Contabilidade Comercial e Financeira

CONTABILIDADE
COMERCIAL
E FINANCEIRA
autora
ANDRÉIA MARQUES MACIEL DE CARVALHO
1ª edição
SESES
rio de janeiro 2015
Conselho editorial solange moura; roberto paes; gladis linhares
Autora do original andreia marques maciel de carvalho
Projeto editorial roberto paes
Coordenação de produção gladis linhares
Projeto gráfico paulo vitor bastos
Diagramação bfs media
Revisão linguística amanda duarte aguiar
Revisão de conteúdo marta chaves
Imagem de capa rawpixelimages | dreamstime.com
Todos os direitos reservados. Nenhuma parte desta obra pode ser reproduzida ou transmitida
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Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (cip)
M357c Marques, Andreia

Contabilidade comercial e financeira / Andreia Marques
Rio de Janeiro: SESES, 2015.
140 p: il.
isbn: 978-85-5548-106-2
1. Contabilidade. 2.Tributos.3.Operações comerciais. I.SESES.

II. Estácio.
cdd 657
Diretoria de Ensino — Fábrica de Conhecimento

Rua do Bispo, 83, bloco F, Campus João Uchôa
Rio Comprido — Rio de Janeiro — rj — cep 20261-063
Sumário
Prefácio 7
1. Operações com Mercadorias 9

Objetivos 10
1.1 Operações com Mercadorias - Estoques 11
1.1.1 Itens que compõem o estoque 11
1.1.2 Critérios de avaliação de estoques 13
1.1.3 Compra, venda e estoque de mercadorias 13
1.1.4 Métodos de contabilização 13
1.1.5 Conceito e Mensuração do CMV - Custo da Mercadoria Vendida 13
1.1.5.1 Regimes de inventário 15
1.1.5.1.1 Inventário periódico e permanente 15
1.1.5.1.2 Contagem física 15
1.1.6 Ficha de Controle de Estoque 18
1.1.6.1 Atribuições de Preços as Mercadorias 20
1.1.6.1.1 Preço Específico 20
1.1.6.1.2 PEPS (Primeiro que Entra, Primeiro que Sai) ou
FIFO (First In, First Out) 22
1.1.6.1.3 UEPS ou LIFO (Último que Entra, Primeiro que Sai) ou
LIFO (Last In, First Out) 24
1.1.6.1.4 MPM (Média Ponderada Móvel) 25
1.1.7 Diferenças entre os Métodos 27
1.1.8 Resultado da Conta com Mercadorias (RCM) 29
Reflexão 33
Referências bibliográficas 35
2. Operações com Mercadorias – Fatos que
Alteram os Valores de Compras e Vendas 37
Objetivos 38
2.1 Fatos que alteram os valores das compras 39
2.2 Devoluções e abatimentos de compras 39
2.3 Abatimento sobre compras 41
2.4 Fretes e seguros sobre compras 44
2.5 Descontos incondicionais obtidos 45
2.6 Fatos que alteram os valores das Vendas 47
2.7 Vendas anuladas ou devoluções de vendas 47
2.8 Abatimento sobre vendas 49
2.9 Descontos incondicionais concedidos 50
2.10 Descontos financeiros 52
2.11 Apuração do resultado contábil 53
Reflexão 56
3. Tributos Incidentes sobre as

Compras e Vendas 59
Objetivos 60
3.1 ICMS – Imposto sobre circulação de mercadorias
sobre compras e vendas 61
3.1.1 Conceito 61
3.2 Incidência 63
3.3 Base de cálculo: 64
3.4 Alíquotas de ICMS 66
3.5 Apuração e contabilização do ICMS 67
3.6 IPI sobre compras e vendas 70
3.6.1 Base de cálculo do IPI 70
3.6.2 Apuração e contabilização do IPI 70
3.7 ISS – Imposto sobre serviços de qualquer natureza 72
3.8 PIS e COFINS regime cumulativo e não-cumulativo 73
3.8.1 Base de cálculo do PIS e COFINS 74
3.8.2 Apuração e contabilização do PIS e COFINS 75
3.8.2.1 Modalidade cumulativa 75
3.8.2.2 Modalidade não-cumulativa 76
3.9 Outras informações importantes sobre o PIS/PASEP e a COFINS 78
3.10 Apuração da receita líquida de vendas 79
Reflexão 79
4. Operações Financeiras 83
Objetivos 84
4.1 Aplicações financeiras 85
4.1.1 Investimentos 85
4.1.2 Rendimentos prefixados - contabilização 90
4.1.3 Rendimentos pósfixados - contabilização 92
4.2 Empréstimos 93
4.3 Empréstimos e Financiamentos de Longo Prazo 95
4.3.1 Encargos Financeiros 97
4.3.2 Encargos pré-fixados - contabilização 97
4.3.3 Encargos pós-fixados - contabilização 99
4.4 Encargos financeiros descontados antecipadamente 101
4.5 Desconto de duplicatas 102
4.6 Baixa das contas a receber 104
4.7 Variação cambial ativa e passiva - contabilização 105
4.8 Ajuste a valor presente das contas a receber e
contas a pagar 106
Reflexão 108
5. Operações com Ativo Imobilizado 111
Objetivos 112
5.1 Operações com Ativo Imobilizado 113
5.1.1 Natureza 113
5.2 Depreciação, Amortização e Exaustão 117
5.2.1 Depreciação 117
5.2.2 Taxa Anual de Depreciação 118
5.2.3 Depreciação Acelerada 122
5.2.4 Métodos de calculo de Depreciaçao: 126
5.3 Amortização 127
5.3.1 Calculo da Amortização 128
5.4 Exaustão 128
5.4.1 Calculo da Exaustão 128
5.5 Intangível 130
5.6 Noções sobre impairment de ativo imobilizado 132
5.7 Alienação de bens do ativo imobilizado 135
Reflexão 138
Prefácio
Prezados(as) alunos(as),
Este material tem como objetivo ser a base dos conhecimentos necessários
à sua formação, além de auxiliá-lo(a) nos estudos e incentivá-lo(a), com as indi-
cações bibliográficas de cada capítulo, a aprofundar cada vez mais seus conhe-
cimentos.
Procurou-se aliar os aspectos teóricos básicos da Contabilidade Comercial e
Financeira aos aspectos legais e fiscais vigentes no Brasil, mantendo-se sempre
um equilíbrio entre teoria, fundamentação legal e obrigações fiscais.
Não deixe para estudar no final somente com o objetivo de passar pelas ava-
liações; procure ler este material, realizar outras leituras e pesquisas sobre os
temas abordados e estar sempre atualizado, afinal, num mundo globalizado e
em constante transformação, é preciso estar sempre “ligado”, atualizado e in-
formado.
Procure dedicar-se ao curso que você escolheu, aproveitando-se do momen-
to que é fundamental para sua formação pessoal e profissional. Leia, pesquise,
acompanhe as aulas, realize as atividades, você estará se formando de maneira
responsável, autônoma e, certamente, fará diferença no mundo contemporâneo.
Bons estudos!
7
1
Operações com
Mercadorias
Vamos estudar como a conta Mercadorias é classificada nas operações de com-
pra e venda, bem como, nas devoluções de compra e venda, baixa nas fichas
de estoques, tudo por meio dos Métodos e dos Sistemas. Além disso, entender
a funcionalidade dos Métodos com os Sistemas da Conta Mercadoria, bem
como, saber qual a influência dos Métodos e dos Sistemas na apuração da con-
ta de Mercadoria, quando e como utilizar um Sistema.
OBJETIVOS
Neste capítulo vamos estudar os Estoques, seus conceitos, sua composição, os critérios de
avaliação e de controle. E, também, as transações com mercadorias, conceito e mensuração
do Custo das Mercadorias Vendidas.
• Entender como o comércio apura o lucro com mercadorias;

• Entender a sistemática para preenchimento de uma ficha de estoque;
• Diferenciar o sistema de inventário periódico e permanente;
• Operacionalizar os métodos de atribuição de valores de inventário como PEPS, UEPS, MPM
e Preço Específico.
• Apurar o resultado na venda de mercadorias;
• Saber contabilizar corretamente as operações com mercadorias.
10 • capítulo 1
1.1 Operações com Mercadorias - Estoques
De acordo com Ribeiro (2009): “Mercadorias são os objetos que as empresas
comerciais compram para revender”.
Empresas Comerciais: são aquelas que se caracterizam pela compra e pela venda de
mercadorias (RIBEIRO, 2009).
Para os autores (Szuster et al, 2013, p. 145) estoque é toda aplicação de re-
cursos que, diretamente relacionada à atividade-fim da entidade, gera, por si
só, benefícios econômicos futuros.
Segundo (Yamamoto, Paccez e Malacrida, 2011, p. 121):
Os estoques estão intimamente relacionados com as atividades operacionais das em-

presas e, além dos problemas de administração e controle, sua correta avaliação é
fundamental para a apuração do valor a ser evidenciado no Balanço Patrimonial e,
também, para a determinação do resultado do período.
Segundo o glossário do CPC PME, da Resolução CFC 1.285/2010, os esto-

ques são mantidos:
a) Para a venda no curso normal dos negócios;
b) No processo de produção para venda;
c) Na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no proces-
so de produção ou na prestação de serviços.
Dessa forma, vale ressaltar que os estoques são produzidos ou adquiridos a fim
de comercialização, sendo importante apurar o resultado obtido nessas transações.
1.1.1 Itens que compõem o estoque
Os itens que compõem o Estoque variam de acordo com o ramo de atividades

das entidades (SZUSTER ET AL, 2013, p. 145).
capítulo 1 • 11
De acordo com os autores segue abaixo o ramo de atividades, bem como, os
itens mais comuns:
RAMO DE ATIVIDADE EXEMPLO TÍPICO DE ESTOQUE

Comércio • Mercadorias para revenda
• Produtos acabados
Indústria • Produtos em elaboração
• Matérias-primas
Tabela 1.1 – Ramo de atividade e exemplo típico de estoque. Fonte: Szuster et al, 2013,
p. 146.
As empresas buscam administrar seus estoques de forma a reduzir o pra-

zo médio de estocagem, portanto, o saldo da conta Estoques é evidenciado no
Ativo Circulante.
©© HONGQI ZHANG (AKA MICHAEL ZHANG)
Vale ressaltar que empresas que atuam em setores específicos seus ativos
demorem mais de um ano para serem concluídos o que leva o lançamento no
Ativo Não Circulante de seus estoques, por exemplo, o setor imobiliário.
12 • capítulo 1
CONEXÃO
Acesse o link e saiba mais sobre Estoque e classificação contábil: http://www.portaldecon-
tabilidade.com.br/guia/estoques.htm.
1.1.2 Critérios de avaliação de estoques
Para saber como consiste o valor do estoque deve-se além do preço devido
ou pago ao fornecedor, verificar todos os demais gastos incorridos pela entida-
de e necessários para colocar o ativo em condições de gerar benefícios para a
entidade.
Dessa forma, os estoques são compostos por itens registrados contabilmen-
te a valores monetários representativos dos custos de aquisição.
1.1.3 Compra, venda e estoque de mercadorias
De forma geral, a compra está relacionada à expectativa de obtenção de receita

mediante a principal atividade operacional da entidade.
1.1.4 Métodos de contabilização
Segundo Ribeiro (2009) para contabilizar as operações com mercadorias, existem

dois métodos os quais serão abordados no próximo tópico do capitulo, a saber:
a) Método da conta mista.
b) Método da conta desdobrada.
1.1.5 Conceito e Mensuração do CMV - Custo da Mercadoria

Vendida
Para os autores (Szuster et al, 2013) o Custo das Mercadorias Vendidas

(CMV) corresponde à baixa da mercadoria vendida e, consequentemente é a
Receita de Vendas e o do Custo das Mercadorias Vendidas. Assim, tem-se a con-
frontação da despesa (baixa do produto vendido) com a Receita (gerada pela
venda).
capítulo 1 • 13
Dessa forma, o CMV é conhecido somente pela seguinte fórmula:
CMV = EI + C – EF
Onde,
CMV = Custo da Mercadoria Vendida;

EI = Estoque Inicial;
C = Compras do Período;
EF = Estoque Final.
Exemplo: em determinado período uma empresa iniciou com o esto-

que de mercadorias a débito de $5.000,00; comprou mercadorias no valor de
$20.000,00 e vendeu mercadorias por $23.000,00. Ao final do ano, foi feito um
inventário que apurou o valor de $12.000,00 no estoque de mercadorias.
Aplicando a fórmula temos:
CMV = EI + C – EF
CMV = 5.000 + 20.000 – 12.000
CMV = 13.000.
Para Ribeiro (2009) as mercadorias englobam todo universo de bens que as

entidades que praticam comércio compram com o objetivo de venda. As ativida-
des de compra e vendas constituem a atividade principal das empresas comer-
ciais, e, para contabilizar operações com mercadorias existem dois métodos:
É uma forma de controle de entradas e saídas de mercadorias

MÉTODO DA através de uma única conta contábil chamada de Estoque de
CONTA MISTA Mercadorias, conta esta que registrará os estoques iniciais e
finais, compras, custo das vendas e devoluções.
É uma forma de controle de entradas e saídas de mercado-

MÉTODO rias através de três contas contábeis: Estoque de Mercado-
DA CONTA rias para estoques iniciais e finais; Compras de Mercadorias e
DESDOBRADA Vendas de Mercadorias.
14 • capítulo 1
Vale ressaltar que o método adotado neste material será o da Conta Mista,
por ser mais simples em entendimento que o método da conta desdobrada.
O principal foco para controlar a conta de mercadorias é identificar o valor
de custo das mercadorias vendidas nos períodos. Para vender algum bem preci-
samos nos desfazer deste bem, que, obviamente, tem um custo. Este custo em
contabilidade é determinado e controlado através da conta contábil chamada
CMV (Custo da Mercadoria Vendida).
1.1.5.1 Regimes de inventário
1.1.5.1.1 Inventário periódico e permanente

De acordo com Iudícibus et al (2010), de forma independente ao método de
apuração das operações com mercadorias, a empresa pode adorar dois siste-
mas para controle do CMV:
Trata-se de conhecer o valor do estoque somente ao final de

INVENTÁRIO um exercício ou período contábil, após a realização da conta-
PERIÓDICO gem física do estoque e sua mensuração.
Trata-se de controlar de forma contínua o valor dos estoques

INVENTÁRIO de mercadorias. Assim, a cada compra é aumentado o valor
PERMANENTE do estoque (a débito) e, a cada venda, é apurado o valor do
CMV.
1.1.5.1.2 Contagem física

O inventário de mercadorias consiste na contagem física das mercadorias exis-
tentes em estoque no final do exercício social, para conhecer o valor do estoque
final de mercadorias.
Existe a combinação entre dois métodos e os dois sistemas, o que resulta
em três maneiras diferentes que podem ser adotadas para registrar e controlar
as operações com mercadorias:
capítulo 1 • 15
CONTA MISTA Adota uma só conta, a de Mercadorias, para o registro das
COM INVENTÁRIO operações com mercadorias. Tanto para compra como
PERIÓDICO para vendas.
Cada fato será contabilizado em uma conta própria, sen-

do a Conta Mercadoria desdobrada em Estoque de Mer-
CONTA cadorias, Compras, Vendas, Resultado com Mercadorias
DESDOBRADA (RCM), Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), Devo-
COM INVENTÁRIO luções de Compras, Abatimentos sobre Compras, Des-
PERIÓDICO contos Incondicionais Obtidos, Devoluções de Vendas,
Abatimentos sobre Vendas e Descontos Incondicionais
Concedidos.
Também cada fato será contabilizado em uma conta pró-

pria, sendo a Conta Mercadoria desdobrada em Estoque
de Mercadorias, Compra, Fretes e Seguros sobre Com-
pras, Compras Anuladas, Descontos Incondicionais Obti-
dos, Vendas, Vendas Anuladas, Descontos Incondicionais
CONTA Concedidos, ICMS, PIS, COFINS e ISS. Para que os esto-
DESDOBRADA ques sejam controlados permanentemente, as compras e
COM INVENTÁRIO as devoluções de compras são contabilizadas diretamente
PERMANENTE a débito e a crédito, respectivamente, da conta Estoque
de Mercadorias. Sempre que se efetuam vendas, deve-se
dar baixa nos estoques pelo valor do custo das mercado-
rias vendidas; por isso é necessário conhecer o valor do
custo em cada venda efetuada.
O sistema adotado neste material será o do inventário permanente, que ape-

sar de mais complexo, é muito mais informativo e factível com o advento da
informatização do controle de estoque.
16 • capítulo 1
Organizando o Inventário Físico Anual
O inventário consiste em equalizar os estoques que se têm fisicamente nos almoxarifa-
dos e os dados que estão registrados no sistema. Aparentemente, este é um processo
simples já que é só contar os estoques e conferir com os registros gravados nos siste-
mas das entidades. Porém, para que este processo se torne simples, é preciso uma boa
organização prévia, para que se evitem surpresas e inconsistências.
Dicas para tornar esta atividade o mais simples possível:
• Antes de iniciar o processo de inventário, é necessário que todas as ordens de pro-

dução, ou seja, tudo o que estiver em processo de fabricação, seja finalizado até a data
do inventário ou então o material seja devolvido ao almoxarifado.
• Se você possui materiais em poder de terceiros, solicite a chamada carta de circula-
rização onde o fornecedor deve enviar em um papel timbrado o total em quantidade e
valor dos seus materiais que estão em poder dele.
• A organização do almoxarifado deve ser feita previamente, de forma a facilitar os
processos de contagem.
• As contagens devem ser independentes, ou seja, a pessoa que fez a primeira conta-
gem não deve fazer a segunda, a terceira etc. Isso demonstra uma maior transparência
e imparcialidade nos processos de contagem dos materiais.
• As fichas de contagens devem ser em papéis de cores diferentes.
• Por fim, mas não menos importante, certifique-se de que nenhum tipo de movimenta-
ção seja feita nos dias do inventário.
Importante: A relação dos bens inventariados deverá se entregue para a contabilidade
de sua empresa impreterivelmente até 31 de janeiro.
Fonte: Portal Administradores. Disponível em:http://www.infofisco.com.br/organizando
-o-inventario-fisico-anual/. Acesso em 10/06/2015. Adaptado.
CONEXÃO
Acesse o link e saiba mais sobre Regime de Inventário Permanente. <http://www.contabili-
dadedecifrada.com.br/upload/topico/pdf_envios/aula-0020206-a-texto.pdf>.
capítulo 1 • 17
1.1.6 Ficha de Controle de Estoque
No Sistema do Inventário Permanente, o controle do estoque de Mercadorias

pode ser realizado com o uso de Fichas de Controle.
Seu modelo varia de acordo com as necessidades das empresas, porém, ba-
sicamente deve demonstrar, para cada mercadoria controlada, a quantidade, o
valor unitário e o valor total de compras, vendas e saldos, assim como a data em
que houve o movimento.
Nos dias atuais, todavia, com a completa computadorização, mesmo em-
presas não grandes conseguem ter esse controle de forma contínua e seus sis-
temas são às vezes tão integrados que a Contabilidade efetua os registros das
vendas e dos custos das mercadorias vendidas diariamente; às vezes, a cada
operação (IUDÍCIBUS ET AL, 2010).
Segue abaixo modelo de ficha para controle de estoque:
FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE

Mercadoria
DATA ENTRADA SAÍDA SALDO
QTDE VR. UNIT VR. TOTAL QTDE VR. UNIT VR. TOTAL QTDE VR. UNIT VR. TOTAL
COMPRAS CMV
Vejamos o exemplo abaixo:

Uma empresa que comercializa bicicletas tinha um estoque inicial de mer-
cadorias (bicicletas) de $10.000 sendo dez unidades compradas a $1.000 cada.
No mês 02 de X9 a empresa teve 03 transações:
1. Venda de 06 unidades por $ 8.000, no total.
2. Compra de 04 unidades a $ 1.000 cada uma, à vista.
3. Venda de 06 unidades por $ 8.500, no total.
18 • capítulo 1
Supondo um caixa inicial de $10.000, no razonete teríamos:
Estoques Mercaodrias Caixa
(SI) 10.000
(SI) 10.000 6.000 (1a) 4.000 (2)
(1) 8.000
(2) 4.000 6.000 (3a)
(3) 8.500
(SF) 2.000 (SF) 22.500
Receitas de vendas CMV
8.000 (1) (1a) 6.000

8.500 (3) (3a) 6.000
16.500 12.000
Os razonetes nos demonstram Receitas no valor de $16.500,00 e CMV no va-

lor de $12.000,00, onde poderíamos apurar um RCM de $4.500,00 no período.
Caso a empresa deseje o acompanhamento não somente dos valores, mas
também das quantidades movimentadas e, principalmente dos custos unitá-
rios das mercadorias, seria necessário preencher a ficha de controle de estoque
deste exemplo conforme demonstrado abaixo:

Mercadoria
SI 10 1.000,00 10.000,00
1 6 1.000,00 6.000,00 4 1.000,00 4.000,00
2 4 1.000,00 4.000,00 8 1.000,00 8.000,00
3 6 1.000,00 6.000,00 2 1.000,00 2.000,00
COMPRAS 4.000,00 CMV 12.000,00
A partir deste exemplo poderíamos ter a falsa ideia de inutilidade da ficha

de controle de estoque, pelo fato de ela somente ratificar o que já havia sido rea-
lizado pelos Razonetes. Porém, repare que o estoque inicial e as compras foram
realizados pelo mesmo valor de compra unitário.
capítulo 1 • 19
E, se houverem compras com valores unitários diferentes, como podemos
definir qual valor de mercadoria baixar quando de sua venda? O valor que en-
trou inicialmente? O valor que entrou por último? A média dos valores que
constam no estoque?
Vejamos isso com mais detalhes no próximo tópico.
1.1.6.1 Atribuições de Preços as Mercadorias
É notório que vários fatores influenciam o preço de todo tipo de mercadoria

(concorrência, aumentos, escala de compra, tabelamento etc.). Com isso difi-
cilmente temos durante o período compras feitas pelo mesmo valor, e com isso
surge o problema da avaliação do inventário e, consequentemente, do CMV.
Na realidade, existem quatro formas de atribuição de preços às mercadorias:
a) Preço Específico
b) PEPS
c) UEPS
d) MPM
Dessa forma, será apresentado em detalhes cada uma das formas de atribui-
ções citadas.
1.1.6.1.1 Preço Específico

