Introducción al Derecho Tributario: Aspectos Económicos y Concepto

Resumen Tributario I Examen: Julio Pereira | Sebastián Videla Aspe
RESUMEN TRIBUTARIO I: EXAMEN

INTRODUCCIÓN AL DERECHO TRIBUTARIO
I. ASPECTO ECONÓMICO DEL DERECHO TRIBUTARIO.
1. Necesidad de Existencia de un Derecho Tributario: Mientras el hombre actúa generando recursos para
satisfacer sus necesidades individuales, la comunidad organizada necesita recursos para satisfacer sus
necesidades colectivas.
El Estado, en virtud del principio de subsidiariedad positiva, debe desarrollar aquellas actividades y
funciones que por su naturaleza no pueden realizar los cuerpos intermedio. y para realizar dichas actividades
y satisfacer las necesidades publicas requiere generar recursos, los que se llaman ingresos públicos.
El derecho tributario permite al Estado cubrir las necesidades financieras que se originan de esta satisfacción
de las necesidades públicas. En este sentido, el Estado cumple una actividad financiera, en virtud de la cual
debe realizar labores de administración, manejo, inversión y gasto de dichos recursos.
2. La Actividad Financiera del Estado: Para regular, administrar, determinar y recaudar los recursos
económicos que conforman el patrimonio que el Estado destinara al cumplimiento de sus fines se requiere
que el Estado efectúe actos que no solo se refieren a la obtención y administración de los recursos, sino que
también a su destino final a través del gasto público. Este conjunto de actos constituye la actividad financiera
del Estado.
La actividad financiera del Estado puede estudiarse a partir de tres aspectos:
1) Ingresos: Cuya recaudación corresponde a la Tesorería General de la Republica.
2) Gastos: Regidos por la Dirección de Presupuestos del Ministerio de Hacienda.
3) Administración de los Recursos: El manejo de los recursos se puede observar desde las siguientes
ópticas:
a. Ciencia de las Finanzas:
i. Política: En cuanto a las decisiones de establecer más o menos tributos, subsidios,
etc. Es decir, se refiere a las posiciones políticas.
ii. Economía: Dice relación con las posiciones que se adoptan frente al
establecimiento de tributos teniendo en consideración aspectos económicos como
el equilibrio de la balanza de pagos.
iii. Técnicas: Dice relación con la capacidad técnica de implementar tributos.
b. Jurídica o Derecho Financiero: Esta vertiente distingue al derecho tributario del estudio
de las finanzas. Este aspecto le otorga a los anteriores el marco jurídico.
3. El Derecho Financiero: “Conjunto de normas que regula la actividad financiera del Estado en sus
diversos aspectos (órganos que la ejercen, medios en que se exterioriza y contenido de las relaciones que
origina)”.
1) Solo regula las relaciones en que interviene el Estado en cuanto a su actividad financiera: La
actividad financiera de los particulares está regulada por otras ramas del derecho como el derecho
civil o comercial.
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2) Solo se preocupa de la dimensión jurídica de la administración.

3) Es una rama autónoma dentro del Derecho Público: Respecto de ella podemos distinguir las
siguientes sub ramas:
a. Derecho Presupuestario: Tiene por objeto elaborar el presupuesto de la nación y está
vinculado a los egresos del Estado.
b. Derecho Administrativo o Gestión Patrimonial Administrativa del Estado: Tiene por
objeto la gestión y control de los tributos. Las actuaciones del SII se traducen en actos
administrativos.
c. Derecho Tributario: Dice relación con la necesidad de recursos del Estado, es decir, con
los ingresos del Estado.
Ahora, las fuentes de ingreso del Estado son:
i. Impuestos: Ej.: Impuesto a la renta, impuesto al valor agregado, impuesto de
timbres y estampillas, impuesto específico a las gasolinas, impuesto al tabaco,
impuesto específico a la actividad minera o royalty minero, impuesto a los
alcoholes, etc.
ii. Bienes Propios del Estado obtenidos de la Explotación o la Enajenación de los
Recursos: Desde un punto de vista financiero, el Estado obtiene recursos de
empresas públicas como ENAP, CODELCO, TVN, etc.
iii. Multas a Beneficio Fiscal: Pueden ser:
1. Tributarias: Ej.: Multa por retraso al pago de impuesto. En este caso se
debe pagar el impuesto adeudado, el reajuste, el interés moratorio y, a
veces, una multa para evitar su reiteración. De hecho, su reiteración puede
convertirse en delito tributario.
2. No Tributarias: Ej.: Multa por infracción a la Ley del Tránsito.
iv. Deuda Pública: El Estado se endeuda con otros Estados o con particulares como,
por ejemplo, a través de bonos soberanos, pagarés reajustables del Banco Central,
bonos, debentures, etc.
Sin perjuicio de los ejemplos anteriores, la doctrina señala que el Estado percibe ingresos
tradicionalmente de los tributos, las sanciones y de la deuda o crédito público.
El tributo es un principio establecido constitucionalmente respecto a la facultad del Estado
para cobrarlos. Esto se debe a que el derecho del Estado está en conflicto con el derecho de
propiedad y, por ello, la potestad tributaria hay que interpretarla restrictivamente.
II. CONCEPTO DE DERECHO TRIBUTARIO.

Se define como “conjunto de normas jurídicas que dicen relación con la aplicación y recaudación de los
tributos”. También se conceptualiza como un “conjunto de principios y normas que regulan los impuestos
y las relaciones jurídicas que se generan entre el Estado y los contribuyentes, o entre estos, a
consecuencia de la imposición”.
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Las fuentes del derecho tributario son: (i) los tributos y (ii) las multas (tanto tributarias como no
tributarias).
Los recursos del Estado pueden ser:
1) Originarios: Son aquellos que provienen de bienes de propiedad del Estado como los de las
Empresas Estatales que generan activos.
2) Derivativos: Son aquellos que provienen de las riquezas que el Estado obtiene de los particulares,
como los tributos.
PARTE GENERAL DEL DERECHO TRIBUTARIO
A. EL TRIBUTO
I. PRIMER CONCEPTO DE TRIBUTO.
“Prestación obligatoria comúnmente en dinero, exigida por el Estado en virtud de su facultad de
imperio, y que da lugar a relaciones de derecho público”.
1) Prestación Obligatoria: Facultad que se otorga al Estado a exigir coercitivamente el cumplimiento
de la obligación tributaria. Esta obligatoriedad emana del enterar los tributos en arcas fiscales.
Respecto de la obligatoriedad hay dos corrientes:
a. Contractual (Rousseau): Según esta corriente hay un contrato que ha sido celebrado entre
el particular o contribuyente, que es el sujeto pasivo, y el Estado, que es el sujeto activo. Es
decir, en virtud del pago de impuestos el Estado está obligado a ciertas contraprestaciones.
Esta teoría es peligrosa porque aparece como justificación del no pago de impuestos si el
contribuyente considera que el Estado no está cumpliendo con su parte del contrato.
Hoy en día no tiene apoyo porque el análisis del bien común se da en el proceso legislativo,
por lo que la discusión del contrato uno podría llegar a decir que se da en la elección del
candidato al cargo público.
b. De la Imposición Unilateral: Es la tesis que predomina hoy en día y establece que se paga
porque hay una imposición unilateral. Es decir, lo que verdaderamente causa el
cumplimiento de esta obligación es que el tributo se impone de forma unilateral en virtud
de una ley que dicta el Estado y que obliga al particular a pagar el tributo. Es manifestación
del poder de imperio del Estado.
2) Comúnmente en Dinero: Si bien antiguamente los productos que se obtenían servían para pagar
los impuestos en especie y no en dinero, hoy en día son, por regla general, en dinero. Ahora, existen
las llamadas obligaciones accesorias que no son en dinero como declarar los impuestos, llevar
contabilidad, etc. Es relevante que dichas obligaciones accesorias no lo son en el concepto civil
porque en ciertos casos pueden hacer que no se origine la obligación principal de pagar una suma
determinada de dinero. Además, la obligación principal no termina con la accesoria, el hecho de
cumplir con la declaración no extingue la obligación de pagar los tributos.
3) Que crea relaciones de Derecho Público: Esto es más bien un antecedente histórico porque el
tributo se tenía por exclusivo a la propiedad de la tierra. Hoy en día se refiere a un aumento
patrimonial. Por ello, hoy la relación es más amplia, de derecho público, relacionada con la
satisfacción de las necesidades.
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II. SEGUNDO CONCEPTO DE TRIBUTO.

“Vinculo jurídico cuya fuente mediata es la ley, que nace con motivo de ocurrir los hechos o situaciones
descritas por la misma ley, y en cuya virtud personas determinadas deben entregar al Estado ciertas
sumas de dinero también determinadas, para la satisfacción de las necesidades colectivas”.
1) Causa: Vínculo Jurídico entre el Fisco y los Particulares o Contribuyentes: Respecto de la
fuente de dicho vinculo la doctrina distingue entre:
a. Fuente Mediata: Es la ley. Esto implica que todo tributo debe ser creado por ley en virtud
del principio de reserva legal.
b. Fuente Inmediata: Se traduce en la verificación del sujeto pasivo o contribuyente de la
conducta descrita en la norma tributaria. En otras palabras, la verificación o comprobación
del hecho gravado por una persona determinada.
Ejemplo: El hecho de que en el resultado financiero las empresas tengan una utilidad
financiera da derecho a distribuir dividendos. Ahora, tras hacer los ajustes establecidos en
la ley de impuesto a la renta (Arts. 29 a 34 LIR) se determina si hay o no utilidad tributaria.
Si la hay, sobre dicho resultado tributario o base imposible, se aplica la tasa y se calcula
el impuesto a pagar según la LIR, el cual tiene una tasa proporcional.
Otro ejemplo es el IVA donde el hecho gravado es la venta de un bien corporal mueble o
la prestación de un servicio. Respecto de esto se requiere de habitualidad, es decir, que el
contribuyente se dedique a la venta de bienes corporales muebles y para ello habrá que
retrotraerse al momento en que adquirió dicho bien con el ánimo de revenderlo.
2) Objeto: Dar Sumas determinadas de dinero: Cada ley tributaria establece un procedimiento para
calcular exactamente el monto del impuesto que debe enterarse a arcas fiscales, es decir, el
mecanismo de determinación de dicho impuesto.
De ahí que la primera fórmula básica sea: Base Imponible x Tasa = Impuesto.
Ejemplo 1: En el IVA la base imponible es el precio de venta del bien corporal y a este valor se le
debe multiplicar la tasa (19%) y con ello se calcula el impuesto que deberá enterarse.
Ejemplo Práctico: Sparta Deportes importa raquetas Dunlop de Inglaterra y las vende a
particulares. En la importación el I.V.A. a la importación de bienes muebles corporales
establece que la base imponible se determina mediante la determinación del precio CIF o
valor aduanero más los derechos aduaneros y los costos de desaduanamiento, y sobre ello
se aplica la tasa de 19%, sin necesidad de que la importación sea con ánimo de revender.
Pero en esta operación existe también otro hecho gravado que será la venta a los
particulares y en tal caso si se requiere de dicho ánimo.
Es interesante hacer presente que respecto del valor CIF, Aduanas tiene la facultad de
tasar nuevamente en el caso que desconfíe del valor contenido en la factura, por la
posibilidad de que este haya sido manipulado para la aplicación de un menor derecho
aduanero.
Ejemplo 2: En el Impuesto de 1era Categoría, el valor del hecho gravado o base imponible será,
en la mayoría de los casos, la Renta Líquida Imponible (RLI), que es lo que verdaderamente ha
hecho más rico al contribuyente según la LIR. Esto se obtiene a través de la determinación de la
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renta líquida imponible que está establecida en los Arts. 29 y ss. LIR, y sobre ella se aplica la tasa
que puede ser de 25 o 27%.
3) Sujeto Pasivo: El Particular o Contribuyente determinado: Es la ley quien determina quién es
el sujeto pasivo. Ejemplo: En la LIR se señala que será sujeto pasivo la persona que se ha hecho
más rica, que ha incrementado su patrimonio. Este sujeto pasivo puede ser de distintas naturalezas;
puede ser una comunidad, una sociedad de hecho o incluso una renta de la creatura que está por
nacer.
4) Sujeto Activo: El Fisco o las Municipalidades.
5) Fin: Para la Satisfacción de Necesidades Colectivas.
III. CLASIFICACIÓN DE LOS TRIBUTOS.
Los tributos se pueden clasificar en:
1) Tasa: “Ingreso ordinario de derecho público que obtiene el Estado en relación con alguna
intervención o gasto de la administración pública, cuando esta intervención o gasto ha sido
causada directamente por un particular”. En ella hay una relación muy estrecha entre el servicio
prestado por la administración y el particular que lo paga. Ejemplo: Obtención de pasaporte,
certificado del registro civil, etc. En la tasa la persona que se beneficia es la misma persona que la
paga.
No se debe confundir tasa con tarifa, ya que esta última se refiere a un ingreso que recibe el Estado
causado por una relación regulada por el derecho privado. El Estado está obteniendo un precio por
un servicio que es regulado contractualmente. En ese sentido, en este caso el Estado carece de
facultad de imperio, sino que debe comportarse como un privado. Ejemplo: Boleto del metro,
servicio de correos, etc.
2) Contribución: “Gravamen que tiene por objeto distribuir entre ciertos contribuyentes los gastos
de realización de obras o servicios que los benefician colectivamente de alguna manera más
especial que al resto de las personas que integran la sociedad”. En este tipo de tributos se difumina
un poco la relación entre el gasto o servicio y el impuesto, ya que en las contribuciones la persona
que se beneficia no es solo quien que paga el impuesto, sino que todo un conjunto de personas, de
hecho, puede ser que la persona que más impuestos pague no sea la más beneficiada. Ejemplo:
Derecho de aseo, pago por obras de alcantarillado, etc. El impuesto territorial no es contribución.
3) Impuesto: “Gravamen que se exige o impone para cubrir los gastos generales del Estado sin que
el deudor reciba otro beneficio que aquel indeterminado que reciben todos los habitantes del país
por el funcionamiento de los servicios públicos”. En el impuesto se pierde la relación entre el pago
efectuado y el servicio recibido, ya que no se recibe ningún beneficio directo del fisco. Ejemplo: El
impuesto territorial que grava el patrimonio de una persona sin obtener nada a cambio del Fisco,
el impuesto a la renta, etc.
4) Derecho Habilitante: “Gravamen en virtud de cuyo pago el contribuyente queda autorizado para
hacer algo que de otra manera la ley le prohíbe hacer”.
Ejemplo Práctico: Lápiz López importa de Staedtler ciertos bienes. Respecto de ellos el fisco cobra
un arancel aduanero para obtener el ingreso de dichos bienes. Si no se paga el arancel no se pueden
ingresas los bienes muebles por la frontera. Es decir, el pago del arancel habilita el paso de la
mercadería a Chile.
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Ahora, junto al arancel aduanero, Lápiz López deberá pagar un IVA especial por importación
donde el hecho gravado es la importación de bienes corporales muebles y debe pagarlo el
importador o comprador. En este caso la base imponible es el precio de venta de Alemania que es
el valor de importación CIF o valor aduanero más el arancel aduanero y los costos de
desaduanamiento.
1. Importancia de la Clasificación: Toda esta distinción de tributos es importante porque el Art. 19 N°20,
inc. 3 CPR señala que: “Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al
patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado”. Pero, a continuación, el inc.
4 establece dos excepciones en que los tributos pueden estar afectos a un destino determinado, que son:
1) Por fines propios de la defensa nacional.
2) Cuando graven actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local: En
cuyo caso pueden ser aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades
regionales o comunales para el financiamiento de obras de desarrollo.
IV. CLASIFICACIÓN DE LOS IMPUESTOS.
Ejemplo Práctico 1: COPEC pide un crédito a BNP en Francia y debe pagar intereses a dicha entidad. El
crédito de COPEC es una obligación, una cuenta por pagar que consiste en pagar una suma de dinero.
Además, tiene una segunda obligación que es pagar los intereses. Sobre los intereses que paga COPEC a
BNP hay un impuesto de retención que se conoce como “with holding tax (WTH)”, es decir, COPEC debe
declarar, retener y pagar el impuesto por cuenta de BNP (Art. 59 N°1 LIR). Otro impuesto de retención
que podría pagar COPEC es el de 2da categoría por el sueldo y a cuenta de sus empleados.
Junto a ello, COPEC paga impuestos de 1era categoría porque cae en el hecho gravado descrito por la ley.
Respecto de dicho impuesto se determina la base imponible mediante contabilidad completa y dichos
estados financieros se ajustan en virtud de lo dispuesto por los Arts. 29 y ss. LIR, de lo cual se determina
la Renta Líquida Imponible. Sobre ella se aplica la tasa y se determina el impuesto a pagar.
Por último, COPEC también podría vender bienes corporales muebles y pagar IVA, el cual es un impuesto
de declaración, pero que técnicamente es un impuesto de traslación porque se traslada el impacto
económico desde el vendedor al comprador vía precio.
1. Impuestos Ordinarios y Extraordinarios:
1) Ordinarios: “Aquellos que integran el sistema tributario normal de un país”. Lo que los
caracteriza es su permanencia en el tiempo. Ejemplo: Impuesto de 2da Categoría, IVA, etc.
2) Extraordinarios: “Aquellos que se establecen en virtud de una situación especial y que,
generalmente, son de carácter transitorio”. El problema que tienen es que generalmente, pasada
la contingencia, no se eliminan dichos impuestos, sino que se vuelven ordinarios y permanentes.
Ejemplo: Conversión del FUT a FUND, lo que comenzó como una franquicia extraordinaria pero
que hoy es ordinaria.
2. Impuestos Externos e Internos:
1) Internos: “Aquellos que gravan las actividades o actos que se realizan dentro del país”. Se sub
clasifican en:
a. Fiscales: “Aquellos cuyo sujeto activo es el Fisco”. Ejemplo: IVA, 1era Categoría.
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b. Municipales: “Aquellos cuyo sujeto activo es una Municipalidad”. Ejemplo: Patente

municipal que grava determinadas actividades lucrativas cuya base imponible es el capital
propio tributario de un contribuyente que determina renta según balance general
(contabilidad completa).
2) Externos: “Aquellos que gravan el comercio internacional de mercaderías”. Ejemplo: Aranceles
aduaneros o el IVA por importación. Ejemplo Práctico: Sparta importa a Hedge unos skis. En dicha
importación hay tres elementos: el valor del bien CIF o valor aduanero, el arancel aduanero y el
IVA por importación, que paga el importador y cuya base imponible es el valor CIF o valor
aduanero + los derechos aduaneros y los costos de desaduanamiento. El impuesto externo es
siempre fiscal.
3. Impuestos Directos e Indirectos:
1) Directos: “Aquellos cuyo impacto económico es soportado precisamente por el contribuyente que
la ley ha querido gravar”. En estos impuestos no se puede trasladar dicho impacto, existiendo una
unidad absoluta entre el contribuyente de hecho y el contribuyente de derecho. Ejemplo práctico 1:
Si Sparta compra unas pelotas en 100 y los vende en 150 generó utilidades de 50, a las cuales se le
restan los costos y gastos y se obtiene la base imponible. De ella se deriva el impuesto a la renta
que deberá pagar. Dicho impuesto no puede ser trasladado porque si se aumenta el precio al
consumidor la tasa no varía, pero si la base imponible, por lo que al final deberá pagar aún más
impuesto. Es decir, el nivel impositivo varia si hay más o menos utilidades por lo que no puede
traspasar el impacto económico del impuesto a los compradores. Ejemplo práctico 2: El impuesto
global complementario que debe pagar el abogado independiente por desarrollar una actividad
física o intelectual teniendo domicilio en Chile.
Los impuestos directos se pueden sub clasificar en:
a. Reales: “Aquellos que gravan la renta tributable en si misma sin tomar en consideración
características particulares del sujeto pasivo o contribuyente”. Esto es muy duro porque
podrían darse ciertas injusticias. Ejemplo Práctico: Doña Maclovia tiene una sociedad que
tiene como único activo acciones en COPEC. Al momento de repartirse los dividendos
hacia la sociedad intermedia, esta estará exenta del pago del impuesto de 1era categoría
por el pago realizado por COPEC del mismo impuesto. Doña Maclovia, al retirar sus
dividendos de dicha sociedad tendrá que pagar el impuesto global complementario debido
a que está domiciliada o es residente en Chile, teniendo como crédito contra dicho
impuesto el de 1era categoría pagado por COPEC. El global complementario es real, no
le importa la condición económica de la señora o cuantos gastos adicionales tiene. Si doña
Maclovia tuviera su domicilio o residencia en el extranjero no habría pagado global, sino
que impuesto adicional, el que se aplica respecto de personas que tengan su domicilio o
residencia en el extranjero respecto a sus rentas de fuente chilena. Dicho impuesto también
es real.
En ese sentido el global complementario y el adicional son contrarios, o se está en uno o
en el otro. Tanto el global complementario como el adicional se conocen como impuestos
finales porque son la última posibilidad que tiene el Fisco para gravar las rentas de los
contribuyentes. El impuesto global complementario, además, es de tasa progresiva
creciente por tramos, mientras que el adicional es de tasa proporcional.
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Ahora, es relevante esta idea de créditos fiscales porque nos muestra la existencia de un
sistema integrado. Estos créditos se aplican al momento de pagar y por ello no son una
deducción, las cuales se producen al momento de calcular la base imponible.
b. Personales: “Aquellos que si toman circunstancias particulares del contribuyente para
determinar el monto total a pagar”. Ejemplo: que la ley establezca que el casado paga
menos que el soltero. Hoy hay algunas normas que siguen este criterio como el impuesto a
la herencia, ya que mientras mayor distancia de parentesco con el causante mayor será el
impuesto. Además, existe una corriente que trata de hacer menos real el impuesto global
complementario, para lo cual se han introducido algunas reformas como el Art. 55 bis LIR
que permite rebajar de la base imponible los intereses de determinados créditos hipotecarios
con ciertos topes y el Art. 55 ter LIR que permite rebajar de la base imponible el crédito
especial vinculado a la educación con topes.
2) Indirectos: “Aquellos cuyo impacto económico es soportado por un tercero distinto al

contribuyente que la ley ha querido gravar”. Se determinan en virtud del criterio de la traslación
del impacto económico.
Ejemplo práctico: Hermenegildo tiene un bosque en Mulchén y vende madera a CMPC. La venta
habitual de un bien corporal mueble está afecta a IVA. Ese IVA que debe declarar y enterar el
vendedor (Hermenegildo) a arcas fiscales en el mes siguiente a la producción de la venta se conoce
como débito fiscal. Pero, el valor de dicho IVA se encuentra dentro del precio al que vende don
Hermenegildo a CMPC, por lo que el impacto económico del IVA lo soporta CMPC, no don
Hermenegildo, ya que CMPC le paga 119 (100 por el precio + 19 por el IVA). Los 19 que le financió
a Hermenegildo servirán para CMPC como crédito fiscal, que se registrará en un libro especial de
compras y ventas, contra el debido fiscal que generará al vender el papel que produce de dicha
madera. Asimismo, al vender el papel a Lápiz López, le genera a esta ultima un propio crédito
fiscal que podrá imputar a su propio debito fiscal que produzca al vender los cuadernos a las
librerías. Y así continuamente hasta el comprador final que será quien se llevará todo el impacto
económico del IVA ya que no produce ningún débito fiscal al cual imputarle el crédito fiscal que le
genera su pago. Por ello es muy importante la fiscalización en el consumidor final porque si no se
emite boleta se pierde todo el IVA ya que el ultimo vendedor no generará debito fiscal y todo lo que
pago el consumidor final por IVA al vendedor quedará en el bolsillo de este último. Ahora, si el
débito fiscal es mayor al crédito fiscal el contribuyente deberá para IVA, si es al revés hay un
crédito fiscal o remanente de crédito fiscal que se puede arrastrar en los meses siguientes.
Es importante decir que el IVA y el impuesto a la renta no se juntan jamás, salvo dos excepciones:
(i) cuando la sociedad está a punto de liquidarse porque en ese caso es imposible producir débito
fiscal y (ii) como gasto necesario para producir la renta que se deduce de los ingresos para
determinar la base imponible en el caso de contribuyentes que paguen 1era categoría y no
produzcan débito fiscal.
El IVA es un impuesto de tasa proporcional, mensual y de declaración. No es de retención, ya que
el sujeto pasivo de derecho (el vendedor) es el directamente obligado a declarar y enterar el
impuesto a arcas fiscales.
Es importante señalar que el crédito fiscal solo se aplica respecto del débito fiscal generado en la
reventa, es decir, debe haber un ánimo de revender el bien al omento de adquirirlo. Por ello,
respecto de los activos fijos no se paga IVA porque no se adquieren con el ánimo de reventa. Ahora,
el crédito fiscal no prescribe, se arrastra indefinidamente hasta que se extinga. Además, el crédito
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fiscal es un derecho personalísimo lo cual es bastante controvertido, por ejemplo, en el caso de

fusiones.
En razón del ejemplo anterior uno puede decir que en esta clase de impuestos existe un
contribuyente de hecho, que es aquel que soporta el impacto económico del impuesto y un
contribuyente de derecho, que es aquel que está obligado a declarar y enterar el impuesto a arcas
fiscales.
Los impuestos indirectos se pueden clasificar en:
a. Monofásicos: “Aquellos que se aplican en una única etapa de comercialización”.
b. Plurifásicos: “Aquellos que se aplican en varias o distintas etapas de comercialización”.
Ejemplo: El IVA.
3.1. Criterios Doctrinarios para definir si estamos frente a un Impuesto Directo o Indirecto:
1) Criterio Administrativo: Según esta teoría, el contribuyente del impuesto directo estaría enrolado,
tendría un RUT, mientras que el contribuyente del impuesto indirecto no. Esta teoría no se aplica a
Chile porque el contribuyente de IVA es el más enrolado. Por una parte, se enrola al obtener el
RUT, y por otra se enrola al momento de iniciar actividades donde se le asigna una actividad
económica que conlleva el impuesto IVA.
Dicho giro o actividad económica solo terminará con el término de giro y la eliminación del RUT.
El término de giro tiene dos consecuencias:
a. La auditoría de termino de giro.
b. La liquidación final de impuestos.
2) Criterio de la Traslación: Según esta teoría, la diferencia entre un impuesto directo e indirecto
debe verse desde una perspectiva jurídica.
3.2. Ventajas y Desventajas de los Impuestos Directos e Indirectos:
1) Impuestos Directos:
a. Ventajas:
i. Cumplen mejor con un ideal de justicia tributaria: El contribuyente paga
impuestos de acuerdo a su real capacidad. Pagará más quien haya incrementado
más su patrimonio en un ejercicio comercial determinado, pudiendo quedar exentos
aquellos que no incrementan su patrimonio, lo hacen en muy poca monta o lo han
perdido.
ii. Estabilidad en su rendimiento económico: Ya que en crisis económicas su
rendimiento baja lentamente.
b. Desventajas:
i. Estabilidad en su rendimiento económico: En una época de bonanza o ciclo
positivo suben lentamente, por lo que el Estado no capta rápidamente el mayor
desarrollo económico.
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ii. Impopularidad: Los impuestos directos aparecen muy ostensibles, ya que se

pagan en una fecha determinada, no están incluidos en forma expresa en el precio
y se pagan en una sola vez en un monto importante, sin perjuicio de los pagos
provisorios mensuales a cuenta del impuesto. Esto favorece la evasión.
2) Impuestos Indirectos:
a. Ventajas:
i. Elasticidad en su rendimiento económico: Se ven influenciados rápidamente por
las épocas de bonanza. Ejemplo: Mayores ingresos conllevan más compras de
bienes gravados de IVA.
ii. Fácilmente Fiscalizables: Ejemplo: En el IVA cada comprador es un fiscalizador
que buscara que las facturas sean bien realizadas para poder generar un crédito
fiscal el cual usar contra su debito fiscal.
iii. Poco Ostensible: Se cobra de a poco y está incluido en el precio, por lo cual no
hay un verdadero conocimiento del pago del mismo por parte del comprador final.
Esta solapado o escondido a las personas.
iv. Todos lo pagan: Todos los contribuyentes pagan IVA.
b. Desventajas:
i. Elasticidad en su rendimiento económico: En épocas de crisis su rendimiento
baja bruscamente.
ii. Se opone al ideal de justicia tributaria: Porque cobra a todos por igual, aunque
algunos sean más pobres que otros. Esto hoy en día se ha desvirtuado debido a los
factores de corrección, ya que el Estado con esos recursos que obtiene financia
programas, subsidios, franquicias, etc., a los que solo tienen derecho o acceso las
personas de menores recursos.
4. Impuestos según su Tasa:

1) De Tasa Fija: “Aquellos cuyo monto está establecido por ley y que permanece invariable
cualquiera sea el valor de la base imponible”. Ejemplo: Impuesto de timbres y estampillas al giro
de cheques o a las órdenes de pago donde cada cheque tenía un impuesto de $100, independiente
del monto con el que se llene el cheque.
2) De Tasa Proporcional: “Aquellos en que la tasa del impuesto permanece invariable pudiendo
variar la base imponible, lo que provoca que su monto aumente o disminuya”. Ejemplo: IVA
(19%), 1era Categoría (25 o 27%).
3) De Tasa Progresiva: “Aquellos en que la tasa del impuesto aumenta (y eventualmente podría
disminuir) a medida en que aumenta la base imponible”. El impuesto se va aplicando por tramos
y la ley determina cual es la tasa imponible para cada tramo. Ejemplo: Impuesto Único a las Rentas
del Trabajo Dependiente de 2da Categoría que retiene el empleador por cuenta del trabajador y
cuya base imponible es la renta del trabajador excluidas las imposiciones; el Impuesto Global
Complementario y el Impuesto de Herencias.
Ejemplo Práctico:
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Base Imp. Tasa Ingreso Impuesto

0 – 100.000 Exento 1°: 100.000 0
100.001 – 200.000 5% 2°: 100.000 5.000
200.001 – 300.000 10% 3°: 100.000 10.000
300.001 – 400.000 20% 4°: 100.000 20.000
400.001 – 500.000 30% 5°: 100.000 30.000
500.001 – 600.000 40% 6°: 100.000 40.000
600.001 - más 50% 7°: 50.000 25.000
Total: 650.000 130.000
Si bien la persona ganó 650.000 al año, no se aplica lisa y llanamente la tasa de 50%, lo que daría
un impuesto de 325.000, sino que hay que ir subiendo tramo por tramo. Por ello, por los primeros
100.000 está exento, por los segundos 100.000 paga un 5% porque en conjunto con lo anterior ha
subido al segundo tramo acumulando 200.000; por los terceros 100.000 paga un 10% porque en
conjunto ha subido al tercer tramo acumulando 300.000; y así sucesivamente. En total, el impuesto
a pagar será solo un 20% del total.
Del ejemplo anterior se desprende que los impuestos progresivos son por tramos y por eso hay que
ir cumpliendo el tramo anterior para acceder al posterior. La tasa resultante de todo el cálculo se
conoce como Tasa Neta.
5. Impuestos a la Renta e Impuestos al Capital o Patrimonio:
1) A la Renta: “Aquellos que gravan el incremento patrimonial, cualquiera sea su naturaleza,
origen o destinación, que devenga o percibe un contribuyente en un periodo determinado”. El
verbo rector es el incremento patrimonial, es decir, que el contribuyente se haya hecho más rico.
Por ello se deja fuera la corrección montería que no lo hace más rico. Ejemplo Práctico 1: Tengo
un capital de 100 y una inflación del periodo de un 10%. Todo lo que exceda los 110 en dicho
ejercicio queda gravado con impuesto a la renta. Así, si al final del ejercicio mi capital es de 1000,
se gravarán 890 que es el aumento patrimonial. Ejemplo Práctico 2: Tengo una casa, si no la
arriendo no me genera ningún aumento patrimonial por lo que no habría que pagar impuesto a la
renta, pero si lo hago si genera dicho incremento patrimonial y deberé pagar dicho impuesto por
el arriendo.
Nuestro sistema se estructura en base a Impuestos a la Renta. Para poder determinar si existe
incremento patrimonial no bastan los balances financieros, sino que hay que hacer un procedimiento
que permita de dicho balance determinar la Renta Líquida Imponible, lo que está en el Art. 29 y ss.
LIR.
Los impuestos a la renta pueden ser de dos clases:
a. Al Capital: Principalmente tenemos:
i. Impuesto de Primera Categoría: Tiene una tasa de un 25 o un 27% y grava
aquellas rentas descritas en el Art. 20 LIR. Su base imponible se puede calcular de
dos maneras: (i) por renta efectiva con contabilidad (balance) y (ii)
excepcionalmente por renta presunta.
Al resultado financiero hay que aplicarle una serie de deducciones y reajustes
establecidos en el Art. 29 y ss. LIR. Con ello obtenemos la Renta Líquida
Imponible.
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Este impuesto es compatible con los demás impuestos, por lo que un contribuyente
podría estar afecta a este y otros impuestos a la renta.
ii. Impuestos Finales: Los dos impuestos finales son incompatibles entre sí, o se está
gravado por uno o por el otro.
1. Impuesto Global Complementario: Grava a las personas naturales con
domicilio o residencia en Chile por sus rentas de fuente mundial.
2. Impuesto Adicional: Grava a las personas naturales o jurídicas sin
domicilio o residencia en Chile por sus rentas de fuente chilena.
b. Al Trabajo: Este es el Impuesto de Segunda Categoría, que puede ser:
i. Único de Segunda Categoría: Aquel que afecta a las rentas del trabajo
dependiente.
ii. Global Complementario o Adicional: Aquel que afecta a las rentas del trabajo
independiente. Se aplica lo dicho precedentemente.
2) Al Patrimonio: “Aquel que grava la propiedad de activos sin que sea necesario que dicho activo
le genere un incremento patrimonial a su dueño”. Incluso, el activo puede generarle una pérdida
al dueño, pero aun así estará gravado por impuestos. En ese sentido, en estos impuestos se grava la
fuente real o potencial de rentas, no la renta. De ahí que se piense que acá hay una suerte de
expropiación. Ejemplos: (i) Patente Municipal que tiene como base imponible el patrimonio,
aunque esta patente servirá de gasto para ese contribuyente en la determinación de la RLI para el
impuesto a la renta; (ii) el antiguo art. 20 N°1 d) que se refería a la presunción de renta para el
propietario de un bien raíz donde se suponía que el propietario o usufructuario recibía una renta
de dicho bien por el solo hecho de ser su propietario; y (iii) el impuesto territorial que grava el
hecho de ser propietario de un bien raíz.
6. Impuestos de Declaración y de Retención:
1) De Declaración: “Aquellos en que el sujeto pasivo propiamente tal de derecho determina, declara
y entera en arcas fiscales el impuesto”. Ejemplo: Impuesto Global Complementario, Impuesto de
1era Categoría, IVA (no confundir traslación con retención), etc.
2) De Retención: “Aquellos en que, en virtud de una disposición legal, un agente retenedor o
sustituto como sujeto pasivo del impuesto retiene, declara y entera el impuesto en arcas fiscales
a cuenta de otra persona o contribuyente”. Ejemplo: Impuesto único de 2da categoría a las rentas
de trabajo dependiente en que el empleador retiene, declara y entera en arcas fiscales por cuenta
del trabajador. Este impuesto, que es de tasa progresiva y de base percibida, se aplica sobre todas
las remuneraciones que reciba el trabajador, descontando las imposiciones de seguridad social y
los ingresos no renta.
7. Impuestos de Base Percibida y de Base Devengada:
1) De Base Percibida: “Aquellos en que el impuesto se hace exigible, es decir, se debe declarar y
enterar a las arcas fiscales una vez que la renta ha ingresado materialmente al patrimonio del
contribuyente o la obligación que reporta dicha renta se ha cumplido por un modo distinto del
pago”. Ejemplo: Impuestos al trabajo e impuestos finales, entre otros.
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2) De Base Devengada: “Aquellos en que el impuesto se hace exigible, es decir, se debe declarar y
enterar a las arcas fiscales una vez que el contribuyente tiene un título o derecho independiente
de su actual exigibilidad”. Ejemplo: Impuesto de 1era categoría donde se pudo haber emitido una
factura que no se ha pagado, debiendo colacionar este ingreso a los ingresos brutos del periodo.
Es importante determinar si el impuesto es de base percibida o devengada porque es una de las causales más
frecuentes por las que se rechaza un gasto.
Ejemplo práctico: Si bien el impuesto de 2da categoría es de base percibida, respecto del empleador, aun
cuando no se haya pagado, este debe considerarlo como gasto porque existe un contrato de trabajo y el
contrato al ser una obligación legal es un pasivo, aun cuando no se haya solucionado. Por ello, el
empleador respecto de su impuesto de 1era categoría, el cual es de base devengada, debe deducir el
impuesto del trabajador como gasto no cuando lo paga, sino desde el momento en que devenga. Si lo imputa
al momento del pago es un gasto extemporáneo. Ahora, respecto del impuesto de 2da categoría, solo deberá
declarar, retener y enterar dicho impuesto a arcas fiscales al momento del pago. En definitiva, se produce
una disparidad temporal entre el pago del impuesto y cuando se considera a este como un gasto.
8. Impuestos según el periodo en que se tienen que pagar: Pueden ser anuales o mensuales. Ejemplo: Es
mensual el IVA, el impuesto de 2da categoría, etc. Es anual el de 1era categoría y el global complementario
(cuidado: el pago provisorio mensual (PPM) no es impuesto, solo se imputará a este como adelanto de su
pago).
9. Impuestos a la Renta y al Gasto:
1) A la Renta: “Aquellos que gravan el incremento patrimonial de un contribuyente”.
2) Al Gasto: “Aquellos que gravan la disminución de la base imponible por la utilización de gastos
que no son necesarios o aceptados por la ley”. Denominados como tax expenses, algunos los
denominan impuesto-multa. En opinión de la catedra no son impuesto, sino que una multa que tiene
por objeto castigar a aquel que trata de disminuir artificialmente la base imponible sobre la cual se
calcula el impuesto.
Ahora bien, los sistemas en general se construyen sobre los momentos en que se quieren gravar las rentas.
El sistema integrado grava parcialmente la renta cuando se devenga, pero la grava totalmente cuando se
consuma o gasta, lo que es sinónimo de retiro. El sistema chileno pre reforma es así, ya que busca incentivar
la inversión, ya que si se invierte no se produce el gravamen final.
V. FINALIDADES DE LOS IMPUESTOS.
1. Financiera: Otorgan recursos al Estado para el cumplimiento de sus objetivos, esto es satisfacer las
necesidades colectivas que propenden al bien común.
2. Política: Se refiere al financiamiento de políticas públicas que puedan establecer subsidios o franquicias
para incentivar o desincentivar determinadas actividades en zonas geográficas determinadas. Ejemplo: la
ley otorga franquicias tributarias a la I región y esta consiste en otorgar un trato especial a quienes
desarrollen sus actividades económicas en dicho lugar, para levantar una zona que es más pobre o que se
encuentra cerca de la frontera.
3. Económica: Es una herramienta de política económica en el sentido de que permite desincentivar el
consumo de ciertos bienes estableciendo tasas más altas o favorecer el consumo de otros bienes. De aquí se
deriva la clasificación entre bienes suntuarios y no suntuarios para el establecimiento de tasas. Ejemplo: son
suntuarios el whisky, las pieles finas, las obras de arte, los autos de lujo, etc. Esto es muy interesante ya
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que en Chile siempre se intenta cobrar lo más caro posible en dichos bienes, mientras que en EE. UU se
fomenta el consumo de antigüedades mientras no se retiren del país.
Esto también llevo a que, en Chile, frente a un impuesto más alto en los autos con airbags se desincentivara
su consumo, aumentando las muertes y accidentes por choques, generando un costo hospitalario mayor al
impuesto, lo que implica que debieran haberse eliminado dichos impuestos e incluso establecerse una
franquicia.
Existen otros tipos de beneficios como aquel a la inversión en determinados documentos que permite no
computar lo ganado por intereses en la determinación del global complementario mientras se mantengan en
dicho tipo de instrumentos (reinversión) o el fomento de la actividad forestal del DL 701 que permite
postergar el pago de impuestos si se cumplen ciertos requisitos.
4. Redistribución de la Riqueza Nacional: Mediante los impuestos se puede distribuir la riqueza desde los
menos a los más necesitados. En este sentido hay que tener presente el Orden Publico Económico y el
Principio de Subsidiariedad.
B. FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO
La fuente del derecho tributario, en sentido estricto, es solo la ley. En este orden la ley debe considerarse en
un sentido amplio: leyes, decretos leyes, decretos con fuerza de ley y tratados internacionales.
Sin perjuicio de lo anterior, igualmente hay que considerar las fuentes clásicas de las distintas ramas del
derecho.
I. LA LEY.
El sistema tributario chileno está constituido a base de Decretos Leyes: Ley del Impuesto a la Renta (DL
824), Ley del IVA (DL 825), Código Tributario (DL 830). Y estos decretos se rigen por los principios
tributarios establecidos en la Constitución, ya que de lo contrario pueden ser declarados inconstitucionales.
1. Constitución Política de la República: Establece los principios que rigen y limitan al Fisco. Hay que
recordar que existe una pugna entre la potestad del Estado de recaudar impuestos y el derecho de propiedad.
Y por ello, el tributo debe ser interpretado restrictivamente.
1.1. Principio de Igualdad ante el Tributo (Art. 19 N°20 CPR): Este establece la igual repartición de los
tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que establece la ley, y la igual repartición de
las demás cargas públicas.
La primera regla que se extrae de esta norma es que los tributos se reparten a través de los impuestos de
tasas proporcionales, progresivas o de monto fijo.
Este principio está unido con el principio de generalidad de la ley, ya que consagra una igualdad ante el
hecho gravado, es decir, que no grave distinto a dos contribuyentes que han incurrido en el mismo hecho
gravado. Toda persona que se encuentra en la situación fáctica descrita en la ley debe pagar impuestos de la
misma manera.
Cuando se determina la exención de impuestos en regiones determinadas no se transgrede el principio, ya
que todas las personas habitantes de dichas regiones gozan de la misma exención. En la medida que todos
los domiciliados en esa zona en que se otorga la franquicia puedan obtenerla, no hay quebrantamiento.
La ley debe dictarse de modo que, si hay otro contribuyente en la misma situación, debe gravarse en las
mismas condiciones.
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1.2. Principio de Reserva Legal del Impuesto (Art. 63 N°14 y 65 N°1 CPR): El Art. 63 N°14 CPR
establece que: “Sólo son materias de ley: 14) Las demás que la Constitución señale como leyes de iniciativa
exclusiva del Presidente de la República”. Y el Art. 65, inc. 4 N°1 CPR señala que: “Corresponderá,
asimismo, al Presidente de la República la iniciativa exclusiva para: 1º.- Imponer, suprimir, reducir o
condonar tributos de cualquier clase o naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, y
determinar su forma, proporcionalidad o progresión”. En virtud de ambas disposiciones se desprende que
los tributos son materia de ley, por lo que nulo tributum sine lege. En este contexto, el concepto de ley debe
entenderse en sentido amplio.
Además, de estas disposiciones se desprende que el Congreso no tiene iniciativa respecto de las leyes
tributarias. Pero, si tendrá iniciativa respecto a otros aspectos que no guarden relación con el hecho gravado,
es decir, con el imponer, suprimir, condonar, modificar, eximir lo que determina el hecho gravado, como su
ejecución como los plazos, etc.
En virtud del principio de reserva legal el Fisco no puede ejercer su facultad de imperio a través de derechos
supremos o reglamentos para modificar el hecho gravado, pero si puede ejercerla para regular cuestiones
referentes a la ejecución como los plazos, en virtud de una ley expresa que les ha delegado dicha facultad.
Además, la ley establece la posibilidad de que distintos servicios fiscales puedan condonar impuestos,
multas e intereses, pero siempre que se señale quienes tienen dicha potestad y la forma en que deben actuar
(estos son el subdirector de fiscalización, los directores regionales, el director de contribuyentes, es decir,
las unidades operativas).
1.3. Principio de No Discriminación Arbitraria o Equidad (Art. 19 N°20, inc. 2 CPR): “En ningún caso
la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos”. Bajo este principio hay un
criterio de cumplimiento que queda entregado a los tribunales superiores de justicia. Es decir, son los
tribunales superiores los que determinarán si los tributos son o no manifiestamente desproporcionados o
injustos.
En las Actas de la Comisión Constituyente se expresa la idea de querer evitar que existan impuestos que, en
virtud de sus tasas, revistan el carácter de expropiatorios. En una de las sesiones se señaló que si la tasa
superaba un 50% tenía tal carácter. En ese sentido, la Corte Suprema señaló que una ley de orden tributario
tenia dicho carácter debido a que su tasa era del 95%.
Esto se relaciona con la Teoría del Socio que afirma que el contribuyente es socio del Estado, y tomando
en cuenta lo que el Estado entrega (como las vías públicas), lo que permite al contribuyente obtener una
utilidad, dicha utilidad debe ser repartida. Esta teoría es causa de la última reforma tributaria, y señala que
el contribuyente es socio del Fisco en las buenas y en las malas, por lo que el Fisco debe beneficiarse de las
utilidades y soportar las pérdidas.
El manejo de las pérdidas tributarias es un reflejo de esta teoría porque la pérdida es un gasto que puede
imputarse como tal en el ejercicio siguiente a su generación. De ese modo, la perdida es un activo tributario
para el contribuyente que podrá imputar como gasto de los ingresos en los ejercicios posteriores a su
generación. Esto se denomina “tax lost carry forward”. Si hubiere que cuantificar una perdida, el valor de
esta para efectos tributarios es la perdida por la tasa. Es cuanto impuesto se está dejando de pagar por dicha
perdida. Ejemplo: Tengo utilidades de 100, por los cuales debería pagar 10 de impuestos, pero tengo
pérdidas de 50, por los cuales pago efectivamente 5. Si no hubiera perdida de 50, habría pagado 10, por lo
que obtengo como activo los 5 que deje de pagar gracias a dicha pérdida.
Las pérdidas solo pueden ser utilizadas por quien las percibe, no pudiendo transarse.
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Ejemplo Práctico: Rentas Rengo es accionista de COPEC (con renta integrada parcialmente) y tiene
pérdidas de arrastre. Vicente y Teresa, que son socios de Rengo, tienen un crédito contra Global
Complementario que deriva de la 1era Categoría (27% por sistema de renta integrada). Así, si la base
imponible de COPEC era de 100, deberá pagar 27 y Vicente y Teresa tendrán un crédito por dichos 27.
Además, la ley establece que, si la sociedad tiene pérdidas de arrastre (Rentas Rengo), se puede, al recibir
rentas a título de retiro o dividendo que han pagado 1era Categoría, solicitar la devolución de todo o parte
del impuesto de 1era Categoría que pagó esa renta, reduciendo en la misma proporción su pérdida de
arrastre. Así, Rentas Rengo extinguiría parte de sus pérdidas con la devolución.
Esta es una situación excepcional, ya que la regla general es que solo puede ocupar la pérdida quien la
genera. Por ello, el Fisco ha señalado que, al ser un contribuyente distinto el que solicita la devolución del
impuesto, dicha devolución se considera un ingreso para Rengo. Lo anterior significa que, si Rengo pidió
devolución por el equivalente a toda la 1era Categoría, es decir 27, será considerado ingreso porque el
impuesto lo pago COPEC. De ese modo, lo que hace el SII es que, en vez de devolver los 27, se queda con
un 7,29 (27 x 0,27 = 7.29), devolviendo solamente un 19,71. A esto se le conoce como “toll tax” o impuesto
peaje. Todo este mecanismo por el cual se puede exigir la devolución de lo pagado en 1era categoría se
conoce como Pagos Provisionales por Utilidades Absorbidas (PPUA).
Si hubiese sido COPEC el que solicita la devolución no se habría aplicado dicho toll tax. A esto se le conoce
como “carry back”, y solo aplica cuando el contribuyente es el mismo contribuyente que en el primer año
pago impuesto de 1era Categoría por la obtención de utilidades y al segundo o tercer año solicita la
devolución. La reforma tributaria eliminó esta figura, sólo manteniéndose el “carry forward” (Art. 31 N°3),
es decir, la pérdida del primer año puede arrastrarse a ejercicios posteriores.
Ahora, respecto del global complementario de Vicente y Teresa, solo podrán imputar el impuesto de 1era
Categoría que efectivamente se pagó como crédito fiscal, es decir, solo los 7,29, mas no los 27.
Según parte de la doctrina, el PPUA es manifestación del sistema parcialmente integrado, porque si bien
se podrá imputar a las pérdidas de arrastre lo pagado en 1era categoría por otro contribuyente, no se
puede imputar todo lo pagado sino solo una fracción.
1.4. Principio de Desafección (Art. 19 N°20, inc. 3 CPR): “Los tributos que se recauden, cualquiera que
sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino
determinado”. Este principio tiene dos excepciones establecidas en el inc. 4 CPR:
1) Por fines propios de la defensa nacional.
2) Cuando graven actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local: En
cuyo caso pueden ser aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades
regionales o comunales para el financiamiento de obras de desarrollo.
2. La Ley Tributaria: Es una ley ordinaria de quorum simple.
2.1. Formación de la Ley Tributaria: Los impuestos, según la Constitución Política de la Republica, son
materia de ley y de iniciativa exclusiva del Presidente de la Republica.
Esto en la práctica se traduce en que el Presidente de la República se reúne con el Ministro de Hacienda y
le manifiesta la necesidad tributaria. Luego, el Ministro de Hacienda se contacta con diversas instituciones:
1) SII: Su Director Nacional acude al:
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a. Subdirector normativo (departamento de técnica tributaria): Aquí se redacta un

borrador del proyecto.
b. Subdirector de estudios: Ayuda realizando informes financieros.
c. Subdirector de fiscalización. Señala cuál es la capacidad de controlar la recaudación de
impuestos.
2) Dirección de Presupuesto: Deberá realizar el informe financiero que acompaña el proyecto de ley,
es decir, la estimación de la DIPRES respecto de cuanto se gasta y cuanto se obtiene en el tiempo.
3) Tesorería General de la República: Si se trata de materias que podrían complicar la cobranza.
4) Servicio Nacional de Aduanas: Si se trata de un impuesto externo.
El borrador vuelve al Director Nacional del S.I.I. quien a través del jefe de políticas tributarias se comunica
con el Ministerio de Hacienda para el análisis de dicho proyecto. El Ministro de Hacienda llevará el borrador
del proyecto de ley a discutir en las reuniones bilaterales, en las que están presentes el Presidente de la
Republica, el Ministro de Hacienda, el Ministro de Economía, el Director de S.I.I., y miembros de la
Subsecretaría General de la República (en cuanto a su acogida en el parlamento); acordándose el borrador
final luego de una o varias reuniones.
Luego, el proyecto de ley ingresa a la Cámara de Diputados (tiene como origen necesariamente la Cámara
de Diputados en virtud del Art. 65, inc. 2 CPR). En la Cámara de Diputados, el proyecto se discute en la
Comisión de Hacienda. Una vez que el proyecto se aprueba en general y en particular, vuelve a la Sala. En
la Sala debe aprobarse en general y en particular.
Posteriormente el proyecto de ley se va a la Comisión de Hacienda del Senado y se sigue el mismo proceso.
Luego se vota en la Sala del Senado. Si no se aprobase el proyecto, podría ir a una Comisión Mixta.
Aprobado el proyecto, vuelve al Ejecutivo para su promulgación y publicación. Pasa por Contraloría
General para la toma de razón, y luego vuelve al Ejecutivo para su firma.
2.2. Interpretación de la Ley Tributaria: En el pasado existían dos grandes corrientes acerca de cómo
interpretar la ley tributaria que se denominan Criterios Apriorísticos:
1) Pro contribuyente: En caso de duda se debe interpretar siempre en contra del Fisco y a favor del
contribuyente.
2) Pro fiscum: Porque es una ley de carácter general y tiene como finalidad satisfacer las necesidades
colectivas debe ser interpretada a favor del Fisco.
Estas teorías están abandonadas y como toda ley debe interpretarse según los criterios establecidos en los
Arts. 19 a 24 CC; pero con una excepción, y es que no se puede hacer uso de la denominada interpretación
analógica, porque mediante ella no se puede crear, modificar o eliminar un impuesto en virtud del principio
de reserva legal de los impuestos.
Esta posibilidad de aplicar las normas del Código Civil se desprende del Art. 2 CT que establece que: “En
lo no previsto por este Código y demás leyes tributarias, se aplicarán las normas de derecho común
contenidas en leyes generales o especiales”. Además, esta norma genera un verdadero orden de prelación
ya que eleva al Código Tributario a la norma común que actúan en subsidio en materia tributaria de lo no
regulado en leyes tributarias especiales.
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La ley tributaria puede interpretarse por tres grandes caminos:

1) Interpretación Legal: Es aquella que se hace en virtud de una ley interpretativa, la cual se entiende
incorporada a la ley que interpreta. Es decir, puede modificar expresa o tácitamente una ley. No se
requiere que la ley señale que es interpretativa para que tenga dicho carácter, por lo que se puede
incorporar en una ley miscelánea.
2) Interpretación Administrativa: En materia tributaria le compete exclusivamente al Director
Nacional del SII interpretar las leyes. Esto lo hace en virtud de una norma que lo faculta, que es el
Art. 6 A N°1 CT que señala que: “A. Al Director de Impuestos Internos: 1°. Interpretar
administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir instrucciones y dictar
órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos”. Dicha facultad se traduce en:
a. Circulares: “Interpretaciones de carácter general que no se dirigen a un contribuyente
en particular y que, generalmente, versan sobre la aplicación de una modificación legal
o acerca de la forma en que se debe dar cumplimiento a una determinada norma”. Tienen
un destinatario general y no está causada por la consulta de un particular.
b. Oficios: “Respuestas a consultas que hace un contribuyente”. Es decir, requiere una
consulta del contribuyente, ya sea de una situación teórica o de un tema específico.
c. Resoluciones Exentas: Son, en general, de carácter procedimental como ampliar un plazo.
d. Dictámenes.
El Art. 6 A N°1, inc. 2 CT permite al Director Nacional realizar consultas públicas de proyectos
de circulares o instrucciones las cuales no son vinculantes. Esto viene a dar un rango legal al cuerpo
consultivo que en la práctica ya tenía el Director Nacional.
Es importante destacar que los oficios y circulares emanan de la Subdirección Normativa del SII.
Además, dicha facultad de interpretación solo se refiere a los impuestos que están bajo la
fiscalización del SII, por lo que no se aplica respecto de los aduaneros y los municipales.
Respecto a los Directores Regionales, el Art. 6 B N°1 CT señala que: “B. A los Directores
Regionales en la jurisdicción de su territorio: 1°. Absolver las consultas sobre la aplicación e
interpretación de las normas tributarias”. En virtud de dicha disposición se podría pensar que
también tienen la capacidad de interpretar administrativamente. Pero, en opinión de la cátedra, no
poseen dicha facultad porque la absolución de consultas implica que den una respuesta conforme a
la interpretación oficial emanada del Director Nacional. E incluso, si no es capaz de resolver la
consulta de esa forma debe remitir al gabinete de la dirección nacional dicha cuestión para que ellos
resuelvan el punto de controversia y, con el visto bueno del Director Nacional se pueda absolver la
consulta del particular. Esto se desprende del Art. 6 B, inc. Final CT que dice que: “Los Directores
Regionales, en el ejercicio de sus funciones, deberán ajustarse a las normas e instrucciones
impartidas por el Director”.
Ahora bien, históricamente la primera instancia en el reclamo tributario fue el Director Regional
del domicilio del contribuyente. Esto generaba un problema porque siendo un funcionario del SII
no tenía la independencia suficiente para resolver el asunto, además que implicaba resolver sobre
su propia interpretación. Como resabio de dicha institución, hoy en día el Director Regional puede
ir en contra de una interpretación del Director Nacional de manera excepcional si hay motivos
fundados. Según la doctrina esto proviene del Art. 6 B N°5 CT que señala que: “B. A los Directores
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Regionales en la jurisdicción de su territorio: 5°. Resolver administrativamente todos los asuntos

de carácter tributario que se promuevan, incluso corregir de oficio, en cualquier tiempo, los vicios
o errores manifiestos en que se haya incurrido en las liquidaciones o giros de impuestos”. Esta
facultad tiene un límite, señalado en su propio inc. 2 que es que: “el Director Regional no podrá
resolver peticiones administrativas que contengan las mismas pretensiones planteadas previamente
por el contribuyente en sede jurisdiccional”.
Contiendas de Competencia: El Art. 7 CT frente a contiendas de competencia, señala que: “Si en
el ejercicio de las facultades exclusivas de interpretación y aplicación de las leyes tributarias que
tiene el Director, se originaren contiendas de competencia con otras autoridades, ellas serán
resueltas por la Corte Suprema.
Igual norma se aplicará respecto de las funciones que en virtud de este Código y del Estatuto
Orgánico del Servicio deben o pueden ser ejercidas por los Directores Regionales o por los
funcionarios que actúen "por orden del Director" o "por orden del Director Regional", en su caso”.
La interpretación administrativa no es vinculante para los contribuyentes, pero no procede el
cobro retroactivo cuando el contribuyente ha, de buena fe, actuado conforme a la
interpretación administrativa (Art. 26 CT): “No procederá el cobro con efecto retroactivo
cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes
tributarias sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes,
informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del
Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular.
El Servicio mantendrá a disposición de los interesados, en su sitio de Internet, las circulares o
resoluciones destinadas a ser conocidas por los contribuyentes en general y los oficios de la
Dirección que den respuesta a las consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas
tributarias. Esta publicación comprenderá, a lo menos, las circulares, resoluciones y oficios
emitidos en los últimos tres años.
En caso que las circulares, dictámenes y demás documentos mencionados en el inciso 1° sean
modificados, se presume de derecho que el contribuyente ha conocido tales modificaciones desde
que hayan sido publicadas de acuerdo con el artículo 15°”. En ese sentido, hay que unir este
articulo con el Art. 15 CT que dice que: “Las notificaciones por avisos y las resoluciones o los
avisos, relativos a actuaciones de carácter general que deban publicarse, se insertarán por una vez
en el Diario Oficial, pudiendo disponer el Director, Subdirectores o Directores Regionales su
publicación en extracto”.
Respecto a este punto es de relevancia indicar que en el derecho tributario existen dos
prescripciones: la de la acción de fiscalización y la de prescripción. La primera de ellas permite al
SII revisar un contribuyente y sus declaraciones y determinar eventualmente diferencias de
impuestos; y prescribe en el plazo de 3 años contados desde que se debió pagar el impuesto, salvo
que no se haya presentado una declaración debiendo hacerlo o esta es maliciosamente falsa o
incompleta, en cuyo caso el plazo será de 6 años. Estas prescripciones pueden ampliarse si ha habido
citación formal al contribuyente por el SII por un plazo de 3 meses, e incluso, se puede ampliar
hasta por 1 mes más si el contribuyente solicito prórroga para contestar la citación, dependiendo del
tiempo que se le otorgue para dicha contestación. El efecto retroactivo se refiere a los plazos de
prescripción que tiene el fisco para redeterminar la declaración tributaria, por lo que si el
contribuyente se ajustó de buena fe a la normativa del SII no puede realizarse cobros con efecto
retroactivo.
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3) Interpretación Judicial: Antiguamente el Director Regional del SII del domicilio del
contribuyente era el juez de primera instancia. Junto a las críticas ya señaladas, se generó el
problema que por el exceso de trabajo este nombró al Abogado Jefe como Resolutor, generando un
tribunal tributario, siendo que la constitución prohíbe expresamente delegar la facultad
jurisdiccional. Esto llevo a que muchas causas fueran declaradas nulas por falta de competencia.
Ahora, con la Ley 20.322 de 2009 se crea la jurisdicción tributaria y aduanera a cargo de los nuevos
Tribunales Tributarios y Aduaneros (TTA) que sirven de tribunales de primera instancia en materias
de impuestos fiscales internos y externos. Además, se establecen mecanismos para que las Cortes
de Apelaciones posean salas especializadas de 2da instancia en estas materias. El procedimiento
ante los TTA es escrito y aprecian la prueba conforme a las reglas de la sana critica.
La interpretación judicial tiene el mismo alcance que cualquier interpretación jurisdiccional, es de
carácter relativo, a diferencia de la interpretación legal y administrativa.
Línea de Tiempo: Se inicia con una declaración del contribuyente. Si hay una controversia respecto
a ella, el SII notifica al contribuyente física o electrónicamente. Tras su contestación puede que el
problema se resuelva o que el SII realice una citación formal. Una vez que conteste el contribuyente
puede resolverse ahí si el SII está de acuerdo o puede realizarse una reliquidación de impuestos si
no lo está. Frente a dicha reliquidación, el contribuyente puede allanarse y pagar, solicitar una
revisión administrativa voluntaria (RAV) o interponer un reclamo. Una vez interpuesto un reclamo
el proceso se judicializa y pasa al TTA. Luego podría entrar la Corte de Apelaciones por recurso de
apelación y la Corte Suprema por casación en la forma y en el fondo.
2.3. Aplicación de la Ley Tributaria en el Territorio: No hay una regla que se aplique respecto de todas
las leyes tributarias, su ámbito de aplicación territorial depende de cada ley especial.
2.3.1. En la Ley de Impuesto a la Renta: Existen dos grandes principios en esta ley:
1) El Principio de la Fuente de la Renta: Básicamente podemos decir que son rentas de fuente
chilena “aquellas que provienen de actividades desarrolladas dentro del territorio de la República
o de bienes situados dentro del mismo”. Es decir, la renta es la remuneración de una actividad que,
ya sea un chileno o un extranjero, realiza dentro del territorio de la República. Ejemplo Práctico 1:
Si un cantante extranjero viene a realizar un concierto a Chile y se le paga por él, uno puede decir
que la fuente de esa renta es Chile porque se le paga por sus horas de concierto en Chile. Por ello,
esa renta estará afecta al pago de impuestos en Chile. Ejemplo Práctico 2: Un geólogo australiano
que viene a realizar una actividad remunerada por una empresa de EE.UU. que le deposita en su
cuenta corriente del banco australiano. Esas rentas deben tributar en Chile porque la actividad se
desarrolló en Chile. Ejemplo Práctico 3: COPEC distribuye dividendos a Jeff Bush en EE.UU. En
este caso la renta es de fuente chilena porque proviene de una sociedad anónima abierta constituida
según las leyes chilenas. Por ello deberá pagar impuestos en Chile.
2) El Principio del Domicilio o Residencia del Contribuyente: El otro criterio al que obedece la ley
chilena es el del domicilio o residencia. En ese sentido, el Art. 3 LIR señala que: “Salvo disposición
en contrario de la presente ley, toda persona domiciliada o residente en Chile, pagará impuestos
sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de entradas esté situada dentro del país o
fuera de él”.
Ejemplo Práctico: Urbano, domiciliado en Ciruelos, tiene acciones en Sony Japón, el cual
distribuye dividendos y se los deposita en la cuenta corriente que tiene Urbano en Roma. Esta renta
20
debe pagar Global Complementario porque el contribuyente tiene domicilio en Chile para efectos
tributarios.
a. Domicilio (Art. 59 CC): “La residencia, acompañada, real o presuntivamente, del ánimo
de permanecer en ella”. Lo relevante en el domicilio es el ánimo de permanencia.
b. Residente (Art. 8 N°8 CT): “Toda persona natural que permanezca en Chile más de seis
meses en un año calendario, o más de seis meses en total dentro de dos años tributarios
consecutivos”. Lo relevante es un elemento objetivo que es haber permanecido en Chile
por más de 6 meses consecutivos dentro de un año o 6 meses en total en dos años tributarios.
En virtud de los dos criterios precedentes se puede concluir que, sin importar cuál sea la fuente de la renta,
basta que el contribuyente esté domiciliado o tenga residencia en Chile para que tenga que pagar impuestos.
Y, además, sin importar donde tenga su domicilio o residencia del que la percibe, si la renta es de fuente
chilena deberá pagar igualmente impuestos en Chile por dicha renta. En definitiva, la ley chilena tiene un
carácter territorial en cuanto a la actividad o hecho gravado, pero en cuanto a las personas afectadas
la norma tiene un alcance extraterritorial.
Hay otras legislaciones que agregan el factor de nacionalidad como el estadounidense, en virtud del cual,
por el solo hecho de tener dicha nacionalidad se debe pagar impuestos. En Chile este factor se ha ido
eliminando, quedando como uno resabio el Art. 3, inc. 2 LIR que señala que: “Con todo, el extranjero que
constituya domicilio o residencia en el país, durante los tres primeros años contados desde su ingreso a
Chile sólo estará afecto a los impuestos que gravan las rentas obtenidas de fuentes chilenas. Este plazo
podrá ser prorrogado por el Director Regional en casos calificados. A contar del vencimiento de dicho
plazo o de sus prórrogas, se aplicará, en todo caso, lo dispuesto en el inciso primero”. Es decir, por el plazo
de 3 años o hasta el fin de su prorroga desde que adquiere domicilio o residencia en Chile, el extranjero solo
tributará por sus ingresos de fuente chilena. Vencido dicho plazo deberá tributar por sus rentas de fuente
mundial como todo domiciliado o residente en Chile.
Existen, además de esto, dos casos de extraterritorialidad donde Chile tiene derecho a cobrar impuestos
aun cuando no estamos dentro de estos dos principios:
1) Art. 10, inc. 3 LIR: Este señala que: “Se encontrarán afectas al impuesto establecido en el artículo
58 número 3), las rentas obtenidas por un enajenante no residente ni domiciliado en el país, que
provengan de la enajenación de derechos sociales, acciones, cuotas, bonos u otros títulos
convertibles en acciones o derechos sociales, o de la enajenación de otros derechos representativos
del capital de una persona jurídica constituida o residente en el extranjero, o de títulos o derechos
de propiedad respecto de cualquier tipo de entidad o patrimonio, constituido, formado o residente
en el extranjero”. De ese modo, la ley de la renta puede gravar la utilidad cuando la actividad o
bien (cosa vendida) tiene activos subyacentes materiales en Chile. Así de forma excepcional se
puede gravar, incluso si se trata de vendedor y comprador extranjeros respecto de un bien en el
extranjero, pero que tiene activos chilenos materiales. En este caso, el activo chileno se hace
responsable del impuesto no enterado por el vendedor extranjero (incluso llegando a ser solidaria),
por eso conviene establecer una cláusula en virtud de las cual el vendedor exija una garantía por el
impuesto para asegurar el pago.
2) Art. 59 N°2 LIR: Este artículo grava las remesas de renta extranjera, siendo por tanto un impuesto
de retención al que no se puede deducir nada (mal denominado Impuesto Adicional). El artículo en
concreto nos dice que se aplicará un impuesto, con tasa de 35%, respecto de las rentas que se paguen
o abonen en cuenta a personas sin domicilio ni residencia en el país por concepto de remuneraciones
21
por servicios prestados en el extranjero. Ahora bien, estarán exentas de este impuesto las sumas
pagadas en el exterior por fletes, gastos de embarque y desembarque, almacenaje, por pesaje,
muestreo y análisis de los productos, seguros y operaciones de reaseguros, comisiones,
telecomunicaciones internacionales, y por someter productos chilenos a fundición, refinación o a
otros procesos especiales. Igualmente estarán exentas de este impuesto las sumas pagadas, en el
caso de bienes y servicios exportables, por publicidad y promoción, por análisis de mercado, por
investigación científica y tecnológica, y por asesorías y defensas legales ante autoridades
administrativas, arbitrales o jurisdiccionales del país respectivo.
2.3.1.1. El Problema de la Doble Tributación Internacional: Este problema se produce cuando dos
jurisdicciones tienen normas de atracción tributaria idénticas o similares. Es decir, una misma renta es
gravada por dos jurisdicciones legítimamente. Massone distingue entre doble tributación internacional en
sentido amplio y en sentido estricto. En sentido amplio se produce cuando el mismo o semejante impuesto
es percibido por varios Estados en virtud de un mismo presupuesto de hecho y para un mismo periodo de
tiempo. Cuando se añade la identidad del sujeto, se obtiene el concepto en sentido estricto.
En ese sentido, los requisitos para que se configure la doble tributación son:
1) Identidad del Sujeto Gravado.
2) Identidad del Hecho Gravado por los Impuestos.
3) Identidad (o similitud) de los Impuestos Aplicados.
4) Identidad del Periodo Tributario.
Ejemplo Práctico: Ford Motors, con domicilio en EE.UU., tiene una agencia en Chile llamada Ford Chile
S.A. Las agencias en Chile de sociedades extranjeras constituyen un mandato, es decir, Ford Motors
EE.UU. le da un poder a una oficina de abogados en Chile para que constituya la agencia en Chile. Cabe
recordar que dicho poder debe tener: (i) el poder para constituir la agencia, (ii) el poder para actuar ante
el SII y el BC, (iii) facultades bancarias (importante la de endosar y depositar en la cuenta de la agencia,
y la de liquidar el capital en divisa extranjera), entre otros.
Si Ford Chile tiene una utilidad de 1000, la ley chilena le ordena pagar una tasa del 50%, por tanto, se
deben restar 500, quedando solo 500 en caja para remesar a EE.UU., porque la ley chilena dice que las
rentas con fuente chilena deben pagar impuestos en Chile. A su vez, la ley de EE.UU. dice que el domiciliado
o residente en dicho país debe pagar impuestos por las rentas de fuente mundial, por lo que también grava
la repartición de dividendos de la agencia chilena. En EE.UU. la utilidad de 1000 se le aplica la tasa del
50%, por lo que deberá pagarse 500 de impuesto. De ahí resulta que, toda la caja de 500 que quedaba se
agotará en impuestos en EE.UU. Esto impide hacer negocios porque no se genera ninguna ganancia.
Este tipo de tributación es un claro desincentivo para las operaciones “cross-border”.
2.3.1.1.1. Medidas para Evitar la Doble Tributación Internacional: Massone las clasifica:
1) Según su Fuente:
a. Unilaterales.
b. Convencionales.
i. Bilaterales.
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ii. Multilaterales.
2) Según su Método:
a. De Exención: Consiste en liberar de impuesto en el país de residencia la renta de fuente
extranjera.
i. Simple o Integral: Si la renta no es tomada en consideración para ningún efecto.
ii. Con Integración Parcial: Si la renta, a pesar de no ser tributada, se toma en
consideración, conjuntamente con la renta de origen interno, para efectos de
determinar la progresión aplicable a la renta total.
b. De Imputación o Crédito: Consiste en que la renta de fuente extranjera no está exenta, de
modo que en el Estado de residencia se tributa por la renta global del contribuyente, sin
importar su origen. Sin embargo, al impuesto así calculado, se le imputa el impuesto pagado
en el país de la fuente, siempre que este impuesto sea de naturaleza equivalente al impuesto
que se paga en el país de residencia.
Ahora bien, en particular, existen dos grandes mecanismos de solución de la doble tributación internacional:
1) Los Tratados Internacionales: Puede ser:
a. Multilaterales: Es un tratado de adhesión donde distintas jurisdicciones adhieren a un
modelo de tributación internacional.
b. Bilaterales: En ellos dos Estados se ponen de acuerdo para decidir quién tiene derecho a
gravar una renta y quien no, o si se lo reparten proporcionalmente entre sí.
Dependiendo del principio rector en virtud del cual un Estado renuncia o disminuye su facultad de
gravar una renta, respecto de otro Estado contratante, pueden ser:
a. Por Principio de la Fuente de la Renta.
b. Por Principio del Domicilio o Residencia.
En el tratado se renuncia a uno de los criterios. Ejemplo Práctico: Siguiendo el ejemplo anterior, si
se sigue en el tratado el principio de la fuente, Ford Motors solo debería pagar impuestos en Chile;
en cambio, si se sigue el criterio del domicilio o residencia solo deberá pagar impuestos en EE.UU.
En general, a los países desarrollados les conviene más el sistema del domicilio o residencia y a los
países subdesarrollados el sistema de la fuente de la renta.
En Chile desde el 2000 se ha comenzado a mirar hacia afuera, por lo que ha ido migrando sus
tratados en la dirección del sistema del domicilio o residencia. Por ello, desde que fue desahuciado
el Pacto Andino con Argentina el 30 de junio de 2012, no queda en Chile ningún tratado que siga
el principio de la fuente de la renta.
Además, estos tratados se basan en el modelo de la OCDE con algunas normas del modelo ONU,
con algunas normas adicionales denominadas la “Clausula Chile”.
Frente a los tratados, es de relevancia la jurisprudencia de los tribunales internacionales que son
vinculantes en Chile por el Código de Bustamante, y el Tratado de Viena sobre interpretación de
tratados.
23
Ejemplo Práctico con el Pacto Andino vigente: Doña Maclovia, con domicilio o residencia en
Chile, y ENDESA España, con domicilio o residencia en España, son accionistas en Chile de
ENDESA S.A., que es, a su vez, dueña de ENERSIS S.A. y esta es dueña de INGENDESA S.A. en
Chile y de la Central Costanera en Argentina. En Argentina existe el impuesto a las ganancias con
un sistema clásico, es decir, que de los 100 de utilidades de la Central Costanera, se deben pagar
35 sin importar si se distribuye o no utilidad. Tanto la Central Costanera como INGENDESA S.A.
distribuyen utilidades a ENERSIS S.A:
a. Central Costanera: Como señalamos se pagaron 35 de los 100 obtenidos en Argentina.
Respecto de ello, suponiendo que el tratado con Argentina sigue vigente, esa renta pago
impuestos en Argentina, pero no deberá hacerlo en Chile, por lo que se registra para
ENERSIS S.A. en el Fondo de Utilidades No Tributables (FUNT) que incluye aquellas que
rentas que están exentas y aquellas que no están gravadas o no son rentas. En este caso
estarán exentas en virtud de que, si bien son rentas, están bajo exención por un tratado.
b. INGENDESA S.A: Se pagó 1era categoría por 27 de los 100 obtenidos. Esta 1era categoría
que pagó se registrara para ENERSIS S.A. en el Fondo de Utilidades Tributables (FUT).
Luego, ENERSIS S.A. distribuye una cantidad de la utilidad que esto le produjo. Respecto de ella,
lo que procedió de Costanera no paga impuestos porque está exenta y respecto de lo distribuido
por INGENDESA S.A., ENERSIS S.A. tiene un crédito fiscal contra el débito que le reporta dicha
utilidad por el pago del impuesto de 1era categoría.
Una vez que llega a doña Maclovia y ENDESA España se produce lo siguiente:
a. Doña Maclovia deberá pagar Global Complementario, pero solo respecto de las utilidades
cuyo origen tuvieron en INGENDESA S.A., mas no respecto de aquellas que tuvieron su
origen en Costanera, porque la segunda está exenta. Respecto de la primera puede usar el
impuesto de 1era categoría como crédito fiscal contra su global complementario.
b. ENDESA España deberá pagar Impuesto Adicional, pero, al igual que doña Maclovia, solo
respecto de las rentas cuyo origen es INGENDESA S.A. Y, al igual que ella, podrá imputar
lo pagado en 1era categoría contra su adicional.
Sin perjuicio de lo anterior, es importante que, si bien los contribuyentes finales no pagarán
impuestos por las rentas que se encuentran en el FUND, estas si deben colacionarse para
determinar la base del impuesto de global complementario. Es decir, se utilizan solo para subir
de tramo en dicho impuesto, aun cuando se pagará solo respecto de las que no se encuentran
exentas o no son rentas.
Hoy en día, el FUND se conoce como REINR (Rentas Exentas e Ingresos No Renta) y el FUT se
conoce como SAC (Saldo Acumulado de Crédito).
2) Las Normas Unilaterales: “Soluciones unilaterales donde la propia legislación tributaria de un
Estado establece normas tendientes a aminorar el impacto de la doble tributación internacional”.
Su fundamento está en beneficiar la llegada de capital extranjero que, a la larga, se traducirá en
impuestos porque servirán para invertir en el país, generar trabajo, etc. Es decir, en estas normas
hay un análisis macroeconómico. En Chile existen desde 1974 y se perfeccionaron en 1996. Son:
24
a. Tax Expense o Impuesto Gasto: “Norma unilateral que permite deducir como gasto
necesario para producir la renta, en la determinación de la Renta Líquida Imponible, el
impuesto que debió pagar dicha renta en el país extranjero”.
Ejemplo Práctico: LAN Chile invierte en LAN Perú. Este último distribuye utilidades,
respecto de las cuales debió pagar impuestos en dicho país. Una vez llegados los
dividendos a LAN Chile, este debe colacionar en su Renta Líquida Imponible los dividendos
que obtuvo o debió haber obtenido de LAN Perú para calcular su Renta Líquida Imponible.
El Tax Expense lo que le permite a LAN Chile es deducir como gasto necesario para
producir dicha renta el impuesto soportado por LAN Perú en ese país. Es decir, si LAN
Perú tenía utilidades por 1000 y paga impuestos por 500 (50%) en Perú, al llegar a Chile,
LAN Chile puede imputar como gasto esos 500, por lo que la utilidad llegada a Chile será
de 500 y no de 1000, por lo que el impuesto a la renta que deberá pagar en Chile de 50%
ya no será de 500 sino de 250.
Lo interesante es que el gasto se da en el momento de determinación de la renta líquida
imponible del país que posee esta norma unilateral.
Aplicación en Chile del Tax Expense: Respecto de su aplicación, el Art. 31, inc. 4 N°2
LIR sostiene que: “Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en
cuanto se relacionen con el giro del negocio: 2º.- Los impuestos establecidos por leyes
chilenas, en cuanto se relacionen con el giro de la empresa y siempre que no sean los de
esta ley, con excepción del impuesto establecido en el artículo 64 bis en el ejercicio en que
se devengue, ni de bienes raíces, a menos que en este último caso no proceda su utilización
como crédito y que no constituyan contribuciones especiales de fomento o mejoramiento.
No procederá esta rebaja en los casos en que el impuesto haya sido sustituido por una
inversión en beneficio del contribuyente. El problema está en que dicho artículo habla de
“impuestos establecidos por leyes chilenas”, quedando excluidos los impuestos extranjeros.
Esto fue utilizado por el SII para indicar que no hay tax expense en Chile.
Ahora bien, esto fue un error del SII porque antes de acudir a las normas de la renta chilena
hay que acudir a las normas que se refieren a renta extranjera. Ahí aparece el Art. 12 LIR
que dice que: “Cuando deban computarse rentas de fuente extranjera, sin perjuicio de lo
dispuesto en el artículo 41 G, se considerarán las rentas líquidas percibidas, excluyéndose
aquellas de que no se pueda disponer en razón de caso fortuito o fuerza mayor o de
disposiciones legales o reglamentarias del país de origen. La exclusión de tales rentas se
mantendrá mientras subsistan las causales que hubieren impedido poder disponer de ellas
y, entretanto, no empezará a correr plazo alguno de prescripción en contra del Fisco”.
Este articulo tiene tres palabras clave:
i. Extranjera: Lo cual implica que se refiere a ese tipo de rentas. Es decir, esto
modifica el Art. 31 N°2 LIR que se refiere a rentas de fuente chilena. Así lo
determinó la Corte Suprema.
ii. Liquidas: Es decir, que el impuesto en Perú debe ser sacado como gasto, porque
solo así se puede obtener la renta líquida, porque es líquida solo aquella renta que
efectivamente se logró disponer en Chile.
iii. Percibidas: Es decir, debe incluirse estas rentas en la determinación de la Renta
Líquida Imponible del contribuyente chileno cuando han ingresado materialmente
25
a su patrimonio o hayan sido recibidas por un modo de extinguir la obligación

distinta del pago.
Ahora bien, el mismo artículo señala dos excepciones para este tercer elemento en
los cuales se debe incluir estas rentas en la determinación de la Renta Líquida
Imponible del contribuyente chileno al momento en que dichas rentas se devengan,
que son:
1. Las “Controll Foreign Corporations o CFC” (Art. 41 G LIR): “Los
contribuyentes o patrimonios de afectación con domicilio, residencia o
constituidos en Chile, que directa o indirectamente controlen entidades sin
domicilio ni residencia en el país, deberán considerar como devengadas o
percibidas las rentas pasivas percibidas o devengadas por dichas
entidades controladas”. Esto ocurre respecto de las filiales y agencias de
las matrices chilenas. Tiene por objeto evitar que haya que esperar que
estas entidades extranjeras distribuyan utilidades a las matrices chilenas
para pagar impuestos. Control es entendido en un sentido amplio. Siempre
que la entidad controlada devengue o perciba rentas pasivas se entenderá
devengada o percibida en Chile por su controlador.
2. Las Agencias o Establecimientos Permanentes que tengan chilenos en
el Exterior (Art. 12, segunda parte LIR): “En el caso de las agencias u
otros establecimientos permanentes en el exterior, se considerarán en
Chile tanto las rentas percibidas como las devengadas, incluyendo los
impuestos a la renta adeudados o pagados en el extranjero”. Esto se debe
a que la agencia es una especie de espejo de la matriz chilena en el
extranjero, por lo que debe tributar en base percibida o devengada. Esto es
importante porque las pérdidas que sufra la agencia se podrán usar en la
determinación de la Renta Líquida Imponible en Chile de la matriz, a
diferencia de la CFC.
En conclusión, en virtud del Art. 12 LIR en Chile existe el Tax Expense.
b. Tax Credit o Impuesto Crédito: “Norma unilateral que permite imputar como crédito
en contra del impuesto a pagar determinado, el impuesto soportado en la otra
jurisdicción”.
Ejemplo Práctico 1: Ford Corp. tiene una utilidad de 1000 con una caja recibida de Ford
Chile de 500, tras el pago del impuesto de 500 (50%) en Chile. En este caso, el impuesto
de 500 en Chile es imputado como crédito fiscal por Ford Corp. contra su propio impuesto
de 500 (50%) en EE.UU., compensándose los 500 que se deben pagar en EE.UU. con los
500 pagados en Chile. De ese modo, Ford Corp. no deberá pagar impuestos en EE.UU.
Ejemplo Práctico 2: LAN Chile obtiene una utilidad de 1000 de LAN Perú y una caja de
500, tras el pago del impuesto de 500 (50%) en Perú. En la determinación de la Renta
Líquida Imponible la utilidad será de 1000, no utilizando como gasto el impuesto peruano.
Pero, se podrá usar el impuesto peruano como crédito contra el impuesto que debe pagar
LAN Chile en nuestro país.
26
En definitiva, el tax credit se usará en primer lugar y, en caso de no poder hacer uso de este,
se utilizará el tax expense. El tax expense se usa al momento de determinar la base
imponible, mientras que el tax credit al momento de pagar el impuesto.
En virtud del tax credit el remanente del crédito, cumpliendo una serie de requisitos, puede
aprovecharse para otros impuestos fiscales como el global complementario o el adicional.
Para entender cómo se utiliza el tax credit es necesario comprender el modelo chileno de
tributación:
i. Sistema de Renta Atribuida: Ejemplo práctico: Si el contribuyente tiene una
Renta Líquida Imponible de 100 se le aplicará el impuesto de 1era Categoría con
una tasa del 25%. Por tanto, hay que pagar 25 de impuestos, quedando una caja
de 75. Para aplicar el impuesto adicional de Donald Trump, a esos 75 líquidos se
les debe hacer un “gross-up”, lo que implica que hay que multiplicar esos 75 por
un factor, el cual es agregar el impuesto de 1era categoría. De ese modo,
tendremos una nueva base de 100 para aplicar el impuesto adicional de 35%. Pero
a esos 35 que se deben pagar por impuesto adicional, podemos imputarle como
crédito lo pagado en 1era categoría (25), obteniendo un impuesto final de 10. Por
tanto, Trump recibirá de los 100 de utilidad solo 65.
Entonces, Renta Atribuida significa que: “apenas la sociedad devengue, perciba o
se le atribuya una renta afecta de primera categoría, dicha renta se atribuye
inmediatamente en el mismo ejercicio a los socios o accionistas finales, sin
perjuicio de que se haya efectuado distribución o remesa de la caja”. Por tanto,
en la renta atribuida se produce una separación de la percepción de la renta al
accionista final con la atribución de dicha renta. Uno de sus problemas es que afecta
la inversión, ya que si se pagan todos los impuestos directamente no hay ningún
incentivo para que no se retiren esos fondos de Chile y se reinviertan.
ii. Sistema Parcialmente Integrado: Ejemplo práctico: Si la sociedad optó por este
sistema partimos con los mismos 100 de utilidad y se paga 1era categoría esta vez
por un 27%, es decir, tenemos un impuesto de 27 y una caja de 73. Hasta aquí la
diferencia es una mayor tasa de impuesto de 1era categoría. Pero, respecto de los
impuestos finales, mientras no se retiren los dividendos por parte de los
accionistas, ellos no deberán pagar su global complementario o adicional por
ellos. El principio es de renta percibida. Si en el año 6 la sociedad decide repartir
dividendos, habrá que hacer el mismo procedimiento de “gross-up”, por lo que, a
los 73 que recibe Donald Trump habrá que incluirle los 27 pagados por 1era
categoría, obteniendo 100 y sobre esos 100 habrá que aplicar el 35% del impuesto
adicional. A dichos 35 nuevamente podemos imputar como crédito los 27 de la
primera categoría, por lo que Trump finalmente deberá pagar 8.
Ahora bien, el truco está en que, para los que opten por este sistema, se crea un
nuevo debito fiscal que se aplica al momento de percibir la renta cuya base
imponible es igual al crédito de 1era categoría usado contra el impuesto final y su
tasa es de un 35%. De ese modo, en el caso de Trump, de su crédito de 27 se aplica
un debito de 9,45. Por tanto, la Carga Tributaria Total en ese caso será de 44,45
(27 de 1era Cat., 8 de Adicional y 9,45 del nuevo debito fiscal). De ahí que Trump
ahora solo recibirá 55,55 y no 65 como en el de renta atribuida.
27
La opción de sistema corresponde al contribuyente de 1era Categoría y los efectos de dicha

opción afectan directamente a los accionistas.
Ahora bien, el Tax Credit se clasifica en dos:
i. Tax Credit Directo: “Aquel en que puedo imputar en contra del impuesto en
Chile el impuesto que gravo en la otra jurisdicción la remesa o distribución de
dichas utilidades”. Por tanto, no se pueden imputar los impuestos que gravan la
creación de dichas utilidades. Ejemplo práctico: LAN Chile tiene una filial en Perú
llamada LAN Perú. En Perú hay un sistema clásico de dos fases: un 30% de
impuesto corporativo al capital y, al momento de realizar una distribución a un no
domiciliado en Chile se aplica un 4% de retención sobre el monto que se va a
repartir sin ningún crédito por lo pagado en el impuesto corporativo. Entonces la
tasa completa integral es de 34%. Pero, en virtud de este sistema, solo podemos
utilizar como crédito en Chile el 4% para remesar, no los 30% para la generación
de la utilidad. Dicho 4% se puede utilizar contra el impuesto de 1era categoría de
LAN Chile y si sobra contra el impuesto adicional o global complementario de los
accionistas. En Chile el impuesto para remesar, en caso de empresas cuya matriz
es extranjera, son el global complementario y el adicional.
Lo relevante es que, si no hubo impuesto a la remesa o distribución no hay tax
credit.
ii. Tax Credit Indirecto: “Aquel en que puedo imputar en contra del impuesto en
Chile el impuesto que gravó en la otra jurisdicción la generación de dicha renta
y la remesa o distribución de dichas utilidades a Chile”. Ejemplo Práctico: En el
ejemplo peruano anterior, sería el 34%, no solo el 4% por remesar.
iii. Tax Credit Súper Indirecto: “Aquel en que puedo imputar en contra del
impuesto en Chile no solo el impuesto que gravó en la otra jurisdicción la remesa
o distribución de dichas utilidades a Chile, sino también el impuesto corporativo
que gravó su generación aun cuando proceda de una sociedad distinta de la que
remesa”. Es decir, cuando la renta es generada por una sociedad que se encuentra
dentro de la malla societaria de la empresa pero que no es propiamente aquella que
distribuye utilidades a Chile. Ejemplo Práctico: LAN Chile tiene una filial en Perú
llamada Perú Holding que tiene, a su vez, una filial llamada LAN Perú. LAN Chile,
al momento de usar como crédito contra su impuesto de 1era categoría el impuesto
pagada en Perú no solamente podrá usar el 4% que grava la remesa o distribución
hecha por Perú Holdings, sino también el 30% que grava la generación de dicha
renta por LAN Perú.
De ese modo, el tax credit súper indirecto permite utilizar como crédito el impuesto
que gravó la renta aun a una sociedad que no se controla directamente, sino que
indirectamente por un intermediario.
Lo requisitos para que procesa el tax credit súper indirecto son:
1. Que ambas sociedades, tanto la que genera la utilidad como aquella
que la remesa o distribuye a Chile, se encuentren en una misma
jurisdicción: Salvo que existan tratados que señalen otra cosa, ya que la
28
reforma de 2014 permite que se aplique este cuando hay más de dos
jurisdicciones si hay un tratado internacional entre ellas.
2. Que la sociedad que remesa o distribuye las utilidades a Chile posea al
menos el 10% de la propiedad, directa o indirectamente, de aquella
que genera la utilidad.
Aplicación en Chile del Tax Credit: La ley chilena en el Art. 41 LIR incorpora el tax
credit de la siguiente forma:
i. Tax Credit Directo (Art. 41 A N°1, inc. 1 LIR): “Dará derecho a crédito el
impuesto a la renta que hayan debido pagar o que se les hubiera retenido en el
extranjero por los dividendos percibidos o los retiros de utilidades efectuados de
las sociedades, en su equivalente en pesos y reajustado de la forma indicada en el
número 1.- de la letra D siguiente, según corresponda”. Es decir, el impuesto por
remesar o distribuir las utilidades.
ii. Tax Credit Indirecto (Art. 41 A N°1, inc. 2 LIR): “En el caso que en el país
fuente de los dividendos o de los retiros de utilidades sociales no exista impuesto
de retención a la renta, o éste sea inferior al impuesto de primera categoría de
Chile, podrá deducirse como crédito el impuesto pagado por la renta de la
sociedad en el exterior”. Es decir, consagra la posibilidad de utilizar el impuesto
por generación de la renta en el extranjero.
iii. Tax Credit Súper Indirecto (Art. 41 A N°1, inc. 3 LIR): “En la misma situación
anterior, también dará derecho a crédito el impuesto a la renta pagado por una o
más sociedades en la parte de las utilidades que repartan a la empresa que remesa
dichas utilidades a Chile, siempre que todas estén domiciliadas en el mismo país y
la referida empresa posea directa o indirectamente el 10% o más del capital de las
sociedades subsidiarias señaladas. [También se aplicará dicho crédito, cuando las
sociedades subsidiarias referidas estén domiciliadas en un tercer país con el cual
se encuentre vigente un convenio para evitar la doble tributación internacional u
otro que permita el intercambio de información para fines tributarios, en el cual
se hayan aplicado los impuestos acreditables en Chile]”.
OJO: lo tachado y aquello entre [ ] se debe a modificación por ley 20.899 de 08/02/2016,
que entrará en vigencia el 1 de Enero de 2017.
En definitiva, el Art. 41 A N°1 consagra el tax credit en sus tres formas como mecanismo
para solucionar el problema de doble tributación internacional en nuestro país.
Formalidades para Impetrar el Tax Credit en Chile (Art. 41 D LIR):
i. Los contribuyentes deben estar previamente inscritos en el registro de
inversiones extranjeras que lleva el SII: Este registro es llevado por cada Director
Regional según el domicilio del contribuyente.
ii. Los impuestos deben ser de la misma naturaleza, sin importar que sistema se
usó para determinar la base imponible: Es decir, puede ser por renta atribuida o
por renta efectiva o incluso puede ser un impuesto por renta presunta. Lo
importante es que ambos impuestos graven la renta, el patrimonio.
29
iii. El contribuyente chileno debe acreditar el pago del impuesto en el extranjero

