Lei nº 7.798,
de 1989, art. 15, porém nenhum desconto pode ser deduzido, a qualquer título, ainda que
incondicionalmente. Ou seja, todos os acréscimos ao produto são computados e nenhum
desconto é considerado.
Exemplo:
Em um valor total de R$ 2.205,00 com IPI embutido de 5%, o cálculo
ficaria da seguinte forma:
2.205,00
BC ÷ 1,05%
R$ 2.100,00
Alíquotas
As alíquotas são encontradas na TIPI – Tabela do IPI onde os produtos estão distribuídos
por Seções, Capítulos, Subcapítulos, Posições, Subposições itens e sub itens.
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Unidade: Tributos Indiretos – ISS / IPI / ICMS
Entrada (Aquisição)
E agora? Como é que vou contabilizar isso tudo? Por onde começo? Qual
a maneira mais eficaz? Calma! Vamos fazer passo a passo. Primeiramente,
temos que fazer todos os lançamentos contábeis necessários para que nada
Para pensar escape à nossa escrituração.
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Contabilização da aquisição: já sabemos que a matéria prima adquirida a
prazo pelo valor de R$ 40.000,00 teve 5% de IPI, e o valor total resultou em
R$ 42.000,00. Desta forma a contabilização se dá:
OBS. Neste exemplo, contabilizamos no custo somente o custo dos materiais utilizados na
produção, pois, não temos informação de custo de mão de obra e demais custos.
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Unidade: Tributos Indiretos – ISS / IPI / ICMS
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Explicando melhor:
Se um bem for comprado por R$ 200,00 e o ICMS for de 18% (apesar de
haver diversas alíquotas, vamos adotar o percentual de 18% neste exemplo)
o adquirente continuará pagando os R$ 200,00 pelo bem, o imposto será
destacado na nota fiscal pelo valor de R$ 36,00, mas não será acrescido no
preço, que continuará sendo os R$ 200,00.
Fato Gerador
A partir da CF/88 foi ampliada a incidência do imposto para ICMS, com a inclusão dos
serviços de comunicações. Porém, o fato gerador está contido na Lei Complementar nº 87/96,
art. 12, que compreende a circulação de mercadorias ou a prestação de determinados serviços.
A Lei Complementar nº 87/96 dispõe que:
Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
I. da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para
outro estabelecimento do mesmo titular;
II. do fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias por qualquer
estabelecimento;
III. da transmissão a terceiro de mercadoria depositada em armazém geral ou em
depósito fechado, no Estado do transmitente;
IV. da transmissão de propriedade de mercadoria, ou de título que a represente,
quando a mercadoria não tiver transitado pelo estabelecimento transmitente;
V. do início da prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal,
de qualquer natureza;
VI. do ato final do transporte iniciado no exterior;
VII. das prestações onerosas de serviços de comunicação, feita por qualquer meio,
inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a
repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza;
VIII. do fornecimento de mercadoria com prestação de serviços:
a) não compreendidos na competência tributária dos municípios;
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Unidade: Tributos Indiretos – ISS / IPI / ICMS
Incidência
O Artigo 2º Da LC 87/96 dispõe que o imposto incide sobre operações relativas à
circulação de mercadorias, fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e
estabelecimentos similares; serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer
via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores; serviços de comunicação, por qualquer meio,
inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a
ampliação de comunicação de qualquer natureza; fornecimento de mercadorias com prestação
de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios; fornecimento de
mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência
dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do
imposto estadual.
O imposto também incide sobre a entrada de mercadorias ou de bens importados do
exterior, seja por pessoa física ou jurídica, mesmo que não seja um contribuinte habitual do
imposto e para qualquer que seja a sua finalidade,
Assim como na tributação do IPI, vista no capítulo anterior, o ICMS também não incidirá
sobre operações com livros jornais e periódicos e o papel destinado a sua impressão. Diversas
outras não incidências estão claramente detalhadas no Art. 3º Da LC 87/96, no qual podemos
destacar as operações que se destinam ao exterior, operações interestaduais com energia
elétrica e petróleo, entre outras.
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Para ter a completo conhecimento de todas as incidências e
não incidências acessar a Lei Complementar nº 87/96 no link:
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp87.htm
Contribuintes
O Art. 4º Da LC 87/96 dispõe que:
Art. 4º Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com
habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de
circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual
e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se
iniciem no exterior.
Parágrafo único. É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem
habitualidade ou intuito comercial. (Redação dada pela Lcp 114, de 16.12.2002)
A pessoa jurídica ou mesmo física que importe bens e mercadorias do exterior, para
qualquer finalidade, também é considerado contribuinte, assim como, na aquisição em
licitações de bens ou mercadorias apreendidas ou abandonadas, entre outras definições
dadas pelo artigo 4º da LC 87/96.
A legislação instituiu a figura do substituto tributário, que é aquele obrigado a calcular,
cobrar e recolher o imposto que será devido nas operações seguintes.