O primeiro método, denominado Preço Específico, consiste na utilização do va-
lor unitário real de aquisição de cada unidade específica da mercadoria consu-
mida na venda. Naturalmente, essa forma de atribuição demanda de uma ficha
de identificação específica para cada unidade de cada mercadoria que consta
no estoque.
É evidente que esse método somente deve ser usado por empresas que mo-
vimentam materiais de alto valor unitário, cuja quantidade armazenada não é
muito grande e que são comprados em condições bem específicas.
Deve ser utilizada quando conseguimos fazer a apropriação do preço especí-
fico de cada unidade em estoque, ou seja, há possibilidade de rastrear especifi-
camente qual mercadoria foi vendida e qual foi seu singular custo de aquisição.
Havendo condições de se conhecer a unidade do produto vendido, pode-se
dar baixa em cada venda, por este valor, e dessa forma no estoque final, o valor
do CMV será a soma de todos os custos específicos baixados no período.
20 • capítulo 1
Segundo Ribeiro (2011, p. 92) o preço específico é definido como: O critério
de avaliação dos estoques pelo preço específico consiste em atribuir a cada uni-
dade do estoque o preço efetivamente pago por ela.
O autor afirma que esse é um critério que só pode ser utilizado para mer-
cadorias de fácil identificação física, como imóveis para revenda, veículos etc.
EXEMPLO
Uma revenda de automóveis usados tem, inicialmente, 5 automóveis usados adquiridos de
uma frota por R$ 13.000.
1. No próximo mês são comprados mais 03 carros de outra frota por R$ 15.000 cada um;
2. Venda de 02 carros por R$ 16.000 cada um, porém 1 do lote inicial e outro do lote
comprado depois (item 01)
Neste exemplo, o proprietário da revenda conhece previamente de qual fro-

ta foi originada a venda dos veículos, e, dessa forma, dá-se baixa através do cus-
to específico, ou seja, (13.000 + 15.000 = 28.000). A ficha de estoque, neste caso,
ficaria da seguinte maneira:

Mercadoria
SI 5 13.000,00 65.000,00
1 3 15.000,00 45.000,00 5 13.000,00 65.000,00
3 15.000,00 45.000,00
8 110.000,00
2 1 13.000,00 13.000,00 4 13.000,00 52.000,00
1 15.000,00 15.000,00 2 15.000,00 30.000,00
6 82.000,00
COMPRAS 45.000,00 CMV 28.000,00
Iudícibus et al (2010) afirma que tal tipo de apropriação de custo, somente é

possível em alguns casos onde a quantidade, o valor, ou a característica da mer-
cadoria permitir, pois na maioria dos casos não é possível ou economicamente
conveniente a identificação do custo.
capítulo 1 • 21
1.1.6.1.2 PEPS (Primeiro que Entra, Primeiro que Sai) ou FIFO (First In, First
Out)
O segundo método apresentado é representado pela sigla PEPS que significam
que o primeiro valor a entrar é o primeiro valor a sair. Erroneamente, se con-
funde e considera-se como obrigatória a utilização do primeiro material entra-
do fisicamente no estoque. Na realidade, o que este método determina é que
se considere que o valor unitário da primeira aquisição (independente de qual
mercadoria fisicamente foi movimentada), passando-se para o valor unitário
da segunda, e assim sucessivamente.
Por esse método, o primeiro item que entra no estoque é o primeiro que
deve sair do mesmo, e dessa forma, à medida que ocorrem as vendas, deve-se
baixar no CMV obrigatoriamente o valor das primeiras compras realizadas para
a mercadoria. Caso existam saldos de estoque remanescentes de outros perío-
dos, deve-se baixar inicialmente no CMV o saldo de estoque do lote mais antigo
que ainda está na empresa. O uso do PEPS equivale a dizer que “vendemos”
primeiro, as primeiras unidades compradas.
Ribeiro (2009, p. 92) definem PEPS como: significa primeiro que entra, pri-
meiro que sai conhecido como Fifo inicias da frase inglesa fisrt in, first out.
O autor coloca que adotando este critério para valoração dos estoques, a em-
presa atribuirá às mercadorias estocadas os custos mais recentes.
EXEMPLO
A empresa Comercial Araxá dedica-se à comercialização de luminária de luxo. Em 01/11/
X5, seu estoque estava constituído de 200 unidades ao custo unitário de $1.000. Durante o
mês de Novembro, foram realizadas as seguintes operações com produtos:
1. Compra de 300 unidades por $1.200 cada uma, a prazo;

2. Venda de 100 unidades a R$1.500 cada uma, sendo 50% a prazo;
3. Venda de 300 unidades a R$1.400 cada uma, a prazo;
4. Compra de 200 unidades a R$1.300 cada uma, a prazo;
5. Venda de 100 unidades a R$1.400 cada uma, a vista.
22 • capítulo 1
Assim, a baixa de cada venda foi feita pelo preço de custo mais antigo em es-
toque (o primeiro que entra é o primeiro que sai), então, pela ficha de estoque:

Mercadoria
DATA ENRADA SAÍDA SALDO
SI 200 1.000,00 200.000,00
200 1.000,00 200.000,00
1 300 1.200,00 360.000,00
300 1.200,00 360.000,00
100 1.000,00 100.000,00
2 100 1.000,00 100.000,00
300 1.200,00 360.000,00
100 1.000,00 100.000,00
3 100 1.200,00 120.000,00
200 1.200,00 240.000,00
100 1.200,00 120.000,00
4 200 1.300,00 260.000,00
200 1.300,00 260.000,00
5 100 1.200,00 120.000,00 200 1.300,00 260.000,00
COMPRAS 620.000,00 CMV 560.000,00 ESTOQUE FINAL 260.000,00
Baseado no sistema PEPS, temos que:
• CMV total do período será R$ 560.000 e o Estoque R$ 260.000.

• Estoque estará sempre baseado nas últimas compras e o CMV nas mais
antigas.
Pelo razonete foi possível apurar um Lucro Bruto de $150.000.
ATIVO PASSIVO RECEITA DESPESA

Estoque Cap. Social Receita Venda CMV
(si) 200.000 100.000(2a) 200.000(si) (a) 710.000 150.000(2) (2a)100.000 560.000(b)
(1) 360.000 340.000(3a) 200.000 (sf) 420.000(3) (3a) 340.000
(4) 260.000 120.000(5a) 140.000(5) (5a) 120.000
(sf) 260.000 Cts. a pg
360.000(1)
Caixa 260.000(4)
(2) 75.000 620.000(sf)
(5) 140.000
(SF) 215.000 L.P. Acumulado
150.000 ( c )
150.0000 (sf)
Cts a Rec. RESULTADO
(2) 75.000 Resultado
(3) 420.000 (b) 560.000 710.000(a)
(sf) 495.000 ( c ) 150.000
capítulo 1 • 23
1.1.6.1.3 UEPS ou LIFO (Último que Entra, Primeiro que Sai) ou LIFO (Last
In, First Out)
O terceiro método é representado pelas iniciais UEPS que significam que o úl-
timo valor a entrar é o primeiro valor a sair. Da mesma forma que o anterior,
este método é apenas escritural e não significa que a movimentação física seja
coincidente com a que preconiza o método.
Por esse método, analogamente ao PEPS, no UEPS, o último item que entra
no estoque é o primeiro que deve sair do mesmo, dessa forma, deve-se baixar no
CMV obrigatoriamente o valor das últimas compras realizadas para a mercado-
ria. Caso existam saldos de estoque remanescentes de outros períodos, deve-se
baixar inicialmente no CMV os valores das últimas compras e manter o saldo de
estoque do lote mais antigo que ainda está na empresa (não fisicamente, mas
monetariamente). O uso do PEPS equivale a dizer que “vendemos” primeiro, as
últimas unidades compradas.
Segundo Ribeiro (2009, p. 95) UEPS é definido como: significa último que
entra, primeiro que sai e é também conhecida como Lifo inicias da frase inglesa
Last in, first out.
Para o autor adotando este critério para valoração de seus estoques, a em-
presa sempre atribuirá as suas mercadorias em estoque os custos mais antigos,
guardadas as devidas proporções com as mercadorias que entram e saíram do
estabelecimento.
No exemplo abaixo utilizou-se os mesmos dados utilizados com o PEPS para
analisar o sistema UEPS:

Mercadoria
SI 200 1.000,00 200.000,00
200 1.000,00 200.000,00
1 300 1.200,00 360.000,00
300 1.200,00 360.000,00
200 1.000,00 200.000,00
2 100 1.200,00 120.000,00
200 1.200,00 240.000,00
200 1.200,00 240.000,00
3 100 1.000,00 100.000,00
100 1.000,00 100.000,00
100 1.000,00 100.000,00
4 200 1.300,00 260.000,00
200 1.300,00 260.000,00
100 1.300,00 130.000,00
5 100 1.300,00 130.000,00
100 1.000,00 100.000,00
24 • capítulo 1
Baseado no sistema UEPS, temos que:
CMV = 590.000,00
E.F. = 230.000,00
O Estoque estará sempre baseado nas primeiras compras e o CMV nas mais
recentes.
Pelo razonete podemos apurar um Lucro Bruto de $120.000:

(si) 200.000 120.000(2a) 200.000(si) (a) 710.000 150.000(2) (2a)120.000 590.000(b)
(1) 360.000 340.000(3a) 200.000 (sf) 420.000(3) (3a) 340.000
(4) 260.000 130.000(5a) 140.000(5) (5a) 130.000
(sf) 230.000 Cts. a pg
360.000(1)
Caixa 260.000(4)
(2) 75.000 620.000(sf)
(5) 140.000
120.000 ( c )
120.0000 (sf)
(3) 420.000 (b) 590.000 710.000(a)
(sf) 495.000 ( c ) 120.000
1.1.6.1.4 MPM (Média Ponderada Móvel)

O quarto método, denominado médio, como o próprio nome indica, signifi-
ca que o material saído do estoque será valorado por um valor médio do saldo
existente no Almoxarifado. Esse valor é conhecido pela simples divisão do valor
do saldo em estoque por sua quantidade logo após cada entrada (normalmente
compra) de material, já que as saídas não alteram o valor médio do estoque.
Tal sistemática é denominada média móvel porque, a cada entrada no estoque,
novos saldos em valor e quantidade proporcionarão novos valores médios.
Segundo Ribeiro (2009, p.96) adotando este critério, as mercadorias esto-
cadas serão sempre valoradas pela média dos custos de aquisição, sendo estes
atualizados a cada compra efetuada.
Este método é denominado de custo médio ponderado móvel, pois a cada
compra por custo unitário diferente dos que constarem do estoque, o custo mé-
dio modifica-se.
capítulo 1 • 25
No exemplo utilizaram-se os mesmos dados usados no PEPS e UEPS para
elaboração da ficha pelo método MPM:

Mercadoria

SI 200 1.000,00 200.000,00
1 300 1.200,00 360.000,00 500 1.120,00 560.000,00
2 100 1.120,00 112.000,00 400 1.120,00 448.000,00
3 300 1.120,00 336.000,0 100 1.120,00 112.000,00
4 200 1.300,00 260.000,00 300 1.240,00 372.000,00
5 100 1.300,00 130.000,00 200 1.240,00 248.000,00
Onde,
* 560.000 (Compras + Saldo) ÷ 500 (Qtde) = 1.120,00
** 372.000 ÷ 300 = 1.240,00
É lógico que, com o uso da Média Ponderada Móvel em todas as variantes,

teremos, normalmente, valores que se encontrarão entre os apurados pelo
PEPS e pelo UEPS:
CMV = 572.000,00
E.F. = 248.000,00
O Estoque e o CMV estão sobre a mesma base que é o custo médio ponde-
rado das entradas.
26 • capítulo 1
Pelo Razonete podemos apurar um Lucro Bruto de $138.000,00.

(si) 200.000 112.000(2a) 200.000(si) (a) 710.000 150.000(2) (2a)112.000 572.000(b)
(1) 360.000 336.000(3a) 200.000 (sf) 420.000(3) (3a) 336.000
(4) 260.000 124.000(5a) 140.000(5) (5a) 124.000
(sf) 248.000 Cts. a pg
360.000(1)
Caixa 260.000(4)
(2) 75.000 620.000(sf)
(5) 140.000
138.000 ( c )
138.0000 (sf)
(3) 420.000 (b) 572.000 710.000(a)
(sf) 495.000 ( c ) 138.000
1.1.7 Diferenças entre os Métodos
De acordo com Ribeiro (2009, p. 98):
Quando a economia do país estiver equilibrada e os preços mantiverem-se estáveis,

qualquer que seja o critério adotado para valoração dos estoques não interferirá nos
resultados. Entretanto, nos casos de oscilações de preços, em decorrência de inflação
ou deflação, a escolha do critério constituirá fator decisivo na determinação dos resul-
tados da empresa.
Nos períodos de inflação galopante, por exemplo, a adoção do critério UEPS provocará
sérias distorções tanto na avaliação dos estoques quanto na atribuição dos custos das
vendas, resultando em estoques disformes dos preços de mercado e custos elevados,
reduzindo consideravelmente os lucros.
Conclui-se que, os métodos (critérios) diferentes levam a resultados tam-

bém diferentes. Se a mesma empresa buscasse analisar seu resultado pelos
três diferentes métodos de controle do estoque para um mesmo período e
capítulo 1 • 27
movimentação (compra e venda), suas situações reais (quantidade em estoque)
seriam as mesmas, mas o resultado não, conforme tabela abaixo:
PEPS UEPS MPM

Vendas 710.000 Vendas 710.000 Vendas 710.000
(–) CMV 560.000 (–) CMV 520.000 (–) CMV 572.000
(=) Resultado 150.000 (=) Resultado 120.000 (=) Resultado 138.000
Estoque final 260.000 Estoque final 230.000 Estoque final 248.000
Com isso, pode-se perceber que uma mesma empresa, em um mesmo perí-
odo e analisando as mesmas vendas e compras pelos mesmos preços, podem
apresentar resultados diferentes apenas pelo sistema de atribuição de preços
utilizado para a mensuração do inventário.
As consequências para valor do estoque do uso desses critérios são, respec-
tivamente, as seguintes:
CUSTEIO DO CMV VALOR DO ESTOQUE
PREÇO ESPECÍFICO O estoque fica valorizado ao Custo Específico.
O estoque fica valorizado pelas últimas entradas rema-

PEPS nescente.
O estoque fica valorizado pelas primeiras entradas re-

UEPS manescente.
MÉDIO O estoque fica valorizado pelo preço médio.
Fonte: Marion (2012, P. 338).
28 • capítulo 1
Quadro sintético da conclusão conceitual
CRITÉRIOS REGIMES VIABILIDADE LEGALIDADE USO PRÁTICO

Permanente Sim Sim Não
©© LUCHSCHEN | DREAMSTIME.COM
PEPS
Periódico Sim Sim Sim
Permanente Sim Não Não

UEPS
Periódico Difícil Não Não
Permanente Sim Sim Sim

MÉDIO
Periódico Não Sim Não
Fonte: Marion (2012, P. 342).
1.1.8 Resultado da Conta com Mercadorias (RCM)
Segundo Ribeiro (2009, p. 108): Os fatos administrativos que ocorrem na em-

presa comercial, envolvendo compra e venda de mercadorias representam seu
principal movimento.
Os autores afirmam que o resultado dessas transações influi diretamente
no destino dessas empresas.
capítulo 1 • 29
Para Ribeiro (2009) a apuração do Resultado com Mercadorias (RCM) ocor-
re ao final de um período, pois é preciso apurar a diferença entre as receitas ob-
tidas pelas vendas e o custo destas mercadorias que foram vendidas, conforme
fórmula abaixo:
RCM = V – CMV
Onde,
• RCM = Resultado com Mercadorias;

• V = Receita de Vendas;
• CMV = Custo da Mercadoria Vendida;
No exemplo do tópico 2, o RCM seria:

RCM = V – CMV
RCM = 23.000 – 13.000
RCM = 10.000 de Lucro.
O RCM é importante para empresas comerciais que trabalham com compra
e venda de mercadorias. Depois adicionamos as demais receitas, e dessa soma
subtraímos as despesas para se obter o resultado líquido, conforme modelo
simplificado de apuração do resultado descrito abaixo:
Receita de venda 150.000,00
(–) Custos de mercadorias vendidas (CMV) (105.000,00) Lucro
(=) Resulçtado bruto com mercadorias 45.000,00
(+) Receita de juros 1.000,00
(–) Despesas operacionais
Despesas com sálario (15.000,00)
Despesas diversas (6.000,00)
(=) Resultado liquido 25.000,00 Lucro
Caso o RCM for maior que zero, ou seja, vendas sejam maiores que o CMV,
alcançamos o Lucro Bruto com Mercadorias. Caso contrário, ou seja, se o RCM
for menor que zero, temos Prejuízo Bruto com Mercadorias.
30 • capítulo 1
Quanto da aquisição das mercadorias, todas as compras são registradas di-
retamente na conta Estoque de Mercadorias. Dessa forma, o lançamento con-
tábil a se efetuar seria:
D ESTOQUE DE MERCADORIAS
C Fornecedor (se for compra a prazo) ou Caixa (se for compra a vista).
Já na ocasião da venda da mercadoria, na realidade, ocorrem dois eventos

contábeis a partir de uma mesma ação, primeiro, ocorre a realização de uma re-
ceita de vendas que será a prazo ou a vista a partir do valor faturado, e, segundo,
ocorre o consumo (baixa → despesa) do bem que foi comercializado e o mesmo
deixa de ser um ativo (estoque). Dessa forma, na Venda há necessidade de dois
lançamentos:
CONTAS A RECEBER (VENDA A PRAZO) OU CAIXA

D (VENDA A VISTA)
1
Receita de Vendas (Lançado pelo valor de faturamento/ven-
C da na conta de resultado → venda).
CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (CONTA DE

D RESULTADOÀDESPESA CUSTO DAS MERCADORIAS
2 VENDIDAS (CONTA DE RESULTADO → DESPESA)
C Estoque de mercadorias → lançado pelo valor do CMV.
capítulo 1 • 31
Dessa forma, após cada operação de Venda e sua contabilização, teremos a
conta de Vendas atualizada, e a conta de CMV com o total do custo acumulado
até a mesma data e ainda o Estoque de Mercadorias refletindo o valor exato do
estoque.
EXEMPLO
1. Caso uma empresa possui um estoque de mercadorias no valor de R$ 15.000 e vende
a metade dele por R$ 10.000, a prazo, temos:
a) Contas a Receber
a Receita de Vendas _______________________ R$ 10.000
b) Custo de mercadorias vendidas

a Estoque de Mercadorias ___________________R$ 7.500
Pelo razonete temos:
Estoques Mercadorias Contas a Receber
(SI) 15.000 7.500 (1a) (1a) 10.000
Receitas de Vendas CMV
10.000 (1) (1a) 7.500
2. Se, após essas transações se efetuasse uma compra de mercadorias no valor de 6.000
a prazo:
D - Estoque de Mercadorias
C - Fornecedores a Pagar____________________6.000
Ao final do período, para a apuração do resultado teríamos:
a) D - Receita de Vendas
C - Resultado ______________________ 10.000
32 • capítulo 1
b) D - Resultado
C – CMV __________________________ 7.500
Nos razonetes temos as seguintes operações:
Estoque Mercadorias Contas a Receber Fornecedor

(SI)15.000 7.500(1a) (1a)10.000 6.000(2)
(2) 6.000
(SF)13.500
Receita de Vendas CMV Resultado

(A)10.000 10.000(1) (1a)7.500 7.500(B) (B)7.500 10.000(A)
2.500
REFLEXÃO
Neste capítulo você aprendeu a contabilização das compras e das vendas de mercadorias,
bem como a apuração do resultado e como é apurado o lucro com mercadorias e, também,
entender a sistemática do preenchimento da ficha de estoque; diferenciar o sistema de in-
ventário periódico e permanente; operacionalizar os métodos de atribuição de valores de
inventário como PEPS, UEPS, MPM e Preço Específico.
O estoque é composto por mercadorias, produtos acabados, produtos em processo, ma-
téria-prima, material de escritório, peças de manutenção, entre outros itens.
O valor do estoque consiste no custo de aquisição mais os gastos necessários para co-
locar o ativo em condições de gerar benefícios para a Entidade. Sua avaliação deve ser pelo
custo de aquisição (ou produção), ou o valor liquido de realização dos dois o menor.
A avaliação a menor ou a maior do Estoque interfere diretamente no lucro do exercício.
Por exemplo, se superavaliarmos, o estoque final, o lucro líquido ficará superavaliado; se su-
bavaliarmos, o lucro líquido também ficara subavaliado.
O CMV corresponde à despesa com baixa de mercadoria vendida, que é confrontada
com a receita de venda.
capítulo 1 • 33
LEITURA
Proposta de implantação de controles internos de estoque para um supermer-
cado da serra gaúcha
Matheus Tumelero Dornelles, Camila Pesini
Resumo
Este estudo aborda a importância dos controles internos direcionados a gestão dos esto-
ques, como uma ferramenta que pretende facilitar as operações e assegurar as informações
geradas pela empresa. Diante disso, este trabalho pretende responder o seguinte problema
de pesquisa: quais os procedimentos necessários para a implantação de controles internos de
estoque em um supermercado da Serra Gaúcha? O objetivo deste estudo consiste em ana-
lisar os procedimentos, verificar métodos de controle de estoque, bem como, fundamentar e
apontar a importância dos mesmos. A pesquisa teórica torna-se fundamental para entender,
desenvolver e aprimorar os controles internos, além disso, por meio da fundamentação torna-
se possível relacionar a teoria e a prática dentro do estudo em questão. Esta pesquisa se jus-
tifica pela necessidade de melhora na gestão dos estoques, uma vez que, a falta de controles
e planejamento pode afetar o desenvolvimento econômico da empresa. Crepaldi, Iudicibus
e Padovezze estão entre os principais autores pesquisados e citados neste estudo. Quanto
a metodologia, a pesquisa é considerada exploratória, visto que, se faz necessário a busca
e aperfeiçoamento do tema estudado. A abordagem da pesquisa é considerada qualitativa,
em que se faz uma análise aprofundada da questão a ser estudada. O método empregado
é o estudo de caso, por tratar de coletar os dados dentro da empresa, para posteriormente
fazer a análise desses dados. A coleta de dados foi por meio de entrevista, aplicada a um
dos sócios da empresa, juntamente com a administradora e uma pessoa relacionada a área
dos estoques. Os dados obtidos foram analisados com o propósito de identificar os principais
problemas existentes na empresa, a fim de propor melhorias e soluções eficientes nos con-
troles de estoque. Através da análise, foram constatados problemas na empresa em estudo,
tanto na questão administrativa, por meio da ausência de delegações de funções, quanto nas
questões práticas, como o controle de itens perecíveis, por exemplo. Se propôs um organo-
grama com a identificação dos responsáveis por cada função para a gestão dos estoques;
a utilização do sistema operacional para fins de controles dos itens, tanto para controle de
34 • capítulo 1
estoques mínimos como para controle de perecibilidade; a melhora na segurança interna,
com a instalação de câmeras de vigilância e detectores anti furto e criação de pedido interno
de compras para padronizar o processo atual. Ressalta-se a importância da implantação e do
acompanhamento dos controles internos de estoques para melhora do planejamento e do
desenvolvimento empresarial. Os resultados obtidos neste estudo não podem ser generali-
zados para todo o setor, pois cada empresa possui suas peculiaridades que podem alterar
os resultados obtidos neste. Sugere-se a análise de outra empresa do ramo com o intuito de
efetuar a comparabilidade com os resultados deste estudo ou, aplicação das propostas ora
apresentadas para verificação da aplicabilidade das mesmas em outra entidade.
Palavras-chave: Controles internos. Gestão. Estoques.
Fonte: http://ojs.fsg.br/index.php/anaiscontabeis/article/view/1155.
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
CPC PME. Disponível em: <http://www.cpc.org.br/CPC/CPC/Conheca-CPC>. Acesso em: 10 maio.
2015.
INFOFISCO: Disponível em: <http://www.infofisco.com.br/organizando-o-inventario-fisico-anual/>.
Acesso em 10 junho 2015.
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; KANITZ, S. C.; RAMOS, A. T. ; CASTILHO, E. BENATTI, L.; WEBER, E. F.;
DOMINGUES, R.; Contabilidade introdutória 11 ed. São Paulo: Atlas , 2010.
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. dos. Manual de Contabilidade
Societária – aplicável a todas as sociedades. São Paulo: Atlas, 2010.
MARION, J. C. Contabilidade Empresarial. 12 ed. São Paulo: Atlas , 2012.
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade Básica, 2 ed. São Paulo: Saraiva , 2009.
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade Intermediária, 2 ed. São Paulo: Saraiva , 2009.
SZUSTER et al. Contabilidade Geral: Introdução à Contabilidade Societária. 4 ed. São Paulo: Atlas,
2013.
capítulo 1 • 35
36 • capítulo 1
2
Operações com
Mercadorias –
Fatos que Alteram
os Valores de
Compras e Vendas
O presente capítulo tem a pretensão de apresentar, do ponto de vista contábil,
como devem ser tratadas algumas situações que surgem no nosso dia a dia dos
fatos que alteram os valores de compras e vendas de mercadorias.
OBJETIVOS
Neste capítulo vamos estudar fatos que alteram os valores de compras e vendas de merca-
dorias, tais como, devoluções e abatimentos, descontos comerciais e financeiros, fretes e
seguros e a apuração do resultado contábil.
38 • capítulo 2
2.1 Fatos que alteram os valores das
compras
As compras servem de intermediárias nas trocas, as empresas comerciais com-

pram mercadorias para depois revendê-las. A empresa comercial pode comprar
de seus fornecedores à vista ou a prazo.
Nas compras à vista, o pagamento normalmente é efetuado por meio de cheque,

evitando a manipulação de somas elevadas de dinheiro, caso em que a conta a ser
creditada no lançamento seria Bancos Conta Movimento ou se o pagamento fosse em
dinheiro a conta creditada seria Caixa.
Nas compras a prazo o registro contábil será semelhante ao das compras à vista,
mas a conta creditada não será caixa, mas sim Fornecedores ou Duplicatas a Pagar
(RIBEIRO, 2009, p. 56).
2.2 Devoluções e abatimentos de compras