mediante el correspondiente recibo o bien con un certificado oficial expedido
por la autoridad competente del país extranjero: La ley le otorga al Director del
SII la facultad para designar auditores para que verifiquen la efectividad de los
pagos o retenciones.
iv. Los accionistas de la sociedad y los socios o accionistas de aquellos, que sean
personas jurídicas y que tengan el 10% o más de participación en el capital o
en las utilidades de los primeros, no deberán estar domiciliados ni ser
residentes en Chile, ni en países o territorios considerados como paraísos
fiscales o regímenes fiscales preferenciales nocivos por la OCDE (N°2).
v. El Tax Credit tiene un límite que es de 32% de la Renta: Si esa renta se ha
gravado con impuestos, solo se puede imputar como crédito en Chile hasta un 32%.
Si hay tratado de doble tributación este límite puede ser de hasta un 35%.
c. Tax Sparing.
d. Cláusula de la Nación más Favorecida.
2.3.1.1.2. La Cláusula Chile: En muchos de los tratados de doble tributación internacional adoptados por
Chile se incorpora esta cláusula. Ella señala que: “en la medida en que el inversionista extranjero puede
imputar como crédito en contra del impuesto adicional el impuesto de primera categoría, Chile tiene
derecho a gravar dicha remesa con una tasa del 35%”. Es decir, como la ley da la posibilidad jurídica que
el contribuyente extranjero pueda usar contra su impuesto adicional el impuesto de 1era categoría pagado
en Chile, Chile puede gravar con 35% la remesa, por lo que siempre el contribuyente con domicilio en el
extranjero deberá pagar su impuesto adicional. De ese modo se evita que algún tratado implique que el
contribuyente extranjero no pague impuesto adicional.
2.3.2. La Ley del IVA: El IVA grava la venta de bienes corporales muebles e inmuebles efectuada por un
vendedor dentro del territorio de la República. Para ello se requiere que el sujeto pasivo realice dichas
operaciones habitualmente. En este contexto, hay un claro concepto de territorialidad en el hecho gravado
básico.
Pero, la misma ley también grava la prestación de los servicios descritos en el Art. 20 N°3 y 4 LIR. Respecto
de ellos no se requiere habitualidad. Basta que al menos una vez se preste dicho servicio para que quede
gravada con IVA su remuneración por la naturaleza del servicio. Ahora bien, ese servicio, además de ser
uno de los enumerados en dicho artículo, debe ser prestado o utilizado en Chile.
El problema de esto es que podría implicar que se suba el precio del servicio en un 19% porque ese IVA no
podrá utilizarse como tax credit. Por ello, la Ley del IVA establece un par de exenciones indicando que
estarán exentas de IVA aquellas remuneraciones o pagos efectuados por contribuyentes chilenos afectos al
impuesto adicional del Art. 59 LIR, es decir, si esta descrito este pago como un hecho gravado por el
impuesto de retención de dicho artículo está exento de IVA. Esto mejora el panorama porque este impuesto
si puede usarse como tax credit.
Otro problema que puede darse es si el servicio es prestado en Chile y utilizado en el exterior. Ejemplo
Práctico: Unilever Chile le hace todo el back office a Unilever Colombia. Lo que la empresa chilena de
call center hace debe pagar IVA. El problema es que el comprador colombiano no puede hacer con dicho
IVA. En estos casos el Servicio Nacional de Aduanas puede calificar ese servicio como un “servicio de
exportación” y, al calificarlo de tal, se aplica la tasa de exportación que es tasa de IVA del 0%. Esto se
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conoce como “zero rate”. Para poder aplicar dicha posibilidad el beneficiario debe ser un extranjero. Ahora
bien, es importante que es de tasa 0%, no está exento, ya que si estuviera exento la empresa de call center
no podría hacer uso de su propio crédito fiscal para exigir la devolución de impuestos.
2.3.3. La Ley del Impuesto de Timbres y Estampillas: Esta grava los documentos que dan cuenta de un
acto o contrato celebrado en el país. Pero, también grava documentos que dejan constancia de un acto o
contrato celebrado en el extranjero pero que se quiere hacer valer en Chile. De ese modo, hay una suerte de
extraterritorialidad en esta ley en la medida en que se quiere hacer valer el acto o contrato en Chile.
Si no se ha formalizado un documento que contenga una operación de crédito en dinero conforme al Art. 1
Ley N°18.010 tenemos: (i) el Compendio de Normas de Cambios Internacionales del Banco Central de
Chile (Capitulo XIV) que establece que hay que registrarlo cuando sea mayor a US$10.000. Desde el punto
de vista cambiario podría existir una obligación de liquidar si se utilizaran pesos chilenos; (ii) el interés que
se pague es de fuente chilena, por lo que debe tributar (Art. 11, inc. 2 LIR) y como constituye un aumento
de patrimonio se le aplicara el impuesto de retención (adicional del Art. 59, inc. 4 N°1 LIR).
En esta ley, aunque no exista un documento de crédito en dinero, basta la mera contabilización del pasivo
por el deudor para que se grave con el impuesto en estudio. Los créditos a nivel de renta podrían tener un
efecto. El interés será un gasto, siempre y cuando dicho crédito sea usado para producir renta. Además,
puede tener efectos en materia de patente municipal, porque si es un contribuyente de 1era categoría que
lleva contabilidad completa, la base imponible para la patente municipal es el capital propio tributario y si
se tiene una deuda se disminuye dicho patrimonio y, por tanto, la base de la patente. La patente municipal
es, a la vez, un gasto necesario para producir renta en virtud del Art. 31 N°2 LIR.
2.4. Aplicación de la Ley Tributaria en el Tiempo: La regla general es que rige a partir de la fecha
señalada por la ley. En ese sentido, hay que verificar si la ley dispone una norma relativa a su entrada en
vigencia. Si no lo hace, tienen aplicación las normas supletorias contenidas en el Código Tributario.
En este sentido, el Art. 3, inc. 1 CT establece que: “En general, la ley que modifique una norma impositiva,
establezca nuevos impuestos o suprima uno existente, regirá desde el día primero del mes siguiente al de
su publicación. En consecuencia, sólo los hechos ocurridos a contar de dicha fecha estarán sujetos a la
nueva disposición. Con todo, tratándose de normas sobre infracciones y sanciones, se aplicará la nueva
ley a hechos ocurridos antes de su vigencia, cuando dicha ley exima tales hechos de toda pena o les aplique
una menos rigurosa”.
Ejemplo Práctico: Lápiz López S.A. tuvo una venta en el mes de abril de $1.000.000; si la tasa del IVA es
del 19%, tiene que enterar en arcas fiscales $190.000 el 12 de mayo si es físico o 20 de mayo si es
electrónico. Si se dicta una ley que rebaja el IVA a un 18% y se publica el 20 de abril, el día 20 de mayo
deberá pagar un 19%. Esto porque el Código señala que la ley empieza a regir el primer día del mes
siguiente a su publicación que es el 1 de mayo, pero el pago que debe realizarse el 20 de mayo corresponde
a hechos anteriores al 1 de mayo, por lo que está sujeto a la normativa anterior.
El inc. 2 del mismo artículo señala que: “La ley que modifique la tasa de los impuestos anuales o los
elementos que sirven para determinar la base de ellos, entrará en vigencia el día primero de Enero del año
siguiente al de su publicación, y los impuestos que deban pagarse a contar de esa fecha quedarán afectos
a la nueva ley”.
Ahora bien, esta norma puede interpretarse de dos modos distintos. Imaginemos que el 31 de diciembre de
2015 se promulga una ley que aumenta el impuesto en un 5%. En un primer sentido literal, la ley comenzaría
a regir el 1 de enero de 2016 y los impuestos que deben pagarse a contar de esa fecha quedarán afectos a
ella, por lo que al pagar en abril de 2016 los impuestos correspondientes a las rentas devengadas en el 2015
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tendremos que aplicar la nueva tasa. Frente a ello hay un segundo sentido judicial que se apoya en que las
leyes tributarias no tienen efecto retroactivo. De ese modo, dicha ley comenzaría a regir solo a hechos
posteriores, por lo que recién la aplicaríamos para el pago de impuestos en el mes de abril del 2017.
Finalmente, respecto a las tasas de interés moratorio, el inc. 3 de la norma señala que: “La tasa del interés
moratorio será la que rija al momento del pago de la deuda a que ellos accedan, cualquiera que fuere la
fecha en que hubieren ocurrido los hechos gravados”.
Ejemplo Práctico: No se pagan en abril los impuestos y se aplica un interés moratorio de un 1,5% mensual.
Recién se paga en septiembre. Pero, en agosto se cambió el interés a un 2,5% mensual. En ese caso, según
la norma, rige la tasa vigente al momento del pago de la deuda, por lo que habría que aplicar un interés
del 2,5% mensual desde abril a septiembre.
II. LA POTESTAD REGLAMENTARIA.
Los decretos y reglamentos no constituyen fuente del derecho tributario en virtud del principio de reserva
legal. Pero, pueden ser fuente del derecho tributario mientras no modifiquen o alteren lo señalado por la ley.
En ese sentido, un decreto o reglamento puede establecer normas que ayudan al cumplimiento de la
obligación tributaria cuyo hecho gravado se encuentra en la ley. Ejemplo: Reglamento de la Ley del IVA
que señala las medidas y datos que deben contener las facturas.
En general, podría decirse que la potestad reglamentaria se vincula con las obligaciones tributarias
accesorias, es decir, aquellas obligaciones de hacer que ayudan en la fiscalización de la obligación tributaria.
III. LOS TRATADOS INTERNACIONALES.
Los tratados internacionales debidamente ratificados adquieren rango de ley por lo que son fuente del
derecho tributario. Es más, cuando un contribuyente esté analizando una situación que tiene como
contraparte al Estado contrayente prima la disposición del tratado sobre la legislación interna tributaria. En
ese ámbito, los tratados más importantes son los de doble tributación internacional.
Ahora, frente al valor que tienen los comentarios oficiales de la OCDE en las normas que han seguido su
modelo es necesario primeramente ver el tratado, luego la Convención de Viena sobre el derecho de los
tratados, después el Código de Bustamante, posteriormente el derecho interno y finalmente los comentarios
de la OCDE. Esto quiere decir que estos comentarios si son obligatorios del mismo modo que la historia
fidedigna de la ley, ya que los tratados se encuentran basados en modelos de dicha entidad.
IV. LA COSTUMBRE.
No es fuente del derecho tributario porque atentaría contra todos los principios constitucionales del derecho
tributario, en particular contra el principio de reserva legal. Sin embargo, la costumbre si ha tenido
importancia practica sobre todo en lo que se refiere a la evasión tributaria, ya que muchas veces por la
costumbre las personas creen que no han incurrido en un hecho gravado.
Esto ocurrió con los intereses que ganaban las personas por concepto de depósito a plazo, ya que los
contribuyentes tenían la costumbre de no declarar dichas rentas. Por ello, se generó una norma que obliga a
los bancos a realizar declaraciones juradas para evitar dicha cuestión.
De ese modo, lo relevante en estos casos es mejor la fiscalización.
V. LA JURISPRUDENCIA.
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No es fuente del derecho tributario, pero tiene fuerza, sobre todo en lo que respecta a los tribunales
superiores de justicia. Esto se debe a que, generalmente, el organismo fiscalizador frente a un conflicto con
un particular hará uso de la jurisprudencia anterior.
Ahora bien, en derecho tributario existe la interpretación administrativa que es mal llamada jurisprudencia
administrativa. De acuerdo al Art. 126 CT, que señala las materias que son reclamables en juicio, no son
reclamables los dictámenes, circulares y decretos emanados del SII porque son una interpretación que hace
dicho organismo y un particular no puede reclamar de la interpretación de una norma realizada por este.
En este contexto, es importante recordar la norma del Art. 26 CT que señala que no procede cobro con
efecto retroactivo cuando el contribuyente se ha ajustado de buena fe a una interpretación administrativa.
Este articulo habla de “otros documentos oficiales”. El problema está en qué se entiende por documento
oficial. Podría llegar a señalarse que un acta de un fiscalizador que establece que no hay ningún problema
es un documento oficial. Este es un problema que no se ha zanjado.
C. ORGANISMOS QUE INTERVIENEN EN LA FISCALIZACIÓN, APLICACIÓN, RECAUDACIÓN Y

DETERMINACIÓN DE LOS TRIBUTOS
I. EL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS.
Se encarga de fiscalizar todos los impuestos fiscales internos y todo otro impuesto cuya ley no haya
entregado su fiscalización a otro organismo. El SII se regula por dos grandes leyes: el Código Tributario y
la Ley Orgánica del SII.
1. Organización: El SII está estructurado por las direcciones regionales, las subdirecciones, el gabinete y
la Dirección de Grandes Contribuyentes. Ésta último, técnicamente, debiera ser una dirección regional, pero
tiene rango de subdirección.
Director del SII
Gabinete
Dirección de
Direcciones
Grandes Subdirecciones
regionales
Contribuyentes
1.1. El Director Nacional: Es uno solo y es designado por el Presidente de la República, por lo que es de
su exclusiva confianza. Hoy constituye un cargo de alta dirección pública. Esta bajo el control del Ministerio
de Hacienda. Sus atribuciones están establecidas en el Art. 6 A CT y son:
1) Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir
instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos (*).
2) Absolver las consultas que sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias le
formulen los funcionarios del Servicio, por conducto regular, o las autoridades.
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3) Autorizar a los Subdirectores, Directores Regionales o a otros funcionarios para resolver

determinadas materias o para hacer uso de algunas de sus atribuciones, actuando "por orden
del Director".
4) Ordenar la publicación o la notificación por avisos de cualquiera clase de resoluciones o
disposiciones.
5) Disponer la colocación de afiches, carteles y letreros alusivos a impuestos o a cumplimiento
tributario, en locales y establecimientos de servicios públicos e industriales y comerciales. Será
obligatorio para los contribuyentes su colocación y exhibición en el lugar que prudencialmente
determine el Servicio.
6) Mantener canje de informaciones con Servicios de Impuestos de otros países para los efectos
de determinar la tributación que afecte a determinados contribuyentes. Este intercambio de
informaciones deberá solicitarse a través del Ministerio que corresponda y deberá llevarse a
cabo sobre la base de reciprocidad, quedando amparado por las normas relativas al secreto
de las declaraciones tributarias.
Junto a ellas se suman las del Art. 7 LOC SII, entre las que destacan la letra f) que señala que le corresponde
la tuición de los delitos tributarios, lo que se manifiesta en decidir si entabla o no querella contra el
contribuyente. Esta función yace delegada en el subdirector jurídico.
Por último, el Director Nacional puede designar y dar termino a los funcionarios del SII sin motivo alguno.
1.2. El Gabinete del Director Nacional: Son los asesores más directos del Director del SII, su personal de
confianza. Este se compone por el jefe del gabinete, el despacho y los asesores (prensa, presupuesto, etc.).
Dentro del gabinete existen dos oficinas:
1) Oficina de Gestión Normativa: Asesoran en la redacción de circulares y oficios, por lo que es muy
relevante en relación con el Art. 26 CT, ya que se encarga de publicar, ordenar y regular la
jurisdicción normativa.
2) Oficina de Comunicaciones.
1.3. Las Direcciones Regionales: Existen 19 en el país, una por región, salvo la Región Metropolitana que
tiene 5 (Norte, Sur, Centro, Poniente y Oriente). Tienen a su cargo la parte operativa del SII. Cada una de
ellas está compuesta por unidades. Las atribuciones de los Directores Regionales esta señala en el Art. 6 B
CT y son:
1) Absolver las consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias.
2) Solicitar la aplicación de apremios y pedir su renovación, en los casos a que se refiere el Título
I del Libro Segundo.
3) Aplicar, rebajar o condonar las sanciones administrativas fijas o variables.
4) Condonar total o parcialmente los intereses penales por la mora en el pago de los impuestos,
en los casos expresamente autorizados por la ley. Sin embargo, la condonación de intereses o
sanciones podrá ser total, si el Servicio incurriere en error al determinar un impuesto o
cuando, a juicio del Director Regional, dichos intereses o sanciones se hubieren originado por
causa no imputable al contribuyente.
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5) Resolver administrativamente todos los asuntos de carácter tributario que se promuevan,

incluso corregir de oficio, en cualquier tiempo, los vicios o errores manifiestos en que se haya
incurrido en las liquidaciones o giros de impuestos. Sin embargo, el Director Regional no
podrá resolver peticiones administrativas que contengan las mismas pretensiones planteadas
previamente por el contribuyente en sede jurisdiccional.
6) Disponer el cumplimiento administrativo de las sentencias dictadas por los Tribunales
Tributarios y Aduaneros, que incidan en materias de su competencia.
7) Autorizar a otros funcionarios para resolver determinadas materias, aun las de su exclusiva
competencia, o para hacer uso de las facultades que le confiere el Estatuto Orgánico del
Servicio, actuando por "orden del Director Regional", y encargarles, de acuerdo con las leyes
y reglamentos, el cumplimiento de otras funciones u obligaciones.
8) Ordenar a petición de los contribuyentes que se imputen al pago de sus impuestos o
contribuciones de cualquiera especie las cantidades que les deban ser devueltas por pagos en
exceso de lo adeudado o no debido por ellos. La resolución que se dicte se remitirá a la
Contraloría General de la República para su toma de razón.
9) Disponer en las resoluciones que se dicten en conformidad a lo dispuesto en los números 5° y
6° de la presente letra, la devolución y pago de las sumas solucionadas indebidamente o en
exceso a título de impuestos, reajustes, intereses, sanciones o costas. Estas resoluciones se
remitirán a la Contraloría General de la República para su toma de razón.
10) Ordenar la publicación o la notificación por avisos de cualquiera clase de resoluciones o
disposiciones de orden general o particular.
Los Directores Regionales, en el ejercicio de sus funciones, deberán ajustarse a las normas e instrucciones
impartidas por el Director.
1.4. Dirección de Grandes Contribuyentes: Nació por resolución del SII. Se determina quienes son los
contribuyentes más grandes cada año mediante resolución. En ese sentido, la DGC es una excepción al
principio de territorialidad en la competencia de las distintas direcciones, ya que ella se asigna por un criterio
personal.
1.5. Subdirecciones: Imparten normas y ven el funcionamiento interno del SII. Existen las siguientes:
1) Subdirección de Desarrollo de Personas: Ve todo lo relacionado con las contrataciones, la carrera
funcionaria y la seguridad social de los trabajadores del SII.
2) Subdirección de Administración y Finanzas: Encargada de los recursos financieros. Se relaciona
con la DIPRES ya que verifica la ejecución presupuestaria. Además, ve todo lo relacionado con el
pago de remuneraciones. A esta subdirección se llevan las licitaciones que hace el SII.
3) Contraloría Interna: Se encarga de velar por el correcto actuar de todos los funcionarios. Para ello
puede iniciar una investigación sumaria o un sumario administrativo.
4) Subdirección de Avaluaciones: Encargada del impuesto territorial. En ella se realiza todo el avalúo
fiscal de las propiedades
5) Subdirección de Informática: Controla la información de todos los contribuyentes, teniendo un
rol vital en la fiscalización pues realiza el cruce de declaraciones juradas y las declaraciones de los
propios contribuyentes.
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6) Subdirección Jurídica: Lleva los juicios del SII y en ella se investigan en forma administrativa los
potenciales delitos tributarios.
7) Subdirección de Estrategias y Estudios Tributarios: Fiscaliza las metas que debe cumplir el SII
y lleva las estadísticas. Trabaja muy de la mano con la DIPRES.
8) Subdirección de Fiscalización: De ella emanan todas las normas internas para operar el SII. Es la
que propone instrucciones de como investigar a los contribuyentes, lo que se conoce como técnicas
de auditoria tributaria. Además, evalúan las distintas direcciones regionales.
9) Subdirección Normativa: Interpreta la norma tributaria. De esto surgen oficios y circulares. En
ese sentido, trabaja estrechamente en la redacción de los proyectos de ley tributarios.
10) Subdirección de Asuntos Corporativos: Asesora al Director en temas de coordinación interna del
SII que requieran su tratamiento transversal.
11) Subdirección de Asistencia al Contribuyente: Desarrolla políticas y programas destinados a
otorgar apoyo, información y asistencia a empresas de menor tamaño y a otros contribuyentes de
escaso movimiento económico.
12) Subdirección de Grandes Contribuyentes (DGC): Señalada precedentemente.
2. Las Notificaciones Administrativas (Art. 12 y ss. CT): El SII tiene un sistema de notificación especial
y, en forma supletoria, ha aceptado las notificaciones del CPC. Estas notificaciones se dan respecto al
procedimiento administrativo y son:
1) Notificación Personal: Por ella se notifica la resolución integra y todos los documentos que ello
conlleva. Se notifica al mismo contribuyente o su representante legal.
2) Notificación por Cedula: Puede notificarse a cualquier persona adulta que se encuentre en el
domicilio, dejando copia íntegra de la resolución con los datos para su acertada inteligencia. Esta
se hace en el domicilio que el contribuyente señaló al SII.
3) Notificación por Carta Certificada: Existe una presunción de que la carta certificada se entiende
notificada al tercer día desde que fue enviada. Se puede notificar en el lugar indicado por el
contribuyente o por postal simple. Si la carta es devuelta después de 15 días, el plazo de prescripción
aumenta en 3 meses o se renueva en 3 meses.
4) Notificación por Aviso Postal Simple: Se da en el caso del impuesto territorial. Se envía al bien
raíz o casa donde se pagan las contribuciones. En este caso no hay certificación y se entiende
notificada por el simple hecho de entregarse el aviso en la casa.
5) Notificación por Estado: Equivale a la notificación por Estado diario y se usaba en aquellos casos
donde el Director Regional era juez en primera instancia. Hoy en día no se usa.
6) Notificación Tacita: En ella se aplican las normas del CPC.
7) Notificación por el Diario Oficial: De muy poco uso, se utiliza para notificar a un grupo grande
de contribuyentes. Se utiliza por Tesorería para el remate de propiedades.
8) Notificación por Correo Electrónico: En aquellos casos donde el contribuyente lo solicita
expresamente. Una vez aceptada, toda notificación que haga el SII podrá hacerse por este medio.
La fecha de la notificación será la del envío del correo electrónico, certificado por un ministro de
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fe. Si por cualquier circunstancia ajena al SII, el contribuyente no recibe la notificación, esta no se
anula.
9) Notificación por la Página Web del SII: Puede hacerlo cuando: (i) el contribuyente no concurriere
y (ii) cuando no fuera habido en un mismo proceso de fiscalización (2 intentos de fiscalización con
a lo menos 15 días corridos de diferencia). Comprende una imagen digital de la notificación y de la
actuación respectiva.
II. LAS MUNICIPALIDADES.
Se encargan de fiscalizar, aplicar y determinar los tributos internos municipales. Para ello, en cada
municipalidad hay una tesorería municipal.
III. EL SERVICIO NACIONAL DE ADUANAS.
Se encarga de fiscalizar, aplicar y determinar los tributos fiscales externos, esto es los derechos o aranceles
aduaneros.
IV. TESORERÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA.

Encargada de la cobranza de los impuestos, es la primera instancia de carácter administrativo en las
cobranzas. Es la tesorería, quien a través de los tesoreros comunales y regionales inicia la cobranza.
Los procesos de cobranza son similares a los juicios ejecutivos, produciéndose un mandamiento de
ejecución y embargo sobre bienes suficientes del contribuyente. Este puede oponer las excepciones de pago,
prescripción y no empecerle el título. Algunos agregan la compensación, aunque en opinión de la catedra
no es una excepción que se oponga directamente, sino que paralelamente se acreditara que se es un acreedor
del Fisco.
V. CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA.

Puede interpretar leyes de impuestos municipales e impuestos externos fiscales, pero no puede interpretar
las leyes relativas a impuestos fiscales internos.
D. LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
“Vinculo jurídico en virtud del cual un sujeto determinado, llamado contribuyente, debe dar a otro sujeto,
denominado acreedor, quien actúa ejerciendo su poder de imperio en sumas de dinero determinadas por
ley”. El sujeto pasivo será aquel contribuyente que incurre en la conducta descrita por la ley, que es la causa
inmediata de la obligación tributaria.
Esta es una obligación de dar a otro una suma determinada de dinero, la cual está determinada (tasa fija) o
es determinable (tasa proporcional o progresiva). Dicha determinación debe estar contenida en una ley
tributaria.
I. LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA ACCESORIA.
La obligación tributaria incluye otras obligaciones que no son de dar dinero. Estas son las denominadas
obligaciones tributarias accesorias, las cuales no están constituidas necesariamente para cumplir la
obligación principal, sino que muchas veces serán el sustento para que dicha obligación principal no nazca.
Estas obligaciones son obligaciones de hacer, entre las que encontramos la de solicitar RUT. iniciar
actividades, realizar declaraciones, llevar contabilidad, llevar documentación referente al IVA, etc.
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Estas obligaciones accesorias tributarias se diferencian de las obligaciones accesorias civiles en que:
1) No se extinguen con la extinción de la obligación principal: Aunque no haya que pagar impuestos
de todos modos se debe hacer declaración de los mismos.
2) No tienen por objeto asegurar el cumplimiento de la obligación principal, sino que persiguen
ayudar al SII en la fiscalización dentro del plazo de prescripción de los Arts. 200 y 201 CT.
Parte de la doctrina ha llegado a sostener que entre el fisco y los contribuyentes hay una relación jurídico
tributaria y, por ello, ha habido una suerte de equiparación de la obligación principal de dar con estas
obligaciones accesorias de hacer. En opinión de la cátedra esto no es así, porque la obligación tributaria
principal siempre será la de dar una suma determinada de dinero, las demás serán siempre accesorias.
II. FUENTE DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.
Su fuente mediata es la ley y su fuente inmediata es la ocurrencia o verificación del hecho gravado señalado
por la ley. En ese sentido, podemos definir hecho gravado como “hecho o acto jurídico típico descrito por
la ley y cuya verificación sujeta al tributo en ella establecido, a quien le fuere atribuible el mismo”. Este
hecho gravado debe estar totalmente descrito por la ley, no procede respecto de él la potestad reglamentaria.
Este hecho gravado, según la doctrina, puede responder a tres causas o tipos de hechos o actos:
1) Hecho o Acto Material: Ejemplo: La internación de un bien al territorio de la República. Podría
ser por cualquier motivo, ya sea un comodato, una venta, etc., pero el hecho de pasar el bien por
la aduana hace que ocurra el hecho gravado sin importar si hay o no transferencia de dominio.
Basta la internación para que ocurra el hecho gravado.
2) Acto Jurídico: Ejemplo: Celebración de un contrato de mutuo hace nacer la obligación de pagar
el impuesto de timbres y estampillas por sobre el capital prestado. Esta grava el hecho de que se
celebra un acto jurídico en específico. Por ello, si en vez de tratarse de un contrato de mutuo
estamos frente a un reconocimiento unilateral de deuda no habría que pagar impuesto de timbres
y estampillas porque son actos jurídicos distintos y, este último, no está gravado por la ley,
3) Hecho de carácter Económico: Ejemplo: Ganar dinero. Lo importante aquí es el ganar porque
puede haber una dación en pago e igualmente hay un incremento patrimonial para el sujeto pasivo.
Ejemplo Práctico 1: María Paz tiene acciones de COPEC y Pascual de CMPC. Ellos aportan sus
acciones a una sociedad llamada Rentas La Mancha. Esto permite que haya un diferimiento de
pago del global complementario porque, en vez de obtener directamente el dividendo de COPEC y
CMPC, este cae en Rentas La Mancha, la cual no paga global y puede imputar como crédito contra
su 1era categoría lo pagado por COPEC y CMPC. De ese modo, recién tendrán que pagar global
cuando retiren sus dividendos de Rentas La Mancha.
Lo interesante es que María Paz y Pascual no aportaron dinero a Rentas La Mancha, sino que
aportaron sus respectivas acciones en COPEC y CMPC, las cuales se valorizan en dinero. En este
caso el SII ha dicho que esto es lo mismo que una venta que se pagó vía dación en pago. Entonces
hay que pagar impuestos y para ello, es necesario saber el valor de mercado de esas acciones. De
ese modo, si sus acciones las habían adquirido a 10, si luego la aportan a valor de 50, hay una
utilidad tributaria de 40 sobre la cual pagar impuesto.
Este tipo de operaciones se conocen como “cash less transaction”, transacciones sin billete.
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Ejemplo Práctico 2: Siguiendo con el ejemplo anterior, María Paz decidió constituir una sociedad
en Panamá y esta sociedad invierte en acciones y capitales mobiliarios en EE.UU. y Europa. María
Paz cumplió con todas sus obligaciones de informar al BC en virtud del Capítulo XII, presentando
las declaraciones juradas 1851 y 1859 todos los años al SII y además se inscribió en el catálogo
de rentas internacionales para acceder al tax credit. En este caso, mientras María Paz no retire de
Panamá sus dividendos no tendrá que pagar global porque las rentas extranjeras son siempre sobre
base percibida, salvo el Art. 41 G y el 12, parte final LIR que son sobre base devengada.
III. CARACTERÍSTICAS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.
Entre las principales características encontramos:
1) Es una Obligación Civil: Ya que da acción y excepción, pudiendo exigirse su cumplimiento. Esto
en contraposición con las obligaciones naturales.
2) Es una Obligación Pura y Simple: Jamás podrá ser modal o condicional. Pero, si podrá estar sujeta
a un plazo.
3) Es una Obligación de Dar: Transferir una suma determinada de dinero al Fisco.
4) Es una Obligación de Genero: Por ello, no se extingue la obligación por la pérdida de la cosa
debida.
5) Es una Obligación de Objeto Único: En oposición a las obligaciones facultativas y alternativas.
Sin embargo, existió históricamente el impuesto CORBI de un 5% sobre utilidades donde la ley
permitía imputar a este 5% los gastos hechos por el contribuyente para construir viviendas sociales,
lo cual era una obligación facultativa.
6) Es una Obligación de Sujeto Singular: Hay un solo contribuyente. Excepcionalmente podría ser
de sujeto múltiple cuando es una obligación simplemente conjunta o solidaria. Ejemplo 1: Es
simplemente conjunta el impuesto que deben pagar los herederos respecto de las rentas que
produzcan los bienes hereditarios que están afectos a impuesto a la renta, el cual deben pagar
proporcionalmente a su parte en la herencia. Ejemplo 2: En las rentas que puede devengar o
percibir una sociedad de hecho los socios responden solidariamente de los impuestos, sin perjuicio
del derecho a repetir que se verifique entre ellos.
IV. ELEMENTOS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.
1. Sujeto Activo: Puede ser:
1) El Fisco: Respecto de los impuestos fiscales internos y de los impuestos externos.
2) Las Municipalidades: Respecto de los impuestos municipales.
2. Sujeto Pasivo: Es el contribuyente que ha verificado el hecho gravado, siendo el deudor que debe enterar
la suma determinada de dinero al Fisco o a las Municipalidades.
El sujeto pasivo puede ser:
1) Propiamente Tal: Es el sujeto pasivo de derecho, es decir, quien por disposición legal responde
por el impuesto por haber incurrido en el hecho gravado.
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Es importante recordar que en los impuestos indirectos el sujeto pasivo no se traslada, sigue
siendo el mismo contribuyente o persona a quien la ley obliga pagar la suma determinada de dinero.
Lo que se traslada es el impacto económico de dicho impuesto.
2) Sustituto o Agente Retenedor: “Persona obligada a retener impuestos que adeudan terceros y
que, por tener esta obligación legal, debe declarar y enterar dichos impuestos a arcas fiscales
luego de retenerlos”. Esto se refiere a los with holding tax. Aquí no se traslada ningún impacto
económico, el impacto económico lo tiene el sujeto pasivo propiamente tal. Es este el que sufre el
pago del impuesto. Lo que ocurre es que otro le retiene a dicho sujeto pasivo el impuesto y lo paga
por él. En ese sentido, no se da la figura del recargo que ocurre en los impuestos indirectos donde
se recarga el impuesto al comprador. Ejemplo: Impuesto Único de 2da Categoría por las rentas de
los trabajadores dependientes, el cual debe descontar y retener el empleador de la remuneración
del trabajador para pagar el propio empleador el impuesto a arcas fiscales.
En cuanto a la responsabilidad frente al fisco hay que distinguir:
a. Si se ha retenido: Responde exclusivamente el sustituto. Es decir, el Fisco solo puede
proceder contra el sustituto.
b. Si no se ha retenido: Responden tanto el sustituto como el sujeto pasivo propiamente tal.
Es decir, el Fisco puede perseguir el impuesto indistintamente contra uno u otro.
En conclusión, el sustituto siempre está obligado a responder.
3) Tercero Responsable: “Aquel que la ley hace responsable del pago cuando este se ha dejado de
cumplir por el deudor directo o por el sustituto”. Ejemplo: El conservador y el notario son terceros
responsables respecto del pago del impuesto territorial del vendedor; el notario es responsable del
pago del impuesto de timbre y estampillas de la operación que se celebre ante él.
2.1. Representación del Sujeto Pasivo: El contribuyente puede actuar por si o legamente representado. La
representación puede ser:
1) Administrativa: Aquella para actuar ante el SII. Respecto a ella, el Art. 9 CT expresa que:
a. Toda persona natural o jurídica que actúe por cuenta de un contribuyente deberá
acreditar su representación.
b. El mandato no tendrá otra formalidad que la de constar por escrito.
c. El SII aceptará la representación sin que se acompañe o pruebe el titulo
correspondiente, pero podrá exigir la ratificación del representado o la prueba del
vínculo dentro del plazo que él mismo determine, bajo apercibimiento de tener por no
presentada la solicitud o por no practica la actuación correspondiente.
d. La persona que actúe ante el SII como administrador, representante o mandatario del
contribuyente se entenderá autorizada para ser notificada a nombre de este mientras
no haya constancia de la extinción del título de representación mediante aviso por
escrito dado por los interesados a la Oficina del SII que corresponda.
e. El gerente o administrador de sociedad o cooperativas o el presidente o gerente de
personas jurídicas, se entenderán autorizados para ser notificados a nombre de ellas,
no obstante, cualquiera limitación establecida en los estatutos o actos constitutivos de
dichas personas jurídicas (Art. 14 CT).
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2) Judicial: Aquella vinculada a la representación frente a los TTA y los tribunales superiores de
justicia. El Art. 129 CT señala que: “En las reclamaciones a que se refiere el presente Título, sólo
podrán actuar las partes por sí o por medio de sus representantes legales o mandatarios. Las partes
deberán comparecer en conformidad a las normas establecidas en la ley Nº 18.120, salvo que se
trate de causas de cuantía inferior a 32 UTM, en cuyo caso podrán comparecer sin patrocinio de
abogado”.
Respecto a la procedencia de la Fianza de Rato o Agencia Oficiosa, el Art. 148 CT expresa que:
“En todas aquellas materias no sujetas a disposiciones especiales del presente Libro, se aplicarán,
en cuanto fueren compatibles con la naturaleza de las reclamaciones, las normas establecidas en
el Libro Primero del Código de Procedimiento Civil”. Siguiendo esta disposición podría afirmarse
la procedencia de la fianza de rato. Sin embargo, el SII ha señalado que el Art. 129 CT que exige
la comparecencia es de carácter especial y, por tanto, no se admitiría en materia tributaria la fianza
de rato.
3. Objeto: El objeto de la obligación tributaria consiste en dar una suma determinada de dinero, en
contraposición con las obligaciones accesorias que son de hacer.
Respecto a la determinación del monto a enterar en arcas fiscales hay que distinguir entre lo que constituye
base imponible o valor del hecho gravado y la tasa del impuesto.
1) Base Imponible: “Valor asignado al hecho gravado”. Ejemplo: Es el precio de la venta o servicio
englobado en el hecho gravado en el caso del IVA, o el mondo de la regalía respecto del pago de
un royalty o regalía a un no domiciliado o residente Chile, o la remuneración menos las
imposiciones por contribuciones sociales en el impuesto único de 2da categoría por las rentas de
trabajo dependiente, o la utilidad tributaria respecto al impuesto de 1era categoría.
2) Tasa: Puede ser una suma fija, proporcional o progresiva.
La forma de calcular el monto del impuesto es “Base Imponible x Tasa = Impuesto”. Sin embargo, es
posible que a este cálculo se le agreguen otros factores como reajuste, intereses o multas. Incluso, es posible
disminuir el producto:
1) En el impuesto de 1era categoría: Se puede descontar el tax credit por los impuestos soportados
en el exterior, en algunos casos el impuesto territorial, determinadas donaciones, los PPA, la compra
o arriendo de activos fijos por leasing, el crédito SENCE por educación, etc.
2) En el IVA: Se puede descontar el crédito fiscal por el IVA soportado en las adquisiciones de bienes
o servicios.
A partir de estos cálculos se pueden dar tres situaciones: (i) neutra, (ii) remanente de crédito fiscal (que se
convierte en UTM para protegerlo de la inflación) o (iii) débito fiscal. Recordar que no existe compensación
en el caso del crédito fiscal.
4. Causa: Puede ser mediata o inmediata. Es mediata la ley en virtud del principio de reserva legal y es
inmediata la verificación de la conducta descrita como hecho gravado por la ley.
4.1. La Determinación de la Obligación Tributaria: Consiste en confirmar si se incurrió o no en el hecho
gravado por la ley. Es decir, es el análisis de la conducta realizada por el contribuyente para determinar si
incurrió en el hecho gravado.
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En ese sentido, podemos definir determinación como “un acto o conjunto de actos emanado de los
particulares o de la administración o de ambos coordinadamente, destinado a establecer en cada caso la
configuración del presupuesto de hecho, la medida de lo imponible y el alcance cuantitativo de la
obligación”. Es decir, la determinación se hace en tres etapas:
1) Primero se identifica al Sujeto Pasivo que incurrió en la conducta descrita en la ley: De ese
modo se concretiza en una persona determinada con nombre, apellido y RUT o RUN el presupuesto
del hecho. Se puede determinar por un acto particular, por confesión o por declaración de impuesto.
Ejemplo: Juan, heladero, vende un helado.
2) Segundo se determina la medida de lo imponible: Es decir, el valor del hecho gravado, la base
imponible. Ejemplo: Precio de venta del helado.
3) Tercero se entera en arcas fiscales el monto determinado: Ejemplo: 19% del precio de venta del
helado.
La determinación puede ser hecha por la ley, la justicia o por el mismo contribuyente. En este último caso
algunos hablan de determinación por actos coordinados, es decir, es el propio contribuyente el que determina
su obligación tributaria, pero producto de la fiscalización del SII se puede gatillar una re determinación de
dicha obligación.
1) Determinación por el Contribuyente o la Ley: Es aquella que hace el propio contribuyente o la
ley, debiendo verificar que alguien incurrió en el hecho gravado. En este caso el alcance cuantitativo
lo fija la ley. Ejemplo: Impuesto de timbres y estampillas a las órdenes de pago o emisiones de
cheques.
Algunos autores afirman que esta clasificación es errónea en el sentido que la 1era categoría debiera
ser determinada solo por la ley. Además, la determinación por el contribuyente caería dentro de los
actos coordinados donde el contribuyente puede auto determinar su obligación o hacerlo mediante
actos coordinados luego de una citación.
2) Determinación Judicial: Tiene lugar en dos situaciones y existen discusiones doctrinarias respecto
de una tercera. Las dos situaciones en que se da claramente tienen relación con el avalúo de bienes
raíces a propósito de impuesto territorial y el esclarecimiento de la imposición de impuesto de
timbres y estampillas. El tercer caso discutido se refiere a la determinación de las asignaciones por
causa de muerte y donaciones
a. Procedimiento de Reclamo de Avalúo de Bienes Raíces: El impuesto territorial se aplica
a los propietarios de un bien raíz, siendo la base imponible el avalúo fiscal de dicho bien.
Este es realizado previamente por el SII en lo que se conoce como retasación.
El Art. 149 CT señala que frente a este avalúo el contribuyente o la municipalidad pueden
reclamar, dentro de los 180 días siguientes a la fecha de término de exhibición de los roles
de avalúo, ante el TTA. Asimismo, pueden interponer el recurso de reposición
administrativa. Tanto la reposición como la relación solo pueden fundarse en alguna de las
siguientes causales (Art. 149 CT):
i. Determinación errónea de la superficie de los terrenos o construcciones.
ii. Aplicación errónea de las tablas de clasificación respecto del bien gravado, o
de una parte del mismo, así como la superficie de las diferentes calidades de
terreno.
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iii. Errores de transcripción, de copia o de cálculo.

iv. Inclusión errónea del mayor valor adquirido por los terrenos con ocasión de
mejoras costeadas por los particulares, en los casos en que dicho mayor valor
deba ser excluido de acuerdo con lo dispuesto por el Art. 8° de la ley N° 11.575.
Por último, el Art. 152 CT señala que los contribuyentes, las municipales y el SII podrán
apelar en las resoluciones definitivas del TTA ante un Tribunal Especial de Alzada formado
por un ministro de la Corte de Apelaciones del territorio y por personas especializadas (en
el caso de bienes raíces agrícolas por agrónomos y en el caso de bienes raíces urbanos por
arquitectos). Este recurso debe individualizar todos los medios de prueba de que pretenda
valerse el recurrente, y debe interponerse en el plazo de 15 días contados desde la
notificación de la sentencia definitiva.
Lo interesante es que estos tribunales pueden modificar la base imponible por sentencia
firme hasta el próximo revalúo.
b. Procedimiento de Determinación Judicial del Impuesto de Timbres y Estampillas
(Arts. 158 y 160 CT): El Art. 158 CT establece que el contribuyente y cualquiera otra
persona que tenga interés comprometido, que tuviere dudas acerca del impuesto que deba
pagarse con arreglo a las normas de la Ley de Timbres, Estampillas y Papel Sellado, podrá
recurrir al juez competente, con arreglo al artículo 118, pidiendo su determinación.
El tribunal solicitará informe al jefe del SII del lugar, quien deberá ser notificado de la
resolución personalmente o por cédula, acompañándosele copia de los antecedentes
allegados a la solicitud.
El SII será considerado, para todos los efectos legales, como parte en estas diligencias, y
deberá evacuar el informe dentro de los 6 días siguientes al de la notificación.
Vencido el plazo anterior, con el informe del SII o sin él, el Tribunal fijará el impuesto.
Del fallo que se dicte podrá apelarse. El recurso, se conocerá en el solo efecto devolutivo,
se tramitará según las reglas del Título II de este Libro y gozará de preferencia para su vista.
El pago del impuesto cuyo monto haya sido determinado por sentencia ejecutoriada, tendrá
carácter definitivo.
El Art. 160 CT señala que no será aplicable este procedimiento a las reclamaciones del
contribuyente por impuestos a la Ley de Timbres, Estampillas y Papel Sellado, cuando ya
se hubieren pagado o cuando, con anterioridad a la presentación de la solicitud, el SII le
notifique la liquidación o cobro de tales impuestos. En estos casos se aplicará el
procedimiento general contemplado en el Título II de este Libro.
c. Asignaciones por Causa de Muerte y Donaciones: Con anterioridad a la reforma del 2003
existía un procedimiento que, al tramitarse la posesión efectiva, señalaba que el tribunal
debía fijar el impuesto. En la práctica era fijado por el secretario del tribunal previa
aprobación del mismo. El informe del SII no era vinculante para el tribunal. Esta norma se
derogó y se señaló que el tribunal ya no intervenía en el proceso de determinación del
impuesto de herencia.
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A partir del 2003 se distingue la tramitación de la sucesión intestada de la sucesión testada

y abierta en el extranjero. La primera se tramita ante el Registro Civil y la segunda ante los
Tribunales Ordinarios. De aquí surge la discusión si existe una eliminación de la
determinación judicial del impuesto en el caso de la sucesión testada y abierta en el
extranjero.
i. Sucesión Intestada: Se tramita ante el Registro Civil ante el cual se acompañan
los documentos que acreditan el dominio de los bienes y un inventario con tasación
de los bienes del causante. Para ello se llenan el formulario de posesión efectiva
del Registro Civil y el formulario 4423 del SII. Este segundo formulario
corresponde a la determinación del impuesto que hace el propio contribuyente, el
cual puede ser fruto de una fiscalización.
Es importante recordar que los bienes raíces se tasan según el avalúo fiscal, los
automóviles según la tasación del SII, las acciones de las sociedades que se transan
en bolsa con un certificado de la Bolsa de Comercio del promedio del valor bursátil
de los últimos 3 meses de dichas acciones y las acciones de las sociedades que no
se transan en bolsa según peritos.
El registro civil emite y publica el auto de posesión efectiva por medio de
resolución exenta. Luego, al inscribir dicha posesión efectiva los conservadores
exigen el certificado de pago del impuesto a la herencia, de exención o de
prescripción.
Finalmente es importante recordar que el impuesto a la herencia no se aplica sobre
la masa hereditaria, sino que es un impuesto a la renta, en el sentido que el
contribuyente aumenta su patrimonio.
Es importante señalar en este sentido que si se adquiere un inmueble DFL 2 nuevo
y trascurren más de 6 meses sin que se produzca la muerte del comprador, dicho
bien está exento del pago del impuesto a la herencia. Respecto a estos bienes es
importante además indicar que las rentas que producen su explotación, sujetas a la
limitación de dos DFL 2 por contribuyente, más la casa en que vive, son
consideradas como ingresos no constitutivos de renta que no se consideran para el
pago del global complementario.
ii. Sucesión Testada e Intestada Abierta en el Extranjero: En este caso se presenta
la solicitud ante el tribunal competente de acuerdo a las normas del CPC. El tribunal
solicita un informe al Registro Civil sobre la calidad de los herederos y ordena la
autodeterminación de la obligación tributaria mediante el llenado del formulario
4424 del SII que se presenta ante el tribunal para que dice que el auto de posesión
efectiva. Al igual que en la sucesión intestada, los conservadores no inscribirán
dicha posesión efectiva si no se paga previamente el impuesto.
3) Determinación por Actos Coordinados entre el Contribuyente y el SII: La determinación por
actos coordinados corresponde a la autodeterminación de la obligación tributaria que es efectuada
por el contribuyente y por el mismo SII. La participación del SII en la determinación se entiende
porque, eventualmente, mientras no ocurra el modo de extinción prescripción, podría intervenir el
organismo fiscalizador y liquidar o redeterminar esta autodeterminación efectuada por el
constituyente en virtud de dicho procedimiento de fiscalización. Por ello se dice que hay una suerte
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de coordinación entre el sujeto pasivo y el sujeto activo en que se acuerda una suma definitiva. Sin
embargo, esta conclusión podría no darse en este nivel, sino que, frente a un desacuerdo, la
obligación puede terminar siendo determinada por la justicia.
Esta determinación por actos coordinados consta de tres etapas:
a. La Declaración (Arts. 29 y ss. CT): Es una declaración jurada, generalmente en
formularios del SII y consiste en la autodeterminación propiamente tal. El Art. 29 CT
expresa que la presentación de declaraciones con el objeto de determinar la procedencia o
liquidación de un impuesto se hará de acuerdo con las normas legales o reglamentarias y
con las instrucciones que imparta la Dirección incluyendo toda la información que fuere
necesaria. El hecho que el articulo hable de “liquidación” ha dado pie a que algunos autores
señalen que la segunda etapa no se denomina liquidación, sino reliquidación.
En cuanto a su forma de presentación, el Art. 30, inc. 1 CT dispone que las declaraciones
se presentaran por escrito, bajo juramento, en las oficinas del SII u otras que señale la
Dirección, en la forma y cumpliendo las exigencias que esta determine.
Esta declaración se puede hacer por escrito o de manera electrónica, incluso para algunos
contribuyentes es obligatorio efectuar la declaración por medios electrónicos. Ahora, es
importante que la no existencia de formularios no exime al contribuyente de su declaración,
ya que la ley solo exige que sea por escrito (Art. 32 CT). Sin perjuicio de lo anterior, es
importante que se haga en los formularios y, de hecho, una de las causas por las cuales el
SII debe citar al contribuyente es porque su declaración es no fidedigna, es decir, no se ha
realizado en los formularios del SII.
El Art. 30, inc. 2 CT señala que en aquellos casos en que la ley no exige la emisión de
documentos electrónicos en forma exclusiva, la Dirección podrá autorizar a los
contribuyentes para que presenten los informes y declaración en medios distintos al papel,
cuya lectura pueda efectuarse mediante sistemas tecnológicos.
En relación a su plazo, este está fijado por ley. Pueden ser:
i. Mensuales: Como el IVA o el Único de 2da Categoría. Estos se pagan el día 12
del mes siguiente si se declara en papel o el día 20 del mes siguiente si se declara
electrónicamente.
ii. Anuales: Como el de 1era Categoría. Vence en el mes de abril del año comercial
siguiente (30 de abril a las 23:59). Pero, aquellos que no están obligados a declarar
el 30 de abril pueden hacerlo hasta el 20 de mayo.
Además, es anual el impuesto territorial, pero este se paga en 4 cuotas (abril, junio,
septiembre y noviembre).
El Art. 31 CT faculta al Director Regional para ampliar el plazo para presentar la
declaración siempre que a su juicio exclusiva existan razones fundadas para ello, y dejara
constancia escrita de la prorroga y de su fundamento. Las prórrogas no serán concedidas
por más de 4 meses, salvo que el contribuyente se encuentre en el extranjero y las
declaraciones se refieran al impuesto a la renta.
Si el Director Regional amplía el plazo para la presentación de declaraciones se pagarán los
impuestos con reajustes e intereses penales en la forma establecida en el Art. 54 CT.
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Además, el Presidente de la República puede, a través del Ministerio de Hacienda, prorrogar