Base de Cálculo
A base de cálculo do ICMS está definida no art. 13º da LC 87/96 e será o valor da operação:
no caso das saídas de mercadorias de estabelecimento e contribuinte, mesmo que para outro
estabelecimento do mesmo titular; na transmissão de mercadorias depositadas em armazém
geral, ou em depósito fechado, no estado do transmitente; e na transmissão de propriedade da
mercadoria, mesmo que não tenha transitado pelo estabelecimento do transmitente.
No caso de fornecimento de alimentação, bebidas e demais mercadorias por qualquer
estabelecimento, será o valor da mercadoria e do serviço.
Quando se tratar de importação do exterior de bens e mercadorias, a base de cálculo será
o valor da mercadoria constante nos documentos de importação, adicionado dos Impostos
de Importação – II; Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI; Imposto sobre operação de
câmbio; e quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras.
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Substituição Tributária
Valor de mercadoria
+ Frete
BC + IPI
+ Outras despesas
+ Margem de Lucro
Alíquotas
O percentual a ser aplicado sobre a base de cálculo, por ser o imposto de competência
estadual, é estabelecido por cada Estado, sendo que a fixação das alíquotas interestaduais fica
sob a responsabilidade do Senado Federal.
Estas alíquotas são diferentes nos estados, conforme segue:
· 7% em operações ou prestações interestaduais com estados do Norte, Nordeste, Centro-
Oeste e o estado do Espírito Santo;
· 12% para as regiões Sul e Sudeste,
· 18% nas operações internas e importações em São Paulo, Minas Gerais e Rio de Janeiro
e 17% nos demais estados;
· 7% nas operações com produtos da cesta básica;
· 25% em operações internas, interestaduais e importações de perfumes, cosméticos,
cigarros, armas e munições, bebidas alcoólicas etc..
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Porém, nas operações e prestações que destinem bens e serviços ao consumidor final que esteja
localizado em outro estado, deverá ser adotada a alíquota interestadual, quando o destinatário for
o contribuinte do imposto, e a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele.
Voltamos a destacar que os produtos considerados essenciais, como cesta básica de alimentos
e outros, e até mesmo produtos do setor de informática, têm suas alíquotas reduzidas, ou pela
essencialidade do produto, ou através da implantação de políticas estaduais com intuito de atrair
empresas para o desenvolvimento da região.
Direito ao Crédito
Por ser um imposto não cumulativo, o contribuinte que adquirir insumos (matéria prima,
material indireto, material de embalagens etc.) e mercadoria para revender, poderá, por
ocasião das vendas da mercadoria, descontar o imposto pago na operação anterior. Porém,
para determinar quais os produtos que dão direito ao crédito, por se tratar de uma legislação
estadual, o melhor embasamento é o regulamento do ICMS de cada Estado.
No caso de aquisição de ativo fixo, há uma legislação especificando que o crédito poderá
ser dar em até 48 meses, ou seja, todo mês o contribuinte poderá se creditar de 1/48 avos do
valor do imposto, entretanto, existem diversos controles a serem feitos, por exemplo, o CIAP
(Controle de Imposto do Ativo Permanente).
Não darão direito ao crédito: as mercadorias ou bens adquiridos para consumo próprio,
isentos, ou que sejam alheios às atividades do estabelecimento.
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Do reconhecimento da receita:
Débito Clientes (Ativo) R$ 313.500,00
Crédito Receita de Venda (Resultado) R$ 313.500,00
Da apuração do imposto:
Débito IPI a pagar (Passivo) R$ 2.000,00
Crédito IPI a compensar (Ativo) R$ 2.000,00
Débito ICMS a Pagar (Passivo) R$ 7.200,00
Crédito ICMS a compensar (Ativo) R$ 7.200,00
Apuração do Resultado
Receita de Vendas de Produtos R$ 313.500,00
( - ) Impostos Incidentes S/ Vendas (R$ 79.800,00)
Receita Liquida de Venda R$ 233.700,00
( - ) Custo dos Produtos Vendidas (R$ 32.800,00)
Lucro Bruto R$ 200.900,00
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Material Complementar
FABRETTI, Láudio Camargo. Contabilidade Tributária. 14ª Ed. – Editora Atlas – 2014.
Sites:
Em relação ao IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados, acessar o link:
http://www.receita.fazenda.gov.br/Legislacao/LegisAssunto/ImpSobProIndIPI/ImpSobProIndIPI.htm
O prestigiado jurista brasileiro, Ives Gandra da Silva Martins, Membro da Academia
de Letras Jurídicas, tem uma página, no Facebook, de muita importânica que
pode ser acessada para aprimorar conhecimentos e discutir assuntos atualizados.
https://www.facebook.com/pages/Ives-Gandra-da-Silva-Martins-oficial/165493460191741
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Referências
Livros:
Sites:
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Anotações
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