Para Iudícibus et al (2010) as devoluções serão registradas na ficha de controle,
porem, não como saída de mercadorias, pois, dessa forma, haveria alteração do
valor do CMV (Custo da Mercadoria Vendida); na realidade, tais devoluções cor-
rigem o valor de entrada. Portanto, devem ser registradas como entrada, mas
com valor negativo.
Segundo Ribeiro (2009, p. 195):
Compras anuladas ou devoluções de compras consistem na devolução total ou par-

cial das mercadorias adquiridas, tendo em vista fatos desconhecidos no momento da
compra, por exemplo, as mercadorias não correspondem ao pedido ou não atendem as
expectativas.
capítulo 2 • 39
De acordo (Yamamoto, Paccez e Malacrida, 2011, p. 132):
As devoluções de compras devem ser registradas na ficha de controle de estoques

para corrigir as compras efetuadas, ou seja, devem ser registradas como um acerto das
quantidades e dos valores de entradas e apresentadas com valores negativos. Para os
autores o registro não deve ser considerado como uma saída de mercadorias na ficha
de controle dos estoques, pois, dessa forma, haveria alteração no custo das mercado-
rias vendidas, em valor e em quantidade, o que não corresponde a realidade, porque a
saída não ocorreu em função de uma venda, mas de uma devolução de mercadorias
que não atendem às especificações da empresa.
Dessa forma para melhor compreensão, é apresentado a seguir um exem-

plo numérico que aborda os aspectos relacionados à devolução de mercadorias
pelo comprador.
EXEMPLO
Suponhamos que a nossa empresa tenha devolvido parte da compra de mercadorias efetua-
do do fornecedor Antônio Silva Ltda. Para acompanhar as mercadorias devolvidas, emitimos
a nota fiscal nº 5.545, no valor de R$ 3.000. O fornecedor nos devolveu a importância em
dinheiro.
a) Empresa que adota a conta mista de mercadorias

Caixa
a Mercadorias
Devolução de parte da compra efetuada do fornecedor Antônio Silva Ltda. Conforme
nota fiscal nº 5.545.......................................................R$ 3.000
b) Empresa que adota a conta desdobrada com inventário periódico

Caixa
a Compras Anuladas
nota fiscal nº 5.545......................................................R$ 3.000
40 • capítulo 2
c) Empresa que adota a conta desdobrada com inventário permanente
Caixa
a Estoque de Mercadorias
nota fiscal nº 5.545......................................................R$ 3.000
CONEXÃO
Acesse o link abaixo e saiba mais sobre empresas que adotam a conta mista de mercadorias:
http://www.contabilizando.com/CMV%20.htm.
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2.3 Abatimento sobre compras

Em relação aos abatimentos sobre compras Yamamoto, Paccez e Malacrida
(2011, p. 133) afirmam que:
Os abatimentos sobre compras são obtidos, normalmente, em função de alguma diver-

gência entre as características solicitadas pela empresa e aquelas apresentadas pelas
mercadorias que foram entregues. Dessa forma, a empresa pode negociar com seu
fornecedor que este lhe conceda um abatimento sobre o valor originalmente acertado
pelas mercadorias, esse fato ocorre, em geral, apos o recebimento e registro das mer-
cadorias no estoque da empresa compradora.
capítulo 2 • 41
Segundo Iúdícibus et al (2010) os abatimentos e descontos comerciais sobre
compras são registrados também como entrada, com valor negativo, porém na
parte relativa a apenas valores, já que as quantidades de mercadorias permane-
cem inalteradas nesse caso.
Caso a empresa receba mercadorias adquiridas de fornecedores, e averi-
guar que elas não atendem às suas expectativas, por motivos desconhecidos
no momento da compra, é possível devolvê-la total ou parcialmente, conforme
exemplo anterior (compras anuladas). Mas se houver interesse em ficar com
as mercadorias é possível solicitar ao nosso fornecedor que nos conceda um
abatimento e, assim ganhar um abatimento no preço (RIBEIRO, 2009, p. 195).
Dessa forma, havendo interesse em ficar com as mercadorias, pode-se soli-
citar ao fornecedor que conceda um abatimento.
©© GAVRAN333 | DREAMSTIME.COM
Portanto, para melhor compreensão, é apresentado a seguir um exemplo

numérico que aborda os aspectos relacionados a abatimento sobre compras.
42 • capítulo 2
EXEMPLO
Como as mercadorias adquiridas por meio da nota fiscal nº 455 do fornecedor ABC Silva
chegaram com estragos sofridos no transporte e, nossa empresa obteve do fornecedor um
abatimento no valor de R$ 5.000. A compra tinha sido efetuada a prazo.

Forncedores
ABC Silva
a Mercadorias
Abatimentos obtido tendo em vista estragos sofridos no transporte n/compra conforme
s/ nota fiscal nº 455......................................R$ 5.000

Forncedores
ABC Silva
a abatimentos sobre compras
s/ nota fiscal nº 455.....................................R$ 5.000

Forncedores
ABC Silva
a Estoque de Mercadorias
s/ nota fiscal nº 455.....................................R$ 5.000
CONEXÃO
Acesse o link e saiba mais sobre os principais aspectos que envolvem operações com mer-
cadorias: http://arquivos.unama.br/professores/iuvb/contabilidade/CG/aula08/verprint.htm.
capítulo 2 • 43
2.4 Fretes e seguros sobre compras
Fretes e seguros sobre compras correspondem às importâncias pagas pela empresa,

diretamente ao fornecedor ou a uma empresa transportadora, referentes a despesas
com seguros e transporte das mercadorias, do estabelecimento do fornecedor, até a
nossa empresa. Normalmente, refere-se à despesa com fretes e seguros.
©© VENIAMIN KRASKOV | DREAMSTIME.COM
Os valores de fretes e dos seguros calculados sobre as vendas, quando correrem

por conta do vendedor (fornecedor), devem ser contabilizados em contas represen-
tativas de despesas operacionais, classificadas no grupo das Despesas com Vendas
(RIBEIRO, 2009, p. 64).
Para melhor compreensão, é apresentado a seguir um exemplo numérico

que aborda os aspectos relacionados a Fretes e seguros sobre compras.
EXEMPLO
Suponhamos que a nossa empresa tenha pago a importância de R$ 4.000, para a Transpor-
tadora Maravilha S/A, referente a fretes e seguros, conforme nota fiscal de serviço de trans-
porte nº 12.333, para transportar ao estabelecimento mercadorias adquiridas do fornecedor
Antônio Silva Ltda.
44 • capítulo 2
Mercadorias
a Caixa
Pagamento da nota fiscal nº 12.333 da Transportadora Maravilha S/A, referente a fretes
e seguros.........................................................R$ 4.000

Fretes e seguros sobre compras
a Caixa
e seguros........................................................R$ 4.000

Estoque de Mercadorias
a Caixa
e seguros........................................................R$ 4.000
2.5 Descontos incondicionais obtidos

Segundo Ribeiro (2009): Descontos incondicionais obtidos compreendem
aqueles descontos que a empresa ganha dos fornecedores, no momento em
que se efetua compras de mercadorias. Esses descontos podem são destacados
nas próprias notas fiscais e, para os oferecer, nossos fornecedores não nos im-
põem nenhuma condição.
Para Iudicibus et al (2010):
Os descontos comerciais são concedidos pelo vendedor a favor do comprador, no ato

da compra, em função de vários motivos: seja pela grande quantidade que está sendo
vendida, seja porque o comprador é um cliente importante.
Vale ressaltar que há diferença entre descontos comerciais e abatimentos,

pois descontos comerciais são negociados no ato da transação de compra ou
capítulo 2 • 45
de venda, enquanto os abatimentos são concedido após a compra ou venda já
terem sido concretizadas e os produtos entregues de uma empresa para outra.
©© ARNE9001 | DREAMSTIME.COM
Dessa forma, para melhor compreensão, é apresentado a seguir um exem-

plo numérico que aborda os aspectos relacionados a descontos incondicionais
obtidos.
EXEMPLO
Compra de mercadorias, à vista, do fornecedor Solimões S/A, conforme nota fiscal nº 350,
no valor de R$ 5.000. Houve desconto destacado na nota fiscal no valor de R$ 500.

Mercadorias
a Diversos
NF nº 350 de Solimões S/A
Como segue:
Valor líquido pago...............................................................4.600
a descontos incondicionais obtidos
10 % destacado na NF ....................................................400.............5.000
46 • capítulo 2
Compra de Mercadorias
a Diversos
NF nº 350 de Solimões S/A
Como segue:
a caixa
Valor líquido pago...............................................................4.600
a descontos incondicionais obtidos
10 % destacado na NF .........................................................400.........5.000

Como esse sistema de registro das operações com mercadorias visa manter o valor dos
estoques permanentemente atualizado, não cabe a contabilização do desconto incondicional
obtido.
2.6 Fatos que alteram os valores das Vendas

As vendas de mercadorias constituem a principal fonte de receita das empresas
comerciais e, podem ser efetuadas à vista ou a prazo.
2.7 Vendas anuladas ou devoluções de

vendas
De acordo com Ribeiro (2009): É comum as empresas receberem de seus clien-

tes, em devolução, o total ou parte das mercadorias a eles vendidas por motivos
desconhecidos no momento das vendas.
Para Iudícibus et al (2010): as devoluções de vendas também representam
correção do valor exato das saídas; portanto, registramo-las também como saí-
da, com valor negativo.
É comum as empresas receberem de seus clientes, em devolução, o total ou
parte das mercadorias a eles vendidas, por motivos desconhecidos no momen-
to das vendas.
capítulo 2 • 47
Dessa forma para melhor compreensão, é apresentado a seguir um exemplo
numérico que aborda os aspectos relacionados a Vendas anuladas ou devolu-
ções de vendas.
EXEMPLO
Recebemos do cliente Roberto Silva, em devolução, mercadorias no valor de R$ 5.000, re-
ferente à nossa venda efetuada por meio da nossa nota fiscal nº 2.000. Considerar que a
importância tenha sido restituída ao cliente em dinheiro e que o custo das referidas merca-
dorias vendidas correspondeu R$ 3.000.

Mercadorias
a caixa
Devolução de vendas recebida do cliente Roberto Silva, referente à parte da nossa nota
fiscal nº 2.000......................................................R$ 5.000

Vendas anuladas
a Caixa
fiscal nº 2.000......................................................R$ 5.000

Vendas anuladas
a Caixa
fiscal nº 2.000......................................................R$ 5.000
Estoque de Mercadorias
a custo de mercadorias vendidas
Conforme reintegração ao estoque de mercadorias recebidas em devolução, referente à
venda a NF nº 2.000............................................................................................R$ 3.000
48 • capítulo 2
2.8 Abatimento sobre vendas
De acordo com Iudícibus et al (2010) os abatimentos e descontos comerciais so-
bre vendas simplesmente não são registrados na ficha de controle, pois alteram
os valores de vendas apenas.
Quando os clientes, ao receberem as mercadorias adquiridas, constatarem
alguma irregularidade eles poderão devolver total ou parcialmente as mercado-
rias ou solicitar um abatimento sobre no preço do custo.
©© MONKEY BUSINESS IMAGES | DREAMSTIME.COM
Portanto, para melhor compreensão, é apresentado a seguir exemplo nu-

mérico que aborda os aspectos relacionados a abatimentos sobre vendas.
EXEMPLO
As mercadorias constantes da nota fiscal nº 666, vendidas a L. Santos Ltda., chegaram com
estragos no seu destino, concedeu-se ao cliente um abatimento no valor de R$ 2.000. O
valor da nota fiscal é de 9.000, e a venda foi efetuada a prazo. Considerando, ainda, que o
custo das mercadorias vendidas correspondeu a 70% do preço de venda.
capítulo 2 • 49
Mercadorias
a clientes
a L. Santos Ltda.
Abatimentos concedidos, por estragos ocorridos no transporte referente à nossa nota
fiscal nº 666...........................................................R$ 2.000

Abatimentos sobre vendas
a clientes
a L. Santos Ltda.
fiscal nº 666...........................................................R$ 2.000

Abatimentos sobre vendas
a clientes
a L. Santos Ltda.
fiscal nº 666...........................................................R$ 2.000
No caso de abatimento sobre vendas não caberá lançamento para reintegrar ao es-
toque o valor do custo referente ao abatimento concedido, uma vez que não houve
retorno de mercadorias para a empresa. Dessa forma, o abatimento representa uma
redução no valor da receita bruta de vendas (RIBEIRO, 2009, p. 63).
2.9 Descontos incondicionais concedidos

Independentemente de qualquer condição posterior à emissão da nota fiscal,
toda empresa poderá oferecer descontos, destacando-se nas notas fiscais de
venda.
50 • capítulo 2
Apresenta-se a seguir um exemplo numérico que aborda os aspectos rela-
cionados a descontos incondicionais concedidos.
EXEMPLO
Venda de mercadorias a Silva Andrade, conforme nota fiscal nº 2.350, no valor de R$ 7.000,
tendo sido concedido um desconto incondicional, destacado na própria nota fiscal, igual a
700. Considerar que o custo das mercadorias vendidas correspondeu a R$ 5.000.
Vale ressaltar que a contabilização do desconto incondicional concedido, como ocorre
também com o desconto incondicional obtido, é desnecessário. Entretanto, ele poderá ser
contabilizado conforme segue:

Diversos
a Mercadorias
NF nº 2.350
Como segue:
Valor líquido da nota.......................................................6.300
a descontos incondicionais concedidos
10% destacado na NF ......................................................700.............7.000

Diversos
a Venda de Mercadorias
NF nº 2.350
Como segue:
Caixa
Descontos incondicionais concedidos
10% destacado na NF ......................................................700.............7.000

Diversos
a Venda de Mercadorias
NF nº 2.350
capítulo 2 • 51
Como segue:
Caixa
Descontos incondicionais concedidos
10% destacado na NF ......................................................700.............7.000
2.10 Descontos financeiros

De acordo com Yamamoto, Paccez e Malacrida (2011, p. 139) os descontos fi-
nanceiros ocorrem em função da liquidação antecipada de uma obrigação ou
de um direito a receber.
Dessa forma, quando uma empresa opta por pagar antecipadamente uma
obrigação que se venceria no futuro, negocia a diminuição do valor a ser pago e
essa diferença caracteriza-se como desconto financeiro.
Entretanto, a empresa que faz o pagamento antecipado obtém um descon-
to que é caracterizado como uma receita, o qual é denominado de Desconto
Financeiro Obtido e, a empresa que recebe um valor antecipadamente concede
um desconto que é caracterizado como uma despesa e, recebe o nome de Des-
conto Financeiro Concedido.
Para Iudícibus et al (2010) os descontos financeiros são prêmios oferecidos
pelo vendedor ao comprador, por um pagamento antecipado de dívidas assu-
midas com transação de Mercadorias.
numérico que aborda os aspectos relacionados a descontos financeiros.
EXEMPLO
Considerando uma venda no valor de R$ 12.000, para pagamento em 60 dias, com 5% de des-
conto se o pagamento for em 30 dias, e o cliente aproveitar tal premio, a contabilização será:
Fornecedores
a diversos
a caixa.......................................................11.400
a descontos financeiros obtidos........................600................12.000
52 • capítulo 2
No vendedor:
Diversos
A clientes
Caixa...................................................11.400
Descontos financeiros concedidos.............600.....................12.000
Portanto, deve-se abrir a conta Descontos Financeiros Obtidos e Concedidos.
2.11 Apuração do resultado contábil

De acordo com Ribeiro (2009) os fatos administrativos que ocorrem na empre-
sa comercial, envolvendo compra e venda de mercadorias, representam seu
principal movimento.
A apuração do resultado da conta Mercadorias por este método é bem sim-
ples. Veja:
Suponhamos que durante o exercício a conta Mercadorias da empresa
Comercial Silva, apresente o seguinte movimento:
Mercadorias
50.000 10.000
60.000 70.000
40.000 80.000
20.000 30.000
3.000 5.000
SOMA 173.000 SOMA 195.000
Sabemos que no lado do débito do razonete da conta Mercadorias constam

os valores representativos de:
a) Estoque inicial
b) Compras
c) Fretes e seguros sobre compras
d) Vendas anuladas
e) Descontos incondicionais concedidos.
capítulo 2 • 53
E, do lado do crédito do razonete da conta Mercadorias constam os valores
representativos de:
a) Vendas
b) Compras anuladas
c) Descontos incondicionais obtidos.
Assim, para apurar o resultado da conta de Mercadorias os procedimentos

são os seguintes:
1. Efetuar a contagem física das mercadorias existentes em estoque no
fim do período, para conhecer o valor do estoque final;
2. Efetuar o calculo extra contábil para conhecer o resultado;
3. Registrar, por meio de um único lançamento, o resultado da conta
Mercadorias.
Já, para apurar o resultado pelo método da conta desdobrada temos:

Por esse sistema, na contabilidade, teremos pelo menos as seguintes con-
tas: estoque de mercadorias (estoque inicial); descontos incondicionais obti-
dos; vendas de mercadorias; vendas anuladas e descontos incondicionais con-
cedidos. Além destas, evidentemente há as contas que registram os tributos
(ICMS, PIS e COFINS) que serão estudados no capitulo 3.
As empresas podem elaborar a seguinte Demonstração de Resultado na for-
ma dedutiva:
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DA CIA. MÁXIMA PARA O ANO DE X9

Vendas 150.000
(-) CMV
Estoque Inicial 23.000
(+) Compras do Período 104.500
Mercadorias Disponíveis para

127.500
Venda
(-) Estoque Final (22.500) (105.000)
Lucro Bruto 45.000
(+) Receita de Juros 1.000
Soma 46.000
54 • capítulo 2
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DA CIA. MÁXIMA PARA O ANO DE X9
Menos
Despesas de Salários 15.000
Despesas Diversas 6.000 (21.000)
Lucro Líquido do Ano 25.000
Fonte: adaptado de Iudícibus et al (2010, p. 122)
De acordo com Yamamoto, Paccez e Malacrida (2011, p. 140): os valores

que se caracterizam como redutores das receitas de vendas (devoluções, abati-
mentos e impostos sobre vendas) devem ser apresentados em seguida à Receita
Bruta de Vendas, diminuindo esse valor para a identificação da Receita Líquida
de Vendas, subtraindo-se da Receita Liquida de Vendas o Custo das Mercadorias
Vendidas, obtém-se o Resultado Bruto (ou Lucro Bruto). As demais despesas re-
lacionadas com as vendas, bem como os efeitos relacionados aos recebimentos
ou pagamentos antecipados, são apresentadas como despesas operacionais ou
outras receitas e despesas relacionadas com a atividade da empresa.
CIA. COMERCIAL SILVA

DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS – JANEIRO/X6
Receita Bruta de Vendas 76.000
(-) Devoluções de Vendas (11.400)
(-) Abatimento sobre Vendas (800)
(=) Receita Líquida de Vendas 63.800
(-) CMV (47.940)
(=) Resultado Bruto 15.860
(-) Despesas operacionais
Frete sobre vendas (500)
(+/-) Receitas e Despesas Financeiras
Descontos financeiros concedidos (500)
Descontos financeiros obtidos 400
Lucro Bruto 15.260
capítulo 2 • 55
REFLEXÃO
Neste capítulo você aprendeu como o comércio apura o lucro com mercadorias; em relação
fatos que alteram os valores de compras e vendas de mercadorias, tais como, Devoluções e
abatimentos, Descontos comerciais e financeiros, Fretes e seguros e, também, a Apuração
do resultado contábil.
As operações com mercadorias estão intimamente ligadas às principais áreas de opera-
ção das empresas e envolvem problemas de administração, controle, contabilização e, prin-
cipalmente avaliação.
Portanto, nas empresas industriais e comerciais, as mercadorias representam um dos
ativos mais importantes e, isso leva a essencial necessidade de sua correta determinação no
início e no fim do período contábil para uma apuração do lucro contábil do exercício.
LEITURA
Proposta de Controle e Gestão de Estoques na Madeireira Carvalho - Rede Construir
Henrique Faustini de Castro Rodrigues,

Nilson Varella Rübenich, Janine Cardoso Rocha
Resumo
Nos últimos anos muitas pessoas migraram pra o litoral norte do Rio Grande do Sul em
busca de tranquilidade na aposentadoria ou, até mesmo, de oportunidades de explorar o
mercado do ramo turístico. Como resultado desta migração, encontramos uma região que
investe pesado na construção civil, construindo Shoppings, centros comercias, condomínios
fechados, prédios, entre outros. É neste mercado que a Madeireira Carvalho – Rede Cons-
truir está inserida. A empresa possui participação significativa no ramo da região e obteve
grande crescimento nos últimos anos. Este crescimento fez com que a empresa se depa-
rasse com dificuldades que antes, por ser uma empresa familiar e de pequeno porte, não
existiam. Dentre tais dificuldades está o controle dos estoques, que não se fazia necessário
quando a empresa operava em um pequeno prédio. Porém, com a atual transferência da loja
para um prédio maior, a questão dos estoques começou a preocupar o proprietário. Com
56 • capítulo 2
base nisto, foi pensado este estudo, que utiliza-se da metodologia pesquisa-ação. O objetivo
foi efetuar uma intervenção planejada que será o primeiro passo para a organização dos
estoques da empresa, tornando-os confiáveis, permitindo a gestão e o controle dos mesmos
e ainda contribuindo para a qualidade do processo de compras da empresa.
Fonte: http://www.ucs.br/etc/conferencias/index.php/
mostraucsppga/mostrappga2014/paper/view/3797.
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade Básica, 2 ed. São Paulo: Saraiva , 2009.
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade Intermediária, 2 ed. São Paulo: Saraiva , 2009.
YAMAMOTO, Marina M.;PACCEZ, Joao Domiraci e MALACRIDA, Mara Jane C. Fundamentos de
Contabilidade. 1 ed., São Paulo: Saraiva, 2011.
capítulo 2 • 57
58 • capítulo 2
3
Tributos Incidentes
sobre as Compras e
Vendas
Poderão incidir alguns tributos, na operação de compra e vendas de merca-
dorias, os quais são inclusos no valor das mercadorias, ou a ela adicionados.
São considerados tributos incidentes sobre as vendas os impostos, as taxas e as
contribuições, que guardem proporcionalidade com o preço da venda efetuada
ou do serviço prestado, ainda que o montante do referido tributo integre a sua
própria base de calculo.
Os impostos incidentes sobre as vendas são os seguintes:
• imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobe

prestações de serviços, de transporte interestadual e intermunicipal e de co-
municação – ICMS;
• imposto sobre produtos industrializados – IPI;
• imposto sobre serviços de qualquer natureza – ISS;
• imposto sobre vendas a varejo de combustíveis líquidos e gasosos;
• imposto de exportação – IE.
Incluem-se, também, nos tributos incidentes sobre as vendas:
• as taxas que guardam proporcionalidade com o preço da venda.