el plazo para pagar con carácter general.
Otros Documentos: Junto con sus declaraciones, los contribuyentes deberán presentar los
documentos y antecedentes que la ley, los reglamentos o las instrucciones de la Dirección
Regional les exijan (Art. 33 CT).
Juramentos: Por último, están obligados a atestiguar bajo juramento sobre los puntos
contenidos en una declaración los contribuyentes, los que las hayan firmado y lo técnicos y
asesores que hayan intervenido en su confección o en la preparación de ella o de sus
antecedentes, siempre que el SII lo requiera, dentro de los plazos de prescripción.
b. La Reliquidación: “Documento formal donde constan las diferencias de impuestos
señaladas por el SII”. Esta es fruto de las facultades de fiscalización que tiene el SII y debe
ejercerlas dentro del plazo de prescripción de 3 años desde que se debió pagar el impuesto.
Excepcionalmente dicho plazo será de 6 meses cuando la declaración presentada es
maliciosamente falsa o incompleta o no se presentó declaración estando obligada a ello.
Además, si hay citación, estos plazos se amplían en 3 meses y, eventualmente, hasta 4 si el
plazo de contestación se prorroga hasta 1 mes. Esto último es importante porque si no se
presenta documentación luego no se podrá hacer.
Las Facultades que tiene el SII para la fiscalización son:
i. Citar a terceros para atestiguar bajo juramento sobre la veracidad de una
declaración (Art. 34 CT): Esto puede implicar una responsabilidad.
ii. Obligación de presentar Balances e Inventarios (Art. 35 CT): Esto se refiere al
inventario real y el stock contable porque al SII le interesa sabes si existe alguna
diferencia entre ellos, ya que de ese modo el SII puede ver si las existencias del
inventario contable existen.
Respecto de estos antecedentes los funcionarios del SII tienen un deber de
mantenerlos en reserva.
Toda declaración y balance debe ser firmado por el contador.
Ahora bien, no todo contribuyente está obligado a llevar balance como el
contribuyente que solo percibe rentas de valores mobiliarios del Art. 20 N°2 LIR.
Finalmente, la Dirección Regional puede autorizar que se lleve contabilidad por
medios electrónicos.
iii. Revisión propiamente tal del Balance e Inventario (Art. 60 CT): Los
fiscalizadores se concentran en el estado de situación que es una foto del
patrimonio: lo que se tiene, lo que se debe y lo que le deben. En la revisión del
inventario se analiza el inventario físico del contable. Esta comparación es vital
para el IVA porque se usa para el ejercicio de la facultad de tasar descrita en el Art.
64 CT que señala los casos en que no se podrá tasar.
Este artículo le otorga al SII la facultad de citar al buen vecino para que declare
bajo juramento, con exclusión de parientes y aquellos que tengan secreto
profesional.
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Frente al secreto profesional, es importante decir que las normas del Código
Tributario no modifican las normas comunes, por lo que el secreto es absoluto.
Ahora bien, el Art. 62 CT se refiere a la reserva en el caso de la cuenta corriente,
la cual no es absoluta porque la justicia puede ordenar su revisión para la
investigación de delitos tributarios. Esta norma, junto con el Art. 62 bis CT, fueron
incorporadas cuando Chile ingresó a la OCDE, lo cual elimina la clásica distinción
que había entre reserva y secreto bancario estableciendo que toda la información
bancaria es simplemente reservada.
iv. La Citación: Consiste en “citar para que el contribuyente presente declaración o
modifique, aclare, amplíe o confirme la declaración presentada”. El Art. 63 CT
señala que:
1. Finalidad de la Citación: Presentar declaración si no lo ha hecho y, si la
presento, aclararla, modificarla, rectificarla o aceptarla.
2. Plazo para Contestarla: 1 mes, el cual puede prorrogarse hasta por 1 mes
por el Director Regional.
3. Formalidades: Si bien el Código no señala que la contestación deba ser
por escrito, es mejor presentarla de ese modo para dejar constancia de la
recepción de dicha contestación porque si no se presenta contestación el
SII puede tasar la base imponible del impuesto con los antecedentes de que
disponga.
Además de ese modo se puede acompañar en los distintos estadios que
quedan como la RAV (Revisión Administrativa Voluntaria). Esto es
importante porque el Art. 6 B N°5 CT señala que el Director Regional
puede corregir de oficio los vicios formales por lo que puede solicitarse a
este que corrija los vicios de oficio en la citación, ahorrándose la RAV.
4. Profundidad: En la contestación hay que indicar todos los elementos de
hecho y de derecho, de modo que no debe diferir enormemente del reclamo
que se presente.
5. Efectos:
a. El SII estará facultado para tasar la base imponible con sus
antecedentes (Art. 64 CT): El Servicio podrá tasar la base
imponible con los antecedentes que tenga en su poder, en caso que
el contribuyente no concurriere a la citación o no contestare o no
cumpliere las exigencias que se le formulen, o al cumplir con ellas
no subsanare las deficiencias comprobadas o que en definitiva se
comprueben.
Sin embargo, el mismo artículo señala que no podrá tasarse en los
casos de división o fusión por creación o por incorporación de
sociedades o cuando se trate del aporte que resulte de otros
procesos de reorganización de grupos empresariales en que
subsista la empresa aportante, siempre que la nueva sociedad o la
47
subsistente mantenga registrado el valor tributario que tenían los

activos y pasivos en la sociedad dividida o aportante.
b. Aumenta el plazo de prescripción que tiene el SII para
fiscalizar al contribuyente automáticamente en 3 meses: Ahora
bien, esto solo respecto de los impuestos derivados o que se
pudieren derivar de las operaciones que se indican
determinadamente en ellas. Por ello el fiscalizador debe ser
especifico. Dicho plazo se prorrogará, además, hasta por 1 mes si
se amplía el plazo de contestación por hasta 1 mes.
c. Efecto Procesal (Art. 132, inc. 11 CT): “No serán admisibles
aquellos antecedentes que, teniendo relación directa con las
operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y
específicamente por el SII al reclamante en la citación y que este
último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en
forma íntegra dentro del plazo. El reclamante siempre podrá
probar que no acompañó la documentación en el plazo señalado,
por causas que no le hayan sido imputables, incluyendo el caso de
haber solicitado al SII prórroga del plazo original para contestar
la referida citación y ella no fue concedida o lo fue por un plazo
inferior al solicitado”. El juez debe pronunciarse en su sentencia
sobre la inadmisibilidad. Ahora bien, el articulo habla de
“determinada y específicamente”, por lo que si en la citación no se
establecen de ese modo los documentos que se solicitan no se
produce este efecto.
La Citación es facultativa para el SII, es decir, el SII puede reliquidar de plano. Sin
embargo, se cita de todos modos para obtener los efectos de aumento de
prescripción y los efectos procesales. A pesar de lo anterior, existen ciertos casos
en que el SII está obligado a citar previamente para poder reliquidar, que son:
1. Si un contribuyente no presentare declaración, estando obligado a

hacerlo (Art. 22 CT).
2. Si la declaración, documentos, libros o antecedentes del contribuyente
son no fidedignos (Art. 21, inc. 2 CT): Esto se refiere a que dichos
documentos no han sido presentados de acuerdo con las instrucciones del
SII. Esto es distinto de la causal de los Arts. 200 y 201 CT que hablan de
declaraciones maliciosamente falsas o incompletas.
3. Cuando para otros efectos tributarios sea necesario separar o
prorratear diversos tipos de ingresos o de gastos y el contribuyente no
esté obligado a llevar una contabilidad separada (Art. 27, inc. 2 CT):
Esto se refiere al caso del contribuyente que no está obligado a llevar
contabilidad completa y tiene un gasto que es necesario para producir tanto
un ingreso tributable como un ingreso no tributable. En ese caso es
necesario prorratear dicho gasto para determinar cuánto de ese gasto se
puede imputar al ingreso tributable y al ingreso no tributable. Si existen
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dudas respecto al modo en que se realizó dicho prorrateo el SII debe citar
al contribuyente para que le explique cómo procedió a dicho prorrateo.
Ejemplo: Ingresos afectos son de 5.000.000 e ingresos no renta son de
2.000.000. Junto a ello tenemos un gasto por arrendamiento del local de
3.000.000. Como ese gasto permitió producir tanto el ingreso no renta
como el ingreso afecto, hay que repartirlo proporcionalmente entre ambos
ingresos.
Ejemplo Práctico: Respecto al IVA pueden darse tres situaciones entre el
débito fiscal y el crédito fiscal: (i) que sean perfectamente identificables y
se use todo el crédito fiscal con el débito fiscal, (ii) que no tengan ninguna
relación y no se pueda imputar uno al otro y (iii) que estén vinculados,
pero no perfectamente. En ese caso hay que imputarlo proporcionalmente.
Eso sí, recordar que, en el caso del IVA, por ser un impuesto de traslación
puede procederse directamente al giro sin necesidad de citación previa.
4. Para los efectos de impugnar los precios, valores o rentabilidades
respectivos para que aporte todos los antecedentes que sirvan para
comprobar que sus operaciones con partes relacionadas se han
efectuado a precios, valores o considerando rentabilidades normales
de mercado (Art. 41 E N°2 LIR): Tiene por objeto que los precios de
transacciones con partes relacionadas sea el mismo que el de partes no
relacionadas.
Ejemplo Práctico: L’Oreal Paris le vende a L’Oreal Chile cremas. Para
determinar si el precio fue de mercado existen una serie de métodos. El
primero de ellos es Método Comparable, que consiste en determinar el
precio o valor normal de mercado de los bienes o servicios, considerando
el que haya o habrían pactado partes independientes en operaciones y
circunstancias comparables. Si no se puede usar este método, podemos
analizar el precio al que vende a 3eros, el precio de reventa del bien, entre
otros.
Ahora bien, es importante destacar que en este caso hay una contradicción
vital. Esto porque si, en virtud de esta facultad se sube mucho el precio del
bien se pagará más IVA de importación; pero, a su vez, aumentará el costo
de venta, lo que disminuirá la base imponible del impuesto de 1era
Categoría.
5. Término de Giro practicado de Oficio por el SII cuando este cuenta
con antecedentes que permiten establecer que una persona, entidad o
agrupación sin personalidad jurídica, ha terminado su giro o cesado
en sus actividades sin que haya dado el aviso respectivo (Art. 69, inc. 5
CT): Toda persona que cesó en sus actividades está obligada a dar aviso al
SII dentro de los 2 meses siguientes al cese de las actividades de dicha
cuestión. Dicho aviso conlleva dos obligaciones:
a. Pagar los impuestos que el contribuyente adeude desde el 1 de
enero del año que cesó actividades hasta el cese efectivo.
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b. Elaborar un balance de término de giro.

Es importante que la prescripción de los impuestos en este caso cuenta
desde el plazo de 2 meses desde que ceso en el giro.
Esta facultad procede especialmente en los casos en que las personas y
entidades o agrupaciones referidas, que estando obligadas a presentar
declaraciones mensuales o anuales de impuesto u otra declaración
obligatoria ante el SII, no cumpla con dicha obligación o, cumpliendo con
ella, no declare rentas, operaciones afectas, exentas o no gravadas con
impuestos durante un período de 18 meses seguidos, o 2 años
tributarios consecutivos, respectivamente. Asimismo, esta norma se
aplicará en caso que, en el referido período o años tributarios consecutivos,
no existan otros elementos o antecedentes que permitan concluir que
continúa con el desarrollo del giro de sus actividades.
6. Previo a la declaración de abuso o simulación del contribuyente por
parte del SII (Art. 4 quinquies, inc. 3 CT).
El SII tiene, además, otras formas de fiscalización que son las obligaciones accesorias que
involucran a terceros (Arts. 72 a 92 CT):
i. Las Oficinas de Identificación de la República no podrán extender pasaportes
sin que previamente el peticionario les acredite encontrarse en posesión del
RUN, o tener carnet de identidad con número nacional y dígito verificador, o
estar inscrito en el RUT (Art. 72 CT).
ii. Las Aduanas deberán remitir al SII, dentro de los primeros 10 días de cada
mes, copia de las pólizas de importación o exportación tramitadas en el mes
anterior (Art. 73 CT): Respecto de la importación, esto permite llevar
antecedentes de los créditos fiscales del contribuyente respecto a la importación de
bienes del extranjero.
En cuanto a la exportación, tiene aplicación para la recuperación del IVA
exportador, debido a que hay que recordar que el IVA por exportación tiene una
tasa de 0% para hacer más competitivos los productos chilenos en el exterior y que
el contribuyente pueda hacer uso de sus créditos fiscales.
Respecto de este último caso, el SII puede proceder a la devolución del crédito
fiscal de tres formas: (i) mediante la imputación del crédito fiscal al débito fiscal,
(ii) mediante el preembarque, es decir, el SII realiza un financiamiento al proyecto
de exportación previo y este se va consumiendo conforme se va cumpliendo la
exportación y (iii) mediante el postembarque, es decir, el SII cuando se ha
consumado la exportación devuelve el crédito íntegramente.
iii. Los conservadores de bienes raíces no inscribirán en sus registros ninguna

transmisión o transferencia de dominio, de constitución de hipotecas, censos,
servidumbres, usufructos, fideicomisos o arrendamientos, sin que se les
compruebe el pago de todos los impuestos fiscales que afecten a la propiedad
raíz materia de aquellos actos jurídicos. Los notarios deberán insertar en los
documentos que consignen la venta, permuta, hipoteca, traspaso o cesión de
50
bienes raíces, el recibo que acredite el pago del impuesto a la renta

correspondiente al último período de tiempo (Art. 74 CT).
iv. Los notarios y demás ministros de fe deberán dejar constancia del pago del
tributo contemplado en la Ley sobre IVA, en los documentos que den cuenta
de una convención afecta a dicho impuesto (Art. 75 CT).
v. Los notarios titulares, suplentes o interinos comunicarán al SII todos los
contratos otorgados ante ellos que se refieran a transferencia de bienes,
hipotecas y otros asuntos que sean susceptibles de revelar la renta de cada
contribuyente. Todos los funcionarios encargados de registros públicos
comunicarán igualmente al SII los contratos que les sean presentados para su
inscripción. Dichas comunicaciones serán enviadas a más tardar el 1° de
Marzo de cada año y en ellas se relacionarán los contratos otorgados o
inscritos durante el año anterior (Art. 76 CT).
vi. Los notarios estarán obligados a vigilar el pago de los tributos que
corresponda aplicar en conformidad a la Ley de Timbres y Estampillas,
respecto de las escrituras y documentos que autoricen, o documentos que
protocolicen, y responderán solidariamente con los obligados al pago del
impuesto (Art. 78 CT).
vii. Los alcaldes, tesoreros municipales y demás funcionarios locales estarán
obligados a proporcionar al SII las informaciones que les sean solicitadas en
relación a patentes concedidas a contribuyentes, a rentas de personas
residentes en la comuna respectiva, o a bienes situados en su territorio (Art.
80 CT): Asimismo el Art. 83 CT señala que “Las municipalidades estarán
obligadas a cooperar en los trabajos de tasación de la propiedad raíz en la forma,
plazo y condiciones que determine el Director”.
viii. Una copia de los balances y estados de situación que se presenten a los bancos
y demás instituciones de crédito será enviada por estas instituciones a la
Dirección Regional, en los casos particulares en que el Director Regional lo
solicite (Art. 84 CT).
ix. Obligación de emitir facturas y boletas (Art. 88 CT): Es uno de los medios más
efectivos de fiscalización. Estarán obligadas a emitir facturas las personas que a
continuación se indican, por las transferencias que efectúen y cualquiera que sea la
calidad del adquirente: 1° Industriales, agricultores y otras personas consideradas
vendedores por la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios; y 2° Importadores,
distribuidores y comerciantes mayoristas. No obstante, cuando estos contribuyentes
tengan establecimientos, secciones o departamentos destinados exclusivamente a
la venta directa al consumidor, podrán emitir, en relación a dichas transferencias,
boletas en vez de facturas. Esto último se debe a que el consumidor final no hará
uso del crédito fiscal.
La no emisión de estos documentos lleva aparejada una serie de sanciones, entre
las que se encuentran delitos tributarios que traen aparejadas penas corporales,
multas y sanciones. Esto porque si un comerciante vende sin boleta, se presume
que ha adquirido dichos bienes sin factura ni boleta.
51
El Art. 88, inc. Final CT señala que: “En aquellos casos en que deba otorgarse
facturas o boletas, será obligación del adquirente o beneficiario del servicio
exigirlas y retirarlas del local o establecimiento del emisor”. Si no lo hiciere puede
ser sancionado en virtud del Art. 97 CT.
Finalmente, existen otras obligaciones accesorias del propio contribuyente que
colaboran con las facultades de fiscalización del SII:
i. Los contribuyentes deberán poner en conocimiento de la Oficina del SII que
corresponda las modificaciones importantes de los datos y antecedentes
contenidos en el formulario de inicio de actividades (Art. 68, inc. Final CT):
En ese sentido, las sociedades deben poner en conocimiento del SII las
modificaciones de los estatutos sociales como la incorporación de un nuevo socio
para analizar la forma de pago del capital social o si existe un plazo, ya que hay
que recordar que de no enterarse en 3 años, el capital disminuye de pleno derecho.
ii. Se requiere autorización del SII para disminuir el capital de las sociedades
anónimas (Art. 17 LIR): El SII se fijará en que no existan unidades tributarias que
no hayan sido capitalizables.
iii. Se requiere certificado del SII en el cual conste que la sociedad se encuentra
al día en el pago de sus tributos para proceder a la disolución de una sociedad
(Art. 70 CT).
iv. Obligación de inscribirse en el Rol Único Tributario (Art. 66 CT): “Todas las
personas naturales y jurídicas y las entidades o agrupaciones sin personalidad
jurídica, pero susceptibles de ser sujetos de impuestos, que en razón de su actividad
o condición causen o puedan causar impuestos, deben estar inscritas en el Rol
Único Tributario de acuerdo con las normas del Reglamento respectivo”. En la
práctica, el formulario en que se solicita la inscripción en el RUT también se
encuentra la iniciación de actividades porque al SII no le gusta que solo se obtenga
un RUT. Sin perjuicio de lo anterior, el Art. 68 CT señala que la obligación de
iniciar actividades es una obligación tributaria distinta a la obtención del RUT. Por
ello, un contribuyente perfectamente puede pedir solamente RUT sin iniciar
actividades.
v. Iniciación de Actividades (Art. 68 CT): Es una “declaración jurada donde el
contribuyente da aviso que ha iniciado una actividad que potencialmente puede
generar una renta afecta a impuestos”. Solamente el desarrollo de determinadas
actividades implica la obligación del contribuyente a hacer una declaración de
inicio de actividades. Es decir, esta no es una obligación universal para todos los
contribuyentes. Estas actividades son:
1. Contribuyentes de 1era Categoría señalados en:

a. Art. 20 N°1 A LIR: Deben iniciar actividades quienes devenguen
o perciban una renta de la explotación de un bien raíz si
determinan su renta según contabilidad completa.
Las rentas de los bienes raíces pueden tener como causa dos
fuentes: la explotación (Art. 20 N°1 LIR). y el mayor valor en la
52
enajenación del bien (Art. 17 N°8 LIR). La primera está dentro

del concepto de rentas ordinarias afectas a 1era categoría y,
generalmente, afectas a global o adicional en su caso. La segunda,
tradicionalmente, ha sido tratada como una renta por ganancia de
capital o capital gain, es decir, es el resultado de la disposición de
un activo que es fuente de otras rentas.
b. Art. 34 LIR: Deben iniciar actividades quienes devenguen o
perciban una renta de la explotación de un bien raíz agrícola
si determinan su renta según renta presunta. Ejemplo: La renta
de un bien raíz agrícola, cumpliéndose los requisitos para adoptar
este método, es equivalente al 10% del avalúo fiscal del predio.
c. Art. 20 N°3 LIR: Se refiere a las rentas de la industria, del
comercio, de la minería y de la explotación de riquezas del mar
y demás actividades extractivas, compañías aéreas, de seguros,
de los bancos, asociaciones de ahorro y préstamos, sociedades
administradoras de fondos, sociedades de inversión o
capitalización, de empresas financieras y otras de actividad
análoga, constructora, periodísticas, publicitarias, de
radiodifusión, televisión, procesamiento automático de datos y
telecomunicaciones.
d. Art. 20 N°4 LIR: Se refiere a las rentas obtenidas por corredores,
sean titulados o no, comisionistas con oficina establecida,
martilleros, agentes de aduana, embarcadores y otros que
intervengan en el comercio marítimo, portuario y aduanero, y
agentes de seguro que no sean personas naturales; colegios,
academias e institutos de enseñanza particular y otros
establecimientos particulares de este género; clínicas, hospitales,
laboratorios y otros establecimientos análogos particulares y
empresas de diversión y esparcimiento.
e. Art. 20 N°5 LIR: Se refiere a todas las rentas, cualquiera que fuera
su origen, naturaleza o denominación, cuya imposición no esté
establecida expresamente en otra categoría ni se encuentren
exentas.
Es decir, se trata de cualquier otra renta que, cumpliendo con el
concepto de renta del Art. 2 LIR, no esté incluida en los numerales
especiales del Art. 20 LIR y que no estén declaradas como ingreso
no constitutivo de renta o como rentas exentas de la 1era categoría.
Ahora bien, respecto de aquellos contribuyentes del Art. 20 LIR que no
están obligados a iniciar actividades es importante mencionar el N°2 que
se refiere a las rentas de capitales mobiliarios, ya que estos tienen ciertas
características especiales que los distinguen de los demás contribuyentes:
a. No deben iniciar actividades.
b. No están obligados a efectuar PPM.
53
c. En general, tributan sobre base percibida: Salvo que el

contribuyente del Art. 20 N°2 LIR desarrolle otra actividad del
Art. 20 LIR, porque en ese caso deberá tributar sobre base
percibida o devengada respecto de todas sus actividades,
incluyendo la del N°2. Ejemplo Práctico: Florencia y Diego son
accionistas en Rentas Las Cascadas, la que posee depósitos en el
Banco BICE y acciones en Mödinger SPA. Esto claramente está
en el Art. 20 N°2 LIR. Pero, además, Rentas Las Cascadas vende
productos lácteos. En virtud de ello no solo obtiene rentas de
capitales mobiliario, sino que tiene rentas que podrían caer en el
N°3 y, en ese caso, está obligado a iniciar actividades y tributar
sobre base devengada o percibida.
d. No están obligados a determinar la base imponible según

contabilidad completa o balance: Esto debido a que su renta se
determina en virtud de un certificado bancario de intereses, en el
caso que se trate de depósitos bancarios, y de un certificado de
dividendos, en el caso que se trate de acciones. Es importante
recordar que los intereses de los depósitos deben pagar 1era
categoría, mientas que los dividendos no debido a que ellos
provienen de una actividad que ya pago 1era categoría por parte de
la sociedad que generó dicha renta. En ese sentido, hasta el 2017
los dividendos no ingresan a la determinación de la RLI porque
están exentas. Desde 2017 ingresarán a dicha determinación, pero
deduciendo el impuesto pagado como un crédito.
e. Tienen que pagar la Patente Mínima Municipal porque no

determinan capital propio tributario: Esto porque no llevan
contabilidad completa o balance.
2. Contribuyentes de 2da Categoría señalados en:
a. Art. 42 N°2 LIR: Se refiere a las rentas provenientes del trabajo
independiente, específicamente a los ingresos provenientes del
ejercicio de las profesiones liberales o un trabajo independiente.
Son aquellas por las cuales se emite una boleta de honorarios
profesionales y se verifica como PPM la retención del 10%.
b. Art. 48 LIR: Se refiere a las denominadas dietas de los directores
que están sujetas al impuesto global complementario o adicional,
según corresponda. Respecto a este caso es importante señalar el
director celebra con la sociedad un contrato in tuito personae, por
lo que no puede interponerse una sociedad de asesorías o
inversiones entre medio, de forma tal que el director pueda
postergar la aplicación del global complementario, dejando afecta
esa dieta al impuesto de primera categoría.
Esto último es sumamente importante porque se han dado casos en
que, para evitar que el pago de bonos por desempeño a ejecutivos
que tienen un contrato de trabajo con una empresa pague 2da
54
categoría, se han creado sociedades a las cuales se pagan dichos

bonos. Esto es absolutamente ilegal, debido que es una operación
con partes relacionadas y es un honorario ideológicamente falso
porque esa sociedad nunca prestó lo que está cobrando. Por ello,
junto al delito tributario especifico, ese gasto debiese ser rechazado
a nivel de sociedad con las penas del Art. 21 LIR y debiese
reliquidarse el impuesto de 2da categoría de ese ejecutivo.
Esto último debe darse también en el caso de la dieta de los
directores si es una sociedad relacionada en los términos del Art.
100 Ley de Valores.
Plazo para Iniciar Actividades: Debe hacerse la declaración dentro de los 2
meses a contar de aquel mes que se iniciaron las actividades. Ejemplo Práctico:
Si se inicia actividades el 2 de mayo, el fin del plazo será el 31 de julio.
Con la sola iniciación de actividades el SII va a inscribir al contribuyente de forma
automática en todos los registros a que esté obligado a inscribirse. En la iniciación
de actividades se exige al contribuyente autocalificarse a través de códigos que el
propio contribuyente escoge dentro de una lista. Esto inmediatamente puede llevar
a que el SII inscriba al contribuyente como contribuyente de IVA. Por eso es muy
importante saber claramente el código de la actividad que desempeñará el
contribuyente. Ejemplo Práctico: El contribuyente se dedica a la explotación de
derechos de aguas, lo que es un bien incorporal, por lo que no estamos frente al
hecho gravado del IVA.
vi. Aviso de Término de Giro (Art. 69 CT): El contribuyente debe dar aviso de
término de giro dentro de los 2 meses siguientes al término de sus actividades.
Por ello el plazo es distinto al del inicio de actividades, ya que es contado desde la
fecha efectiva en que han cesado las actividades. Ejemplo Práctico: Si se cesa el 3
de abril, el plazo es hasta el 3 de junio, no el 30, porque es un plazo de días. Junto
con el aviso de término de giro se deben cumplir dos obligaciones:
1. Presentación de un balance de término de giro desde el 1 de enero del

año en que se da el término de giro hasta la fecha efectiva del cese de
actividades: En el aviso de término de giro el contribuyente debe ir
preparado para presentar el balance de término de giro.
2. Cumplimiento de la obligación principal que determine el balance: Si
el balance de término de giro indica que hay una base imponible positiva
habrá que pagar los impuestos pendientes que son los impuestos finales.
No dar aviso, tanto de inicio de actividades como de término de giro es una
infracción tributaria sancionada por el Art. 97 CT, la que trae aparejada una multa.
La Auditoria de Término de Giro: El Art. 69, inc. 1 y 2 CT señalan que, cuando
se da aviso de término de giro, se puede empezar lo que se conoce como audiencia
de término de giro, la cual está regulada por oficios del SII. La prescripción de la
acción de fiscalización y cobro comienza a correr justamente desde los dos meses
de la cesación de actividades cuando debió avisarse al SII. Por ello el SII hace una
auditoria porque sabe que es la última posibilidad que tiene para hacerle un cobro
55
de impuestos al contribuyente. La auditoría de término de giro termina con el

Certificado Final de Término de Giro y con ella se procede a la eliminación del
RUT. Es importante señalar que el término de giro solo se puede hacer respecto de
todos los giros de la sociedad, porque esta se extingue para el SII.
Casos en que el Contribuyente no debe dar aviso de término de giro al SII:

Según la catedra, estas excepciones no implican que no deba darse aviso de término
de giro al SII, sino que más bien son excepciones en cuanto no dan lugar a la
Auditoría de Término de Giro. Estos casos son:
1. Cuando una Empresa Individual se convierte en una Sociedad de

cualquier naturaleza: La empresa individual es una ficción tributaria que
implica una separación virtual en que una persona natural ha asignado
determinados bienes de su patrimonio que le sirven para desarrollar una
actividad, respecto de la cual lleva contabilidad completa. Esa
contabilidad, no obstante tener el mismo RUT de la persona natural, tributa
en forma independiente a ella. Esto solo tiene efectos tributarios, ya que, si
un tercero contrata con el empresario individual puede perseguir todos los
bienes de la persona, mas allá de aquellos que este asigno a la empresa.
Ejemplo Práctico: Miquel Piñera, RUT 6.545.218-6, tiene acciones de
LAN Chile, un local en Barrio Suecia, derechos en Rentas Papurri Ltda y
una serie de marcas. Esto hace que Miguel Piñera deba pagar un global
muy elevado. Para disminuir lo que debe pagar por global se le
recomienda que inicie actividades como empresario individual. Para ello
traspasa a la empresa individual las acciones de LAN, que tienen un costo
corregido de 1000 y el local de Suecia que tiene un costo corregido de
4000, es decir, el costo corregido final es de 5000, lo que representa el
activo inicial dentro de la contabilidad de la empresa individual.
Lo importante es que, respecto a estas asignaciones no hay transferencia
de dominio, como si ocurre si se forma una sociedad y a ella se le aportan
ciertos bienes, por lo que no deberá pagarse impuesto a la renta por dicha
asignación. Pero, esto solo procede si se asignan según su valor tributario,
esto es su costo reajustado. En la eventualidad que se registren según el
valor de mercado, no obstante, no hay enajenación, esa revalorización se
grava con impuesto a la renta porque si no sería muy fácil que al día
siguiente la empresa individual venda estos derechos al precio de
asignación y no pague impuestos a la renta por no haberse hecho más rica.
Por ello, si se hace una retasación hay que pagar un impuesto por la
diferencia entre la tasación y el costo corregido.
Asumiendo que se mantuvieron todos los costos, Miguel Piñera va a tener
una empresa individual que tiene la participación en LAN y el inmueble en
Suecia. Las rentas de arrendamiento caen en la empresa individual y
pagarán 1era categoría. La ficción consiste en que Miguel Piñera no ha
percibido ni las rentas de arrendamiento ni los dividendos de las acciones,
por lo que no deberá pagar aun el global complementario. Para
comprobar esto es recomendable que se cree una cuente corriente distinta
56
para la empresa individual o sino el SII puede indicar que se percibió y

habrá que pagar global.
Ahora bien, si dicha empresa individual se convierte en una sociedad de
cualquier naturaleza la ley autoriza que no se tenga que realizar auditoria
de término de giro.
2. Cuando sociedad aporta a otra todo su activo y todo su pasivo: Aquí
estamos frente a lo que en doctrina se conoce como fusión perfecta, en la
cual una sociedad aporta todo su activo y su pasivo a otra sociedad que
pasa a ser continuadora de la primera, cesando esta. En este caso no es
necesario que la sociedad que desaparece siga el proceso de término de
giro, no obstante que debe dar aviso porque la sociedad continuadora se
hará responsable solidariamente de todos los impuestos que deba la que
cesa sus actividades.
3. Fusión de Sociedades: La ley separa la fusión del aporte total de activos
y pasivos. El sentido detrás de ello está en que se quiso incluir no solo a la
fusión perfecta, sino que también se quiso incluir lo que se conoce como
fusión imperfecta, es decir, aquella que ha sido consecuencia de reunirse
el 100% de las acciones o derechos en una misma mano en determinados
tipos sociales. Por ello esto no es una fusión propiamente tal porque el
término de la sociedad se da por el solo ministerio de la ley. Ejemplo
Práctico 1: Sociedad A adquiere de la sociedad B el 100% de las acciones.
Por el solo ministerio de la ley se termina la sociedad B. Esta es la causa
de la disolución de B, cuyo patrimonio es adquirido totalmente por A.
Ejemplo Práctico 2: Cencosud S.A., controlada por Paulmann, quiere
adquirir Alpar, controlada por José Miguel. Para ello, Cencosud aumenta
su capital emitiendo acciones de pago, las cuales son compradas por José
Miguel, quien las paga con sus acciones de Alpar. Al final del día,
Cencosud va a tener el 99% de las acciones de Alpar y Paulmann solo va
a tener que adquirir el 1% restante. Si hubiese adquirido el 100% de las
acciones habría habido una fusión impropia, pero como queda 1 acción
en manos de Paulmann no se da el caso de fusión. Esto es regulado en el
Art. 64 CT.
Lo importante de la fusión es que la primera entidad deja de desarrollar su
giro y lo sigue desarrollando la segunda entidad o continuadora. En estos
casos no habrá que realizar una auditoría de término siempre que se cumpla
un requisito fundamental, el cual es que la nueva sociedad o la subsistente
se haga cargo en la escritura social del pago de todos los impuestos que
adeude la entidad que está terminando el giro (Art. 69, inc. 2 CT).
Es importante recordar que estas son excepciones a la auditoria de termino
de giro, por lo que de todos modos se debe avisar el término de giro,
realizar el balance de término y pagar los impuestos adeudados por la
entidad que termina sus actividades.
4. Transformación de Sociedades (Art. 69, inc. 3 CT): El Art. 8 N°13 CT
señala que la transformación es “el cambio de especie o tipo social de una
57
sociedad por simple reforma de estatutos y permaneciendo la misma

personalidad jurídica”. Históricamente había dos posiciones: la primera
señalaba que se extinguía una sociedad y nacía una nueva, es decir, la fecha
de adquisición de esas acciones sería la fecha de transformación y no la de
constitución de la sociedad original (este criterio es seguido por el SII para
la determinación de la antigüedad de las acciones). La segunda señala que
la nueva sociedad es continuadora legal de la antigua, la personalidad
jurídica no cambia.
Si tomamos la primera posición habría que hacer un término de giro, si se
toma la segunda posición no. En opinión de la cátedra, en este caso lo mejor
es no entrar en la discusión y establecer una cláusula de responsabilidad
solidaria en la escritura de la nueva sociedad.
Ahora bien, en la práctica se recoge la segunda posición, pero de todos
modos deberá presentarse el aviso con el respectivo balance debido a que
en muchos casos puede ocurrir que la transformación conlleve un cambio
de régimen tributario.
Desde la fecha de transformación se aplicará el régimen del respectivo tipo
social. Así, si la sociedad limitada se transformó en sociedad anónima en
junio, antes de junio podía tributar sobre renta presunta y después solo
sobre contabilidad completar. De esa forma se debe dividir el ejercicio para
efectos del cálculo de la base imponible, pero el impuesto anual se pagará
en abril del año siguiente.
c. El Giro: Es la última etapa de determinación de la obligación tributaria y consiste en la
orden de pago, no el pago mismo ya que el pago no es una etapa de los actos coordinados.
El giro se traduce, si ha mediado una liquidación, en un papel que ordena al contribuyente
a pagar, y este puede contener: el monto del impuesto, el reajuste, las multas y los
denominados intereses moratorios. El giro se da, fundamentalmente cuando producto de
una fiscalización, el SII reliquida un impuesto.
Los casos en que el SII puede girar son:
i. Cuando ha transcurrido el plazo de 90 días que el contribuyente tiene para
imponer un reclamo contra la liquidación del SII: Transcurrido dicho plazo la
liquidación queda firme (Art. 124 CT).
ii. Cuando se ha dictado sentencia de primera instancia rechazando el reclamo

tributario: No es obligatorio pagar para poder apelar porque puede tener lugar la
suspensión del procedimiento de cobro del giro mientras la causa esté pendiente en
los tribunales superiores. Es importante porque cuando se emite el giro, el
procedimiento de cobranza de Tesorería General es rápido, pudiendo trabar
mandamiento de ejecución y embargo rápidamente, siendo letal para el
contribuyente porque el tercer que adquiere en el remate lo hace limpiamente.
iii. Si el contribuyente, dentro del plazo para reclamar, pide el giro y lo paga: Esto
puede darse por dos circunstancias:
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1. Puede que el contribuyente esté de acuerdo con la liquidación y quiera

ahorrarse el interés moratorio (1,5% mensual)
2. Puede que ser que el contribuyente quiera reclamar, pero si paga
dentro de los 90 días el plazo para reclamar se amplía a 1 año contado
desde la notificación de la liquidación.
iv. Tratándose de los impuestos de traslación o recargo y de los impuestos de
retención, si el contribuyente no declara oportunamente, el SII puede girar de
inmediato, sin más trámite y sin necesidad de citación previa.
v. Durante el procedimiento contemplado en la Ley de Insolvencia y
Reemprendimiento con el propósito de recurrir a la verificación de los
créditos.
vi. Cuando el precio de enajenación de un bien raíz es notoriamente inferior al
precio corriente de la plaza (Art. 64, inc. Final CT).
vii. En cualquier momento a solicitud del contribuyente.
El pago extingue la obligación tributaria determinada, por lo que no es una etapa de la
determinación.
5. Solemnidades: No hay solemnidades.
V. EFECTOS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA RESPECTO AL FISCO.
Contemplados en los Arts. 168 a 192 CT son:
1) Derecho a exigir el Cumplimiento Forzado de la Obligación: Consiste en exigir el cumplimiento
de la obligación tributaria a través de un procedimiento especial de cobro ejecutivo si esta no se
cumple oportuna e íntegramente. Este procedimiento tiene dos fases:
a. Fase Administrativa: Se desarrolla en la esfera de la Tesorería General, dentro de la cual
encontramos los tesoreros comunales y provinciales.
b. Fase Judicial: Se desarrolla ante los tribunales de justicia.
El título ejecutivo de la obligación es la lista de deudores morosos que elabora la Tesorería General
de la Republica. El solo hecho de la inclusión de un RUT en dicha lista implica que tiene mérito
ejecutivo. Si un contribuyente no tiene medios suficientes para que Tesorería obtenga el pago puede
salir de esta lista, pero a diferencia de otras ramas del derecho, no hay impedimento legal para que
nuevamente el ejecutado, una vez que aparecen bienes, vuelva a aparecer en la lista, pudiendo
trabarse nuevamente el mandamiento de ejecución y embargo. En ese sentido, no hay prescripción.
Frente al mandamiento de ejecución y embargo el contribuyente puede oponer solo tres
excepciones: (i) pago, (ii) prescripción y (iii) no empecer el título. Sin embargo, se discute en
doctrina si la compensación constituye o no una excepción que pueda hacerse valer en el cobro
ejecutivo.
2) Derecho a la Indemnización de Perjuicios: Se traduce en la obligación de pagar intereses y el
pago inoportuno da derecho a solicitar reajustes e intereses (Arts. 53 a 56 CT).
59
a. Reajuste del Impuesto: Se reajusta de acuerdo a la variación del IPC en el periodo

comprendido entre el último día del segundo mes que precede al vencimiento del
impuesto y el último día del segundo mes que precede al del pago efectivo del impuesto.
Ejemplo Práctico: Si se tiene un vencimiento el 30 de abril y se paga el 16 de agosto, el
reajuste será el IPC que medie entre el 28 o 29 de febrero y el 30 de junio.
Si el impuesto se paga atrasado, pero dentro del mismo mes calendario de su vencimiento
no se paga reajuste, solo interés.
Si un impuesto vence el día sábado, domingo o feriado, la fecha de pago se prorroga al
primer día hábil siguiente, pero si no paga en el plazo prorrogado, aunque sea en el mes que
se prorrogó, el Código Tributario señala que para determinar el mes de vencimiento se debe
tomar en cuenta la fecha de vencimiento primitiva, por lo que se pagaría reajuste como
interés si la prorroga cae al mes siguiente de la fecha original. Ejemplo Práctico: Plazo
vence el día 30 de abril, pero cae sábado, por lo que se prorroga al 2 de mayo. Si no se
paga el 2 de mayo se entiende que el vencimiento fue el 30 de abril, por lo que de pagar el
3 de mayo habrá que pagar interés moratorio por 1 mes y reajuste.
b. Interés del Impuesto: Se cobra un interés moratorio del 1,5% mensual. Ejemplo Práctico:
Volviendo al caso anterior, si entre el vencimiento y el pago median 4 meses (ya que no se
cuenta abril), se debe pagar un 1,5% de interés por cada mes. Es importante recordar que
se debe pagar con el interés vigente al momento del pago, aplicando dicho interés a todo el
periodo de la mora.
3) Condonación de Intereses y Multas: Solo pueden ser condonados los intereses y las multas, mas
no lo impuestos y los reajustes. Los impuestos solo pueden ser condonados por ley en virtud del
principio de reserva legal.
Los intereses y las multas se pueden condonar:
a. Totalmente: Cuando el retraso ha sido obra de la administración, es decir, por una causa
no imputable al contribuyente.
b. Parcialmente: Por medio de resoluciones exentas que establecen criterios para determinar
el porcentaje de condonación de acuerdo a la conducta de los contribuyentes.
La facultad de condonación es exclusiva de los funcionarios que la ley señala:
a. El Director Regional.
b. El Director de Grandes Contribuyentes.
c. El Subdirector de Fiscalización.
La facultad de condonación no puede ser objeto de reclamación ya que es una facultad discrecional.
Respecto a la condonación de impuestos, las leyes que los condonan son bastante comunes. Un
ejemplo es la denominada regularización contenida en la Ley N° 20.780 de 2014 que expresa en su
Art. 4 transitorio una condonación respecto a las rentas de fuente extranjera que debió declarar y
no lo hizo. Esta ley de blanqueamiento consiste en un incentivo para que se declaren los impuestos
no declarados, aplicándose una tasa del 8% en lugar del pago de los intereses por la falta de pago
que pueden llegar al 30%.
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4) Devolución de los Impuestos (Art. 57 CT): La regla general es que el Fisco devuelve el exceso
del impuesto pagado solamente con el reajuste que corresponde, al igual que si el contribuyente
hubiere pagado el impuesto con retraso. Sin embargo, esto tiene una excepción, ya que se aplicará
un 0,5% de interés por mes completo sobre el impuesto pagado en exceso reajustado si dicho
impuesto ha sido pagado por el contribuyente en virtud de una reliquidación de oficio practicada
por el SII, cuando esta hubiera sido reclamada por el contribuyente y la sentencia definitiva
determina que deberá restituirse lo pagado.
5) Derechos Auxiliares del Acreedor: No están tratados por el Código Tributario expresamente, pero
en virtud de la remisión del Art. 2 CT, el Fisco como acreedor tiene los derechos auxiliares que
consisten en: (i) el derecho de prenda general, (ii) la acción pauliana y (ii) la acción oblicua.
VI. FORMAS DE EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.
1. El Pago o Solución: Es el medio normal de extinción de la obligación tributaria.
1) En Moneda Nacional o Extranjera (Art. 18 CT): Por regla general, se debe pagar en moneda de
curso legal, es decir, en peso chileno. Pero, excepcionalmente, el Director puede autorizar que se
pague en la misma moneda en que se realizan las operaciones del contribuyente.
Más allá de eso, existe un impacto que puede producir el movimiento en renta extranjera respecto
al contribuyente que determina su renta según balance en peso chileno. Esto porque, si no se ha
autorizado al contribuyente a pagar y calcular su renta en moneda extranjera puede darse que una
persona que posee activos en dólares, en virtud del aumento del valor del tipo de cambio, haya
devengado una renta por diferencia del tipo de cambio. Esto genera una utilidad por corrección
monetaria del activo expresado en moneda extranjera, la cual está regulada en el Art. 41 LIR. Lo
mismo ocurre, pero a la inversa, cuando hay una devaluación del tipo de cambio, ya que genera una
perdida ordinaria deducible en la determinación de la RLI.
Este fenómeno no se da en dos casos: (i) si no se lleva contabilidad y (ii) si se ha autorizado al
contribuyente a llevar contabilidad en la moneda extranjera en la que se tienen los activos, porque
en esos casos no hay corrección monetaria.
Ejemplo Práctico: Vicente y María Teresa son socios de Rentas Reloncavi Ltda. Esta última tiene
tres activos: acciones de COPEC S.A., una inversión en acciones de Caterpillar Inc. en EE.UU., y
depósitos en el Banco ITAU Chile. Si bien puede ser que no hayan sido muy rentables los negocios
del año, si Rentas Reloncavi tiene un patrimonio de 10M, y las acciones de Caterpillar valen 5M
de pesos. Debido a que ha habido un aumento del valor del tipo de cambio, las acciones se han
revalorizado a 10M de pesos, por lo que hay una renta por 5M por la cual habrá que pagar un
impuesto de 1era categoría por 1,2M (24%).
Frente a este fenómeno existen varias soluciones: (i) que Rentas Reloncaví aporte el activo a
Reloncavi Internacional SpA, y que esta tenga por activo subyacente las acciones de Caterpillar,
lo que, en virtud del Art. 18 CT permite llevar su balance en dólares. De ese modo, dicha sociedad
no tendrá que revalorizar su capital. Ahora, en Rentas Reloncavi estarán valorizadas las acciones
de Reloncaví Internacional en pesos, no en dólares, lo que generará que no tengan que revalorizar
por tipo de cambio. Recordar que es importante que en la constitución de Reloncavi Internacional
el costo de su generación sea el valor libro de las acciones de Caterpillar en Rentas Reloncavi o
habrá una utilidad por su aporte. Además de ese modo, en virtud del Art. 64 CT el Fisco estará
impedido de tasar. (ii) que Rentas Reloncavi se divida y genere dos sociedades que son exactamente
equivalente. Tenemos RR que es la continuado y RI que es la hija. A esta última le asignamos
61
Caterpillar y lleva contabilidad en dólares y RR lleva contabilidad en peso chileno y se lleva todos
los activos chilenos. Aquí no hay que revalorizar porque no hay enajenación, solo una asignación.
Ahora bien, para poder tributar en moneda extranjera, el Art. 18 N°2 CT señala que el SII podrá
autorizar, por resolución fundada, que determinados contribuyente o grupos de contribuyentes
lleven su contabilidad en moneda extranjera, en los siguientes casos:
a. Cuando la naturaleza, volumen, habitualidad u otras características de sus
operaciones de comercio exterior en moneda extranjera lo justifique.
b. Cuando su capital se haya aportado desde el extranjero o sus deudas se hayan
contraído con el exterior mayoritariamente en moneda extranjera.
c. Cuando una determinada moneda extranjera influya de manera fundamental en los
precios de los bienes o servicios propios del giro del contribuyente.
d. Cuando el contribuyente sea una sociedad filial o establecimiento permanente de otra
sociedad o empresa que determine sus resultados para fines tributarios en moneda
extranjera, siempre que sus actividades se lleven a cabo sin un grado significativo de
autonomía o como una extensión de las actividades de la matriz o empresa.
Dicha autorización regirá desde el primer ejercicio del contribuyente, cuando éste lo solicite en la
declaración de inicio de actividades, o a partir del año comercial siguiente a la fecha de presentación
de la solicitud, en los demás casos.
Los contribuyentes que se acojan a lo dispuesto en este numeral deberán llevar su contabilidad de
la forma autorizada por a lo menos 2 años comerciales consecutivos, pudiendo solicitar su exclusión
de dicho régimen, para los años comerciales siguientes al vencimiento del referido período de 2
años. Dicha solicitud deberá ser presentada hasta el último día hábil del mes de octubre de cada año.
La resolución que se pronuncie sobre esta solicitud regirá a partir del año comercial siguiente al de
la presentación y respecto de los impuestos que corresponda pagar por ese año comercial y los
siguientes.
El SII podrá revocar, por resolución fundada, las autorizaciones a que se refiere este número, cuando
los respectivos contribuyentes dejen de encontrarse en los casos establecidos en él. La revocación
regirá a contar del año comercial siguiente a la notificación de la resolución respectiva al
contribuyente, a partir del cual deberá llevarse la contabilidad en moneda nacional.
2) Plazo para pagar:
a. Impuestos Mensuales:
i. Si se declaran electrónicamente: Se deben pagar dentro de los 20 días del mes
siguiente.
ii. Si se declaran en papel: Se deben pagar dentro de los 12 días del mes siguiente.
b. Impuestos Anuales: Se deben pagar en el mes de abril.
El plazo para pagar un impuesto puede ser prorrogado por el Presidente de la República por Decreto
Supremo, pero dicha prorroga debe ser general. Si se paga dentro del plazo prorrogado se paga sin
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reajuste ni intereses. Además, el plazo para pagar se prorroga automáticamente cuando cae en día
sábado, domingo o feriado hasta el día siguiente hábil.
3) Modos de Pago (Art. 38 y 39, inc. 1 CT): El pago de los impuestos se hará en Tesorería, en moneda
nacional o extranjera, según corresponda de acuerdo a lo dispuesto en el Art. 18 CT, por medio de
dinero efectivo, vale vista, letra bancaria o cheque; el pago se acreditará con el correspondiente
recibo, a menos que se trate de impuestos que deban solucionarse por medio de estampillas, papel
sellado u otras especies valoradas.
El Tesorero General de la República podrá autorizar el pago de los impuestos mediante tarjetas de
débito, tarjetas de crédito u otros medios, siempre que no signifique un costo financiero adicional
para el Fisco, limitación que no se aplicará a tarjetas de débito, crédito u otras de igual naturaleza
emitidas en el extranjero. Para estos efectos, el Tesorero deberá impartir las instrucciones
administrativas necesarias que, a su vez, resguarden el interés fiscal.
Los contribuyentes podrán igualmente hacer el pago por medio de vale vistas, letras bancarias, o
cheques extendidos a nombre de la respectiva tesorería y remitidos por carta certificada al Tesorero
correspondiente, indicando su nombre y dirección. El Tesorero ingresará los valores y enviará los
recibos al contribuyente por carta certificada en el mismo día en que reciba dichos valores.
4) Reglas Generales del Pago (Arts. 39 a 49 CT):

a. Todo error u omisión que impida el pago de todo o parte de los impuestos en arcas
fiscales dentro del plazo legal, hará incurrir al contribuyente en las sanciones e
intereses penales pertinentes por la parte no pagada oportunamente (Art. 39 CT).
b. En caso que el pago se haga por carta certificada, los impuestos se entenderán pagados
el día en que la oficina de correos reciba dicha carta para su despacho. Para ello será
necesario enviar la carta certificada con 3 días de anticipación, a lo menos, al
vencimiento del plazo (Art. 39 CT).
c. Todo vale vista, letra bancaria o cheque con que se pague un impuesto deberá
extenderse colocando en su reverso una especificación del impuesto que con él se paga,
del período a que corresponda, del número del rol y del nombre del contribuyente. Si
no se extendieren cumpliendo los requisitos anteriores, el Fisco no será responsable de
los daños que su mal uso o extravío irroguen al contribuyente, sin perjuicio de la
responsabilidad personal de los que hagan uso indebido de ellos (Art. 40 CT).
d. Las letras bancarias dadas en pago de impuestos deberán girarse "a la orden" de la
Tesorería respectiva. Los vale vista y los cheques, en su caso, deberán extenderse
nominativamente o "a la orden" de la Tesorería correspondiente. En todo caso, dichos
documentos sólo podrán cobrarse mediante su depósito en la cuenta bancaria de la
Tesorería (Art. 41 CT).
e. El Ministro de Hacienda podrá autorizar que el pago de determinados impuestos se
haga en una Tesorería distinta de la que corresponda (Art. 42 CT).
f. La Dirección Regional estará obligada a comunicar con un mes de anticipación, a lo
menos, a la fecha inicial del período de pago del impuesto territorial, la circunstancia
de haberse modificado la tasa o de haberse alterado el avalúo por reajustes
automáticos (Art. 43, 44 y 46 CT): La comunicación se hará mediante la publicación de
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3 avisos, a lo menos, en un periódico de los de mayor circulación de la ciudad cabecera de

la provincia respectiva, debiendo indicarse en el aviso el porcentaje o monto en que dicha
contribución se haya modificado. La falta de publicación de los avisos o el extravío de ellos,
no liberará al contribuyente del oportuno cumplimiento de sus obligaciones.
g. El Tesorero General de la República podrá facultar al Banco del Estado de Chile, a

los bancos comerciales y a otras instituciones, para recibir de los contribuyentes el
pago de cualquier impuesto, contribución o gravamen en general, con sus
correspondientes recargos legales, aun cuando se efectúe fuera de los plazos legales de
vencimiento (Art. 47 CT).
h. Los recargos legales por concepto de reajustes, intereses y multas serán determinados
por el SII, y también por la Tesorería para los efectos de las compensaciones. Igual
determinación podrá efectuar la Tesorería para la cobranza administrativa y judicial,
respecto de los duplicados o copias de giros (Art. 48 CT): El Director Regional, podrá
de oficio o a petición del contribuyente, enmendar administrativamente cualquier error
manifiesto de cálculo en que pudiera haberse incurrido, en la emisión del giro.
i. La Tesorería no podrá negarse a recibir el pago de un impuesto por adeudarse uno o
más períodos del mismo (Art. 49, inc. 1 CT).
j. Los tres últimos recibos de pago de un determinado impuesto no harán presumir el
pago de períodos o cuotas anteriores (Art. 49, inc. 2 CT).
5) El Pago Parcial (Art. 50 CT): En todos los casos los pagos realizados por los contribuyentes por
cantidades inferiores a lo efectivamente adeudado, por concepto de impuestos y recargos se
considerarán como abonos a la deuda, fraccionándose el impuesto o gravamen y liquidándose los
reajustes, intereses y multas sobre la parte cancelada, procediéndose a su ingreso definitivo en arcas
fiscales.
Los pagos referidos en el inciso anterior no acreditarán por sí solos que el contribuyente se encuentra
al día en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, ni suspenderán los procedimientos de
ejecución y apremio sobre el saldo insoluto de la deuda.
Ejemplo Práctico: Si se adeuda 1M, en reajustes 2M y en intereses 3M, pero el contribuyente solo
paga 3M, se imputan proporcionalmente a cada uno de los rubros. Esto genera una nueva deuda
tributaria que será de 500.000 por impuestos, 1M por reajustes y 1,5M por intereses.
2. La Compensación: El Art. 1655 CC señala que: “cuando dos personas son deudoras una de otra, se
opera entre ellas una compensación que extingue ambas deudas del modo y en los casos que van a
explicarse”. Los requisitos para que opere la compensación como modo de extinguir son:
1) Que ambas partes sean personal y recíprocamente deudoras y acreedoras.
2) Que ambas deudas sean de dinero o de cosas fungibles o indeterminadas de igual género y
calidad.
3) Que las deudas sean líquidas.
4) Que ambas deudas sean actualmente exigibles.
A partir del concepto civil uno puede identificar seis tipos o clases de compensación tributaria:
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1) Compensación por pago en exceso seguido de devolución (Art. 51, inc. 1 CT): “Cuando los
contribuyentes no ejerciten el derecho a solicitar la devolución de las cantidades que corresponden
a pagos indebidos o en exceso de lo adeudado a título de impuestos, las Tesorerías procederán a
ingresar dichas cantidades como pagos provisionales de impuestos. Para estos fines, bastará que
el contribuyente acompañe a la Tesorería una copia autorizada de la resolución del Servicio en la
cual conste que tales cantidades pueden ser imputadas en virtud de las causales ya indicadas”.
La ley faculta a las Tesorerías para que las sumas pagadas en exceso sean consideradas como PPM.
En el fondo, el Fisco adeuda al contribuyente y este puede solicitar que se le impute dicho exceso
como un crédito contra su respectivo impuesto. Esto ha sido interpretado como una compensación
al momento del cumplimiento de otras obligaciones tributarias.
El Código otorga un plazo de 3 años para que cl contribuyente exija la devolución de lo pagado en
exceso. Dentro de ese periodo el contribuyente debe solicitar su devolución y, previa resolución del
SII, se procede a entregarle lo pagado en exceso.
Ahora bien, aun cuando el artículo en cuestión se refiere al caso en que el contribuyente no ejerció
su derecho a devolución, para que opere la compensación se ha interpretado que debe haberse
solicitado formalmente la devolución dentro del plazo de 3 año (Art. 126 CT).
La cantidad objeto de devolución solo se reajusta, no produce intereses.
2) Cuando el Fisco es, a su vez, deudor del contribuyente por cualquier concepto (Art. 51, inc. 2
CT): “Igualmente las Tesorerías acreditarán a petición de los contribuyentes y de acuerdo con la
norma del inciso anterior, una parte o el total de lo que el Fisco les adeude a cualquier otro título.
En este caso, la respectiva orden de pago de tesorería servirá de suficiente certificado para los
efectos de hace efectiva la imputación”.
En este caso el Fisco debe dinero al contribuyente por una causa diversa a la obligación tributaria.
Ejemplo: Relaciones de comercio como compras públicas. En este caso el contribuyente puede
pedir que se compensen dichas sumas con obligaciones tributarias. Pero, para que opere la
compensación, el contribuyente debe obtener la denominada “orden de pago”. La orden de pago es
un documento formal que emite el Fisco o la repartición fiscal deudora que ordena pagar la deuda.
Con este documento formal y previa investigación de Tesorería, se le solicita la imputación.
3) Compensación de Oficio (Art. 51, inc. 5 CT): “Las cantidades que correspondan a pagos
indebidos o en exceso, a título de impuestos, podrán ser imputadas de oficio por el SII a la
cancelación de cualquier impuesto del mismo período cuyo pago se encuentre pendiente, en los
casos que se dicte una ley que modifique la base imponible o los elementos necesarios para
determinar un tributo y ella dé lugar a la rectificación de las declaraciones ya presentadas por los
contribuyentes”. Para que opere la compensación de oficio se debe cumplir con cuatro requisitos:
a. Que se dicte una ley que modifique la base imponible o los elementos necesarios para
determinar el impuesto: Debe tratarse de una ley, lo que deja fuera la potestad
reglamentaria. Ejemplo: Se modifica alguno de los elementos para determinar la base
imponible como los ingresos, los costos directos, los gastos necesarios para producir la
renta, la corrección monetaria o los reajustes. Respecto a los elementos necesarios para
determinar el impuesto, esto se refiere a la modificación de la tasa.
b. Que la ley permita rectificar declaraciones de impuestos ya presentadas.
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c. Que, como consecuencia de estas rectificaciones, se hayan pagado impuestos por

exceso.
d. El contribuyente debe estar adeudando impuestos por el mismo periodo en que se
presentan las rectificaciones.
En este caso no se devuelve el exceso, sino que se imputa a la deuda tributaria del contribuyente.
4) Compensación en el Reclamo Tributario (Art. 127 CT): “Cuando el Servicio proceda a
reliquidar un impuesto, el interesado que reclame contra la nueva liquidación dentro del plazo que
corresponda de conformidad al artículo 124, tendrá además derecho a solicitar, dentro del mismo
plazo, y conjuntamente con la reclamación, la rectificación de cualquier error de que adolecieren
las declaraciones o pagos de impuestos correspondientes al período reliquidado.
Se entenderá por período reliquidado para el efecto del inciso anterior, el conjunto de todos los
años tributarios o de todo el espacio de tiempo que comprenda la revisión practicada por el SII”.
El contribuyente al reclamar de una reliquidación al SII puede pedir que se compensen aquellas
cantidades que haya pagado en exceso, pero siempre que hayan sido pagadas dentro del periodo en
que el SII reliquidó. Es importante que en este caso siempre operara compensación, no pudiendo
dar en caso alguno lugar a devolución de los impuestos.
Los casos siguientes son discutibles.
5) Compensación por Pagos Provisionales Mensuales (Art. 84 LIR): Deben hacerse pagos
provisionales mensuales a cuenta de lo que el contribuyente puede adeudar por impuesto a la renta.
Si al final del ejercicio el impuesto a pagar es menor a los PPM enterados en arca fiscal, el
contribuyente tiene derecho a devolución. Por el contrario, si es menor al impuesto determinado
debe pagar el saldo. Los PPM se corrigen monetariamente para que no pierdan valor adquisitivo.
Si bien los PPM son un mecanismo de financiamiento, no un impuesto, el Art. 97 LIR considera a
los PPM como un impuesto de retención con objeto de sancionar su no entero. Ahora bien, como la
ley señala “se considera”, afirma el hecho de que no es un impuesto.
Es importante destacar que el Art. 84 LIR señala que, respecto de los contribuyentes de 1era
categoría que determina renta según balance, la tasa inicial del PPM es de 1% de los ingresos brutos
del giro (lo que constituye generación de la renta). A partir del segundo año se reajusta su tasa a la
realidad tributaria histórica del contribuyente. Además, si el contribuyente entra en pérdida o tiene
resultado 0 se puede suspender el pago del PPM. Si revierte dicha situación se comienza desde 0,
es decir, con la tasa de 1% como si fuera el primer año.
Respecto al tema concreto, es discutible la naturaleza de compensación del PPM porque puede darse
que el contribuyente venga pagando PPM todos los meses y al final del ejercicio resulte con una
pérdida, por lo que nunca fue deudor del Fisco. Esto sería contrario con uno de los requisitos de la
compensación que es que nos encontremos frente a dos obligaciones actualmente exigibles ya que,
por una parte, tendremos una acreencia del contribuyente contra el Fisco, pero ninguna de este
último contra el primero.
El PPM, en consecuencia, es compensación solo en la medida que el contribuyente y el Fisco sean
recíprocamente deudores, pero no es compensación cuando el contribuyente no tiene que pagar
impuesto alguno y tiene derecho a exigir la devolución del PPM pagado. Tampoco opera
compensación en aquella parte del PPM pagado que excede el impuesto determinado. En ese
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sentido, puede haber compensación total, compensación parcial con devolución de exceso o
meramente no haber compensación sino solo devolución total.
Respecto a la revisión de la fórmula del PPM para el año siguiente, el departamento de auditoria
envía un legajo al departamento tributario de las grandes empresas, a la cual se le solicita la revisión
de la provisión de los impuestos, la fórmula del PPM para el año siguiente, el capital propio
tributario para los efectos de la patente municipal y el resultado tributario. Respecto a este último
punto es importante indicar que si hay pérdidas hay un concepto muy importante que son los gastos
rechazados que quedan afectos a pagar el impuesto multa del 35% cuya base es el gasto rechazado.
6) Imputación del Crédito Fiscal contra el Débito Fiscal en el IVA: En este caso se debe al Fisco
el impuesto recargado de las ventas realizadas en el periodo. Pero, en el mismo periodo soporta el
IVA por las compras el contribuyente de hecho. Este IVA que soportó el contribuyente es una deuda
que tiene el Fisco con el contribuyente. Dichas cantidades se compensan y se paga a título de débito
fiscal solo la diferencia.
Al igual que en el caso del PPM puede darse el caso en que no se haya vendido nada por lo que solo
haya crédito fiscal pero no un débito fiscal que pagar a favor del Fisco, lo que genera el mismo
problema de la inexistencia de dos obligaciones exigibles.
Por lo mismo, nuevamente tenemos casos de compensación total, compensación parcial con
devolución parcial y ninguna compensación con devolución total.
Es importante recordar que solo el contribuyente de IVA podrá exigir la imputación o devolución
del crédito fiscal y que, excepcionalmente, el crédito fiscal generado por el IVA puede imputarse a
cualquier otro impuesto fiscal interno (Art. 27 bis Ley del IVA).
2.1. El Caso de los Pagos Provisionales por Utilidad Acumulada (PPUA): Ejemplo Práctico: Antonia y
Crecente son socios de Rentas San Crecente Ltda., el cual tiene un negocio llamado Importadora Alpina
SpA., que se dedica a la importación de productos de natación y bicicletas. A nivel de Alpina se pagó 1era
categoría, el cual fue a Tesorería, y se distribuyen dividendos a Rentas San Crecente bajo el sistema de
retiro o parcialmente integrado. Si Rentas San Crecente tiene pérdidas de arrastre registradas, por
aplicación de la Teoría del Socio, registra los dividendos en su SAC, disminuyendo su pérdida. Pero,
además puede solicitar la devolución del impuesto de 1era categoría pagado por dicha renta por Alpina,
disminuyendo proporcionalmente su pérdida. Esta devolución es, a su vez, un ingreso para San Crecente,
por lo que está afecta al impuesto peaje o toll tax, por lo que deberá pagar un 27% sobre el 27% que se le
está devolviendo, es decir: 7,29%. Ahora bien, respecto del impuesto final de Antonia y Crecente, ellos no
podrán imputar como crédito contra dichos impuestos la 1era categoría pagada por Alpina, porque esta
fue devuelta por el Fisco a San Crecente. Solo podrán imputar lo efectivamente pagado al Fisco: el 7,29%.
Este caso es el único que muestra la consolidación en el ordenamiento jurídico chileno, debido a que en
Chile solo procede la consolidación financiera, mas no la tributaria. Ahora bien, no es una consolidación
propiamente tal o completa, toda vez que lo que se devuelve como pérdida constituye un ingreso gravado
con impuesto a la renta, por lo que no hay una devolución total, sino solo parcial.
De ese modo, hemos visto el PPUA respecto del principio constitucional de no confiscación con la teoría
del socio, luego lo analizamos en la determinación de la base imponible en la obligación tributaria dentro
de las pérdidas como gastos y ahora dentro de la compensación como modo de extinguir la obligación
tributaria, donde se permite la imputación de lo pagado en primera categoría por la renta contra una pérdida
de arrastre mediante la devolución de dicho impuesto pagado.
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3. La Prescripción (Arts. 200 y 201 CT): El Código divide la prescripción según la acción de que se trate:
1) Acción Administrativa o de Fiscalización: Tiene dos plazos de prescripción:
a. Ordinario: Es de 3 años contados desde la fecha en que legalmente debió efectuarse el
pago.
b. Extraordinario: Es de 6 años contados desde la fecha en que legalmente debió efectuarse
el pago. Se da cuando, tratándose de impuestos sujetos a declaración, esta no se presenta o
la presentada es maliciosamente falsa o incompleta.
Además, en ambos casos se puede ampliar la prescripción:
a. Por la Citación: En 3 meses respecto de los impuestos a los que se refiera dicha citación.
b. Por la Prorroga de Contestación de la Citación: Por igual término que la prorroga fue
concedida hasta un plazo máximo de 1 mes.
La prescripción administrativa NO SE INTERRUMPE. En ese sentido, el Art. 69, inc. 6 CT,
respecto del término de giro señala que: “En tales casos, los plazos de prescripción del artículo 200
se entenderán aumentados en un año contado desde que se notifique legalmente la citación
referida, respecto de la empresa, comunidad, patrimonio de afectación o sociedad respectiva, así
como de sus propietarios, comuneros, aportantes, socios o accionistas”.
2) Acción de Cobro: Se traduce en el cobro ejecutivo de la obligación tributaria. Prescribe en los
mismos plazos y desde las mismas fechas que la acción administrativa, pero a diferencia de la
anterior, esta SI SE INTERRUMPE en tres casos:
a. Cuando interviene reconocimiento u obligación escrita: En este caso comienza a correr
la prescripción de largo tiempo del Art. 2515 CC, es decir, de 5 años.
b. Desde que interviene notificación administrativa de un giro o liquidación: En este caso
comienza a correr un nuevo plazo de prescripción de 3 años que solo se puede interrumpir
por el reconocimiento u obligación escrito o por un requerimiento judicial.
c. Por requerimiento judicial: Es la notificación del mandamiento de ejecución y embargo
en el juicio ejecutivo por parte de Tesorería General de la República. En este caso ya se está
ejerciendo la acción de cobro propiamente tal, por lo que no está corriendo ninguna
prescripción.
3.1. Suspensión de la Prescripción: Ambas acciones se suspenden durante todo el tiempo en que el SII
esté impedido de girar los impuestos.
4. Confusión: Si bien es raro, se da en el caso en que el Fisco es heredero respecto de las obligaciones
tributarias que tuviera el causante.
5. Condonación: Si bien uno podría decir que es un modo de extinguir, se requiere una ley en virtud del
principio de reserva legal, por lo que el modo de extinguir sería más bien la ley. Sin embargo, respecto de
interés y multas se puede dar este modo de extinción. Además, existe una condonación sui generis, ya que
Tesorería puede declarar como incobrable ciertos impuestos, pero en este caso, si aparece que el
contribuyente tiene bienes y no ha operado prescripción, renace el derecho a cobro.
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6. Transacción: Si bien en otras jurisdicciones es un modo de extinguir muy interesante, en el ordenamiento

chileno no está permitida la transacción. Sin embargo, en la práctica uno podría decir que hay una especie
de transacción en la fiscalización porque podría ser que el contribuyente pida que se le gire un punto a
cambio de que el SII no reclame otro. Esto se da mucho en casos donde no es claro el derecho del Fisco a
cobrar o el contribuyente no tiene suficientes elementos para ver disminuida su base imponible cuando la
jurisprudencia es contradictoria o no hay jurisprudencia administrativa en la materia, y tiene por finalidad
evitar la judicialización, atendiendo al Principio de Economía Procesal.
EL DERECHO PROCESAL TRIBUTARIO
I. EL ANTIGUO SISTEMA PROCESAL.
El antiguo sistema consistía en que el reclamo tributario tenía una primera instancia donde el juez era el
Director Regional del domicilio del contribuyente. El problema es que este no gozaba de independencia por
dos grandes motivos: (i) está obligado, en su calidad de funcionario del SII a seguir la interpretación
administrativa del Director y (ii) juzgaba reclamos sobre cuestiones que el mismo había dictado. Frente a
ello se le dio la facultad de corregir de oficio los vicios o errores manifiestos en que se haya incurrido en las
liquidaciones o giros de impuestos. Pero esto era insuficiente. Esto hacia que el juicio realmente comenzara
en segunda instancia ante la Corte de Apelaciones.
Sumado a lo anterior, el Director Regional, debido a la enorme carga de trabajo que tenía, delegó esta
función en el jefe jurídico que se convirtió en el juez tributario de hecho. Frente a ello se interpuso una
acción de nulidad de derecho público porque las funciones jurisdiccionales son indelegables.
Esto produjo que miles de causas tributarias se retrotrajeran a fojas 1, las cuales siguen estando en
tramitación hasta el día de hoy con el viejo procedimiento.
II. EL NUEVO SISTEMA PROCESAL DE LA LEY 20.322.
La Ley 20.322 del 27 de enero de 2009 fortalece y perfecciona la jurisdicción tributaria y aduanera mediante
la creación de una jurisdicción tributaria y aduanera separada de la jurisdicción civil.
1. Principios que inspiraron esta ley:

1) Principio de Independencia (Art. 115 CT): Mediante la creación de los Tribunales Tributarios y
Aduaneros de primera o única instancia, buscando que estos tribunales actúen con independencia
de la interpretación administrativa emanada del SII o de Aduanas. Dichos tribunales están sometidos
a la supervigilancia de los Tribunales Superiores de Justicia.
Al SII, de acuerdo al Art. 117 CT, se le otorga la representación del Fisco en los procesos
jurisdiccionales. Es decir, se le otorga la calidad de parte, dejando fuera de duda que no tiene
capacidad jurisdiccional. Esto sin perjuicio del Consejo de Defensa del Estado que representa al
Fisco en las causas apeladas o casadas.
2) Principio de Especialización: La idea es que los TTA estén especializados en materias tributarias
y aduaneras. Además, la ley señala que debe haber una especialización en las Cortes de Apelaciones
que busquen la agilización de la 2da instancia. Hoy en día, respecto a la Corte Suprema, los recursos
de casación son conocidos por la sala penal. En opinión de la catedra esto tiene sentido porque el
principio de reserva legal en materia tributaria se asemeja al tipo penal.
3) Principio de Eficiencia y Eficacia.
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4) Principio de Justicia: Se da en la bilateralidad de la audiencia. Además, se aprecia la prueba según

las reglas de la sana critica.
5) Principio de Integralidad: Se refiere a que la totalidad de los conflictos que surjan entre los
particulares y los servicios tributarios o aduaneros caen en la competencia de los TTA.
6) Principio de la Gradualidad: Debido a que la ley comenzó a aplicarse solo en 4 regiones y después
se amplió a todo el país.
2. Esquema del Nuevo Sistema: Funciona por los TTA, la Unidad Administrativa y las Cortes de
Apelaciones.
1) Los Tribunales Tributarios y Aduaneros (TTA): Resuelven los reclamos tributarios conforme al
Código Tributario y los reclamos aduaneros conforme a la Ordenanza de Aduanas. En las sentencias
que dicten deben referirse a la devolución y pago de las sumas pagadas o solucionadas. Son 18
tribunales, 1 en cada capital regional y 4 en la Región Metropolitana. Su plana está compuesta por
un juez, un secretario abogado (en algunos dos: uno de asuntos tributarios y otro de asuntos
aduaneros), un resolutor, un profesional experto, administrativos y auxiliares.
Los jueces y los secretarios son nombrados por el Presidente de la Republica de una terna propuesta
por la Corte de Apelaciones respectiva que forma de una lista que le presenta el Consejo de Alta
Dirección Pública.
Los requisitos para ser juez son:
a. Ser abogado.
b. Haber ejercido la profesión por 5 años.
c. Tener conocimiento o experiencia en materias tributarias y aduaneras.
Los jueces del TTA pueden perder su competencia por las mismas causales de implicancia y
recusación que establece el COT, y son calificados todos los años por la Corte de Apelaciones
respectiva.
Por último, el Art. 17 Ley 20.322 señala que, en todo lo no previsto por ella, el personal se regirá
por el Estatuto Administrativo, salvo en lo que sea incompatible con la naturaleza de su función.
2) Unidad Administrativa de los TTA: Administra a los TTA y es un órgano funcionalmente
desconcentrado de la Subsecretaria de Hacienda. Su jefe de unidad es designado a través del Sistema
de Alta Dirección Pública.
3) Las Cortes de Apelaciones: Son competentes para conocer en segunda instancia de los recursos
de apelación que se presenten contra las sentencias dictadas por el TTA que se encuentre donde la
Corte tiene su asiento.
III. PROCEDIMIENTOS PREVISTOS EN EL CÓDIGO TRIBUTARIO.

1. Reposición Administrativa Voluntaria (RAV): Viene a reemplazar la Revisión de la Actuación
Fiscalizadora (RAF). La RAF fue mal utilizada como instancia de negociación frente a la Dirección
Regional que había emitido una liquidación, ya que, si bien la RAF no tenía asiento legal y no podía
reemplazar lo que se debió haber presentado durante la citación, algunos la consideraban una suerte de
citación y, en virtud de ella, se podía suspender la liquidación.
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Está consagrado en el Art. 123 bis CT y el Art. 121 de la Ordenanza de Aduanas, los cuales señalan que
el recurso de reposición administrativa se regula conforme a las reglas de la Ley 19.880 de Bases de
Procedimientos de la Administración. Sin embargo, el mismo Art. 123 bis CT establece algunas
modificaciones en cuanto al procedimiento del Recurso de Reposición Administrativa:
1) El plazo para presentar la reposición será de 15 días.

2) La reposición se entenderá rechazada en caso de no encontrarse notificada la resolución que
se pronuncia sobre ella dentro del plazo de 50 días contado desde su presentación: Es decir, si
el SII no contesta o no resuelve dentro de los 50 días se entiende rechazada la reposición. Si contesta
será para aceptar o corregir con el objeto de que el contribuyente no presente un reclamo tributario.
Este plazo hay que relacionarlo con los 90 días (judiciales de lunes a sábado) que hay para interponer
el reclamo, ya que si se presentó RAV dentro de los 15 días y esta no es contestada dentro de los 50
días siguientes a la presentación (días administrativos, de lunes a viernes) se puede presentar
reclamación.
3) La presentación de la reposición no interrumpirá el plazo para la interposición de la
reclamación judicial contemplada en el Art. 124 CT y 122 OA: Esto es importante porque la
antigua RAF suspendía el plazo para interponer el reclamo, pero la RAV no los suspende.
4) No proceden en su contra los Recursos Jerárquico y Extraordinario de Revisión.

A propósito de los plazos, el Art. 97 LIR, respecto de la PPUA y su devolución, señala que: “El SII
dispondrá de un plazo de 12 meses, contados desde la fecha de la solicitud, para resolver la devolución del
saldo a favor del contribuyente cuyo fundamento sea la absorción de utilidades conforme a lo dispuesto en
el artículo 31, número 3. Con todo, el SII podrá revisar las respectivas devoluciones de acuerdo a lo
dispuesto en los artículos 59 y 200 del Código Tributario”. Frente a ello queda una pregunta: ¿se considera
silencio administrativo y se entiende rechazada la solicitud si el SII no contesta dentro de los 12 meses, no
obstante estar abierto el periodo de fiscalización, o en virtud de este articulo especial hay una obligación del
SII a pronunciarse para rechazar la solicitud? De seguir esta última posición, uno podría llegar a concluir
que el hecho de incumplir su obligación de rechazar expresamente la solicitud lleva necesariamente al SII a
restituir, lo cual debe exigirse por medio de una reclamación. Esto sin perjuicio de que el SII sigue teniendo
la posibilidad de seguir fiscalizando para revertir la situación cuestionando el PPUA que devolvió.
Es importante destacar que la filosofía de la RAV es corregir aspectos formales, por lo que no puede
reemplazar los fundamentos de la citación que es la gran etapa donde el contribuyente puede aclarar,
rectificar o modificar la declaración.
Finalmente, la RAV es regulada especialmente por la Circular 13 de 2010.
2. Procedimiento General de Reclamación: Regulada en los Arts. 124 y ss. CT y 122 OA. Tiene
aplicación para todas las causas tributarias y aduaneras que no tengan un procedimiento especial.
2.1. Materias susceptibles de Reclamo:
1) Liquidaciones, Giros y Pagos del Código Tributario y Tasaciones o Liquidaciones de la
Ordenanza de Aduanas.
2) Resoluciones que denieguen la devolución de impuestos: Si a la solicitud administrativa
presentada por el contribuyente no se le da lugar puede reclamarse.
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3) Resoluciones que incidan en el pago de impuestos o en los elementos necesarios para

determinarlos: Ejemplo: Todas las fases que se dan en la 1era Categoría para determinar la RLI:
costos directos, gastos necesarios, corrección monetaria y ajuste financiero-tributario.
4) Resoluciones que incidan en el pago de impuestos aduaneros o en los elementos necesarios
para determinarlos.
5) Valoración y Clasificación en Declaraciones de Exportación.
6) Resoluciones que deniegan solicitudes administrativas de devolución de derechos aduaneros.
7) Multas por infracciones aduaneras.
8) Otras que establezca la ley.
2.2. Formalidades y Plazos (Arts. 125 y 126 CT): Debe interponerse en el término fatal de 90 días contados
desde la notificación correspondiente. Este es un plazo judicial, por lo que se deben considerar los sábados,
a diferencia de los plazos de la RAV que son plazos administrativos.
En cuanto a las formalidades, el Art. 125 CT establece que todo reclamo tributario debe:
1) Consignar el nombre o razón social, número de RUT, domicilio, profesión u oficio del
reclamante y, en su caso, de la o las personas que lo representan y la naturaleza de la
representación.
2) Precisar sus fundamentos.
3) Presentarse acompañada de los documentos en que se funde, excepto aquellos que, por su
volumen, naturaleza, ubicación u otras circunstancias, no puedan agregarse a la solicitud.
4) Contener, en forma precisa y clara, las peticiones que se someten a la consideración del
Tribunal.
Si no se cumpliere con los requisitos antes enumerados, el Juez Tributario y Aduanero dictará una
resolución, ordenando que se subsanen las omisiones en que se hubiere incurrido, dentro del plazo que
señale el tribunal, el cual no podrá ser inferior a 3 días, bajo apercibimiento de tener por no presentada la
reclamación. Respecto de aquellas causas en que se permita la litigación sin patrocinio de abogado, dicho
plazo no podrá ser inferior a 15 días.
2.3. Notificaciones (Art. 131 bis CT y 127 Ordenanza de Aduanas): Las resoluciones del TTA se
notifican por la publicación de su texto en el sitio web del tribunal, dejándose testimonio en el expediente
de su publicación y fecha. Si no se deja testimonio no se invalida la notificación.
Las notificaciones al reclamante de la sentencia definitiva, de la resolución que recibe la causa a prueba,
que declarare inadmisible el reclamo o que hagan imposible su continuación y de las resoluciones que
afectan a 3eros son por carta certificada. Se entienden notificadas al 3er día desde que fue recibida por el
tribunal. Sin perjuicio de lo anterior, también se publican en el sitio por vía electrónica.
En la primera gestión del reclamo se debe señalar un domicilio y un correo electrónico para efectos de estas
notificaciones. Si se omite esta designación, el tribunal dispondrá que se realice en un plazo de 5 días.
2.4. Procedimiento:
72
1) Presentado el reclamo se da traslado al SII por el término de 20 días (Art. 132 CT y 128 OA):
Se ratifica la calidad de parte del SII y el principio de independencia.
2) La Contestación del SII: Debe contener una exposición clara de los hechos y fundamentos de
derecho en que se apoya y las peticiones concretas que se someten a la decisión del TTA. Estas
peticiones son los fundamentos del acto reclamado, no una demanda reconvencional. La
contestación no es obligatoria, sin perjuicio de la responsabilidad de los jefes jurídicos de cada
unidad.
3) Haya o no contestado el SII, el TTA de oficio o a petición de parte deberá recibir la causa a
prueba si hubiera controversia sobre hechos sustanciales y pertinentes: En su contra solo
proceden los recursos de reposición y apelación en subsidio, dentro del plazo de 5 días contados
desde la notificación de la resolución que recibe la causa a prueba. La apelación se otorga en el solo
efecto devolutivo, en cuenta y en forma preferente.
4) El término probatorio será de 20 días y dentro de él debe rendirse toda la prueba: Se admitirá
cualquier medio probatorio apto para producir fe.
a. Inadmisibilidad de Prueba: No serán admisibles aquellos antecedentes que teniendo
directa relación con las operaciones fiscalizadas hayan sido solicitados directa y
específicamente por el SII al reclamante en la citación, y que el contribuyente, no obstante
disponer de ellos, no haya acompañado de forma integra dentro del plazo legal para
contestar la citación. El reclamante siempre está facultado para fundamentar que no pudo
acompañarlos por causas no imputables a él. El juez debe pronunciarse en la sentencia sobre
la inadmisibilidad.
b. Lista de Testigos: Debe acompañarse durante los primeros 2 días del término probatorio
con expresión de nombre, domicilio, profesión u oficio, y solo se examinarán los testigos
de la nómina. No hay testigos inhábiles pero el tribunal de oficio puede desechar a quienes
notoriamente aparezcan comprendidos en situación del Art. 357 CPC. Se pueden presentar
máximo 4 testigos por cada punto de prueba.
c. Ampliación del Plazo: Cuando hay que realizar diligencias probatorias fuera del lugar
donde se sigue el juicio o en caso de entorpecimiento que imposibilite la recepción de la
prueba, el TTA puede ampliar por una sola vez el término probatorio por el plazo que estime
conveniente, el que no podrá superar los 10 días contados desde la fecha de notificación de
la resolución que amplía el plazo.
d. Apreciación de la Prueba: Será conforme a las reglas de la sana critica. Por tanto, el
tribunal deberá señalar en la sentencia las razones jurídicas, lógicas, técnicas o de
experiencia en virtud de las cuales se las pondera o desestima. Dentro de la sana critica
toma especial consideración, de acuerdo a la doctrina, la multiplicidad, gravedad, precisión,
concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso.
Sin perjuicio de lo anterior, los actos o contratos solemnes solo podrán ser acreditados por
medio de la solemnidad prevista por la ley.
En aquellos casos en que la ley requiere probar mediante contabilidad fidedigna el juez
deberá ponderar primeramente dicha contabilidad por sobre otros medios.
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5) El Tribunal tiene un plazo de 60 días, contado desde la finalización del termino probatorio,
para dictar sentencia definitiva.
2.5. Medidas Cautelares (Art. 137 CT y 129 b OA): Cuando las facultades del contribuyente no ofrezcan
suficiente garantía o haya motivo racional para creer que procederá a ocultar sus bienes, el SII podrá
impetrar la medida cautelar de prohibición de celebrar actos o contratos sobre bienes o derechos específicos
del contribuyente. La solicitud de medida cautelar deberá ser fundada.
El juez puede ordenar esta medida, pero debe limitarse a bienes o derechos suficientes para responder los
resultados del proceso. Además, se decretará, preferentemente, sobre bienes y derechos cuyo gravamen no
afecte el normal desenvolvimiento del giro del contribuyente, si no se estaría afectando la determinación de
la RLI o la base imponible del contribuyente. Este raciocinio hay que unirlo con la condonación de multas
e intereses, porque si se condona muy poco se puede afectar el capital de trabajo del contribuyente, el que
podría entrar en cesación de pagos o incluso caer en quiebra.
Esta medida será esencialmente provisional y deberá hacerse cesar siempre que desaparezca el peligro que
se ha procurado evitar o se otorgue caución suficiente.
La solicitud de medida cautelar se tramitará incidentalmente en ramo separado. En contra de la resolución
que se pronuncie sobre aquélla sólo procederán los recursos de reposición y de apelación en subsidio, dentro
del plazo de 5 días contados desde la notificación. El recurso de apelación se concederá en el solo efecto
devolutivo y será tramitado en cuenta y en forma preferente.
2.6. Recursos:
1) Aclaración, Rectificación y Enmienda (Art. 138 CT): Notificada que sea la sentencia que falle
el reclamo no podrá modificarse o alterarse, salvo en cuanto se deba, de oficio o a petición de parte,
aclarar los puntos oscuros o dudosos, salvar las omisiones o rectificar los errores de copia, de
referencias o de cálculos numéricos que aparezcan en ella. Es importante en materia tributaria en
relación a los cálculos numéricos.
2) Reposición y Apelación (Art. 139 CT y 129 d OA): Contra la sentencia que falle un reclamo sólo
podrá interponerse el recurso de apelación, dentro del plazo de 15 días contado desde la fecha de su
notificación.
Respecto de la resolución que declare inadmisible un reclamo o haga imposible su continuación
podrán interponerse los recursos de reposición y de apelación en subsidio, en el plazo de 15 días
contado desde la respectiva notificación. El recurso de apelación procederá en el solo efecto
devolutivo, se tramitará en forma preferente y en cuenta (salvo que las partes, dentro del plazo de 5
días contados desde el ingreso de los autos a la secretaria de la Corte, soliciten alegatos).
El término para apelar no se suspende por la solicitud de aclaración, agregación o rectificación.
La resolución que falle la reposición no es susceptible de recurso alguno, sin perjuicio de la
apelación que se hubiere deducido subsidiariamente.
Procederá también la apelación contra las resoluciones que dispongan aclaraciones, agregaciones o
rectificaciones a un fallo.
El TTA deberá elevar los autos para el conocimiento de la apelación dentro de los 15 días siguientes
a aquel en que se notifique la concesión del recurso (Art. 142 CT).
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3) Casación en la Forma y en el Fondo (Art. 145 CT y 129 i OA): El reclamante o el SII podrán
interponer los recursos de casación en contra de los fallos de segunda instancia. Dichos recursos se
sujetarán a las reglas contenidas en el Título XIX del Libro Tercero del CPC.
2.7. La Suspensión del Pago en la Apelación y la Casación (Art. 147 CT): No es necesario pagar para
poder apelar contra la sentencia definitiva. Pero, una vez dictado el fallo de primera instancia el Director
Regional puede emitir el giro y estará facultado para ejecutar al contribuyente, aun cuando este hubiere
apelado la resolución.
Para evitar esto el reclamante puede solicitar la suspensión total o parcial del cobro del impuesto por un
plazo determinado, el cual puede ser renovado. Generalmente se da un plazo de 60 días. Ahora bien, no
procede la suspensión del cobro ejecutivo de impuestos de retención o de recargo cuando esos impuestos
hubieren sido efectivamente retenidos o recargados por el contribuyente.
2.8. Normas Supletorias (Art. 148 CT): En todas aquellas materias no sujetas a disposiciones especiales,
se aplicarán, en cuanto fueren compatibles con la naturaleza de las reclamaciones, las normas establecidas
en el Libro Primero del CPC.
3. Procedimiento Especial de Reclamo por Vulneración de Derechos (Arts. 155 y ss. CT y 129 k OA):
Incluido por la Ley 20.322, establece un procedimiento contra todo acto u omisión del SII cuando un
particular considera vulnerado su derecho a desarrollar cualquier actividad económica (Art. 19 N°21 CPR),
el derecho a la igualdad que debe dar el Estado en materia económica (Art. 19 N°22 CPR) o el derecho a
la propiedad (Art. 19 N°24 CPR). En este caso se podrá recurrir ante el TTA en cuya jurisdicción se haya
producido tal acto u omisión siempre que no se trate de aquellas materias cuyo conocimiento la ley someta
a un procedimiento distinto ante los tribunales.
3.1. Procedimiento:
1) Se debe presentar el reclamo por escrito dentro del plazo fatal de 15 días hábiles, contados
desde la ejecución del acto o de la ocurrencia de la omisión, o desde que se haya tenido
conocimiento cierto de los mismos: En este último caso debe indicarse en el reclamo cuando se
tuvo conocimiento y el tribunal deberá determinas si es o no temporáneo. Si es extemporáneo o no
tiene fundamento se declara inadmisible por resolución fundada.
2) Si se acoge a tramitación se da traslado al SII por 10 días.
3) Vencido el plazo de contestación, haya o no contestado el SII, y si existen hechos sustanciales,
pertinentes y controvertidos, se abre periodo probatorio de 10 días: Se aprecian por sana critica.
4) Vencido el término probatorio el juez debe dictar sentencia dentro del plazo de 10 días.
5) Dictada la sentencia definitiva se puede interponer recurso de apelación por el plazo de 15
días contados desde su notificación: Dicho recurso se concede en ambos efectos y se resuelve en
cuenta y de manera preferente.
3.2. Exclusión con la Acción de Protección (Art. 155, inc. final CT): Interpuesta la acción de protección
del Art. 20 CPR, en los casos en que ella proceda, no se podrá interponer reclamo por vulneración de
derechos.
3.3. Normas Supletorias (Art. 157 CT): En lo no establecido, y en cuanto la naturaleza de la tramitación
lo permita, se aplicarán las demás normas del proceso general de reclamación.
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4. Cobro Ejecutivo de la Obligación Tributaria (Arts. 168 y ss. CT): Tiene dos etapas: una ante la
Tesorería General de la República y otra ante los Tribunales de Justicia.
4.1 Ante Tesorería General de la República: Específicamente ante el Tesorero Comunal. Dos etapas:
1) Etapa Administrativa (Art. 170, inc. final CT): No corresponde a lo que se señala en doctrina
como un juicio ejecutivo de cobro propiamente tal, sino que es una suerte de dialogo con el
contribuyente en que se le insta a pagar su obligación sin coerción. Se puede dar en cualquier
momento, ya sea antes, durante o después del juicio. Si, a pesar de los esfuerzos para conseguir que
el contribuyente pague, este no lo hace, se iniciará el procedimiento propiamente tal.
2) Etapa Judicial:
a. El Título Ejecutivo (Art. 169 CT): Es la lista o nómina de deudores morosos que
confecciona Tesorería respecto a cualquier impuesto en que el contribuyente esté moroso.
En términos coloquiales se emite un giro con un plazo de pago y si no se paga en el plazo,
por sistema se incluye al contribuyente moroso en la nómina.
b. El Mandamiento de Ejecución y Embargo (Art. 170, 171 y 173 CT): Con la lista o
nómina de deudores morosos el Tesorero Comunal puede despachar el mandamiento de
ejecución y embargo, dando inicio de este modo el al juicio ejecutivo.
El mandamiento se notifica personalmente al deudor y se le requiere de pago. Si no paga se
traba embargo sobre bienes del contribuyente suficientes para asegurar el pago.
Excepcionalmente se puede notificar por cédula, como en el caso de los impuestos
territoriales que se hace dónde está el inmueble.
El que embarga es el Recaudador Fiscal y este puede recaer sobre bienes raíces, bienes
muebles, remuneración con los límites que la propia ley establece, entre otros. El embargo
sobre bienes raíces debe inscribirse en el Conservador, lo mismo otros bienes que estén
sujetos a otras inscripciones. Si se embarga el sueldo de un trabajador, el empleador estará
obligado a retener y enterar a arcas fiscales la parte embargada o se hace solidariamente
responsable de las sumas que haya dejado de retener.
c. Oposición a la Ejecución (Arts. 176 y 177 CT): El ejecutado tiene un plazo fatal de 10
días hábiles contados desde el requerimiento de pago para oponerse a la ejecución. Dicha
oposición solo podrá fundarse en tres excepciones: (i) pago, (ii) prescripción y (iii) no
empecerle el título al ejecutado.
Hay algunos autores que añaden como cuarta excepción la compensación. Pero en realidad
esta no es una excepción ya que debe solicitarse por vía administrativa y, una vez que se
acredita esta cuenta por cobrar con una orden de pago en favor del contribuyente, se puede
solicitar que se ponga término al juicio o que se siga por el saldo no compensado.
d. Resolución a la Oposición (Arts. 178, 179 y 180 CT): Si el ejecutado se opuso el Tesorero
Comunal solo tiene competencia para acoger la excepción de pago dentro del plazo de 5
días. Si la oposición se ha fundado por otra excepción o el Tribunal Comunal no acogerá la
excepción de pago, el juicio sale de su esfera y pasa el expediente al Abogado Provincial
de Tesorería. Este tiene un plazo de 5 días para pronunciarse por las excepciones.
Si el Abogado Provincial acoge alguna excepción termina el juicio. Si las rechaza debe
remitir el expediente al juez de letras del domicilio del ejecutado.
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4.2. Ante la Justicia Ordinaria (Arts. 180 y 182 CT): Comienza con el envío del expediente al juez de
letras por parte del Abogado Provincial. Este debe fallar la oposición del ejecutado y contra su resolución
proceden los recursos conforme al CPC, con una excepción. Esto porque el Recurso de Apelación procede
en ambos efectos y si apela el ejecutado debe efectuar una consignación de 1/4 de lo adeudado, sin
considerar intereses y multas. Ejecutoriada la sentencia se procede al retiro de las especies y su remate.
4.3. Los Convenios de Pago (Art. 192 CT): Tesorería puede celebrar los llamados convenios de pago, los
cuales responden a las directrices que fija el Ministerio de Hacienda a través de decretos. Dichas directrices
son guiadas a través de porcentajes de capital adeudado y de tasas de interés que se van a ir cobrando en
este convenio de pago.
En este contexto, es necesario señalar que se puede solicitar la condonación de multas e intereses a Tesorería
General, lo cual es relevante ya que, si bien Tesorería suele condonar una menor cantidad, una vez que el
reclamo ha sido rechazado, es difícil que el SII proceda a conceder una condonación. Dicha condonación
está ligada al pronto pago, es decir, se condona en tanto se pague en el mes en que se emite el giro.
5. Procedimientos Generales y Especiales para la Aplicación de Sanciones y Apremios: Lo que se
regula en estos procedimientos es la aplicación de las sanciones contenidas en el Art. 97 CT. Algunas de
estas sanciones podrían llevar aparejadas penas corporales, en cuyo caso estaremos frente a un delito
tributario. En ese sentido, es importante recordar la facultad exclusiva y discrecional del Director del SII de
accionar penalmente contra el contribuyente, la cual se encuentra delegada en el Subdirector Jurídico.
EL DERECHO TRIBUTARIO SANCIONATORIO
Dentro de la infracción tributaria tenemos lo que se conoce como Normas Generales Antielusivas (NGA) y
lo que se conoce como el Delito Penal Tributario. Las primeras fueron incorporadas al Código Tributario y
entraron a regir el 29 de septiembre de 2015.
I. NORMAS GENERALES ANTIELUSIVAS (NGA).
II. DERECHO PENAL TRIBUTARIO.
12 DE MAYO.
I. NORMAS GENERALES ANTI ELUSIÓN.
Hay que distinguir que es elusión y que es evasión. Para ello hay que atenerse a lo anterior a septiembre
de 2014. Una de las fuentes principales del ingreso del Estado es aquella parte del recurso, de riquezas
que saca de los particulares. El no pagar impuestos por un particular afecta la existencia del Estado.
Los tributos afectan a los particulares porque se les quita parte de su riqueza y muchas veces sin una
respuesta clara por parte del Estado. Esto es lo que según algunos puede justificar la elusión y a veces la
evasión. Vuelve a nacer esta idea de contrato. Por tanto, se produce una situación en que el Estado trata
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de lograr que el contribuyente cumpla sus obligaciónes tributarias y por otra el contribuyente que quiere
pagar lo menos posible por la nula o inexistente respuesta del Estado. De aquí emanan los distintos
principios constitucionales del derecho tributario.
El no pagar impuestos aparece como un acto de legitima defensa según algunos autores, que ha llevado a
que estén orgullosos de esa situación. Esto introduce en la económica de opciones, la planificación
tributaria, la elusión y la evasión.
En ese sentido, tenemos tres compartimentos o etapas:
1) Economía de Opciones o Planificación Tributaria: Acá estaríamos conforme.

2) Elusión: Acá estaríamos mas o menos.
3) Evasion: Acá estaríamos tras las rejas.
Hay sociedades en que está muy arraigada la idea de evasión. Por ejemplo, en Argentina hay una economía
paralela. Chile ha ido cambiando, hasta hace muchos años atrás aun la costumbre era una fuente del
derecho y decía que no había que declarar los intereses bancarios. El principio de legalidad estaba dado
en si pillan o no al contribuyente.
La persona que no cumple con la obligación tributaria no es rechazada socialmente. Mas aun, se le
considera una persona hábil, inteligente a quien se le deben hacer preguntas.
Si nos metemos en la evasión tributaria hay dos clasificaciones:
1. Evasión Licita e Ilicita: La evasión ilícita es dejar de cumplir con la obligación tributaria, es decir, no
pagar el tributo a pesar de incurrir en el hecho gravado señalado por la ley. Esto se conoce en doctrina
como evasión burda y esta sancionada por la ley. Esta es la evasión del mercado negro. La evasión licitca
es realizar operaciones de tal manera que el contribuyente se coloca en una posición ventajosa en relación
a la norma tributaria. Es decir, el contribuyente aprovecha la propia ley tributaria de forma tal que actue
pero pagando menos impuestos. Que su carga tributaria final sea menor. O que no pague impuestos
porque a lo mejor no es que no vaya a incurrir en el hecho gravado, sino que se coloca en un hecho gravado
con una base distinta, una tasa menor, etc.
Ejemplo: Si hay una sociedad anónima o la ley dispone que las sociedades anónimas pagan un 30% de
impuesto a al renta por sus utilidades devengadas o percibidas y después dice que todos los demás tipos
societarios pagaran el impuesto señalado precedentemente con una tasa del 20%. Si estamos frente a un
grupo de personas que realizará un emprendimiento elegirá una sociedad de persona porque pagará
menos impuestos.
Ejemplo 2: Si existiese una norma en la ley de la renta que dispone que el mayor valor de venta de un bien
raíz se considera una renta ordinaria, por tanto, paga 1era, global y adicional. Recordar que el mayor valor
es el precio de venta menos el costo corregido. Esta misma ley hipotética dispone que el mayor mayor en
la enajenación de derechos o cuotas sobre un bien de cualquier clase, tipo o denominación se considera no
renta. En este caso, el vendedor de la casa preferirá vender el 99,99% de la casa, transformando en
comunidad todos los bienes raíces, en vez de vender la casa misma.
Formalmente esto es legal. Nada impide que frente a la autonomía de la voluntad se enajene solo un
porcentaje. Esto porque el tributo solo le empece al vendedor. A él le interesa no mas pagar menos
impuestos. No hay simulación porque no hay un acto real y otro acto aparente, el contribuyente quiere
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formar una comunidad y la forma. La pregunta mas compleja es la tercera, ¿es ético? Esto se relaciona con
la conciencia tributaria lo que es esta relacionada con que las acciones del Estado sean palpables con el
pago del impuesto.
Respecto a este último punto de la conciencia tributaria hay que ver el momento en que se hace la
planificación tributaria, el momento en que se hace la economía de opciones. Es esto lo que determina si
es ético o no. Si se esta pensando en vender, perfectamente se puede formar una comunidad y después
puede llegar la oferta de compra. Al revés, si se recibe la oferta y se corre para preguntar como no pagar
impuestos, ahí podríamos acercarnos a una evasión ilícita. Es muy sutil la diferencia.
La evasión licita es la elusión antes de la septiembre de 2014.
Infraccion Tributaria es Toda violacion dolosa o culpable de una obligación, de un deber o de una
prohibición tributaria sancionada por la ley. La infraccion tributaria tiene tres elementos:
1) Elemento Material: Es un acto o hecho típico descrito por la ley como constitutivo de infraccion.
2) Elemento Psiquico: Es el dolo o la culpa.
3) Elemento Juridico: Es una pena o sanción establecida por la ley.
Las infracciones tributarias e acuerdo a la pena que traiga aparejada se pueden clasificar en:
1) Penales o Delitos Tributarios: Sancionada con pena corporal.

2) Sancion Administrativa: Con pena administravia como destitución, amonestación, etc. Se aplic a
funcionarios públicos.
3) Infracciones Civiles: Cuya sanción es una multa.
En el mundo tributario encontramos las tres, pero las mas comunes son las civiles que están en el Art. 97
CT. Las penales también están en el mismo.
En el CT hay normas comunes aplicables a todas las infracciones tirbutarias que están en el Art. 105 y ss.
CT.
En cuanto a las normas generales antielusivas, podemos decir que fueron incorporadas en la legislación
chilena por la ley 20.780. Se discutió si eran o no útiles porque existían normas para poder perseguir estas
mismas conductas como la simulación civil o el fraude al fisco penal o el fraude a la ley. Si se incorporan
estas normas se restringe, se hace mucho mas especifico y complejo de probar el actuar del SII al momento
de perseguir este tipo de conductas. Sin embargo, se siguió la tendencia internacional sobre esta materia.
Practicamente todos los países OCDE tienen estas normas.
Por eso la ley 20.780 modificada por la ley 20.899 incorporo al CT las denominadas normas generales
antielusivas. El SII dicto una Circular sobre la materia que es la N°65 del 2015. En esta el SII impartió la
visión administrativa sobre la materia.
El Art. 4 bis al 4 quinquies CT establecen estas normas. Este grupo de normas establece que el SII o la
autoridad administrativa no estará obligada a reconocer los efectos que se desprendan de los actos o
negocios jurídicos que eludan los hechos imponibles establecidos en las disposiciones legales tributarias.
Este concepto lo encontramos en el Art. 4 bis CT. Este mismo articulo empieza a describir el tipo tributario
de elusión, de aquella elusión que permite al SII establecer o recalificar los efectos que se desprenden de
determinados actos, es decir, un conjunto de actos que llevan a un fin, porque de acuerdo al Art. 4 bis
79
existe elusión en los casos de abuso o simulación establecidos en la ley. Es decir, no cualquier abuso o
simulación permite desconocer los efectos jurídicos de los actos, solo aquellos establecidos en la ley. Esta
situación debe ser acreditada por el SII. Es decir, el SII tiene el onus probando de ese abuso o simulación
que esta descrita por la ley.
1. El Abuso de formas jurídicas: Para definir el sentido y alcance de abuso hay que ir al Art. 4 ter CT. Los
hechos imponibles contenidos en las leyes tributarias no podrán ser eludidos mediante el abuso de forma
jurídica. Existe abuso cuando los actos o negocios jurídicos efectuados por el contribuyente no produzcan
efectos jurídicos o económicos relevantes. Entonces, estamos frente a un abuso cuando los efectos
jurídicos económicos no son relevantes, sino:
1) Que se evite total o parcialmente la realización del hecho gravado.

2) Que se disminuya la base imponible o la obligación tributaria: Es decir, no debe afectar al
contribuyente en su negocio sino solo afecte los tirbutos.
3) Que se postergue o difiera el nacimiento de dicha obligación.
El SII si uno lee la circular o la legislación comparada, se puede concluir que los actos solo deben producir
los efectos señalados anteriormente. Es decir, no debe tener ningún efecto jurídico o económico
relevante. La jurisprudencia administrativa tiende a relativizar el concepto de “relevante”. En la medida
que los actos o negocios generen otros efectos jurídicos o económicos que puedan ser relevantes para el
contribuyente o un tercero no se estaría en presencia de abuso de fomas jurídicas porque la literatura ha
señalado que el abuso requiere además que se produzca “mediante actos o negocios jurídicos que
individualmente considerados o en su conjunto, no produzcan resultados o efectos jurídicos o económicos
relevantes para el contribuyente o un tercero, que sean distintos de los meramente tributarios”. En otras
palabras, para que haya abuso solo debe buscarse un efecto tributario.
El CT da un ejemplo de razonabilidad: “es legitima la razonable opción de conductas y alternativas

contempladas en la legislación tributaria”. Esto permite colocarse en el mundo de la economía de
opciones, en el mundo del principio de legalidad o reserva y de igualdad en los tributos. Todo esto
partiendo del principio de autonomía de la voluntad que permite organizar los negocios. Además, el SII ha
señalado administrativamente en la circular 65 que “no constituye abuso que el acto, conjunto de actos o
negocios jurídicos por los que ha optado un contribuyente no genere efectos tributarios, lo genere en
forma diferida o los difiera en el tiempo, si tales efectos han sido expresamente previstos por el legislador
para cada forma de organizar los negocios o actividades”.
Ejemplo Práctico: Se está constituyendo en un empresario individual o se aportan acciones en una sociedad
de rentas para diferir el pago de global complementario. En este caso hay que ver con cuidado si se produce
la postergación sin que el legislador haya regulado o por el contrario la propia ley define los efectos de
organizarse de tal o cual forma. Hay que pensar que, cuando uno organiza una estructura de negocios el
abogado debe tener una idea de las operaciones futuras para tener una salida menos gravosa tributaria.
2. Simulación: La ley señala que existe simulación para efectos tributarios cuando los actos y negocios
jurídicos de que se trate disimulen la configuración del hecho gravado del impuesto o la naturaleza de los
elementos constitutivos de la obligación tributaria o su verdadero monto o data de nacimiento.
17 DE MAYO.
80
Economía de Opción: Economía de opción es la situación ante la cual el contribuyente tiene diversas
posibilidades y realiza la acción u omisión de la que resulta evitar, disminuir o postergar el pago de los
impuestos siempre y cuando el ordenamiento jurídico no prohíba esa conducta u opción de ahorro fiscal.
En el fondo, estamos hablando de opciones que la propia ley tributaria de manera expresa o tacita colocan
a la imposición del contribuyente. Por tanto, la transacción o el negocio que se realiza es transparente, es
legitimo, es abierto, coincide con el propósito real de quienes intervienen en el negocio. No hay fraude a
la ley tributaria porque el sujeto se ampara a una norma que se aplica al caso concreto. Es una opción
legitima que ofrece el propio ordenamiento.
No hay desformaciones atípicas del negocio jurídico que resultan en que no se viola el espíritu de la ley.
Esta denominada economía de opción se sustenta en un principio de que nadie tiene que organizar sus
negocios de la forma que pague mas impuestos. Esto proviene de la autonomía de la voluntad y de la
libertad contractual.
El ejemplo lo da la propia interpretación administrativa: “Aquel contribuyente que decide realizar

inversiones en capitales mobiliarios como empresario individual”. Este es un ejemplo, la propia ley
tributaria le ofrece al sujeto pasivo una opción que implica un diferimiento. Pero, es patente que el
contribuyente busca organzarse como empresario invidivual solo el diferir el pago y reinvertir. El propio
SII lo da como ejemplo, porque esto podría extrapolarse a la creación de sociedades de rentas como
amortiguador entre el pago de primera categoría y del impuesto final.
Ejemplo Práctico: La patente que paga COPEC puede usarse como crédito contra la patente que paga el
Empresario Individual.
Otro ejemplo que da el SII de economía de opción es para el contribuyente del Art. 42 N°2 LIR que son
aquellos profesionales independientes que están afectos al impuesto único de 2da categoría, pero se
remiten al impuesto global complementario o adicional, en su caso. Para este contribuyente existe una
opción de determinar su renta efectiva según contabilidad, o (ii) utilizar una presunción de gastos
necesarios equivalente a un 30% de sus ingresos brutos que va a deducir de sus ingresos con un tope de
15 UTA. Sera legitima esta opción aun sabiendo que los gastos fueron menos porque la propia ley le da la
opción de hacerlo y por ello no hay fraude a la ley. El espíritu de esta norma era dar un beneficio. Este es
también para la autoridad fiscal porque es mas fácil fiscalizar: se poseen todos los antecedentes de los
ingresos brutos y solo se descuenta un 30%. Así no hay que ir ítem por ítem para analizar la necesariedad
del gasto.
La Planificación Tributaria: El SII la define como “un proceso sistemico y metódico constituido por un
conjunto de actos jurídicos licitos del contribuyente, en virtud del cual se elige racionalmente la opción
legal tributaria que genere el mayor ahorro impositivo o la menor carga tributaria admisible al evitar
disminuir o postergar el pago de los impuestos, utlizando las opciones que contempla el ordenamiento
jurídico”. La planificación tributaria busca (i) prevenir, (ii) evitar y (iii) postergar la ocurrencia del hecho
gravado.
Si bien la doctrina la equipara con económica de opción, el SII la distingue porque pareciera que la
planificación tributaria es un plazo mas avanzado que la economía de opción. Esto porque implica un
proceso o un conjunto de actos jurídicos licitos, en cambio, en la economía de opción se escoge entre una
u otra opción, pero no hay un proceso o conjunto de actos licitos. En la economía de opción se opta una u
81
otra posibilidad, en la planificación tributaria hay todo un conjunto de actos. En la planificación tributaria
hay que fabricar.
A modo de ejemplo, en la economía de opción el contribuyente tiene la opción de si cumple con los
requisitos legales de tributar bajo el regimen de renta presunta o tributar bajo el regimen del Ar.t 14 ter
LIR (cuenta de la vieja: ingresos vs gastos da base imponible) o bajo el regimen general de determinación
de la renta según balance. Pero, si estamos frente a planificación tributaria podríamos estar frente a un
contribuyente que siendo una sociedad anónima se divide y luego se transforma en una sociedad de
personas para de esta forma poder acogerse al regimen de tributación de renta presunta o para enajenar
una propiedad porque la tributación a día de hoy de venta de un bien raíz en una sociedad que tributa
bajo regimen de renta presunta podría ser un ingreso no renta.
El SII ha señalado que tanto la economía de opción como la planificación tributaria son conductas licitas
del contribuyente. Muchas veces queridas y promovidas por el legislador a través de exenciones,
incentivos, franquicias, beneficios tributarios, tratamientos especiales, etc.
La Elusión: La RAE la define como esquivar una dificultad, un problema o evitar algo con astucia o maña,
lo cual supone que no estamos dentro de algo que en el caso concreto seria la obligación tributaria no
acaecida. La elusión seria esquivarla o evitarla. El SII define la elusión fiscal como “aquella conducta
desplegada antes del nacimiento de la obligación tributaria con el único fin de evitar, postergar o
disminuir los efectos tributarios mediante la utilización deliberada de una forma o procedimiento
jurídico atípico para el propósito perseguido por el sujeto pasivo”. Se esta haciendo algo raro para lo que
se va a hacer.
La misma norma general antielusion dice que es aquella conducta que buscar dejar sin aplicación la ley
tributaria a través del abuso de las formas jurídicas o la simulación. No se esta en elusión si no media un
abuso o simulación.
La elusión es un grado superior a la simple planificación tributaria. Aquí el contribuyente se aprovecha de

las lagunas, vacios, errores o contradicciones del legislador. No va al espíritu de la norma.
La Evasión: La RAE la define como fugarse, escaparse. Es decir, estamos dentro de algo que es la conducta
típica establecida por la ley. Se ha incurrido en el hecho gravado y la evasión seria escaparse de ella. Aquí
hay engaño, se induce al error a la administración tributaria. La evasión, a diferencia de la elusión, la
obligación tributaria nació y hay dolo u omisión que podría traducirse en no permitir que el SII tenga
conocimiento que se incurrio en la conducta descrita por la ley. No hay evasión sin dolo, debe haber una
conciencia, una intención de causar un daño. Acá no cabe imprudencia.
La doctrina y la jurisprudencia de acuerdo al propio SII ha señalado que la evasión es siempre ilegal y la
planificación tributaria es siempre licita. Por tanto, el problema radica en ese espacio o campo que esta
entre la evasión y la planificación tributaria o economía de opciones.
La elusión que esta entre medio no es una violación abierta a la ley pero si transgrede el espíritu o la
finalidad. Por eso es que la norma general antielusion traslada la elusión al campo de la ilegalidad, pero a
juicio de la catedra sigue habiendo el problema de determinar que es elusión y que es planificación
tributaria.
82
Hay principios y doctrinas que se han aplicado en medidas para evitar la elusión y que van a ser
consideradas por los tribunales que serán quienes, en ultima instancia, estén encargados de dar contenido
al termino elusión. Lo mas importante son los principios constitucionales entre los cuales hay que partir
con el principio de reserva del Art. 19 N°20, 32 N°6, 63 N°14, 65, inc. 4 N°1 CPR.
En el fondo, las normas generales antielusion vienen a resguardar según la doctrina el principio de
legalidad porque sin las normas generales antielusion ya no seria la ley sino la voluntad de los particulares
que deciden cumplir o no con la ley o mejor forma, de su capacidad elusiva va a depender la existencia o
no del hecho gravado.
El segundo principio constitucional es el de la igualdad o generalidad, donde se apunta a la capacidad

económica y contributiva. Las normas generales antielusivas resguardan este principio porque la elusión
afectaría la igualdad en la distribución de las cargas fiscales, infringiéndose los principios de equidad
horizontal y vertical.
Algunas Doctrinas del Derecho Comparado que se aplican en Chile: Son los tribunales los que dan
contenidos a las normas.
1) Substance over form: Debe prevalecer la sustancia sobre la forma. Es decir, se busca el contenido
de los actos con presidencia de la forma en que se ejecutan. Se ataca la simulación. Higgins vs
Smith. La administración tributaria no esta obligada a seguir la forma que el contribuyente elige
para determinar su negocio. La jurisprudencia americana analiza la realidad subyacente, se
privilegio la realidad económica objetiva d ela relación mas que la forma en que se hacen. En Chile
tenemos algo asi cuando se vende un bien a un bajo valor con partes relacionadas, ya que en ese
caso podría decirse que en realidad no había venta sino donación.
2) Business Purpose and Economic Substance (Razon de Negocios y Sustancia Economica): Este
principio no es nuevo en la ley tributaria chilena. Esto se analizo en el Art. 64 CT cuando se referia
a la reorganización de empresas en el contexto del tax free de reorganización de empresas, ya que
no hay flujos de dineros. Si no hay flujos efectivos de dinero y hay una legitima razón de negocios
que lleve a realizar esa reorganización el SII estaría impedido de tasar el valor de mercado de estos
activos, bienes o derechos que se mueven en esa reestructuración. Entonces, este principio tiene
un antecedente en este articulo. LEER CON DETALLE porque son las circunstancias en que el SII no
puede tasar. Ahora, que es una legitima razón de negocios es una cuestión discutida. Aun
habiéndose cumplido estrictamente con los pasos que establece la ley para hacer una
transferencia de activos entre sociedades relacionadas se entendio que esta disposición se refiere
a un plan de reorganización. Lo que se evita es que solamente se busque el beneficio tributario y
se carezca de cualquier otro interés económico. No habría un serious purpose si solo se busca
evitar el hecho gravado. Esto solo se aplica para casos que no sean fusión donde no requiere
legitima razón de negocios. Consagrado en el Art. 4 ter CT.
3) Step Transaction (Transaccion por pasos): La CS americana dijo que los distintos pasos de una
transacción serán desatendidos o no valorados independientemente a fin de ponderar las
consecuencias generales de la transacción u operación que en definitiva se están realizando. Es
decir, se ira a ver el final de esta serie de transacciones que independientes no gatillaron
impuestos, hay que analizar un solo todo. El Art. 4 ter CT lo traduce en el caso del abuso mediante
actos o negocios jurídicos que individualmente considerados o en su conjunto no produzcan
efectos jurídicos económicos relevantes distintos a los meramente tributarios.
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4) Sham Transactions (Transacciones Falsas): Basicamente es algo que pretende ser confundido con
otra cosa que no es lo que realmente es. Estamos en una simulación en nuestro concepto. Este
principio esta en el Art. 160 bis, inc. 4 CT y en el Art. 4 quáter CT cuando dice que los impuestos
se aplicaran a los hechos efectivamente realizados por las partes con independencia de los actos
o negocios simulados.
El TTA apreciará la prueba en virtud de las reglas de la sana crítica, por tanto, el SII podrá valerse de todos
los medios de prueba para acreditar las imputaciones que haga.
Efectos Tributarios: Basicamente es la liquidación de las diferencias mas alla de las multas que deberán
pagar aquellos que participen en estos actos.
Casos que pueden ser elusión en que no se aplican las normas generales antielusión: Esto porque la ley
los trata específicamente. Se establece un orden de preferencia o prelación. Por tanto, el Art. 4 bis CT
señala que no se aplicarán en los casos en que resulte aplicable una norma especial para evitar la elusión
los Arts. 4 ter y quáter, quinquies y 160, bis CT. Por ello, las normas generales antielusivas son en subsidio.
1) Disposiciones sobre Tasación del Art. 64 CT.

2) Las Normas sobre Gastos Rechazados del Art. 21 LIR: El propio articulo dice que pasa si se intenta
pasar un gasto como necesario cuando no lo es que es una multa que puede llegar hasta el 45%.
El propio articulo señala las consecuencias de abusar.
3) Las Normas relacionadas a “Justificación de Inversiones” de los Arts. 70 y 71 LIR: Es decir, si no
se es capaz de justificar determinadas inversiones estos artículos señalan cuales son las
consecuencias como reliquidar el global complementario.
4) Aquellos señalados en el Art. 17 N°8 LIR: En concreto, acá estamos en los casos en que se ha
enajenado ciertos bienes de capital a un valor notoriamente superior al corriente en plaza y el
comprador determina su renta con balance, mediante contabilidad completa. La consecuencia de
haber efectuado eso lo señala el propio articulo, se aplica el impuesto multa con tasa del 35% por
la diferencia entre el valor de mercado y el valor al que se vendió ese bien. En el fondo se cuestiona
el costo del comprador y se castiga al vendedor que permite que se haga esto. Esto evita que se
genere una pérdida en el Fisco.
5) Art. 41 E LIR: Regula lo que se conoce como “transfer pricing” o precios de transferencia. Este
regula que los precios en las operaciones cross-border sean de mercado cuando son entre partes
relacionadas. Este articulo señala las consecuencias de no haber pactado un precio de mercado.
En el fondo es una retasación de la base imponible, señalando la metodología que el SII utilizara y
que el contribuyente deberá señalar que respeto el precio de mercado.
6) Art. 41 F LIR: Viene a regular las consecuencias de sobreendeudarse con una parte relacionada.
Ejemplo: Filial en Chile tiene un activo de 1M y pasivos con su matriz de 100M, en ese caso toda la
renta de dicha filial se irá a la matriz, por lo cual el Fisco no obtendrá nada. Esto se conoce como
“debt push down”. Hay una institución llamada los “thin capitalization rules” que ponen un limite
a esto debido a que en el fondo no son pasivos. En el fondo, este pasivo que da la matriz
directamente o a través de un tercero es capital, no deuda. Esto es un antecedente del substance
over form.
7) Art. 63 Ley 16.271 sobre Impuesto a la Herencia y Donacion: Esta norma permite recalificar una
actuación que ha tenido como propósito vulnerar el impuesto de herencia.
II. DELITO PENAL TRIBUTARIO (EN SEPARATA): Preocuparse por Art. 97 N°4 y 10.
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LA LEY DEL IVA (DL 825)

I. INTRODUCCIÓN.
El IVA es un impuesto muy relevante porque es de las infracciones más típicas y porque tiene una gran
relación con el impuesto a la renta, ya que, si bien funcionan en carriles separados, hay ocasiones en que se
encuentran, como en el término de giro y respecto de los que no son contribuyentes de IVA que pueden
imputarlo como gasto necesario para producir la renta (Art. 39 LIR).
IVA significa impuesto al valor agregado, es decir, se trata de un impuesto que grava un incremento
patrimonial. En ese sentido, el incremento patrimonial no solo puede derivar en un impuesto a la renta, sino
que también puede estar gravado con IVA.
El IVA también es muy importante porque es el impuesto de mayor incidencia y eficacia recaudatoria en
Chile, lo que es propio de países en desarrollo como el nuestro.
1. Características del IVA: El IVA como tributo es:
1) Impuesto: Va a los fondos generales de la nación y no existe ninguna relación costo-beneficio.
2) Fiscal: Según el Art. 1 DL 825 el sujeto activo es el Fisco, siendo competencia del SII su
fiscalización (Art. 1 CT y 1 LOC SII).
3) Interno: En general grava la producción y circulación de bienes y servicios dentro del territorio
nacional. Ahora bien, excepcionalmente grava también importaciones y ventas de bienes corporales
muebles que pudieren transitoriamente encontrarse fuera de Chile y servicios prestados fuera del
territorio nacional utilizados dentro de Chile. Sin perjuicio de estas excepciones, no es un impuesto
aduanero que afecte el tráfico internacional de mercaderías por las fronteras.
4) Indirecto: Hay un sujeto pasivo de derecho o contribuyente llamado por ley a enterar a arcas
fiscales el impuesto y un sujeto pasivo de hecho que soporta el impacto económico del impuesto.
Este modelo de traslación se encuentra en el Art. 69 DL 825, el cual establece que el sujeto pasivo
de derecho es el vendedor o prestador de servicios y que el sujeto pasivo de hecho es el adquirente
de ese bien o servicio. Desde la perspectiva de la obligación tributaria el sujeto pasivo de hecho es
un tercero ajeno a la obligación.
5) No es de Retención: Los impuestos de retención son propios de los impuestos directos donde hay
un sustituto o agente retenedor. En la retención se da una figura en la cual, en vez del sujeto pasivo
de derecho, existe un tercero ajeno a la obligación tributaria, el cual por mandato legal debe sustituir
al sujeto pasivo de derecho en el cumplimiento de la obligación de declarar y enterar a arcas fiscales
el tributo. El vendedor o prestador de servicios no es un agente retenedor, sino que es un sujeto
pasivo de derecho que traslada el impacto económico del impuesto, pero manteniendo su propia
obligación de declarar y enterar a arcas fiscales su propio IVA.
Dicha obligación de declarar y enterar el propio IVA se tiene sin importar que el adquirente haya
pagado o no la factura o boleta al vendedor, ya que nace tan pronto como se emita dicho documento.
En ese sentido es de base devengada o percibida. Sin embargo, respecto de ciertos contribuyentes
la Reforma Tributaria permite que dicho pago se realice dentro de los 3 meses siguientes a la
emisión del documento. Respecto a esto hay una serie de consideraciones:
a. Vendedor otorga un Crédito al Comprador para Pagar: Si se tiene un crédito comercial
no se afecta la obligación de pagar el IVA en tiempo y forma. Ejemplo Práctico: Agricultor
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le vende a un almacén, conviniendo que se dará un crédito para pagar, pero como ya se
entregó la mercadería se debe enterar el IVA por la totalidad, aun cuando se tenga un
acuerdo comercial”.
b. Comprador o Adquirente cae en Mora, Quiebra o Insolvencia: No tiene ninguna
relevancia ya que el IVA se debe pagar desde que se devenga o percibe.
c. Venta queda sin efecto posteriormente por causa legal: Tampoco tiene relevancia, sin
perjuicio de que posteriormente se pueda pedir la devolución de lo pagado en exceso.
En el fondo, todas estas situaciones son inoponibles para el Fisco en cuanto acreedor del débito
fiscal.
Por excepción, en el IVA se dan ciertas situaciones especiales que se llaman “Cambio de Sujeto”
(Art. 3, 10 y 11 DL 825), que son análogas (no equivalentes) a una retención y que se establece por
una difícil fiscalización del sujeto pasivo de derecho. En estos casos se imponen obligaciones a un
agente retenedor y esta obligación usualmente la tiene el comprador. En estos casos se confunde la
figura del contribuyente de hecho con el del contribuyente de derecho. Ejemplo: Pescador artesanal
pequeño donde el comprador no le paga el 100% del precio, sino que retiene el todo o parte del
débito fiscal de la operación, y el mismo comprador va a declarar, retener y enterar por cuenta del
vendedor el impuesto. Estos casos son denominados “IVA retenido por cuenta de 3eros”. No es
exactamente igual a la retención porque no es un impuesto de retención propiamente tal, sino que
es una excepción. En los impuestos de retención siempre hay retención.
6) Mensual: El contribuyente está obligado a determinar mensualmente su IVA, determinando si hay
débito fiscal o remanente de crédito fiscal que podrá arrastrar para los periodos siguientes. Debe
declarar y pagar simultáneamente por medio del Formulario 29, lo cual puede hacer
electrónicamente.
II. EL HECHO GRAVADO.
El Art. 1 DL 825 grava las ventas y las prestaciones de servicios. Pero, no toda venta ni prestación de
servicios está gravada con IVA. Además, existen ciertos hechos gravados con IVA que no son propiamente
una venta o una prestación de servicios. En definitiva, grava aquellos hechos que la ley asimila a una venta
o servicio. Pero todo esto dentro de un concepto fundamental que es el de territorialidad.
Así, en rigor la ley dispone dos hechos gravados básicos (venta y prestación de servicios) y un conjunto de
situaciones o hechos gravados especiales que son asimilaciones a ventas o prestaciones de servicios.
1. La Venta (Art. 2 N°1 Ley del IVA): Venta se entiende como “toda convención independiente de la
designación que le den las partes, que sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes
corporales muebles, bienes corporales inmuebles, excluidos los terrenos, de una cuota de dominio sobre
dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato que
conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta”. De esta definición legal se desprenden una
serie de requisitos copulativos que debe cumplir toda venta para estar gravada:
1) Es una convención: Una convención es un “acto jurídico bilateral que crea, modifica o extingue
derechos u obligaciones”. En virtud de dicha amplitud, el Art. 3 N°2 Reglamento del IVA señala
que es todo acto o contrato que lleve al mismo fin o que la ley equiparte a venta. Esto no es un tipo
tributario en blanco, sino que es una hipótesis de incidencia orientada teleológicamente por su
finalidad porque quiere captar la mayor cantidad de valores agregados en los contratos innominados.
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2) Debe servir para transferir el dominio: En materia tributaria se mantiene la regla de que la venta,
para efectos de la ley del IVA, debe constituir un título traslaticio de dominio.
3) Debe ser a título oneroso: La venta supone que no estemos frente a donaciones o actos gratuitos,
los cuales son hechos no gravados. Esto es sostenido por el oficio 2.506 de 1985 del SII. Sin
embargo, existen ciertas excepciones contenidas dentro de los hechos gravados especiales donde
hay ciertas asimilaciones de algunas donaciones que, en virtud de la ley, se equiparan a venta.
Ejemplo: El Art. 8 d) DL 825 que se refiere a donaciones que reportan indirectamente más ventas.
4) Objetos sobre los cuales debe recaer la venta:
a. Bienes Corporales Muebles.
b. Bienes Corporales Inmuebles, excluyendo el Terreno: Antes se requería que fueran de
propiedad de empresas constructoras, construidas directamente por ella o que un tercero
haya requerido su construcción total o parcialmente a ella. Hoy en día se señala
simplemente bien corporal inmueble sin importar de quien sea. Esto se hizo para que paguen
IVA las inmobiliarias y solo se excluyen los terrenos
c. Cuota de dominio sobre dichos bienes o derechos reales constituidos sobre ellos.
Frente a esto existen dos cuestiones relevantes:
a. No están gravados con IVA los títulos traslaticios de dominio a título oneroso sobre
bienes incorporales: Así, las ventas de derechos de sociedades de personas, de acciones
de sociedad en comandita o sociedades anónimas, la enajenaciones de derechos de autor o
de derechos de edición, de marcas, patentes, royalties o regalías, la cesión de permisos o
concesiones dados por particulares, la cesión de derechos de agua, de derechos mineros o
el contrato de opción minera y de intangibles no están gravados con IVA.
b. La venta de muebles por anticipación y de cosa ajena constituyen venta: Esto ha sido
indicado en el Oficio N°608 de 1988 del SII que señaló que la venta del derecho de
explotación de un bosque está gravada con IVA porque se trata de una venta a título oneroso
de un bien mueble por anticipación, lo mismo ocurre con la vendimia de una uva.
5) Debe ser hecha por un vendedor: Es decir, debe haber habitualidad. Los Arts. 2 N°3 DL 825 y 4
Reglamento del IVA definen vendedor como “cualquiera persona natural o jurídica, incluyendo
las comunidades y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes
corporales muebles e inmuebles, sean ellos de su propia producción o adquiridos de terceros”.
El SII tomará en cuenta la frecuencia, cantidad y naturaleza en que se realicen las ventas para
determinar si el ánimo del contribuyente fue para adquirirlo para su uso o consumo o para su
reventa. Por ello, para calificar la habitualidad es necesario determinar el ánimo inicial al
momento en que se adquiere lo que con posterioridad se vende.
En el caso de los inmuebles se presumirá que existe habitualidad cuando entre la adquisición o
construcción del bien raíz y su enajenación transcurra un plazo igual o inferior a 1 año. Con todo,
no se considerará habitual la enajenación de inmuebles que se efectúe como consecuencia de la
ejecución de garantías hipotecarias, así como la enajenación posterior de inmuebles adjudicados o
recibidos en pago de deudas y siempre que exista una obligación legal de vender dichos inmuebles
dentro de un plazo determinado; y los demás casos de ventas forzadas en pública subasta autorizadas
por resolución judicial.
87
Se presume la habitualidad respecto de todas las transferencias o retiros que realice el vendedor
dentro de su giro. Esta es una presunción simplemente legal que admite prueba en contrario.
6) Territorialidad (Art. 4 DL 825): Para que las ventas de bienes muebles o inmuebles estén gravadas
con IVA deben estar ubicados en territorio nacional, con independencia de dónde se celebre la
convención respectiva. Existen dos normas de control:
a. Venta de bienes que se encuentran transitoriamente fuera de Chile pero que tienen
inscripción, licencia o partida dentro de Chile: Se entiende que son chilenos.
b. Venta en forma esporádica de bienes corporales muebles en tránsito hacia Chile: Hay
una ficción por la cual se deben gravar con IVA.
2. Los Servicios (Art. 2 N° 2 y 4 y Art. 5 DL 825): Se entiende por servicio “la acción o prestación que
una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma
de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en el Art. 20 N°3
y 4 LIR”. De esta definición legal se desprenden una serie de requisitos copulativos:
1) Debe haber un Servicio: Servicio es “toda acción o prestación que una persona realiza para
otra”.
2) Esta acción o prestación debe ser Remunerada: Cualquiera sea el nombre que se le ponga a la
remuneración. Es esencial que no sea a título gratuito. La remuneración no necesariamente debe ser
en dinero, debiendo recordar que el SII siempre tiene la facultad de tasar del Art. 64 CT porque
todo aquello que se reputa venta debe hacerse por el valor de mercado de los bienes de que se trate.
3) Atributo Personal del Servicio: Debe ser, para este contribuyente o prestador de servicios, una
actividad de aquellas señaladas en el Art. 20 N°3 y 4 LIR. En ese sentido, el Art. 5 DL 825 dispone
que debe ser una actividad que esté sujeta a estas normas, aunque en el hecho no se pague el
impuesto de primera categoría. Es decir, no sirve para no pagar IVA que no haya quedado gravado
con 1era categoría. Si esta actividad no está comprendida en los números señalados, sino que en
otro de los numerales, estas no quedan afectas a IVA, no obstante ser servicios remunerados, en
virtud de no estar descritas en estos números.
Ejemplo Práctico 1: Arriendo de un semental o de abejas porque está señalado en el Art. 20 N°1
LIR, por lo que no estaría gravado con IVA. Esto es importante porque para el agricultor un
semental es un activo y se deprecia por el uso. En ese sentido, hay cálculos que señalan cuál es la
vida útil del semental. Si A arrienda un toro a B, A tendrá un gasto por la depreciación del toro y
tendrá un ingreso por la renta del arrendamiento. Para B el gasto es la renta que se paga, pero en
la medida que las vacas se reproduzcan. El mero desembolso no es deducible per se, sino que debe
ser necesario para producir la renta. Por ello, una depreciación tributaria será un gasto en la
medida que sea necesario para generar renta.
Ejemplo Práctico 2: Análisis financiero, estudios de mercado, asistencia técnica y una serie de
asesorías descritas en el Art. 20 N°5 no están gravadas con IVA.
Ejemplo Práctico 3: Rentas provenientes de servicios de profesiones liberales y actividades
lucrativas. No constituyen servicios gravados con IVA porque no están incluidos en el Art. 20 LIR,
sino que en el Art. 42 N°1 y 2 LIR.
4) No requiere habitualidad: El Art. 2 N°4 DL 825 define prestador de servicios como: “cualquier
persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que preste
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servicios en forma habitual o esporádica”. Esto es importante porque, a diferencia de la venta, la

habitualidad no juega ningún rol a la hora de tipificar el servicio como hecho gravado. Solo importa
que el servicio sea de aquellos señalados en el Art. 20 N°3 y 4 LIR. Ejemplo Práctico: Mientras
en la prestación de servicios no es necesaria la habitualidad, si Lapicería Lápiz López vende un
lápiz es gravada por IVA, pero cuando decide vender la máquina registradora no porque no es
vendedor de máquinas registradoras, ya que ella no forma parte de su activo realizable. Sin
embargo, excepcionalmente si se compra y se vende rápidamente un activo fijo el SII puede calificar
como activo realizable ese bien y gravarlo con IVA.
5) Territorialidad: Lo más relevante es el Art. 5 DL 825 que señala que: “Se entenderá que el
servicio es prestado en el territorio nacional cuando la actividad que genera el servicio es
desarrollada en Chile, independientemente del lugar donde éste se utilice”. En ese sentido, el IVA
grava dos servicios: (i) los servicios prestados en territorio nacional y (ii) los servicios prestados en
el extranjero que se utilizan en Chile. En ambos casos no tiene importancia que la remuneración
ligada a dicho servicio se pague o se perciba en el extranjero.
a. Servicios prestados en territorio nacional: No trae problemas al modelo chileno de IVA,
ya que se entiende que la ley chilena grave los servicios prestados en Chile por ser rentas
de fuente chilena para el impuesto a la renta.
b. Servicios prestados en el extranjero que se utilizan en Chile: Es difícil de comprender
su tributación porque estamos frente a un caso de extraterritorialidad ya que se trata de una
renta de fuente externa obtenida por una persona no domiciliada ni residente en Chile de
acuerdo a la ley de la renta. Esto genera varios problemas y varias exenciones legales.
Ejemplos: Servicios necesarias para el desarrollo del país como transferencias
tecnológicas, regalías, fletes internacionales, comunicaciones internacionales, contratos
de asesorías técnicas, de arriendo de maquinaria, etc.
En general, todas las remuneraciones de personas no domiciliadas o residentes en Chile
quedarían afectas a IVA porque cumplen con esta regla de ser utilizadas en Chile. Esto ha
llevado a interpretar con laxitud la exención del Art. 12 B N°7 DL 825 que señala que se
eximen de IVA todos los servicios que quedan afectos al mal llamado impuesto adicional
del Art. 59 LIR, aun cuando se encuentre exentos de impuesto a la renta.
3. Los Hechos Gravados Especiales o Asimilaciones Legales (Art. 8 DL 825): El propósito de este
artículo es gravar ciertos bienes que no son venta ni servicio según los hechos gravados básicos pero que la
ley los equipara solo para los efectos tributarios del IVA. En ese sentido son de derecho estricto. Son:
1) Las Importaciones (Art. 8 a) DL 825): Se entiende por importación “la internación legal de
mercadería internacional a territorio chileno”. Sus características son:
a. Se asimilan a venta, aunque sean propiamente una compra.
b. Se grava la destinación aduanera: Ya que podría darse el caso de que un bien es internado
sin que implique una transferencia de dominio, como el caso de arrendamiento
internacional donde el importador no adquiere el dominio, y no por ello deja de estar
gravado con IVA. En ese sentido, no se grava la compra internacional, solo la internación.
c. No se requiere habitualidad.
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d. El sujeto pasivo de derecho y de hecho es el importador: Para él el impuesto es un débito

y un crédito fiscal a la vez, siendo crédito fiscal cuando lo venda dentro de Chile.
e. Debe haber un precio en sentido amplio.
2) Los aportes a sociedades y otras transferencias de dominio de bienes corporales muebles e
inmuebles efectuados por vendedores, que se produzcan con ocasión de la constitución,
ampliación o modificación de sociedades (Art. 8 b) DL 825): Sus características son:
a. Se asimila a venta.
b. El socio aportante debe ser vendedor de bienes corporales muebles o inmuebles: Es
decir, se requiere habitualidad.
c. Los aportes gravados son únicamente aquellos que recaen sobre bienes del activo
realizable del socio aportante.
d. No son hechos gravados con IVA los aportes efectuados en divisiones, fusiones por
absorción o por incorporación o transformaciones de sociedades: Esto debido a que
falta el requisito de habitualidad, ya que la sociedad que se divide o las que se fusionan o
transformar no son vendedores de aquellos activos.
e. Hay problemas en la conversión de un empresario individual en sociedad de personas.
3) Las adjudicaciones de bienes corporales muebles e inmuebles de su giro, realizadas en
liquidaciones de sociedades civiles y comerciales, sociedades de hecho y comunidades (Art. 8
c) DL 825 y 9 Reglamento del IVA): Se asimilan a venta y se excluyen las comunidades
hereditarias y aquellas provenientes de la sociedad conyugal, porque no habría ánimo.
4) Los retiros (Art. 8 d) DL 825 y Arts. 10 y 11 Reglamento del IVA): Se asimila a compra y son
cuatro casos:
a. Retiros propiamente tales (Inc. 1 primera parte): “Los retiros de bienes corporales
muebles e inmuebles efectuados por un vendedor o por el dueño, socios, directores o
empleados de la empresa, para su uso o consumo personal o de su familia, ya sean de su
propia producción o comprados para la reventa, o para la prestación de servicios,
cualquiera que sea la naturaleza jurídica de la empresa”. Se trata de gravar con IVA los
bienes del activo realizable de un contribuyente que son distraídos de su giro para su uso o
consumo personal. Sus características son:
i. Debe ser hecho por un vendedor, por el dueño, socios, directores o empleados
de la empresa: Sin perjuicio de lo anterior, el Art. 12 A N°3 DL 825 establece
algunas regalías para los trabajadores que estarían exentas.
ii. Para su uso o consumo personal o de su familia.

iii. Debe recaer sobre activos realizables: Porque el articulo habla de propia
producción o adquiridos para su reventa.
b. Faltantes de inventarios no justificados fehacientemente (Inc. 1 segunda parte): “Se
considerarán retirados para su uso o consumo propio todos los bienes que faltaren en los
inventarios del vendedor o prestador de servicios y cuya salida de la empresa no pudiere
justificarse con documentación fehaciente, salvo los casos fortuitos o de fuerza mayor,
90
calificados por el Servicio de Impuestos Internos, u otros que determine el Reglamento”.

Implica que no se pueden justificar con justificación fehaciente (boleta, factura o guía de
despacho) la salida de los bienes inventariados. Ahora bien, si hay alguna causal de fuerza
mayor o caso fortuito no procede el pago de IVA. Estas causales están fijadas en los Arts.
10 y 11 Reglamento del IVA y son, por ejemplo:
i. La denuncia por robo, accidente o incendio ante carabineros, la cual debe ser
ratificada por el tribunal respectivo.
ii. Los informes del liquidador de seguros en la materia que muestren la pérdida
de uno de los bienes.
iii. Las mermas reconocidas por disposiciones legales y los organismos técnicos
del Estado que se dedican a certificar que estas mermas no constituyen retiros:
Ejemplo Práctico: En el proceso de vinificación se produce una merma por pérdida
de vino por la quiebra de botellas en el embotellamiento o merma causada por las
temperaturas en algunos líquidos almacenados.
Ejemplo Práctico 2: En la transmisión de energía cuando los cables no están en
correcto estado. Por ello el robo de cables de cobre produce merma.
Lo importante es que estas denuncias no son suficientes si no se contabilizan
oportunamente, lo cual debe constar en anotaciones cronológicas del sistema del
inventario permanente. En este sentido la Circular N°3 de 1992 obliga al
contribuyente a realizar una auditoría de inventario físico para anotar en ella la
merma que se produce como un gasto necesario para producir la renta, de modo
que no se contabilice como venta gravada con IVA.
iv. No se reputan retiros los bienes que se sacan del activo realizable de una
empresa para destinarse a su activo fijo: Esto es un movimiento tanto contable
como físico. Ejemplo Práctico: IBM vende computadores, pero puede sacar uno
de ellos para que pueda destinarse a un empleado determinado y dicho movimiento
contable a activos fijos no se entiende como retiro gravado con IVA. En estos casos
es relevante que el bien no salga de la empresa, es decir, que sea el mismo RUT.
v. No se gravan los retiros de bienes del activo realizable para ser consumidor en
el giro de la propia empresa: Esto surge de una circular del SII. Ejemplo Práctico:
Imprenta que utiliza sus insumos para elaborar sus propias facturas o empresa
constructora que utiliza sus materiales para construir sus propias oficinas. Lo
relevante es el giro de la empresa y respecto a este caso hay una delgada línea entre
lo que se considera como retiro y lo que no.
c. Rifas y Sorteos (Inc. 2): “Igualmente serán considerados como ventas los retiros de bienes
corporales muebles e inmuebles destinados a rifas y sorteos, aun a título gratuito, y sean o
no de su giro, efectuados con fines promocionales o de propaganda por los vendedores
afectos a este impuesto”.
d. Otras entregas promocionales (Inc. 3): “Lo establecido en el inciso anterior será
aplicable, del mismo modo, a toda entrega o distribución gratuita de bienes corporales
muebles e inmuebles que los vendedores efectúen con iguales fines”. El SII ha señalado
91
que no tiene importancia si los bienes que se entregan para fines promocionales son del giro
de la empresa o no.
Por último, es relevante lo señalado en los dos últimos incisos, ya que los impuestos que se
recarguen en razón de los retiros no darán derecho al crédito fiscal del Art. 23 DL 825, es decir, no
dan lugar a crédito fiscal para el adquirente.
5) Los contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos generales de
construcción (Art. 8 e) DL 825): Las modalidades de un contrato de construcción siguen siendo
gravadas con IVA, sin importar la modificación de la reforma que estableció que la venta de todo
inmueble hecha por un vendedor es un hecho gravado básico.
a. Contratos de instalación o confección de especialidades: Son definidos por el Art. 12
Reglamento del IVA como “aquellos que tienen por objeto la incorporación de
elementos que adhieren permanentemente a un bien inmueble y que son necesarios para
que este cumpla cabalmente la finalidad específica para la cual se construye”. Ejemplo:
Instalación de marcos, puertas, ventanas, ascensores, pintura, etc. Estos bienes pasan a ser
bienes inmuebles por destinación. Son gravados sin importar su modalidad.
b. Contratos generales de construcción: No son definidos por el reglamento y el SII ha dicho
que son “aquellos en que concurren dos o más especialidades en la construcción de obra
civil”. Este concepto es pobre desde una perspectiva teórica. Estos pueden ser de dos clases
según el código civil: (i) por administración o (ii) a suma alzada; pero esta distinción no
tiene relevancia para efectos de tipificar el hecho gravado con IVA, sin perjuicio de la
importancia que tiene para determinar la base imponible, que se analizará más adelante.
En la practica el cliente celebra un contrato de construcción con una constructora y deberá
soportar el IVA, debiendo el contrato estar conforme a las facturas, generando una cadena
pues la constructora deberá comprar los materiales con factura. Ahora bien, suelen comprar
en negro y en ese caso facturan por menos al cliente para poder usar su crédito fiscal.
Hoy en día, como usualmente el contrato a suma alzada (con precio único) se presta para
que la constructora utilice materiales de peor calidad para quedarse con el diferencial, se
celebran contratos de suma alzada con especificaciones técnicas, lo que le da ciertos
elementos de contrato por administración. Así suele ocurrir que la obra gruesa es por suma
alzada y las terminaciones se dan a forma de contrato por administración.
6) La venta de establecimientos de comercio y, en general la de cualquier otra universalidad que
comprenda bienes corporales muebles e inmuebles de su giro (Art. 8 f) DL 825): En este caso
se trata de gravar la venta de bienes del activo realizable contenida en la venta de una universalidad.
Sus características son:
a. Solo se grava la venta de bienes del activo realizable del contribuyente: Sin embargo,
esto hay que unirlo con el Art. 8 m) DL 825 que grava la venta de bienes del activo fijo
cuando estos han sido adquiridos dentro de un plazo no superior a 36 meses, ya que en ese
caso se entiende que forman parte del activo realizable, quedando gravados.
b. No solo se incluye la venta de establecimientos de comercio, sino que también se
incluyen otras universalidades de hecho (Art. 9 Reglamento del IVA).
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c. No se grava la venta de los bienes incorporales que se encuentran dentro de la

universalidad: Esto debido a que lo que se equipara a venta no es la venta de la
universalidad en sí misma, sino que se grava la venta de los bienes corporales muebles e
inmuebles del activo realizable y, excepcionalmente fijo por el Art. 8 m) DL 825.
d. No se permite deducir las deudas que pudieren afectar dichos benes, y si el valor de la
operación fuere de suma alzada, el SII está autorizado para tasar el valor de los
diferentes bienes comprendidos en la venta de la universalidad: Esto porque si el valor
es inferior al valor en plazo es plenamente aplicable el Art 64 CT.
e. Se excluye de este hecho gravado la enajenación del derecho de herencia: Esto porque
no hay habitualidad.
7) El arrendamiento, subarrendamiento, usufructo o cualquiera otra forma de cesión del uso o
goce temporal de bienes corporales muebles, inmuebles amoblados, inmuebles con
instalaciones o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial o
industrial y de todo tipo de establecimientos de comercio (Art. 8 g) DL 825): Se asimila a un
tipo de servicio, el cual sería el arrendamiento, de modo que se grava la remuneración por dicho
derecho sobre una base temporal a cualquier título. Sus características son:
a. Es temporal.
b. No se requiere habitualidad: Basta con que el bien arrendado cumpla con las
características señaladas para que se cumpla el hecho gravado.
c. Debe haber una remuneración por el servicio.
En el caso de los inmuebles al legislador le ha interesado gravarlo en el componente de valor
agregado que representa el mobiliario del arriendo o usufructo, en el sentido que este hecho gravado
especial dará lugar a una base imponible especial que podrá deducirse o desgravarse el 11% del
avalúo fiscal.
En el caso de inmuebles con instalaciones o maquinarias que permitan el desarrollo de una actividad
comercial o industrial, no es relevante el uso que el arrendatario o usuario le dé al inmueble. Basta
que objetivamente permita desarrollar una actividad comercial o industrial para estar gravado. Sin
embargo, en la práctica puede darse una serie de problemas para determinar si el inmueble está
equipado con instalaciones que permiten desarrollar una actividad, lo que lleva a un criterio
subjetivo.
8) El arrendamiento, subarrendamiento o cualquier otra forma de cesión del uso o goce temporal
de intangibles (Art. 8 h) DL 825): Estos contratos se asemejan a servicios en virtud, y si bien no
está prestado en Chile, está siendo utilizado en Chile. Sus características fundamentales son:
a. Es temporal: Si bien la venta de estos derechos no constituye un hecho gravado con IVA,
la remuneración que se da por la cesión del uso si se encuentra gravada, porque se genera
un valor agregado a la manera de un servicio en un sentido amplio.
b. No es necesario que el dueño del intangible satisfaga o no el atributo personal de

desarrollar una actividad descrita en el Art. 20 N°3 y 4 LIR.
c. Problema con Renta: Existe un problema desde la perspectiva de la reducción como gasto
necesario para la producción de la renta y el impuesto de retención del Art. 59 LIR, en
93
relación al exceso de regalías, aplicándose el Art. 21 LIR. Es importante respecto de la

LIR los límites de aquello que puede ser deducido como gasto necesario del Art. 31 N°12
LIR en relación con el Art. 59 LIR en relación a los efectos de la regalía deducida como
gasto de la empresa pagadora chilena, donde se aplicaría el Art. 21 LIR sobre impuesto
multa, pero que excepcionalmente no se aplica porque sería un caso exento. La regla general
es “exceso de regalía de 4%”, sin embargo, esto admite dos excepciones:
i. Cuando en el país del domiciliario de la regalía se grava con un impuesto
mayor al 30%.
ii. Cuando no existe relación entre pagador de la regalía y beneficiario de la
misma.
d. Si llega a estar afecta al impuesto de retención del Art. 59 N°1 LIR por tratarse de una
Regalía, queda exenta a IVA en virtud del Art. 12 DL 825: Si además hay un tratado
respecto de las regalías que reduce el pago del impuesto estos contratos se asemejan a
servicios en virtud del Art. 8 y si bien no es prestado en Chile sería utilizado en Chile, por
lo que se gravaría con IVA, pero al estar bajo el Art. 12 que señala que, si está sujeto a
impuesto de retención “adicional”, está exento de IVA.
e. No se debe adquirir el intangible: Ya que en ese caso queda gravado por el impuesto del
Art. 59 N°2 LIR, quedando exento de IVA. Este se puede amortizar para efectos
financieros, no pudiendo depreciarse para efectos tributarios. La depreciación como gasto
necesario solo se produce en los bienes de capital. Los intangibles para efectos tributarios
se activan y se corrigen monetariamente, pudiendo ser castigados, pero este castigo debe
ser fundamentado. Este valor es importante cuando se vende dicho intangible porque el
impuesto se pagará sobre el valor de venta menos el costo tributario del activo.
9) El estacionamiento de automóviles y otros vehículos en playas de estacionamiento u otros
lugares destinados a dicho fin (Art. 8 i) DL 825): La Circular 49 de 1973 establece que la
explotación, arrendamiento, usufructo o cualquier acto o contrato por el que se ceda el uso de un
bien no agrícola para explotar como playas de estacionamiento están gravados con IVA, lo mismo
el arrendamiento de boxes de playas de estacionamiento y de boxes de estacionamiento de edificios.
Sus características son:
a. Debe ser un inmueble con instalaciones suficientes para servir como estacionamiento:
En ese sentido, es una especie de arrendamiento de inmueble con instalaciones.
b. Podemos tener dos hechos: El arrendatario de la playa de estacionamiento y el que toma
la concesión de esa playa y la arrienda a cualquiera que se va a estacionar. En este caso, el
que está gravado con este artículo es quien arrienda directamente dicho bien a los usuarios
finales.
Breve Paréntesis Lucro en Educación: Ejemplo práctico: Tenemos una universidad que arrienda
sus inmuebles a una inmobiliaria controlada por los dueños de la universidad. Al SII no le sirve
que las universidades sean dueñas de los inmuebles porque las actividades educativas están exentas
de impuestos. Al Fisco le sirve que los inmuebles sean de las inmobiliarias porque en ese caso si
están gravadas con IVA dichos arrendamientos. En ese sentido, al SII le es más útil para la
recaudación que se mantenga el sistema. Por ello lo correcto sería que la Superintendencia de
Educación tuviera las facultades de tasar el arrendamiento para que sea en valores de mercado.
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10) Las primas de seguros de las cooperativas de servicios de seguros, sin perjuicio de las
exenciones contenidas en el artículo 12 (Art. 8 j) DL 825).
11) Los contratos de arriendo con opción de compra que recaigan sobre bienes corporales
inmuebles realizados por un vendedor (Art. 8 l) DL 825): Para estos efectos, se presumirá que
existe habitualidad cuando entre la adquisición o construcción del bien raíz y la fecha de celebración
del contrato transcurra un plazo igual o inferior a 1 año. Antes debían ser de propiedad de empresas
constructoras.
12) La venta de bienes corporales muebles e inmuebles que formen parte del activo inmovilizado
de la empresa, siempre que, por estar sujeto a las normas de este título, el contribuyente haya
tenido derecho a crédito fiscal por su adquisición, importación, fabricación o construcción
(Art. 8 m) DL 825): No obstante lo dispuesto en el párrafo precedente, no se considerará, para los
efectos del presente artículo, la venta de bienes corporales muebles que formen parte del activo
inmovilizado de la empresa, efectuada después de transcurrido un plazo de 36 meses contado desde
su adquisición, importación, fabricación o término de construcción, según proceda, siempre que
dicha venta haya sido efectuada por o a un contribuyente acogido a lo dispuesto en el Art. 14 ter
LIR, a la fecha de dicha venta.
En ese sentido, la venta de un bien del activo fijo puede ser recalificada como la venta de un bien
del activo realizable cuando:
a. El vendedor haya aprovechado el crédito fiscal asociado a la adquisición de ese bien:
Es decir, el IVA que el comprador financió y que imputó en la venta de sus activos
realizables.
b. Que el Activo Fijo le haya pertenecido por un plazo inferior a 36 meses desde su
adquisición: Esto se debe a que se presume el ánimo de reventa.
c. El comprador o vendedor no debe ser de aquellos acogidos a lo dispuesto en el Art. 14
ter LIR: Este es un grupo de contribuyentes denominados pequeños que no determinan su
renta según balance. Llevan contabilidad simplificada donde registran sus ingresos y
egresos. De esa forma se determina la base imponible del impuesto de 1era categoría.
Cuando estamos frente a un contribuyente del Art. 14 ter LIR o que quiere transformarse
en uno, todo el activo fijo o inmovilizado se lleva a gasto inmediatamente.
13) Permutas, Operaciones denominadas complejas y Préstamos entre los Productores (Arts. 18
y 19 DL 825): En virtud de estos artículos el Art. 8 DL 825 no es taxativo. Estas operaciones
complejas son:
a. Precio de venta o servicio se paga por dación en pago de bienes corporales muebles:
Permuta.
b. Precio de venta se paga por dación en pago por un servicio.
c. Precio de servicio se paga con otro servicio reciproco.
Los Arts. 18 y 19 DL 825 señalan que hay que ver cada componente de la operación compleja para
saber si respecto de cada una de ellas se verifica o no el hecho gravado.
El Art. 18 DL 825 dice que: “se considerará que cada parte que tenga el carácter de vendedor,
realiza una venta gravada con el impuesto de este Título, teniéndose como base imponible de cada
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prestación, si procediere, el valor de los bienes comprendidos en ella. Lo dispuesto en este inciso
será igualmente aplicable a las ventas en que parte del precio consiste en un bien corporal mueble
o inmueble”. Por eso en una permuta puede haber una venta, dos ventas o ninguna, según cuál de
las partes sea vendedor. Ejemplo Práctico: Juan adquiere un automóvil nuevo desde un distribuidor
de marca y entrega su automóvil usado en parte de pago. En este caso hay que distinguir ambas
operaciones, hay que descomponer la operación en la venta del distribuidor del automóvil nuevo y
en la venta o dación en pago del automóvil usado. En la primera venta se incurre en el hecho
gravado de la ley del IVA. En la segunda no porque el particular no es vendedor de automóviles.
Asimismo, el Art. 19 DL 825 dispone que: “Cuando se dieren en pago de un servicio bienes
corporales muebles o inmuebles, se tendrá como precio del servicio, para los fines del impuesto de
este Título, el valor que las partes hubieren asignado a los bienes transferidos o el que en su defecto,
fijare el Servicio de Impuestos Internos, a su juicio exclusivo”. En este contexto, es importante
recordar que en todas estas operaciones el SII siempre tiene la facultad de tasar.
Prestamos entre Productores: En este caso, tal como la jurisprudencia ha señalado, hay que ver
si se trata de un mutuo o préstamo de cosas fungibles al tenor del Art. 2196 y ss. CC. En ese caso,
tanto el mutuo como la restitución llamada a extinguirlo se perfeccionan con la tradición, por lo que
ambas operaciones estarían gravadas, recordando que ambos son productores.
III. EXENCIONES DEL IVA.
Una exención es “una ventaja fiscal de la que por ley se beneficia un contribuyente y en virtud de la
misma es exonerado del pago total o parcial de un tributo”. En el fondo son limitaciones al ámbito de la
aplicación de un impuesto. En el caso del IVA son bastante reducidas porque estas se oponen a dos
principios básicos:
1) Neutralidad en la Determinación de los Precios Finales: Por cuanto la exención solo alcanza a
quien lo vende directamente a la persona favorecida con la exención, pero no alcanza al gravamen
pagado por el mismo concepto en las anteriores etapas de comercialización del bien que se
transfiere. Es decir, se puede haber estado pagando IVA en toda la cadena, pero si alguna de las
personas de la cadena está beneficiada solo en ella se aplica.
2) Autocontrol entre el Vendedor y el Comprador: Por oposición a los intereses respecto del crédito
fiscal. Cuando el comprador es una persona exenta el vendedor no puede recuperar el impuesto por
la vía del crédito fiscal, lo que además implica una proporcionalización del crédito fiscal en relación
a sus ventas exentas. Esto se traduce en que las ventas a compradores exentos el IVA constituye un
costo de producción o costo de comercialización que obliga, por lo tanto, a tratar de recuperar dicho
costo vía precio.
Las exenciones en el IVA pueden ser reales, personales o aquellas contempladas en leyes especiales.
1. Exenciones Reales (Art. 12 DL 825):
1) A la Venta de Bienes (Art. 12 A DL 825): Son aquellas en que hay una vinculación entre la cosa
vendida y la exención del IVA. Tenemos:
a. Automóviles y Vehículos Usados (Art. 12 A N°1 DL 825): Comprende aquellos vehículos
que tienen por finalidad fundamental el transporte de carga o pasajeros usados, pero no
comprende a maquinas como retroexcavadoras o sembradoras, porque difieren de la
finalidad de la exención. Esta exención se aplica no solo respecto de aquellos que
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habitualmente vendan dichos bienes, sino también de los que vendan ocasionalmente.
Ahora bien, no favorece dicha exención las siguientes operaciones:
i. Importación de Vehículos Usados: En este caso hay IVA, aunque no se dedique
habitualmente a la importación.
ii. Ventas a que se refiere el Art. 8 m) DL 825.

iii. Ventas de Vehículos efectuadas en virtud de un Contrato de Leasing.
iv. Ventas de Vehículos Motorizados que no hayan pagado IVA al momento de
su internación por encontrarse acogidos a alguna franquicia: Este es un caso
especial de la Partida 0 de la Ordenanza de Aduanas.
b. Especies transferidas a título de regalía a los trabajadores (Art. 12 A N°3 DL 825): No
pueden ser superiores a 1 UTM por trabajador en cada periodo tributario (Art. 23
Reglamento del IVA) porque sobre el exceso se debiese aplicar el impuesto.
c. Materias Primas destinadas a la Exportación (Art. 12 A N° 5 y B N° 9 DL 825): Se
eximen de IVA las compras en el mercado nacional y las importaciones de materias primas
que se destinen a la fabricación de especies destinadas a la exportación. Esta franquicia
debe ser declarada en cada caso por resolución fundada del SII a petición del interesado, es
decir, el exportador que adquiere dichas materias primas. Para ello hay que comprobar que
dichas materias sean sometidas a los procesos de producción y el producto que se exporta
sea radicalmente distinto a la materia que se adquiere. No se puede eximir del IVA si lo que
se exporta es la misma materia prima.
En este caso el vendedor o proveedor nacional renuncia al crédito fiscal porque esas
transferencias no quedarán afectas a IVA, cumpliéndose los requisitos. Los contribuyentes
que gocen de esta exención emiten lo que se conoce como “orden de compra” donde señalan
específicamente el número y fecha de la resolución del SII que les concede dicha liberación.
2) A las Importaciones (Art. 12 B DL 825): Son exenciones al hecho gravado especial del Art. 8
N°8 DL 825.
a. De especies bélicas, pertrechos y otras piezas destinadas a su fabricación en Chile
importadas por el Ministerio de Defensa e instituciones afines (Art. 12 B N°1 DL 825):
Esto incluye a carabineros y PDI. Asimismo, estarán exentas del IVA respecto de las partes
o piezas nacionales o nacionalizadas utilizadas en la fabricación o armaduría de los bienes
señalados, en su ingreso o reingreso desde las Zonas Francas al resto del país.
b. De especies importadas por representantes de naciones extranjeras o instituciones u
organismos internacionales (Art. 12 B N°3 DL 825): Solo alcanza a bienes que dichas
entidades o personas importen de acuerdo a los convenios suscritos por Chile.
c. De especies efectuadas por pasajeros cuando estas constituyen el equipaje (Art. 12 B
N°4 DL 825): Este equipaje se refiere, en general, a artículos usados, pero también se
permiten obsequios nuevos o usados con un límite de US$ 300 por cada viajero mayor de
15 años. Además de ello, una persona no puede pasar más de 400 cajetillas de cigarro o
puros ni más de 2.500 cc de bebidas alcohólicas como equipaje (Circular 59 de 2002).
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d. De especies efectuadas por funcionarios o empleados del gobierno e inmigrantes (Art.

12 B N°5 DL 825): Deben ser efectos personales, menaje de casas, equipo y herramientas
de trabajo, cuando no se requieran para todas ellas el respectivo registro de importación,
planilla de venta de cambios para importación, u otro documento que lo sustituya. Respecto
de los vehículos hay una limitación en cuanto al tiempo que ha estado afuera.
e. De especies efectuadas por los tripulantes de las naves (Art. 12 B N°6 DL 825): Deben
ser equipajes de viajero.
f. De especies efectuadas por pasajeros y residentes procedentes de zonas francas (Art.
12 B N°7, inc. 1 DL 825).
g. De especies que constituyan donaciones y socorros, calificados como tales, a juicio
exclusivo del Servicio Nacional de Aduanas, destinados a corporaciones, fundaciones
y universidades (Art. 12 B N°7, inc. 2 DL 825).
h. De especies que realicen instituciones y organismos internacionales que se encuentren
exentos de impuesto en virtud de un tratado internacional ratificado por el Gobierno
de Chile (Art. 12 B N°8 DL 825).
i. De bienes de capital asociados a un proyecto de inversión extranjera (Art. 12 B N°10
DL 825): En el pasado se exigía, en virtud del monto mínimo que se establecía, que estos
se encontrarán acogidos a un contrato de inversión extranjera (DL 600), lo que exigía que
el bien no se pueda enajenar por 1 año, hoy basta un contrato de inversión macro.
Si se acoge a la exención: (i) no tendrá crédito fiscal, (ii) puede que haya limitaciones a la
venta y (iii) hay problemas de valorización del bien de capital (problemas de valorización
de tecnología). Pero, se tendrá un gran crédito fiscal por la construcción.
De no aplicar la exención, el débito fiscal será inferior al remanente de crédito fiscal. Si
bien es cierto que significa un desembolso inicial mayor, pero al tener inmediatamente un
crédito fiscal, si aplicamos el Art. 27 bis DL 825, se puede pedir restitución anticipada del
crédito fiscal asociado a la adquisición de activos fijos o inmovilizados. En ese sentido, lo
más conveniente es no tomar automáticamente la exención del IVA porque pueden existir
trabas como las señaladas en el inicio de este párrafo.
j. De premios o trofeos deportivos (Art. 12 B N°11 DL 825).
k. De especies por viajeros que se acojas a las subpartidas 0009.0200, 0009.0300, 0009.04
y 0009.05, con excepción del ítem 0009.8900, del Arancel Aduanero (Art. 12 B N°12
DL 825).
l. De especies por artistas nacionales respecto de las obras ejecutadas por ellos y se
acojan a la partida 00.35 del Capítulo 0 del Arancel Aduanero (Art. 12 B N°13 DL
825).
m. De especies efectuadas por los Cuerpos de Bomberos y la Junta Nacional de Cuerpos
de Bomberos de Chile, establecidos en el Art. 1 Ley N°20.564, respecto de los vehículos
especificados en la subpartida 8705.30 y de las mercaderías a que se refiere la partida
00.36 de la Sección 0, ambas del Arancel Aduanero (Art. 12 B N°14 DL 825).
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n. De insumos, productos o demás elementos necesarios para la confección de cospeles,

billetes, monedas y otras especies valoradas, realizadas por la Casa de Moneda de
Chile S.A. y las demás personas, siempre que la importación se lleve a cabo en el marco
de operaciones con el Banco Central de Chile, ya sea con motivo de las pruebas que se
realicen en sus procesos de contratación, como aquellas necesarias para el
cumplimiento del contrato de que se trate, todo lo cual se acreditará mediante
documentos o certificados que den cuenta de la participación del importador en dichos
procesos o contratos (Art. 12 B N°15 DL 825).
3) A las Especies que se Internan (Art. 12 C DL 825):
a. Por los pasajeros o personas visitantes para su propio uso durante su estadía en Chile,
y siempre que se trate de efectos personales y vehículos para su movilización en el país
(Art. 12 C N°1 DL 825).
b. Transitoriamente al país en admisión temporal, almacenes francos, en depósito
aduanero, en tránsito temporal u otra destinación aduanera semejante (Art. 12 C N°2
DL 825).
4) A las Especies Exportadas en su Venta al Exterior (Art. 12 D DL 825).
5) A los Servicios y Prestadores de Servicios (Art. 12 E DL 825): Se establecen en atención a la
naturaleza del servicio, sin importar las personas que intervienen en su prestación.
a. Ingresos percibidos por entradas a conciertos y otros (Art. 12 E N°1 DL 825).
b. Fletes marítimos, fluviales, lacustres, terrestres, del exterior y otro (Art. 12 E N°2 DL
825): El transporte de carga desde y hacia Chile, independiente del lugar donde se pague,
está exento.
c. Pasajes Internacionales: Pasajes en avión o en buses no pagan IVA.
d. Conjunto de Primas de Seguros (Art. 12 E N°3, 4, 5, 14 y 15 DL 825).
2. Exenciones Personales (Art. 12 y 13 DL 825): En ellas se toma en consideración al sujeto para
determinar la exención.
1) Trabajadores Independientes (Art. 12 E N°12 DL 825): Los servicios prestados por trabajadores
que laboren solos, en forma independiente, en cuya actividad predomine el esfuerzo físico o
intelectual sobre el capital. No importa si colaboran los hijos menores de edad o su cónyuge.
2) Las empresas radioemisoras y concesionarios de canales de televisión por los ingresos que
perciban dentro de su giro, con excepción de los avisos y propaganda de cualquier especie
(Art. 13 N°1 DL 825): Si no están dentro de su giro, es decir, fuera de lo definido por la LOC de
Televisión, podría quedar afecto a IVA. Sin embargo, la exención no comprende ingresos que dichas
personas reciban por la difusión de avisos o propaganda de cualquier especie. El SII ha interpretado
que solo favorece a los concesionarios de canales de TV, no a las empresas de TV por cable porque
para iniciar sus actividades tales empresas “deben obtener un simple permiso y no una concesión
de le Empresa de Telecomunicaciones que es el que la otorga”.
3) Agencias Noticiosas (Art. 13 N°2 DL 825): Se entienden por agencias noticiosas aquellas
señaladas en el Art. 1 Ley N° 10.621, la cuales son: “aquellas empresas de información,
nacionales o extranjeras, que desarrollan sus actividades en territorio nacional, que tienen sus
99
propias fuentes de información, y que distribuyen su material noticioso en el país o en el

extranjero”. Esta franquicia se limita a la venta de servicios informativos, no incluyendo los avisos
ni la propaganda de cualquier especie.
4) Empresas Navieras, Aéreas, Ferroviarias y de Movilización Urbana, Interurbana,
Interprovincial y Rural (Art. 13 N°3 DL 825): Solo respecto de los ingresos provenientes del
transporte de pasajeros. En ese sentido, hay que distinguir:
a. Empresas Navieras y Aéreas de Transporte de Carga: Dentro del país quedan afectas a
IVA. Los fletes del exterior a Chile y viceversa están exentos por el Art. 12 E N°2 DL 825.
b. Empresas Navieras y Aéreas de Transporte de Pasajeros: Están exentas siempre, tanto
dentro del país (Art. 13 N°3 DL 825), como respecto de los pasajes internacionales (Art.
12 DL 825).
c. Empresas Ferroviarias de Transporte de Carga: Dentro del país quedan gravadas con
IVA, las internacionales están exentas (Art. 12 E N°2 DL 825).
d. Empresas Ferroviarias de Transporte de Pasajeros: Exentas por las mismas normas.
5) Establecimientos de Educación (Art. 13 N°4 DL 825): Esta exención se limita a los ingresos que
perciben en razón de su actividad docente propiamente tal. La Circular 77 de 1975 estableció que
se refiere a la educación estatal, academia, técnica y vocacional. No se considera docente la venta
de textos o materiales pedagógicos, informes, mochilas, espectáculos realizados por el
establecimiento, colaciones y otras comidas.
Respecto a los gimnasios solo se consideran como actividades docentes las clases impartidas en
estos establecimientos y centros de acondicionamiento físicos, que sean entregadas por instructores
que dirija para desarrollar el cuerpo, fortalecerlo y darle flexibilidad por medio de determinados
ejercicios. En lo relativo al arrendamiento de implementos y accesorios, estas actividades están
gravadas, al igual que los accesorios y ropa deportiva. Se aleja en caso de piscina y sauna.
6) Hospitales dependientes del Estado o Universidades (Art. 13 N°5 DL 825): Solo por los ingresos
que perciban dentro de su giro.
7) Instituciones y Servicios (Art. 13 N°6 DL 825): Las siguientes instituciones, por los servicios que
presente a terceros:
a. El Servicio de Seguro Social.

b. El Servicio Médico Nacional de Empleados.
c. El Servicio Nacional de Salud.
d. La Casa de Moneda de Chile por la confección de cospeles, billetes, monedas y otras
especies valoradas. De la misma exención gozarán las personas que efectúen dicha
elaboración total o parcial, por encargo de la Casa de Moneda de Chile, solamente
respecto de las remuneraciones que perciban por dicho trabajo.
e. El Servicio de Correos y Telégrafos, excepto cuando preste servicios de télex.
100
8) Las Personas Naturales o Jurídicas que en virtud de un contrato o una autorización sustituyan
a las instituciones mencionadas en las letras a), b) y c) del número anterior, en la prestación
de los beneficios establecidos por ley (Art. 13 N°7 DL 825).
9) La Polla Chilena de Beneficencia y la Lotería de Concepción por los intereses, primas,
comisiones u otras formas de remuneraciones que paguen a personas naturales o jurídicas en
razón de negocios, servicios o prestaciones de cualquier especie (Art. 13 N°8 DL 825).
3. Exenciones establecidas en Otros Cuerpos Legales: Hay exenciones que favorecen a la marina
mercante, que favorecen a empresas que se instalen en zonas francas, hay otras relativas a fondos rotativos
de abastecimiento de FF.AA. y Carabineros de Chile, otras establecidas en favor de los almacenes de venta
libre a que se refiere la Ley N°19.288 (duty free shop de los aeropuertos) y otras que favorecen a los fondos
de solidaridad e inversión social de la agencia de cooperación internacional.
IV. EL IVA A LA CONSTRUCCIÓN.
Hasta la entrada de la reforma tributaria, bajo concepto de IVA en la actividad de la construcción se
agrupaban varios hechos gravados, entre los cuales encontramos:
1) La venta de inmuebles de propiedad de una empresa constructora, construidos totalmente
por ella o de un tercero para ella.
2) Las promesas de venta de inmuebles celebradas por ellos.
3) Contratos de instalación y confección de especialidades y contratos generales de construcción
(suma alzada y administración).
4) Aportes, adjudicaciones y retiros de bienes corporales inmuebles de una empresa
constructora (Art. 8 b), c) y d) DL 825).
Siempre estaba limitado el campo de acción a la empresa constructora, no la inmobiliaria.
1. Reforma de 2015: La Ley 20.780 introdujo importantes reformas en materia de IVA en la actividad de
la construcción. La entrada en vigencia de estas reformas fue gradual, comenzando el 1 de enero de 2015 y
terminando el 1 de enero de 2016, con algunas excepciones.
En primer lugar, se estableció como hecho básico la venta de inmuebles hecha por un vendedor, eliminando
de ese modo la necesidad que la venta fuera hecha por una empresa constructora. Así se elimina la distinción
entre empresa constructora e inmobiliaria.
En segundo lugar, la reforma establece casos de habitualidad por razones históricas. El principal se
encontraba en el Art. 18 LIR que trataba del concepto de habitualidad para los efectos del mayor valor en
la enajenación de bienes de capital contemplados en el Art. 17 N°8 dentro de los cuales se encontraban:
acciones, bienes raíces, pertenencias mineras, derecho de aguas y derechos de autor. La habitualidad debía
definirse tomando en consideración circunstancias previas o coexistentes al acto de enajenación, y establecía
respecto al mayor valor, ciertas presunciones de derecho y otras simplemente legales. Dentro de las
presunciones de derechos que lo hacían habitual, y lo gravaban con 1era categoría o adicional, encontramos
la venta de departamentos o lotes que se hacían dentro de los 4 años siguientes a la adquisición del inmueble
o su construcción, tomando como fecha de adquisición la resolución de la recepción definitiva de la obra
otorgada por la Dirección de Obras de la Municipalidad respectiva. Luego venía otra que se discutía si era
de derecho o simplemente legal que es si había transcurrido menos de 1 año entre venta y adquisición, ya
101
que la frase del articulo decía “asimismo, aquellos que se enajenen en el plazo de 1 año desde su
adquisición”.
La reforma tomo para efectos de IVA dichas presunciones. Ejemplo: venta de edificios por pisos de
departamento siempre que la venta sea dentro de 4 años de la adquisición o construcción. Un segundo caso
es cuando entre la adquisición o construcción y la enajenación transcurra un plazo igual o mayor a 1 año.
Un tercer caso es la venta de empresa de giro habitual dentro de 1 año.
En tercer lugar, hay exenciones que impone la reforma en materia de construcción: (i) venta de vivienda a
beneficiario de subsidio habitacional otorgado por el MINVU, cuando hubiera sido adquirida con todo o
parte con dicho subsidio y (ii) venta a un tercero de una vivienda entregada en arrendamiento con opción de
compra al beneficiario de un subsidio habitacional, cuando la opción de compra sea financiada en todo o
parte por el subsidio.
2. Reforma de 2016: La Ley 20.899 de febrero de 2016 y la Circular N°13 de 2016 detallan el tema del
IVA respecto de los bienes raíces. En ese sentido, la reforma a la reforma efectuó las siguientes
modificaciones:
1) El Art. 2 N°3, inc. 1 elimina una de las presunciones de habitualidad que había dispuesto la
Ley 20.780 de 2014: Es la referida a la venta de edificios por pisos o departamento cuando la
enajenación se produjera dentro de los 4 años siguientes a la adquisición o construcción. Con esta
modificación la habitualidad no es per se, el SII califica a su juicio exclusivo la habitualidad.
2) Agrega al Art. 2 N°3 DL 825 una suerte de presunción de no habitualidad: No considera
habitual la enajenación posterior de inmuebles adjudicados o recibidos en pago de deudas, y siempre
que exista obligación legal de vender inmuebles dentro de un plazo determinado. Como hay
obligación de venderlos se elimina el ánimo del vendedor. Tampoco hay habitualidad en los casos
de ventas forzadas en pública subasta autorizada por resolución judicial.
3) Se suprimen las promesas de venta de bienes corporales inmuebles como hecho gravado
especial (Art. 8 l) DL 825): El nuevo hecho gravado especial afecta con IVA solo a los contratos
de arriendo con opción de compra que recaigan sobre bienes corporales inmuebles realizados por
un vendedor. La nueva ley establece una presunción de habitualidad: cuando entre la adquisición o
construcción del bien raíz y la fecha de la promesa transcurra un plazo igual o inferior a 1 año.
4) Se modifica el Art. 8 f) y el Art. 12 A N°6 y 17 y E N°11 DL 825: Respecto al 12 E N°11 DL 825
este eximia de IVA el arriendo de inmuebles sin perjuicio del hecho gravado especial del 8 g). Se
agrega para favorecer con esta liberación a los contratos de arriendo con opción de compra de bienes
inmuebles siempre que en la adquisición de los bienes que son objeto del contrato no se haya
soportado IVA por tratarse de una venta exenta o no afecta. Es decir, para beneficiarse con esta
exención, en la adquisición del inmueble no se debió soportar IVA y esa adquisición debe haber
sido previa con la finalidad de suscribir el contrato de arriendo con opción de compra.
5) Se modifica el Art. 12 F DL 825 y otras normas sobre la base imponible.
6) Se modifica el Art. 21 DL 910 de 1975: Esto apunta básicamente a algunas franquicias tributarias
para determinas empresas constructoras. Hay exenciones de IVA para venta de bienes inmuebles
que no excedan de 2000 UF.
7) Se modifican los Arts. 5, 6, 7, 8 y 12 transitorios de la Ley 20.780:
102
a. Art. 5 transitorio: Este articulo establece el beneficio de postergación gradual en el pago

del IVA que contiene el Art. 64. Si se cumplen con los requisitos del Art. 64 se podrá tener
una postergación en el pago del IVA.
b. Art. 6 transitorio: Establecía que las transferencias de inmuebles efectuadas en virtud de
un contrato de arrendamiento con opción de compra celebrado con anterioridad al 1 de
enero de 2016 estaban exentas de IVA, siempre que dicho contrato hubiere sido otorgado
por escritura pública o instrumento público o privado protocolizado. Con la modificación
se vino a corregir un error indicando que no se aplicaran las modificaciones a los contratos
de arrendamiento con opción de compra ni a las transferencias de inmuebles siempre que
hayan sido celebrados con anterioridad al 1 de enero de 2016 y que no hubieren estado
igualmente gravados sin dicha modificación legal. Ejemplo Práctico: Empresa de leasing
celebra arriendo con opción de compra por un inmueble no amoblado el 25 de diciembre
de 2015. Las cuotas de arrendamiento que se devenguen con posterioridad a dicha fecha
no pagan IVA porque a la fecha de arrendamiento no había que pagar IVA. Si en cambio
se suscribe con anterior con anterioridad a 1 de enero de 2016 pero sobre un inmueble
amoblado, las cuotas de arrendamiento estarán afectas a IVA, pero no por modificaciones,
sino porque siempre estuvo gravado con IVA.
c. Art. 7 transitorio: Las ventas de bienes inmuebles que se graven como consecuencia del
Art. 2 DL 825 se encuentran exentos de IVA siempre que dichos bienes cuenten al 1 de
enero de 2016 con el permiso de edificación de la Ley General de Urbanismo y la venta se
efectúe dentro del plazo de 1 año desde el 1 de enero de 2016. Por tanto, la empresa que,
como consecuencia de las modificaciones quede gravada con IVA puede liberarse si cuenta
con dicho permiso antes del 1 de enero de 2016 y lo venta antes del 1 de enero de 2017. La
modificación incorpora el caso de aquellos inmuebles nuevos que cuenten con el permiso
de edificación antes del 1 de enero de 2016 y respecto de los cuales se haya ingresado antes
del 1 de enero de 2017 la solicitud de recepción definitiva de la obra ante la dirección
general de obras municipales correspondientes. Por tanto, aun cuando no se venda antes del
1 de enero de 2017 el inmueble, si se ha ingresado la solicitud de recepción definitiva de la
obra queda exento de IVA, sin importar la fecha de venta.
Esta norma solo beneficia a las inmobiliarias porque las constructoras ya estaban gravadas
antes de la reforma.
d. Art. 8 transitorio: Otorgó a los contribuyentes que, a partir del 1 de enero de 2016,
recarguen IVA sobre el inmueble, la posibilidad de usar como crédito fiscal el IVA que
soportaron para su construcción, aun cuando dicho impuesto hubiera sido soportado con
anterioridad a la fecha en que tuvieron que recargar el tributo. La modificación establece
como optativo el uso de este beneficio, al decir que “podrá hacer uso de”. Además, antes
de la modificación se establecía que los plazos de prescripción eran los del Art. 200 CT, lo
cual era difícil de determinar, por lo que actualmente se señala que el plazo fatal será de 3
años contado desde la fecha en que se debió recargar el tributo.
Lo más importante es que aquel contribuyente que opte por hacer uso del crédito fiscal no
puede considerarlo como parte del costo del inmueble que forma parte del activo. Ejemplo
Práctico: Constructora vende una casa a una inmobiliaria más IVA. El costo tributario
para la inmobiliaria era de 1190, por lo que, con un precio de venta de la inmobiliaria de
2000, generaba un ingreso de 810. Ahora, si la inmobiliaria lo vende tendrá una renta de
103
2380, un IVA de 380 y un crédito fiscal de 190. Deberá pagar 190, pero ahora la utilidad
será de 1000 (2000 – 1000) y no de 810 (2380 – (380 + 190)).
e. Art. 12 transitorio: Se refiere al Art. 21 DL 910. La modificación que se le hizo a este
artículo permitió reconocer los subsidios, ampliando el tope establecidos de 2000 UF a
partir del 2017.
2.1. Disposiciones Transitorias de la Ley N° 20.899: El Art. 6 transitorio armoniza una disposición
incorporada al Art. 45 DL 825 respecto de promesas gravadas con IVA firmadas con anterioridad a la fecha
de promulgación, previniendo que se doble tribute una misma operación. Esto porque el artículo señala que
la factura debe emitirse en la fecha de suscripción del contrato de compraventa por el precio total,
incluyendo los que se imputen a cualquier título. Con este artículo se soluciona esta situación, diciendo que
en el caso de que el contribuyente haya soportado IVA devengado en la suscripción de promesas de venta,
la factura definitiva por la compra debe emitirse en la suscripción de venta correspondiente o entrega del
mismo, considerando únicamente el saldo por pagar. Por ello la factura que se emite al momento de celebrar
el contrato prometido solo será por el saldo del precio entregado al momento de venta.}
V. DEVENGO DEL IVA.
Siguiendo la lógica de las distintas doctrinas que se han dado, en las ventas el IVA se devenga en la
oportunidad que se emite factura o boleta (Art. 9 A DL 825). Lo mismo ocurre en el caso de los servicios
con la salvedad que el pago de la remuneración o la puesta de la remuneración en cualquier forma en manos
del prestador sustituye la tradición. Siguiendo este principio el Art. 9 DL 825 establece ciertas reglas
particulares tanto en las ventas como en los servicios:
1) En la venta de bienes corporales muebles, en caso que la entrega de las especies sea anterior
a dicha fecha o bien, cuando por la naturaleza del acto que da origen a la transferencia no se
emitan boletas o facturas, el impuesto se devengará en la fecha de la entrega real o simbólica
de las especies.
2) En las prestaciones de servicios, si no se hubieren emitido facturas o boletas, según
corresponda, o no correspondiere emitirlas, el tributo se devengará en la fecha en que la
remuneración se perciba o se ponga, en cualquier forma, a disposición del prestador del
servicio.
3) En las importaciones, al momento de consumarse legalmente la importación o tramitarse
totalmente la importación condicional: Las Aduanas no autorizarán el retiro de los bienes del
recinto aduanero sin que se le acredite previamente la cancelación del respectivo tributo, salvo en
el caso de las importaciones con cobertura diferida a que se refiere el inciso cuarto del artículo 64.
4) En los retiros de mercaderías e inmuebles previstos en el Art. 8 d) DL 825, en el momento del

retiro del bien respectivo.
5) Cuando se trate de intereses o reajustes pactados por los saldos a cobrar, a medida que el
monto de dichos intereses o reajustes sean exigibles, según hayan convenido las partes, o a la
fecha de su percepción, si ésta fuere anterior: En este caso es importante señalar el Art. 18
Reglamento del IVA que señala que si no hay acuerdo entre las partes se devenga uniformemente
en cada cuota en que se haya pactado pagar el saldo del precio salvo que haya un prepago de dichas
cuotas.
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6) En las prestaciones de servicios periódicos, al término de cada período fijado para el pago del
precio por las partes, si la fecha de este período antecediere a la de los hechos señalados en el
Art. 9 a) DL 825.
7) Tratándose de los suministros y servicios domiciliarios periódicos mensuales de gas de
combustible, energía eléctrica, telefónicos, de agua potable, el impuesto se devengará al
término de cada período fijado para el pago del precio, independiente del hecho de su
cancelación: Esto último también se aplicará al alcantarillado, siempre que éstos, por disposición
legal o reglamentaria, usen el procedimiento de cobranza de los primeros.
8) En los contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos generales de

construcción, en las ventas y en los contratos de arriendo con opción de compra de bienes
corporales inmuebles, en el momento de emitirse la o las facturas: Esto en la práctica implica
que es conforme se van dando los estados de pago por los cuales se emiten las facturas.
1. ¿Cuándo corresponde emitir Factura o Boleta? (Art. 55 DL 825): “En los casos de ventas de bienes
corporales muebles, las facturas deberán ser emitidas en el mismo momento en que se efectúe la entrega
real o simbólica de las especies. En los casos de prestaciones de servicios, las facturas deberán emitirse en
el mismo período tributario en que la remuneración se perciba o se ponga, en cualquier forma, a disposición
del prestador del servicio”. Lo lógico hubiera sido que la ley estableciera con precisión que el impuesto se
devenga con la tradición o con el pago en el caso de los servicios y esa sería la oportunidad única en que el
contribuyente debió emitir esos documentos. Lo lógico es que el sistema no permitiera emitir los
documentos antes de la tradición.
En cambio, nuestro sistema fija el devengo con la emisión del documento, pudiendo emitirse facturas sin
entrega de la cosa o pago de la remuneración que el sistema valida para todos los efectos legales. Esto ha
sido uno de los casos de mayores delitos tributarios por operaciones inexistentes o ficticias por emisión de
facturas o boletas ideológicamente falsas. En ese sentido el Art. 23 N°5 DL 825 establece que el crédito
fiscal de facturas no fidedignas o material o ideológicamente falsas no puede ser utilizado.
VI. LA BASE IMPONIBLE.
Establecer la base imponible del IVA es un hecho esencial, ya que sobre ella se aplica la tasa que, en
definitiva, permite cuantificar el impuesto.
Es importante recordar que cuando se imputa el crédito fiscal contra el débito fiscal no se está calculando
la base imponible, se está determinando en concreto la suma que deberá enterarse en arcas fiscales. La base
imponible se refiere a la venta o servicio específico.
1. Regla General de la Base Imponible: El Art. 15 DL 825 establece la regla general en la determinación
de la base imponible de las ventas y servicios que señala que está constituida por el valor de las operaciones
respectivas: el precio de venta o la remuneración de los servicios respectivos. Esto hay que
complementarlo con el Art. 26 Reglamento del IVA que indica que debe incluirse en el valor de la
operación o precio de venta o valor de los servicios prestados aun cuando se facturen o contabilicen en
forma separada las partidas señaladas en el Art. 15 DL 825, que son:
1) Ventas a Plazo: En ellas hay que incluir ciertas agregaciones:
a. Monto de reajustes por saldo de precio que acceden a la venta gravada: Si estos
reajustes ya pagaron IVA no hay que agregarlos.
b. Intereses correspondientes al saldo de precio, incluyendo los moratorios, aun cuando
se hayan hecho exigibles o se hayan percibido anticipadamente, pero siempre dentro
105
del periodo tributario respectivo, dentro de dicho mes: El SII ha dicho que constituyen
intereses moratorios los recargos que mediante convenio posterior cobre una empresa de
electricidad a los clientes por no pagar a tiempo (Oficio 4482 de 1987).
c. Gastos de Financiamiento de las Operaciones a Plazo:
Esto no se refiere al interés bancario que está exento de IVA.
2) Valor de los envases y depósitos constituidos por los compradores para garantizar su
devolución: El SII ha autorizado la exclusión de los depósitos en algunos casos como en el término
de giro de la empresa (Art. 28 DL 825).
3) Montos de los Impuestos: Salvo aquello impuestos establecidos en el DL 825, ya sean el mismo
IVA como otros impuestos adicionales y específicos.
El Art. 30 Reglamento del IVA establece que todos estos agregados están afectos a IVA, salvo que se
pueda acreditar fehacientemente que estos rubros corresponden o acceden a operaciones exentas o no
gravadas a juicio del SII.
2. Reglas Especiales de la Base Imponible (Art. 16 DL 825): Se refiere a los hechos gravados especiales:
1) Importaciones: En primer lugar, es relevante recordar que no toda internación de un bien a Chile
es importación, sino que solo será importación el “ingreso legal de un bien corporal mueble al
territorio de la República”. Esta definición deja fuera los bienes incorporales que ingresan al país
como la compra de softwares por internet, ya que antes el SII distinguía el componente físico e
intelectual para determinar el IVA, señalando que una cosa era el valor del disquete o CD y otra el
valor del software. Respecto del componente intelectual podríamos analizar la causa, indicando que
se aplicaría el Art. 59 N°1 LIR porque nos acercaríamos al mundo de la propiedad intelectual como
una regalía. Luego habrá que analizar si hay un tratado que disminuya la alícuota de ese impuesto
de retención a la remesa de fuente chilena porque la fuente está en el lugar donde se utilizó la
propiedad intelectual. En ese sentido, habrá que distinguir si lo que está ocurriendo es la adquisición
de un intangible no podemos aplicar el Art. 59 LIR, mientras que si se está pagado por usar y gozar,
habría una licencia o royalty del Art. 59 N°1 LIR. Ahora, si el software es tailor made o hecho a
la medida se aleja del concepto de regalía y se acerca al de asesoría técnica del Art. 59 N°2 LIR.
En estos casos hay que recordar el Art. 12 A que exime de IVA los casos en que el hecho esté
gravado con adicional.
La base imponible será igual al Valor Aduanero o Valor CIF + Gastos de Desaduanamiento +
Derechos o Aranceles Aduaneros.
a. Valor Aduanero: Hay que vincularlo con un concepto de renta que es el de precio de
transferencia, ya que en el mundo de las importaciones hay que poner especial atención a
las operaciones que se realizan entre partes relacionadas, apareciendo el Art. 41 E CT que
regula los precios de transferencia entre partes relacionadas y el principio arms lenght basis.
Acá el SII puede tasar, para lo cual la Organización Mundial de Aduanas (OMA) publica
mensualmente los precios que tienen los bienes mundialmente.
b. Valor CIF: El Reglamento del IVA señala que el valor por el cual se calcula la base
imponible será aquel que las partes den al Servicios de Aduanas, el que podrá ser FOB,
CIF, etc., pero el Servicio de Aduanas puede determinar el valor correspondiente en plaza
de las mercaderías cuando existan diferencias de valor en plaza. En el fondo, es el Valor
Aduanero con reglas de valorización aduaneras que están establecidas en el Acuerdo
General de Marrakech (DS N°16 de 1995).
106
c. Los Gravámenes Aduaneros: El SII ha ido aclarando que no constituyen gravámenes

aduaneros los gastos de importación como tasas de almacenaje, movilización, etc. Hay un
cobro llamado des consolidación aduanera que es la grúa que saca el producto del barco y
lo lleva al sitio o puerto terrestre. Esto es gravamen porque sin ella no podría ingresar el
producto.
2) Aportes, Adjudicaciones y Retiros (Art. 8 b), c), d) y e) DL 825): Para determinar la base
imponible del IVA es necesario establecer el valor de los bienes o mercaderías en cuestión. El Art.
16 DL 825 solo señala normas especiales de avaluación respecto de los aportes y otras
transferencias, donde se debe considerar para los efectos de determinar la base imponible el valor
libro de los bienes, es decir, el valor para renta o el valor de plaza si fuera superior. Esto es
determinado por el SII conforme a las normas generales de tasación.
En las adjudicaciones y retiros se considera el valor libro y como no hay norma especial se deben
aplicar las reglas generales que es el valor de las operaciones, manteniéndose presente el fantasma
de la tasación.
3) Venta de Establecimientos de Comercio: En este caso hay que terminar el valor de los bienes
corporales muebles e inmuebles comprendidos en la venta, no pudiendo deducir las deudas que
afecten a dichos bienes. Si en la venta no se individualiza el precio de cada uno de los bienes, sino
que se hace por precio grupal o a suma alzada el SII está facultado para tasar el valor de los diversos
bienes comprendidos en el giro del vendedor. Pero en ese caso el SII solo puede tasar el activo
realizable del establecimiento de comercio y solo excepcionalmente el activo fijo (Art. 8 m) DL
825). Recordar que el intangible no está afecto a IVA.
4) Venta de Bienes Raíces: Se debe deducir el valor del terreno.
5) Contratos de Construcción: Sea como fuere, todo el valor del contrato está sujeto a IVA.
6) Arriendo de Inmuebles (Art. 17 DL 825): En estos casos no se quiere gravar el componente
inmobiliario, se quiere gravar el componente mobiliario del arrendamiento. Por ello, para
determinar la base imponible se debe tomar el precio del contrato descontando un 11% del avalúo
fiscal del bien raíz, el cual debe prorratearse.
7) Venta del Activo Fijo (Art. 8 m) DL 825): En estos casos se aplican las reglas generales de la base
imponible, es decir, el valor de la operación con las agregaciones correspondientes.
8) Permutas, Operaciones Complejas y Préstamos entre Productores: Tenemos las daciones en
pago. Si cumplen con el hecho gravado se aplican las reglas generales de cálculo de la base
imponible. Recordar que en el caso de las daciones en pago de bienes el SII puede tasar.
VII. EL DÉBITO FISCAL.

El Art. 20 DL 825 señala que: “Constituye débito fiscal mensual la suma de los impuestos recargados en
las ventas y servicios efectuados en el período tributario respectivo”. Esto se puede complementar con los
Arts. 35 y 36 Reglamento del IVA. Estos artículos distinguen entre contribuyentes que deben emitir
facturas, boletas o ambas:
1) Los contribuyentes que emiten facturas suman el total de los impuestos recargados en las
operaciones afectas: Esto debido a que las facturas señalan de forma separada al precio el impuesto
que corresponde.
107
2) Los contribuyentes que emiten boletas suman el valor total de las ventas y servicios afectos,
aplicando al total las operaciones aritméticas para calcular el impuesto que incluyen en esas
boletas: De ese modo se calcula el IVA que viene encubierto en la boleta.
3) Los contribuyentes que emiten tanto facturas como boletas deben calcular su debito fiscal
aplicando conjuntamente las normas anteriores: Es decir, si se emiten boletas y facturas hay que
hacer el cálculo, aunque no haya separado de las boletas el IVA respectivo. No se permite
determinar el débito fiscal total.
En las normas de determinación del débito fiscal puede haber variaciones para los denominados
contribuyentes acogidos a un régimen simplificado de tributación que son los pequeños contribuyentes
(Título II del DL 825).
1. Las Notas de Débito y Crédito Fiscal: El débito fiscal no solo considera el IVA que se ha recargado en
facturas o boletas, sino que también las notas de débito y crédito emitidas en el periodo, ya que estas
pudieron haber afectado el débito fiscal de ese contribuyente. Las notas son “documentos tributarios a
través de los cuales corrige el contribuyente las diferencias entre el valor efectivo de las operaciones y el
valor facturado”. Son documentos tributarios tan importantes que su no emisión podría acarrear un delito
tributario si hay reiteración (Art. 97 N°4 CT), llevando además directamente a una clausura de hasta por
20 días del establecimiento comercial. El SII mediante la Circular 950 de 1990 señaló que dicha corrección
incluso debe hacerse en operaciones exentas.
Dependiendo de la naturaleza de la diferencia entre el valor facturado y el monto real de las operaciones
estaremos ante una nota de débito o de crédito:
1) Notas de Débito: Según el Art. 36 Reglamento del IVA, debe agregarse al débito fiscal aquellas
partidas respecto de las cuales el vendedor y/o prestador de servicios haya emitido notas débito
dentro del mismo periodo tributario. Dichas notas deben agregarse a las facturas. Mediante ellas se
corrige la diferencia entre el valor efectivo de las operaciones y el facturado. La nota de débito
implica un mayor debito fiscal porque el vendedor o prestador de servicios cuando emite una factura
el monto de la operación es superior a aquel facturado. La nota implica que sea mayor la base
imponible y por eso mayor el débito fiscal.
Las notas de débito pueden corresponder a diferencias de distintos conceptos: de precio, de
intereses, de gastos de financiamiento por operaciones a plazo, de intereses moratorios, por
facturación indebida del débito fiscal, etc. Todas estas diferencias tienen en común que la nota de
débito complementa la factura anterior para aumentar el débito fiscal del contribuyente.
En principio deben ceñirse al plazo para declarar el impuesto, pero puede reajustarse por un plazo
de 3 meses posteriores desde que se incurrió en el hecho gravado.
2) Notas de Crédito: Es un documento tributario formal que corrige diferencias entre el valor efectivo
de la operación y el consignado en la factura donde el valor real es inferior a aquel facturado. El
Art. 21 DL 825 establece los casos en los que se deben emitir las notas de crédito, los cuales según
el SII son taxativos:
a. Las bonificaciones y descuentos otorgados a los compradores o beneficiarios del
servicio sobre operaciones afectas con posterioridad a la facturación: Si se dio un
descuento, pero no se reflejó en la factura original se pagó más IVA. Estas bonificaciones
o descuentos deben ser sobre las operaciones efectivamente gravadas con IVA. Ejemplo
108
Práctico: Se lleva contabilidad de una empresa y se emiten informes en derecho, haciendo

un descuento sobre ellos y aplicándolo al impuesto que se paga por la contabilidad.
b. Las cantidades restituidas a los compradores o beneficiarios del servicio en razón de
bienes devueltos y servicios resciliados por los contratantes, siempre que
correspondan a operaciones afectas y la devolución de las especies o resciliación del
servicio se hubiera producido dentro del plazo de 3 meses: Si la operación queda sin
efecto pasados los 3 meses el IVA pagado en exceso puede ser recuperado pero no vía IVA,
sino que vía el procedimiento general dispuesto en los Arts. 126 y 128 CT dentro del plazo
de 3 años contados desde la fecha en que se pagó en exceso.
c. Igual procedimiento corresponderá aplicar por las cantidades restituidas cuando una
venta o arriendo con opción de compra de bienes corporales inmuebles gravadas con
esta ley, queden sin efecto por resolución, resciliación, nulidad u otra causa; pero el
plazo de 3 meses para efectuar la deducción del impuesto se contará desde la fecha en
que se produzca la resolución, o desde la fecha de la escritura pública de resciliación
y, en el caso que la venta o arriendo con opción de compra quede sin efecto por
sentencia judicial, desde la fecha que esta se encuentre ejecutoriada.
d. Las sumas devueltas a los compradores por los depósitos a que se refiere el Art. 15
N°2, cuando ellas hayan sido incluidas en el valor de venta afecto a impuesto: Este es
el concepto de los envases.
e. Las sumas a favor de los adquirentes provenientes de una facturación indebida de un
débito fiscal superior al que corresponde según la ley.
VIII. EL CRÉDITO FISCAL.
Esto solo importa o interesa a un contribuyente de IVA, no al consumidor final o un no contribuyente de
IVA, el cual podrá deducir el total de la boleta o factura como gasto necesario para la producción de la renta
si cumple con los requisitos del Art. 31 LIR.
Este es un elemento de la esencia del IVA y lo distingue de aquellos impuestos que se aplican en valor
agregado y aquellos que se aplican en cascada.
El Art. 23 N°1 señala que crédito fiscal es: “el equivalente al impuesto recargado en las facturas que
acrediten sus adquisiciones o la utilización de servicios, o, en el caso de las importaciones, el pagado por
la importación de las especies al territorio nacional respecto del mismo período”. Algunas características
fundamentales son:
1) Es el impuesto recargado en las facturas por servicios o adquisiciones.
2) Este crédito fiscal debe vincularse directamente con la generación del débito fiscal: Es decir,
debe haber una relación causa-efecto. Si esa adquisición o ese servicio no está vinculado a la
generación de una operación gravada con IVA desaparece el crédito fiscal. Si el crédito fiscal no
puede relacionarse completamente con la generación del débito fiscal habrá que hacer uso
proporcional del crédito fiscal.
3) En la suma de los impuestos que han sido soportados por el contribuyente en el periodo
tributario respectivo: El SII a través de mucha interpretación administrativa ha ido depurando el
concepto de crédito fiscal para diversas actividades. Si estamos frente a un contribuyente de giro
109
agrícola el SII tiene ciertas normas respecto al crédito fiscal en actividades agrícolas, lo mismo
respecto de la construcción, etc., que se orientan en la utilización del crédito fiscal.
1. Requisitos para hacer valer los Créditos Fiscales:
1) De Fondo (Art. 23 N°1 segunda parte):
a. Relación de Causalidad entre el Crédito Fiscal y el Débito Fiscal.
b. Se determinan una serie de operaciones que dan derecho a crédito fiscal:
i. Operaciones que recaigan sobre especies corporales muebles e inmuebles o
servicios destinados a formar parte de su activo realizable.
ii. Operaciones que recaigan sobre especies corporales muebles o inmuebles o
servicios destinados a formar parte de su Activo Fijo: Recordar los 36 meses
del Art. 8 m) DL 825 que grava la venta del activo fijo como activo realizable.
iii. Gastos de tipo general que digan relación con el giro o actividad del
contribuyente: Este es el punto más consultado porque es necesario determinar si
ese gasto de tipo general está vinculado con el crédito fiscal. Esto hay que
vincularlo con los Arts. 21 DL 825 y 31 LIR, el cual señala los requisitos generales
para que el gasto sea aceptado. Si el gasto no es aceptado por los 4 requisitos del
Art. 31, inc. 1 LIR mal podría utilizar el crédito fiscal asociado a ese gasto.
iv. El impuesto recargado en las facturas emitidas con ocasión de un contrato de
venta o un contrato de arriendo con opción de compra de un bien corporal
inmueble y de los contratos de construcción del Art. 8 e) DL 825.
No procede, desde un punto de vista de fondo en los siguientes casos:
a. Las compras o servicios documentos con boleta: La boleta genera débito fiscal pero no
crédito fiscal. Si estamos frente a un no contribuyente de IVA, dicha boleta, en la medida
que cumpla con los requisitos del Art. 31 LIR, puede constituir un gasto necesario para la
producción de la renta, descontándose de la base imponible del impuesto a la renta
correspondiente.
b. Los impuestos que se han recargado en razón de los retiros efectuados por el dueño,
socios, directores o empleados de las empresas para su uso personal o su familia: Se
trata de impedir que el beneficiario del retiro goce de dicho crédito aun cuando este pueda
ser contribuyente de IVA, ya que de esa manera se desincentiva que se retiren los bienes
del activo realizable para uso o goce personal.
c. No procede el derecho al crédito fiscal por la importación o adquisición de bienes o la
utilización de servicios que se afecten a hechos no gravados por esta ley o a operaciones
exentas o que no guarden relación directa con la actividad del vendedor (Art. 23 N°2
DL 825): Ahora bien, es importante indicar que desde una perspectiva de renta, si bien un
contribuyente exento no queda obligado a enterar sumas en arcas fiscales no queda exento
del cumplimiento de las obligaciones tributarias accesorias. Más aun, un contribuyente
exento en renta por global complementario, para efectos de calcular la progresividad, debe
incluir las rentas exentas que se incluyen en la renta bruta para subir de tramo, extrayéndolas
luego vía crédito fiscal. Esto no sucede con los ingresos no constitutivos de renta. En
110
definitiva, hay que tener cuidado con las rentas exentas que, a diferencia de los ingresos no
constitutivos de renta, pueden tener otros efectos.
d. En el caso de importación o adquisición de bienes o de utilización de servicios que se
afecten o destinen a operaciones gravadas y exentas, el crédito se calculará en forma
proporcional, de acuerdo con las normas que establezca el Reglamento (Art. 23 N°3
DL 825): En virtud de los Arts. 40 y ss. Reglamento del IVA el contribuyente debe hacer
una identificación entre el IVA soportado en las operaciones gravadas y no gravadas. De
no poder hacer la identificación se hace un cálculo proporcional, lo que la doctrina
denomina “utilización común”. Esta es una regla de tres que no es distinta a la que se usa
en la proporcionalidad del IVA exportador cuando el contribuyente realiza tanto ventas
dentro del territorio de la República (gravadas con IVA) y fuera del territorio de la
Republica (exentas o con zero rate).
e. Las importaciones, arrendamiento con o sin opción de compra y adquisición de

automóviles, station wagons y similares y de los combustibles, lubricantes, repuestos
y reparaciones para su mantención, salvo que el giro sea la venta o arrendamiento de
este tipo de automóviles (Art. 23 N°4 DL 825): La LIR pone límites a la deducción como
gastos para la mantención de estos ítems.
f. Facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o
reglamentarios y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no
ser contribuyentes de este impuesto (Art. 23 N°5 DL 825): Las facturas pueden ser:
i. No fidedignas o materialmente falsas: Son “aquellas que contienen
irregularidades materiales que hacen presumir legalmente que no se ajustan a
la realidad, como aquellas con correcciones, enmendaduras o que no guarden
armonía con los registros contables”.
ii. Falsas o ideológicamente falsas: Son “aquellas que faltan a la verdad en los
datos contenidas en ellas”. Es decir, lo señalado es falso o mentiroso. Ejemplo:
Indicar un nombre, domicilio o RUT inexistente o que no corresponda al emisor o
receptor de la factura; cuando se registra una operación inexistente o con montos
diferentes; o se falsifiquen timbres o cuños del SII.
El Art. 54 DL 825 señala los requisitos legales o reglamentarios de las facturas,
estableciendo principalmente que los requisitos que deben cumplir dichos documentos, ya
sean electrónicos o en papel son determinados por el SII. Esto se hace a través de circulares.
La ley también establece un mecanismo que puede tomar el contribuyente a fin de no perder
el crédito fiscal respecto de personas no contribuyentes de IVA. Ejemplo: Persona compró
una factura de un tercero, siendo esta falsa. En ese caso el comprador debe identificar al
vendedor.
g. Para el adquirente o contratante de viviendas en las cuales la empresa constructora

haya hecho uso del crédito especial (Art. 21 DL 910 de Viviendas Sociales).
2) De Forma (Art. 25 DL 825): Para hacer uso del crédito fiscal, el contribuyente deberá:
a. Acreditar que el impuesto le ha sido recargado en las respectivas facturas, o pagado
según los comprobantes de ingreso del impuesto tratándose de importaciones.
111
b. Estos documentos deben haber sido registrados en los libros especiales que señala el
Art. 59 DL 825: Estos son los libros de compras y ventas que tienen por objeto registrar
diariamente las compras y ventas, las importaciones y las prestaciones de servicios
efectuadas por y para el contribuyente.
c. En el caso de impuestos acreditados con factura, éstos sólo podrán deducirse si se

hubieren recargado separadamente en ellas: Es decir, hay que separar el crédito fiscal
de la base imponible.
2. El Remanente de Crédito Fiscal: La diferencia entre el crédito fiscal y el débito fiscal nos puede llevar
a que se produzca un saldo a favor del contribuyente en el sentido que el IVA financiado es superior al
débito fiscal del periodo correspondiente. Es decir, el monto del crédito es superior al monto del débito.
En este caso el remanente no se pierde, sino que puede arrastrarse, es decir, ser imputado en los ejercicios
siguientes, pasando a formar parte del crédito en los ejercicios posteriores hasta su total utilización. Para
dichos efectos los contribuyentes reajustaran el remanente convirtiéndolos en UTM.
2.1. Franquicia Tributaria del Art. 27 bis DL 825: El Art. 27 bis consagra una franquicia tributaria desde
el punto de vista financiero y de manejo de caja que tiene los siguientes requisitos:
1) Debe tratarse de un contribuyente gravado con IVA o un exportador que tenga remanente de
crédito fiscal determinado de acuerdo con las normas del Art. 23 DL 825.
2) Dicho remanente debe tenerse por 6 o más periodos tributarios consecutivos como mínimo.
3) Dicho remanente debe tener por origen la adquisición de bienes corporales muebles o
inmuebles destinados a formar parte de su Activo Fijo o de servicios que deban integrar el
valor de costo de este.
En el caso que en los 6 o más períodos tributarios señalados se originen créditos fiscales en adquisiciones
distintas a las anteriores o en utilizaciones de servicios de los no señalados precedentemente, el monto de la
imputación o de la devolución se determinará aplicando al total de remanente acumulado, el porcentaje que
represente el Impuesto al Valor Agregado soportado por adquisiciones de bienes corporales muebles o
inmuebles destinados al Activo Fijo o de servicios que se integren al costo de éste en relación al total del
crédito fiscal de los 6 o más períodos tributarios.
Cumpliendo con dichos requisitos, la franquicia consiste en un derecho de opción donde el contribuyente
puede elegir entre tres alternativas distintas:
1) Seguir el mecanismo ordinario de imputación de crédito fiscal al débito fiscal con un
remanente que se puede arrastrar indefinidamente.
2) Imputar ese remanente acumulado en dichos periodos, debidamente reajustado, a cualquier
clase de impuesto fiscales y a los derechos, tasas y demás gravámenes que se perciban por
intermedio de las Aduanas.
3) Solicitar que dicho remanente le sea reembolsado por la Tesorería General de la República.
El Art. 27 bis, inc. 2 DL 825 se pone en el caso que el contribuyente ejerza el derecho a pedir la devolución
del crédito fiscal asociado a la adquisición de los activos fijos cuando genere operaciones exentas o no
gravadas. En ese caso puede producirse un enriquecimiento sin causa para el contribuyente en perjuicio del
Fisco. Por tanto, la norma establece la obligación del contribuyente de reintegrar el monto de la devolución
excesiva y castiga al contribuyente que no cumple con esta obligación de reintegrar. Para ello establece un
112
sistema de proporcionalidad cuando este contribuyente además de generar ventas o servicios gravados con
IVA genere rentas exentas o no gravadas.
2.2. El Remanente de Crédito Fiscal frente al Término de Giro (Art. 28 DL 825): En los casos de
término de giro, el saldo de crédito que hubiere quedado en favor del contribuyente podrá ser imputado por
éste al impuesto del presente Título que se causare con motivo de la venta o liquidación del establecimiento
o de los bienes corporales muebles o inmuebles que lo componen. Si aún quedare un remanente a su favor,
sólo podrá imputarlo al pago del impuesto a la renta de primera categoría que adeudare por el último
ejercicio. Es importante que el artículo señala “que adeudare por el último ejercicio”, porque se refiere al
impuesto que se genera al presentar el balance de término de giro. Si al utilizar el remanente sobre el
impuesto de primera categoría aun quedará un remanente, este se pierde.
IX. EL IVA EXPORTADOR.
Una de las características fundamentales del IVA es su neutralidad en el comercio en el mundo exterior. No
se puede ir a competir en el mundo exterior si los competidores extranjeros no pagan IVA porque se estará
sobre el precio de mercado. Esta neutralidad se manifiesta en el mundo de los exportadores por el
denominado mecanismo de tasa 0 o zero rate.
1. Concepto de Exportador: El Oficio 1085 de 1977 define exportador como: “aquel que abre un registro
de exportación en el Banco Central de Chile y queda obligado a prestar y a presentar al referido Banco,
para la visación correspondiente, la documentación comprobatoria de la exportación”.
Los exportadores, al adquirir bienes y servicios en el desarrollo de su actividad soportan la traslación o el
impacto económico del IVA en términos tales que cuando exportan no solo exportan bienes y servicios
gravados con IVA, sino que adicionalmente exportan los impuestos soportados durante su proceso
productivo. Esto dejaría fuera del mercado al exportador.
Para evitar este problema se incluyó el Párrafo VIII del Título II del DL 825 sobre “los exportadores”,
incluyendo el mecanismo de la tasa cero.
En ese sentido, el Art. 36 DL 825 permite a los exportadores de bienes corporales muebles y de ciertos
servicios el aprovechamiento del impuesto trasladado durante su proceso productivo. Este mecanismo
permite el aprovechamiento del impuesto ya sea mediante su utilización como crédito fiscal o bien mediante
la devolución del impuesto soportado.
2. Clasificación de los Exportadores: Los exportadores pueden ser:
1) De Bienes Corporales Muebles: Es la regla general, en el sentido que esta menos regulado y no
hay una calificación de exportador respecto del producto. En este caso se tiene un crédito fiscal que
puede estar asociado a la adquisición de materia prima en el mercado nacional o extranjero,
pudiendo tener créditos fiscales asociados a mano de obra por servicios contratados para la
elaboración del producto. En cuanto al débito fiscal tenemos el valor agregado multiplicado por la
tasa cero, que da como resultado 0.
2) De Servicios: No toda prestación de servicios a personas no domiciliadas o residentes en Chile son
consideradas exportación. El Art. 36 DL 825 establece determinadas condiciones para que sea una
exportación de servicios, estableciendo dos categorías de servicios exportables:
a. Prestación de servicios a personas sin residencia ni domicilio en Chile calificada como
exportación de servicios por el Servicio Nacional de Aduanas o por el SII (Art. 12 E
113
N°16 DL 825): Estos se encuentran fundamentalmente en la Resolución N° 3192 de 1989

y los requisitos fundamentales incorporados para calificar la exportación son:
i. El servicio debe ser prestado a personas sin domicilio ni residencia en Chile
para efectos tributarios.
ii. El servicio prestado deberá ser utilizado exclusivamente en el extranjero: El
Oficio 2500 de 1984 señala que es necesario que los servicios sean prestados a
personas no domiciliadas ni residentes en Chile, y el Oficio 2638 de 1988 señala
que el servicio debe ser utilizado exclusivamente en el extranjero. Tanto sus
utilidades mediatas como inmediatas deben beneficiar al extranjero.
iii. El prestador del servicio deberá solicitar la calificación al Servicio Nacional
de Aduanas y esta solicitud debe ser fundada.
iv. El Servicio Nacional de Aduanas calificará el servicio mediante una resolución
a cada peticionario por tipo de servicio.
v. Existen ciertos casos señalados en el Art. 36 DL 825 en los cuales el que califica
es el SII.
En opinión de la cátedra esta norma debería ser objetiva, ya que hay situaciones de hecho
exactamente idénticas que han sido aceptadas y rechazadas.
b. Aquellos que no requieren de una declaración o calificación administrativa para ser
calificados como servicios de exportación porque hay una norma de carácter legal que
los califica de esta forma: Aquí entramos en el Art. 36 DL 825 y el DS 348. Este artículo
señala una serie de servicios que están vinculados a la actividad de transporte internacional:
i. Prestadores de servicio que realicen transporte aéreo de carga o de pasajeros
desde el extranjero y viceversa.
ii. Prestadores de servicio que realicen transporte terrestre de carga desde el
extranjero y viceversa.
iii. Transporte de cara y de pasajeros entre dos puntos ubicados en el exterior:
Ejemplo Práctico: Empresa aérea que viaja de Tacna a Bolivia y que pasa por
espacio aéreo chileno.
iv. Empresas aéreas o navieras o sus representantes en Chile que efectúen

transporte de pasajeros o de carga en tránsito por el país, es decir, que no
dejen o tomen pasajeros en Chile ni carguen o descarguen bienes en el país:
Aquí se han incluido como rancho los lubricantes, combustibles y demás
mercancías por el SII.
v. Aprovisionamiento de plataformas petroleras de exploración o explotación,
flotantes o sumergibles, en tránsito por el país.
3. Opciones de Aprovechamiento de los Exportadores: El Art. 36 DL 825 establece un mecanismo
alternativo de aprovechamiento del IVA. Estos mecanismos se clasifican de acuerdo a las actividades que
desarrolla el exportador:
114
1) Si solo realiza exportaciones: Es decir, no realiza actividades gravadas en Chile, el exportador

tiene derecho a recuperar todo el crédito, todo el impuesto soportado.
2) Si realiza exportaciones y operaciones gravadas dentro del territorio de la República: Tiene
un derecho alternativo:
a. Puede deducir el impuesto soportado (crédito fiscal) de conformidad a las reglas

generales del IVA: Es decir, imputar su crédito fiscal contra el débito fiscal.
b. Puede obtener el reembolso o devolución de los impuestos soportados en su actividad
exportadora: Esto se conoce como la recuperación del IVA exportador y es regulado en el
DS 348 de 1975. Este reembolso se aplica tanto respecto de aquel exportador que solo
exporta o que realiza actividades mixtas y tiene dos mecanismos:
i. Ex post (Art. 2 DS 348): Esta recuperación se materializa mediante un cheque
nominativo o un depósito a favor del exportador girado por Tesorería. El
exportador para obtener la devolución debe:
1. Presentar la documentación respectiva en tres ejemplares.
2. Acreditar el proceso de exportación realizado, señalando el valor total
de las exportaciones de bienes y servicios, las del mes anterior y las
contrataciones de carga y transporte internacionales.
3. Debe acompañarse copia de él o de los conocimientos de embarque de
los bienes y de la o las declaraciones de exportación de los servicios.
4. En el caso de empresas hoteleras debe acompañarse una factura de
exportación y una copia de la liquidación de divisas y copia de
pasaportes de los extranjeros a los cuales no se les cobró IVA.
5. La solicitud y documentos deben presentarse dentro del plazo de 1 mes
desde la emisión de la documentación que acredita la exportación o
desde los hechos materiales constitutivos de la misma:
a. Venta de Bienes: Desde efectuado el embarque.
b. Prestación de Servicios: Desde aceptación a trámite de la
declaración de importación.
ii. Ex ante (Art. 6 DS 348): Tiene por finalidad hacer aplicable el mecanismo de IVA
exportador a los contribuyentes que no han materializado todavía las exportaciones,
no pudiendo aplicar el mecanismo de tasa cero aun, y que han soportado IVA en la
adquisición de los bienes o servicios o en la importación de bienes vinculados a un
proyecto de exportación. En el fondo, está vinculado a un proyecto de exportación
el que nace a la vida en virtud de la recuperación ex ante del IVA. Para acogerse a
este beneficio debe presentarse una solicitud al Ministerio de Economía con una
declaración jurada y un proyecto de inversión. Además de la individualización
completa del exportador, el proyecto de inversión debe contener a lo menos los
siguientes antecedentes:
1. El Giro del Proyecto.
115
2. El Tipo de Producto a Exportar.

3. Estimación de las Ventas en el Tiempo.
4. Ubicación Geográfica de la Empresa.
5. Antecedentes Financieros, recomendando acompañar el Proyect
Finance del proyecto.
6. Especificación de las Monedas y el Tipo de Cambio: A qué mercado se
exportará y cuál será la moneda de retorno.
7. Cualquier antecedente que tanto el Interesado como el Ministerio
estimen necesarios para mejor resolver.
El Ministerio de Economía debe resolver la solicitud dentro de los 5 días hábiles
siguientes al ingreso de todos los antecedentes al mismo, el cual puede ser
prorrogado si el Ministerio requiriese antecedentes adicionales.
Respecto al proyecto de inversión algunos dicen que este proyecto de inversión no
debe ser confundido con la solicitud que se presenta ante el Ministerio de
Economía, que proporciona a los efectos un formulario que hace las veces de una
declaración jurada al cual se adjunta este proyecto.
Este es un financiamiento porque anticipa una devolución a la cual solo se tiene
derecho cuando se certifica por el organismo correspondiente la salida de un
producto al exterior, que es aquello que otorga el derecho a recuperar el todo o parte
del crédito fiscal asociado a adquisiciones o servicios que forman parte del costo
de aquello que se exporta. Por eso hay un tremendo riesgo para el Estado. Es por
esto que, junto a todos los requisitos señalados, el Estado exige una caución.
4. Monto de la Recuperación del IVA Exportador (Art. 1, inc. 2 DS 348): Se determinará aplicando al
total del crédito fiscal del periodo correspondiente el porcentaje que represente el valor de las exportaciones
con derecho a recuperación del impuesto en relación con las ventas totales de bienes y servicios del periodo
tributario. Para estos efectos el valor de las exportaciones será el valor FOB de los bienes o de la prestación
de los servicios. El tipo de cambio que será aplicable es el vigente a la fecha del conocimiento de embarque
en caso de bienes y de aceptación a trámite de declaración de exportación en el caso de los servicios.
Ejemplo Práctico:
Compras en el Periodo:
Neto IVA
Bienes Adquiridos 500.000 95.000
Servicios Usados 1.500.000 285.000
Total Compras 2.000.000 380.000
Ventas en el Periodo:
Neto IVA
Exportaciones 4.000.000 Exento
Ventas Nacionales 1.000.000 190.000
Ventas Totales 5.000.000 190.000
116
Tenemos un crédito fiscal de 380.000 (IVA de todas las compras del periodo), el cual involucra situaciones
que dan derecho a recuperar el crédito fiscal y otras que no dan derecho a recuperarlo, pero si a imputarlo,
ya que no tenemos el factor del Art. 27 bis CT referente a créditos fiscales de arrastre por 6 o más meses.
Si bien puedo usar todo el crédito fiscal porque no tenemos operaciones no afectas o exentas de IVA, la
dificultad está en determinar cuánto se puede imputar y cuánto se puede recuperar. En este caso tenemos
que del total de ventas, las ventas nacionales equivalen a un 20% y las exportaciones a un 80%, de ahí que
podemos imputar un 20% del crédito fiscal al débito fiscal originado por las ventas nacionales y recuperar
un 80% del crédito fiscal, el cual estaría ligado a las exportaciones. En definitiva, el contribuyente
recuperará 304.000 e imputará 76.000 al débito fiscal de 190.000, teniendo que pagar IVA por 114.000.
X. LA VENTA EN CONSIGNACIÓN.
Ejemplo Práctico: M&M Mars Inc. de EE.UU. tiene una filial M&M Chile SpA en Chile. Esta última
importa los chocolates a la primera, pero estos se van directamente al centro de distribución de D&S
Walmart Chile, el cual arrienda unas bodegas a Bodenor Ltda. D&S pone los chocolates en las góndolas
del Lider de Mall Plaza. A este supermercado llega una mujer a comprar una bolsa de chocolates M&M.
M&M Chile importa chocolates, por lo que quien adquiere el dominio es M&M Chile, teniendo un crédito
fiscal generado en el hecho gravado especial importación del Art. 8 a) DL 825. Además, tiene un gasto en
renta vinculado a la renta de arrendamiento de las bodegas. D&S tiene un ingreso vinculado a la renta de
arrendamiento, el cual podría ser con o sin IVA, según si es un inmueble con instalaciones o no.
Además del contrato de arrendamiento hay una comisión más IVA (Art. 20 N°2 LIR) basada en las ventas
a favor de D&S. Es decir, además de las rentas de arrendamiento se pagará una comisión basada en el %
de las ventas porque D&S llevará ese producto a donde quiera venderlo. Este contrato tiene tres
componentes: (i) consignación, (ii) arrendamiento y (iii) comisión por ventas. La consignación no genera
IVA porque no hay venta, no hay entrega real o ficta, no hay transferencia de dominio. Por ello, en la venta
de Lider a María Ester se produce un débito fiscal, pero respecto de él D&S emite lo que se conoce como
“liquidación factura” a M&M Chile que da cuenta del débito fiscal que tienen que pagar M&M Chile. O
sea, el que vende es M&M Chile, Lider vende a cuenta de otro. En la consignación hay un mandato. Otro
documento que D&S enviará será la factura más IVA por la comisión basada en ventas, la cual será un
crédito fiscal para M&M que podrá imputar contra el débito fiscal de la liquidación factura que recibe por
concepto de las ventas que generan un débito fiscal para el consignante.
En definitiva, tenemos tres documentos: (i) una liquidación factura con el débito fiscal que deberá pagar
M&M por la venta mandatada a D&S, (ii) una factura más IVA por la comisión que deberá pagar M&M
por la venta realizada por D&S, la cual es un crédito fiscal para la primera y (iii) una factura exenta o
gravada con IVA por el arrendamiento de la bodega, según si es un inmueble con instalaciones o no.
1) M&M Chile:
a. Crédito Fiscal: Por la comisión por venta consignada a D&S Chile, por la Importación y,
eventualmente, por el arrendamiento.
b. Débito Fiscal: Por la venta consignada a D&S Chile.
c. Gasto: Por la renta de arrendamiento.
2) D&S:
a. Crédito Fiscal: Ninguno.
b. Débito Fiscal: Por la comisión por venta consignada por M&M Chile y, eventualmente,
por el arrendamiento.
c. Ingreso: Por la renta de arrendamiento.
117
LA LEY DE LA RENTA
Ejemplo Práctico: Rentas Liquiñe Ltda. tiene dos socios: Thomas y Helga, con 50% cada uno. El primero
tiene domicilio en Chile y la segunda está domiciliada en Alemania.
1) Con Renta Atribuida: Rentas Liquiñe va a pagar 1era categoría por un 25% por sus rentas
atribuidas, devengadas o percibidas (Art. 2 LIR). Al atribuirse una renta, ese mismo año,
independientemente si se distribuyó o no la renta debe cumplir con la totalidad de los impuestos
establecidas por ley, es decir, ese mismo año Thomas y Helga deberán pagar global
complementario y adicional, aun cuando la caja quede en Rentas Liquiñe. Si tengo 100 de utilidades
le aplico la 1era categoría, quedando 75 en caja. Luego se hace un gross up, dividiendo los 75 por
0,25, volviendo a 100 que es la base. Sobre esos 100 aplicó la tasa del global o el adicional de
35%, sobre los cuales hay un crédito fiscal por los 25 pagados en 1era categoría, debiendo enterar
a arcas fiscales el 10% restante. En definitiva, la carga tributaria total es de 35%.
Renta Atribuida significa que alguien atribuye la renta, es decir, jurídicamente le corresponde,
independiente del flujo de casa que corresponde a esa renta. Doctrinariamente se conoce como
Sistema de Atribución Parcial con Integración Total, porque hay una renta que debe ser
percibida, no pudiendo ser atribuidas, las que son el caso de las utilidades financieras en exceso
de utilidades tributarias.
2) Con Sistema de Integración Total con Reintegro o Sistema de Retiro o Sobre Base Retirada: En
este caso para que Thomas pague su global o Helga su adicional es necesario que se retire esa
utilidad de la sociedad, que perciban esa renta. En este sistema los impuestos finales solo tributan
cuando la renta ha ingresado materialmente al patrimonio del contribuyente o la obligación se ha
cumplido de un modo distinto al pago. Esta renta mientras no salga de Liquiñe solo será afectada
por 1era categoría, generándose un diferimiento en el pago de los impuestos finales. Dicha
postergación tiene costos para el contribuyente. Si Rentas Liquiñe tiene 100 de RLI, se aplica el
impuesto de 1era categoría con una tasa de 27%, quedando 73 en caja. Mientras esa renta
permanezca en Liquiñe no se aplica ningún oro impuesto, pudiendo aumentar su cantidad si se
invierten dichos fondos. Cuando Thomas y Helga perciben la renta se hace un gross up, llegando
a 100 de nuevo. En el caso de Helga aplicamos un 35% de adicional, debiendo pagar 35, pero al
restar el crédito por 1era categoría de 27, se debe aplicar un nuevo débito fiscal cuya base
imponible será el crédito de 1era categoría y su tasa será de 35%. Así, deberá pagarse un nuevo
impuesto por 9,45. En definitiva, la carga tributaria final será de 44,45% (27 + 8 + 9,45).
1. Esquema General de la LIR: Parte con un ingreso, de ahí existen una serie de pasos que deben seguirse:
1) Determinar si ese ingreso es no renta: Ya sea porque no hay un incremento patrimonial o porque
la ley lo declara como no renta sin lógica alguna. Para ello hay que acudir al Art. 2 LIR que define
renta como “cualquier incremento patrimonial independiente de su naturaleza, origen o
denominación” y al Art. 17 LIR que señala los ingresos que no son renta por ley, los cuales
responden a lógicas diversas, ya sea por no ser incrementos patrimoniales o por ser franquicias
tributarias. Si se considera que es un ingreso no renta hasta acá se llega en el análisis.
2) Si no es un ingreso no renta el ingreso será una renta: Es decir, algún impuesto de los
establecidos en la LIR se aplicará por existir un incremento patrimonial.
3) Hay que analizar la fuente de la renta, su causa: Esto se analiza en el siguiente orden:
118
a. Primero ver si su fuente es el trabajo: Estas se encuentran en los Arts. 42 y ss. LIR, y
son aquellas en cuales prima el esfuerzo físico o intelectual por sobre el empleo del capital.
Dentro de estas hay que determinar:
i. Si la fuente de la renta es el trabajo dependiente: Esto se hace mediante un
contrato de trabajo, un vínculo de subordinación y dependencia. Estas rentas se
encuentran en el Art. 42 N°1 LIR y tributan con impuesto único de 2da categoría.
ii. Si no hay vinculo de subordinación o dependencia es una renta de trabajo
independiente: Este se encuentra en el Art. 42 N°2 LIR. Las personas con
domicilio o residencia en Chile tributan con global complementario y, si no tiene
dicho domicilio o residencia en Chile con impuesto adicional del Art. 59 LIR.
b. Si su fuente no es el trabajo debe ser una renta del capital: Es decir, aquella en la cual
prima el empleo del capital sobre el esfuerzo físico o intelectual. Respecto a estas rentas
tenemos cuatro grandes alternativas de tributación, las que están descritas en el Art. 20
LIR. Estos son:
i. El mal llamado impuesto adicional del Art. 59 LIR: Este es un impuesto único
que se aplica a la remesa de rentas de fuente chilena, que son las del Art. 10 LIR.
Aquí hay dos temas: (i) saber si es de fuente chilena y (ii) si se remesa porque es
una renta que tributa en base percibida, salvo el caso del Art. 59 N°2 LIR sobre el
caso de extraterritorialidad por servicios prestados en el exterior.
ii. Si no estamos en ese caso acudimos a las rentas exentas de 1era categoría, pero
afectas a global complementario o adicional: En estos casos no hay crédito de
1era categoría porque no hay pago efectivo del mismo. Estas exenciones se
interpretan restrictivamente.
iii. Si no estamos en los casos anteriores son ganancias de capital: Este caso
enmarca las situaciones que no implican la percepción de frutos o la explotación
de un determinado bien, nos preocupamos en la utilidad en la venta de la acción,
no en las ganancias que produce. Hasta el 31 de diciembre de 2016 tenemos varias
posibilidades de tributación, podríamos estar en un ingreso no renta, un impuesto
único o a la ganancia de capital que aplica la tasa de 1era categoría como impuesto
único o que se grave como renta ordinaria, es decir, que pague 1era categoría con
global complementario o adicional con el crédito subyacente.
iv. Si no estamos en una renta de ganancia de capital hay que acudir a la renta
ordinaria que paga 1era categoría y global complementaria o adicional.
Fuera de todo este diagrama tenemos el denominado “impuesto multa” del Art. 21 LIR. Este no es un
impuesto, es una multa. Establece el trato que se da a aquellas partidas que se rebajaron como gasto en
circunstancias que no se aceptan como tales, que artificiosamente se bajaron como gasto y se rechazaron en
la determinación de la RLI.
119

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Resumen Tributario I Examen: Julio Pereira | Sebastián Videla Aspe

RESUMEN TRIBUTARIO I: EXAMEN

2) Solo se preocupa de la dimensión jurídica de la administración.

II. CONCEPTO DE DERECHO TRIBUTARIO.

II. SEGUNDO CONCEPTO DE TRIBUTO.

b. Municipales: “Aquellos cuyo sujeto activo es una Municipalidad”. Ejemplo: Patente

2) Indirectos: “Aquellos cuyo impacto económico es soportado por un tercero distinto al

fiscal es un derecho personalísimo lo cual es bastante controvertido, por ejemplo, en el caso de

ii. Impopularidad: Los impuestos directos aparecen muy ostensibles, ya que se

4. Impuestos según su Tasa:

Base Imp. Tasa Ingreso Impuesto

a. Subdirector normativo (departamento de técnica tributaria): Aquí se redacta un

La ley tributaria puede interpretarse por tres grandes caminos:

Regionales en la jurisdicción de su territorio: 5°. Resolver administrativamente todos los asuntos

a su patrimonio o hayan sido recibidas por un modo de extinguir la obligación

La opción de sistema corresponde al contribuyente de 1era Categoría y los efectos de dicha

iii. El contribuyente chileno debe acreditar el pago del impuesto en el extranjero

C. ORGANISMOS QUE INTERVIENEN EN LA FISCALIZACIÓN, APLICACIÓN, RECAUDACIÓN Y

Director del SII

3) Autorizar a los Subdirectores, Directores Regionales o a otros funcionarios para resolver

5) Resolver administrativamente todos los asuntos de carácter tributario que se promuevan,

IV. TESORERÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA.

V. CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA.

iii. Errores de transcripción, de copia o de cálculo.

A partir del 2003 se distingue la tramitación de la sucesión intestada de la sucesión testada

Además, el Presidente de la República puede, a través del Ministerio de Hacienda, prorrogar

subsistente mantenga registrado el valor tributario que tenían los

1. Si un contribuyente no presentare declaración, estando obligado a

b. Elaborar un balance de término de giro.

iii. Los conservadores de bienes raíces no inscribirán en sus registros ninguna

bienes raíces, el recibo que acredite el pago del impuesto a la renta

1. Contribuyentes de 1era Categoría señalados en:

enajenación del bien (Art. 17 N°8 LIR). La primera está dentro

c. En general, tributan sobre base percibida: Salvo que el

d. No están obligados a determinar la base imponible según

e. Tienen que pagar la Patente Mínima Municipal porque no

categoría, se han creado sociedades a las cuales se pagan dichos

1. Presentación de un balance de término de giro desde el 1 de enero del

de impuestos al contribuyente. La auditoría de término de giro termina con el

Casos en que el Contribuyente no debe dar aviso de término de giro al SII:

1. Cuando una Empresa Individual se convierte en una Sociedad de

para la empresa individual o sino el SII puede indicar que se percibió y

sociedad por simple reforma de estatutos y permaneciendo la misma

ii. Cuando se ha dictado sentencia de primera instancia rechazando el reclamo

1. Puede que el contribuyente esté de acuerdo con la liquidación y quiera

a. Reajuste del Impuesto: Se reajusta de acuerdo a la variación del IPC en el periodo

4) Reglas Generales del Pago (Arts. 39 a 49 CT):

3 avisos, a lo menos, en un periódico de los de mayor circulación de la ciudad cabecera de

g. El Tesorero General de la República podrá facultar al Banco del Estado de Chile, a

b. Que la ley permita rectificar declaraciones de impuestos ya presentadas.

c. Que, como consecuencia de estas rectificaciones, se hayan pagado impuestos por

6. Transacción: Si bien en otras jurisdicciones es un modo de extinguir muy interesante, en el ordenamiento

1. Principios que inspiraron esta ley:

4) Principio de Justicia: Se da en la bilateralidad de la audiencia. Además, se aprecia la prueba según

III. PROCEDIMIENTOS PREVISTOS EN EL CÓDIGO TRIBUTARIO.

1) El plazo para presentar la reposición será de 15 días.

4) No proceden en su contra los Recursos Jerárquico y Extraordinario de Revisión.

3) Resoluciones que incidan en el pago de impuestos o en los elementos necesarios para

II. DERECHO PENAL TRIBUTARIO.

I. NORMAS GENERALES ANTI ELUSIÓN.

En ese sentido, tenemos tres compartimentos o etapas:

1) Economía de Opciones o Planificación Tributaria: Acá estaríamos conforme.