• as parcelas de contribuições mensais com recursos próprios para: programa
de formação do patrimônio do servidor publico – PASEP; programa de integração
social – PIS; contribuição para o financiamento da seguridade social – COFINS.
• as quotas de contribuição ou retenção cambial devida na exportação.
Assim, para as empresas comerciais, as quais são o enfoque principal do pre-

sente capítulo, os tributos incidentes sobre vendas mais comuns são: ICMS, IPI,
ISS, PIS sobre faturamento e COFINS.
OBJETIVOS
Nesse capitulo é apresentado como as operações de compras e vendas de mercadorias, podem
sofrer incidência de alguns tributos no valor das mercadorias, ou a ele serem adicionados. En-
tretanto, vamos aprender como considerar tributos incidentes sobre as vendas os impostos, as
taxas e as contribuições. E, no caso das empresas comerciais, dar enfoque principal aos tributos
incidentes sobre as vendas mais comuns: ICMS, IPI, ISS, PIS sobre faturamento e COFINS.
60 • capítulo 3
3.1 ICMS – Imposto sobre circulação de
mercadorias sobre compras e vendas
3.1.1 Conceito
De acordo com o SEBRAE o ICMS é conceituado como:
Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de

serviços de transporte interestadual, intermunicipal e de comunicação. A regulamenta-
ção constitucional está prevista na Lei Complementar 87/1996 (a chamada "Lei Kan-
dir"), alterada posteriormente pelas Leis Complementares 92/97, 99/99 e 102/2000.
Ainda, de acordo com o SEBRAE são contribuintes:
[...] as pessoas físicas ou jurídicas que realizem, com habitualidade ou em volume que
caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadorias ou prestações de
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as
operações se iniciem no exterior (art.7º, RICMS/SC).
CONEXÃO
Acesse o link e saiba mais o ICMS: http://www.sebrae-sc.com.br/leis/default.asp?vcdtexto=
4844&%5E%5E.
Para Ribeiro (2009, p. 198-199): ICMS quer dizer Imposto sobre Operações
Relativas a Circulação de Mercadorias sobre prestações de serviços de trans-
porte interestadual e intermunicipal e de comunicação. Ele é um imposto de
competência estadual, incidindo sobre a circulação de mercadorias e sobre a
prestação de serviços de transportes interestadual e intermunicipal, comunica-
ções e fornecimento de energia elétrica.
capítulo 3 • 61
Contudo, nem todas as mercadorias ou operações estão sujeitas ao ICMS.
É considerado um imposto por dentro, o que quer dizer que o seu valor está
incluso no valor das mercadorias.
Se comprarmos uma mercadoria no valor de R$ 100,00, com ICMS inciden-
te sobre a alíquota de 18%, isso significa dizer que o custo da mercadoria é de
82.00 e o ICMS é de 18,00. Nesse caso, o total da NF é de 100,00.
É um imposto não cumulativo, o valor incidente em uma operação (compra)
será compensado do valor incidente sobre a operação subsequente (venda).
De acordo com Iudícibus et al (2010) o ICMS incide sobre a circulação de
mercadorias, que como regra incide nas suas compras e vendas. O ICMS está
incluído no custo das compras e integra o valor das vendas. E a empresa co-
mercial recolhe ao tesouro estadual a diferença entre ambas as operações em
cada mês.
Importante!!!
ICMS – Este imposto está incluso no preço das mercadorias e serviços na nota fiscal.
A alíquota é variável. Mas, na maioria dos Estados, é de 18%.
©© PHOTOMALL | DREAMSTIME.COM
62 • capítulo 3
3.2 Incidência
Iudícibus et al (2010) ressaltam que a incidência tributária não é por Regime de
Competência: não é sobre Receita de Vendas diminuídas do CMV, mas sobre as
Receitas de Vendas diminuídas das Compras. Dessa forma, deve-se ter um cui-
dado especial para que a contabilização desse tributo não interfira na apuração
do resultado contábil feita com base na Competência dos Exercícios.
De acordo com o Portal Tributário o ICMS incide sobre:
I - operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimen-

tação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;
II - prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via,
de pessoas, bens, mercadorias ou valores;
III - prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a
geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a amplia-
ção de comunicação de qualquer natureza;
IV - o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na
competência tributária dos Municípios;
V - o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto
sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável
expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual;
VI - o recebimento de mercadorias, destinadas a consumo ou integração ao ativo per-
manente, oriundas de outra unidade da Federação;
VII - a utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação se tenha iniciado em outro
Estado ou no Distrito Federal e não esteja vinculada à operação ou prestação subse-
quente.
E, ainda, de acordo com o Portal Tributário o ICMS não incide sobre:
I – operações com livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão;

II – operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos
primários e produtos industrializados semi-elaborados, ou serviços;
capítulo 3 • 63
II – operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrifican-
tes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando destinados à industriali-
zação ou à comercialização;
IV – operações com ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento
cambial;
V – operações relativas a mercadorias que tenham sido ou que se destinem a ser
utilizadas na prestação, pelo próprio autor da saída, de serviço de qualquer natureza
definido em lei complementar como sujeito ao imposto sobre serviços, de competência
dos Municípios, ressalvadas as hipóteses previstas na mesma lei complementar;
VI – operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de propriedade de
estabelecimento industrial, comercial ou de outra espécie;
VII – operações decorrentes de alienação fiduciária em garantia, inclusive a operação
efetuada pelo credor em decorrência do inadimplemento do devedor;
VIII – operações de arrendamento mercantil, não compreendida a venda do bem arren-
dado ao arrendatário;
IX – operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de bens móveis
salvados de sinistro para companhias seguradoras.
Equipara-se às operações de que trata o item II a saída de mercadoria realizada com o
fim específico de exportação para o exterior, destinada a:
a) empresa comercial exportadora, inclusive tradings ou outro estabelecimento da mes-
ma empresa;
b) armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro.
De acordo com Ribeiro (2009) a contabilização do ICMS torna-se muito sim-

ples a partir do momento em que se passa a conhecer o mecanismo que envolve
a sua incidência nas operações de compras e vendas de mercadorias.
No próximo tópico vamos estudar a base de calculo do ICMS.
3.3 Base de cálculo:

Segundo o Portal Tributário a base de cálculo do ICMS é o montante da operação,
incluindo o frete e despesas acessórias cobradas do adquirente/consumidor.
Sobre a respectiva base de cálculo se aplicará a alíquota do ICMS respectiva.
64 • capítulo 3
numérico que aborda os aspectos relacionados à base de calculo do ICMS.
EXEMPLO
Valor da mercadoria: R$ 1.000,00
Valor do frete (cobrado do adquirente): R$ 100,00
Base de cálculo = R$ 1.000,00 + R$ 100,00 = R$ 1.100,00.
De acordo com Ribeiro (2009) o ICMS é considerado um imposto por den-

tro, ou seja, integra a sua base de cálculo. O valor da base de cálculo será o valor
da venda da mercadoria ou a prestação dos serviços, a importação e as transfe-
rências. Excluem-se da base de cálculo o IPI (somente quando a operação rea-
lizar-se entre contribuintes e cuja destinação do produto for para comerciali-
zação ou industrialização); descontos incondicionais; acréscimos financeiros.
Conforme exemplo numérico apresentado a seguir:
EXEMPLO
Determinada empresa comercial no mês de agosto realiza as seguintes operações:
• compra de R$ 100.000 em mercadorias;

• desse montante, 70% sejam vendidas, constituindo o Custo das Mercadorias Vendidas de
R$ 70.000;
• restando R$ 30.000 em estoques;
• admitamos um ICMS de 18% sobre essas compras, o que significa que há R$ 18.000
desse tributo contidos dentro dos R$ 100.000 das compras do mês;
• as mercadorias vendidas (com o custo de R$ 70.000) são negociadas por R$ 90.000, com
incidência de ICMS de 18% também sobre esse valor (o que significa que, dentro desses R$
90.000 estão contidos R$ 16.200 a título de ICMS).
Com tudo isso, quanto de ICMS a empresa terá que recolher?
capítulo 3 • 65
Pela nossa legislação, a empresa precisará recolher a diferença entre o ICMS nas vendas
e o ICMS nas compras, se o primeiro valor exceder o segundo (se ocorrer o contrário será
gerado o direito de compensar esse excesso no mês seguinte):
ICMS nas vendas: 18% x 90.000 R$ 16.200
(-) ICMS nas compras: 18% x 100.000 R$ (18.000)
ICMS sobre as operações do mês = R$ (1.800)
3.4 Alíquotas de ICMS

De acordo com Ribeiro (2009) para a maioria das mercadorias, nas operações
realizadas dentro do Estado, a alíquota, é de 18%.
Segundo o Portal Tributário todos os contribuintes do ICMS são obrigados
a recolher o ICMS relativo à diferença existente entre a alíquota interna (prati-
cada no Estado destinatário) e a alíquota interestadual nas seguintes operações
e prestações:
A na entrada, de mercadorias de outra Unidade da Federação destinadas para uso e

consumo:
b) na entrada, de mercadorias de outra Unidade da Federação destinadas para o ativo
imobilizado;
c) na entrada, de prestação de serviço de transporte interestadual cuja prestação tenha
iniciado em outra Unidade da Federação referente à aquisição de materiais para uso
e consumo;
d) na entrada, de prestação de serviço de transporte interestadual cuja prestação tenha
iniciado em outra Unidade da Federação referente à aquisição de materiais para o ativo
imobilizado.
Somente existirá diferencial de alíquotas a ser recolhido caso o percentual

da alíquota interna ser superior ao da alíquota interestadual.
66 • capítulo 3
CONEXÃO
Para conhecer a Tabela de Alíquotas nas Operações Interestaduais - ICMS acesse o link:
http://www.fiscontex.com.br/legislacao/ICMS/aliquotainternaicms.htm.
3.5 Apuração e contabilização do ICMS

Segundo Ribeiro (2009): a contabilização do ICMS torna-se muito simples a
partir do momento em que passa a conhecer o mecanismo que envolve a sua
incidência nas operações de compras e vendas de mercadorias.
O autor coloca que os direitos relativos ao ICMS originados pelas compras e as
obrigações geradas pelas vendas são contabilizadas em uma única intitulada como:
Conta Corrente ICMS, ICMS a recuperar, ICMS a compensar ou outra semelhante.
Seja qual for o método ou o sistema utilizado pela empresa para registrar as opera-
ções com mercadorias, o mecanismo de contabilização do ICMS será sempre o mesmo
(RIBEIRO, 2009, p. 69).
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capítulo 3 • 67
Segue abaixo exemplo para demonstrar a contabilização do ICMS de uma
empresa comercial durante o mês de abril:
1. Compra de mercadorias, à vista, do fornecedor Comercial Taquaral S/A,
conforme nota fiscal nº 105, no valor de R$ 10.000, com ICMS incidente de R$
1.800.
2. Vendas de mercadorias efetuadas durante o mês, à vista, conforme nos-
sas notas fiscais ns. 30 a 90, no valor de R$ 30.000, com ICMS incidente de R$
5.400.
Considerando que durante o mês de abril ocorreram apenas essas opera-

ções, segue a contabilização:
1. Diversos
a caixa
Nota fiscal nº 105 de Comercial Taquaral S/A, como segue
Compras de Mercadorias
Valor líquido das mercadorias 8.200
ICMS a recuperar
ICMS incidente na compra acima pela alíquota de 18% 1.800 10.000
Nota-se: A conta Compras de Mercadorias foi debitada pelo valor do custo

das Mercadorias adquiridas e, que correspondem ao valor da nota fiscal, dimi-
nuído o valor do ICMS. O saldo dessa conta será transferido para a conta CMV,
no final do exercício.
A conta ICMS a Recuperar, que é do ativo circulante e representa o direito
da empresa com o governo estadual, foi debitada pelo valor do ICMS incidente
na compra.
2. Caixa
A venda de Mercadorias conforme nota fiscal ns. 30 a 90 30.000

a) ICMS sobre vendas
A ICMS a Recuperar
ICMS incidente sobre as vendas (18%) 5.400
68 • capítulo 3
Nota-se: Para registrar as compras quando na operação houver a incidência
do ICMS, um só lançamento é suficiente. Mas quando houver vendas são ne-
cessários dois lançamentos: o primeiro, para registrar o valor da receita bruta
de vendas (com o ICMS), e o segundo, separadamente, para o valor do ICMS
incidente.
Considerando que durante o mês de abril ocorreram somente essas opera-

ções envolvendo ICMS, precisamos apurar, no ultimo dia do mês, o saldo da
conta ICMS a Recuperar, para ver se nesse mês a movimentação de mercado-
rias gerou direito ou obrigação, conforme a seguir:
ICMS A RECUPERAR
1.800 5.400
3.600 SALDO
Nota-se que o saldo credor apurado indica que as obrigações superaram

os direitos no referido mês, logo, essa importância deverá ser recolhida ao
Governo do estado no mês seguinte. E, para regularizar a situação, ainda no
ultimo dia de abril, tem-se:
3. ICMS a recuperar
A ICMS a recolher
Saldo credor apurado no mês 3.600
Após este lançamento, a conta ICMS a Recuperar fica com saldo igual a zero,
e a conta ICMS a Recolher, que é do Passivo Circulante, indica a existência de
obrigação da empresa com o Governo do Estado, relativa ao ICMS.
Portanto, no mês em a conta ICMS a Recuperar apresentar saldo devedor, in-
dicará que a movimentação com mercadorias nesse mês resultou em direito da
empresa com o Governo do Estado. Portanto, como a conta ICMS a Recuperar
é do ativo circulante, não haverá necessidade de lançamento de ajuste, perma-
necendo o saldo na própria conta para ser compensado no movimento do mês
seguinte.
capítulo 3 • 69
3.6 IPI sobre compras e vendas
De acordo com o Portal Tributário o Imposto sobre Produtos Industrializados
(IPI) incide sobre produtos industrializados, nacionais e estrangeiros. Suas dis-
posições estão regulamentadas pelo Decreto 7.212/2010 (RIPI/2010).
Segundo Ribeiro (2009) o IPI é um imposto de competência federal, exigido
principalmente nas empresas industriais. É considerado imposto por fora, pois
seu calculo é feito sobre o valor dos produtos (mercadorias) e a ele é adicionado.
Ainda, segundo Ribeiro (2009) embora seja um imposto próprio das empre-
sas industriais pode também estar sujeito seu pagamento a algumas exporta-
ções efetuadas por empresas comerciais, as quais são equiparadas as empresas
industriais e deverão recolher o imposto.
Portanto o saldo da conta IPI a recolher representa a obrigação da companhia
com o Governo Federal (IUDUCIBUS ET AL, 2010, p. 280). O IPI não está incluído
no preço do produto. Ele é calculado por fora e acrescentado ao seu preço.
O IPI é recuperável quando a empresa é contribuinte do IPI (indústria ou
que pode ser equiparada à indústria) e quando os produtos adquiridos se desti-
nam à utilização no processo de fabricação.
3.6.1 Base de cálculo do IPI
O IPI é calculado mediante a aplicação de uma alíquota sobre o valor dos pro-
dutos. Essa Alíquota varia em função do tipo de produto (RIBEIRO, 2009, p. 73).
3.6.2 Apuração e contabilização do IPI
O IPI incide nas compras dos materiais, que irão integrar o processo de fabri-
cação, cujos valores são pagos aos fornecedores será compensado do valor do
IPI incidente na venda dos produtos fabricados com esses materiais (RIBEIRO,
2009, p. 73).
CONEXÃO
Para saber mais sobre o IPI acesse o link: http://www.receita.fazenda.gov.br/Aliquotas/Imp-
SobProdIndustr.htm.
70 • capítulo 3
A contabilização do IPI é semelhante à do ICMS. Conforme exemplo a se-
guir de uma empresa industrial durante o mês de outubro:
1. Compra de matéria-prima, à vista, da empresa industrial Pandora S/A,
conforme nota fiscal nº 510, no valor de R$ 2.000, com IPI incidente de R$ 200,
totalizando R$ 2.200.
2. Vendas de produtos, à vista, realizadas durante o mês, conforme nossas
notas fiscais nº 510 a 690, no valor de R$ 7.000, com IPI incidente de R$ 700,
totalizando R$ 7.700.
1. Diversos
A Caixa
NF nº 510 de Pandora S/A
Compras de matérias-primas
Custo das matérias-primas 2.000
IPI a recuperar
IPI incidente na compra 200 2.200
2. Diversos
A Caixa
NF nº 510 a 690
a venda de Produtos
Valor da receita bruta de vendas, conforme notas fiscais 7.000
IPI a recuperar
IPI incidente nas vendas 700 7.700
Portanto, pode-se verificar que a única diferença existente entre a contabili-

zação do IPI apresentada e a contabilização do ICMS é o registro de venda, pois,
o ICMS, por integrar o valor das mercadorias, é contabilizado por dentro, inte-
grando a receita bruta de vendas, por isso, são necessários dois lançamentos.
Mas, sendo o IPI um imposto por fora, não integra a receita bruta de vendas,
podendo ser contabilizado em um lançamento só, registrando-se a receita bru-
ta de vendas na conta Venda de Produtos e o valor do imposto a crédito da conta
IPI a recuperar.
capítulo 3 • 71
No último dia do mês, a exemplo do que ocorre com o ICMS, será necessário
apurar o saldo da conta IPI a Recuperar para verificar se, no referido mês, as
operações com IPI geram direito ou obrigação para a empresa. A seguir:
IPI A RECUPERAR
200 700
500 SALDO
Observe que o saldo da conta IPI a recuperar é credor de R$ 500, significan-

do que, no referido mês, a movimentação com IPI gerou obrigação para a em-
presa, que terá de recolher aos cofres ao Governo Federal o respectivo valor no
mês seguinte. E, neste caso, há a necessidade do seguinte ajuste:
IPI a recuperar
a IPI a recolher
pelo saldo credor apurado 500
3.7 ISS – Imposto sobre serviços de qualquer

natureza
Segundo Ribeiro (2009) o ISS - Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza é

um imposto incidente sobre a receita de serviços prestados pelas empresas, por
trabalhadores autônomos e por profissionais liberais.
O imposto é de competência municipal, e a sua regulamentação pode di-
vergir entre os milhares de municípios brasileiros. Geralmente, as empresas
comerciais recolhem o ISS mensalmente, com base no total das receitas de ser-
viços prestados em cada mês.
O ISS é calculado mediante a aplicação de uma alíquota sobre o total das
receitas auferidas na prestação de serviços.
A alíquota, bem como a base de calculo desse imposto, varia de acordo com
cada município.
72 • capítulo 3
Em geral, o ISS deve ser recolhido sempre no mês seguinte ao da ocorrência
do seu faro gerador, e sua contabilização de ser conforme segue:
ISS
a ISS a recolher
5% sobre o faturamento do mês 1.500
Vale ressaltar, que a conta ISS é conta de despesa, redutora da receita bruta
de serviços prestados. Já a conta ISS a Recolher é conta de obrigação; perten-
cente ao Passivo Circulante, representa a obrigação da empresa em recolher o
respectivo tributo aos cofres do município, no mês seguinte.
3.8 PIS e COFINS regime cumulativo e não-

cumulativo
De acordo com Ribeiro (2009) o programa de integralização social (PIS) e a con-

tribuição para o financiamento da seguridade social (COFINS), são duas moda-
lidades de tributos que as empresas em geral devem recolher mensalmente ao
Governo Federal.
O autor afirma que a legislação tributária trata da contribuição do PIS jun-
tamente com o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público
(PASEP).
Ribeiro (2009, p. 203) elenca os contribuintes do PIS/PASEP e da COFINS:
São contribuintes do PIS/PASEP – Faturamento as pessoas jurídicas de direito priva-

do e as que lhes são equiparadas pela legislação do imposto de renda, inclusive em-
presas prestadoras de serviços, empresas públicas e sociedades de economia mista e
suas subsidiárias, excluídas as microempresas e as empresas de pequeno porte optan-
tes pelo regime do SIMPLES. As entidades sem fins lucrativos, públicas ou particulares,
recolhem essa contribuição com base nas suas folhas de pagamento.
São contribuintes da COFINS sobre o faturamento, as pessoas jurídicas de direito priva-

do, inclusive as pessoas a elas equiparadas pela legislação do imposto de renda, exceto
as microempresas e as empresas de pequeno porte optantes pelo regime do SIMPLES.
capítulo 3 • 73
Existem dois regimes de tributação tanto para o PIS/PASEP quanto para a
COFINS: cumulativo e não-cumulativo.
3.8.1 Base de cálculo do PIS e COFINS
Os valores das contribuições para o PIS/PASEP e para o COFINS são calculados no

final de cada mês mediante a aplicação de alíquotas (percentuais) sobre o faturamento
que a empresa obteve no referido mês, ou sobre o valor bruto da folha de pagamento
(entidades sem fins lucrativos, em relação ao PIS/PASEP).
A alíquota básica da contribuição do PIS/PASEP para as empresas sujeitas

ao regime cumulativo é de 0,65% e para as empresas sujeitas ao regime não-
cumulativo é de 1,65%.
Já para a COFINS a alíquota básica da contribuição para as empresas sujei-
tas ao regime cumulativo é de 3% e para as empresas sujeitas ao regime não-
cumulativo é de 7,6%.
Corroborando com Ribeiro (2009) as legislações do PIS/PASEP e da COFINS
estabelecem, também, alíquotas diversificadas, disciplinando as pessoas jurí-
dicas bem como as operações nas quais devem ser aplicadas.
PIS/COFINS – geraçao de crédito:

Somente Geram o Direito de Crédito:
– os bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País.
– os custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada
no País.
– os bens e serviços adquiridos e os custos e despesas incorridos a partir do mês em
que se iniciar a aplicação das Lei n. 10.637/2002 e 10.833/2003.
Não Geram o Direito de Crédito:
– o valor de mão-de-obra paga a pessoa física.
– o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
74 • capítulo 3
3.8.2 Apuração e contabilização do PIS e COFINS
3.8.2.1 Modalidade cumulativa
Segundo Iudícibus et al (2010) o cálculo e a contabilização das contribuições

para o PIS/PASEP e para a COFINS no regime cumulativo é muito simples.
No ultimo dia do mês, apura-se a base de calculo de cada um dos tributos,
subtraindo-se do total das receitas realizadas no mês, devidamente separadas
conforme a classificação contábil de cada uma, os valores permitidos pela le-
gislação tributária; em seguida aplica-se sobre a base de cálculo encontrada, as
alíquotas próprias para se obter o valor devido de cada tributo.
numérico que aborda os aspectos relacionados ao PIS/PASEP e COFINS:
EXEMPLO
De acordo com as informações referentes ao mês de março de X8 retiradas dos registros
contábeis de uma empresa comercial, tem-se:
Receita bruta na venda de produtos

R$ 5.000.000
(incluído o ICMS e excluído o IPI)
Receitas Financeiras R$ 30.000
Aluguéis ativos R$ 20.000
Pede-se:
Com base nas receitas acima, calcular e contabilizar para o PIS/PASEP pela alíquota
de 0,65% e para COFINS, pela alíquota de 3%,considerando que a empresa está sujeita ao
regime cumulativo de tributação dessas contribuições .
4. Diversos
a PIS/PASEP a recolher
PIS/PASEP sobre faturamento
0.65% sobre R$ 5.000.000 32.500
PIS/PASEP sobre receitas financeiras
0.65% sobre R$ 30.000 195
PIS/PASEP sobre outras receitas operacionais
0.65% sobre R$ 20.000 130 32.825
capítulo 3 • 75
5. Diversos
a COFINS a recolher
COFINS sobre receitas totais
COFINS sobre faturamento
3% sobre R$ 5.000.000 50.000
COFINS sobre receitas financeiras
3% sobre R$ 30.000 900
COFINS sobre outras receitas operacionais
3% sobre R$ 20.000 600 51.500
3.8.2.2 Modalidade não-cumulativa
Segue exemplo da modalidade não-cumulativa do PIS/COFINS.
Receitas:
• venda de mercadorias 400.000,00

• prestação de serviços 100.000,00
• financeira 15.000,00
Custos e despesas:
• aquisição de mercadorias para revenda 200.000,00

• mão-de-obra 10.000,00
• energia elétrica 5.000,00
• aluguel de máquinas pago à PJ 1.000,00
Cálculo do PIS
1a. Etapa
Receita Tributável (Base de Cálculo) 500.000,00*
PIS parcial (× 1,65%) 8.250,00
76 • capítulo 3
2a. Etapa
Total dos Custos Creditáveis 206.000,00**
Valor do Crédito (× 1,65%) 3.399,00
3a. Etapa
Contribuição ao PIS Devida (1a. – 2a.) 4.851,00
* Receitas Financeiras não entram na base de cálculo, pois são tributadas à

alíquota zero.
** Mão de Obra não gera créditos de PIS e COFINS (já que é pagamento feito
a pessoa física).
Cálculo da Cofins
1a. Etapa
Receita Tributável (Base de Cálculo) 500.000,00*
PIS parcial (× 7,6%) 38.000,00
2a. Etapa
Total dos Custos Creditáveis 206.000,00**
Valor do Crédito (× 7,6%) 15.656,00
3a. Etapa
Cofins Devida (1a. – 2a.) 22.344,00
* Receitas Financeiras não entram na base de cálculo, pois são tributadas à

alíquota zero
** Mão de Obra não gera créditos de PIS e COFINS (já que é pagamento feito
a pessoa física)
capítulo 3 • 77
3.9 Outras informações importantes sobre
o PIS/PASEP e a COFINS
De acordo com Ribeiro (2009) não dará crédito para fins de compensação das
contribuições para o PIS/PASEP e COFINS sobre faturamento, o valor de mão-
de-obra paga a pessoa física.
E, também em uma mesma empresa, poderão ocorrer operações sujei-
tas a tributação cumulativa e a tributação não-cumulativa do PIS/PASEP e da
COFINS. Portanto, os cálculos deverão ser feitos separadamente para tender às
exigências de cada um desses regimes de tributação.
A legislação do PIS/PASEP e da COFINS prevê, ainda a possibilidade da em-
presa beneficiar-se de credito presumido sobre os estoques existentes a partir
do momento em que fiquem enquadradas no regime cumulativo de tributação
dessas contribuições.
©© ROBERT KNESCHKE | DREAMSTIME.COM
É importante destacar que tanto a base de calculo do PIS/PASEP como tam-

bém da COFINS, podem ser constantemente alteradas, motivo pelo qual, na
vida prática, o contabilista deve acompanhar as mudanças que ocorrem na le-
gislação para aplicar os critérios que estiverem em vigor em cada ano.
78 • capítulo 3
3.10 Apuração da receita líquida de vendas
A Receita líquida de vendas e serviços é a receita bruta diminuída:
a) das devoluções e vendas canceladas;
b) dos descontos concedidos incondicionalmente; e
c) dos impostos e contribuições incidentes sobre vendas
Ribeiro (2009) afirma que para contabilizar o Resultado da Conta

Mercadorias quando aparecem fatos que alteram os valores das compras e ven-
das, o procedimento sugerido é:
RCM = (V – VA – DIC – AV – TRIBUTOS) - CMV
RCM = Resultado da conta mercadorias
V = vendas de mercadorias
VA = vendas anuladas
DIC = descontos incondicionais concedidos
AV = abatimentos sobre vendas
TRIBUTOS = compreendem os impostos, taxas e contribuições incidentes sobre as vendas, como o

ICMS, o PIS sobre faturamento e a COFINS
CMV = Custo das Mercadorias Vendidas
REFLEXÃO
O presente capítulo possibilitou o conhecimento e o aprendizado de como são realizadas as
operações de compras e vendas de mercadorias, e a incidência de alguns tributos, inclusos
ou adicionados ao valor das mercadorias.
Para as empresas comerciais que foi o enfoque principal do capitulo você aprendeu
sobre os tributos incidentes sobre as vendas mais comuns: ICMS, IPE, ISS, PIS sobre fatu-
ramento e COFINS.
E, por fim, como apurar o resultado da receita líquida de vendas considerando os tributos
incidentes sobre as vendas os impostos, as taxas e as contribuições.
capítulo 3 • 79
LEITURA
Impacto do Crédito de ICMS sobre o Custo de Produção na Cafeicultura: um Estudo
nas Principais Regiões Produtoras de Café Arábica no Brasil
Ana Paula Silva Almeida, Ernando Antonio dos Reis, Marcelo Tavares
Os custos para a produção e venda de determinado produto consumidos por uma em-
presa podem trazer informações pertinentes para a tomada de decisão empresarial. Na ca-
feicultura, a análise de custos torna-se uma ferramenta valiosa, onde variáveis como clima,
tipo de solo e região do cultivo do café são determinantes para se mensurarem os gastos
com insumos, mão-de-obra, utilização de máquinas, energia, dentre outros itens pertencen-
tes ao processo produtivo. Além dos custos operacionais, o produtor rural deve considerar
também a tributação sobre eles incidente e que impacta diretamente no custo de produção.
Em alguns casos, a legislação prevê a possibilidade de compensação de impostos, consi-
derados não cumulativos, pagos nas compras de itens destinados ao processo produtivo.
O ICMS possui essa característica de não-cumulatividade, porém no setor agropecuário, de
forma geral, não existe a prática de utilização do crédito do ICMS e em consequência disso,
os custos de produção se tornam mais onerosos. Nesse contexto, o presente estudo tem o
propósito de identificar o impacto do crédito de ICMS sobre o custo de produção nas princi-
pais regiões produtoras de café arábica no Brasil. Para isso, analisaram-se os regulamentos
do ICMS dos estados de Minas Gerais, São Paulo e Bahia e os custos de produção agrícola
do café disponibilizados pela Companhia Nacional de Abastecimento (CONAB), no período
de 2003 a 2010, procurando identificar as contas de custo com incidência de ICMS. Esta
pesquisa justifica-se pela importância representada pela produção de café para a econo-
mia brasileira e mundial. No transcurso da cadeia produtiva cafeeira percebe-se que ela
é responsável pela geração de empregos, fixação do homem no campo e movimentação
da economia como um todo. Quanto à metodologia, o trabalho caracteriza-se como sendo
descritivo e quanto à abordagem, trata-se de uma pesquisa quantitativa, aplicando-se o teste
Scott-Knott (1974) para análise cujos resultados demonstraram que os valores do ICMS
apresentaram um comportamento de divergência quando comparados entre os estados, os
períodos e as contas analisados. Esse comportamento pode ser justificado pelo fato de as
alíquotas serem diferentes entre os estados, já que cada unidade federativa é responsável
por definir as alíquotas do ICMS, criando as normas por meio de regulamentos. Assim, cada
estado tem características peculiares acerca das alíquotas do referido imposto. As alíquotas
foram calculadas tendo como base de cálculo o valor de cada item do custo de produção,
80 • capítulo 3
portanto verificou-se que ele interferiu diretamente no valor do crédito do ICMS, contribuindo
para as diferenças encontradas na análise comparativa ente os grupos das variáveis. Na aná-
lise temporal do crédito do ICMS verificou-se que o não aproveitamento deste crédito pode
acarretar em prejuízos financeiros para o agricultor. Portanto, percebe-se a importância de
o cafeicultor ter conhecimento dos mecanismos para o aproveitamento do crédito de ICMS,
pois esses valores não aproveitados oneram a produção de café, reduzindo a rentabilidade
do investimento e a competitividade no mercado.
Fonte: http://www.anpad.org.br/admin/pdf/CON996.pdf.
PORTAL TRIBUTÁRIO. Disponível em : <http://www.portaltributario.com.br/guia/ipi.html>. Acesso em:
20 de maio de 2015.
PORTAL TRIBUTÁRIO. Disponível em : <http://www.portaltributario.com.br/artigos/
diferencialaliquotasicms.htm>. Acesso em: 10 de maio de 2015.
PORTAL TRIBUTÁRIO. Disponível em: http://www.portaltributario.com.br/tributos/icms.html. Acesso
em: 6 de maio de 2015.
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade Básica, 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade Intermediária, 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SEBRAE/SC. Disponível em: <http://www.sebrae-sc.com.br/leis/default.
asp?vcdtexto=4844&%5E%5E>. Acesso em: 6 de maio de 2015.
capítulo 3 • 81
82 • capítulo 3
4
Operações
Financeiras
O presente capítulo tem a pretensão de apresentar as operações financeiras
que são realizadas pelas empresas com o objetivo de gerar recursos.
OBJETIVOS
O presente capítulo tem como objetivo apresentar as operações financeiras que são reali-
zadas pelas empresas com o objetivo de gerar recursos, isto é, dinheiro. Vale ressaltar que
grande parte delas ocorre entre as empresas e os estabelecimentos bancários. As operações
financeiras se classificam em duas categorias: a) investimentos (operações financeiras ati-
vas) e b) empréstimos (operações financeiras passivas).
84 • capítulo 4
4.1 Aplicações financeiras
De acordo com Ribeiro (2009) as operações financeiras se classificam em duas
categorias: a) investimentos (operações financeiras ativas) e b) empréstimos
(operações financeiras passivas).
4.1.1 Investimentos
Ribeiro (2009) coloca que:
Os excessos de recursos financeiros que temporariamente permanecem compondo

o saldo da conta Caixa ou Bancos Conta Movimento, enquanto não forem utilizados
para atender a compromissos já assumidos ou para adquirir outros ativos, conforme
interesse da empresa, podem ser investidos, visando a obtenção de rendimentos, inde-
pendentemente das receitas das atividades operacionais normais.
Para Almeida (2014), De acordo com os procedimentos técnicos dos CPC, as

participações em ações no capital social de outras sociedades podem ser avalia-
das pelo valor justo ou pelo método de equivalência patrimonial – MEP.
Vamos estudar os investimentos em ações avaliadas pelo MEP.
Os investimentos avaliados pelo MEP são segregados nas três seguintes
classificações:
a) Investimentos em controladas;
b) Investimentos em Coligadas;
c) Investimentos em entidades controladas em conjunto.
Nas demonstrações contábeis consolidadas, cujos procedimentos estão es-

tabelecidos no CPC 36 (R3) – Demonstrações Consolidadas, somente os inves-
timentos em controladas são consolidados. Os investimentos em coligadas e
entidades controladas em conjunto são mantidos pelo MEP.
CONEXÃO
Para saber mais sobre CPC 36 (R3) – Demonstrações Consolidadas acesso o link abaixo: http://
www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=67.
capítulo 4 • 85
Demonstrações consolidadas são as demonstrações contábeis de grupo
econômico, em que os ativos, passivos, patrimônio liquido, receitas, despesas e
fluxo de caixa da controladora e de suas controladas são apresentados como se
fossem uma única entidade econômica. Os critérios para identificar um inves-
timento entre avaliação pelo valor justo e avaliação pelo MEP estão definidos
nas normas do CPC.
CONEXÃO
As companhias abertas são obrigada a obedecer ao Pronunciamento Técnico CPC 38 que,
em vez de Custo, deverão usar o Valor Justo, acesse o link abaixo para conhecê-lo: http://
www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=69.
A aplicação depende do tempo e do volume de recursos que a empresa tiver

à disposição, ela pode aplica-los na compra de títulos de credito ou de valores
mobiliários no mercado financeiro ou no mercado de capitais.
As empresas normalmente procuram manter em Caixa ou Bancos apenas o
valor estritamente necessário a suas atividades. O restante é geralmente aplica-
do em Bancos, em operações de curtíssimo ou curto prazo, do tipo CDB (Certi-
ficado de Depósito Bancário), em fundos ou outras formas para render receitas
financeiras.
Tais operações financeiras, como são conhecidas, podem ser realizadas a
taxas prefixadas ou pós-fixadas.
Investimentos em controladas
Para Almeida (2014):
Os conceitos de sociedade controlada estão previstos no CPC 36 (R3) – Demonstra-

ções Consolidadas e os procedimentos de avaliação de investimentos pelo método de
equivalência patrimonial – MEP estão estabelecidos no CPC 18 (R2) – Investimento
em coligada, em controlada e em empreendimento controlada em conjunto.
86 • capítulo 4
Controladora é uma entidade que controla uma ou mais controladas. Controladora é a
entidade que é controlada por outra entidade.
As ações do capital social de uma sociedade são divididas em ações ordiná-

rias e ações preferenciais.
As ações ordinárias são as que dão direito a votos nas decisões sobre a socieda-
de. Presume-se que o investidor tem o controle de uma entidade quando ele tem
mais de 50% nas ações ordinárias. O CPC 36 (R3) – Demonstrações Consolidadas
explora de forma bastante detalhada as situações em que o investidor tem o con-
trole, mas detêm menos de 50% das ações ordinárias da entidade.
Um investidor controla a investida de o investido possuir todos os atributos
seguintes:
a) Poder sobre a investida.
b) Exposição a, ou direito sobre, retornos variáveis decorrentes de seu en-
volvimento com a investida.
c) Capacidade de utilizar seu poder sobre a investida para afetar o valor de
seus retorno.
O que é o poder?
a) São direitos.
Depende da natureza das atividades, da estrutura legal e da maneira pela qual as de-
cisões são tomadas.
Devem ser analisados os direitos de votos, potenciais diretos de voto e os direitos
contratuais.
Devem ser avaliados os impactos dos diversos direitos e suas interações.
b) Substantivos.
Habilidade de praticar o exercício do direito.
Habilidade corrente de dirigir relevantes atividades.
Não é necessário que os direitos sejam ativamente exercidos (um proprietário majori-
tário passivo tem o poder).
c) Sobre atividades relevantes.
Atividade que significativamente afetam o retorno do investidor.
Exemplos: compras e vendas, gerenciamento de ativos financeiros, financiamentos.
Decisões sobre atividades relevantes: orçamento, contratação/remuneração da gerên-
cia. (ALMEIDA, 2014, p. 92).
capítulo 4 • 87
Direitos que são somente para proteger não representam poder e não impe-
dem que outro investidor tenha o poder.
Exemplos de retornos variáveis:
Para Almeida (2014) um investidor pode deter um titulo de dívida com paga-
mentos de juros fixos.
Os pagamentos de juros fixos são retornos variáveis para os fins do CPC 39
(R3) – Demonstrações Consolidadas, pois estão sujeitos ao risco de inadim-
plência e expõe o investidor ao risco de crédito do emitente do titulo de divida.
a) Dividendos, outras distribuições de benefícios econômicos de uma investida.

b) Remuneração pela administração dos ativos ou passivos de uma investida.
c) Benefícios fiscais e acesso a liquidez futura que um investidor tenha em decorrência
de seu envolvimento com uma investida.
d) O investidor pode combinar suas funções operacionais com as da investida para
obter economias de escala, economias de custos, suprimentos e produtos escassos ou
acesso a conhecimentos de propriedade exclusiva ou limitando algumas operações ou
ativos, a fim de aumentar o valor dos outros ativos do investidor.
Investimentos em coligada
Para Almeida (2014): As normas contábeis relativas a coligada estão previstas

no CPC 18 (R2) - Investimentos em coligada em Controlada e em Empreendi-
mento Controlado em Conjunto. O investimento em coligada é avaliado pelo
Método de Equivalência Patrimonial – MEP, tanto nas demonstrações contá-
beis individuais quanto nas demonstrações contábeis consolidadas.
88 • capítulo 4
Coligada é uma entidade sobre a qual o investidor tem influencia significativa. Influ-
ência significativa é o poder participar das decisões sobre politicas financeiras e ope-
racionais de uma investida, mas sem que haja o controle individual ou conjunto dessas
políticas.
Segundo CPC 18.5 (R2) – Investimento em Coligada, em Controlada e em

Empreendimento Controlada em Conjunto, que reproduzimos a seguir, pre-
sume-se que o investido tem influência significativa quando ele detêm 20%
ou mais das ações com direito a voto da investida (normalmente as ações
ordinárias).
Investimentos em Entidade Controlada e em Conjunto
As Normas contábeis relativas à entidade controlada em conjunto estão pre-

vistas no CPC 19 (R2) – Negócios em conjunto. O investimento em entidade
controlada em conjunto é avaliado pelo Método de Equivalência Patrimonial
– MEP, tanto nas demonstrações contábeis individuais quanto nas demonstra-
ções contábeis consolidadas, e tem como principal característica que a entida-
de é controlada por dois ou mais investidores, e nenhum investidor pode tomar
individualmente decisão sobre as atividades relevantes da entidade.
Uma entidade é controlada em conjunto (joint venture) quando as partes
(investidores) detêm o controle conjunto e tem direitos sobre os ativos líquidos
do negócio em conjunto.
O negócio em conjunto é um acordo segundo o qual duas ou mais partes
tem o controle conjunto.
Controle conjunto é o compartilhamento, contratualmente convenciona-
do, do controle do negócio, que existe somente quando decisões sobre as ati-
vidades relevantes exigem o consentimento unânime das partes que compar-
tilham o controle.
capítulo 4 • 89
4.1.2 Rendimentos prefixados - contabilização
Iudícibus et al (2010) afirmam que: chamam-se operações a taxas prefixadas

aquelas em que, no momento da aplicação, os contratantes sabem a taxa nomi-
nal à qual está sendo realizado o negócio.
©© SJORS737 | DREAMSTIME.COM
Portanto, para melhor compreensão, é apresentado a seguir exemplo nu-

mérico que aborda os aspectos relacionados a rendimentos prefixados.
EXEMPLO
Sabendo-se que a Cia. ABC fez no Banco do Sul uma aplicação financeira de R$ 100.000,00,
em 20/12/x5, à taxa de 2.5% ao mês, pelo período de 20 dias, será necessário fazer-se o
seguinte registro contábil:
Registro da aplicação, em 15/12/x5

Aplicações Financeiras
A Bancos (ou caixa) R$ 100.000,00
Registro da Receita Financeira ganha, em 31/12/x5
90 • capítulo 4
A receitas financeiras R$ 909,50
Portanto, o saldo de Aplicações Financeiras que a Cia. ABC apresentará em seu balanço
patrimonial de 31/12/x5 será de R$ 100.909,50.
Outra forma de se registrar a operação pode ser a seguinte:

Registro da aplicação em 20/12/x5, com explicitação do valor da receita financeira que
será ganha durante a operação:
Aplicações Financeiras R$ 101.659,80

Receitas Financeiras a Apropriar R$ 1.659,80
Neste caso, a conta Receitas Financeiras a Apropriar funciona como redutora da conta
de ativo Aplicações Financeiras e o saldo de aplicações financeiras no dia da aplicação é
exatamente de R$ 100.000,00, pois

(-) Receitas Financeiras a Apropriar R$ 1.659,80 R$ 100.000,00
Em 31 de dezembro far-se-á apropriação da parcela pertencente a esse mês:
Receitas Financeiras a Apropriar

A Receitas Financeiras R$ 909,50
Assim, em observância do Principio de Competência de Exercícios e da realização da re-

ceita, o valor de receitas financeiras a apropriar vai sendo transferido para a conta de receita
efetiva, chamada receitas financeiras e é evidenciado da seguinte forma na data do balanço.

(-) Receitas Financeiras a Apropriar R$ 750,30 R$ 100.909,50
No resgate da aplicação em 10/01/x6, o saldo de aplicações dinanceiras será de R$

101.659,80, pois todo o valor da receita apropriar já se tornou receita efetiva.
capítulo 4 • 91
4.1.3 Rendimentos pósfixados - contabilização
Iudícibus et al (2010) afirmam que: na operação a taxas pós-fixadas, é contra-

tada normalmente a uma taxa de juro determinada, mais um índice de preços,
uma moeda estrangeira etc. Neste caso, normalmente os contratos são por pra-
zos longos.
Assim, para melhor compreensão, é apresentado a seguir exemplo numéri-

co que aborda os aspectos relacionados a rendimentos pós fixados.
EXEMPLO
Admitindo-se que a Cia. ABC fez, no dia 1º/12/X5, uma aplicação de R$ 100.000,00 no
Banco Itu, à taxa de 1% ao mês, mais a variação do poder aquisitivo da moeda medido por
um índice geral de preços, será necessário calcular o rendimento ganho pela empresa até
31/12/X5, para que no fechamento do balanço patrimonial aquela operação apareça por
seu valor atualizado. Assim, considerando-se que a inflação do mês de dezembro seja de 2%,
ter-se-á que registrar a receita financeira (nominal) ganha, mas não recebida, como segue:
Registro da aplicação, em 15/12/x5
Registro da Receita Financeira ganha, em 31/12/x5
A diversos
A receita de variação monetária R$ 2.000,00
A receita de juros R$ 1.020,00 R$ 3.020,00
Portanto, o saldo de Aplicações Financeiras que a Cia. ABC apresentará em seu balanço
patrimonial de 31/12/x5 será de R$ 103.020,00.
92 • capítulo 4
4.2 Empréstimos
Segundo Ribeiro (2009): Empréstimo é o ato de confiar a alguém, durante tem-
po determinado, certa quantidade em dinheiro, que será restituída posterior-
mente ao dono, com ou sem acréscimo de juros e correção monetária.
De acordo com Iudícibus et al (2010) os empréstimos e financiamentos são
compostos pelas seguintes contas:
NO PASSIVO CIRCULANTE NO PASSIVO NÃO CIRCULANTE
• Empréstimos e financiamentos a longo

• Parcela a curto prazo dos empréstimos
prazo:
e financiamentos
– Em moeda nacional
• Custos a amortizar (conta devedora)
– Em moeda estrangeira
• Credores por financiamentos • Credores por financiamentos
• Financiamentos bancários a curto prazo:

– desconto de duplicatas • Títulos a pagar
– desconto de notas promissórias
• Títulos a pagar • Custos a amortizar (conta devedora)
• Encargos financeiros a transcorrer • Encargos financeiros a transcorrer

(conta devedora) (conta devedora)
• Juros a pagar de empréstimos e • Juros a pagar de empréstimos e

financiamentos financiamentos
Segundo Almeida (2014): Empréstimos representam recursos que a entida-

de capta junto aos bancos para financiar suas operações. Esses recursos são
capítulo 4 • 93
utilizados para compra de estoques, para financiar venda a prazo aos clien-
tes, para financiar compra d ativos circulantes, tais como: imobilizados e
investimentos.
A dívida de empréstimos tem como característica prazos certos de investi-
mentos e encargos financeiros. Os encargos financeiros geralmente são com
juros pós-fixados ou pré-fixados acrescidos de índice de inflação. No caso de
empréstimo em moeda estrangeira, a entidade e incorre em ganho ou perda
cambial, em função de mudanças nas taxas de cambio, devido a relação entre a
moeda real e a moeda estrangeira do empréstimo.
As dividas de empréstimo representam passivos financeiros, já que são li-
quidadas via pagamento em dinheiro aos bancos, conforme definido no CPC
39.11 – Instrumentos Financeiros.
©© BORA UCAK | DREAMSTIME.COM
Dessa forma, Almeida (2014) define: Passivo Financeiro é qualquer passivo

que seja: a) uma obrigação contratual de: (i) entregar caixa ou outro ativo finan-
ceiro a uma entidade.
Portanto, os empréstimos são reconhecidos no passivo da Entidade quando
os recursos são recebidos do banco e pelos montantes recebidos, que pratica-
mente em todos os casos coincidem com seus valores justos.
94 • capítulo 4
EXEMPLO
A Entidade obteve um empréstimo bancário em 10/03/20X3 junto ao Banco do Brasil
no montante de R$ 19.000, com juros de 12% ao ano e com vencimento para 10/03/20x7.
CONTAS/HISTÓRICO DÉBITO CREDITO

Conta corrente bancária (ativo circulante) 19.000
Empréstimo a pagar (passivo não circulante) 19.000
Registro do reconhecimento do empréstimo em 10/03/20x3
Após o reconhecimento inicial, os empréstimos são mensurados pelos recursos rece-

bidos, acrescidos dos encargos financeiros devidos até a data do balanço e deduzidos das
parcelas pagas ao banco. Essa forma de mensuração é denominada de custo amortizado.
Já os juros sobre os empréstimos são geralmente computados como despesas na de-
monstração do resultado.
4.3 Empréstimos e Financiamentos de

Longo Prazo
De acordo com Iudícibus et al (2010) as contas dos empréstimos e financia-

mentos de longo prazo podem ser subdivididas entre moeda nacional e moeda
estrangeira, para facilitar o controle e determinar as contas sujeitas a atualiza-
ção por correção monetária ou variação cambial.
©© MADARTISTS | DREAMSTIME.COM
capítulo 4 • 95
Para os autores essas contas registram as obrigações da empresa junto às
instituições financeiras do país e do exterior, cujo os recurso podem estar desti-
nados tanto para financiar imobilizações como para capital de giro.
Os financiamentos de longo prazo, para compra de bens e equipamentos
feitos diretamente pelo fornecedor devem, para melhor controle, ser registra-
dos em conta a parte, ou seja, em credores por financiamentos, bem como os
refinanciamentos e os parcelamentos.
Todos os empréstimos firmados pela empresa, cujo prazo seja superior a
um ano entre a assinatura do contrato e o seu pagamento final, deverão ser con-
tabilizados primeiramente como a longo prazo para depois, na data do balan-
ço serem transferidos para o passivo circulante se, nessa ocasião, o período a
transcorrer até o vencimento da dívida for inferior a um ano.
É importante lembrar que, normalmente, empréstimos e financiamentos
estão suportados por contratos que estipulam o seu valor total, forma e épo-
ca da liberação das parcelas, finalidade dos recursos, cláusulas de pagamento
em moeda estrangeira, arcando a empresa com a variação cambial ou correção
monetária, se em moeda nacional. E, além dos juros e comissões a que estão su-
jeitos, especificam também a forma de pagamento (carência, se houver, e datas
de vencimento), além de outras cláusulas contratuais como garantias, encargos
por inadimplência.
Para empréstimos de grande porte, que usualmente são de prazo mais ex-
tenso e para grandes projetos, tais contratos são mais complexos, cobrindo
todo o detalhamento técnico do projeto, a origem prevista de todos os recur-
sos necessários e sua aplicação, a obrigatoriedade de auditoria independente,
a clausula de cobertura de seguro dos bens financiados e os itens contratuais
com restrições ou limites sobre dividendos, índices de liquidez e outros. Esse é o
caso, por exemplo, de certas operações do Banco Nacional de Desenvolvimento
Econômico e Social (BNDES), Banco Interamericano de Desenvolvimento (BID),
Banco Internacional de Reconstrução e Desenvolvimento (BIRD) e outros.
A contabilidade, e especificamente, as demonstrações contábeis devem re-
fletir todas as clausulas contratuais e condições que afetam sua analise e inter-
pretação; portanto, devem estar adequadamente expostas no balanço e corres-
pondente Nota Explicativa.
96 • capítulo 4
4.3.1 Encargos Financeiros
De acordo com Iudícibus et al (2010) uma importante modificação ocorrida

nos Pronunciamentos Técnicos CPC 08- Custos de Transação e Prêmios na
emissão de títulos e valores mobiliários e CPC38 – Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento e Mensuração (até 2009 vale o CPC 14 – Instrumentos Finan-
ceiros: Reconhecimento, Mensuração e Evidenciação), é relativa à composição
das despesas ou encargos financeiros, os quais passam a incluir, além das des-
pesas ou encargos financeiros, os quais passam a incluir, além das despesas de
juros, todas as despesas (e receitas) incrementais que se originam da operação
de captação, como taxas e comissões, eventuais prêmios recebidos, despesas
com intermediários financeiros, com consultores financeiros, escritórios espe-
cializados, gráfica, viagens etc.
Entretanto, o Pronunciamento Técnicos CPC 08- Custos de Transação e

Prêmios na emissão de títulos e valores mobiliários, item 3, define:
Encargos financeiros são a soma das despesas financeiras, dos custos de transação,
prêmios, descontos, ágios, deságios e assemelhados, a qual representa a diferença
entre os valores recebidos e os valores pagos (ou a pagar) a terceiros.
4.3.2 Encargos pré-fixados - contabilização
A entidade obteve um empréstimo junto a CEF em 01/07/20X3 no valor de R$

10.000, com encargos financeiros prefixados de R$ 744. O principal e os encar-
gos financeiros vencem em 30/06/20x4.
O registro da despesa de encargos financeiros pela entidade é em base men-
sal. Considerando o fluxo de recebimentos e de pagamentos desse empréstimo,
se chega a uma taxa de juros efetiva de 0.6% ao mês, conforme tabela abaixo:
DESPESA FINANCEI-
EMPRÉSTIMO NO EMPRÉSTIMO NO
MÊS RA MENSAL (TAXA PAGAMENTO
INICIO DO MÊS FINAL DO MÊS
DE 0.06%)
Jul./X3 10.000 60 10.060
Ago./X3 10.060 60 10.120
capítulo 4 • 97
DESPESA FINANCEI-
EMPRÉSTIMO NO EMPRÉSTIMO NO
MÊS RA MENSAL (TAXA PAGAMENTO
INICIO DO MÊS FINAL DO MÊS
DE 0.06%)
Set./X3 10.120 61 10.181
Out./X3 10.181 61 10.242
Nov./X3 10.242 61 10.303
Dez./X3 10.303 62 10.365
Jan./X4 10.365 62 10.247
Fev./X4 10.247 63 10.490
Mar./X4 10.490 63 10.553
Abr./X4 10.553 63 10.616
Mai./X4 10.616 64 10.680
Jun./X4 10.680 64 (10.744) 0
Total 744
Fonte: Almeida, 2014, p. 110.
Note que, pelo critério da taxa de juro efetiva, prevista no CPC 38.47 -
Instrumentos Financeiros, a despesa financeira mensal é crescente, justificada
em função do aumento mensal do saldo do empréstimo.
Registro contábil do empréstimo em julho de 20x3:
CONTAS/HISTÓRICO DÉBITO CRÉDITO

Empréstimo a pagar – principal (passivo circulante) 10.000
Registro do recebimento do empréstimo em 01/07/20x3
Despesa financeira (resultado) 60
Empréstimo a pagar – juros (passivo circulante) 60
Registro da despesa financeira do empréstimo
Essa transação seria apresentada da seguinte forma no balanço patrimonial

de 31/07/20x3.
NOTA EXPLICATIVA 31/07/20X3 31/07/20X2

Ativos
Ativo circulante
Conta- corrente bancária 10.000

Passivos e Patrimônio Líquido
Passivos Circulantes
Empréstimo a pagar 10.060
98 • capítulo 4
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4.3.3 Encargos pós-fixados - contabilização
A entidade obteve um empréstimo junto ao banco Bradesco no valor de R$

40.000, em 30/09/20x3, com encargos financeiros com base na taxa Selic acres-
cida de 2% ao ano. Os encargos financeiros são pagos trimestralmente, inician-
do em 30/12/20x3. Em 30/12/20x3, a taxa Selic era 8% ao ano. O principal será
pago da forma que se segue:
30/12/X4 10.000
30/12/X5 10.000
30/12/X6 10.000
30/12/X7 10.000
Total 40.000
Registro contábil das transações do empréstimo em 20X3:

Despesa financeira (resultado) – R$40.000 X 10% = R$ 4.000/4
1.000
trimestres = R$ 1.000,00
Empréstimo a pagar – juros (passivo circulante) 1.000
capítulo 4 • 99
Registro da despesa financeira do empréstimo em 30/12/20x3 refe-
rente ao 4º trimestre/20x3
Empréstimo a pagar – juros (passivo circulante) 1.000
Registro do pagamento dos juros em 30/12/20x3
Empréstimo a pagar – principal (passivo não circulante) 10.000
Registro da transferência em 30/12/20x3 de parcela do principal que
vence em 30/12/x3 para o passivo circulante

de 31/12/20x3:

Ativos
Ativo circulante


Note que a parcela com vencimento a curto prazo (parcela de R$ 10.000 que
vence em 30/12/20x4) do empréstimo a longo prazo foi classificada no passivo
circulante.
100 • capítulo 4
4.4 Encargos financeiros descontados
antecipadamente
A entidade obteve um empréstimo junto ao banco do Brasil, em 01/07/20x3, no

valor de R$ 10.774, com encargos financeiros pré-fixados de R$ 744, e desconta-
dos antecipadamente. Logo, a entidade recebeu em 01/07/20x3 o valor líquido
de R$ 10.000. O principal de R$ 10.774 vence em 30/06/20x4.
Observe que na essência financeira esse empréstimo é igual ao do tópico an-
terior. Em ambos os casos, a entidade recebeu R$ 10.000, e em ambos os casos a
entidade irá pagar R$ 10.774. Logo iremos usar a mesma tabela do tópico ante-
rior para registro dos encargos financeiros pelo método da taxa de juros efetiva.
Registro contábil do empréstimo em julho de 20X3:

Empréstimo a pagar – encargos financeiros antecipados (passivo
774
circulante)
Despesa financeira (resultado) 60
Empréstimo a pagar – encargos financeiros antecipados (passivo
60
circulante)
Registro da despesa financeira do empréstimo
Observe que a conta de “encargos financeiros antecipados” é de natureza

devedora e é classificada no passivo como redutora da conta de “empréstimos
a pagar”.
de 31/07/20x3.

Ativos
Ativo circulante
capítulo 4 • 101
O saldo da conta de empréstimo a pagar em 0/0720x3 tem a seguinte

composição:
Valor do principal 10.774
Encargos financeiros a pagar (714)
Valor líquido 10.060

©© XAOC | DREAMSTIME.COM
4.5 Desconto de duplicatas

Segundo Almeida (2014) o desconto de duplicatas é uma das formas de uma
companhia captar recursos em instituições financeiras. Nesse sistema, o banco
compra a duplicata da companhia, paga a vista e desconta encargos financeiros
antecipadamente, referentes ao período compreendido entre a data de descon-
to e a data do vencimento da duplicata. Entretanto, essa compra (ou desconto)
102 • capítulo 4
está sujeita à anulação, na hipótese de o cliente não pagar a duplicata ao banco
na data do vencimento. Nesse caso, a companhia terá de pagar a duplicata ao
banco. Logo, devido ao fato da companhia continuar assumindo todos os riscos
de credito do ativo de duplicata, de acordo com o CPC 38 – Instrumentos Finan-
ceiros, os recursos capitados pela empresa junto ao banco devem ser tratados
como uma dívida no passivo circulante. Os encargos financeiros descontados
antecipadamente devem ser diferidos no balanço patrimonial e apropriados
como despesa financeira pelo prazo do desconto da duplicata. A conta “encar-
gos financeiros antecipados”, de natureza devedora, é apresentada no passivo,
do balanço patrimonial, reduzindo o saldo da conta de “duplicatas desconta-
das”. Observe que no passado a conta de “duplicatas descontadas” era classifi-
cada como redutora das contas a receber de clientes no ativo circulante.
EXEMPLO
A companhia efetuou uma venda de prestação de serviços em 30/11/20x3 pelo valor de
R$ 1.000, com vencimento para 15/02/20X4. Em 30/11/20X3, a companhia descontou
essa conta a receber no Banco do Brasil, tendo o banco cobrado encargo financeiro anteci-
pado de R$ 25.
Segue o registro contábil:

Contas a receber de clientes (ativo circulante) 1.000
Receita de prestação de serviços (demonstração do resultado) 1.000
Registo da venda em 30/11/20x3
Conta-corrente bancária (ativo circulante) 975
Encargos financeiros antecipados (passivo circulante) 25
Duplicatas descontadas (passivo circulante) 1.000
Registro do desconto da conta a receber junto à instituição financeira
em 30/11/20x3
Despesa financeira (R$ 25/77 dias x 31dias de 20x3) – demonstração
10
do resultado
Encargos financeiros antecipados (passivo circulante) 10
Registro em 31/12/20x3 de apropriação da despesa financeira em
20x3
capítulo 4 • 103
4.6 Baixa das contas a receber
De acordo com Almeida (2014) as contas a receber de clientes são oriundas de
vendas a prazo aos clientes de mercadorias, produtos e serviços. Essas contas a
receber tradicionalmente não são remuneradas (não tem incidência de juros) e
vencem em curto espaço de tempo.
EXEMPLO
Suponhamos que a entidade vendeu serviços a prazo para clientes em 10/12/20x2 no mon-
tante de R$ 1.000, vencimento para 30 dias e com impostos incidentes sobre as vendas no
montante de R$ 200. O registro contábil seria efetuado da forma que se segue:

Contas a receber de clientes (ativo circulante) 1.000
Receita bruta de vendas (demonstração do resultado) 1.000
Registo de vendas a prazo de clientes
Despesa de impostos sobre vendas (demonstração do resultado) 200
impostos sobre vendas a pagar(passivo circulante) 200
Registro de impostos sobre vendas a prazo a clientes
Essa transação seria apresentada da seguinte forma no balanço patrimonial”:

Ativos
Ativo circulante

Empréstimo a pagar 200
Essa transação seria apresentada da seguinte forma na demonstração do resultado:
104 • capítulo 4
CONTROLADORA
CONTROLADORA
NOTA EXPLICATIVA 31/12/20X2
31/12/20X3
OPERAÇOES CONTINUADAS
Receita 800
Custo das vendas
Lucro bruto
Despesas com vendas
4.7 Variação cambial ativa e passiva -

contabilização
Segundo Iudícibus et al (2010) os empréstimos a longo prazo pagáveis em moe-

da estrangeira devem, como também determinado pela Lei das Sociedades por
Ações, ser atualizados pela variação cambial apurada entre o saldo contábil do
empréstimo contabilizado à taxa cambial anterior e o saldo do mesmo emprés-
timo em moeda estrangeira convertido para moeda nacional à taxa cambial vi-
gente na data do balanço.
Assim, o item 31 do Pronunciamento Técnico CPC 02 – Efeitos das mudan-
ças nas taxas de cambio e conversão de demonstrações contábeis, aprovado e
tornado obrigatório para as companhias abertas. Determina que:
“As variações cambiais que surgem da liquidação de itens monetários ao converter

itens monetários por taxas diferentes daquelas pelas quais foram inicialmente con-
vertidas durante o período, ou em demonstrações contábeis anteriores devem ser re-
conhecidas como receita ou despesa no período em que surgirem, com exceção das
variações cambiais tratadas no item 35”.
O valor dessas variações monetárias deve ser contabilizado mensalmente.

O registro das mesmas deve ser feito diretamente na subconta do financiador,
não sendo necessário segregar no passivo o valor original recebido de sua atu-
alização monetária.
capítulo 4 • 105
4.8 Ajuste a valor presente das contas a
receber e contas a pagar
Para Marion (2012) a Lei nº 11.638/07 determina que os elementos do Ativo de-
corrente de operações de Longo Prazo serão ajustados a valor presente, sendo
os demais ajustados somente quando houver efeito relevante.
Entretanto, toma-se o montante a receber no futuro, descontado a uma taxa
de juros apropriada. Assim, consideramos o conceito de valor do dinheiro no
tempo: por exemplo, R$ 500 mil hoje não valerá R$ 500 mil daqui a dois anos.
O que eu compro com R$ 500 mil hoje, não comprarei com este mesmo valor
daqui a dois anos.
Dessa forma, vamos admitir que uma empresa efetuou uma venda a prazo
por R$ 500 mil para receber daqui a dois anos.
Se a empresa vendesse a vista o valor a ser cobrado seria de R$ 400 mil.
Assim, pressupõe que o R$ 100 mil acrescidos referem-se a juros (encargos fi-
nanceiros futuros) pelo período de espera. (se aplicássemos R$ 400 mil hoje,
em 2 anos teríamos os R$ 500 mil = custo de oportunidade). Neste caso, não
precisaríamos fazer um desconto a uma taxa de juros, já que se conhece que o
valor a vista seria R$ 400 mil.
Para ilustração vamos admitir que a Empresa X efetuou uma venda a prazo
para receber em 30 dias por R$ 500 mil. Se fosse vender à vista seria R$ 470 mil
faremos ajuste a valor presente por considerar que houve um efeito relevante:
a) No ato da Venda – Empresa X
Duplicatas a receber Receita bruta
500.000 (1) 500.000 (1)
Despesa com ajuste a valor presente Provisão para ajuste a valor presente
30.000 (2) 30.000 (2)
106 • capítulo 4
BALANÇO PATRIMONIAL DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
Ativo Receita Bruta 500.000
Circulante ou (-) Despesa Ajuste V.P. 30.000
Não circulante 470.000
Duplicatas a receber 500.000
(-) Provisão de Ajuste V.P. 30.000
470.000
O Registro do Ajuste a Valor Presente é uma forma contábil de adequar os rendimentos financeiros
das vendas a prazo ao Regime de Competência.
b) Passando o prazo concedido, a empresa registrará um acréscimo no

seu recebível de R$ 30.000, e uma receita financeira nesse mesmo montante,
equivalente ao custo do dinheiro do tempo transcorrido em que o cliente foi
financiado.
Duplicatas a receber Caixa/Bancos
500.000 (4)
30.000 ( 3 )
500.000 (1)
470.000 ( 4 )
Provisão para ajuste a valor presente Receita Financeira
30.000 (3) 30.000 (2) 30.000 (4)
Se fosse um recebimento de duplicatas no longo prazo, teríamos que ir re-

conhecendo como receita financeira paulatinamente, conforme o prazo de re-
cebimento das duplicatas (Regime de Competência).
Tanto o Ativo decorrente de operações de longo prazo como o passivo (obri-
gações, encargos e riscos classificados no passivo não circulante – LP) serão
ajustados a seu valor presente.
capítulo 4 • 107
REFLEXÃO
O presente possibilitou aprendizado sobre as operações financeiras que são realizadas pelas
empresas com o objetivo de gerar recursos, isto é, dinheiro. Vale ressaltar que grande parte
delas ocorre entre as empresas e os estabelecimentos bancários. As operações financeiras
se classificam em duas categorias: a) investimentos (operações financeiras ativas) e b) em-
préstimos (operações financeiras passivas).
LEITURA
Qualidade da Auditoria no Brasil: Um Estudo do Julgamento dos Auditores Indepen-
dentes na Aderência do Ajuste a Valor Presente nas Companhias de Construção e
Engenharia Listadas na BM&F-Bovespa
Felipe da Silva Moreira, José Emerson Firmino, Adelson Rodrigues dos Santos,
José Dionísio Gomes da Silva, Maurício Corrêa da Silva
Resumo:
A qualidade da auditoria demonstra ser um tema bastante complexo e de difícil mensura-
ção sobre o nível de qualidade das auditorias realizadas no mercado brasileiro. As empresas
listadas na Bolsa de Valores são na maioria auditadas por empresas denominadas Big Four
e nesse contexto o mercado atribui às firmas pretexto de maior qualidade em seus desem-
penhos quando comparados com as não Big Four. No Brasil, casos recentes de escândalos
financeiros aconteceram em paralelo ao processo de adoção as normas internacionais de
contabilidade e auditoria e propicia momento para analisar a adequação dos serviços de au-
ditoria ao processo de convergência. Diante do cenário, surge a problemática: As empresas
de auditoria possuem qualidade uniforme, baseando-se no critério técnico de seu julgamento
quando da adoção adequada do CPC 12 – Ajuste a valor presente pelas companhias abertas
brasileiras? O objetivo consiste em investigar a uniformidade da qualidade dos serviços reali-
zados pelas firmas de auditoria no Brasil sobre as companhias abertas brasileiras, baseando-
se na adoção a Deliberação CVM nº 564/08. A pesquisa consistiu na análise dos relatórios
contábeis, formulário de referência e dos auditores das companhias do setor de Construção
e Engenharia entre os anos de 2010 e 2011, revelando entre seus principais resultados a
ausência de qualidade uniforme no relatório dos auditores independentes com base na ado-
ção ao ajuste a valor presente.
Fonte: http://www.atena.org.br/revista/ojs-2.2.3-08/index.php/ufrj/article/view/2458
108 • capítulo 4
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Curso de Contabilidade Introdutória e, IFRS e CPC: atende à
programação do 1º Ano dos Cursos de Ciências Contábeis, Administração de Empresas e Economia. 1
ed. São Paulo: Atlas, 2014.
CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Disponível em:< http://www.cpc.org.br/CPC>. Acesso
em: 5 de maio 2015.
DOMINGUES, R.; Contabilidade introdutória. 11 ed. São Paulo: Atlas, 2010.
MARION, J. C. Contabilidade Empresarial. 12 ed. São Paulo: Atlas, 2012.
capítulo 4 • 109
110 • capítulo 4
5
Operações com
Ativo Imobilizado
O presente capítulo tem a pretensão de apresentar como o Imobilizado tem a
capacidade de gerar benefícios econômicos.
OBJETIVOS
O capítulo objetiva estudar as operações com o Ativo Imobilizado, bem como, os principais itens
que o compõem, bem como, os critérios de avaliação do Imobilizado. E, também, abordar sobre
amortização, depreciação e exaustão e seus critérios de mensuração, noções sobre impairment
e alienação de bens do ativo imobilizado.
112 • capítulo 5
5.1 Operações com Ativo Imobilizado
5.1.1 Natureza
Segundo Marion (2012, p. 352) até 2008 os Balanços Patrimoniais eram publica-
dos com o grupo Permanente. Este grupo foi substituído pela Lei nº 11.941/09
pelo Ativo Não Circulante.
ATIVO PASSIVO E PL
Circulante Circulante
Não Circulante Não Circulante

• Investimentos
• Imobilizado
• Intangível Patrimonio liquido
Fonte: Marion, 2012, p. 352.
O Ativo Não Circulante divide-se em quatro grupos: Realizável a Longo

Prazo, Investimentos, Imobilizado e Intangível.
De acordo com Almeida (2014) o ativo imobilizado compreende bens
destinados à manutenção das atividades da entidade ou exercidos com essa
finalidade.
O autor coloca que as normas contábeis do ativo imobilizado estão previstas
no CPC 27 – Ativo Imobilizado.
São exemplos de ativo imobilizado:
a) Terrenos; f) Veículos a motor;

b) Edifícios; g) Moveis e utensílios;
c) Máquinas; h) Equipamentos de escritório;
d) Navios; i) Imobilizado em construção.
e) Aviões;
capítulo 5 • 113
©© KADOKARCI | DREAMSTIME.COM
Já Szuster et al (2013, p. 219) colocam que:
O Imobilizado corresponde às aplicações de recursos da entidade em ativos tangíveis

que não se tem por objetivo transformar diretamente em dinheiro e que são utilizadas
em sua atividade operacional, ou seja, o Imobilizado corresponde aos saldos dos bens
tangíveis da entidade utilizados em suas operações normais e que tem a capacidade de
gerar benefícios econômicos durante vários períodos, como: imóveis, móveis, utensílio,
máquinas, equipamentos e veículos.
Marion (2012, p. 353) afirma que: o Ativo Imobilizado, até 2007, podia ser
classificado em Tangível e Intangível. Com a Lei nº 11.638/07, o Intangível pas-
sou a ser um grupo de contas separado no Não Circulante.
São aqueles que tem uma substância concreta e podem ser

palpáveis. Exemplos:
TANGÍVEIS a) Sujeitos a depreciação: Edifícios e Equipamentos.
(CORPÓREOS) b) Não sujeitos a depreciação: Terrenos e obras de arte.
c) Sujeitos a exaustão: reservas minerais e florestais.
114 • capítulo 5
O Ativo Intangível ou incorpóreo ou ativo invisível são bens
INTANGÍVEIS que não se podem tocar, pegar, que passaram a ter grande
(INCORPÓREOS) relevância com base nas ondas de fusões e incorporações
na Europa e nos Estados Unidos.
Ribeiro (2009, p. 220) define que o ativo imobilizado é composto exclusiva-

mente por contas representativas de bens corpóreos (materiais tangíveis), os
quais podem ser agrupados como segue:
Composto por contas representativas de recursos em

bens materiais que estão em uso na empresa. Esses bens
OPERACIONAL são necessários para que a empresa atinja o seu fim (co-
CORPÓREO mercialização, produção ou prestação de serviços). Os
(TANGÍVEL) mais comuns são os móveis e os utensílios, os computa-
dos, os veículos etc.
Composto por contas representativas de aplicações de re-

OPERACIONAL cursos em bens materiais, objetos de exploração por parte
RECURSOS da empresa esses recursos podem ser minerais (jazidas
NATURAIS de carvão, argila, ferro etc). Ou naturais (florestas).
IMOBILIZADO Composto por contas representativas de bens corpóreos

OBJETO DE arrendados pela empresa. São bens em uso na empresa
ARRENDAMENTO porém de propriedade de terceiros.
MERCANTIL
Composto por contas representativas de investimentos de

IMOBILIZADO EM recursos em bens que, por estarem incompletos e sem
ANDAMENTO operar, ainda não geram riquezas para a empresa.
capítulo 5 • 115
Segundo Iudícibus et al (2010, p. 245):
O ativo imobilizado é a parcela do ativo que se compõem dos bens destinados ao uso
(não à venda – apesar de poderem vir a ser vendidos, normalmente após seu uso) e à
manutenção da atividade da empresa, inclusive os de propriedade industrial ou comercial.
São elementos que servem a vários ciclos operacionais da empresa, às vezes por sua vida
toda. Estão incluídos entre tais elementos, também, aquele que pertencentes à empresa,
se destinam a servir no futuro ao processo operacional, caso estejam à espera de utiliza-
ção no lugar de outros em operação, ou estejam sendo preparados para serem utilizados.
Os autores, Iudícibus et al (2010), colocam como exemplos de ativo imobili-

zado: um edifício, um equipamento, um automóvel etc.
Os elementos do ativo imobilizado (ativo fixo) só podem ser tangíveis. É tan-
gível o elemento que tem um corpo físico, tal como, um edifício ou uma má-
quina. Enquanto, o elemento inatingível é o caso de uma patente ou um direito
autoral, cujo valor reside nos direitos de propriedade que são legalmente con-
feridos a seus possuidores.
©© ANDRES RODRIGUEZ | DREAMSTIME.COM
Para os autores Szuster et al (2013), o Imobilizado é avaliado pelo valor origi-

nal da aquisição, deduzidos da depreciação acumulada e da provisão para per-
das por irrecuperabilidade.
116 • capítulo 5
Pode-se ilustrar, por exemplo, um imóvel (terreno ou construção, ou parte,
ou ambos), como propriedade para investimento, mantido para receber paga-
mento de aluguel ou valorização de capital, ou ambos, que não seja para:
a) uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para fins ad-
ministrativos; ou
b) venda no curso normal dos negócios.
Dessa forma o princípio de mensuração da propriedade para investimento é o

valor justo, sendo a variação do valor justo reconhecida no resultado do período.
Para Almeida (2014) o custo de um ativo imobilizado somente deve ser reco-
nhecido se forem atendidas as seguintes duas condições:
a) For provável que futuros benefícios econômicos associados ao item
fluirão para a entidade.
b) O custo do item puder ser mensurado confiavelmente.
Os custos do ativo imobilizado completam normalmente o preço de compra

do fornecedor, frete e impostos não recuperáveis.
CONEXÃO
Para saber mais sobre os custos do ativo imobilizado acesse o parágrafo 16 do CPC 27
– Ativo Imobilizado no link abaixo: http://static.cpc.mediagroup.com.br/Documentos/316_
CPC_27_rev%2006.pdf.
5.2 Depreciação, Amortização e Exaustão

5.2.1 Depreciação
De acordo com Marion (2012):
A maior parte dos Ativos Imobilizados (exceto a Terrenos e Obras de Arte) tem vida
útil limitada, ou seja, serão uteis à empresa por um conjunto de períodos finitos, tam-
bém chamados Períodos Contábeis. À medida que esses períodos forem decorrendo,
dar-se-á o desgaste dos bens, que representam o custo a ser registrado.
capítulo 5 • 117
O autor coloca que o custo do Ativo Imobilizado é destacado como uma des-
pesa nos períodos contábeis em que o Ativo é utilizado pela empresa. O pro-
cesso contábil para essa conversão gradativa do Ativo Imobilizado em despesa
chama-se depreciação. A depreciação é uma despesa porque todos os bens e
serviços consumidos por uma empresa são despesas.
Poderá ser computada como custo (despesas), em cada exercício, a impor-
tância correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo imobilizado,
resultante dos desgastes pelo uso, ação na natureza e obsolência.
Para efeito de Imposto de Renda, a depreciação não é obrigatória; todavia,
é interessante que a empresa a faça para apuração do lucro real do exercício
(pagando menos Imposto Renda), apresentando um lucro mais próximo da
realidade. Contudo, se o contribuinte deixar de depreciar num exercício, não
poderá, no exercício seguinte faze-lo acumuladamente, em virtude do “princi-
pio legal da independência dos exercícios (ou competência de exercícios)”. A
depreciação efetuada fora do exercício em que ocorreu a utilização dos bens do
ativo, bem como a depreciação calculada a maior que as taxas permitidas não é
dedutível como custos, ou encargos, para fins do Imposto de Renda.
5.2.2 Taxa Anual de Depreciação
Segundo Marion (2012):
Para calculo da taxa de depreciação anual é necessário estimar a vida útil do bem, isto
é, quanto ele vai durar levando em consideração as causas físicas (o uso, o desgaste
natural e a ação dos elementos da natureza) e as causas funcionais (a inadequação e o
obsoletismo, considerando o aparecimento de substitutos mais aperfeiçoados).
Então, a taxa de depreciação anual é estabelecida em função do prazo de vida útil do
bem a depreciar. Assim, se um bem pode ter a duração de 5 anos, admite-se uma taxa
anual de 20%, isto porque a taxa anual corresponde a divisão de 100% pelo número
de anos do prazo de vida útil do bem.
118 • capítulo 5
TAXAS DE DEPRECIAÇÃO ANUAL FIXADAS PELA LEGISLAÇÃO DO
IMPOSTO DE RENDA
Grupos de bens do Imobilizado % a.a.
Bens móveis em geral 10
Edifícios e construções 4
Biblioteca 10
Ferramentas 20
Máquinas e instalações industriais 10
Veículos em geral 20
Tratores 25
Computadores e periféricos (hardware) 20
©© KEN COLE | DREAMSTIME.COM
capítulo 5 • 119
Segundo Iudícibus et al (2010): a maior parte dos elementos que constituem
o ativo imobilizado tem sua vida útil limitada no tempo, e a maioria deles, após
seu uso produz um valor de venda inferior ao investido em sua aquisição (às
vezes não provoca nada de valor final de venda). Esse valor final de venda após o
uso de um ativo imobilizado costuma ser chamado de valor residual.
EXEMPLO
Se um equipamento for comprado por R$ 100.000 e utilizado, por exemplo, por 6 anos em
média; e, após esse período, que seja normal conseguir vende-lo por 10% do valor origi-
nal, ou seja, R$ 10.000. Isso significa que uma parte do dinheiro investido originalmente na
aquisição do ativo imobilizado é recuperado por sua venda final, mas a maior parte não. Com
isso, é preciso que consideremos, na apuração do resultado desses 6 anos, que um valor de
R$ 90.000 será transformado em despesa. Então, em outras palavras, precisamos depreciar
esses R$ 90.000, transformando esse valor em despesa. Logo, depreciação é o processo de
transformar em despesa um pedaço do valor de aquisição de um ativo imobilizado destinado
ao uso, já que ele não será recuperado pela venda do bem a que se refere. É a diferença
entre o custo de aquisição e o valor residual de um ativo destinado ao uso. IUDÍCIBUS ET
AL (2010, p. 246-247):
©© MORENO SOPPELSA | DREAMSTIME.COM
120 • capítulo 5
Para calcular a amortização dos bens depreciáveis, os autores, dizem ser ne-
cessário resolver três importantes problemas, a saber:
a) Problema da estimação da vida útil;
b) Problema da estimação da parcela do custo recuperável ao fim da vida
útil (valor residual de venda);
c) Problema da escolha do método.
Vida útil:
a) o período de tempo durante o qual a entidade espera utilizar o ativo; ou
b) o número de unidades de produção ou de unidades semelhantes que a entidade
espera obter pela utilização do ativo.
Valor residual de um ativo é o valor estimado que a entidade obteria com a venda do
ativo, após deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo já tivesse a idade e a
condição esperada para o fim de sua vida útil.
Reconhece-se, hoje, que a limitação da vida útil é devida a duas causas: cau-
sas físicas e causas funcionais. Essas causas atuam sempre em conjunto, de
maneira que é difícil, senão impossível, separar os efeitos de cada uma.
Causas físicas: são o uso, o desgaste natural e a ação dos elementos da
natureza.
Causas funcionais: a inadequação e o obsoletismo. Essas causas estão liga-
das aos efeitos do aparecimento de substitutos mais aperfeiçoados.
Antigamente, quando não havia progresso tecnológico tão acentuado, as
causas físicas eram as únicas determinantes da vida útil dos objetos. Mediante
um estudo estatístico, a vida útil era estimada com alguma precisão.
Hoje, o que mais interessa é a vida útil econômica que depende não só das
causas físicas, mas também das funcionais. Muitas vezes, uma máquina, ainda
em condições de trabalho é dispensada porque já não pode ser utilizada econo-
micamente. A vida útil física cedeu seu lugar à vida útil econômica, que varia de
empresa para empresa. O computador é um dos grandes exemplos disso.
capítulo 5 • 121
5.2.3 Depreciação Acelerada
Marion (2012) coloca que as taxas de depreciação fixadas pela Legislação do

Imposto de Renda são para uma jornada normal de trabalho (turno de 8 horas).
Portanto, quando ocorre a adoção de dois ou três turnos de 8 horas , quanto aos
bens móveis comprovadamente utilizados, poderão ser adotados coeficientes
de aceleração de 1,5, quando são dois turnos, e de 2,0, quando são três turnos.
Isso porque é admissível que o uso intensivo do bem reduzirá sua vida útil.
Assim, se a empresa está trabalhando em dois turnos, a taxa de depreciação
será:
TAXA NORMAL X COEFICIENTE TAXA ACELERADA

Máquinas 10% X 1,5 15%
Ferramentas 20% X 1,5 30%
................ ........ X 1,5 ........
................ ........ X 1,5 ........
Para três
X 1,5
turnos:
Máquinas: 10% X 2,0 20%
................ ........ 2,0 ........
................ ........ 2,0 ........
Os encargos de depreciação, amortização e exaustão podem ser computa-

dos mensalmente, observado o seguinte critério:
• Registro de 1/12 do encargo anual, em cada mês-calendário, se a empresa

permanecer no regime mensal de apuração do lucro real.
Se a empresa optar por pagar o Imposto de Renda à base de estimativa (lucro

presumido) poderá fazer o registro do encargo anual, em cada ano-calendário.
O item Despesas de Depreciação é uma conta que deve contar na
Demonstração de Resultados do Exercício (DRE).
Já, no Balanço Patrimonial, a Depreciação aparece deduzindo o Imobilizado
(conta retificativa).
122 • capítulo 5
numérico que aborda os aspectos relacionados à depreciação:
EXEMPLO
A Cia Real faz a primeira depreciação de um veículo lhe custou R$ 300.000. Dessa forma,
após a Depreciação (20%), teremos uma Despesa (DRE) de R$ 60.000 (o lucro será redu-
zido em R$ 60.000) e uma diminuição no valor do veículo (BP) de R$ 60.000, que passa a
R$ 240.000 (R$ 300.000 – R$ 60.000).
1º ano de Depreciação:
Custo de Aquisição do veículo: R$ 300.000

Taxa = 20%
Data de aquisição: 02/01/20x1
Depreciação anual: R$ 60.000
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO BALANÇO PATRIMONIAL

CIA. REAL DE 1º/01/20X1 A 31/12/20X1 CIA. REAL EM 31/12/20X1
Vendas ATIVO P e PL
(-) CMV
(=) Lucro Bruto
(-) Despesas Operacionais Não circulante
Administrativas Imobilizado
Depreciação 60.000 Veiculo 300.000
(-) depreciação
Financeiras (60.000)
acumulada
(=) Lucro Operacional 240.000
Faremos nova depreciação no item veículo. Assim, ter-se-á, então uma nova despesa de
R$ 60.000 (R$ 300.000 – R$ 60.000) na DRE, diminuindo o lucro do exercício. Portanto,
como no primeiro ano, os R$ 60.000 de depreciação também irão reduzir o item Veículo
no Imobilizado (BP). Portanto, agora não serão apenas os R$ 60.000 do segundo ano que
reduzirão a conta de balanço, mas estes serão adicionados (acumulados) aos R$ 60.000 do
primeiro ano. Dessa forma, teremos uma Depreciação Acumulada de R$ 120.000, reduzindo
o Imobilizado, conforme a seguir:
capítulo 5 • 123
Taxa = 20%
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO
BALANÇO PATRIMONIAL
EXERCÍCIO
CIA. REAL DE 1º/01/20X1 A 31/12/20X1 CIA. REAL EM 31/12/20X1
Vendas ATIVO 31/12 P e PL
(-) CMV X2 X1
(=) Lucro Bruto
(-) Despesas Operacionais Não circulante
Administrativas Imobilizado
Depreciação 60.000 Veiculo 300.000 200.000
(-) depreciação
Financeiras (120.000) (60.000)
acumulada
(=) Lucro Operacional 180.000 140.000
Neste exemplo estamos alocando a despesa de Depreciação no grupo Despesas Ope-

racionais. Mas, se a depreciação, portanto, decorrer de bens da fábrica de uma indústria, esta
será alocada no item Custo do Produto Vendido.
Faremos nova depreciação no item veículo. Assim, ter-se-á, então uma nova despesa de
R$ 60.000 (R$ 300.000 – R$ 60.000) na DRE. Dessa forma, teremos uma Depreciação
Acumulada de R$ 180.000, reduzindo o Imobilizado, conforme a seguir:
1º ano = R$ 60.000
2º ano = R$ 60.000
3º ano = R$ 60.000
R$ 180.000

Taxa = 20%
124 • capítulo 5
BALANÇO PATRIMONIAL
CIA. REAL EM 31/12/20X1
ATIVO ATIVO
Não circulante Não circulante

Imobilizado Imobilizado
Veiculo 300.000 Veiculo
(-) depreciação acumulada (180.000) (-) depreciação acumulada
120.000
Portanto, pode-se entender que, o veículo será totalmente depreciado no 5º ano (pois a
vida útil dele é de cinco anos):
PERMANENTE
Imobilizado
Veiculo 300.000
(-) depreciação acumulada (300.000)
0
Assim, no final do 5º ano, portanto, teríamos saldo zero. O saldo seria igualmente zero
no final da vida útil do bem, ainda que sobre ele incidisse reavaliação. Pois, o fato de encon-
trarmos o saldo zero, não significa que devamos dar baixa em veículo. Portanto, se daqui pra
frente, este bem, se continuar funcionando, não se tornará despesa para a empresa, pois já
está totalmente depreciado.
Assim, daremos baixa no momento em que o veiculo for retirado de circulação. E, assim,
qualquer preço que a empresa conseguir na alienação desse bem (mesmo como sucata)
será considerado lucro, uma vez que o custo é zero.
©© UATP1 | DREAMSTIME.COM
capítulo 5 • 125
5.2.4 Métodos de calculo de Depreciaçao:
De acordo com Marion (2012) encontram-se na literatura contábil muitos mé-

todos de depreciação, dos quais podemos mencionar os seguintes:
a) Método da Linha Reta (quotas constantes).
b) Método das Taxas Fixas.
c) Método das Taxas Variáveis.
d) Método de Cole.
e) Método de Horas Trabalhadas.
f) Método de Unidades Produzidas.
g) Método da Depreciação Decrescente.
h) Métodos Especiais.
CONEXÃO
Para saber mais sobre os métodos de depreciação do ativo imobilizado acesso o CPC 27.62
– Ativo Imobilizado no link abaixo: http://static.cpc.mediagroup.com.br/Documentos/316_
CPC_27_rev%2006.pdf.
Os métodos de cálculos da depreciação são vários e, será apresentado o Mé-

todo da Linha Reta, conforme segue:
R$
Custo do bem 5.500
Valor residual – valor a ser provavelmente apurado pela venda do bem
(-) quando transcorrido o período estimado para cobrir a vida útil economica- 500
mente
Total da depreciação a ser considerada como despesa durante a vida útil
5.000
do elemento
Vida útil estimada 5 anos
O Método da Linha Reta (quotas constantes): É o que distribui o custo do

bem em função exclusivamente do tempo é um método usado universalmente
em vista de sua grande simplicidade de calculo e de funcionamento.
Quota de depreciação Custo - vallor residual

=
Periódica (anual ou mensal) Nº de períodos de vida útil estimada
(em anos ou em meses)
126 • capítulo 5
Aplicando a formula ao exemplo, teremos:
R$ 5.500 - R$ 500
Quota de depreciação = = R$ 1.000
5
Dessa forma a quota anual (constante) corresponde, no caso, a 20% do cus-

to diminuído do valor residual. Esse método oferece a vantagem da aceitação
fiscal.
Nota-se que a utilização do valor residual diminui a despesa de depreciação,
portanto, aumenta o lucro do período. Sua prática é aceita pela legislação tribu-
tária, porém fere o principio básico do conservadorismo, que determina como
prudente a operação pelo valor mais baixo para o Ativo.
Mas, há certas situações que o valor residual é imprescindível.
Marion (2012) coloca que o touro para uma fazenda, é imobilizado até o mo-
mento em que deixar de ser eficiente como reprodutor. O fato de ele não ser
mais utilizado como reprodutor não significa que não valha mais nada, pois po-
derá ser vendido a um frigorífico, para abate. O valor residual será a estimativa
de seu valor para abate no final de sua vida útil como reprodutor.
5.3 Amortização
Marion (2012, p. 360) define a amortização como:
A amortização corresponde à perda do valor do capital aplicado em ativos intangíveis.

Assim, são amortizáveis os ativos não circulantes intangíveis de duração limitada, ou
seja: o Fundo de Comércio, o Ponto Comercial, os direitos autorais, as patentes e o
direito de exploração.
De acordo com Ribeiro (2009) amortização é a diminuição de valor do capital

aplicando na aquisição de direitos cuja existência ou exercício tenha duração limi-
tada, ou de bens cuja utilização tenha o prazo legal ou contratualmente limitado.
O autor coloca que a amortização é contabilmente um processo semelhan-
te à depreciação, porém aplicado aos bens imateriais. Enquanto por meio da
depreciação considera-se como despesa ou custo do período uma parte do
valor gasto na compra dos bens de uso da empresa, por meio da amortização
capítulo 5 • 127
considera-se como despesa ou custo do período uma parte do capital aplicado
em bens materiais (intangíveis), integrantes do intangível.
5.3.1 Calculo da Amortização
Para Marion (2012) a amortização do período é calculada com a seguinte

fórmula:
Valor do direto
Amortização do período =
Nº de período duração
o
Os efeitos da amortização são semelhantes aos da depreciação, porem, são

usadas contas próprias. Exemplos: “Despesa de Amortização” e “Amortização
Acumulada”, cabem, aqui, as mesmas considerações que foram feitas a respei-
to da depreciação acumulada referente a uma conta retificativa do ativo, dimi-
nuindo o saldo do valor original até seu limite, ou mesmo reavaliado.
5.4 Exaustão
Segundo Marion (2012, p. 361): “A exaustão corresponde à perda do valor, de-
corrente da exploração de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou flo-
restais, ou bens aplicados nessa exploração”.
Ao contrário das propriedades que deterioram física ou economicamente,
os recursos naturais se esgotam. O esgotamento é a extinção dos recursos na-
turais. E a exaustão é a extinção do custo ou do valor desses recursos naturais
(mina, floresta, poço petrolífero etc).
Assim, a medida que se estingue o recurso natural registra-se a exaustão do
valor desse recurso.
5.4.1 Calculo da Exaustão
A exaustão do período é calculada de modo semelhante à amortização. Assim,

como seus efeitos e demais considerações também aqui se aplicam. Se for pre-
visto algum valor residual, esse fato deve ser considerado, como já foi explicado
no caso da depreciação.
128 • capítulo 5
O cálculo do montante deve levar em conta:
a) Os princípios de depreciação, com base no curso de aquisição ou na
proporção dos recursos minerais.
b) O volume da produção no ano.
c) A razão entre o potencial conhecido da mina e o volume de produção
do período.
d) O prazo de duração do contrato, se preferida pela empresa essa base.
©© SHUO WANG | DREAMSTIME.COM
A quota de exaustão por unidade é geralmente calculada dividindo-se o

custo do bem pelo numero estimado de unidades (toneladas, barris, metros
cúbicos etc) dos recursos. A quota de exaustão total de cada período é, então,
calculada multiplicando-se a quota por unidade pelo numero de unidades con-
sumidas ou retiradas durante o período. Por exemplo, suponha-se que deter-
minada mina tendo estimadamente 300.000 toneladas de minério disponíveis,
foi comprada por R$ 9.000.000 a quota unitária de exaustão será de R$ 30 (R$
9.000.000 / 300.000) por tonelada. Se são retiradas 60.000 toneladas durante
um ano, a quota de exaustão desse ano será de R$ 1.800.000 (60.000 x R$ 30).
capítulo 5 • 129
A quota de exaustão será assim registrada:
CUSTO DO MINÉRIO EXTRAÍDO – EXAUSTÃO
Exaustão acumulada
a) R$ 1.800.000
Quota do período findo
5.5 Intangível
De acordo com Marion (2012) a legislação diz que devem ser classificados no
grupo Intangível os direitos que tenham por objeto os bens incorpóreos desti-
nados à manuteçao da companhia ou exercido com esta finalidade, inclusive o
Fundo de Comércio adquirido. Sem dúvida, o item mais importante do intan-
gível é a marca.
©© GUSTAVO FRAZAO | DREAMSTIME.COM
A palavra intangível vem do latim tangere, ou “tocar”.
130 • capítulo 5
Os bens intangíveis, portanto, são bens que não podem ser tocados, porque
não tem corpo. Na linguagem contábil um terreno que se aproxima do intangí-
vel é goodwill.
A expressão goodwill é comumente traduzida para o português como Fundo
de Comércio, embora não sejam tecnicamente sinônimos. Outra expressão
usada para identificar goodwill é capital intelectual.
Goodwill é comumente definido, de forma não perfeita, como um ativo in-
tangível que pode ser identificado pela diferença entre o valor contábil é o valor
de mercado de uma empresa. Mas, propriamente é a diferença entre valor de
mercado dos ativos e passivos e o valor de mercado da empresa.
Em outras palavras, diz-se que goodwill é uma espécie de ágio, de um valor
agregado que tem a empresa em função da lealdade dos clientes, da imagem,
da reputação, do nome da empresa, da marca de seus produtos, do ponto co-
mercial, de patentes registradas, de direitos autorais, de direitos exclusivos de
comercialização, de treinamento e habilidade de funcionários etc.
Todos esses exemplos são reais, mas difíceis de ser avaliados, já que muitas
vezes são objetivos. Por exemplo, a marca Marlboro pode ter valor para muitos
e ser odiada por aqueles que não gostam de cigarros. Em função desse subjeti-
vismo, normalmente fica difícil de ser destacado pela contabilidade.
Um ativo intangível deve ser reconhecido no Balanço se, e apenas se:
a) For provável que os benefícios econômicos futuros esperados atribuí-
veis ao ativo sejam gerados em favor da entidade;
b) O custo do ativo puder ser mensurado com segurança; e
c) For identificável e separável, ou seja, puder ser separado da entidade e
vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, seja individualmente ou
em conjunto com um contrato ativo ou passivo relacionado.
CONEXÃO
O Pronunciamento Técnico CPC – 04 aborda o ativo intangível, acesse o link
para conhecê-lo: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/
Pronunciamento?Id=35.
capítulo 5 • 131
5.6 Noções sobre impairment de ativo
imobilizado
Iudícibus et al (2010) coloca que uma das regras mais fundamentais da con-
tabilidade é a de que nenhum ativo pode ser registrado contabilmente por mais
do que vale. Para os ativos circulantes esse “vale” é medido em termos de sua
venda no mercado.
De acordo com os autores, Iudícibus et al (2010): a regra é: “custo ou merca-
do, dos dois o menor”. Como exceção à regra tem-se contas a receber de tran-
sações comerciais (Cliente e Duplicatas e Receber). Já para os demais ativos
que não os circulantes os testes do se “vale” são dois, valendo deles o maior:
o primeiro é o mesmo que o dos ativos circulantes: qual seu valor justo numa
negociação de venda no mercado. Se não passar por esse teste, aplica-se o se-
guinte: qual seu “valor de uso”, definido pelo valor presente dos fluxos de caixa
projetados.
Para Marion (2012, p. 375):
A legislação atual determina que a companhia deverá efetuar, periodicamente, analise

sobre a recuperação dos valores registrados no imobilizado, no intangível e no deferido,
a fim de que sejam:
- registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver decisão de interrom-
per os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado
que não poderão produzir resultados suficientes para recuperação deste valor;
- revisados e ajustados os critérios utilizados para determinação da vida útil econômica
estimada e para o calculo da depreciação, exaustão e amortização.
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis fez o seu primeiro pronunciamento (CPC
01) sobre este assunto. A seguir destacamos alguns pontos relevantes deste pronun-
ciamento.
132 • capítulo 5
O objetivo do Pronunciamento Técnico CPC – 01 – Redução do valor recuperável de
ativos é definir procedimentos visando a assegurar que os ativos não estejam registra-
dos contabilmente por um valor superior aquele passivo de ser recuperado no tempo
por uso nas operações da entidade, ou em sua eventual venda. Caso existam eviden-
cias claras de que os ativos estão registrados por valor não recuperável no futuro, a
entidade deverá imediatamente reconhecer a desvalorização por meio da constituição
de provisão para perdas (MARION, 2012, P.375).
Ainda, de acordo com Marion (2012), o pronunciamento aplica-se a todos os

ativos ou conjunto de ativos relevantes relacionados às atividades industriais,
comerciais, agropecuárias, minerais, financeiras, de serviços e outras.
No caso de pronunciamento específico que trate da matéria para alguma
classe de ativos em particular prevalecerá essa determinação especifica.
Portanto, para melhor compreensão, é apresentado a seguir um exemplo nu-
mérico que aborda os aspectos relacionados à impairment de ativo imobilizado:
Por exemplo: se se estima um fluxo de caixa de um ativo de R$ 1.000.000 por
ano durante 5 anos, e a taxa de juros anual considerada é de 12%, o valor presen-
te desse fluxo nominal de R$ 1.000.000 é R$ 3.604.776 (soma das seguintes par-
celas: R$ 1.000.000/1,12 = R$ 892.857; R$ 1.000.000/(1,12^2) = R$ 797.194 etc).
Dessa forma, quando o ativo não passa pelo teste de recuperabilidade, ou
seja, o fluxo de caixa, o valor presente, de sua venda ou do que ele é capaz de
produzir no futuro, não recupera o valor contábil, o diferencial precisa ser reco-
nhecido como perda, como se fosse uma espécie de depreciação.
Se, após registrada uma perda (impairment), ela se reverter no futuro no futuro,
essa provisão é revertida, até o limite, é claro, do valor contábil original do ativo.
capítulo 5 • 133
Para ilustrar melhor segue o exemplo prático abaixo:
Exemplo prático:
Imaginemos um bem do Ativo Imobilizado de uma entidade que figura no Balanço Pa-
trimonial com os seguintes valores:
Máquina / Equipamento – R$ 500.000,00

(-) Depreciação Acumulada – (R$ 65.000,00)
Valor contábil líquido R$ 435.000,00
Em seguida, determinados o valor recuperável desse bem, utilizando as duas hipóteses

(valor líquido de venda e valor líquido de uso):
a) Pelo valor líquido de venda

Preço atual de venda estimado do bem – R$ 390.000,00
(-) Custos dessa possível venda – (R$ 85.000,00)
Valor líquido de venda – R$ 305.000,00
b) Pelo valor líquido de uso

Receita de produção esperada com o bem – R$ 450.000,00
(-) Custos estimados dessa receita esperada – (R$ 305.000,00)
Valor líquido de uso – R$ 250.000,00
Concluímos, assim, que o valor líquido de venda será assumido como valor recuperável
desse ativo (lembrando: dos dois, o maior).
Agora, efetuamos o teste de recuperabilidade, comparando o valor contábil líquido e o
valor recuperável anteriormente definido:
Valor contábil líquido – R$ 435.000,00

Valor recuperável – R$ 305.000,00
Diferença – R$ 130.000,00
Ou seja, o teste de recuperabilidade nos permite no exemplo concluir que o valor pro-
vável de realização do bem é de R$ 305.000,00. Como está registrado no Balanço
pelo valor contábil de R$ 435.000,00 torna-se necessário um lançamento a título de
reconhecimento dessa perda de desvalorização, que é feito da seguinte forma:
D – Perda com Desvalorização de Ativo (Conta de Resultado)

C – Provisão Para Perda com Desvalorização de Ativo (Redutora do Imobilizado)
R$ 130.000,00
134 • capítulo 5
No Balanço Patrimonial, o bem passará a figurar da seguinte forma:
Máquina / Equipamento – R$ 500.000,00

(-) Depreciação Acumulada – (R$ 65.000,00)
(-) Provisão Para Perda com Desvalorização – (R$ 130.000,00)
De modo que, agora, o bem está devidamente reconhecido na contabilidade pelo seu
valor justo, ou ainda, seu provável valor de realização.
Tendo-se em conta de que o teste de recuperabilidade é baseado, essencialmente,

em estimativas, é importante que as mesmas sejam efetuadas com bases confiáveis,
sólidas e realistas. Por vezes, até mesmo a elaboração de laudo técnico assinado por
um profissional capacitado possa vir a ser necessária.
Fonte: http://www.pordentrodacontabilidade.com.br/2013/01/teste-de-recuperabili-
dade-de-ativos.html
5.7 Alienação de bens do ativo imobilizado

Para Iudícibus et al (2010) a venda de um bem parcial ou totalmente deprecia-
do, deve ser registrado da seguinte maneira:
1. Debita-se caixa ou contas a receber pelo valor recebido e/ou a receber referente
a venda do bem, creditando-se a conta venda de ativo imobilizado.
2. Apura-se o valor contábil do bem vendido transferido para a conta custo do ativo
imobilizado vendido o custo do bem, e a depreciação acumulada do referido bem.
Segundo Iudícibus et al (2010) as contas Vendas do ativo imobilizado e cus-

to do imobilizado vendido fazem parte do grupo ganhos e perdas na alienação
do imobilizado. Da comparação entre os saldos dessas duas últimas contas po-
deremos saber se tivemos um ganho líquido, perda ou um resultado nulo na
venda.
É interessante nota que esses resultados na venda de ativo depreciado são,
na verdade, “ajustes” das depreciações efetuadas no passado.
capítulo 5 • 135
Como já falamos anteriormente, a depreciação é, ao logo da vida de um ati-
vo, a diferença entre o valor de custo e o valor residual da venda.
Só que, durante essa vida, trabalhamos com estimativa de valor residual e
de tempo de uso. Na venda final, o valor da depreciação total torna-se finalmen-
te conhecido e a diferença entre ela e o valor por estimativa calculado e con-
tabilizado até o momento acaba recebendo essa denominação de “Ganho” ou
“Perda na venda do Imobilizado”.
Por exemplo, um veículo comprado por R$ 80.000 e depreciado em R$
50.000 até certo momento, é vendido por R$ 45.000; isso resultará, contabil-
mente, num “lucro”:
Caixa
a Venda de Imobilizado R$ 45.000
Valor contábil de imobilizado vendido
a Veículos (pela baixa do custo original) R$ 80.000
Mais
Depreciação acumulada de veículos
Valor contábil de imobilizado vendido

a R$ 50.000
(pela baixa da depreciação total acumulada)
Com isso, o Valor contábil de imobilizado vendido está em R$ 40.000; ao ser

vendido pelos R$ 45.000, provocará o lucro de R$ 5.000:
Ganho na venda de Imobilizado
a Valor contábil de imobilizado vendido R$ 40.000
136 • capítulo 5
Valor contábil de imobilizado
a Ganho na venda de Imobilizado R$ 45.000
E essa conta de Ganho aparecerá com o saldo credor de R$ 5.000.
Observe que a empresa contabilizou como despesa, ao longo da vida toda do ©© ZOOM-ZOOM | DREAMSTIME.COM
veículo, a soma de R$ 50.000, só que, ao vender por R$ 45.000 um ativo que lhe
custara R$ 80.000, percebe agora que o valor perdido foi de R$ 45.000, e não o
contabilizado de R$ 50.000. Portanto, esse “ganho” ou lucro de R$ 5.000 regis-
trado agora nada mais é do que um ajuste de todo o passado.
Entretanto, quando afirmamos, o lucro é uma diferença entre fluxos de cai-
xa; e a perda de caixa com o uso do veiculo (exceto manutenções, impostos, e
outros já devidamente registrados) foi de R$ 45.000. Há assim que se proceder
ao acerto, e ele costuma aparecer com essa expressão, que pode até enganar, de
“ganhos” ou “lucro” na venda do imobilizado.
capítulo 5 • 137
REFLEXÃO
O capítulo apresentou que o Ativo Imobilizado corresponde às aplicações de recursos da
Entidade (Ativo) que não têm por objetivo transformar diretamente em dinheiro e que são
utilizadas em sua atividade operacional. Demonstrou a depreciação de duas formas: segundo
uma visão estática, na qual corresponde à redução do valor do ativo imobilizado e segundo
uma visão dinâmica em que considera o Imobilizado como um agente gerador de benefícios
futuros, e também, proporcionou abordar sobre amortização e exaustão e seus critérios de
mensuração, noções sobre impairment e alienação de bens do ativo imobilizado.
LEITURA
Mudanças no ativo imobilizado decorrentes da convergência às normas internacio-
nais de contabilidade - ifrs: o caso da alfa fundição e tecnologia
Alex Eckert, Marlei Salete Mecca, Roberto Biasio, Patrícia de Lima de Oliveira
Resumo:
No Balanço Patrimonial das empresas, o Ativo Imobilizado é formado pelos bens destina-
dos à manutenção das atividades da empresa. Já a Depreciação corresponde à diminuição
dos valores destes bens, resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza ou obsolescência
normal. A entrada em vigor da Lei 11.638/07, que alterou a Lei 6.404/76, e a consequente
necessidade de adoção por parte das empresas das Normas Internacionais de Contabilidade
(IFRS) trouxe algumas mudanças nos critérios de avaliação dos bens registrados no Ativo
Imobilizado, principalmente na maneira de se calcular a depreciação. Antes da referida lei, ela
era calculada obedecendo às taxas estabelecidas pelo fisco, e agora, pelas novas regras, as
taxas de depreciação utilizadas poderão ser elaboradas de acordo com a vida útil, confor-
me critérios estabelecidos pela própria empresa, desde que devidamente fundamentadas.
Diante disso, foi realizado este estudo de caso com o objetivo de demonstrar as mudanças
e impactos trazidos pela Lei 11.638/07 no Ativo Imobilizado da empresa Alfa Fundição e
Tecnologia, além de demonstrar os procedimentos adotados pela empresa para adequar-se
138 • capítulo 5
a nova legislação. Ao final deste estudo foi possível visualizar que as adequações realizadas
trouxeram maior credibilidade aos resultados da empresa, aproximando-os mais da realidade.
Palavras-chave: Ativo Imobilizado. Normas Internacionais de Contabilidade. IFRS.Depre-
ciação. Vida Útil.
Fonte: http://www.atena.org.br/revista/ojs-2.2.3-08/index.php/Ambiente/article/
view/1365/1253.
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Curso de Contabilidade Introdutória e, IFRS e CPC: atende à
programação do 1º Ano dos Cursos de Ciências Contábeis, Administração de Empresas e Economia.
1 ed. São Paulo: Atlas, 2014.
MARION, J. C. Contabilidade Empresarial. 12 ed. São Paulo: Atlas, 2012.
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade Básica, 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
SZUSTER et al. Contabilidade Geral: Introdução à Contabilidade Societária. 4 ed. São Paulo: Atlas,
2013.
capítulo 5 • 139
ANOTAÇÕES
140 • capítulo 5

Contabilidade Comercial e Financeira

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CONTABILIDADE

Autora do original andreia marques maciel de carvalho

Projeto editorial roberto paes

Coordenação de produção gladis linhares

Projeto gráfico paulo vitor bastos

Diagramação bfs media

Revisão linguística amanda duarte aguiar

Revisão de conteúdo marta chaves

Imagem de capa rawpixelimages | dreamstime.com

Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (cip)

M357c Marques, Andreia

1. Contabilidade. 2.Tributos.3.Operações comerciais. I.SESES.

Diretoria de Ensino — Fábrica de Conhecimento

1. Operações com Mercadorias 9

3. Tributos Incidentes sobre as

5. Operações com Ativo Imobilizado 111

• Entender como o comércio apura o lucro com mercadorias;

Os estoques estão intimamente relacionados com as atividades operacionais das em-

Segundo o glossário do CPC PME, da Resolução CFC 1.285/2010, os esto-

1.1.1 Itens que compõem o estoque

Os itens que compõem o Estoque variam de acordo com o ramo de atividades

RAMO DE ATIVIDADE EXEMPLO TÍPICO DE ESTOQUE

As empresas buscam administrar seus estoques de forma a reduzir o pra-

1.1.2 Critérios de avaliação de estoques

1.1.3 Compra, venda e estoque de mercadorias

De forma geral, a compra está relacionada à expectativa de obtenção de receita

1.1.4 Métodos de contabilização

Segundo Ribeiro (2009) para contabilizar as operações com mercadorias, existem

1.1.5 Conceito e Mensuração do CMV - Custo da Mercadoria

Para os autores (Szuster et al, 2013) o Custo das Mercadorias Vendidas

CMV = Custo da Mercadoria Vendida;

Exemplo: em determinado período uma empresa iniciou com o esto-

Para Ribeiro (2009) as mercadorias englobam todo universo de bens que as

É uma forma de controle de entradas e saídas de mercadorias

É uma forma de controle de entradas e saídas de mercado-

1.1.5.1 Regimes de inventário

1.1.5.1.1 Inventário periódico e permanente

Trata-se de conhecer o valor do estoque somente ao final de

Trata-se de controlar de forma contínua o valor dos estoques

1.1.5.1.2 Contagem física

Cada fato será contabilizado em uma conta própria, sen-

Também cada fato será contabilizado em uma conta pró-

O sistema adotado neste material será o do inventário permanente, que ape-

• Antes de iniciar o processo de inventário, é necessário que todas as ordens de pro-

No Sistema do Inventário Permanente, o controle do estoque de Mercadorias

Segue abaixo modelo de ficha para controle de estoque:

FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE

Vejamos o exemplo abaixo:

Estoques Mercaodrias Caixa

(SF) 2.000 (SF) 22.500

Receitas de vendas CMV

8.000 (1) (1a) 6.000

Os razonetes nos demonstram Receitas no valor de $16.500,00 e CMV no va-

FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE

A partir deste exemplo poderíamos ter a falsa ideia de inutilidade da ficha

1.1.6.1 Atribuições de Preços as Mercadorias

É notório que vários fatores influenciam o preço de todo tipo de mercadoria

1.1.6.1.1 Preço Específico

Neste exemplo, o proprietário da revenda conhece previamente de qual fro-

FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE

Iudícibus et al (2010) afirma que tal tipo de apropriação de custo, somente é

1. Compra de 300 unidades por $1.200 cada uma, a prazo;

FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE

Baseado no sistema PEPS, temos que: