I

PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO
EN SEDE AnMINISTRATIVA

I
 PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO
EN SEDE AoMINISTRATNA

CARLOS MARro RESTREPO PINEDA

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DONACKlN
11) JUlI017
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I FEdiciones
.:!UNAULA
 343.04
R436
Procedimiento tributario en sede administratival Carlos Mario Restrepo Pineda; Pluriverso
Medellin: Ediciones UNAULA, 2017
238 p. (Serie Resultado de Investigacion)
ISBN: 978-958-8869-70-4
I. 1. DEBIDO PROCESO (DERECHO)
2. DERECHO TRIBUTARIO - COLOMBIA
3. DERECHO PENAL - COLOMBIA
4. JURISPRUDENCIA - COLOMBIA

II. 1. Restrepo Pineda, Carlos Mario Cuanto mas pobre es un hombre, mayor es su earga de impuesto
2, Pluriverso
Axioma de la Ley de reditos menguantes
Serie Libra Resultado de Investigacion
Este libro es producto de la investigacion "Alcance del debido proceso en materia tribu.
taria en Colombia", nevada a cabo pOr e1 Grupo de Investigacion Pluriverso (GIP) de la
Universidad Autonoma Latinoamericana (UNAULA), Medellin, Colombia, registrado en
Colciencias en categoria B. Investigacion financiada por UNAULA. Fecha de inieio julio
de 2012 - Fecha de terminacion diciembre de 2015. Lo mas dineil de eomprender en el mundo
Ediciones UNAULA es el impuesto sobre la renta
Marca registrada del Fondo Editorial UNAULA
Albert Einstein
Procedimiento tributario en Sede Administrativa
Carlos Mario Restrepo Pineda

© Universidad Autonoma Latinoamericana

© Carlos Mario Restrepo Pineda

Primera edicion: junio de 2017

ISBN: 978-958-8869-70-4

Hechos todos los depositos legales

Derechos de autor reservados

Correccion de textos
ANA AGUDELO DE MARiN

Diagramacion e impresion
EDITORIAL ARTES y LETRAS S.A.S.

Hecho en Medellin - Colombia

Universidad Autonoma Latinoamericana

Cra. 55 No. 49-51 Medellin - Colombia
Pbx: [57+4] 511 2199
www.unaula.edu.co
 CONTENIDO

Dedicado a Laura Rosa Pineda y Nancy Gomez,

por guiarme en la vida; y a Alejandro Mejia Diaz
por hacer posible el presente libro PRESENTACI6N ............................................................................................ 19

1. INTRODUCCI6N ...................................................................................... 21
2. RESENA DEL DEBIDO PROCESO ............................................................ 25
2.1. Presentaci6n ............................................................................ 25
2.2. Origen del debido proceso en occidente ............................. 27
2.3. La segunda guerra mundial y la constitucionalizacion
de los derechos fundamentales ............................................ 35
2.4. El debido proceso en Colombia ........................................... .44
2.5. Conclusiones ........................................................, ................... 52

3. Los PRINCIPIOS Y GARANTtAs DEL DERECHO PENAL COMO FORMA

PARADIGMATICA DE CONTROL DE LA POTESTAD PUNITIVA Y SU
APLICACI6N EL DERECHO SANCIONATORIO ADMINISTRATIVO ............ 57
3.1. Principios y garantias del derecho penal y su aplicacion
en el derecho administrativo sancionatorio ...................... 57
3.2. Jurisprudencia de la corte constitucional acerca de los
principios y garantias del derecho penal y su aplicacion
en el derecho administrativo sancionatorio ........................ 59
3.3. El debido proceso en el derecho tributario
sancionatorio ............................................................................ 68
3.4. Atenuaciones y matizaciones a los prihcipios y
garantias del debido proceso en materia tributaria ........ 71
3.5. Conclusiones ....................................................... ,.................... 80

[ 9J
I
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa

4. PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO ESPECIAL TRIBUTARIO 4.1.17. Termino para resolver el recurso de

Y EL DEBIDO PROCESO .......................................................................... 87 reconsideracion y silencio
4.1. Liquidacion de revision ......................................................... 99 administrativo positivo ...................................... 113
4.1.1. Definici6n .............................................................. 100 4.1.18. Suspension de terminos para resolver
4.1.2. Procedimiento ....................................................... 100 el recurso de reconsideracion ............................ 114
4.1.3. Firmeza de la declaracion tributaria .............. 101 4.1.19. Admision del recurso de reconsideracion ....... 114
4.1.4. Termino para notificar el requerimiento 4.1.20. Auto de inadmision del recurso de
especial. .................................................................. 103 reconsideracion .................................................... 114
4.1.5. El emplazamiento para corregir: suspende 4.1.21. Recurso de reposicion contra el auto
terminos por un mes para la notificacion de inadmision del recurso de
del requerimiento especial... .............................. 103 reconsideracion .................................................... 115
4.1.6. La inspeccion tributaria: suspende los 4.1.22. Silencio administrativo positivo relacionado
terminos para la notificacion del con el recurso de reposicion contra el auto de
requerimiento especial ....................................... 105 inadmision del recurso de reconsideracion ....... 118
4.1.7. El emplazamiento para corregir y la 4.1.23. El per saltum en el proceso la liquidacion
sancion de correccion .......................................... 106 de revision ............................................................. 121
4.1.8. Requerimiento especial., .................................... 106 4.1.24. Agotar via administrativa 0 gubernativa ....... 121
4.1.9. Ampliacion al requerimiento especial... .......... 107 4.1.25. Revocatoria directa ............................................. 122
4.1.10. Requerimiento especial, ampliacion al 4.1.26. Sancion ·de inexactitud y sancion •
requerimiento especial y la sancion de de correccion ......................................................... 130
inexactitud ............................................................ 108 4.1.27. Flujograma del Proceso de liquidacion
4.1.11. Liquidacion de revision ...................................... 108 de revision ............. :............................................... 137
4.1.12. Suspension de terminos para la notificacion 4.2. Liquidacion de Aforo .............................................................. 138
de la liquidacion de revision .............................. 108 4.2.1. Definicion .............................................................. 138
4.1.13. La liquidacion de revision e inscripcion de 4.2.2. Emplazamiento para declarar .......................... 139
esta en los registros publicos ............................ 108
4.2.3. Sancion por no declarar ..................................... 139
4.1.14. Liquidacion de revision y sancion de
4.2.4. Determinacion de la obligacion tributaria
inexactitud ............................................................ 109
del omiso mediante la liquidacion de aforo .... 139
4.1.15. Recurso de reconsideracion ............................... ll0
4.2.5. El procedimiento para la notificacion
4.1.16. Requisitos del recurso de reconsideracion ..... 112
de la liquidacion de aforo ................................... 140

[ 10 1 [ 11]

(
 Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa

4.2.6. La liquidacion de aforo e inscripcion de 4.4. Liquidacion de c6rreccion aritmetica ............................... 165
esta en los registros publicos ............................ 144 4.4.1. Definicion .............................................................. 165
4.2.7. Recurso de reconsideraci6n contra la 4.4.2. Casos en que se presenta el error
sancion por no declarar y contra la aritmetico del articulo 697 del E. T ................. 166
liquidaci6n de aforo ............................................. 144 4.4.3. Otro caso en el que se presenta liquidacion
4.2.8. Revocatoria directa contra la sancion por no de correccion aritmetica contemplado en el
declarar y contra la liquidaci6n de aforo ........ 144 articulo 701 del E. T ............................................ 166
4.2.9. Sancion de extemporaneidad Y sancion 4.4.4. Jurisprudencia del Consejo de Estado con
por no declarar ..................................................... 145 respecto al error aritmetico ............................... 167
4.2.10. Flujograma del proceso de liqU:idacion 4.4.5. Procedimiento....................................................... 172
de aforo .................................................................. 149 4.4.6. Recurso de reconsideracion contra la
Liquidacion de correccion............................... ············· ........ 150 liquidacion de correccion aritmetica ................ 173
4.3.
4.3.1. Definicion.............................................................. 150 4.4.7. Revocatoria directa contra la liquidacion
de correccion aritmetica ..................................... 173
4.3.2. Declaraciones tributarias que se pueden
corregir con fundamento en el articulo 4.4.8. Flujograma del proceso de correccion
588 del E. T ........................................................... 150 aritmetica .............................................................. 174
Declaraciones tributarias que se pueden 4.5. Liquidacion provisional ....................................................... 175
4.3.3.
corregir con fundamento en el articulo 4.5.1. Definicion .............................................................. 175·
589 del E. T ........................................................... 151 4.5.2. Procedimiento ..................................: .................... 178
4.3.4. Termino para la correccion y termino de 4.5.3. Reduccion de las sanciones por aceptacion
firmeza de la declaraci6n tributaria ................ 152 de la liquidacion provisional ............................ 182
4.3.5. Procedimiento del articulo 588 del E. T. 4.5.4. Suspension del termino de firmeza de
para corregir la declaracion tributaria ........... 155 la declaracion tributaria .................................... 182
4.3.6. Procedimiento del articulo 589 del E. T. 4.5.5. Notificacion de la liquidaci6n provisional
para corregir la declaraci6n tributaria ........... 155 y de mas actos ........................................................ 183
4.3.7. Aspectos mas importantes de la 4.5.6. Firmeza de las declaraciones tributarias
liquidacion de correccion ................................ ···· 156 producto de la ace pta cion de la liquidacion
4.3.8. La correcci6n del articulo 866 del E. T. provisional ............................................................. 183
para el acto administrativo y la liquidacion 4.5.7. Recurso de reconsideraci6n contra el acto
privada .................................................................... 158 definitivo: liquidacion oficial de revision,
4.3.9. Flujograma del proceso de liquidacion liquidacion oficial de aforo, sanci6n por no
de correccion ......................................................... 161 declarar y resolucion sancion ............................ 184

[ 12] [ 13]
Procedimiento Tributari.o en Sede Administrativa Procedimiento Tributario en Sede Administrativa

4.5.8. Revocatoria directa contra el acto definitivo: 4.8. Procedimiento para declarar el abuso en materia
liquidacion oficial de revision, liquidacion tributaria ................................................................................ 196
oficial de aforo, sancion por no declarar 4.8.1. Definicion .............................................................. 197
y resolucion sancion ............................................ 184 4.8.2. Normativa vigente en relacion con
4.5.9. Flujograma del proceso para la liquidacion el abuso en materia tributaria .......................... 198
provisional. ............................................................ 185 4.8.3. Que constituye abuso en materia tributaria ..... 198
4.6. Resolucion sancion ............................................................... 186 4.8.4. Cwindo se presenta el abuso en materia
4.6.1. Definicion .............................................................. 186 tributaria ............................................................... 199
4.6.2. Pliego de cargos como requisito de 4.8.5. Facultades de la Administracion
legalidad para la resolucion sancion ............... 186 Tributaria en caso de abuso .............................. 199
4.6.3. Sanciones que se pueden imponer 4.8.6. Consecuencias de la declaracion del abuso
mediante resolucion independiente ................. 186 en materia tributaria .......................................... 200
4.6.4. Procedimiento ....................................................... 187 4.8.7. Quien declara el abuso en materia
4.6.5. Recurso de reconsideracion contra la tributaria ............................................................... 201
resolucion sancion ............................................... 190 4.8.8. Cuando no se presenta abuso en materia
4.6.6. Revocatoria directa contra la resolucion tributaria ............................................................... 201
sancion ................................................................... 190 4.8.9. Procedimiento para declarar el abuso
4.6.7. Flujograma del proceso de la contra la en materia tributaria .......................................... 201
resolucion sancion ............................................... 191 4.8.10. Flujograp>a del proceso para declarar el
4.7. Auto declarativo para que una declaracion se abuso en materia tributaria .............................. 203
considere como no presentada ........................................... 192 4.9. Procedimiento del articulo 43 della Ley 962 de 2005
4.7.1. Definicion.............................................................. 192 (Ley antitramites) para la correccion de errores e
4.7.2. Jurisprudencia de la Corte Constitucional y del inconsistencias en las declaraciones y recibos
Consejo de Estado acerca del auto declarativo de pago .................................................................................... 204
para que una declaracion tributaria no se 4.9.1. Definicion .............................................................. 204
considere como no presentada ............................ 192 4.9.2. Oportunidad.......................................................... 204
4.7.3. Procedimiento del auto declarativo para 4.9.3. Circular 00118 de 07 octubre de 2005
que una declaracion tributaria se de la DIAN ............................................................ 205
considere no presentada ..................................... 193 4.9.4. Errores en el diligenciamiento de los
4.7.4. Flujograma del proceso del auto declarativo formularios ............................................................ 205
para dar como no presentada una 4.9.5. Cuando es viable la correccion del
declaracion tributaria ......................................... 195
articulo 43 de la Ley 962 de 2005 .................... 206

[ 14] [ 15]
 Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa

Cuando no es posible la correccion del 4.12.4. Procedimiento para imponer la sancion ......... 217
4.9.6.
articulo 43 de la Ley 962 de 2005 .................... 207 4.12.5. Flujograma del procedimiento de sancion
Procedimiento para la correccion establecida a sociedades de Contadores Publicos
4.9.7.
en el articulo 43 de la Ley 962 de 2005 ........... 207 establecida en el articulo 659-1 del E. T .......... 218
Aspectos a tener en cuenta para la correccion 4.13.Procedimiento de sancion de suspensi6n de la facultad
4.9.8.
del articulo 43 de la Ley 962 de 2005 .............. 209 de firmar declaraciones tributarias y certificar
pruebas con destino a la administracion tributaria
4.9.9. Flujograma del proceso para la correccion
establecida en el articulo 660 del E. T .............................. 219
del articulo 43 de la Ley 962 de 2005 .............. 211
4.13.1. Definicion .............................................................. 219
4.10. Procedimiento de sancion al administrador, al
representante legal y al revisor fiscal establecido 4.13.2. Procedimiento ....................................................... 220
en el articulo 658-1 DEL E. T ............................................ 212 4.13.3. Flujograma del procedimiento de sanci6n
. 4.10.1. Definicion .............................................................. 212 de suspensi6n de la facultad de firmar
declaraciones tributarias y certificar pruebas
4.10.2. Procedimiento ....................................................... 212
con destino a la Administracion Tributaria
4.10.3. Flujograma del procedimiento de sancion a establecida en el articulo 660 del E. T ............. 221
administradores, representantes legales y
4.14.Procedimiento auto de archivo con recurso ....................... 223
revisores fiscales establecida en el articulo
658-1 del E. T ......................................... ······ ....... :.. 213 4.14.1. Definici6n .............................................................. 223
4.11.Procedimiento de sancion por violar las normas que rigen 4.14.2. Procedimiento ....................................................... 223·
la profesion establecido en el articulo 659 4.14.3. Flujograma del procedimiento de auto
del E. T .................................................... ·............................... 214 de archivo sin recurso ......................................... 224
4.11.1. Definicion .............................................................. 214
5. CONCLUSIONES ................................................................................... 225
4.11.2. Procedimiento para imponer la sancion ......... 214
6. REFERENCIAS BIBLIOGRAFICAS ......................................................... 231
4.11.3. Flujograma del procedimiento de sancion
por violar las normas que rigen la profesion
establecida en el articulo 659 de E. T .............. 215
4.12.Procedimiento de sancion a las sociedades de
contadores publicos establecido en el articulo
659-1 del E. T .................................................. ··· ..................... 217
4.12.1. Definicion .............................................................. 217
4.12.2. Sancion pecuniaria .............................................. 217
4.12.3. Presunciones ........................................ ·.· .............. 217

[ 16] [ 17]
 PRESENTAcrON

Ellibro es uno de los productos de la investigaci6n titulada: "Al-

cance de la aplicaci6n del debido proceso en el derecho sancio-
natorio tributario en Colombia", llevada a cabo por el Grupo de
Investigaci6n Pluriverso (GIP) de la Universidad Aut6noma Lati-
noamericana (UNAULA), Medellin - Colombia, registrado en Col-
ciencias en categoria B. Ellibro va dirigido a todas las personas
que se relacionan con el proceso tributario en la via administra'
tiva 0 gubernativa, en los diferentes procedimintos para imponer
sanciones, modificar 0 hacer la declaraci6n tributaria del con-
tribuyente 0 responsable, y demas actuaciones administrativas,
con el fin de dar claridad acerca de los pasos que se deben seguir
en cada procedimiento, para que este se ajuste al debido proceso
administrativo especial tributario.
El proceso administrativo especial tributario se lleva a cabo
en dos vias, la via administrativa 0 gubernativa, y la via conten-
ciosa administrativa. El prop6sito del presente escrito es ilustrar
los procedimientos que se dan en la via administrativa 0 guber-
nativa en el derecho administratvo especial tributario, des de la
perspectiva del debido proceso. Es as! que la estructura dellibro
presenta tres partes.

[ 19]
Procedim'lento Tributario en Sede Administrativa

Inicialmente una breve historia del concepto del debido proce- 1. INTRoDuccroN
so en la cultura occidental. Posteriormente se describe la concep-
cion del debido proceso en materia tributaria y su evolucion en
Colombia a partir de la jurisprudencia de la Corte Constitucional;
por ultimo, hace una descripicion del alcance del debido proceso
en materia tributaria sancionatoria en los procedimientos esta-
blecidos en el Estatuto Tributario, la jurisprudencia constitucio-
nal y las circulares de la DIAN.

El presente escrito se estructura en tres partes, la primera hace

referencia al elemento historico del debido proceso, la segunda se
refiere al alcance del debido proceso en materia tributaria visto
desde la jurisprudencia de la Corte Constitucional, y la tercera
describe los procediementos tributarios establecidos en el Esta-
tuto Tributario y otras normas con el objeto de aplicar las sancio-
nes por infracciones a la leyes tributarias.
En la primera parte, el objetivo es presentar la concepcion
del concepto del debido proceso en occidente, partiendo desde
Inglaterra, pasando por los Estados Unidos de America, y termi-
nado en Colombia. Con el fin de hacer una refiexion acerca del aI-
cance de su aplicacion en materia sancionatoria administrativa y
concretamente en los procedimientos sancionatorios tributarios.
Se parte de la Carta Magna del ano 1215, donde el debido pro-
ceso es concebido como ellaw of the land, y su alcance es proteger
la libertad de la persona aun antes de iniciarse el proceso judicial
propiamente dicho, indicando que ningun hombre libre podra ser
detenido 0 encarcelado 0 privado de sus derechos 0 de sus bienes,
sino en virtud de una sentencia judicial y con arreglo a la ley
del reino. El concepto pasa luego a los Estado Unidos de Norte
America en la quinta enmienda en 1791, y ratificado en la decimo

[20 ] [ 21]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa

cuarta ennmienda en 1868 como el due process of law, indicando Ellibro se dirige a las personas que se relacionan con los pro-
que a nadie se Ie privara de la vida, la libertad 0 la propiedad sin cedimientos administrativos especiales tributarios en la via ad-
el debido proceso legal. ministrativa 0 gubernamental, tales como: el procedimiento de
Se referencia luego la Segunda Guerra IvIundial y sus conse- revisi6n, de aforo, de correccion, de correccion aritmetica, para
cuencias para el debido proceso, como son el neoconstituciona- la liquidacion provisional, para la sancion enresolucion indepen-
lismo, que consiente en el fenomeno de la constitucionalizacion diente, entre otros, con el fin de describirlos ajustados al concep-
de los derechos fundamentales, incluidas las garantias minimas to del debido proceso en materia tributaria administrativa.
que debe reunir todo proceso judicial; y la expedicion de las de-
claraciones universales de derechos humanos que se promulga-
ron luego de la Segunda Guerra IvIundial y ~u relacion con el
debido proceso.
Luego se describe como ingresan esas declaraciones uni-
versales a la legislacion colombiana al ser ratificadas por el
Congreso, y su incidimcia en la concepcion del debido proceso,
y posteriormente el ingreso al bloque de constitucionalidad con
la Constitucion de 1991, donde se eleva el debido proceso a dere-
cho fundamental; y su incidencia en la estructura del modelo de
Estado, que trasciende del modelo establecido en la Constitucion
1886, a un nuevo modelo con la Constitucion de 1991.
En la segunda parte del trabajo se aborda el alcancedel con-
cepto del debido proceso en materia tributaria, analizandolo des-
de la jurisprudencia de la Corte Constitucional, para 10 cual se
hace un examen del debido proceso administrativo sancionato-
rio, para llegar a la concepcion del debido proceso administrativo
especial tributario sancionatorio.
Por ultimo, en la tercer parte del trabajo, se describen los pro-
cedimientos tributarios en la via administrativa 0 gubernativa,
establecidos en el Estatuto Tributario, la jurisprudencia de la
Corte Constitucional y las circulares de la DIAN. La descripci6n
de estos procedimientos se hace desde la perspectiva del con-
cepto del debido proceso en matearia administrativa especial
tributaria.

[ 22] [ 23]
 2. RESENA DEL DEBIDO PROCESO

2.1. PRESENTACION

EI derecho procesal contemporaneo se caracteriza por estudiar

el proceso desde sus fundamentos constitucionales ' ; en Colom-
bia, con la expedici6n de la Constituci6n de 1991, el sistema juri-
dico presenta un cambio cualitativo, este cambio implica superar
el positivismo formalista propio del Estado Democratico Liberal
de la Constituci6n de 1886, y pasar al marco del Estado Consti-
tucional Democratico y Social de Derecho que ubica a la persona
como el centro de la imputaci6n juridica y la prevalencia de la
dignidad e igualdad humana.
Consiguientemente el debido proceso constitucionaliza-
do implica que se respete tanto por el Legislador como por la
Jurisdicci6n y la Administraci6n, ya que si el debido proceso como
principio complejo que es, al estar conformado por otros subprin-
cipios y garantias procesales no se respeta, en la sociedad donde

CARDONA JIMENEZ, Jorge Eliecer. Modelo hermeneutico del debido pro-

ceso en Colombia En: Revista Estudios de Derecho Universidad de An-
tioquia. Va!. 69, No. 153_ 2012. p. 215-244. Recuperado el 2013 de 5 de
Marzo, de aprendeenlinea.udea.edu.co: http://aprendeenlinea.udea.edu.co/
revistas/index. php/redJarticle/viewFile/14147/12507. p. 217.

[25 J
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
esto sucede se produce una perdida de credibilidad en el sistema
de administraci6n de justicia, que se manifiesta con la perdida de
funcionalidad y legitimidad.
En esta medida, si no se acata 10 debido en e1 proceso, se genera
un fenomeno social de malestar que redunda en la perdida de fun-
cionalidad y legitimidad de la administracion de justicia. Por ello,
la tematica planteada tiene gran importancia en el ambito social,
como quiera que sienta las bases de confianza en e1 sistema de
dereeho procesal'.
Dice Cardona Jimenez' que la expresi6n debido proceso ad-
quiere importancia entorno a la reivindicaci6n de exigencias de
defensa y salvaguarda de la persona humana en los sistemas
juridico-politicos, al ser proclamada tanto en el ambito de las or-
ganizaciones internacionales, en las declaraciones constituciona-
les, como por la opini6n publica, porque todo 10 humane necesita
fundamentarse en unos principios que justifiquen racionalmente
la realidad juridica objetiva y subjetiva que se manifiesta con el
debido proceso.
La jurisprudencia colombiana presenta como un principio de
etica juridica" la oportunidad que ha de darse para ejercer el
derecho de defensa, al respecto se cita la sentencia del Consejo de
Estado, Sala de 10 Contencioso Administrativo, Secci6n Tercera.
Radicado No. 14821, Consejero Ponente: Ricardo Hoyos Duque.
Bogota D.C., del 24 de septiembre de 1988 en el que se dice:
El derecho de audiencia ha sido destaeado por la jurisprudencia
anglosajona como un principio de Etica Juridica: "Incluso Dios
no dicto sentencia respecto de Adan, sino despues de llamarle
y proporcionarle la oeasion para que se defendiese. Adan, dijo
Dios, i,has comido la fruta del arbol prohibido? (Cooper Versus
2 Ibid., p. 218.
Ibid., p. 218-219.
Ibid., p. 220-221.
[ 26]
Resena del debido proceso
Wandsworth Board of Works (1863) citado por Wade y Phillips,
Constitutional Law, Londres, 1955, p. 313)'.
2.2. ORIGEN DEL DEBIDO PROCESO EN OCCIDENTE
La expresion debido proceso viene del derecho anglosajon,
concretamente de la clausula 39 de la Carta Magna, texto que
fue sancionado en Londres el15 de junio de 1215 por el rey Juan I
de Inglaterra conocido como Juan sin Tierra, esta clausula es qui-
zas la mas famosa y es conocida como law of the land clause, su
texto es el siguiente:
39. No Freeman shall be taken or imprisoned, or be disseised of his
Freehold, or Liberties, or free Customs, or be outlawed, or exiled,
or any other wise destroyed; nor will we not pass upon him, nor
condemn him, but by lawful judgment of his Peers, or by the Law
of the Land'.
39. Ningun hombre libre podra ser detenido 0 encarcelado 0 pri-
vado de sus derechos 0 de sus bienes, ni puesto fuera de la ley ni
desterrado 0 privado de su rango de cua1quier otra forma, ni usa-
r~mos de.1a fuerza contra 61 ni enviaremos a otros que 10 hagan,
SIno en vlrtud de sentencia judicial de Sus pares y con arreg10 a la
ley del reino'.
De la lectura de la clausula 39 de la Carta Magna, se concluye
que el debido proceso considera proteger la libertad de la persona
aun antes de iniciarse el proceso judicial propiamente dicho.
La expresion law of the land utilizada en la clausula 39 de
la Carta Magna es equivalente a la expresion latina lex terrae
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Conteneioso Administrativo
Se?cion Tercera. Consejero Ponente: Ricardo Hoyos Duque. Bogota D.C.:
vemticuatro de septiembre de mil novecientos noventa y acho. Radicado:
14821.
www.gutenberg.org. (s.f.). Recuperado el 5 de Mayo de 2012, de bttp://
www.gutenberg.org/files/20190/20190.txt .
biblio.juridicas.unam.mx. (s.f.). Recuperado e15 de Mayo de 2012, de http://
b,bho.JurIdlCas. unam.mxllibros/6/2698/1 7. pdf
[ 27]

Procedimiento Tributar·lo en Sede Administrativd
o legem terrae y se refiere a todas las leyes vigentes en un pais,
Estado 0 regi6n; esta expresi6n se constituye en el antecedente
del concepto due process of law introducido en la quinta enmien-
da y ratificado en la decimocuarta enmienda de la Constituci6n
de los Estados Unidos de America, el termino due process of law
se traduce del idioma ingles al espanol como debido proceso legal.
Al respecto dice Eduardo Oteiza citando la obra The forest of due
process of law: the american constitutional tradition de Charles
Miller:
Explica Miller que La Carta Magna concertada con los sucesivos
reyes ingleses fue evolucionando en la adaptacian de la nocian
del law of the land hasta recibir bajo el reinado de Eduardo III,
en 1354 la idea de due process of law. A finales del siglo XIV la
carta Magna se constituya en el simbolo de la Constitucian Brita-
nica. Blackstone, siguiendo el pensamiento de Locke, justifico la
existencia del Estado por la proteccion de la vida, la libertad y la
propiedad8 •
Luego, en 1628, en el documento conocido como Petition of
Rigths, Petici6n de Derechos, el parlamento ingles reconfirma
ante el rey las garantias obtenidas con la Carta Magna de 1215:
. III. Y asi mismo en el Estatuto llamado la "Gran Carta de Liberta-
des de Inglaterra" se declara y promulga que ninglin hombre libre
sera arrestado 0 encarcelado, 0 sera obstaculizado en e1 ejercicio
de sus libertades 0 de sus costumbres, 0 sera proscrito 0 deste~
rrado, ni sancionado de ninguna forma, sino conforme a un juicio
legal formado por sus pares 0 seglin el derecho de la tierra.
IV. Y en el vigesimo octavo ano del reinado de Eduardo Tercero,
fue declarado y promulgado por la autoridad del Parlamento, que
ninglin hombre de cualquier Estado 0 condicion sera expulsado de
OTEIZA, Eduardo. El Debido Proceso: Evolucion de la Garantfa y Autismo
ProcesaJ. En: Debido Proceso: Realidad y Debido Proceso, el Debido Proce·
so y la Prueba. Buenos Aires: Rubinzal-Culzoni Editores. 2003, p. 7.
[ 28]
Resefla del debido proceso
su vivienda 0 de sus tierras, ni arrestado, ni encarcelado, ni des~
heredado, ni condenado a muerte sin haber tenido la oportunidad
de declarar conforme al proceso legal debido.
[.. ]
X. Asimismo Ie piden humildemente a su mas excelente Majestad,
que ninglin hombre sea en adelante obligado a dar ningun regalo,
credito, donaci6n, impuesto 0 cualquier exacci6n parecida, sin e1
consentimiento coroun, manifestado en un acto del Parlamento; y
que nadie sea Hamado a responder 0 prestar juramento, 0 a pre~
sentarse, 0 sea confinado, 0 de cualquier otra forma molestado 0
inquietado por la misma razon, 0 por rehusar a hacerlo; y que
ninglin hombre libre sea encarcelado 0 detenido seglin la forma
antes descrita; y que vuestra majestad tenga la deferencia de tras-
ladar a los referidos soldados y marineros y que vuestra gente no
pueda ser molestada en el futuro; y que las referidas ordenes que
desarrollaban la ley marcial, pueden ser revocadas y anuladas; y
que de aqui en adelante ningunas ordenes de cualquier clase pue-
den ser promulgadas para ejecutar a ninguna persona 0 personas
como se describe mas arriba; y para que no sea eliminado ninguno
de nuestros subditos por razon de tales ordenes 0 condenado a
muerte contraviniendo las)eyes y el derecho de la tierra'.
Posteriormente, en 1679, se regIa el habeas corpus en un do-
cumento conocido como el habeas corpus amendment act, el cual
es un acta para completar las libertades de los subditos del rey,
y tenia como fin evitar las deportaciones a ultramar, siendo este
un antecedente el principio de legalidad:
V. Ninguna persona puesta en libertad en virtud de un "habeas
corpus" puede ser detenida de nuevo por el mismo delito, a no ser
p~r orden del tribunal ante quien esta obligada a comparecer, 0 de
otro cualquier competente. El que detenga 0 a sabiendas mande
biblio.juridicas.unam.mx. (s.f.). Recuperado el5 de Mayo de 2012 de bttp:!!
biblio.juridicas.unam.mxJlibros/6/2698/17.pdf '
[ 29]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
detener por el mismo delito a una persona puesta en libertad del
modo mencionado sera condenado a pagar quinientas libras a la
parte perjudicada '0.
Mas tarde, en un documento redactado por el Parlamento
Ingles en 1689, conocido como Bill of Rights, que se traduce al es-
panol como Declaracion de Derechos, el cual se Ie dirige al princi-
pe Guillermo de Orangell , y se Ie impone como condicion para po-
der suceder al depuesto rey Jacobo. Este documento tiene como
fin la recuperacion y el fortalecimiento de algunas facultades que
se la habian quitado 0 mermado durante el r~inado absolutista
de los Estuardo (Carlos II y Jacobo II) al Parlamento Ingles.
La Constitucion de los Estados Unidos de America fue adop-
tada en su forma original el 17 de septiembre de 1787, esta
Constitucion se ocupo de la estructura del poder del Estado es
decir de la organizacion y funcionamiento del Estado, mas en ella
no se tuvo en cuenta incorporar un cuerpo de derechos esencia-
les, estos han sido introducidos en las enmiendas posteriores que
se han hecho a dicha Constitucion. "La Constitucion de Estados
Unidos de Norteamerica de 1787 se ocupo de la estructura del
poder pero no incorporo un cuerpo de derechos esenciales"12.
La Carta de Derechos Bill of Rights es la expresion con la cual
se identifican las diez primeras enmiendas de la Constitucion de
los Estados Unidos de America, el primer borrador fue obra de
James Madison en 1789, estas enmiendas entraron en vigencia
el15 de diciembre de 1791, cuando fueron ratificadas por las tres
10 www.usergioarboleda.edu.co.(s.f.).RecuperadoeI5deMayode2012.de
http://www .usergioarboleda.edu.co/derecho/derecho_constitucionallconsti-
tucionalismo_ingles_Libertad.htm
11
biblio.juridicas.unam.mx. (s.f.). Recuperado el5 de Mayo de 2012, de http://
biblio.juridicas. unam. mxllibros!6!2698!1 7. pdf
12 biblio.juridicas.unam.mx. (d.). Recuperado el5 de Mayo de 2012, de http://
biblio.juridicas. unam.mxllibros!6!2698!17. pdf
[30 ]
Resena del debido proceso
cuartas partes de los Estados. La Carta de Derechos Bill of Rights
reserva a los Estados 0 al pueblo todos los poderes no delegados
en el gobierno federal. "En la primavera de 1789 a instancias de
James Madison se adopto la V enmienda que establecio que: a
nadie [... ] se Ie privara de la vida, la libertad 0 la propiedad sin
el debido proceso legal"13.
Estas enmiendas limitan el poder del gobierno federal de los
Estados Unidos de America, garantizan los derechos de las per-
sonas y libertades individuales como 10 son: la libertad de expre-
sion, la libertad de asamblea, la libertad religiosa, la libertad de
peticion, el derecho a tener y portar armas; el derecho a no ser
sometido a registros e incautaciones irrazonables, 0 a castigos
crueles e inusuales; el derecho a no testificar contra uno mismo ,
al debido proceso, a un juicio rapido con un jurado imparcial y lo-
cal. Ademas, la Carta de Derechos establece que la enumeracion
en la Constitucion, de ciertos derechos, no debe ser interpretada
para negar 0 menospreciar otros retenidos por el pueblo.
La Quinta Enmienda de la Constituci6n de los Estados Unidos
de America se relaciona con el procedimiento legal y sus garan~
tias, como se explico en parrafos anteriores el due process of law
tiene su origen en ellaw of the land del Derecho Comtin Britanico
establecido en la Carta Magna del ano 1215. El siguiente es el
texto de la Quinta Enmienda:
No person shall be held to answer for a capital, or otherwise in-
famous crime, unless on presentment or indictment of a Grand
Jury, except in cases arising in the land or naval forces, or in the
Militia, when in actual service in time of War or public danger;
nor shall any person be subject for the same offense to be twice
put in jeopardy of life or limb; nor shall be compelled in any cri.
minal case to be a witness against himself, nor be deprived of life,
" OTEIZA, Eduardo. Op. Cit., p. 7.
[ 31]
Procedimiento Tributario en Sede Aclministrativa
liberty, or property, without due process of law; nor shall private
property be taken for public use, without just compensation".
Nadie estara obligado a responder de un delito castigado con la
pena capital 0 con otra infamante si un gran jurado no 10 denuncia
o acusa, a excepcion de los casos que se presenten en las fuerzas
de roar 0 tierra 0 en la milicia nacional cuando se encuentre en
servicio efectivo en tiempo de guerra 0 peligro publico; tam poco se
pondra a persona alguna dos veces en peligro de perder la vida 0
algtin miembro con motivo del mismo delito; ni se Ie compelera a
declarar contra S1 misma en ninglin juicio criminal; ni se Ie priva~
ra de la vida, la libertad 0 la propiedad sin el debi'do proceso legal;
ni se ocupa"a su propiedad privada para uso publico sin una justa
indemnizaci6n 15.
Luego en 1868 en la Decimocuarta Enmienda se ratifica esta
idea: ''La enmienda XIV de 1868 a la Constitucion de los Estados
Unidos de Norteamerica afirma esta idea al establecer que:
"Ninglin Estado podra [. . .] privar a cualquier persona de la vida,
la libertad 0 la propiedad sin el debido proceso legal... "16.
El concepto del due process of law es ratificado en el texto
de la Decimocuarta Enmienda en su Seccion 1. La Decimocuarta
Enmienda es una de las enmiendas posteriores a la Guerra Civil,
fue propuesta el 13 de junio de 1866 y ratificada el 9 de julio de
1868. El siguiente es el texto de la Seccion 1 de la Decimocuarta
Enmienda es el siguiente:
Section 1. All persons born or naturalized in the United States,
and subject to the jurisdiction thereof, are citizens of the United
States and of the State wherein they reside. No State shall make
14 myoklahomadefenselawyer.com. (s.f.). myoklahomadefenselawyer.com.
Recuperado el 5 de Mayo de 2012, de http://myoklahomadefenselawyer.
com/tulsa.criminal·defenselknow·your·rights/the·fifth·amendment
15 forodeseguridad.com. (sJ.). forodeseguridad.com. Recuperado el 5 de Mayo
de 2012, de http://www.forodeseguridad.com/artic/misce1l6085.htm
16 OTEIZA, Eduardo. Op. Cit. p. 7.
[ 32]
Resefia del debido proceso
or enforce any law which shall abridge the privileges or immuni·
ties of citizens of the United States; nor shall any State deprive
any person oflife, liberty, or property, without due process oflaw;
nor deny to any person within its jurisdiction the equal protection
of the laws l7 •
Secci6n 1. Toda persona nacida 0 naturalizada en los Estados Uni·
dos, y sujeta por ello a tal jurisdicci6n, es ciudadana de los Esta·
dos Unidos y del Estado en que resida. Ningtin Estado podra crear
o implementar leyes que Iimiten los privilegios 0 inmunidades de
los ciudadanos de los Estados Unidos; tampoco podra ningun Es·
tado privar a una persona de su vida, Iibertad 0 propiedad, sin
un debido proceso legal; ni negar a persona alguna dentro de su
jurisdicci6n la protecci6n legal igualitaria 18.
Tenemos entonces una idea del debido proceso como un va-
lor intrinseco, que confiere a las personas el chance de partici-
par en el proceso, en el cualla persona afectada tiene al menos
la satisfaccion de participar en la decision que Ie concierne y a
recibir una explicacion de las razones sobre la decision toma-
da. Al respecto dice Eduardo Oteiza citando la obra American
Cosntitutional Law de Lawrence Tribe:
Explica Tribe que es posible justificar la idea del debido proceso
como un valor intrinseco, ya que confrere a los individuos 0 grupos
contra los cuales las decisiones gubernamentales operan el chance
de participar en el proceso en el cual estas decisiones son toma-
das; esa oportunidad significa un reconocimiento de la dignidad
de las personas que participan en dicho proceso. EI debate proce-
sal representa un valor de interaccion humana en el cualla perso-
na afectada experimenta al menos la satisfaccion de participar en
la decision que vitalmente Ie concierne y la expectativa de recibir
una explicacion de las razones sobre la decision que Ie afecta 19 •
17
archives.gov. (sJ.). archives.gov. Recuperado el 5 de Mayo de 2012, de
http://www.archives.gov/espanollconstitucion.html
14thamendment.us. (d.). 14thamendment.us. Recuperado el 5 de Mayo de
2012, de http://www.14thamendment.us/amendmentlI4th_amendment.htmI
19
OTEIZA, Eduardo. Op. Cit., p. 7-8.
[ 33]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Eduardo Oteiza comenta que la doctrina publicista se ha re-
ferido al debido proceso como un derecho constitucional de todos
los particulares y un deber para la autoridad, pero el proceso,
dice Eduardo Oteiza, es anterior a la idea de Constitucion, y que
muchas constituciones no incluyen el adjetivo debido, concretan-
dose en cada caso a asegurar la inviolabilidad de la defensa en
juicio 0 un procedimiento racional y justo, que la adjetivacion del
sustantivo proceso con el adjetivo debido se ha aceptado, que su
origen se halla en la Quinta Enmienda de la Constitucion de los
Estados Unidos de America y que este mandato figura nueva-
mente en el texto de la Decimocuarta Enmienda:
Desde el siglo pasado la doctrina publicista refiere insistentemen-
te al debido proceso como un claro derecho constitucional de todo
particular y como un deber de irrestricto cumplimiento por la au-
toridad.
La frase luci6 novedosa en su epoca pues no obstante que la es~
tructura interna del proceso -que ya he mostrado como una serie
consecuencial- aparece natural y 16gicamente en el curso de la
historia con ante1aci6n a toda idea de Constituci6n, la mayoria
de las cartas politicas del continente no incluyen la adjetivacion
debido, concretandose en cada caso a asegurar la inviolabilidad de
la defensa en juicio 0 un procedimiento racional y justo.
Recuerdo ahora que ya mencione que e1 origen generalmente
aceptado de la palabra debido se halla en la Quinta Enmienda de
la Constitucion de los Estados Unidos de America y que este man-
dato figura nuevamente en el texto de la Decimocuarta Enmienda
(ahora como restriccion al poder de los estados).
AI igual que las de otros paises, la Constituci6n argentina no men~
ciona la adjetivacion debido, 10 que ha generado la idea de que es
una garantia innominada20 .
20 ALVARADO VELLOSO, Adolfo. El Debido Proceso. Lima: Editorial San Mar-
cos E. 1. R. L. 2010, p. 275-276.
[ 34]
Resena de! debido proceso
Lo anterior ha permitido en los Estados Unidos de America
desarrolJar una jurisprudencia protectora de los derechos esen-
ciales de las personas. AI respecto dice Eduardo Oteiza, citando
la obra American Constitutional Law, de Lawrence Tribe: "Como
10 sefialo la Corte de los Estados Unidos de Norteamerica en
"Hurtado c/california" el debido proceso protege los principios
fundamentales de libertad y justicia que se relacionan con la
base de todas las instituciones civiles"21.
2.3. LA SEGUNDA GUERRA MUNDlAL Y LA CONSTITUCIONALlZACI6N DE
LOS DERECHOS FUNDAMENTALES
Tras el fin de la Segunda Guerra Mundial, en los paises que
tuvieron regimenes totalitarios, se produce el fenomeno de la cons-
titucionalizacion de los derechos fundamentales, y dentro de estos
se incluye las garantias minimas que debe reunir todo proceso
judicial, por 10 tanto se produce un fenomeno al cual Joan Pico
I Junoy, en su libra Las Garantias Constitucionales del Proceso
denomina la constitucionalizacion de las garantias procesales en
los textos fundamentales:
Tras la Segunda Guerra Mundial, se produce en Europa y espe-
cialmente en aquellos paises que en la primera mitad del siglo XX
tuvieron regimenes politicos totalitarios, un fen6meno de consti~
tucionalizacion de los derechos fundamentales de la persona, y
dentro de estos, una tutela de las garantias minimas que debe
reunir todo proceso judicial. Se pretendia con ello evitar que el
futuro legislador desconociese 0 violase tales derechos, protegien-
dolos, en todo caso mediante un sistema reforzado de reforma
constitucionaP2.
" OTEIZA, Eduardo. Gp. Cit., p. 8.
22
Plc6 I JUNOY, Joan. Las Garantias constitucionales del proceso. Barcelona: J.
M. Bosch editor. 1997. p. 17.
[ 35]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Tambien, dospues de la Segunda Guerra Mundial, y ante las
brutalidades cometidas durante esta guerra, las declaraciones
universales de derechos humanos que se promulgaron expan-
dieron los limites de la tutela a conflictos de indole no penal, al
respecto dice Eduardo Oteiza: "Las Declaraciones de Derechos
Humanos nacidas como reacci6n ante la brutalidad de la Segunda
Guerra Mundial expandieron los limites de la tutela al abarcar
los conflictos en que se discutieran materias de indole no penaf'23.
Las declaraciones universales de derechos humanos a las que
se hace alusi6n son:
1. La Declaraci6n Universal de los Derechos Humanos.
2. El Pacto Internacional de Derechos Civiles y Politicos.
3. El Convenio Europeo de Derechos Humanos y
4. La Convenci6n Americana sobre Derechos Humanos.
Estas declaraciones universales de derechos humanos tiene
en comun la protecci6n de las garantias minimas que debe reunir
todo proceso judicial. Veamos cada una de eHas con respecto a
estas garantias minimas procesales:
Declaraci6n Universal de Derechos Humanos
Esta declaraci6n es del 10 de diciembre de 1948.
Articulo 8
Toda persona tiene derecho a un recurso efectivo ante los tribuna~
les naciona1es competentes, que la ampare contra actos que violen
sus derechos fundamenta1es reconocidos por 1a constituci6n 0 por
la ley.
Articulo 9
Nadie podra ser arbitrariamente detenido, preso ni desterrado.
Articulo 10
Toda persona tiene derecho, en condiciones de plena igualdad, a
ser oida publicamente y con justicia por un tribunal independiente
23 OTElZA, Eduardo. Op. Cit., p. 9.
[ 36]
Resena del debido proceso
e imparcial, para la determinacion de sus derechos y obligaciones
o para el examen de cualquier acusacion contra ella en materia
penal.
Articulo 11
1. Toda persona acusada de delito tiene derecho a que se presuma
su inocencia mientras no se pruebe su culpabi1idad, conforme a 1a
ley y en juicio publico en el que se Ie hayan asegurado todas las
garantias necesarias para su defensa.
2. Nadie sera condenado por actos u omisiones que en e1 momen~
to de cometerse no fueron delictivos segun el Derecho naciona1 0
internacional. Tampoco se impondra pena mas grave que la apli-
cable en el momento de la comision del delito".
Pacto Internacional de Derechos Civiles y Politicos
Adoptado y abierto a la firma, ratificaci6n y adhesion por la
Asamblea General de las naciones Unidas en su Resoluci6n 2200
A (XXI), diciembre 16 de 1966. Entrada en vigor: 23 de marzo de
1976, de conformidad con el articulo 49.
Articulo 14
1. Todas las personas son iguales ante los tribunales y cortes de
justicia. Toda persona tendra derecho a ser oida publicamente y
con las debidas garantias por un tribunal competente, indepen-
diente e imparcial, establecido por la ley, en la substanciacion
de cualquier acusacion de caracter penal formulada contra ella 0
para la determinacion de sus derechos u obligaciones de caracter
civil. La prensa y el publico podran ser excJuidos de la totalidad 0
parte de los juicios por consideraciones de moral, orden publico 0
seguridad nacional en una sociedad democratica, 0 cuando 10 exija
el interes de la vida privada de las partes 0, en la medida estric-
tamente necesaria en opinion del tribunal, cuando por circuns~
tancias especiales del asunto la publicidad pudiera perjudicar a
los intereses de 1a justicia; pero toda sentencia en materia penal 0
www.un.org. (s.f.).www.un.org. Recuperado el3 de Mayo de 2012, de http://
www.un.org/es/documents/udhr/
[ 37]

Proced'imiento Trlbutarlo en Sede Adm'lOistrativa
contenciosa sera publica, excepto en los casas en que el interes de
menores de edad exija 10 contrario, 0 en las acusaciones referentes
a pleitos matrimoniales 0 a la tutela de menores.
2. Toda persona acusada de un delito tiene derecho a que se presu-
rna Sll inocencia mientras no se pruebe su culpabilidad conforme
a la ley.
3. Durante el proceso, toda persona acusada de un delito tendril
derecho, en plena igualdad, a las siguientes garantias minimas:
a).A ser informada sin demora, en un idioma que comprenda y en
forma detallada, de la naturaleza y causas de la(lcusacion formu-
lada contra ella;
b) A disponer del tiempo y de los medios adecuados para la pre-
paracion de su defensa y a comunicarse con un defensor de su
eleccion;
c) A ser juzgado sin dilaciones indebidas;
d) A hallarse presente en el proceso y a defenderse personalmente
a ser asistida par un defensor de su eleccion; a ser informada, si
no tuviera defensor, del derecho que Ie asiste a tenerlo, y, siempre
que el interes de la justicia 10 exija, a que se Ie nombre defensor
de oficio, gratuitamente, si careciere de medias suficientes para
pagarlo;
e) A interrogar 0 hacer interrogar a los testigos de cargo y a obte-
ner la comparecencia de los testigos de descargo y que estos sean
interrogados en las mismas condiciones que los testigos de cargo;
f) A ser asistida gratuitamente por un interprete, si no comprende
o no habla el idioma empleado en el tribunal;
g) A no ser obligada a declarar contra si misma ni a confesarse
culpable.
4. En el procedimiento aplicable a los menores de edad a efectos
penales se tendra en cuenta esta circunstancia y la importancia
de estim~lar su readaptacion sociaL
5. Toda persona declarada culpable de un delito tendra derecho a
que el fallo condenatorio y la pena que se Ie haya impuesto sean
sometidos a un tribunal superior, conforme a 10 prescrito por la ley.
[ 38]
Resena del debido proceso
6. Cuando una sentencia condenatoria firme haya sido ulterior-
mente revocada, 0 el condenado haya sido indultado por haberse
producido 0 descubierto un hecho plenamente probatorio de la co-
mision de un error judicial, la persona que haya sufrido una pena
como resultado de tal sentencia debera ser inq.emnizada, confor-
me a la ley, a menos que se demuestre que Ie es imputable en
todo 0 en parte el no haberse revelado oportunamente el hecho
desconocido.
7. Nadie podra ser juzgado ni sancionado por un delito por el cual
haya sido ya condenado 0 absuelto por una sentencia firme de
acuerdo con la ley y el procedimiento penal de cada pais".
Convenio Europeo para la Proteccion de los Derechos
Humanos y de las Libertades Fundamentales
Tratada de Rama del 4 de naviembre de 1950.
ARTicULO 6
Derecho a un proceso equitativo
1. Toda persona tiene derecho a que su causa sea oida equitati-
va, publicamente y dentro de un plazo razonable, por un Tribu-
nal independiente e impa.rcial, establecido por ley, que decidira
los litigios sobre sus derechos y obligaciones de caracter civil 0
sobre el fundamento de cualquier acusacion en materia penal
dirigida contra ella. La sentencia debe ser pronunciada publica-
mente, pero el acceso a la sala de audiencia puede ser prohibido
a la prensa y al publico durante la totalidad 0 parte del proceso
en interes de la moralidad, del orden publico 0 de la seguridad
nacional en una sociedad democratica, cuando los intereses de
los menores 0 la proteccion de la vida privada de las partes en el
proceso asi 10 exijan 0 en la medida en que sea considerado es-
trictamente necesario por el tribunal, cuando en circunstancias
especiales la publicidad pudiera ser perjudicial para los intere-
ses de la justicia.
www.acnur.org. (s.f.).www.acnur.org. Recuperado el3 de Mayo de 2012, de
http://www.acnur.org/t3/fileadminlscripts/doc.php?file=bibliotecaipdff0015
[ 39]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
2. Toda persona acusada de una infraccion se presume inocente
hasta que BU culpabilidad haya sido legalmente declarada.
3. Todo acusado tiene, como minimo, los siguientes derechos:
a) a ser informado, en el mas breve plazo, en una lengua que cornM
prenda y de manera detallada, de la naturaleza y de la causa de la
acusacion formulada contra 61;
b) a disponer del tiempo y de las facilidades necesarias para la
preparacion de su defensa;
c) a defenderse por si mismo 0 a ser asistido por un defensor de su
eleccion y, si carece de medios para pagarlo, a poder ser asistido
gratuitamente por un abogado de oficio, cuando lo~ intereses de la
justicia as! 10 exijan;
d) a interrogar 0 hacer interrogar a los testigos que declaren en su
contra y a obtener la citaci6n e interrogatorio de los testigos que
declaren en su favor en las misrnas condiciones que los testigos
que 10 hagan en su contra;
e) a ser asistido gratuitamente de un interprete si no cornprende 0
no habla la lengua empleada en la audiencia26.
Convenci6n Americana sobre Derechos Humanos
Noviembre 7 al22 de 1969 Pacto de San Jose.
Articulo 8. Garantias Judiciales
1. Toda persona tiene derecho a ser oida, con las debidas garan-
Has y dentro de un plazo razonable, por un iuez 0 tribunal compe-
tente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por
la ley, en la sustanciaci6n de cualquier acusaci6n penal formulada
contra ella, 0 para la determinaci6n de sus derechos y obligaciones
de orden civil, laboral, fiscal 0 de cualquier otro caracter.
2. Toda persona inculpada de delito tiene derecho a que se pre-
surna su inocencia mientras no se establezca legalmente su
26 www.echr.coe.int. (s.f.).www.echr.coe.int. Recuperado el 3 de Mayo de
2012, de http://www.echr .coe.intlNR/rdonlyres/1101E77A-C8El-493F-809D-
800CBD20E59510ICONVENTION_ESP_WEB. pdf
[40 ]
Resefla del debido proceso
culpabilidad. Durante el proceso, toda persona tiene derecho, en
plena igualdad, a las siguientes garantias minimas:
a) derecho del inculpado de ser asistido gratuitamente por el tra-
ductor 0 interprete, si no comprende 0 no habla el idioma del iuz-
gado 0 tribunal;
b) comunicacion previa y detallada al inculpado de la acusaci6n
formulada;
c) concesi6n al inculpado del tiempo y de los medios adecuados
para la preparacion de su defensa;
d) derecho del inrulpado de defenderse personalmente 0 de ser
asistido por un defensor de Sli eleccion y de comunicarse libre y
privadamente con su defensor;
e) derecha irrenunciable de ser asistido por un defensor proporcio-
nado por el Estado, remunerado 0 no segun la legislacion interna,
si e1 inculpado no se defendiere por S1 mismo ni nombrare defen M
sor dentro del plazo establecido por la ley;
f) derecho de la defensa de interrogar a los testigos presentes en el
tribunal y de obtener 1a comparecencia, como testigos 0 peritos, de
otras personas que puedan arrojar luz sobre los hechos;
g) derecho a no ser obligado a declarar contra si mismo ni a decla-
rarse culpable, y
h) derecho de recurrir del fallo ante iuez 0 tribunal superior.
3. La confesi6n del inculpado solamente es valida si es hecha sin
coaccion de ninguna naturaleza. .
4. EI inculpado absuelto por una sentencia firme no podra ser so-
rnetido a nuevo juicio por los mismos hechos.
5. EI proceso penal debe ser publico, salvo en 10 que sea necesario
para preservar los intereses de la justicia27 •
EI profesor Joan Pico I Junoy28 distingue veintidos garantlas
procesales en estas declaraciones universales, veamos:
27
www.oas.org. (s.f.).www.oas.org. Recuperado el 3 de Mayo de 2012, de
http://www.oas.org/juridico/spanishitratadosib-32.html
28
PICO I JUNOY, Joan. Clases dictadas en la Universidad de Medellin en el
mes de abril de 2011 en la Maestr1a en Derecho Procesal Contemporaneo.
[ 41]

Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Derecho de acceso a los tribunales
Derecho al juez legal
Derecho a un tribunal independiente
Derecho a un tribunal imparcial
Derecho a un proceso oral
Derecho a un proceso publico
Derecho a un proceso con todas las garantias
Derecho a la igualdad procesal
Derecho a un proceso sin dilaciones inp.ebidas
Derecho a coriocer la acusacion
Derecho a no declarar contra si mismo y no declararse
culpable
Derecho a la asistencia letrada
Derecho a la autodefensa
Derecho a la asistencia juridica gratuita
Derecho al interprete
Derecho a tener tiempo y medios adecuados para prepa-
rar la defensa
Derecho a no tener coacciones en la declaracion del in-
culpado
Derecho a interrogar a los testigos
Derecho a la presuncion de inocencia
Derecho al non bis in idem
Derecho a la segunda ins tan cia
Derecho a ser indemnizado en caso de error judicial
En America la Convencion Americana sobre Derechos Humanos
es el equivalente a la Declaracion Universal de los Derechos
H umanos y al Pacto Internacional de Derechos Civiles y Politicos,
en Colombia hace parte del Bloque de Constitucionalidad, por 10
[ 42]
Resena del debido proceso
establecido en el articulo 93 de la Constitucion de 1991, que esta-
blece que "Los tratados y convenios internacionales ratificados por
el Congreso, que reconocen los derechos humanos y que prohiben
su limitacion en los estados de excepcion, prevalecen en el orden
interno. Los derechos y deberes consagrados en esta Carta, se in-
terpretaran de conformidad con los tratados internacionales sobre
derechos humanos ratificados por Colombia." Consiguientemente
el Pacto Internacional de Derechos Civiles y Politicos de Nueva
York de 1966, incorporado a la legislfi-cion colombiana con la Ley 74
de 1968, y la Convencion Americana de Derechos Humanos de San
Jose de 1969, incorporada a la legislacion colombiana con Ley 16 de
1972, hacen parte de los tratados y convenciones establecidos en el
articulo 93 de la Constitucion, y es a partir de la Constitucion de
1991 que entran a hacer parte del Bloque de Constitucionalidad,
ademas de quedar consagrado en la misma Constitucion como un
derecho fundamental en el articulo 29:
La presunci6n de inocencia como derecho fundamental esta consa~
grada en el articulo 29 de la Constituci6n Politica de Colombia y
en otros instrumentos internacionales que hacen parte del Bloque
de Constitucionalidad, podo tanto, incorporados en el derecho po-
sitivo colombiano. En el Pacto Internacional de Derechos Civiles y
Politicos de Nueva York de 1966, aprobado por la Ley 74 de 1968
yen la Convenci6n Americana de Derechos Humanos de San Jose
de 1969, aprobada mediante Ley 16 de 1972, se consagra y reitera
la presunci6n de inocencia en el sentido que hemos venido otor~
giindole. Tambien en la Declaraci6n Universal de los Derechos
Humanos proclamada por la Organizaci6n de Naciones Unidas se
hace el mismo pronunciamiento respecto al derecho fundamental
bajo estudio." .
29
TISNES PALACIO, Juan Esteban. Presunci6n de Inacencia: Principia Cons-
titucional Absoluto. Revista Ratio Juris Facultad de Derecho Universidad
Aut6noma Latinoamericana. Medellin: Ediciones UNAULA, Vol. 7. N° 14,
enero - junio. 2012, p. 58.
[ 43]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Como se puede apreciar es comun en todas estas convencio-
nes el reconocimiento de la garantia del derecho de defensa, la
garantia de controvertir las pruebas y el derecho ala presuncion
de inocencia.
2.4. EL DEBIDO PROCESO EN COLOMBIA
En la legislacion colombiana, de acuerdo con Isidro Venegas30 ,
10 mas cercano a 10 que se ha de entender por el debido proceso
se encuentra en la Constitucion de CundinaJ?1arca del ano 1811,
siendo la primera del mundo hispanico; estaConstitucion, en el
titulo XII, se titulaba: "de los derechos del hombre y del ciudada-
no". Luego, de acuerdo con Gustavo Cuello 31 , la Constitucion de
la Republica de Colombia de 1822 regula en diferentes disposicio-
nes aspectos relacionados con el debido proceso, y que por largo
tiempo se conocieron como garantias constitucionales, como son
los contemplados en los articulos 158, 159, 160, 161, 162, 163 Y 164.
En las constituciones que se dan posteriormente en Colombia
es necesario recurrir a las fuentes del derecho, tales como la doc-
trina constitucional y los acuerdos ratificados por Colombia, para
definir que se debia entender por debido proceso. En este orden
de ideas tenemos que Gustavo Cuello cita una sentencia del 13 de
noviembre de 1928 de la Corte Suprema de Justicia de Colombia
para indicar que desde al menos el ano 1928, esa Corporacion
apoyandose en las decisiones de la Corte Federal de los Estados
30 VANEGAS USECHE, Isidro. La Constituci6n de Cundinamarca. Primera del
munde hispanico. En: Espana Historia Constitucional. Madrid: ed. Centro
de Estudios Politicos y Constitucionales. v.12. 2011, p. 257.
" CUELLO IRlARTE, Gustavo. EI debido proceso. En: Vniversitas. Bogota:
Universidad Javeriana. N° 110, julio· diciembre de 2005. p. 506, p. Recu-
perado el 5 de Marzo de 2012 de javeriana.edu.co: http://www.javeriana.
edu.co/juridicas/pub_rev/documents/cuelloI4.pdf
[ 44]
Resena del debido proceso
Unidos desarrollo desde la jurisprudencia constitucional el debi-
do proceso, denominado primeramente como garantias constitu-
cionales, Dice Gustavo Cuello, citando una sentencia de la Sala
Plena de junio 14; M. P. Dr. Eustorgio Sarria, que a partir del ano
1969, la idea del debido proceso recibe el caracter ecumenico y
garantista que hoy la caracteriza. En 10 pertinente al articulo 26
de la Constitucion de 1886, la providencia dice:
EI articulo 26 de la Constituci6n entrana una de las garantias de
la libertad individual y del ejercicio de los derechos que de ella
emanan: el juzgamiento conforme a leyes preexistentes y con la
plenitud de las formas propias de cada juicio. La unica excepcion
es 1a prevista en e1 inciso segundo del mismo texto, excepci6n que
reglamenta y desarrolla la Ley 153 de 1887, articulos 43 a 47 in-
clusive. El principio es de ecumenica adopci6n, como se comprueba
en los textos de la Declaracion Universal de Derechos Humanos,
la Declaracion Americana y el Pacto Internacional de Derechos
Civiles y Politicos aprobado por la Ley 74 de 1968.
La aplicacion del articulo en comento comprende el ambito admi-
nistrativo, civil, etc., tal como 10 advierte el procurador. Mas ello
no significa que pueda invocarse en casos extrafios a los que define
o que no guardan similitud con ellos. Juzgamiento es la accion y
efecto de juzgar; y juzgar es deliberar acerca de la actuacion de la
vo1untad de 1a ley en un caso concreto y sentenciar en armonia.
Por tanto, la garantia es para ese efecto. Para otros, como los de
igualdad ante la ley, seguridad personal e inviolabilidad de los
derechos legitimamente constituidos, deben los gobernados aco-
gerse, entre otros, a los preceptos de los articulos 16, 23 y 30 de la
Constitucion (Bastardilla fuera de texto)".
En Colombia, con la Ley 74 de 1968, se ratifico el Pacto Internacional
de Derechos Economicos, Sociales y Culturales, y de Derechos
Civiles y Politicos, 10 que significa que Colombia se ha adheri-
do al Pacto Internacional de Derechos Civiles y Politicos. Es asi
32
Ibid., p. 505.
[ 45]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
como la concepcion procesal de debido proceso contenido en esta
norma se incorpora a la legislacion colombiana.
En el derecho europeo continental, indica Cardona Jimenez,
citando a Inaki Esparza, que en Alemania se acogio el debido
proceso como un principio 0 un instrumento interpretativo; en
el ordenamiento espanol se consagran en el articulo 24.2 de la
Constitucion las garantias del debido del proceso, al cual se Ie
da un alcance amplio por ser un principio general del derecho, y
ser un principio constitucionalizado en relacion con las garantias
jurisdiccionales, y por tener ese caracter expansi\(o, implica la incor-
poracion de nuevos contenidos.
En el derecho europeo continental, especificamente en Alemania,
se recepciono el debido proceso (faires uerfahren) como unprinci·
pia 0 un instrumento de interpretacion.
Asimismo, como 10 sefiala lfiaki Esparza, en el ordenamiento es~
panol se consagraron en el art. 24.2 de la Constitucion las garan-
Has que aseguran el caracter de debido del proceso, al cual se Ie
ha dado un alcance amplio por participar de la naturaleza de los
principios generales del derecho 0 la de un principio constitucio-
nalizado en relacion con las garantias jurisdiccionales, y por su
caracter expansivo en la medida en que el desarrollo del Estado
de Derecho implique la incorporacion de nuevos contenidos (Es-
parza, 1994: p. 328)".
La Asamblea Nacional Constituyente, que redacta, elabora
y promulga la Constitucion de 1991 34 , incluye en su articulo 29
el concepto del debido proceso como principio constitucional re-
lacionado a otros principios y garantias procesales, de ahi que
el debido proceso sea un principio complejo compuesto por otros
principios y garantias constitucionales.
33 CARDONA JIMENEZ, Jorge Eliecer. op. cit. p. 222.
" Asamblea Nacional Constituyente. Colombia. (1991). Constitucion Politica
de Colombia.
[ 46]
Resena del debido proceso
Dice Castano Zuluaga que estas nuevas ideas, introducidas
en el articulo 29 de la Constitucion de 1991 35 , permiten superar
la vieja estructura que sostenia el edificio ius positivista, forma-
lista, de un modelo de Estado Liberal de Derecho tambien co-
nocido como Estado Legal de Derecho, el cual gravito en torno
a la idea del imperio de la Ley; y crear la estructura para un
modelo de Estado Constitucional 0 Estado Social, Democratico
y de Derecho, el cual gravita en torno al caracter normativo de
la' Constitucion, entendida esta como norma juridica, es decir,
como fuente principal del Derecho Hamada a ser aplicada por
los jueces y los operadores juridicos en la resoluciori de los casos
sometidos a su conocimiento.
Estas nuevas ideas carcomieron la vieja estructura que sostenia el
edificio ius positivista, formalista, dando paso a un nuevo modelo.
Si el modele de Estado Liberal de Derecho 0, como tambien se Ie
conoce, Estado Legal de Derecho, gravito en torno a la idea del
imperio de la Ley, el modele de Estado Constitucional 0 Estado
Social, Democratico y de Derecho, 10 hace es en torno al caracter
normativo de la Constitucion, entendiendola como norma jurfdica.
Por antonomasia; es decir, como fuente principal del Derecho. Hoy
dia, a la luz de los desarrollos del derecho actual, es evidente que
la Constitucion es instrumento juridico que contiene normas jur:i~
dicas llamadas a ser aplicadas por jueces y operadores juridicos en
la resoluci6n de los casos sometidos a su' conocimient036 .
Es asi como el debido proceso pasa a ser el limite institucio-
nal y legal, para que el Estado en ejercicio del ius puniendi pue-
da afectar la libertad y los bienes de las personas a traves de
35 Ibid.
36
CASTANO ZULUAGA, Luis Ociel. EI juez constitucional y elllamado nuevo
derecho. En: Criterio Juridico Santiago de Cali V. 7. 2007, p. 185-206.
Recuperado el 5 de Marzo de 2013, de http://evistas.javerianacali.edu.
co:http://revistas.javerianacalLedu.coiindex.phpicriteriojuridicoiarticlei
view/27711063, p. 187.
[ 47]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
procesos sancionatorios, el constituyente de 1991 10 declaro de
aplicaci6n inmediata al establecerlo como un derecho constitu-
cional fundamental, es decir que solo basta can invocarlo.
Algo muy diferente pasaba bajo la Constituci6n de 1886, don-
de el concepto de debido proceso estaba consagrado en el articulo
26, y presentaba una definici6n del debido proceso muy similar
al articulo 29 de la Constituci6n de 1991, pero la Constituci6n
de 1886 a partir de los articulos siguientes al 26 comienza a es-
tablecer restricciones, y aunqu() el articulo que Ie sigue prohiba
la aplicaci6n de las penas ex post facto, tam~ien se autoriza la
detenci6n de ciudadanos por el gobierno sin mandato judicial y
sin formula de juicio en 10 que se conoci6 como la detenci6n ad-
ministrativa.
El articulo 29 37 , de la Constituci6n de 1991 38 , renueva el de-
recho al debido proceso en relaci6n con el articulo 26 39 de la
37 CONSTITUCION COLOMBlANA DE 1991. Articulo 29. El debido proceso se
aplicara a toda clase de actuaciones judiciales y administrativas.
Nadie podra ser juzgado sino conforme a leyes preexistentes al acto que se
Ie imputa, ante juez 0 tribunal competente y con observancia de la plenitud
de las formas propias de cada juicio.
En materia penal, la ley permisiva 0 favorable, aun cuando sea posterior,
se aplicara de preferencia a la restrictiva 0 desfavorable.
Toda persona se presume inocente mientras no se la haya declarado judici~l­
mente culpable. Quien sea sindicado tiene derecho a la defensa y a la aS1S-
tencia de un abogado escogido por el, 0 de oficio, durante la investigaci6n y e1
juzgamiento; a un debido proceso publico sin dilaciones injustifica~as; a pre-
sentar pruebas y a controvertir las que se alleguen en su contra; a lmpugnar
la sentencia condenatoria, y a no ser juzgado dos veces por el mismo hecho.
Es nula, de pleno derecho, la prueba obtenida con violaci6n del debido proceso.
38 ASAMBLEA NACIONAL CONSTITUYENTE. Colombia. 1991. Constituci6n
Politica de Colombia.
39 CONSTITUCION COLOMBlANA DE 1886. Articulo 26.- Nadie podra ser juz·
gado sino conforme a las leyes preexistentes al acto que se impute, ante
Tribunal competente, y observando la plenitud de las formas propias de
cada juicio. En materia criminal, la ley permisiva 0 favorable, aun cuando
sea posterior, se aplicara de preferencia a la restrictiva 0 desfavorable.
[ 48]
Resena del debido proceso
Constituci6n de 18864°, dado que incluye en su conformaci6n el
derecho de defensa con los siguientes elementos: la defensa me.
diante un abogado, en un proceso publico y sin dilaciones, con las
garantias del ejercicio pleno del principio de contradicci6n y del
principio de seguridad juridica (non bis in idem).
11.· EI articulo 29 de la Constitucion de 1991 estructuro de mane.
ra novedosa el derecho al debido proceso, en relaci6n con el articu.
1026 de la anterior Constituci6n de 1886. Extendi6 a su conforma.
cion el derecho de defensa con componentes tales como la defensa
mediante un abogado, en un proceso publico y sin diJaciones, con
las garantias del ejercicio pleno del principio de contradicci6n y
del principio de segnridad iuridica (non bis in idem)"-
La estructura del derecho de defensa en los terminos an-
teriores se adiciona con elementos del articulos 14 del Pacto
Internacional de Derechos Civiles y Politicos y del articulo 8 de
la Comisi6n Americana de Derecho Humanos, estos articulos
proporciona elementos adicionales como los son:
El derecho a ser oido dentro del proceso judicial con las debi-
das garantias. .
El derecho a ser informado sin demora, en un idioma que com.
prenda y en forma detallada, de la naturaleza y causas de la
acusaci6n en su contra.
El derecho a ser asistido gratuitamente por el traductor 0
interprete, si no comprende 0 no habla el idioma del juzgado 0
tribunaL
El derecho a hallarse presente en el proceso.
El derecho a disponer del tiempo y de los medios adecuados
para la preparaci6n de su defensa y a comunicarse con un defen-
sor de su elecci6n.
CONSEJO NACIONAL CONSTITUYENTE. Colombia. 1886. Constituci6n Po.
litica de Colombia.
41
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia T·039 de 2011.
[ 49]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
El derecho a interrogar a los testigos presentes en el tribunal
y a obtener la comparecencia, como testigos 0 peritos, de otras
personas que puedan arrojar luz sobre los hechos, asi como a los
testigos de descargo y que estos sean interrogados en las mismas
condiciones que los testigos de cargo.
De igual manera, a la estructura del derecho de defensa en los
terminos anteriormente expuestos, los articulos 14 del Pacto In-
ternacional de Derechos Civiles y Politicos y 8 de la Comisi6n
Americana de Derecho Humanos, proporcionan elementos adicio-
nales como el derecho a ser oido dentro del proceso
, judicial con las
debidas garantias; a ser informado sin demora, en un idioma que
comprenda y en forma detallada, de la naturaleza y causas de la
acusaci6n en su contra; a ser asistido gratuitamente par el traduc-
tor 0 interprete, si no comprende 0 no habla el idioma del juzgado
o tribunal; a hallarse presente en el proceso; a disponer del tiempo
y de los medios adecuados para la preparaci6n de su defensa y a
comunicarse con un defensor de su elecci6n; a interrogar a los tes-
tigos presentes en el tribunal y a obtener la comparecencia, como
testigos 0 peritos, de otras personas que puedan arrojar luz sobre
los hechos, asi como a los testigos de descargo y que estos sean
interrogados en las mismas condiciones que los testigos de cargo42.
SegUn al articulo 29 de la Constitucion Nacional de 1991, la
anterior estructura del derecho de defensa, hace referencia a ga-
rantizar el debido proceso dentro de un procedimiento judicial 0
administrativo. Aunque se trata de dos procesos de naturaleza
diferentes, pues en el primero media un juez que decide, y en
el segundo es la misma Administracion que tiene intenls en el
resultado la que decide; forman parte de un contenido normativo
general, que indica la igualdad ante el Derecho y los Tribunales
o Autoridades Publicas, constituyen en su conjunto la llamadas
garantias procesales que deben ser vistas como el desarrollo de
42 Ibid.
[50 ]
Resena del debido proceso
un principio aun mas general y determinante, en 10 judicial de
un juicio justo, y en 10 administrativo el de un procedimiento
administrativo justo.
12.· La estructura descrita del derecho de defensa, hace referencia
a situaciones detalladas que se han considerado esenciales para
garantizar el debido proceso desde el punta vista de la posibili-
dad de defenderse dentro de un procedimiento judicial 0 admi-
nistrativo segUn al art. 29 C. N. Dichas situaciones, pese a que
~on concretas, forman parte del contenido normativo general de la
19ualdad ante el Derecho y los Tribunales 0 Autoridades Publicas
y constituyen en su conjunto la llamadas garantias procesaleB. S~
descr~p.ci6n busca precisamente garantizar las condiciones justas
y eqUlhbradas para el desarrollo de un proceso judicial. Por ello
deben ser vistas como desarrollo de un principio mIn mas general
y determinante que es la configuraci6n de un juicio justo 0 para el
caso un procedimiento administrativo justo 43 .
La nocion de juicio justo y un procedimiento administrativo
justo, no solo engloba, sino que tam bien determina el sentido de
las distintas garantias que se enumeraron anteriormente que
aluden a situaciones concretas dentro del desarrollo del principio
de contradiccion. -
Se parte del supuesto que el ciudadano sea protagonista del
proceso ya sea judicial 0 administrativo, que pueda conocer los
elementos que sustentan su participacion en el proceso y pueda
controvertirlos antes de la decision final, asi como poder impug-
nar la misma, en la realizaci6n de un juicio justo que Ie permita
ejercer el principio constitucional de contradiccion, con todas las
garantias.
13.-En efecto, "el contenido del concepto de 'ser oida con las debi-
daB garantias' [en cabeza de toda persona, segUn los articulos 14
PIDCP y 8 CIDH], no se limita a eso. Tiene ademas, un sentido
43 Ibid.
[ 51]

Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
que trasciende la suma de las garantias especificas [contenidas en
dichos articulos], el cual requiere que el proceso en su totalidad
sea como indica con mas claridad la versi6n en espanol de la De-
cla:aci6n Universal, justo y equitativo." Debido a esto, la noci6n
de juicio justo, no solo engloba, sino tambien determina e1 sentido
de las distintas garantias que se enumeraron anteriormente.
14.- Como se ve, las garantias anteriores aluden a situaciones con-
cretas dentro del desarrollo del principio de contradicci6n. Parten
del supuesto que el ciudadano protagonista del proceso Gudicial
o administrativo) pueda conacer los elementos que sustentan su
condicion de tal. Ademas, implica poder controvertirlos tanto an-
tes dela decision final, como poder impugnar la misma. Por ello,
ha dicho principio, en tratandose del acceso, conocimiento y valo-
racion de los elementos de juicio, subyace el equilibrio procura-
do por el principio general del juicio justo. Por esto, el principio
constitucional de contradicci6n, como punto esencial en la reali-
zaci6n de un juicio justo, alude al establecimiento de garantias
para equilibrar la participacion de los procedimientos judiciales 0
administrativos44 .
2.5. CONCLUSIONES
La expresion debido proceso parte de Inglaterra de la clausula
39 de la Carta Magna del Rey Juan sin Tierra, del ano 1215, donde
el debido proceso es concebido como ellaw of the land, la cual es
equivalente ala expresion latina lex terrae 0 legem terrae, con la
cual se designan todas las leyes vigentes en un pais, Estado 0 re-
gion, y su alcance es proteger la libertad de la persona aun antes
de iniciarse el proceso judicial propiamente dicho, indicando que
ningtin hombre libre podd. ser detenido 0 encarcelado 0 privado
de sus derechos 0 de sus bienes, sino en virtud de una sentencia
judicial y con arreglo a la ley del reino. El concepto pasa luego a
los Estado Unidos de Norte America en la quinta enmienda en
44 Ibid.
[ 52]
Resena del debido proceso
1791 Y es ratificado en la decimo cuarta ennmienda en 1868 como
el due process of law, indicando que nadie se Ie privara de la vida,
la libertad 0 la propiedad sin el debido proceso legal.
Tras el fin de la Segunda Guerra Mundial se produce el fe-
nomeno de la constitucionalizacion de los derechos fundamen-
tales, y dentro de estos se incluye las garantias minimas que
deben reunir todo proceso judicial, fenomeno conocido como
neoconstitucionalismo. Despues de la Segunda guerra Mundial
se producen las declaraciones universales de derechos humanos
como: La Declaracion Universal de los Derechos Humanos, El
Pacto Internacional de Derechos Civiles y Politicos, El Convenio
Europeo de Derechos Humanos y La Convencion Americana
sobre Derechos Humanos. Estas declaraciones universales ex-
pan den los limites del debido proceso a confiictos de indole no
penal. Es comtin en todas estas convecciones el reconocimiento
de las siguientes garantias: el derecho de defensa, controvertir
las pruebas y el derecho a la presunci6n de inocencia.
Estas declaraciones se refieren al debido proceso en los siguien-
tes articulos: La Declaracion Universal de Derechos Humanos
en los articulos 8, 9, 10 Y11; el Pacto Internacional de Derechos
Civiles y Politicos en el articulo 14; La Convenci6n Americana
sobre Derechos Humanos en al articulo 8; y el Convenio Europeo
para la Proteccion de los Derechos Humanos y de las Libertades
Fundamentales en el articulo 6.
El Pacto Internacional de Derechos Civiles y Politicos de 1966,
se incorpora a la legislacion colombiana con la Ley 74 de 1968
con la cual se ratificaron los Pactos Internacionales de Derechos
Economicos, Sociales y Culturales es asi como la concepcion
procesal de debido proceso contenido en esta norma se incor-
pora a la legislacion colombiana. La Convencion Americana de
Derechos Humanos de 1969, se incorpora a la legislacion colom-
biana con Ley 16 de 1972. Estas dos normas entran al bloque
[ 53]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
de constitucionalidad con la Constituci6n de 1991 a traves de 10
establecido en el articulo 93 de la Constituci6n, es asi como se
constitucionaliza el debido proceso, ademas de quedar consagra-
do como un derecho fundamental relacionado a otros principios y
garantias procesales en el articulo 29 de la Constituci6n.
Con la Constituci6n de 1991 el sistema juridico colombiano su-
pera el modele de la Constituci6n de 1886 de un Estado Liberal
de Derecho 0 Estado Legal de Derecho y pasa a un modele el
Estado Constitucional 0 Estado Social, Democratico y de Derecho
que ubica a la persona como el centro dela imputaci6n juridi-
ca, y prev~lida la dignidad e igualdad humana. Es asi como la
Constituci6n de 1991 gravita en torno al caracter normativo, es
decir, como norma juridica, por 10 tanto se convierte en la fuente
principal de Derecho del sistema juridico colombiano, llamada a
ser aplicada por los jueces y los operadores juridicos en la resolu-
ci6n de los casos sometidos a su conocimiento.
El articulo 29 de la Constituci6n de 1991 renueva el derecho al
debido proceso, en relaci6n con el articulo 26 de la Constituci6n
de 1886, incluyendo el derecho de defensa con los siguientes ele-
mentos: la defensa mediante un abogado, en un proceso publico
y sin dilaciones, aplicando las garantias del principio de contra-
dicci6n y del principio de seguridad juridica (non bis in idem). A
la estructura del derecho de defensa se adicionan los elementos
de los articulos 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y
Politicos y del articulo 8 de la Comisi6n Americana de Derecho
Humanos, como los son: el derecho a ser oido dentro del proceso
judicial con las debidas garantias; el derecho a ser informado sin
demora, en un idioma que comprenda y en forma detallada, de la
naturaleza y causas de la acusaci6n en su contra; el derecho a ser
asistido gratuitamente por el traductor 0 interprete, si no com-
prende 0 no habla el idioma del juzgado 0 tribunal; el derecho a
[ 54]
Resena del debido proceso
hallarse presente en el proceso; el derecho a disponer del tiempo
y de los medios adecuados para la preparaci6n de su defensa y a
comunicarse con un defensor de su elecci6n; el derecho a interro-
gar a los testigos presentes en el tribunal y a obtener la compa-
recencia, como testigos 0 peritos, de otras personas que puedan
arrojar luz sobre los hechos, asi como a los testigos de descargo
y que estos sean interrogados en las mismas condiciones que los
testigos de cargo.
Segun el articulo 29 de la Constituci6n Nacional de 1991, la
anterior estructura del derecho de defensa, hace referencia a ga-
rantizar el debido proceso dentro de un procedimiento judicial 0
administrativo. Aunque se trata de dos procesos de naturaleza
diferentes, pues en el primero media un juez que decide, en el
otro es la misma Administraci6n que tiene interes en el resul-
tado la que decide, forman parte de un contenido normativo ge-
neral, que indica la igualdad ante el Derecho y los Tribunales
o Autoridades Publicas, constituyen en su conjunto la llamadas
garantias procesales que deben ser vistas como el desarrollo de
un principio aun mas general y determinante en 10 judicial de
un juicio justo, y en 10 administrativo el de un procedimiento
administrativo justo.
[ 55]
 3. Los PRlNCIPIOS Y GARANTIAS DEL DERECHO PENAL COMO
FORMA PARADIGMATICA DE CONTROL DE LA POTESTAD PUNITIVA Y
SU APLICACION EN EL DERECHO SANCIONATORIO ADMINISTRATIVO

La jurisprudencia y la doctrina presentan los principios y gar<tn-

tlas del derecho penal como el modelo paradigmatico para con·
trolar la potestad punitiva del Estado en manifestaci6n del ius
puniendi. Es as! que se plantea que los principios y garantlas que
rodean el proceso penal se aplican en el derecho administrative
sancionatorio, pero no de la misma forma, 10 que significa que se
aplican con matices y atenuaciones, fundamentando tal proceder
en la naturaleza del derecho penal que es diferente a la natura-
leza del derecho administrativo sancionatorio, ya que el derecho
penal tiene un fin que es de caracter resocializador, y es diferente
de la naturaleza del derecho administrativo sancionatorio, cuyo
fin se orienta a la organizaci6n y funcionamiento del Estado.

3.1. PRINCIPIOS Y GARANTIAS DEL DERECHO PENAL Y SU APLICACION EN

EL DERECHO ADMINISTRATIVO SANCIONATORIO

La aplicacion de los principios y garantlas del derecho penal

en el derecho sancionatorio administrativo, y concretamente en
el derecho sancionatorio administrativo especial tributario, es un

[ 57]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
desarrollo jurisprudencial que ha hecho la Corte Constitucional
en su funcion interpretativa de la Constitucion en las deman-
das de constitucionalidad de la ley y en las revisiones de fallos
de tutela, como un componente fundamental para garantizar el
cumplimiento del debido proceso en los procedimientos sanciona-
torios administrativos, indicando que los principios y garantias
del derecho penal aplican en el derecho administrativo sancio-
nador, pero con matices y atenuaciones, por 10 que no aplican
de forma absoluta, sino de forma relativa, es asi como la Corte
Constitucional de Colombia cita a los autores.espanoles Eduardo
Garcia de Enterria y Tomas Ramon Fernandez' en las Sentencias
T-Oll de 19922 , C- 214 de 19943 , C-616 de 2002 4 para indicar que los
principios y garantias del derecho penal aplican con matizaciones
o atenuaciones en el derecho administrativo sancionador. Estos
autores llegan a esa conclusion luego de estudiar las sentencias
de las altas cortes espanoles, conclusion a la que tambien llegan
los autores espanoles Alejandro NietoS, Carlos David Delgado
Sanchos, Jose Esteve Pard07 •
En materia tributaria en Colombia, expresa la Corte
Constitucional que el debido proceso es un derecho de estructura
compleja, compuesto por reglas y principios que garantizan la
accion punitiva del Estado, 10 cual significa que el debido proceso
GARciA DE ENTERRiA, Eduardo; RAMoN FERNANDEZ, Tomas. Curso de
Derecho Administrativo II. Madrid. Cuarta edicion. Ed. Civitas, 1993.
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia T·Oll de 1992.
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C·214 de 1994.
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C·616 de 2002.
NIETO, Alejandro. Derecho Administrativo Sancionador. Segunda edici6n
ampliada. Madrid: Editorial Teenos S.A. 1994.
6 DELGADO SANCHO, Carlos David. Principios de Derecho Tributario San·
cionador. Madrid: Grupo Editorial el Derecho y Quantor, S.L. 2010.
PARDO, Jose Esteve. Lecciones de Derecho Administrativo. Madrid. Segun-
da edicion. Ediciones Jurfdicas y Sociales, S.A. 2011.
[ 58]
Los principios y garantfas del derecho penal como forma paradigmatica de control ...
esta integrado por un conjunto de elementos, los cuales no tienen
la misma rigidez. Dice la Corte Constitucional que los principios
y garantias minimas del derecho penal, son aplicables con ciertos
matices y atenuaciones a las actuaciones administrativas san-
cionatorias y concretamente a las infracciones tributarias, re-
saltando que la Administracion debe observar el debido proceso
al imponer sanciones por infraccion a la norma tributaria, per-
mitiendo al administrado defenderse en debida forma: La Corte
Constitucional concluye afirmando que en el debido proceso, en
el derecho administrativo especial tributario sancionatorio, se
acepta que los principios y garantias del derecho penal aplican,
pero con atenuaciones y matices.
3.2. JURISPRUDENCIA DE LA CORTE CONSTITUCIONAL ACERCA DE LOS
PRINCIPIOS Y GARANTiAS DEL DERECHO PENAL Y SU APLICACION EN
EL DERECHO ADMINISTRATIVO SANCIONA'fORIO
El debido proceso, segUn el texto del articulo 29 constitucio-
nal, se aplica a toda clase de actuaciones judiciales y adminis~
trativas, resaltando que en ninguna parte el texto constitucional
condiciona su aplicacion; hi interpretacion textual de esta norma
implicaria que solo hay un concepto de debido proceso que se
aplica tanto a las actuaciones judiciales como administrativas.
Dufay Carvajal expresa que la Corte Constitucionallo considera
uno de los pilares fundamentales del Estado Social y constitu-
cional de Derecho: "Este derecho aparece consagrado en nuestra
Carta Politica (art. 29), como "uno de los pilares fundamentales
del Estado Social y constitucional de Derecho", segun la jurispru-
dencia de la Corte Constitucionaf'8.
s CARVAJAL CASTANEDA, Dufay. Defensa tecnica del contribuyente del im-
puesto nacional en Colombia: Contenido y limitaciones en el procedimiento
administrativo tributario y en el proceso contencioso administrativo. Bogo-
ta: Universidad Externado de Colombia. 2015, p. 18.
[ 59]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
La Corte Constitucional se ha apoyado en la doctrina es-
panola y, mas concretamente, en Garcia de Enterria y Ramon
Fernandez, y de ella hay evidencia en las Sentencias T-Oll de
1992, C-214 de 1994 y C-616 de 2002, para argumentar su posicion
jurisprudencial acerca de los principios y garantias del derecho
penal, y su aplicacion en el derecho administrativo sancionato-
rio, indicando que no se pueden trasladar en forma automatica al
derecho administrativo sancionador, que si se hace se debe hacer
con ciertos matices.
En la Sentencia T-Oll de 1992 la Corte CQnstitucional cita a
Eduardo Garcia de Enterria y a Tomas Ramon Fernandez con el
proposito de presentar la fuente doctrinal de los argumentos, con
los cuales interpreta que los principios inspiradores del ordena-
miento penal como modelo de proceso donde se respetan las ga-
rantias procesales, se aplican tambien en otras areas del derecho
sancionador, por ser este una manifestacion del ius puniendi del
Estado, pero con ciertos matices y atenuaciones 0 graduaciones
que implica que se apliquen en forma relativa.
En las Sentencia C-214 de 1994, la Corte Constitucional hace
alusion a Eduardo Garcia de Enterria y Tomas Ramon Fernandez,
para manifestar que la doctrina administrativa tradicional ha
considerado la potestad sancionadora de la Administracion como
una expresion del poder de policia, en cuya virtud el Estado tiene
la atribucion de regular el ejercicio de las libertades individuales
con el fin de garantizar el orden publico. La sancion viene a ser el
instrumento coactivo para hacer cumplir la medida de policia. Al
respecto Eduardo Garcia de Enterria y Tomas Ramon Fernandez
no reconocen en el concepto de poder de policia, la fuente de la
potestad sancionadora de la Administracion y acuden, en su rem-
plazo, ala nocion de capacidad ordenadora de las actividades pri-
vadas, como facultad propia de la Administracion legitimadora
del poder para imponer sanciones.
[ 60]
Los principios y garantfas del derecho penal como forma paradigm<itica de control. ..
La Corte Constitucional, en la Sentencia C-214 de 1994, vuel-
ve a mencionar a Eduardo Garcia de Enterria y Tomas Ramon
Fernandez para indicar que la potestad sancionadora adminis-
trativa se diferencia cualitativamente y por sus fines de la po-
testad punitiva penal, dicen los tratadistas que mientras en el
derecho penal se protege el orden social colectivo, y su aplicacion
persigue esencialmente, sin perjuicio de la concurrencia de otros
fines difusos, un fin retributivo abstracto, expiatorio, eventual-
mente correctivo 0 resocializador, en la persona del delincuexnte;
la potestad sancionadora de la Administracion por el contrario,
es una potestad domestica, en el sentido de dedicarse a la propia
proteccion del Estado en cuento a su organizacion y funciona-
miento, mas que a otros fines sociales generales, con efecto solo
de quienes estan directamente en relacion con su organizacion 0
funcionamiento, y no contra los ciudadanos en abstracto.
Luego, en la Sentencia C-616 de 2002, la Corte Constitucional,
vuelve y cita los anteriores argumentos de Eduardo Garcia de
Enterria y Tomas Ramon Fernandez presentados en la Sentencia
C-214 de 1994, para manifestar que la potestad sancionadora ad-
ministrativa se diferencia cualitativamente de la potestad puni-
tiva penal. Con la potestad punitiva penal, ademas de cumplirse
una funcion preventiva, se protege el orden social colectivo, y su
aplicacion persigue esencialmente un fin retributivo abstracto,
expiatorio, eventualmente correctivo 0 resocializador, en la per-
sona del delincuente, mientras que con la potestad administrati-
va sancionatoria se busca garantizar la organizacion y el funcio-
namiento de las diferentes actividades sociales.
En materia de sanciones la Corte Constitucional colombiana
ha interpretado que el ius puniendi del Estado es un genero, y el
derecho sancionatorio penal y el derecho administrativo sancio-
nador son especies de ese genero, por 10 que cuando se trata de
definir 0 derivar la responsabilidad de las personas que pueden
[ 61]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
ser sujetos de una sancion penal 0 administrativa, deben respe-
tarse los principios y garantlas de range constitucional que en-
marcan, en terminos generales, el ius puniendi del Estado.
El debido proceso en la actuacion administrativa implica un
proceso debido, que impide y erradica la arbitrariedad y el au-
toritarismo, que hace prevalecer los principios de legalidad y de
justicia social, asi como los demas fines del Estado; pero ha resal-
tado la Corte Constitucional que el debido proceso en el derecho
administrativo sancionador, no tiene el mismo alcance que en
el derecho penal, que el debido proceso administrativo no es un
concepto absoluto, y los principios y garantias que aplican en el
derecho procesal penal aplican con matices 0 atenuaciones en el
derecho sancionatorio administrativo incluido el derecho tribu-
tario.
A continuacion se hace un recuento p~r la jurisprudencia de
la Corte Constitucional, acerca de la interpretacion que hace
esta corpora cion del debido proceso consagrado en al articulo 29
constitucional, y su aplicacion en el derecho administrativo san-
cionatorio.
En materia de sanciones, la Corte Constitucional acoge en la
Sentencia C-214 de 19941a posicion que tenia en ese momento la
Corte Suprema de Justicia, en cuanto a que el ius puniendi del
Estado es un genero que cubre varias especies y entre estas, se
encuentra el derecho penal y el derecho administrativo sancio-
nador.
La Corte Constitucional, en uno de sus primeros pronun-
ciamientos acerca del tema del debido proceso en los procesos
sancionatorios, en la Sentencia T-Oll de 1992, se refiere a que el
debido proceso es el mayor celo en el respecto de la forma en los
procesos sancionatorios, que los principios inspiradores del orde-
namiento penal son de aplicacion, con ciertos matices, al derecho
sancionador administrativo dado que ambos son manifestaciones
[ 62]
Los principios y garantfas del derecho penal como forma paradigmatica de controL..
del ordenamiento punitive del Estado, y dice en este sentido que
los principios que rigen todo procedimiento deben .hacerse exten-
sivos a todas las disciplinas sancionatorias siempre y cuando no
exista un desarrollo doctrinal adecuado en la disciplina sancio-
natoria respectiva, y que asi 10 entendio el Constituyente de 1991
al incluir en el articulo 29 de la Constitucion la aplicacion del
debido proceso a toda clase de actuaciones administrativas.
Enla Sentencia T-490 de 19929 sepronunciala Corte Constitucional
argumentando que se impone la observancia del debido proceso y
menciona textualmente el derecho de defensa, la presuncion de
inocencia y el principio de contradiccion, que han de observarse
en las actuaciones administrativas y judiciales operandose una
derogatoria tacita de los procedimientos contrarios a esta exigen-
cia constitucional.
En otro aparte de la Sentencia T-490 de 1992, dice la Corte
Constitucional que la Constitucion obliga al respeto del debido
proceso en las actuaciones administrativas, y que la imposicion
de penas 0 medidas correccionales por las autoridades de policia
debe ajustarse a las garantias procesales del derecho de defensa
y contradiccion y, en especial, al principio constitucional de la
presuncion de inocencia, el cual solo puede ser desvirtuado me-
diante una minima y suficiente actividad probatoria por parte de
las autoridadesrepresivas del Estado, y que este derecho funda-
mental se profana si a la persona se Ie impone una sancion sin
otorgarsele la oportunidad para ser oida y ejercer plenamente su
defensa.
En la Sentencia T-145 de 1993 10 , se refiere la Corte Constitucional
al debido proceso en materia sancionatoria administrativa, in-
dicando que no tiene el mismo alcance que en el derecho penal,
, CO!,TE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia T·490 de 1992.
10
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia T·145 de 1993.
[ 63]
 Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
debido a que la potestad sancionatoria de la Administracion se
, orienta mas a la propia proteccion de su organizacion y funcio-
namiento, 10 cual en ocasiones justifica la aplicacion restringida
de las garantias del derecho penal, quedando a salvo su nucleo
esencial.
En otro aparte de la Sentencia T-145 de 1993, dice la Corte
Constitucional que el debido proceso se vulnera dependiendo
del alcance que se Ie de al concepto en las actuaciones adminis-
trativas al imponer sanciones de plano; la Corte Constitucional
considera que las garantias minimas del debido proceso penal
son aplicabies, con' algunas atenuaciones, a las actuaciones
administrativas sancionatorias. En materia sancionatoria la
Administracion, al estimar los hechos y al interpretar las nor-
mas, 10 hace como expresion directa de la potestad punitiva del
Estado, cuyo ejercicio legitimo debe sujetarse a los principios
minimos establecidos en garantia del interes publico y de los ciu-
dadanos, entre ellos los principios de: legalidad, imparcialidad,
publicidad, la proscripcion de la responsabilidad objetiva -nulla
poena sine culpa-, la presuncion de inocencia, las reglas de la
carga de la prueba, el derecho de defensa, la libertad probatoria,
el derecho a no declarar contra si mismo, el derecho de contradic-
cion, la prohibicion del non bis in idem y de la analogia in malam
partem, entre otras.
Agrega la Corte Constitucional, en la Sentencia T-145 de
1993, que es errado reducir el alcance del derecho fundamen-
tal al debido proceso al procedimiento establecido en la ley, sin
tener en cuenta que el ejercicio del poder sancionatorio de la
Administracion ha de ajustarse al articulo 29 constitucional. Lo
anterior no significa que los principios generales que guian las
actuaciones administrativas para el ejercicio del poder sancio-
natorio de la Administracion puedan ser desconocidos por la au-
toridad publica, por 10 tanto carece de respaldo constitucionalla
[ 64]
Los principios y garantfas del derecho penal como forma paradigmatica de control...
imposicion de sanciones administrativas de plano con fundamen-
to en la comprobacion objetiva de una conducta ilegal, porque
ello implica el desconocimiento de los principios de contradiccion
y de presuncion de inocencia, los cuales hacen parte del nucleo
esencial del derecho al debido proceso.
En la Sentencia C-599 de 1992" se pronuncia la Corte
Constitucional con respecto al debido proceso administrativo ar-
gumentando que no es un concepto absoluto colmado por el texto
constitucional, sino que por el contrario, presupone distinciones
ordenadas por la Constitucion y la Ley, posicion que es reitera en
la Sentencia C-010 de 2003 12 •
En la Sentencia C-690 de 199613 1a Corte Constitucional indica
que la potestad de sancionar tiene limites, como 10 es el debido
proceso. En esta sentencia dice la Corte Constitucional que los
principios del derecho penal, como forma paradigmatica de con-
trol de la potestad punitiva, se aplican, con ciertos matices, a to-
das las formas de actividad sancionadora del Estado, afirmando
10 que ya habia dicho en otras Sentencias: C-599 de 1992, C-390 de
199314 , C-259 de 1995 15 , C-244 de 1996 16 , entre otras.
Luego, en la Sentencia C-160 de 199817 , dice que el ejercicio de
la potestad sancionadora de la Administracion esta limitado por
el respeto a los principios y garantias que rigen el debido proce-
so, y que los principios y garantias propios del derecho penal se
pueden aplicar con ciertos matices en el campo de las sanciones
administrativas.
u
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C·599 de 1992.
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C-OI0 de 2003.
COR~'E CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C·690 de 1996.
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C-390 de 1993.
15
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C-259 de 1995.
16
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C·244 de 1996.
17
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C·160 de 1998.
[ 65]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
En la Sentencia C-506 de 2002 '8 , la Corte Constitucional se
refiere al debido proceso en la actividad sancionadora del Estado,
expresando que comporta una serie de garantias como la publi-
cidad y celeridad del procedimiento, el derecho de defensa y con-
tradiccion, el principio de legalidad del ilicito y de la pena, la
garantia del juez competente, entre otras.
En la Sentencia C-616 de 2002 se refiere la Corte Constitucional
a que la sancion administrativa, por responsabilidad objetiva,
es de aceptacion excepcional, que la responsabilidad objetiva,
en materia sancionadora, esta proscripta, que aceptar una res-
ponsabilidad sin culpa, en materia tributaria, es desproporcio-
nado y vulnera principios, para 10 cual cita argumentos de las
Sentencias C-599 de 1992, C-597 de 1996'9 , C-690 de 1996, C-506
de 2002, C-390 de 1993, C-259 de 1995, C-244 de 1996.
Para la Corte Constitucional, en la Sentencia C-599 de 1992,
el debido proceso en la actuacion administrativa implica un pro-
ceso debido, que impida y erradique la arbitrariedad y el auto-
ritarismo, que haga prevalecer los principios de legalidad y de
justicia social, asi como los demas fines del Estado. El debido
proceso administrativo no es un concepto absoluto, pero cuando
se trata de definir 0 derivar la responsabilidad de las personas
que pueden ser sujetos de una sancion 0 pena, deben respetarse
los principios y garantias de rango constitucional que enmarcan,
en terminos generales, el ius puniendi del Estado; posicion que
es reiterada en la Sentencia C-OIO de 2003.
De 10 expresado por la Corte Constitucional en las anteriores
sentencias, se concluye que esta Corporacion acepta que los prin-
cipios y garantias del derecho penal se apliquen en el derecho
administrativo sancionatorio, pero con matices y atenuaciones.
" CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C-506 de 2002.
" CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C-597 de 1996.
[ 66]
los principios y garantfas del derecho penal como forma paradigmatica de control ...
La Corte exige que se respeten minimos como los principios de:
legalidad, imparcialidad, publicidad, la proscripcion de la respon-
sabilidad objetiva -nulla poena sine culpa.., la presuncion de ino-
cencia, las reglas de la carga de la prueba, el derecho de defensa,
la libertad probatoria, el derecho a no declarar contra si mismo,
el derecho de contradiccion, la prohibicion del non bis in idem y
de la analogia in malam partem, entre otras. Estableciendo que
hay un micleo duro establecido por los siguientes tres principios
y garantias: primero, el derecho de defensa; segundo, la presun-
cion de inocencia que solo puede serdesvirtuado mediante una
minima y suficiente actividad probatoria por parte de las autori-
dades del Estado, ya que este derecho fundamental se profana si
a la persona se Ie impone una sancion sin otorgarsele la oportu-
nidad para ser oida y ejercer plenamente su defensa; y tercero,
el principio de contradiccion. Es asi que el derecho de defensa la
piedra angular 0 nucleo alrededor del cual orbitan los otros dos.
Dufay Carvajal expresa que para la Corte Constitucional el
derecho de defensa, es una garantia que se deriva del debido pro-,
ceso, porque es necesario para la proteccion de los derechos de la
persona, al punta de careceria de sentido el debido proceso si en
este no estuviera incorporado el derecho de defensa. Por 10 que el
derecho de defensa pasa a ser un elemento esencial, insustituible
e imprescindible del debido proceso.
De acuerdo con la jurisprudencia de la Corte Constitucional, el
debido proceso es un principio macro e integrador del cual se de-
riva el derecho de defensa, en cuanto este ultimo constituye una
de las garantias necesarias para la proteccion de los derechos de
la persona que se encuentra incursa en un proceso administrativo
a judicial. La doctrina sefiala que "e1 derecho a la defensa se erige
como uno de los principios mas importantes del debido proceso";
y la jurisprudencia resalta que "una de las principales garantias
del debido proceso es precisamente el derecho a la defensa" hasta
el punto de considerar la Corte que "Ia garantia contemplada en
[ 67]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
el articulo 29 de la Carta Politica careceria de sentido si a ella no
estuviera incorporado el derecho de defensa, que en criterio de
la Corte, es elemento esencial, insustituible e imprescindible del
debido proceso20.
3.3. EL DEBIDO PROCESO EN EL DERECHO TRIBUTARlO SANClONATORIO
EI derecho administrativo es una rama del derecho que se
encarga de la regulacion de la Administracion Publica, el cual
tiene por objeto el estudio de las reglas juridicas que concier-
nen a la accion administrativa del Estado"es , decir, el estudio
de la regulacion normativa de los entes del poder ejecutivo y sus
relaciones entre ellos mismos y con los administrados, los ciuda-
danos. Es por eso que la naturaleza del derecho administrativo
tiene como un fin la organizacion y funcionamiento del Estado,
su administracion, en razon no solo a la naturaleza de los bienes
juridicos que protege, sino tambien por otros altos cometidos de
orden constitucional, contenidos en los principios, fines y valores
consagrados en la Constitucion, como 10 son: la justicia, el bienes-
tar colectivo, el desarrollo y el orden economico, social y fiscal. EI
derecho administrativo es un derecho general, al que pertenecen
tambien normatividades especiales, como es el caso del derecho
cambiario, aduanero, de transito y tributario entre otros, 10 cual
significa que en el caso del derecho tributario, este es un derecho
administrativo especial, es decir, que el derecho tributario tiene
una identidad propia como derecho administrativo especial, al
tener su propia normatividad y principios que 10 rigen, es de-
cir, los principios y garantias del derecho administrativo aplican
tambien en el derecho tributario, por 10 que el concepto de debido
proceso tambien ha de aplicarse en los procedimientos sanciona-
torios establecidos en derecho administrativo especial tributario.
20 CARVAJAL CASTANEDA, Dufay. op. cit., pp. 25-26.
[ 68]
los principios y garantfas del derecho penal como forma paradigmatica de controL.
Ahora, La Corte Constitucional de Colombia ha interpretado que
en ciertas ramas 0 areas del derecho, entre elias el derecho ad-
ministrativo especial tributario sancionatorio, el debido proceso
establecido en al articulo 29 de la Constitucion Nacional, no se
aplica en forma absoluta, indicando que se aplica con atenuacio-
nes 0 matices que 10 relativizan como se observo en el anterior
apartado.
Dice la Corte Constitucional, en la Sentencia C-690 de 199621 ,
que la responsabilidad objetiva es excepcional en el campo san-
cionatorio, que las actuaciones administrativas sancionatorias
deben regirse bajo el principio del debido proceso, de ahi que las
garantias individuales minimas que se derivan de este principio
deben aplicarse en el ambito del poder tributario, y como conse-
cuencia, la infraccion administrativa tributaria requiere de la ti-
pificacion legal preexistente al acto que se imputa, de la manifes-
tacion clara de la antijuricidad del hecho y de la imputabilidad
de la conducta. En materia penal y en general en el campo del
derecho sancionatorio, la Corte Constitucional ha reconocido que
el debido proceso implica la proscripci6n de la responsabilidad
objetiva, toda vez que aquella es incompatible con el principio
de la dignidad humana y con el principio de culpabilidad acogido
por la Carta en su articulo 29.
En la Sentencia C-160 de 199822 , dice la Corte Constitucional
que las garantias minimas del debido proceso penal son aplica-
bles con ciertos matices a las actuaciones administrativas san-
cionatorias y concretamente a las infracciones tributarias, que
en materia sancionatoria la Administraci6n debe sujetarse a los
principios minimos establecidos, entre ellos la proscripcion de la
responsabilidad objetiva -nulla poena sine culpa-, la presunci6n
21 CORTE CONSTITUClONAL. Colombia. Sentencia C-690 de 1996.
22 CORTE CONSTITUClONAL. Colombia. Sentencia C-160 de 1998.
[ 69]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
de inocencia y para ella referencia otras Sentencias: T-145 de
1993, C-214 de 1994, C-597 de 1996 y C-690 de 1996.
Termina diciendo la Corte Constitucional, en la Sentencia
C-160 de 1998, que los principios del derecho penal no son apli-
cables en su totalidad al derecho sancionatorio administrativo, y
que la Administracion debe observar el debido proceso al impo-
ner sanciones por infraccion a la norma tributaria, permitiendo
al administrado defenderse en debida forma. Al respecto Dufay
Carvajal expresa que el debido proceso se concreta otorgando los
medios idoneos y oportunidades de defensa·como: ser oido en el
proceso, controvertir y objetar las pruebas que se hayan allegado
al proceso, solicitar se decreten y practiquen pruebas, y ejercer
los recursos de ley.
La defensa se concreta en la oportunidad que al procesado "Ie asis-
te de ser oido, promover sus propias razones y argumentos, con~
trovertir y objetar las pruebas recaudadas en su contra y solicitar
la practica y evaluacion de las que estime favorables, as! como
ejercitar los recursos que la ley concede" 10 que lleva a la Corte
Constitucional a considerar a "[ ... lla defensa, como cardinal ex-
presion del debido proceso", en cuanto el debido proceso se garan-
tiza precisamente "mediante e1 otorgamiento de medios id6neos y
oportunidades de defensa"23,
Por 10 tanto, el debido proceso en materia tributaria ha de ga-
rantizar unos minimos de principios y garantias, como 10 son: el
ejercicio del derecho de defensa, es decir, el derecho a defenderse
de los cargos que Ie imputan, y poder aportar pruebas al proceso,
10 que implica el ejercicio del principio de contradiccion que exige
que ambas partes tengan los mismos derechos en el proceso a ser
escuchados y a solicitar que se decreten y practiquen pruebas,
con el fin de que ninguna de las partes en el proceso se encuentre
23 CARVAJAL CASTANEDA, Dufay. op. cit., pp. 26-27.
[70 ]
Los principios y garantias del derecho penal como forma paradigmatica de control ..
indefensa frente a la otra, 10 que requiere plenas garantias de
igualdad e independencia. Ahora en materia tributaria se han
presentado atenuaciones 0 matizaciones a las garantias y prin-
cipios que constituyen el debido proceso, las cuales se relacionan
con la presuncion de inocencia y la carga de la prueba, las cuales
se veran en el apartado siguiente.
3.4. ATENUACIONES Y MATIZACIONES A LOS PRINCIPIOS Y GARANTiAS DEL
DEBIDO PROCESO EN MATERIA TRIBUTARlA
Para indicar cuales han sido las matizaciones 0 atenuaciones
al debido proceso en materia tributaria sancionatoria admitidas
por la Corte Constitucional en Colombia, se toman como referen-
tes las Sentencias C-690 de 1996y C-506 de 2002 que se refieren
al caso de no cumplir con el deber de presentar la declaracion
tributaria estando obligado constitucionalmente a presentarla;
y las Sentencias C-054 de 199924 y C-506 del 2002 en 10 referente
a la presentacion de las declaraciones tributarias con inconsis-
tencias. A partir de estos dos casos la Corte Constitucional va a
matizar el alcance de los principios y garantias de la presuncion
de inocencia y la carga de ia prueba en materia tributaria.
En la Sentencia C-616 de 2002, la Corte Constitucional se refie-
re al alcance de la facultad que dispone ellegislador en el ambito
del derecho administrativo sancionatorio, para la configuracion
y descripcion de conductas 0 de situaciones sancionables, y cita
la Sentencia C-160 de 1998 para indicar que ellegislador esta li-
mitado por las garantias del debido proceso, incluidas las infrac-
ciones tributarias. En esta sentencia, la Corte interpreta que en
el derecho tributario, en atencion a la naturaleza y a la gravedad
de la sancion que se analiza en cada caso, y a las condiciones
para su imposicion, se admite diferentes grados de garantia del
" CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C-506 de 2002.
[ 71]
Procedimiento Tributario en Sede Adminlstrativa
derecho al debido proceso en 10 que respecta a las condiciones
de imputacion, es decir, que en esta area del derecho, el debido
proceso es un concepto matizado 0 graduado, es as!, que la Corte
Constitucional ha puesto de presente que en el ambito tributario,
cuando la sancion es monetaria, ellegislador puede, entre otras:
presumir que la persona sancionada es culpable por la comision
de la infraccion por la que se Ie investiga y reglamentar las con-
diciones en las que se podra presentar prueba en contrario; pres-
cribir que el requisito para la imposicion de la sancion tributaria
consiste en que la Administracion de Impuestos cum pIa con la
carga probatoria inicial de demostrar que la conducta del inves-
tigado causo un dano, sin que sea necesario demostrar la culpa y;
presumir que el comportamiento del que cometio un error en su
declaracion tributaria que luego pretende corregir, fue negligen-
teo La posicion de presumir que el administrado es culpable por
la comision de la infraccion, es un argumento que ha utilizado la
Corte Constitucional en las Sentencias C-690 de 1996, C-054 de
1999, C-506 de 2002. C-616 de 2002 y C-595 de 2010 25 •
Dice la Corte Constitucional, en la Sentencia C-616 de 2002,
ratificando 10 expuesto en la Sentencia C-506 de 2002, que debido
a la gran cantidad de sanciones administrativas, a los diferentes
campos de la actividad donde estas son aplicadas, a las circuns-
tancias que rodean su imposicion, y que la regIa general en el
derecho administrativo es la responsabilidad subjetiva, y que la
carga probatoria de todos los elementos subjetivos pertinentes
recaiga en el Estado, el legislador puede aminorar la carga del
Estado y aumentar la del investigado siempre que esta sea razo-
nable y no restrinja excesivamente los medios de prueba a su dis-
posicion, sin que por ella signifique que se convierta en responsa-
bilidad objetiva, pues el derecho de defensa ha de garantizarse y
25 CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C-595 de 2010.
[ 72]
Los principlos y garantias de! derecho penal como forma paradigmatica de controL..
darle la oportunidad al administrado para que pueda presentar
pruebas que desvirtuen la presuncion de culpabilidad.
Como se anot6 anteriormente (apartados 3.4.1.3.; 3.4.1.4. y
3.4.1.5.), el margen de configuraci6n dellegislador en materia de
sanciones administrativas es mayor que en materia penal, habida
cuenta de la gran variedad de sanciones administrativas as! como
de los campos de la actividad social donde estas son aplicadas y
de las circunstancias en las cuales son impuestas par las autori-
dades administrativas competentes, Si bien, par regIa general, la
responsabilidad en este ambito ha de ser a titulo de imputacien
subjetiva y la carga probatoria de todos los elementos subjetivos
pertinentes ha de recaer en el Estado, ellegislador puede amino-
rar la carga de este y aumentar la carga del investigado siempre
que esta sea razonable y no restrinja excesivamente los medias
de prueba a su disposicien. Par eso, la Corte estima que el tercero
puede tener la carga de probar su buena fe -<:omo ya 10 ha acepta-
do en otras sentencias- en los terminos anteriormente senalados
y despues de que el Estado haya cumplido can una carga inicial
suficientemente rigurosa y amplia que impide que la sancien de
cierre de establecimiento se funde en una especie de responsabiIi-
dad objetiva, como se advierte en la parte resolutiva. En cambia,
considera que exigir que dicha carga sea cumplida par un solo
medio probatorio es contrario a la Constitucion par las razones
anteriormente expuestas26 ,
En la Sentencia C-595 de 2010, la Corte reitera su jurispruden-
cia en orden a senalar que el principio de presuncion de inocencia
es aplicable, como criterio general en el derecho administrativo
sancionador. Sin embargo, la rigurosidad en su aplicacion, pro-
pia del ambito del derecho penal, no es trasladable con el mismo
alcance integral al derecho administrativo sancionador, dada
la existencia de diferencias entre los regimenes como 10 son: la
naturaleza de la actuacion, los fines perseguidos, los ambitos
especificos de operancia, entre otros, que lIeva a su aplicacion
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C-616 de 2002.
[73]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
bajo ciertos matices, 0 de manera atenuada, en el ambito de la
responsabilidad subjetiva. Incluso, excepcionalmente, podria es-
tablecerse la responsabilidad sin culpa, responsabilidad objetiva.
Dice la Corte Constitucional, Sentencia C-690 de 1996, y 10 ra-
tifica en la Sentencia C-506 de 2002, que es razonable suponer que
ha actuado de manera dolosa 0 negligente quien ha incumplido
un deber tributario tan claro como es la presentacion de la de-
claracion tributaria en debida forma, por 10 cual resulta natural
considerar que la prueba del hecho, es decir, la no presentacion
de la declaracion, es un indicio muy grave de III culpabilidad de la
persona. Por consiguiente, teniendo en cuenta que las sanciones
impuestas en caso de no presentacion de la declaracion tributa-
ria son de orden monetario, que el cumplimiento de este deber es
esencial para que el Estado pueda cumplir sus fines, y conforme
al principio de eficiencia, la Corte considera que una vez se ha
probado por la Administracion Tributaria que la persona facti-
camente no ha presentado su declaracion tributaria, entonces es
admisible que la ley presuma que la actuacion ha sido culpable,
esto es, dolosa 0 negligente.
Dice la Corte Constitucional que 10 anterior no implica una ne-
gacion de la presuncion de inocencia, la cual seria inconstitucio-
nal, pero constituye una disminucion de la actividad probatoria
exigida al Estado, pues ante la evidencia del incumplimiento del
deber de presentar la declaracion tributaria, la Administracion
ya tiene la prueba que hace razonable presumir la culpabilidad
de quien teniendo el deber de declarar no 10 ha hecho. En este
orden de ideas, la fiexibilidad del principio de prueba de la cul-
pabilidad en este campo no implica empero condonacion de la
prueba para la Administracion, puesto que en sanciones de tipo
administrativo, tales como las que se imponen en ejercicio del
poder de policia 0 las sanciones de origen tributario, deben es-
tar sujetas a la evidencia del incumplimiento, en este caso la no
[ 74]
Los principios y garantfas del derecho penal como forma paradigmatica de control...
presentacion de la declaracion tributaria, la cual hace razonable
la presuncion de negligencia 0 dolo de quien tiene el deber legal
de declarar y no 10 ha hecho.
Agrega la Corte Constitucional que, sin embargo, el principio
de culpabilidad quedaria anulado con grave afectacion del debido
proceso administrativo, y principalmente del derecho a ser oido,
si no se Ie permite al interesado, presentar elementos de descargo
que demuestren que su conducta no ha sido culpable, por ejem-
plo, no Ie era posible presentar personaimentela declaracion tri-
butaria por haberse encontrado secuestrado en ese tiempo, por 10
cual esta fue presentada por un agente oficioso. Estos descargos
no son entonces simples negativas de la evidencia, sino pruebas
certeras que demuestran el advenimiento de hechos ajenos a la
culpa de la persona obligada a declarar, las cuales deben ser to-
madas en consideracion por la Administracion, puesto que resul-
ta contrario al debido proceso, a la dignidad humana, la equidad
y justicia tributarias de acuerdo con los articulos 1 29 Y 363 de la 0
,
Constitucion, sancionar a la persona por el solo hecho de incum-.
plir el deber de presentar la declaracion fiscal, cuando la propia
persona ha demostrado que el incumplimiento no Ie es imputable
sino que es consecuencia de un caso fortuito 0 una fuerza mayor.
En la Sentencia C-054 de 1999, la Corte Constitucional declara
la constitucionalidad de la obligacion de auto liquidar y pagar
sanciones por correccion de declaraciones tributarias contenida
en el numeral 1 del articulo 644 del Decreto 624 de 1989 Estatuto
0
Tributario, es decir, sanciones relacionadas con la correccion
de las inconsistencias en las declaraciones tributarias, la posi-
cion adoptada por Ia Corte en esta sentencia es ratificada en la
Sentencia C-506 del 2002.
Dice la Corte Constitucional que la norma acusada, como
bien 10 dicen los intervinientes, consagra una sancion por llevar
a efecto correcciones en las declaraciones tributarias, situacion
[ 75]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
que sup one que el declarante, no ha cumplido a cabalidad con sus
obligaciones, sino que 10 ha hecho en forma inexacta, 0 incomple-
ta; tal situacion, en el supuesto de la norma bajo examen, esta
siendo reconocida por el propio sujeto incumplido. Es asi que la
presuncion de buena fe, se ve reemplazada por la de negligencia
y es suficiente soporte juridico para la imposicion de la sancion,
sin que por ello pueda entenderse desconocido el principio gene-
ral de buena fe.
Desde la perspectiva de la jurisprudencia precedente, en re-
lacion con el cargo que aduce el demandari:te, segun el cual la
culpa en la ocurrenCia del ilicito debe ser demostrada en juicio
a fin de desvirtuar la presuncion de inocencia y garantizar el
derecho de defensa, de 10 cual se desprenderia que no es posible
exigir al contribuyente 0 res pons able, que liquide sanciones en
su contra y que proceda a su pago, la Corte reitera que una vez
que esta probada la inexactitud 0 extemporaneidad de las decla-
raciones tributarias, 0 su falta absoluta de presentacion, la im-
posicion subsiguiente de sanciones administrativas no desconoce
la presuncion general de inocencia. La sola demostracion de esas
circunstancias, constituye un fundamento probatorio solido para
proceder a su aplicacion, sin perjuicio del derecho que asiste al
sancionado de demostrar las eximentes de responsabilidad como
la fuerza mayor 0 el caso fortuito, descartan la culpa en el cum-
plimiento de los deberes tributarios.
En los casos en los cuales, conforme a las normas demanda-
das, concretamente a los articulos 588, 641, 642, 644, 668 y 685
del Estatuto 'rributario y sus correspondientes de los Decretos
2503 y 2512 de 1987, corresponde a los contribuyentes 0 respon-
sables auto liquidar sanciones por correccion de inexactitudes 0
por extemporaneidad, debe entenderse, conforme a la jurispru-
dencia de esta Corporacion, que estas personas tienen el derecho
de presentar descargos para demostrar que su conducta no ha
[ 76]
Los principlos y garantias del derecho penal como forma paradigmatica de controL ..
sido culpable, pudiendo alegar, por ejemplo, la ocurrencia de una
fuerza mayor 0 caso fortuito, la accion de un tercero, 0 cualquier
otra circunstancia eximente de culpabilidad. Demostrada una de
tales eximentes, la Administracion debe excluir la aplicacion de
la correspondiente sancion. Bajo esta interpretacion, las referi-
das normas fueron declaradas exequibles.
Agrega la Corte que el deber de autoliquidacion de las sancio-
nes administrativas se justifica en virtud del principio de celeri-
dad y eficacia de la funcion publica; admitida por el particular su
responsabilidad por e1 desconocimiento de obligaciones para con
la Administracion, no resulta contrario a la Carta que proceda
tambien al reconocimiento de las consecuencias de tal incumpli-
miento 0 de su cumplimiento deficiente, y antes bien desarrolla
los referidos postulados de celeridad y eficacia administrativa.
Por 10 tanto, la jurisprudencia de la Corte Constitucional,
acerca del debido proceso como institucion en el derecho tribu-
tario sancionatorio, que implica e1 alcance de los principios y
garantias del derecho penal y su aplicacion en el derecho admi-
nistrativo sancionatorio tributario, implica que hay unas matiza-'
ciones 0 atenuaciones identificadas, y se refieren a la presuncion
de inocencia y a la caga de la prueba, en los casos que existan
pruebas que sean serios indicios del incumplimiento del deber
de declarar 0 de declarar con inexactitudes, se puede en estos
casos presumir la culpa, 10 que tras1ada la carga de la prueba
del Estado al contribuyente 0 responsable,quien debera aportar
pruebas que desvirtuen la presuncion de culpabilidad como los
son la fuerza mayor, el caso fortuito, el hecho de un tercero 0
cualquier otra eximente de responsabilidad.
'renemos que la Corte Constituciona1 ha interpretado en la
Sentencia C-506 de 2002, que en ciertas ramas 0 areas del de-
recho, entre elIas el derecho administrativo especial tributario
sancionatorio, el debido proceso establecido en al articulo 29 no
[ 77]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
se aplica en forma absoluta, indicando que los principios y ga-
rantias del debido proceso penal al aplicarlos en el derecho ad-
ministrativo tributario sancionatorio, aplican con atenuaciones 0
matices que 10 relativizan. Ahora, las atenuaciones 0 matices que
se ha identificado en esta sentencia en el derecho sancionatorio
tributario se refieren a la presuncion de inocencia y la carga de
la prueba; en cuanto a la presuncion de inocencia se tiene que
se ha atenuado 0 matizado al punta de que se puede presumir
la culpabilidad, y en cuanto a la carga de la prueba, la inversion
de la carga de la prueba, ya que en el derecho sancionatorio en
un Estado Social de Derecho la carga de la prueba la tiene el
Estado, pero se ha matizado en materia tributaria invirtiendose,
10 que implica que es el contribuyente 0 responsable, el que tiene
la carga de probar. Esto se presenta siempre y cuando existan
pruebas que sean serios indicios del incumplimiento del deber
de declara, 0 de declarar con inexactitudes; estos dos casos es-
tim contemplados en los articulos 588, 641, 642, 644, 668 Y 685 del
Estatuto Tributario relacionadas con las correcciones y la extem-
poraneidad en la presentacion de las declaraciones tributarias,
indicando que si la Administracion tiene pruebas que sean serios
indicios de que el contribuyente debiendo declarar no declaro, 0
que declarando 10 ha hecho con inexactitudes, se puede concluir
que ha actuado negligentemente y por 10 tanto presumir la culpa,
caso en el cual Ie corresponde al contribuyente 0 responsable,
presentar descargos que demuestren que su conducta no ha sido
culpable, por ejemplo, la ocurrencia de una fuerza mayor 0 caso
fortuito, la accion de un tercero, 0 cualquier otra circunstancia
eximente de culpabilidad. Es asi como en estos casos se invierte
la carga de la prueba, la cual queda en cabeza del contribuyente.
Es decir, en los casos en los cuales conforme a las normas deman
dadas, concretamente a los articulos 588, 641, 642, 644, 668 y 685
del Estatuto Tributario (y sus correspondientes de los Decretos
[ 78]
Los principios y garantfas del derecho penal como forma paradigmatica de controL..
2503 y 2512 de 1987), corresponde a los contribuyentes, declaran·
tes, responsables 0 agentes retenedores auto liquidar sanciones
por correccion de inexactitudes 0 por extemporaneidad, debe en-
tenderse, conforme a la jurisprudencia de esta Corporacion, que
estas personas tienen el derecho de presentar descargos para de-
mostrar que su conducta no ha sido culpable, pudiendo alegar,
por ejemplo, la ocurrencia de una fuerza mayor 0 caso fortuito,
la accion de un tercero, 0 cualquier otra circunstancia eximente
de culpabilidad. Demostrada una de tales eximentes, la Adminis-
tracion debe excluir 1a aplicacion de 1a correspondiente sancion.
Bajo esta interpretacion, las referidas normas seran declaradas
exequibles27 .
En la Sentencia C-506 de 2002, la Corte Constitucional dice
que el contribuyente puede demostrar las eximentes de respon-
sabilidad como 10 son: la fuerza mayor 0 el caso fortuito, la accion
de un tercero, 0 cualquier otra circunstancia eximente que per-
mita descartar la culpa en el cumplimiento de los deberes tribu-
tarios, de tal forma que demostrada una de tales eximentes , la
Administracion debe excluir la aplicacion de la correspondiente
sancion, es asi como debe darsele la oportunidad al contribuyeri-
te para ejercer el derechode defensa en el sentido de presentar
las pruebas que demuestren que esta dentro de 10 establecido en
la ley, es decir, aportar las pruebas que desvirtuan la presun-
cion de culpa que aqui se presenta, por 10 tanto, indica la Corte
Constitucional que no hay responsabilidad objetiva, asi se presu-
ma la culpa, pues ha de darse la oportunidad de aportar pruebas
y ejercer el derecho de defensa.
Desde la perspectiva de la precedente jurisprudencia, en relaci6n
con el cargo que aduce el demandante (segun el cualla culpa en la
ocurrencia del ilicito debe ser demostrada en juicio a fin de desvir-
tuar 1a presuncion de inocencia y garantizar e1 derecho de defensa,
8
de 10 cual se desprenderia que no es posible exigir al contribuyente
27
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia C·506 de 2002.
[ 79]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
o declarante que liquide sanciones en su contra y que proceda a
su pago), la Corte debe reiterar que una vez que esta probada la
inexactitud 0 extemporaneidad de las declaraciones tributarias, 0
su falta absoluta de presentacion, la imposicion subsiguiente de
sanciones administrativas no desconoce la presuncion general de
inocencia. La sola demostracion de esas circunstancias, constituye
un fundamento probatorio solido para proceder a su aplicacion,
sin perjuicio del derecho que asiste al sancionado de demostrar las
eximentes que, como la fuerza mayor 0 el caso fortuito, descartan
la culpa en el cumplimiento de los deberes tributarios".
3.5. CONCLUSIONES
El eonstituyente de 1991 haee extensivo el dereeho al debido
proceso a toda clase de actuaciones, tanto judicialescomo admi-
nistrativas, con 10 eual se pretende garantizar la correcta produc-
ci6n de los actos administrativos. Dice la Corte Constitucional
que el alcance de la facultad de la que dispone ellegislador para
configurar y describir eonductas 0 situaciones saneionables, en
el ambito del derecho administrativo sancionatorio, incluidas
las infracciones tributarias, esta limitado por las garantias del
debido proceso establecido en el articulo 29 de la Constituci6n.
Interpreta la Corte que cuando se trata de principios y garantias,
el debido proceso no tiene el mismo alcance en todas las areas del
derecho, el debido proceso administrativo presupone distinciones
ordenadas por la Constituci6n y la ley, de ahi que los principios
y garantias que se presentan en el derecho penal se aplican en
el derecho administrativo sancionatorio pero con atenuaeiones y
matices. Lo que significa que se flexibilizan 0 moldean de acuerdo
con la naturaleza del derecho administrativo, cuya naturaleza es
diferente a la del dereeho penal.
2S Ibid.
[ 80 ]
los principios y garantfas del derecho penal como forma paradigmatica de control ...
De acuerdo con los principios que gobiernan el sistema tri-
butario de eficiencia, progresividad y equidad; el de la eficiencia
se interpreta en el sentido que el Estado debe recaudar los im-
puestos con el menor costo administrativo posible, a fin de que
la cantidad de dinero retirada a los contribuyentes sea casi la
misma que la que entra al tesoro del Estado. Lo que impliea que
los procedimientos sancionatorios tributarios deb en ser agiles y
10 menos onerosos posibles, por 10 que es absurdo que los ingresos
fiseales se destinen a financiar los costos de los procesos adminis-
trativos y judiciales creados para asegurar el cumplimiento de
los deberes tributarios.
La sanci6n administrativa relacionada con el deber constitu-
cional de tributar eonsagrado constitucionalmente en el articulo
95, numeral 9 de la Constituci6n, goza de prerrogativas en be-
neficio de la Administraei6n Tributaria, dado que la facultad de
sancionar en este caso, es un instrumento que permite la reali-
zaci6n de la naturaleza misma del Estado, de tal forma que los
derechos y garantias de los ciudadanos como los principios y ga - .
rantias que constituyen el debido proceso se atenuan 0 matizan
en relaci6n con las garantias maximas del derecho penal. Es asi
como la Corte en este caso estima que los principios y garantias
del derecho penal aplican pero con matices y atenuaciones.
Sin llegar a admitir la responsabilidad objetiva en el campo
del derecho tributario sancionatorio, la Corte constitucional tole-
ra la disminuci6n de la actividad probatoria de la Administraci6n
Tributaria encaminada a probar la culpa del sancionado, estima
la Corte Constitucional que puede presumirse la culpa y que co-
rresponde al sancionado demostrar la exonerante de culpabili-
dad invirtiendo de este modo la carga de la prueba.
Las atenuaciones 0 matices a los principios y garantias del
derecho penal, al aplicarlos en el derecho administrativo sancio-
natorio, las plantea la Corte Constitucional desde sus primeros
[ 81]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
pronunciamientos en el ano 1992, y se apoya en los argumentos
de los tratadistas espanoles Eduardo Garcia de Enterria y Tomas
Ramon Fernandez, para darle fuerza doctrinal al concepto de que
los principios y garantias del derecho penal cuya naturaleza es
expiatoria y resocializadora, aplican con atenuaciones y matices
en el derecho administrativo sancionador, argumentando que la
potestad sancionatoria de la Administracion es de la naturaleza
de la organizacion y funcionamiento del Estado y se orienta mas
a la propia proteccion de su organizacion y funcionamiento 10
cual en ocasiones justifica la aplicacion restri~gida de las garan-
tias del derecho penal, quedando a salvo su micleo esencial.
Ahora, las atenuaciones 0 matices a los principios y garantias
que se presentan en el derecho penal, al aplicarlos al derecho
administrativo especial tributario sancionatorio que se han iden-
tificado, son los referentes a la presuncion de inocencia y la carga
de la prueba.
En cuanto ala presuncion de inocencia, la Corte Constitucional
en su interpretacion plantea dos escenarios, uno referente a la
no presentacion de la declaracion tributaria teniendo el deber
constitucional de presentarla, y el otro referente a la declaracion
tributaria que se ha presentado con inexactitudes.
En cuanto a la no presentacion de la declaracion tributaria
teniendo el deber constitucional de presentarla, dice la Corte
Constitucional que la prueba del hecho, de la no presentacion de
la declaracion, es un indicio muy grave de la culpabilidad de la
persona.
Agrega la Corte Constitucional que una vez que esta proba-
da la extemporaneidad en la presentacion de las declaraciones
tributarias, 0 que la persona facticamente no ha presentado su
declaracion tributaria, la imposicion subsiguiente de sanciones
administrativas no desconoce la presuncion general de inocencia,
por 10 que es admisible que la ley presuma que su actuacion ha
[ 82]
los principios y garantfas del derecho penal como forma paradigmatica de control. ..
sido culpable, esto es, dolo sa 0 negligente, y que ante la evidencia
del incumplimiento del deber de presentar la declaracion tribu-
taria, la Administracion Tributaria ya tiene la prueba que hace
razonable presumir la culpabilidad del contribuyente. En este
orden de ideas, la flexibilidad del principio de la carga de la prue-
ba de la culpabilidad en este campo, no implica la absolucion de
la prueba para la Administracion Tributaria, ya que las sancio-
nes de origen tributario, deben estar sujetas a la evidencia del in-
cumplimiento, en este caso, la no presentacion de la declaracion
tributaria, la cual hace razonable la presuncion de negligencia 0
dolo del contribuyente.
En cuanto a la presentacion de la declaracion tributaria con
inexactitudes, dice la Corte Constitucional que una vez que esta
probada la inexactitud de las declaraciones tributarias, la impo-
sicion subsiguiente de sanciones administrativas no desconoce la
presuncion general de inocencia. La sola demostracion de esas
circunstancias, constituye un fundamento probatorio solido para
proceder a su aplicacion, sin perjuicio del derecho que asiste al .
sancionado de demostrar las eximentes de responsabilidad como
la fuerza mayor 0 el caso fortuito, el hecho de un tercero 0 cual-
quier otro eximente de responsabilidad, que descartan la culpa
en el cumplimiento de los deberes tributarios.
Aun presumiendose inocente de acuerdo con el articulo 29 de
la Constitucion, el contribuyente 0 responsable, en los casos de
no presentar la declaracion tributaria teniendo el deber 0 de pre-
sentarla con inexactitudes, y que la Administracion Tributaria
tenga serios indicios que puedan constituir prueba de esas ac-
titudes, en ambos casos se invierte la carga de la prueba y se
presume la culpa, 10 que implica que es el contribuyente el que
debe demostrar su inocencia, 10 cual implica que la presuncion de
inocencia que hace parte del nucleo esencial del debido proceso
queda afectada al quedar negada ante la presuncion de la culpa.
[ 83]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa Los principios y garantfas de! derecho penal como forma paradigmatica de controL..

Indica la Corte Constitucional que no estariamos en este caso La jurisprudencia de la Corte Constitucional es reiterativa en
ante una responsabilidad objetiva, toda vez que al contribuyente indicar que en materia tributaria el establecimiento de la pre-
se Ie da la oportunidad para ejercer el derecho de defensa y apor- suncion de culpabilidad y la inversion de la carga de la prueba no
tar las pruebas que den cuenta de su inocencia. Pero, si carece comprometen el debido proceso y, particularmente, el principio
de las pruebas y es inocente, entonces no podra desvirtuar la de presuncion de inocencia, en la medida que al sancionado se Ie
presuncion de culpa. de la oportunidad de ejercer el derecho de la defensa y presentar
En cuanto a la carga de la prueba, en un Estado Social de las pruebas que desvirtuen la presuncion de culpabilidad.
Derecho, cuando se trata de establecer la responsabilidad de las
personas con fines sancionatorios, la carga de la prueba la tiene
el Estado, una atenuacion 0 matizacion qu~,se refiere a la carga
de la prueba asi concebida, se da cuando la Corte Constitucional
interpreta que en materia administrativa se puede, en cuanto a
la carga probatoria, aminorar la carga del Estado y aumentar la
carga de la persona que se encuentra en el proceso sancionato-
rio, indicando que a partir de las circunstancias planteadas en el
parrafo anterior, en cuanto a no declarar teniendo el deber cons-
titucional de hacerlo 0 declarar con inexactitudes, y que estos
casos esten debidamente probados, en materia tributaria puede
presumirse la culpa del contribuyente invirtiendose la carga de la
prueba, ya que es el administrado el que tiene la carga de probar
que no ha obrado con culpa, es decir, de demostrar su inocencia,
10 que implica que la presuncion de inocencia queda matizada,
pues Ie corresponde al contribuyente presentar los eximentes de
responsabilidad como 10 son: la fuerza mayor 0 el caso fortuito, la
accion de un tercero, 0 cualquier otra circunstancia eximente que
permita descartar la culpa en el cumplimiento de los deberes tri-
butarios. Argumenta la Corte Constitucional que la presuncion
de culpabilidad no implica una aceptacion de la responsabilidad
objetiva en materia tributaria, pues al administrado debe darse-
Ie la oportunidad de ejercer el derecho de defensa y probar que
no ha obrado con culpa.

[ 84] [ 85]
 4. PROCEDIMlENTO ADMINISTRATIVO
ESPECIAL TRIBUTARIO Y EL DEBIDO PROCESO

Para describir el procedimiento administrativo tributario desde

la concepcion del debido proceso, es preciso definir que se ha de
entender por procedimiento y proceso, para 10 cual tomamos la
definicion de Alcahi Zamora, citada por Ermo Quisbert ' , quien
define el proceso como el medio que dispone el Estado para que
dos partes discutan ante una autoridad, segun un procedimiento
preestablecido en la ley; a,su vez el procedimiento esta compues·
to por una serie de actuaciones, tramitadas en el orden, y en la
forma prescrita en cada caso por ellegislador, las cuales estan
relacionadas y ligadas entre sf por la unidad del efecto juridico
final, que puede ser el de un proceso 0 el de una fase 0 fragmento
suyo.
El proceso administrativo especial tributario se neva a cabo
en dos vias, la via administrativa 0 gubernativa que implica los
procedimientos no judiciales 0 administrativos, y la via conten-
ciosa administrativa que implica los procedimientos judiciales,

QUISBERT. Ermo. EI Procedimiento. La Paz: Apuntes Juridicos. 2010.

Recuperado el lunes 14 Julio de 2014 de http://jorgemachicado.blogspot.
coml2010/03/procedimiento.html

[ 87]
Procedimiento Tdbutario en Sede Administrativa
los cuales se llevan a cabo en la jurisdiccion de 10 contencioso
administrativo ante los jueces: administrativos, los de tribunal
administrativo y los del Consejo de Estado.
Procedimientos judiciales son el conjunto de actos juridicos he·
chos por los sujetos procesales ante tribunales del Poder Judicial
dentro un proceso, en los que, la decision final de juez 0 tribunal
siempre adquiere el caracter de cosa juzgada 2.
Las normas de procedimiento en materia tributaria, en la
via administrativa 0 gubernativa, se encuentran en el Estatuto
Tributario (en adelante E. T.), Y otras leyes procesales, y rige
tanto para los tributos nacionales, como para los tributos terri-
toriales de los departamentos, municipios y distritos, los cuales
deben aplicar tambien las normas del proceso que rigen a nivel
nacional establecidas en el Estatuto Tributario y otras leyes que
10 complementan.
La Ley 223 de 1995, en el articulo 235, establece que los de-
partamentos aplicaran en la determinacion oficial, discusion y
cobro del impuesto, el procedimiento establecido en el Estatuto
Tributario para los impuestos del orden nacional.
Articulo 235. Administracion y control. La administracion del
impuesto, incluyendo los procesos de fiscalizacion, liquidacion
oficial, imposicion de sanciones y discusion, corresponde a los or~
ganismos departamentales competentes para la Administracion
Fiscal. Los departamentos aplicaran en la determinacion oficial
discusion y cobro del impuesto los procedimientos, establecidos e~
el Estatuto Tributario para los impuestos del orden nacional. El
regimen sancionatorio y e1 procedimiento para la aplicacion del
mismo previstos en el Estatuto Tributario se aplicara en 10 perti-
nente al impuesto de registro3.
2
Ibid.
Congreso de la Republica. Ley 223 de 1995 articulo 235.
[ 88]
Procedimiento administrativo especial tributario y e! debido proceso
Luego, la Ley 383 de 1997, en el articulo 66, establece que los
municipios y distritos, en los procesos de fiscalizaci6n, liquidacion
oficial, imposicion de sanciones, discusion y cobro de los impues-
tos, aplicaran el proceso establecido en el Estatuto Tributario
para los impuestos del orden nacional.
Articulo 66. Administracion y control. Para efectos de las declara-
ciones tributarias y los procesos de fiscalizacion, liquidacion ofi~
cial, imposicion de sanciones, discusion y cobro relacionados con
los impuestos administrados por ellos, aplicaran los procedimien-
tos establecidos en el Estatuto Tributario para los impuestos del
orden nacional4 •
Posteriormente, la Ley 788 de 2002, articulo 59, establece que
los departamentos y municipios, para la administraci6n, deter-
minacion, discusion, cobro, devoluciones, regimen sancionatorio
incluida su imposicion, a los impuestos por ellos administra-
dos, aplicaran los procedimientos establecidos en el Estatuto
Tributario.
Articulo 59. Procedimiento tributario territorial. Los departa-
mentos y municipios aplicaran los procedimientos establecidos en
e1 Estatuto Tributario Nacional, para la administracion, deter-
minacion, discusi6n, cobro, devoluciones, regimen sancionatorio
incluida su imposicion, a los impuestos por elIos administrados.
Asi mismo aplicaran e1 procedimiento administrativo de cobro a
las multas, derechos y demas recursos territoria1es. E1 monto de
las sanciones y e1 termino de 1a aplicaci6n de los procedimientos
antedores, podran disminuirse y simplificarse acorde con la natu~
ra1eza de sus tributos, y teniendo en cuenta 1a proporcionalidad de
estas respecto del monto de los impuestos 5•
Ermo Quisbert dice del procedimiento no judicial, que son
actos llevados ante las entidades estatales pertenecientes a
4 Congreso de la Republica. Ley 383 de 1997 articulo 66.
Congreso de la Republica. Ley 788 de 2002 articulo 59.
[ 89]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa

ramas del poder diferentes al Poder Judicial, en los cuales la

decision final nunca adquiere el caracter de cosa juzgada, ya
que pueden ser revisados por los tribunales y jueces del Poder
Judicial. Entre estos procedimientos no judiciales tenemos: el
proceso disciplinario al empleado publico, los procedimientos
-I
sancionatorios de transito, los procedimientos sancionatorios
aduaneros, los procedimientos sancionatorios cambiarios, los ~
w
procedimientos sancionatorios universitarios de universida- z
w
(!)
des publicas y los procedimientos sancionatorios tributarios,
o
entre otros_ La parte que se crea perjudit\ada por la decision it:
final, puede recurrir a la via contenciosa administrativa para j:!:
::I
impugnar la decision, una vez interpuesto el recurso obliga- III
torio en sede administrativa y agotada la via administrativa_ ~
En el proceso tributario, se presentan tanto actuaciones no o
!f)
judiciales como actuaciones judiciales, es asi que el proceso se w
()
inicia en la via administrativa 0 gubernativa, que implica ac- ~
Q..
tuaciones no judiciales ante la Administracion Tributaria, y de
-I
agotarse la via administrativa 0 gubernativa continua en la via W
C
contenciosa administrativa, que implica actuaciones judiciales !f)

ante el juez de la jurisdiccion contencioso administrativa.

o()
En la fase procesal que se neva a cabo ante la Administracion en
,«
Tributaria, esta produce actos administrativos de caracter indi- III
!f)
vidual, tanto preparatorios como definitivos, los cuales se han de
emitir respetando el debido proceso. ~
w
Los actos administrativos de caracter particular 0 individual ()
z
preparatorios que emite la Administracion Tributaria son entre o()
otros, los siguientes: citacion, emplazamiento para corregir, em-
plazamiento previo por no declarar, inspeccion contable, reque-
rimiento especial, ampliacion al requerimiento especial, reque-
rimiento ordinario, requerimiento, pliego de cargos, inspeccion
tributaria, requerimiento de informacion, emplazamiento espe-
cial por abuso en materia tributaria.

[ 90 1 [ 91]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Los actos administrativos de caracter particular 0 individual
definitivos que emite la Administracion Tributaria son entre
otros: la liquidacion oficial de revision, de aforo, de correccion
aritmetica, el auto declarativo y la resolucion sancion.
Del acto administrativo hay que mencionar que se presume
su legalidad de acuerdo con el articulo 88 de la Ley 1437 de 2011
Codigo de Procedimiento Administrativo y de 10 Contencioso
Administrativo (en adelante C. de P. A y de 10 C. A), es decir,
que se presume va.lido y ajustado a derecho hasta que sea de-
mandada sil nulidad ante la jurisdiccion c'ontenciosa adminis-
trativa y esta sea declarada por el juez de 10 contencioso admi-
nistrativo. Contra el acto administrativo de canicter individual
definitivo proceden los recursos, en el caso del derecho admi-
nistrativo especial tributario proceden los recursos de apela-
cion, reposicion y el de queja en caso de negarse el recurso de
apelacion, establecidos en la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10
C. A; y el recurso de reconsideracion establecido en el articulo
720 del E. T.
EI derecho tributario es un derecho administrativo especial,
y este el proceso se lIeva a cabo en dos vias como se indico en
parrafos anteriores: la via administrativa 0 gubernamental y
la via contenciosa administrativa. En la via administrativa 0
gubernativa el proceso se caracteriza porque la Administracion
Tributaria que tiene interes en el proceso, es quien decide, es
decir, es quien toma la decision, y al mismo tiempo es parte en
el proceso. Los procedimientos que se han identificado en ma-
teria tributaria en la via administrativa 0 gubernamental que
se relacionan con las liquidaciones oficiales son: la liquidacion
de revision, la liquidacion de aforo, la liquidacion de correccion
aritmetica, la liquidacion provisional; ademas, estan los pro-
cedimientos para: la resolucion sancion independiente, el auto
[ 92]
Procedimiento administrativo especial tributarlo y el debido proceso
declarativo, y los actos en que se imponen sanciones, se cobren
impuestos e intereses de mora, se declare el abuso en materia
tributaria, entre otros.
Los anteriores procedimientos tienen en comun que requie-
ren de actos administrativos preparatorios, lIegando a ser al-
gunos de estos, requisito de legalidad del acto administrativo
definitivo que pone fin a la actuacion administrativa y que im-
plica efectos juridicos en el administrado. Contra estos actos
administrativos de caracter particular y definitivos proceden
los recursos, estos en caso de ser obligatorios se deben inter-
poner para poder agotar la via administrativa 0 gubernativa
y poder ir a la via contenciosa administrativa, excepto en el
procedimiento de la liquidacion de revision, el cual incorpora la
figura del per saltum, 10 que significa que si se atendio en debi-
da forma el requerimiento especial, no es necesario interponer
los recursos obligatorios para agotar la via administrativa, sino
que se puede demandar ante la via contenciosa administrativa
directamente. En caso de no haber agotado la via administra-·
tiva 0 gubernativa y no darse el per saltum, al administrado Ie
queda todavia otra opcion en la via administrativa 0 guberna-
tiva y es la revocatoria directa, la cual puede solicitar el admi-
nistrado. Si el administrado agoto la via administrativa, 0 sin
haberla agotado aplica el per saltum, el administrado puede ir a
la via contenciosa administrativa utilizando los medios de con-
trol de nulidad por ilegalidad, nulidad por inconstitucionalidad,
nulidad y restablecimiento del derecho, y reparacion directa,
ademas del medio de control constitucional de la accion de gru-
po; y presentar la demanda segun las especificaciones del caso.
Hay actos administrativos preparatorios, que son requisito
de legalidad, para proferir el acto administrativo de caracter
particular definitivo, estos actos son: el requerimiento especial,
[ 93]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa

este es requisito de legalidad para la liquidaci6n de revisi6n;

el emplazamiento para declarar y las sanci6n por no declarar
que es un acto definitivo, estos son requisito de legalidad de la
liquidaci6n de aforo, el pliego de cargos es requisito de legalidad L~

de la resoluci6n sanci6n independiente.

Contra el acto administrativo definitivo de caracter particu-
lar proceden los recursos; si el administrado hace usa de enos,
la Administraci6n Tributaria tiene terminos para resolverlos,
en el caso del recurso de reconsideraci6n que estii reglado en
articulo 720 del E. T., el termino que tiene, la Administraci6n
Tributaria para resolver es de un ano, si pasa este termino
sin que la Administraci6n Tributaria se haya pronunciado, se
produce un silencio administrativo positivo de acuerdo con el
articulo 734 del E. T. En el caso de los recursos de apelaci6n
y reposici6n reglados en la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10
C. A., el termino que tiene la Administraci6n para resolver es -----~--~------------------------------------

de dos meses, si pasa este termino sin que la Administraci6n

Tributaria haya resuelto el recurso, se configura un silencio
administrativo negativo, pero la Administraci6n Tributaria no
pierde la potestad para resolver, por 10 cual puede dar respuesta
dentro del ano (dos meses iniciales que configuraron el silencio
negativo mas diez meses), si pasa el ano sin resolver el recurso,
se presenta entonces un silencio administrativo positivo, y la
Administraci6n Tributaria pierde la competencia para resolver.

[ 94] [ 95]
 Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso

En las normas establecidas en el Estatuto Tributario y otras

leyes 0 actos con fuerza de ley en materia tributaria, las sen-
tencias de la Corte Constitucional, las sentencias del Consejo de
Estado, y otras leyes de caracter administrativo, se encuentra
los procedimientos administrativos,que aplican en materia tri-
butaria para expedir el acto administrativo definitivo de caracter
individual, estos procedimientos son, entre otros los siguientes:
Liquidacion de revision
Liquidacion de aforo
i Liquidacion de correccion

~
w
Liquidacion de correccion aritmetica
z Liquidacion provisional
w
Cl Resolucion sancion
e Auto declarativo para dar por no presentada una declara-
ii2
~ cion
:::l
III Procedimiento para declarar el abuso en materia tributaria
ii2
l- Procedimiento Ley 962 de 2005 (ley anti tramites) articulo
e 43
I/)
w
c-=
U e:w
Procedimiento de sancion a administradores y representan-
~ ~ tes legales establecida en el articulo 658-1 del E. T.
0.. ~~
&-2 Procedimiento de sancion p~r violar las normas que rigen la
i3~
0 '
c ~ profesion establecida en el articulo 659 del E. T.
cr;£
Procedimiento de sancion a sociedades de contadores publi-
cos establecida en el articulo 659-1 del E. T.
Procedimiento de sancion de suspension de la facultad de
firmar declaraciones tributarias y certificar pruebas con
destino a la Administracion Tributaria establecida en el ar-
ticulo 660 y 661 del E. T.
Procedimiento auto archivo con recurso

[ 96] [ 97]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Hay que resaltar que la liquidacion de aforo, y la liquidacion
de revision son definitivas, 10 que significa que la Administracion
Tributaria no puede volver sobre ellas, en cambio la liquidacion
de correccion aritmetica no es definitiva, estemporal, 10 que sig-
nifka, en el caso de la liquidacion de correccion aritmetica que la
Administracion Tributaria puede volver sobre ella en un procedi-
miento de revision que termine con una liquidacion de revision,
siempre y cuando la declaracion ya no este en firme.
En cuanto a la forma en que se cuenta los terminos 0 plazos en
materia tributaria, se debe tener en cuenta\que para con tar los
terminos es necesario determinar cuM es el "primer dia" desde el
cual se comienza a contar el plazo. Normalmente este se corres-
ponde a la fecha en que se notifica 0 se ejecuta el acto procesal
indicativo del inicio del termino, como el plazo de un mes para
responder el pliego de cargos contado a partir de su notificacion;
o para expedir el requerimiento especial de dos afros a la fecha
del vencimiento del plazo para declarar; dar la respuesta al re-
querimiento especial, tres meses desde la notificacion del reque-
rimiento; 0 para expedir la liquidacion de revision, seis meses
desde el vencimiento del plazo para responder el requerimiento
o su aplicacion si la hubo; 0 para recurrir la liquidacion de revi-
sion, dos meses a partir de su notificacion. En otros casos, por
ejemplo el de la interposicion de la demanda ante la jurisdic-
cion contenciosa administrativa de nulidad y restablecimiento
del derecho, el termino de los cuatro meses para interponerla
comienza a con tar a partir del dia siguiente al de notificacion de
la liquidacion oficial 0 de la resolucion sancion. Por 10 tanto es
determinante identificar el dia a partir del cual se comienza a
con tar los terminos 0 plazos.
Para con tar los terminos 0 plazos que se cuentan en dias, se
debe tener en cuenta que cuando la norma habla de dias, se en-
tiende que son los dias habiles, por 10 tanto, para que se cuenten
[ 98]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
los dias corridos 0 dias calendario es decir tanto los habiles como
los no habiles, la norma debe indicarlo de forma expresa. Para
contar los terminos en meses y afros, se debe tener en cuenta que
los terminos se cuentan de fecha a fecha, por ejemplo, un plazo
de un afro que comienza contarse el10 de abril, se vence ellO de
abril del afro siguiente; en el caso de los afros, el unico caso espe-
cial es cuando un termino se comienza a contar el 29 de febrero
de un afro bisiesto, en cuyo caso el plazo de un afro se cumple
el 28 de febrero del afro siguiente. En caso de meses el termino
tambien se cuenta de fecha a fecha, los casos especiales que se
presentan es cuando se comienza a contar en un mes desde el dia
29, 30 Y 31 Y el mes en que se vence el plazo tiene un numero de
dias inferior, caso en el cual el plazo se cumple el ultimo dia de
ese mes, por ejemplo un plazo de cuatro meses y se cuenta desde
diciembre 31, por 10 tanto se vence los cuatro meses en abril 30,
porque abril no es de 31 dias. Se debe tener en cuenta que cuan-
do un termino se vence en dia no habil, se debe correr hasta el
siguiente dia habil.
Para estos procedimientos que se desarrollaran a continua-
cion se tomara como fuente bibliografica el Estatuto Tributario
de Legis6 y la obra Rodrigo Monsalve Tejada Impuestos 7 •
4.1. LIQUJDACI6N DE REVISI6N
En este apartado se describe el procedimiento relacionado con
la liquidacion de revision, con esta declaracion se modifica la de-
claracion presentada por el contribuyente 0 responsable, cuando
este ha cumplido con el deber de presentar la declaracion tribu-
taria, pero 10 ha hecho cometiendo inexactitud en ella.
ESTATUTO TRIBUTARIO 2017. Bogota: Legis Editores S.A., 2017.
MONSALVE TEJADA, Rodrigo. Impuestos 2017. Medellin: CIFUJ. 2017.
[ 99]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.1.1. Definicion. La liquidacion de revision es una de las
liquidaciones oficiales que propone y realiza la Administracion
Tributaria. Su finalidad es modificar los valores declarados por el
contribuyente 0 responsable. Tiene como requisitos que el contri·
buyente 0 responsable haya presentado la declaracion tributaria y
queestanohayaquedadoenfirmeenlosterminosdelarticulo714deI
E. T. Ademas tiene como requisito previo de legalidad, la notifi·
cacion en debida forma del requerimiento especial el cual es un
acto administrativo preparatorio 0 de tramite, pero es requisito
de legalidad para poder notificar la liquidac10n de revision.
EI procedimiento de la liquidacion de revision puede ser ejer·
cido por la Administracion Tributaria solo una vez de acuerdo
con el articulo 702 del E. T., 10 cual implica que esta no puede
volver a iniciar un proceso de revision que de como resultado una
liquidacion de revision de una declaracion tributaria a la cual ya
se la haya aplicado este procedimiento.
4.1.2. Procedimiento. A continuacion se describe el proce·
dimiento para llevar a cabo una liquidacion de revision, el cual
implica la presentacion de la declaracion tributaria, la notifica·
cion del requerimiento especial, la notificacion de la declaracion
de revision, la interposicion del recurso de reconsideracion, y el
ejercicio del recurso especial de la revocatoria directa.
Se indica que la interposicion del recurso de reconsideracion
y el ejercicio del recurso especial de la revocatoria directa, son
trasversales a todas las liquidaciones oficiales: revision, aforo,
correccion aritmetica, y la resolucion sancion independiente.
En la Sentencia C-054 de 1999, la Corte Constitucional es-
tablece que si un contribuyente 0 declarante tiene el deber de
declarar, y 10 hace cometiendo en la declaracion inexactitudes,
y la Administracion Tributaria tiene indicios serios que puedan
constituir prueba de las inexactitudes, en este caso se puede
[ 100 ]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
. presumir la culpa y se invierte la carga de la prueba, por 10 que
es el contribuyente, declarante 0 responsable, el que tiene la car·
ga de probar su inocencia, para 10 cual debe probar la ocurrencia
de fuerza mayor, caso fortuito, el hecho de un tercero, 0 cualquier
otro eximente de responsabilidad, que una vez probado 10 absuel·
va de la inexactitud. En esta sentencia la Corte Constitucional
ratifica la linea fijada en la Sentencia C-690 de 1996 ratificada en
las Sentencias C-506 de 2002, C-616 de 2002 y C-595 de 2010.
EI procedimiento de la liquidacion de revision tiene dos sub
procedimientos, uno relacionado con la notificacion del reque·
rimiento especial y el otro relacionado con la notificacion de la
liquidacion de revision. Una vez se notifica el requerimiento es·
pecial hay preclusion de esta etapa del proceso, e inicia la etapa
de notificacion de la liquidacion de revision. Se debe tener en
cuenta que los articulos 706 y 710 del E. T. establecen los casos
en que se presenta la suspension de terminos para notificar el
requerimiento especial, y para notificar la liquidacion de revision
respectivamente.
4.1.3. Firmeza de la declaracion tributaria. EI articulo 714
del E. T. establece que la declaracion tributaria quedara en fume, si
dentro de los tres aiios siguientes ala fecha del vencimiento del pIa·
zo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial. Cuando
la declaracion inicial se haya presentado en forma extemporanea,
los tres aiios se contaran a partir de la fecha de presentacion de la
misma. La declaracion tributaria que presente un saldo a favor del
declarante, quedara en firme si tres alios despues de la fecha de
presentacion de la solicitud de devolucion 0 compensacion, no se ha
notificado requerimiento especial. Cuando se impute el saldo a fa·
vor en las declaraciones tributarias de los periodos fiscales siguien·
tes, el termino de firmeza de la declaracion tributaria en la que se
presente un saldo a favor sera el seiialado en el inciso primero del
[ 101]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
articulo 714 del E.T. Tambien quedara en firme la declaracion
tributaria, si vencido el termino para practicar la liquidacion de
revision, esta no se notifico.
Establece el articulo 714 delE.T., que la declaracion tributaria
en la que se liquide perdida fiscal, quedara en firme en el mismo
termino que el contribuyente tiene para compensarla, de acuerdo
con las reglas del E.T.
Si la perdida fiscal se compensa en cualquiera de los dos ul-
timos arros que el contribuyente tiene para hacerlo, el termino
de firmeza se extendera a partir de dicha cOlnpensacion por tres
arros mas en relacion con la declaracion en la que se liquido dicha
perdida.
EI termino de firmeza de la declaracion del impuesto sobre la
renta y complementarios de los contribuyentes sujetos al regi-
men de precios de transferencia sera de seis arros contados a par-
tir del vencimiento del plazo para declarar. Si la declaracion se
presento en forma extemporanea, el anterior termino se contara
a partir de la fecha de presentacion de la misma.
De acuerdo con el articulo 869-1 del E.T., cuando se notifi-
que emplazamiento especial por abuso en materia tributaria,
el contribuyente dispondra de un termino de tres meses para
contestarlo, aportando y/o solicitando las pruebas que considere
pertinentes, tiempo durante el cual se suspendera el termino de
firmeza de la declaracion.
De acuerdo con el paragrafo cuatro del articulo 764 del E.T.,
tambien se suspende el termino de firmeza de la declaracion tri-
butaria, cuando se solicite la modificacion de la liquidacion pro-
visional por parte del contribuyente, caso en el cual el termino
de firmeza de la declaracion tributaria sobre la cual se adelanta
la discusion, se suspendera por el termino que dure la discusion,
contado a partir de la notificacion de la liquidacion provisional.
[ 102]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
Tambien establece al articulo 764-4 del E.T. que la firmeza
de las declaraciones tributarias corregidas 0 presentadas por el
contribuyente, con ocasion de la aceptacion de la liquidacion pro-
visional, sera de seis meses a partir de la fecha de su correccion
o presentacion, siempre que se atiendan las formalidades y con-
diciones establecidas en este Estatuto para que la declaracion
que se corrige 0 que se presenta se considere vaIidamente pre-
sentada; de 10 contrario aplicara el termino general de firmeza
que corresponda a la referida declaracion tributaria conforme 10
establecido en el E.T.
4.1.4. Termino para notificar el requerimiento especial.
De acuerdo con 10 expuesto anteriormente, se concluye que la
Administracion Tributaria debe notificar en debida forma por
una sola vez de acuerdo con el articulo 703 del E. T., antes de
quedar en firme la declaracion tributaria el requerimiento es-
pecial. Por 10 tanto, una vez se ha notificado el requerimiento
especial 0 si se ha presentado ampliacion al requerimiento espe-
cial, comienza a correr el termino para notificar la liquidacion de
revision, contado a partir~e la finalizacion del plazo que tiene
el interesado, para dar respuesta al requerimiento especial 0 la
ampliacion al requerimiento especial si 10 hubo.
4.1.5. EI emplazamiento para corregir: suspende ter-
minos por un mes para la notificacion del requerimien-
to especial. Cuando la Administracion Tributaria tiene serios
indicios que puedan constituir prueba de que el contribuyente
o responsable, ha presentado una declaracion tributaria con
inexactitud, puede proferir un emplazamiento para corregir, el
cual es opcional en el procedimiento de la liquidacion de revision,
10 que significa que no es obligatorio, ni requisito de legalidad
en este procedimiento, ni para ningun proceso iniciado por la
Administracion Tributaria, pero el emplazamiento para corregir
[ 103]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
tiene efecto juridico, pues de acuerdo con el articulo 706 del E. T.
suspende el termino para notificar el requerimiento especial
durante el mes siguiente, contado a partir de la notificacion del
emplazamiento para corregir.
En cuanto a como se debe interpretar la suspension del termi-
no provocado por la notificacion del emplazamiento para corregir,
el Consejo de Estado en sentencia del cinco de marzo de dos mil
quince, radicacion numero: 25000-23-27-000-2010-00208-01 (19382),
dijo que es menester advertir que el empla~amiento para corre-
gir que suspende por un mes el plazo que tieri'e la Administracion
Tributaria para notificar el requerimiento especial debe proferir-
se antes de la inspeccion tributaria, la cual es un medio probato-
rio que puede usar la Administracion Tributaria para comprobar
la veracidad y exactitud de la informacion reportada en la decla-
racion tributaria. En efecto, el articulo 779 del E. T. dispone que
la inspeccion tributaria es un medio de prueba en virtud del cual
se realiza la constatacion directa de los hechos que interesan a
un proceso adelantado por la Administracion Tributaria, para
verificar la existencia, caracteristicas y demas circunstancias de
tiempo, modo y lugar de los hechos economicos por los que tribu-
to el contribuyente 0 declarante.
De manera que, a diferencia del emplazamiento para corregir,
que constituye una forma propia de la etapa persuasiva subsi-
guiente a la presentacion de la declaracion tributaria, la inspec-
cion tributaria constituye una forma propia de la etapa conmina-
toria subsiguiente a la etapa de cumplimiento del deber legal y
a la etapa persuasiva prevista para corregir el denuncio ya pre-
sentado. En consecuencia, si se emplaza para corregir estando en
curso una inspeccion tributaria 0 finalizada esta diligencia, ese
emplazamiento no suspende el plazo que tiene la Administracion
Tributaria para notificar el requerimiento especial, por 10 tanto
[ 104]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
no modifica las condiciones en que puede corregirse el denuncio
tributario despues de haberse decretado la inspeccion tributaria.
EI emplazamiento para corregir dictado estando en curso una
inspeccion tributaria no tiene la virtud de suspender un plazo
que ya esta suspendido. Si el emplazamiento para corregir se dic-
ta una vez culminada la inspeccion tributaria, no tiene la virtud
de suspender el plazo para notificar el requerimiento especial por
cuanto, en ese estado de la actuacion administrativa, la autori-
dad tributaria ya tendria los elementos de juicio necesarios para
archivar la investigacion 0 para formular y notificar el requeri-
miento especial.
4.1.6. La inspeccion tributaria: suspende los terminos
para la notificacion del requerimiento especial. Cuando se
practique inspeccion tributaria de oficio, el termino para notifi-
car el requerimiento especial se suspended por el termino de
tres meses, contados a partir de la notificacion del auto que la
decrete. Cuando se practique inspeccion tributaria a solicitud del
declarante, el termino se suspended mientras dure la inspeccion..
Se debe tener en cuenta que la inspeccion tributaria sus-
pende terminos, tanto para notificar el requerimiento especial,
como para notificar la liquidacion de revision de acuerdo con los
articulos 706 y 710 del E. T. Se debe precisar que la inspeccion
tributaria a la que se refiere el articulo 710 del E. T. es la que
se practica con posteriori dad a la expedicion del requerimiento
especial, puesto que la que se refiere al requerimiento especial
esta regulada especificamente por el articulo 706 del E. T. AI
respecto la seccion cuarta del Consejo de Estado en sentencia
del treinta y uno de marzo de dos mil once, radicacion numero:
73001-23-31-000-2006-01816-01(18116), ha dicho que los terminos
de suspension por la practica de inspeccion tributaria, consa-
grados en los articulos 706 y 710 del E. T., no son acumulables;
[ 105]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
se trata de terminos independientes, aplicables a las eta pas
del procedimiento legalmente demarcadas. De esta forma una
inspeccion tributaria de oficio de manera previa a la expedicion
del requerimiento especial, suspende por tres meses el termino
para notificar el requerimiento especial, pero de ninguna mane-
ra puede concluirse que hay una doble suspension del termino,
esto es, que con la notificacion de la inspeccion antes de proferir
el requerimiento especial, tambien se suspende el termino por
tres meses para notificar la liquidacion de revision. Tengase en
cuenta que en la sentencia, el Consejo de Estado utiliza el ter-
mino "expedicion", 10 que implica que el termino para notificar el
requerimiento especial no esta contemplado.
4.1.7. EI emplazamiento para corregir y la sancion de
correccion. El emplazamiento para corregir tiene efecto en el
monto de la sancion por correccion de acuerdo con el articulo 644
del E. T., ya que si corrige despues del vencimiento del plazo para
declarar y antes que se produzca el emplazamiento para corregir
o auto que ordene visita de inspeccion tributaria, la sancion es
del 10% del mayor valor a pagar 0 delmenor saldo a su favor,
segun el caso, que se genere entre la correccion y la declaracion
inmediatamente anterior a aque11a. Ahora, si corrige despues
que se Ie notifique el emplazamiento para corregir 0 auto que
ordene visita de inspeccion tributaria 0 antes de notificarle el re-
querimiento especial 0 pliego de cargos, la sancion por correccion
es del 20% del mayor valor a pagar 0 del menor saldo a su favor.
4.1.8. Requerimiento especial. SilaAdministracion Tributaria
tiene serios indicios que constituyan prueba de que el declaran-
te ha presentado una declaracion tributaria con inexactitudes,
debe proferir un requerimiento especial que debe notificar en de-
bida forma de acuerdo con los articulos 705, 705-1 Y 706 del E. T.,
este requerimiento especial es requisito de legalidad de acuerdo
[ 106]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
con los articulos 703 y 711 del E. T. para proferir una liquida-
cion de revision. En el requerimiento especialla Administracion
Tributaria propone la modificacion 0 modificaciones a la decla-
racion tributaria, este requerimiento especial 10 debe responder
el interesado, de acuerdo con el articulo 707 del E. T. dentro de
los tres meses siguientes a su notificacion, si no 10 responde no
hay consecuencias en cuanto a presumir que hay una acepta-
cion de culpa, pero juridicamente si hay consecuencias para el
declarante porque pierde la oportunidad procesal del per saltum
establecido en el articulo 720 del E. T.
4.1.9. Ampliacion al requerimiento especial. Puede pre-
sentarse ampliacion al requerimiento especial de acuerdo con el
articulo 708 del E. T. dentro de los tres meses siguientes a la fecha
del plazo para responder el requerimiento especial, el termino
para la respuesta a la ampliacion del requerimiento especial
no puede ser inferior a tres meses ni superior a seis meses. No
importa el momento de la respuesta al requerimiento especial,
pues por e110 no hay preclusion del termino para la ampliacion'
del requerimiento especial, ya que este se comienza a con tar a
partir del momento del vencimiento del plazo para responder el
requerimiento especial.
Si el contribuyente 0 declarante en la respuesta al requerimien-
to especial, 0 en la respuesta a la ampliacion al requerimiento
especial si la hubo, objeta las pretensiones de la Administracion
Tributaria, en todo 0 en parte, es decir, no modifica su declara-
cion tributaria en los terminos que la Administracion Tributaria
Ie ha propuesto en el requerimiento especial y su ampliacion si
la hubo, entonces la Administracion Tributaria notificara una li-
quidacion de revision dentro de los seis meses siguientes al ven-
cimiento del plazo para dar respuesta al requerimiento especial
o a su ampliacion si la hubo.
[ 107]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.1.10. Requerimiento especial, ampliacion al requeri-
miento especial y la sancion de inexactitud. Si con ocasion
a la respuesta al pliego de cargos, al requerimiento especial 0 su
ampliacion si la hubo, el contribuyente 0 responsable acepta los
hechos, la sancion se reduce para los hechos aceptados a la cuar-
ta parte de la sancion de inexactitud, en el caso de la sancion por
inexactitud del articulo 648 inciso primero del E.T. de acuerdo
con el articulo 709 del E. T.
4.1.11. Liquidacion de revision. Segun el articulo 710 del
E. T. la Administracion Tributaria deb era n6tificar la liquidacion
de revision dentro de los seis meses siguientes al vencimiento del
plazo que el interesado tiene para responder al requerimiento es-
pecialo su ampliacion si la hubo. Es de anotar que la liquidacion
de revision se debe contraer exclusivamente a la declaracion y a
los hechos que hubieren sido contemplados en el requerimiento
especial 0 en su ampliacion si la hubo, de acuerdo con el articulo
711 del E. T., pues todo 10 que no este propuesto y soportado en el
requerimiento especial y la ampliacion del requerimiento espe-
cial si 10 hubo esta viciado de ilegalidad.
4.1.12. Suspension de terminos para la notificacion de la
liquidacion de revision. De acuerdo con el articulo 710 del E.
T., el termino para notificar la liquidacion de revision se suspende
cuando se practique inspeccion tributaria de oficio, por el termino
de tres meses contados a partir de la notificacion del auto que
la decrete. Cuando se practique inspeccion contable a solicitud
del declarante, el termino se suspendera mientras dure la inspec-
cion, y cuando se soliciten pruebas referentes a documentos que
no reposen en el respectivo expediente, el termino se suspendera
durante dos meses.
4.1.13. La liquidacion de revision e inscripcion de esta
en los registros publicos. De acuerdo con el articulo 719-1 del
[ 108]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
E. T. dentro del proceso de determinacion del tributo e imposi-
cion de sanciones, el respectivo Administrador de Impuestos 0
de Impuestos y Aduanas Nacionales, ordenara la inscripcion de
la liquidacion oficial de revision 0 de aforo, y de la resolucion
de sancion debidamente notificados, segun corresponda, en los
registros publicos, de acuerdo con la naturaleza del bien, en los
terminos que senale el reglamento.
Con la inscripcion de los actos administrativos a que se refiere
el articulo 719-1, los bienes quedan afectos al pago de las obli-
gaciones del contribuyente 0 responsable. La inscripcion estara
vigente hasta la culminacion del proceso administrativo de cobro
coactivo, si a elIo hubiere lugar, y se levantara unicamente en los
siguientes casos: L Cuando se extinga la respectiva obligacion; 2.
Cuando producto del proceso de discusion la liquidacion privada
quedare en firme; 3. Cuando el acto oficial haya sido revocado en
via administrativa 0 gubernativa, 0 jurisdiccional, 4. Cuando se
constituya garantia bancaria 0 poliza de seguros por el monto de-
terminado en el acto que se inscriba; 5. Cuando el afectado con la
inscripcion 0 un tercero a ~u nombre ofrezcan bienes inmuebles
para su embargo, por un monto igual 0 superior al determinado
en la inscripcion, previo avaluo del bien ofrecido. En cualquiera
de los anteriores casos, la Administracion Tributaria debera soli-
citar la cancelacion de la inscripcion a la autoridad competente,
dentro de los diez dias habiles siguientes ala fecha de la comu-
nicacion del hecho que amerita ellevantamiento de la anotacion.
4.1.14. Liquidacion de revision y sancion de inexacti-
tud. Si dentro del termino para interponer el recurso de recon-
sideracion el interesado ace pta los hechos, la sancion se reduce
para los hechos aceptados a la mitad de la sancion de inexactitud
de acuerdo con el articulo 713 del E. T., pero solo para la sancion
establecida en el inciso primero del articulo 648 del E. T.
[ 109]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa

4.1.15. Recurso de reconsideraci6n. Una vez proferida y

noticiada en debida forma la liquidacion oficial por parte de la
Administracion Tributaria, segun el articulo 720 del E. T., el inte-
resado cuenta con dos meses contados a partir de su notificacion,
para interponer el recurso de reconsideracion contra la liquida-
cion oficial, igualmente el recurso de reconsideracion procede
contra la resolucion sancion. El recurso de reconsideracion debe
resolverse dentro del afio siguiente a su interposicion en debida
forma de acuerdo con el articulo 732 del E. T.
El articulo 720 del E. T. establece el recurso de reconsideracion
contra las liquidaciones oficiales de: revision, aforo, y correccion -
aritmetica; las resoluciones que imponen sanciones y las resolu-
ciones que ordenen el reintegro de sumas devueltas. Por 10 tanto,
en los de mas actos producidos en relacion con los impuestos ad-
ministrados por la DIAN, se interpreta que en materia tributaria,
contra un hecho sancionable con un acto administrativo, si la ley
no establece en forma expresa un recurso diferente al recurso
de reconsideracion, contra el acto administrativo sancionatorio,
entonces procede el recurso de reconsideracion.
El recurso de reconsideracion, salvo norma expresa en con-
trario, debe interponerse ante la oficina de la Direccion de
Impuestos y Aduanas N acionales con jurisdiccion, y sus funcio-
narios con competencia, para conocer de los recursos tributarios
de la Administracion de Impuestos que hubiere practicado el
acto respectivo, dentro de los dos meses siguientes a la notifica-
cion del mismo.
Cuando el acto haya sido proferido por el Administrador de
Impuestos 0 sus delegados, el recurso de reconsideracion debera
interponerse ante el mismo funcionario que 10 profirio.

[110 ] [ 111]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
El articulo 721 del E. T. establece la competencia funcional de
discusion para resolver el recurso de reconsideracion, dice este
articulo que Ie corresponde al Jefe de la Unidad de Recursos
Tributarios, fallar los recursos de reconsideracion contra los di-
versos actos en los que se determinan impuestos y 0 que impon-
gan sanciones, y en general, los demas recursos cuya competen-
cia no este adscrita a otro funcionario.
Corresponde a los funcionarios de la Unidad de Recursos
Tributarios, previa autorizacion, comision 0 reparto del jefe de
Recursos Tributarios, sustanciar los expedi,!ntes, admitir 0 re-
chazar los recursos;solicitar pruebas, proyectar los fallos, reali-
zar los estudios, dar concepto sobre los expedientes y en general,
las acciones previas y necesarias para proferir los actos de com-
petencia del jefe de dicha unidad.
4.1.16. Requisitos del recurso de reconsideracion. El ar-
ticulo 722 del E. T. establece los requisitos que deben cumplir el
recurso de reconsideracion. Hay que indicar que el texto original
del articulo 720 del E. T. fue modificado por el articulo 67 de la
Ley 6 de 1992. Antes de ser modificado el articulo 720 del E. T.,
este hacia referencia al recurso de reconsideracion y al recurso
de reposicion, al ser modificado el articulo 720 del E. T. Y estable-
cer unicamente como recurso regIa do en el Estatuto Tributario,
el recurso de reconsideracion, se interpreta que la referencia que
hace el articulo 722 del E. T. al recurso de reposicion, se encuen-
tra derogada tacitamente por el articulo 720 del E. T., por 10 que
el articulo 722 del E. T. se refiere solamente a los requisitos del
recurso de reconsideracion, pues los requisitos del recurso de re-
posicion se encuentran en la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10
C.A.
Los requisitos del recurso de reconsideracion son: que se
formule por escrito, con expresion concreta de los motivos de
inconformidad. Que se interponga dentro de la oportunidad
[ 112]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
legal, directamente por el interesado, 0 se acredite la persone-
ria si quien 10 interpone actua como apoderado 0 representante.
Cuando se trate de agente oficioso, la persona por quien obra,
ratificara la actuacion del agente dentro del termino de dos me-
ses, contados a partir de la notificacion del auto de admision del
recurso; si no hubiere ratificacion se entendera que el recurso no
se presento en debida forma y se revocara el auto admisorio, para
estos efectos, unicamente los abogados podran actuar como agen-
tes oficiosos. Para recurrir la sancion por libros, por no llevarlos
o no exhibirlos, se requiere que el sancionado demuestre que ha
empezado a llevarlos 0 que dichos libros existen y cumplen con
las disposiciones vigentes. No obstante, el hecho de presentarlos
o empezar a llevarlos, no invalida la sancion impuesta.
Por su parte, el articulo 724 del E. T. dice que sin perjuicio
de 10 establecido en el articulo 559 del E. T., no sera necesario
presentar personalmente ante la Administracion Tributaria el
memorial del recurso y los poderes, cuando las firmas de quienes
los suscriben esten autenticadas.
Todos los escritos deben.presentarse en original y dos copias,
una de las copias es devuelta al interesado con la constancia de
su presentacion, segun 10 establecido en el articulo 725 del E. T.
4.1.17. Termino para resolver el recurso de reconside-
racion y silencio administrativo positivo. El articulo 732 del
E. T. establece el termino que tiene la Administracion Tributaria
para resolver el recurso de reconsideracion, el cual es de un ano
contado a partir de su interposicion en debida forma, si no 10 re-
suelve dentro de este termino se configura el silencio administra-
tivo positivo de acuerdo con el articulo 734 del E. T. Se debe tener
en cuenta que la norma utiliza el verbo "resolver", 10 que implica
que no se contempla dentro del termino de un ano para resolver,
el termino para la respectiva notificacion del acto.
[ 113]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.1.18. Suspension de terminos para resolver el recur-
so de reconsideracion. El termino para resolver el recurso de
reconsideracion se suspende de acuerdo con el articulo 733 del E.
T. cuando se practique inspeccion tributaria, mientras dure la
inspeccion si esta se practica a solicitud del declarante, y hasta
por tres meses cuando se practica de oficio.
4.1.19. Admision del recurso de reconsideracion. Una
vez presentado el recurso de reconsideracion, la Administracion
Tributaria debe estudiar si reline los reql\isitos sefialados en
el articulo 722 del E. T., en caso de no reunirlos se dictara auto
de inadmision del recurso de reconsideracion dentro del mes si-
guiente a la interposicion de este de acuerdo con el articulo 726
del E. T. Observese que la norma utiliza el verbo "dictar", 10 que
implica que dentro del mes que se tiene para dictar el auto de
inadmision, no se tiene en cuenta el termino para la notificacion
del mismo. De no dictarse el auto de no admision del recurso de
reconsideracion por parte de la Administracion Tributaria den-
tro del termino del mes siguiente a su interposicion, se produce el
silencio administrativo positivo entendiendose admitido el recur-
so de reconsideracion el cual debera resolverse de fondo.
4.1.20. Auto de inadmision del recurso de reconside-
racion. Contra el auto de inadmision del recurso de reconside-
racion, establece el articulo 726 del E. T. que procede el recurso
de reposicion, el cual debe presentarse dentro de los diez dias
siguientes ala notificacion del auto de inadmision. En al auto de
inadmision del recurso de reconsideracion debe sefialarse cual es
el requisito que hace falta cumplir, el interesado puede subsanar
el defecto sefialado, siempre que eso sea posible, dentro del ter-
mino de ejecutoria de la providencia de inadmision del recurso
que es de diez dias. El inciso 2 del articulo 728 del E. T. dispone
que se pueden sanear la omision de los requisitos de los literales
[ 114]
Procedimiento administrativo especial tributario Y el debido proceso
a) y c) del articulo 722 del E. T., es decir, los relativos a la ex-
plicacion de los motivos de inconformidad, y la interposicion del
recurso por parte del interesado 0 su representante 0 apoderado.
4.1.21. Recurso de reposicion contra el auto de inadmi-
sion del recurso de reconsideracion. Los articulos 726 y 728
del E. T. establecen que el auto de inadmisi6n del recurso de re-
consideracion se notificara personalmente 0 por edicto, si pasados
diez dias el interesado no se presenta a notificarse personalmen-
teo Contra el auto de inadmision del recurso de reconsideraci6n
procede linicamente el recurso de reposicion dentro de los diez
dias siguientes a la notificacion del auto que inadmite el recurso
de reconsideracion. Es importante tener en cuenta que el recurso
de reposicion no es obligatorio para agotar la via administrativa
o gubernativa de acuerdo con la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y
de 10 C. A. articulo 76, por 10 tanto es un recurso facultativo, y el
interesado tiene la potestad de decidir si 10 interpone 0 no.
Si el interesado decide no interponer el recurso de reposicion, .
puede ir a la via contenciosa administrativa, para 10 cual debe
utilizar el medio de control de nulidad y restablecimiento del de-
recho, demandando la legalidad 0 inconstitucionalidad tanto de
la liquidacion oficial como del auto de inadmision del recurso de
reconsideracion dentro del termino de cuatro meses, contados a
partir del dia siguiente de la notificaci6n del auto que inadmitio
el recurso de reconsideracion, de acuerdo con el articulo 164 nu-
meral2 literal d, de Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10 C. A. La
demanda se debe sustentar en alguna de las causales de nulidad
establecidas en el articulo 730 del E. T. el cual establece que los
actos de liquidaci6n de impuestos y resolucion de recursos, pro-
feridos por la Administracion Tributaria, son nulos: 1. Cuando
se practiquen por funcionario incompetente; 2. Cuando se omita
[ 115]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
el requerimiento especial previo a la liquidacion de revision 0
se pretermita el termino seiialado para la respuesta, conforme
a 10 previsto en la ley, en tributos que se determinan con base
en declaraciones periodicas; 3. Cuando no se notifiquen dentro
del termino legal; 4. Cuando se omitan las bases gravables, el
monto de los tributos 0 la explicacion de las modificaciones efec-
tuadas respecto de la declaracion, 0 de los fundamentos del aforo;
5. Cuando correspondan a procedimientos legalmente concluidos;
6. Cuando adolezcan de otros vicios procedimentales, expresa-
mente seiialados por la ley como causal de riulidad.
Si el interesado decide interponer el recurso de reposicion, la
Administracion Tributaria debera resolverlo dentro de los cinco
dias siguientes a su interposicion. Hay que tener en cuenta que
los articulos 726 y 728 del E. T. establecen que debera resolverse
dentro de los cinco dias siguientes a su interposicion, la norma
utiliza el verbo "resolver" 10 que implica que no incluye el termi-
no para la notificacion. De acuerdo con el articulo 728 del E. T. si
la providencia que resuelve el recurso de reposicion confirma el
auto que no admite el recurso de reconsideracion, la via admi-
nistrativa 0 gubernativa se agotara en el momento de su 'noti-
ficacion. El interesado en este caso debe ir a la via contenciosa
administrativadentro del termino de cuatro meses, contados a
partir del dia siguiente de la notificacion de la providencia que
resuelve el recurso de reposicion, de acuerdo con el articulo 164
numeral 2 literal d, de Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10 C. A.,
para 10 cual debe utilizar el medio de control de nulidad y resta-
blecimiento del derecho, demandando la legalidad 0 inconstitu-
cionalidad tanto del auto que resuelve el recurso de reposicion,
como del auto de no admision del recurso de reconsideracion y la
liquidacion oficial, por alguna de las causales de nulidad estable-
cidas en el articulo 730 del E. T.
[ 116]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
Si consigue que el juez declare la nulidad del auto que resuel-
ve el recurso de reposicion y del auto de no admision del recurso
de reconsideracion, el proceso puede proseguir en la jurisdiccion
contencioso administrativa, de 10 contrario el proceso muere en
esta instancia. Por 10 tanto, si desde el principio se sabe que la
Administracion Tributaria inadmitio el recurso de reconsidera-
cion con fundamento en el derecho, como cuando se presenta de
forma extemporanea, es inutil recurrir a la jurisdiccion conten-
cioso administrativa.
Se advierte que para que el juez, en la jurisdiccion contencio-
so administrativa, se pronuncie sobre la legalidad del auto que
inadmitio el recurso de reconsideracion y del auto que resolvio el
recurso de reposicion, y para que posteriormente pueda estudiar
el fondo las pretensiones de la parte actora relacionadas con la
liquidacion oficial, 0 declarar la ocurrencia del silencio positivo
establecido en el articulo 726 del E. T., se deben demandar tan-
to el acto definitivo que en este caso es la liquidacion oficial, el
auto de inadmision del recurso de reconsideracion y el auto que
resuelve el recurso de reposicion, en caso de que dichos autos no
se acusen, la consecuencia es que continuarian haciendo parte del
ordenamiento juridico y resulta de obligatorio cumplimiento para
la Administracion Tributaria y para el interesado.
Si la Administracion Tributaria no resuelve el recurso de re-
posicion dentro del termino de los cinco dias siguientes, aplica
el silencio administrativo negativo, de acuerdo con la Ley 1437
de 2011 C. de P. A. Y de 10 C. A. articulo 86, y si transcurridos
los quince dias habiles siguientes a la interposicion del recurso
de reposicion no se ha proferido auto de inadmision del recurso
de reconsideracion, aplica el silencio administrativo positivo del
articulo 726 del E. T. La consecuencia de presentarse el silencio
administrativo negativo es que el recurso de reconsideracion se
[ 117]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
considera inadmitido, y si pasan los quince dias habiles siguien-
tes a la interposicion del recurso de reposicion sin que se haya
admitido el recurso de reconsideracion, se produce el silencio
administrativo positivo, que implica que el recurso de reconsi-
deracion se entiende admitido y se debe resolver de fondo. Por 10
tanto 10 mas aconsejable no es demandar el acto administrativo
negativo, sino esperar a que se configure el silencio administra-
tivo positivo.
4.1.22. Silencio administrativo positivo relacionado con
el recurso de reposicion contra el auto de inadmision del
recurso de reconsideracion. El articulo 726 del E. T. establece
en el primer parrafo que en el caso de no cumplirse los requisitos
previstos en el articulo 722 del E. T. debera dictarse auto de inad-
mision del recurso de reconsideracion dentro del mes siguiente
a la interposicion del recurso de reconsideracion, pero en el pa-
rrafo segundo del articulo 726 del E. T. dice que si transcurridos
los quince dias habiles siguientes a la interposicion del "recurso"
no se ha proferido auto de inadmision, se entendera admitido el
"recurso" y se procedera al faHo de fondo, ~ Cual es el recurso 0
recursos a los que hace referencia el inciso segundo del articulo
726 del E. T.?
La respuesta al anterior interrogante la obtenemos de la ju-
risprudencia del Consejo de Estado y del articulo 29 del Decreto
Reglamentario 1372 de 1992. El Consejo de Estado en sentencia
del diez de febrero de dos mil once, consejera ponente: Martha
Teresa Briceno de Valencia, referencia: 25000-23-27-000-2004-
01931-01-16998, dice que conforme al articulo 29 del Decreto
Reglamentario 1372 de 1992, el silencio administrativo positivo
previsto en el articulo 726 del E. T. citado, ocurre si transcurridos
quince dias contados desde el dia habil siguiente al de interpo-
sicion del recurso de reposicion contra el auto de inadmision del
[ 118]
Procedimiento administrativo especial trlbutario y el debido proceso
recurso de reconsideracion, no se ha proferido auto de inadmi-
sion, se entendera admitido el recurso de reconsideracion y se
procedera a su faHo de fondo. Por 10 tanto, los quince dias conta-
dos desde el dia habil siguiente al de interposicion del recurso, se
refiere al recurso de reposicion.
Luego, en sentencia del veinticuatro de octubre de dos mil
trece, consejera ponente Martha Teresa Briceno de Valencia,
radicacion 73001-23-31-000-2010-00570-01 [19108], dice que dentro
del termino de quince dias a que se refiere este articulo, no se
entienden incluido los terminos necesarios para la debida noti-
ficacion de la providencia que resuelve el recurso de reposicion,
pues la norma utiliza el verbo "proferir". Por 10 tanto tenemos
que, uno es el termino que tiene la Administracion para inad-
mitir el recurso de reconsideracion, que es de un mes, y otro, el
plazo para resolver la reposicion contra el auto de inadmision del
recurso de reconsideracion, que es de quince dias en los cuales
no se cuenta el tiempo necesario para su notificacion en debi-
da forma. Ademas, solo el desconocimiento del ultimo plazo en .
mencion genera el silencio E!dministrativo positivo en el sentido
que debe entenderse admitido el recurso de reconsideracion para
decidirlo de fondo.
En conclusion, el silencio administrativo positivo del inciso
segundo del articulo 726 del E. T. implica que el recurso de re-
posicion se debe resolver dentro de los quince dias siguientes a
su interposicion, pues de 10 contrario opera este silencio admi-
nistrativo positivo. La interpretacion del punta anterior es que
si Ie inadmiten el recurso de reconsideracion, e interpuso el re-
curso de reposicion contra el auto que inadmitio el recurso de
reconsideracion contra la liquidacion oficial, y la Administracion
Tributaria no se pronuncia dentro de los cinco dias siguientes a
la interposicion del recurso de reposicion (articulo 726 y 728 del
[ 119]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
E. T.), la consecuencia es que se produce un silencio adminis-
trativo negativo una vez transcurran los cinco dias siguientes a
su interposicion sin que se haya resuelto, es decir, se entiende
inadmitido el recurso de reconsideracion. En efecto, el silencio
administrativo negativo se concibe como aquel en virtud del
cual si transcurrido el plazo de que dispone la Administracion
Tributaria para pronunciarse no ha notificado decision alguna,
la ley Ie da efecto desestimatorio al recurso (articulo 726 y 728 del
E. T.; articulo 86 y articulo 164 numeral 2 literal d. de la Ley 1437
de 2011 C. de P. A. Y de 10 C. A.). En este cas(; se puede ir a la via
contenciosa administrativa dentro de los cuatro meses siguien-
tes contados a partir del dia siguiente de producirse el silencio
administrativo negativo, atacando el acto ficto producido por la
no respuesta al recurso de reposicion, el auto de no admision del
recurso de reconsideracion y la liquidacion de revision. Pero no
es aconsejable demandar una vez se produce el silencio admi-
nistrativo negativo, sino esperar a que se configure el silencio
administrativo positivo.
Acerca del silencio administrativo positivo, establece el ar·
ticulo 84 de la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10 C. A. que
solamente en los casos expresamente previstos en disposiciones
legales especiales, el silencio de la Administracion equivale a
decision positiva, es asi que si transcurren los quince dias ha.bi-
les siguientes ala interposicion del recurso de reposicion y no se
ha proferido auto de inadmision del recurso de reconsideracion,
se entendera admitido el recurso de reconsideracion y se proce-
den\. al falIo de fondo, tengase en cuenta que el termino de no-
tificacion no esta incluido en los quince dias habiles siguientes
que tiene la Administracion Tributaria para resolver el recur-
so de reposicion sin que se configure el silencio administrativo
positivo, pues la norma utiliza el verbo "resolver". Una vez se
[120 ]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
produce el silencio administrativo positivo y se entiende admi-
tido el recurso de reconsideracion, la Administracion Tributaria
tiene el plazo de un ano para resolver de fondo, contado a partir
de su interposicion de acuerdo con el articulo 732 del E. T.
4.1.23. El per saltum en el proceso de liquidacion de
revision. Si atendio el requerimiento especial en debida forma,
puede utilizar la figura del per saltum e ir a la via contenciosa
administrativa, demandado la nulidad y restablecimiento del de-
recho, por una 0 varias de las causales de nulidad establecidas en
el articulo 720 del E. T., sin necesidad de interponer el recurso de
reconsideracion, dentro de los cuatro meses siguientes, contados
a partir de la notificacion de la liquidacion de revision, de acuer-
do con el articulo 720 del E. T.
4.1.24. Agotar via administrativa 0 gubernativa. Si agoto
la via administrativa 0 gubernativa interponiendo e1. recurso de
reconsideracion, y este se resolvio en forma negativa, pude ir a
la via contenciosa administrativa, utilizando el medio de control
de nulidad y restablecimiento del derecho, demandando la ilega-
lidad 0 inconstitucionalidad., tanto de la liquidacion oficial como
del auto que resuelve el recurso de reconsideracion, por alguna
o algunas de las causales establecidas en el articulo 730 del E. T.
dentro de los cuatro meses siguientes contados a partir del dia
siguiente de la notificacion del auto que resuelve el recurso de
reconsideracion, de acuerdo con el articulo 164 numeral 2 literal
d. de la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10 C. A.
Si el recurso de reconsideracion fue inadmitido y se interpuso
el recurso de reposicion contra la inadmision del recurso de re-
consideracion, y la providencia confirma el auto que inadmitio el
recurso de reconsideracion, la via administrativa 0 gubernativa
se agota al momento de su notificacion, y pude ir a la via conten-
ciosa administrativa, utilizando el medio de control de nulidad y
[ 121]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
restablecimiento del derecho, demandando la ilegalidad 0 incons-
titucionalidad tanto el auto que resuelve el recurso de reposicion
contra la inadmisi6n del recurso de reconsideraci6n, como la re-
soluci6n que inadmite el recurso de reconsideraci6n, y la liqui-
daci6n oficial, por cualquiera de las causales establecidas en el
articulo 730 del E. T. dentro de los cuatro meses siguientes conta-
dos a partir del dia siguiente del auto que resuelve el recurso de
reposici6n contra la inadmisi6n del recurso de reconsideraCi6n,
de acuerdo con los articulos 726 y 728 del E. T., y el articulo 164
numeral 2 literal d. de la Ley 1437 de 2011 C>fle P. A. Y de 10 C. A
Si no agot6 la via· administrativa 0 gubernativa (y no procede
el per saltum para el caso de la liquidaci6n oficial de revisi6n),
queda la instituci6n de la revocatoria directa dentro de los dos
auos siguientes a la ejecutoria de la liquidaci6n oficial, es decir
que los dos auos siguientes se cuentan, una vez vence el termino
que se tiene para interponer el recurso de reconsideraci6n, de
acuerdo con los articulos 736 y 737 del E. T.
4.1.25. Revoeatoria dire eta. En este apartado se describe
la forma como aplica el recurso especial de revocatoria directa
en materia tributaria. Para esta descripci6n se debe precisar que
al indicar el articulo 34 de la Ley 1437 de 2011 C. de P. A y de 10
C. A, que el procedimiento establecido en sus normas es comun
y principal "sin perjuicio de los procedimientos administrativos
regulados por leyes especiales", se deduce que ese procedimiento
administrativo general, es residual 0 subsidiario, 10 cual significa
que solo se aplica cuando no existe procedimiento administrati-
vo especial que resulte aplicable. Cuando existe procedimiento
administrativo especial, este prima sobre el procedimiento ge-
neral, comun 0 principal regulado en la Ley 1437 de 2011 C. de
P. A y de 10 C. A Por 10 tanto, al indicarse en el articulo 34 de
esta ley, que "en 10 no previsto en dichas leyes se aplicaran las
disposiciones de esta parte primera del C6digo", se deduce que el
[ 122]
Procedimiento administrativo especial tributario y e! debido proceso
procedimiento administrativo general, no es aplicable en caso de
existir procedimientos administrativos especiales, es decir, es de
caracter complementario, 10 que significa que se aplica cuando en
el procedimiento especial hay vados. Por 10 tanto, las reglas del
procedimiento administrativo general 0 comun estan tambien
destinadas a suplir los vados de los procedimientos administra-
tivos previstos en leyes especiales.
En el Estatuto Tributario hay cinco articulos que se refieren a la
revocatoria directa, estos son: 736, 737, 738,738-1 Y e1829-1 del E. T.
EI articulo 736 del E. T. indica que solo procede el recurso es-
pecial de revocatoria directa prevista en el C6digo Contencioso
Administrativo hoy Ley 1437 de 2011 C. de P. A y de 10 C. A,
cuando el interesado no hubiere interpuesto los recursos en via
administrativa 0 gubernativa.
El articulo 737 del E. T. indica que el termino para ejercer el
recurso especial de revocatoria directa es de dos ailos, contados
a partir de la ejecutoria del correspondiente acto administrativo
en cuesti6n.
El articulo 738 del E. T. radica en el Administrador de
Impuestos Nacionales respectivo 0 su delegado, la competencia
para fallar las solicitudes de revocatoria directa.
Articulo 738-1 del E. T. establece que la solicitud de revocato-
ria directa debe fallarse dentro del termino de un auo contado a
partir de su petici6n en debida forma. Se observa que la norma
utiliza el verbo "fallar", 10 que implica que dentro del termino de
un auo para fallar la revocatoria directa no esta contemplado el
termino para notificar dicho fallo 0 decisi6n. Si dentro de este
termino no se profiere decisi6n, se entendera resuelta a favor del
solicitante, es decir opera el silencio administrativo positivo, en-
tendiendose fallado a favor del interesado, el silencio administra-
tivo positivo debe ser declarado de oficio 0 a petici6n de parte. Por
10 tanto si hay silencio administrativo positivo se revoca el acto.
[ 123]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Respecto a que es un acto administrativo ejecutoriado, el ar-
ticulo 829 del E. T. establece que se entienden ejecutoriados los
actos administrativos que sirven de fundamento al cobro coacti-
vo cuando:
Contra ellos no proceda recurso alguno
Vencido el termino para interponer los recursos, no se ha-
yan interpuesto 0 no se presenten en debida forma
Se renuncie expresamente a los recursos 0 se desista de
ellos
Los recursos interpuestos en la via administrativa 0 guber-
nativa 0 las acciones de restablecimiento del derecho 0 de
revision de impuestos se hayan decidido en forma definiti-
va, segun el caso
La oportunidad para solicitar la revocatoria directa comienza,
no cuando se emita el acto administrativo sino cuando suceda
uno de los anteriores presupuestos contemplados en el articulo
829 del E. T.
El Articulo 829-1 del E. T. Establece los efectos de la Revocatoria
Directa. Indica este articulo que en el procedimiento administra-
tivo de cobro, no podnin debatirse cuestiones que debieron ser
objeto de discusion en la via administrativa 0 gubernativa. Un
limite que presenta el recurso especial de revocatoria directa, es
que no es posible discutir durante el proceso de cobro coactivo,
cuestiones 0 asuntos que debieron ser objeto de discusion en la
via administrativa 0 gubernativa, 10 que parece contradictorio,
porque el objetivo de la revocatoria directa, es ejercer el derecho
a la defensa, el cual no se pudo ejercer en la via administrativa 0
gubernativa dado que no se interpusieron los recursos que la ley
obliga para agotar la via administrativa 0 gubernativa.
De acuerdo con el articulo 829-1 del E. T., la interposicion de la
revocatoria directa 0 la peticion de que trata el articulo 567 del
[ 124]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
E. T., no suspende el proceso de cobro, pero el remate no se reali-
zani hasta que exista pronunciamiento definitivo. Lo que signi-
fica que al interponer el recurso especial de revocatoria directa,
no se suspende el proceso de cobro coactivo, el proceso continua,
pero no se rematan los bienes hasta que se produzca un pronun-
ciamiento definitivo sobre el asunto.
La Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10 C. A. contempla la revo-
catoria directa en los articulos 93 a 97.
El articulo 93 de la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de los C. A.
establece las causales de revocaci6n indicando que los actos admi-
nistrativos deberan ser revocados por las mismas autoridades que
los hayan expedido 0 por sus inmediatos superiores jerarquicos 0
funcionales, de oficio 0 a solicitud de parte, en cualquiera de los
siguientes casos:
Cuando sea manifiesta su oposicion a la Constitucion
Politica 0 a la ley
Cuando no esten conformes con el interes publico 0 social, 0
atenten contra 61
Cuando con ellos se cause agravio injustificado a una per-
sona
El articulo 94 de la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10 C. A.
establece la improcedencia de la revocacion directa de los actos
administrativos a solicitud de parte, establece este articulo que
no procedera la revocatoria directa de los actos administrativos
cuando sea manifiesta su oposici6n a la Constitucion Politica 0 a
la ley ~~ cuando el peticionario haya interpuesto
los recursos de que dichos actos sean susceptibles, ni en relacion
con los cuales haya operado la caducidad para su control judicial.
El articulo 95 de la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10 C. A.
establece la oportunidad, indicando que la revocatoria directa de
los actos administrativos podra cumplirse aun cuando se haya
[ 125]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
acudido ante la jurisdiccion contenciosa administrativa, siempre
que no se haya notificado auto admisorio de la demanda. Las
solicitudes de revocatoria directa deberan ser resueltas por la
autoridad competente dentro de los dos meses siguientes a la
presentacion de la solicitud. Contra la decision que resuelve la
solicitud de revocacion directa no procede recurso. No obstante,
en el curso de un proceso judicial, hasta antes de que se profiera
sentencia de segunda instancia, de oficio 0 a peticion del intere·
sado 0 del Ministerio Publico, las autoridades demandadas po-
dran formular oferta de revocatoria de los aetos administrativos
impugnados previa aprobacion del Comite de Conciliacion de la
entidad. La oferta de revocatoria sefialara los aetos y las decisio-
nes objeto de la misma y la forma en que se propone restablecer
el derecho conculcado 0 reparar los perjuicios causados con los
aetos demandados. Si el juez encuentra que la oferta se ajusta
al ordenamiento juridico, ordenara ponerla en conocimiento del
demandante quien debera manifestar si la acepta en el termino
que se le sefiale para tal efecto, evento en el cual el proceso se
dara por terminado mediante auto que prestara merito ejecutivo,
en el que se especificaran las obligaciones que la autoridad de-
mandada debera cumplir a partir de su ejecutoria.
El articulo 96 de la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de los C.
A. establece los efectos, indicando que ni la peticion de revoca-
cion de un acto, ni la decision que sobre ella recaiga reviviran los
terminos legales para demandar el acto ante la jurisdiccion de
10 contencioso administrativo, ni daran lugar a la aplicacion del
silencio administrativo.
El articulo 97 de la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de los C. A.
establece que salvo las excepciones establecidas en la ley, cuan-
do un acto administrativo, bien sea expreso 0 ficto, haya crea-
do 0 modificado una situacion juridica de caraeter particular y
[ 126]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
concreto 0 reconocido un derecho de igual categoria, no podra
ser revocado sin el consentimiento previo, expreso y escrito del
respeetivo titular. Si el titular niega su consentimiento y la au-
toridad considera que el acto es contrario a la Constitucion 0 a
la ley, debera demandarlo ante la jurisdiccion de 10 contencioso
administrativo. Si la Administracion considera que el acto ocu-
rrio por medios ilegales 0 fraudulentos 10 demandara sin acudir
al procedimiento previo de conciliacion y solicitara al juez su
suspension provisional. En el tramite de la revocacion directa se
garantizaran los derechos de audiencia y defensa.
Para el analisis de las normas referentes a la revocatoria
directa establecidas en el Estatuto Tributario y la Ley 1437 de
2011 C. de P. A. Y de 10 C. A., se tendra en cuenta 10 dicho ante-
riormente en relacion a que la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de
10 C. A. establece que ella es complementaria 0 residual a la ley
que establece procedimientos especiales como es el caso del de-
recho tributario y los procedimientos establecidos en el Estatuto
Tributario y la ley tributaria, por 10 tanto los vados que deja el'
Estatuto Tributario y la ley tributaria en esta materia se llenan
con las normas de la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10 C. A.
En relacion a la procedencia de la revocatoria directa, los
articulos 736 del E. T. Y 93 de la Ley 1437 de 2011 C. de P. A.
Y de 10 C. A., establecen que para el interesado es unaopcion
que puede ejercer cuando no hubiere interpuesto los recursos
en via administrativa 0 gubernativa. Para la Administracion es
un deber cuando sea manifiesta su oposicion a la Constitucion
Politic a 0 a la ley, cuando no esten conformes con el interes
publico 0 social 0 atenten contra el y cuando con ellos se cause
agravio injustificado a una persona. En estos casos se ha de
tener en cuenta 10 establecido en el articulo 97 de la Ley 1437
de 2011 C. de P. A. y de 10 C. A. que establece que cuando un aeto
[ 127]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
administrativo, bien sea expreso 0 ficto, haya creado 0 modifi-
cado una situacion juridica de caracter particular y concreto 0
reconocido un derecho de igual categoria, no podra ser revocado
sin el consentimiento previo, expreso y escrito del respectivo
titular. Si el titular niega su consentimiento y la autoridad
considera que el acto es contrario a la Constitucion 0 a la ley,
debera demandarlo ante la jurisdiccion de 10 contencioso admi-
nistrativo. Si la Administracion considera que el acto ocurrio
por medios ilegales 0 fraudulentos 10 demandara sin acudir al
procedimiento previo de conciliacion y solicitara al juez su sus-
pension provisional.
El articulo 94 de la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10 C.
A. establece la improcedencia de la revocatoria directa, dice que
la revocatoria directa de los actos administrativos a solicitud de
parte, no procedera cuando la causal sea la manifiesta oposicion
ala Constitucion Politica 0 a la ley. Tampoco procede cuando el
peticionario haya interpuesto los recursos de que dichos actos
sean susceptibles, ni procede en relacion con actos administra-
tivos en los cuales haya operado la caducidad para su control
judicial.
En este caso el articulo 736 del E. T. establece que solo pro-
cedera el recurso especial de revocatoria directa prevista en el
Codigo 10 Contencioso Administrativo hoy Ley 1437 de 2011 de C.
de P. A. Y de los C. A., cuando el interesado no hubiere interpues-
to los recursos en via administrativa 0 gubernativa, y se com ple-
menta con 10 establecido en al articulo 94 de la Ley 1437 de 2011
C. de P. A. y de los C. A. en relacion a que no se haya producido la
caducidad para su control judicial.
El articulo 737 del E. T. establece que el termino para ejercer
la revocatoria directa sera de dos afios a partir de la ejecutoria
del correspondiente acto administrativo.
[ 128]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
La competencia para fallar las solicitudes de revocatoria directa
de acuerdo con el articulo 738 del E. T. radica en el Administrador
de Impuestos Nacionales respectivo 0 su delegado.
Del analisis de las anteriores normas se interpreta que en ma-
teria tributaria el uso del recurso especial de revocatoria directa
requiere como condicion esencial, el no haber hecho uso de los
recursos obligatorios de la via administrativa 0 gubernativa, no
se requiere justificar p~r que no se utilizo la via administrativa
o administrativa. Utilizar la revocatoria directa no da derecho a
utilizar la via jurisdiccional.
El termino para utilizar la revocatoria es de dos afios. La
competencia para conocer de la revocatoria directa radica en el
Administrador de Impuestos 0 sus delegados, los proyectos de fa-
llo de la revocatoria estan a cargo de la Division Juridica de cada
Administracion de acuerdo con el articulo 95 literal e. del D. E.
2117 de 1992.
La revocatoria directa procede de oficio 0 a solicitud de parte,
para que proceda de oficio, el acto no puede ser revocado sin el·
consentimiento expreso y escrito del respectivo titular, por 10 que
ha de recurrirse al inciso 2 articulo 97 de la Ley 1437 de 2011 C.
de P. A. y de 10 C. A. Las causales para invocar la revocatoria
son especificas. La revocatoria para interesado es una opcion y
para la Administracion Tributaria una facultad 0 deber admi-
nistrativo segun el caso. La razon de ser de la revocatoria es la
de no permitir que continue vigente y produzca efectos un acto
contrario al orden juridico 0 al interes publico 0 social; es decir, el
principio de la legalidad y el de la oportunidad y conveniencia de
la Administracion, entendida como servicio publico y obrando en
funcion de ese servicio; por 10 tanto, hace compatible la legalidad,
el interes publico 0 social y el interes particular. No puede seguir
produciendo efectos un acto contrario a la ley 0 al interes publico
[ 129]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
o social. Es la ultima oportunidad en la via administrativa 0
gubernativa, al perder la oportunidad de ir a la via contenciosa
administrativa, para que el interesado pueda ejercer su defensa,
y para que la Administracion corrija un error, agravio, ilegalidad
o inconveniencia de un acto.
La revocatoria no interrumpe el termino de la prescripcion de
cobro, pero si 10 suspende; 0 sea, que el termino inicial es vali-
do y continua corriendo cuando cesen las causas que motivaron
la suspension, es decir cuando se decida la revocatoria directa.
El articulo 818 del E. T. establece que el terhfino de prescripcion
de la acciori de cobro se suspende desde que se dicte el auto de
suspension de la diligencia del remate y hasta la ejecutoria de
la providencia que decide la revocatoria. En cuanto al proceso
coactivo, la revocatoria no suspende el proceso, solamente obliga
a que el remate no se efectue hasta que no se haya resuelto la
revocatoria de acuerdo con el articulo 829-1 del E. T.
4.1.26. Sancion de inexactitud y sancion de correccion.
En cuanto a la sancion por inexactitud a la que se ha hecho re-
ferencia en este apartado, relacionada con la liquidacion de revi-
sion, esta sancion esta reglada por los articulos 644 del E. T. que
regula la sancion por correccion y los articulos 647, 647-1 Y648 del
E. T. que regulan la sancion por inexactitud, los cuales establecen
las siguientes reglas:
El articulo 644 del E.T. establece la sancion por correccion de
las declaraciones, dice este articulo que cuando los contribuyen-
tes, responsables a agentes retenedores, corrijan sus declaraciones
tributarias, deberan liquidar y pagar una sancion equivalente a:
1. El diez par ciento del mayor valor a pagar 0 del menor saldo
a su favor, segUn el caso, que se genere entre la correccion y la
declaracion inmediatamente anterior a aquella, cuando la correc-
cion se realice despues del vencimiento del plazo para declarar
[130 )
Procedimiento administrativo especial tributario y e! debido proceso
y antes de que se produzca emplazamiento para corregir de que
trata el articulo 685 del E.T. , 0 auto que ordene visita de inspec-
cion tributaria.
2. El veinte por ciento del mayor valor a pagar 0 del menor sal-
do a su favor, segun el caso, que se genere entre la correccion y la
declaracion inmediatamente anterior a aquella, si la correccion
se realiza despues de notificado el emplazamiento para corregir
o auto que ordene visita de inspeccion tributaria y antes de noti-
ficarle el requerimiento especial 0 pliego de cargos.
Cuando la declaracion inicial se haya presentado en forma ex-
temporanea, el monto obtenido en cualquiera de los casos previs-
tos en los numerales anteriores, se aumentara en una suma igual
al cinco par ciento del mayor valor a pagar 0 del menor saldo a
su favor, segUn el caso, por cada mes 0 fraccion de mes calenda-
rio transcurrido entre la fecha de presentacion de la declaracion
inicial y la fecha del vencimiento del plazo para declarar por el
respectivo periodo, sin que la sancion total exceda del ciento por
ciento del mayor valor a pagar 0 del menor saldo a favor.
La sancion por correccion a las declaraciones se aplicara sin
perjuicio de los intereses de mora, que se generen por los mayo-
res valores determinados.
Para efectos del calculo de la sancion de que trata este articu-
lo, el mayor valor a pagar 0 menor saldo a favor que se genere en
la correccion, no debera incluir la sancion aqui prevista.
La sancion de que trata el presente articulo no es aplicable a
la correccion de que trata el articulo 589 del E.T.
El articulo 647 del E.T. establece la sancion por inexactitud,
dice este articulo que constituye inexactitud sancionable en las
declaraciones tributarias, siempre que se derive un menor im-
puesto 0 saldo a pagar, 0 un mayor saldo a favor para el contribu-
yente, agente retenedor 0 responsable, las siguientes conductas:
[ 131)
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
1. La omision de ingresos impuestos generados por las ope-
0 se derive de una interpretacion razonable en la apreciacion 0
raciones gravadas, de bienes, activos 0 actuaciones susceptibles
de gravamen.
2. No incluir en la declaracion de retencion la totalidad de
retenciones que han debido efectuarse 0 el efectuarlas y no decla-
rarlas, 0 efectuarlas por un valor inferior
3. La inclusion de costos, deducciones, descuentos, exenciones,
pasivos, impuestos descontables, retenciones 0 anticipos, inexis-
tentes 0 inexactos
4. La utilizacion en las declaraciones tributarias 0 en los in-
formes su~inistrados a la Direccion de Impuestos y Aduanas
N acionales, de datos 0 facto res falsos, desfigurados, alterados,
simulados 0 modificados artificialmente, de los cuales se derive
un menor impuesto 0 saldo a pagar, 0 un mayor saldo a favor
para el contribuyente, agente retenedor 0 responsable
5. Las compras 0 gastos efectuados a quienes la Direccion de
Impuestos y Aduanas Nacionales hubiere declarado como pro-
veedores ficticios 0 insolventes
6. Para efectos de la declaracion de ingresos y patrimonio,
constituye inexactitud las causales enunciadas en los incisos an-
teriores, aunque no exista impuesto a pagar
Ademas del rechazo de los costos, deducciones, descuentos,
exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones 0 anti-
cipos que fueren inexistentes 0 inexactos, y demas conceptos que
carezcan de sustancia economica y soporte en la contabilidad, 0
que no sean plenamente aprobados de conformidad con las nor-
mas vigentes, las inexactitudes de que trata el presente articulo
se sancionaran de conformidad con 10 sefialado en el articulo 648
del E.T.
No se configura inexactitud cuando el menor valor a pagar 0 el
mayor saldo a favor que resulte en las declaraciones tributarias
[ 132]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
interpretacion del derecho aplicable, siempre que los hechos y
cifras denunciados sean completos y verdaderos.
El articulo 647-1 del E.T. establece el rechazo 0 disminucion de
perdidas en los siguientes terminos. La disminucion de las per-
didas fiscales declaradas por el contribuyente, mediante liquida-
ciones oficiales 0 por correccion de las declaraciones privadas, se
considera para efectos de todas las sanciones tributarias como
un menor saldo a favor, en una cuantia equivalente al impuesto
que teoricamente generaria la perdida rechazada oficialmente 0
disminuida en la correccion. Dicha cuantia constituira la base
para determinar la sancion, la cual se adicionara al valor de las
demas sanciones que legalmente deban aplicarse.
Las razones y procedimientos para eximir de las sanciones de
inexactitud 0 por correccion, seran aplicables cuando las mismas
procedan por disminucion de perdidas.
Las correcciones a las declaraciones del impuesto sobre la ren-
ta que incluyan un incremento del valor de las perdidas, deberan'
realizarse de conformidad con el procedimiento establecido en el
articulo 589 del E.T.
La sancion prevista en el articulo 647-1 del E.T. no se aplicara,
cuando el contribuyente corrija voluntariamente su declaracion
antes de la notificacion del emplazamiento para corregir 0 del
auto que ordena inspeccion tributaria, y la perdida no haya sido
compensada.
El articulo 648 del E.T. establece los porcentajes que se aplican
para calcular la sancion por inexactitud. Dice este articulo en su
inciso primero que La sancion por inexactitud sera equivalente
al ciento por ciento de la diferencia entre el saldo a pagar 0 saldo
a favor, segun el caso, determinado en la liquidacion oficial y el
declarado por el contribuyente, agente retenedor 0 responsable,
[ 133]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
o al quince por ciento de los valores inexactos en el caso de las
declaraciones de ingresos y Patrimonio.
Esta sancion no se aplicara sobre el mayor valor del anticipo
que se genere al modificar el impuesto dec!arado por el contribu-
yente.
En los siguientes casos, la cuantia de la sancion de que trata
el articulo 648 del E. T. sera:
1. Del doscientos por ciento del mayor valor del impuesto a cargo
determinado cuando se omitan activos 0 incIuyan pasivos inexis-
tentes.
2. Del ciento sesenta por ciento de la diferencia de que trata
el inciso primero del articulo 648 del E.T. cuando la inexactitud
se origine de las conductas contempladas en el numeral quinto
del articulo 647 del E.T. 0 de la comision de un abuso en materia
tributaria, de acuerdo con 10 sefialado en el articulo 869 del E.T.
3. Del veinte por ciento de los valores inexactos en el caso de
las dec!araciones de ingresos y patrimonio, cuando la inexactitud
se origine de las conductas contempladas en el numeral 5° del
articulo 647 del E.T. 0 de la comision de un abuso en materia
tributaria, de acuerdo con 10 sefialado en el articulo 869 del E.T.
4. Del cincuenta por ciento de la diferencia entre el saldo a pa-
gar determinado por la Administracion Tributaria y el declarado
por el contribuyente, en el caso de las declaraciones de monotri-
buto.
La sancion por inexactitud prevista en el inciso primero del
articulo 648 del E.T. se reducira en todos los casos siempre que se
cumplan los supuestos y condiciones de que tratan los articulos
709 y 713 del E.T.
La sancion por inexactitud a que se refiere el numeral 1 del
articulo 648 del E.T. sera aplicable a partir del periodo gravable
2018.
[ 134]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
Asi tenemos que la sancion por correccion de las declaraciones
tributarias, establecida en el articulo 644 del E. T., y la sancion
por inexactitud establecida en el articulo 648 inciso primero se
gradua del 10% al100% asi:
10% si corrige antes de que se notifique en debida forma el
emplazamiento para corregir 0 auto que ordena inspeccion tri-
butaria.
20% si corrige despues de que se notifique en debida forma el
emplazamiento para corregir 0 auto que ordena inspeccion tri-
butaria y antes de notificarse requerimiento especial 0 pliego de
cargos.
25% si corrige despues de notificado en debida forma el reque·
rimiento especial 0 pliego de cargos.
50% si corrige despues de notificada .en debida forma la liqui-
dacion de revision, 10 que implica no interponer los recursos que
la ley establece en relacion con los hechos aceptados.
100% si interpone los recursos que Ie ley establece contra los
hechos no aceptados.
En conclusion, en la declaracion tributaria, la liquidacion pri-
vada del tributo es elaborada por el declarante, y es este quien
voluntariamente consigna los valores en ella. En el caso de la
liquidacion de revision, es la Administracion Tributaria quien
elabora la declaracion tributaria y consigna los valores que a su
juicio debio declarar el declarante.
[ 135]
 4.1.27. Flujograma

PROCEDIMIENTO LIQUIDACION OFICIAL DE REVISION

( Inlclo )

Veriticacioo de las causa!es de ioexactitud

Investigacion preliminar: emplazamiento para corregir - inspeccion trihutatia -

inspeccion cootable- solicitud de pruebas

6Corrigi6 et
Si contribUy'ente en
Exisre merito para notlficar
forma satisfactoria? requerimiento especial

Notificacion requetimiento especial

~
o
LO
N Optional: notificacion ampliation 31 requer1mlento especial

Respuesta

Periodo prObatorlO: InspeCCIon contable -lnspeCCI n

tributaria - sollcUud de informacion

SI

Inscripcion liquldacion de revision en los reglstros

publicos de acuerdo a ia naturaleza del bien

6Respondi6
';;j!'l!.o,,<::: el requerimiento espeCial 0 5U
ampliacion si la h;:Ub",O"?F.".,==c'o
Liquidacion
SI de revision
queda en firm
Puede ira lajurlsdicCion Aplica el p3r s8Jtvm

.
contencloso administrativa

(~-,-Fi,-,-n~)

Grafica 6: Fuente elaboraci6n propia.

[ 136] [ 137]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.2. LIQUIDACI6N DE AFORO
En este apartado se describe el procedimiento para determi-
nar mediante una liquidacion de aforo, la obligacion tributaria
de quien tiene el deber de presentar la declaracion tributaria,
pero no la ha hecho, de acuerdo con el articulo 715 del E. T.
4.2.1. Definicion. La liquidacion de aforo es una de las liqui-
daciones oficiales que lIeva a cabo la Administracion Tributaria.
EI procedimiento para determinar mediante una liquidacion de
aforo la obligacion tributaria, es un medio para lograr que quien
tiene el deber de presentar la declaracion tributaria, cum pIa
con este deber formal, y el deber sustancial de tributar si es del
caso.
La determinacion mediante una liquidacion de aforo de la
obligacion tributaria, procede una vez se han efectuado los
procedimientos que la ley dispone para que la Administracion
Tributaria logre que quien tenga el deber de declarar, decla-
re y pague los tributos que Ie corresponden con su respectiva
sancion e intereses de mora, estos procedimientos son: primero,
emplazarlo para que presente la declaracion tributaria dentro
del mes siguiente; y segundo, si luego de emplazarlo, se cum-
pIe el mes, y continua renuente, proceder a sancionarlo por no
declarar.
EI procedimiento para la liquidacion de aforo, establece que
la Administracion Tributaria cuenta con cinco alios, contados
a partir de la fecha de vencimiento para la presentacion de la
declaracion, para determinar mediante una liquidacion de afo-
ro la obligacion tributaria de quien tiene el deber de declarar y
no 10 ha cumplido, para 10 cual primero se deben lIevar a cabo
los actos previstos en los artlculos 643, 715 Y 716 del E. T., de
acuerdo con el articulo 717 del E. T. Como se puede apreciar el
articulo 717 del E. T. utiliza la expresion "determinar mediante
[ 138]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
una liquidacion de aforo, la obligacion tributaria al contribu-
yente ... " 10 que implica que en el termino de los cinco alios,
no esta contemplado el termino para notificar la liquidacion de
aforo.
4.2.2. Emplazamiento para declarar. De acuerdo con
los artlculos 715 y 717 del E. T. el procedimiento implica que
primero se debe emplazar, a traves de un emplazamiento para
declarar, a quien tiene el deber de presentar la declaracion tri-
butaria, para que la presente de forma extemporanea y calcule
la sancion de extemporaneidad en los terminos del articulo 642
del E. T. dandole el termino perentorio de un mes para pres en-
tar la declaracion tributaria.
4.2.3. Sancion por no declarar. Si quien tiene el deber
de declarar y no 10 ha hecho, persiste en la omision de pre-
sen tar la declaracion tributaria, una vez vencido el termino
perentorio de un mes que se Ie dio en el emplazamiento para
declarar para que presente la de clara cion, la Administracion.
Tributaria debe proceder a notificar una resolucion imponien-
do la sancion por no decla~ar del articulo 643 del E. T. tal como
10 establece el articulo 716 del E. T.
4.2.4. Determinacion de la obligacion tributaria del
omiso mediante la liquidacion de aforo. EI termino con el
que cuenta la Administracion Tributaria para determinar me-
diante una la liquidacion de aforo la obligacion tributaria del
omiso, de confOl'midad con el articulo 717 del E. T., es de cinco
alios contados a partir del vencimiento del plazo para declarar.
La norma utiliza el verbo "determinar" para indicar que dentro
del termino de los cinco alios se debe determinar la obligacion
tributaria, 10 que implica que el termino de los cinco alios no
contempla el termino para notificar la liquidacion de aforo.
[ 139]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.2.5. EI procedimiento para la notificaci6n de la li-
quidaci6n de aforo. Cuando quien tiene el deber formal de
presentar la declaracion tributaria no 10 ha cumplido teniendo
esta obligacion, el articulo 715 del E. T. establece que previa
la comprobacion de la obligacion de declarar por parte de la
Administracion Tributaria, seran emplazados para que 10 hagan.
Lo anterior implica que la Administracion Tributaria debe tener
indicos serios que constituyan prueba de la omision del deber
formal de presentar declaracion tributaria,eomo por ejemplo: la
informacion exogena, la informacion de ter~'~ros, entre otras.
De acuerdo con la Sentencia C·690 de 1996 de la Corte
Constitucional, el contribuyente 0 declarante que tenga el de·
ber de presentar la declaracion tributaria y no 10 haga, y la
Administracion Tributaria tenga serios indicios que puedan
constituir prueba del incumplimiento de dicho deber, se puede
presumir la culpa de quien ha incumplido el deber de presentar
la declaracion tributaria, y se invierte la carga de la prueba, por
10 que es el omiso el que tiene la carga de probar su inocencia,
para 10 cual debe probar la ocurrencia de fuerza mayor, caso for·
tuito, el hecho de un tercero, 0 cualquier otro eximente de respon·
sabilidad que una vez probado 10 absuelva del deber de presentar
la declaracion tributaria. Lo anterior ha sido ratificado en las
Sentencias C·160 de 1998, C·054 de 1999, C·506 de 2002, C·616 de
2002 y C·595 de 2010.
El primer acto administrativo que laAdministracion Tributaria
debe llevar a cabo, para lograr que quien tiene el deber de decla·
rar, 10 cum pIa, es formular y notificar un emplazamiento por no
declarar, advirtiendo al omiso que tiene el termino perentorio
de un mes para que presente la declaracion, informando de las
consecuencias legales en caso de persistir la omision, como 10 es
la procedencia de la sancion por no declarar.
[1401
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
Una vez notificado el emplazamiento por no declarar, el intere·
sado cuenta con el termino de un mes para presentar la declara·
cion tributaria omitida, 0 para presentar ante la Administracion
Tributaria la respuesta al emplazamiento para declarar en la
que sustente el 0 los motivos por los cuales considera que no es
declarante, y por tal motivo no tiene el deber formal de presentar
la declaracion tributaria, por 10 tanto, si se tiene la certeza de que
no existe este deber formal, al responder el emplazamiento para
declarar, debe adjuntar a la respuesta, las pruebas que pose a, y
solicitar que se decreten y practiquen las pruebas que considere
sean necesarias, titiles, conducentes y pertinentes para demos·
trar que no tiene el deber formal de presentar la declaracion
tributaria. Pues de acuerdo con la Corte Constitucional, en este
caso se invierte la carga de la prueba y se presume la culpa de
quien no ha cumplido con el deber de declarar tenido dicho deber.
Si el omiso decide presentar la declaracion tributaria que ha
omitido, y 10 hace dentro del termino para dar la respuesta al em·
plazamiento por no declarar, debe liquidar y pagar la sancion por
extemporaneidad, en los terminos previstos en el articulo 642 del
E. T. 19ualmente si decide presentar la declaracion tributaria
omitida despues del termino de respuesta al emplazamiento por
no declarar, pero antes de que se Ie notifique la sancion por no
declarar, deber§. liquidar y pagar la sancion por extemporanei.
dad, en los terminos previstos en el articulo 642 del E. T.
Si una vez emplazado para que declare, y vencido el termino
perentorio de un mes, el omiso persiste en la omisi6n de presen·
tar la declaracion tributaria, 0 no da una respuesta satisfactoria
sobre las razones por las cuales no es declarante, procede enton·
ces la Administracion Tributaria a imponer lasancion por no
declarar, para 10 cual se debe notificar la resolucion sancion por
no declarar prevista en el articulo 643 del E. T., sin perjuicio de
[ 141]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
que posteriormente se determine en una liquidacion de aforo la
obligacion tributaria. Contra la resolucion sancion por no decla-
rar procede el recurso de reconsideracion dentro de los dos meses
siguientes a su notificacion en debida forma, de conformidad con
el articulo 720 del E. T.
Si el interesado decide interponer el recurso de reconsidera-
cion, la Administracion Tributaria cuenta con un ano para re-
solverlo contado a partir de la fecha de su interposicion, segun 10
contempla el articulo 732 del E. T., observese que la norma utiliza
el verbo "resolver", 10 que implica que no se ~ontempla dentro del
termino de un ano, el termino para notificar la respuesta, si no
10 resuelve dentro del termino de un ano se configura el silencio
administrativo positivo de acuerdo con el articulo 734 del E. T.,
tengase tambien en cuenta la suspension de terminos para fallar
el recurso de reconsideracion que establece el articulo 733 del
E. T.
Luego, si agoto la via administrativa 0 gubernativa puede ir a
la via contenciosa administrativa, si no agoto la via administra-
tiva, Ie queda el recurso especial de la revocatoria directa dentro
de los dos anos siguientes ala ejecutoria del acto, de acuerdo con
los articulos 736 y 737 del E. T.
Se debe tener presente que la sancion por no declarar del ar-
ticulo 643 del E. T. resulta siendo mas onerosa para el interesado
que la sancion por extemporaneidad prevista en el articulo 642
del E. T. si continua renuente a presentar la declaracion tributa-
ria omitida, pues en caso de presentar la declaracion dentro del
termino para interponer el recurso de reconsideracion contra la
resolucion que impone la sancion por no declarar, esta se redu-
cira al 50% del valor de la sancion inicialmente impuesta por la
Administracion Tributaria, en todo caso el valor de esta sancion
de acuerdo con el articulo 643 del E. T. no podra ser inferior a la
[ 142]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
sancion por extemporaneidad, liquidada de acuerdo con el arti-
culo 642 del E. T. En este caso, el interesado deb era liquidar y
pagar la sancion del articulo 643 del E. T. reducida al 50%, pero
con elllmite de la sancion del articulo 642 del E. T. al presentar
la declaracion tributaria.
De conformidad con el articulo 717 del E. T., una vez se ha no-
tificado el emplazamiento para declarar, y luego de transcurrido
el termino perentorio de un mes, se ha notificado la resolucion
sancion por no declarar, la Administracion Tributaria podra den-
tro de los cinco anos siguientes al vencimiento del plazo senalado
para declarar, determinar mediante liquidacion de aforo, la obli-
gacion tributaria del omiso. Como puede observarse, la redaccion
de la norma utiliza el termino "podra", el cual no implica deber
sino opcion, por 10 tanto, la Administracion Tributaria tiene la
opcion de decidir no formular la liquidacion de aforo. Tambien se
resalta que dentro del termino de los cinco anos siguientes para
determinar la obligacion tributaria mediante la liquidacion de
aforo, no esta contemplado el termino para notificarla.
Una vez notificada la liquidacion de aforo, procede contra esta
el recurso de reconsideracion dentro de los dos meses siguientes
a su notificacion, de conformidad con el articulo 720 del E. T. Si
el interesado, decide interponer el recurso de reconsideracion,
la Administracion Tributaria cuenta con un ano para resolverlo,
contado a partir de la fecha de su interposicion, segun 10 con-
templa el articulo 732 del E. T., observese que la norma utiliza el
verbo "resolver", 10 que implica que no se contempla dentro del
termino de un ano, el termino para notificar la respuesta, si no
10 resuelve dentro del termino de un ano se configura silencio ad-
ministrativo positivo de acuerdo con el articulo 734 del E. T., tengase
tambien en cuenta la suspension de terminos para fallar el recurso
de reconsideracion que la establece el articulo 733 del E. T.
[ 143]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Luego, si agotola via administrativa 0 gubernativa puede ir a
la via contenciosa administrativa, si no agoto la via administra-
tiva, Ie queda el recurso especial de la revocatoria directa dentro
de los dos anos siguientes a la ejecutoria del acto, de acuerdo con
los articulos 736 y 737 del E. T.
4.2.6. La liquidacion de aforo e inscripcion de esta en
los registros publicos. De acuerdo con el articulo 719-1 del
E. T., dentro del proceso de determinacion del tributo e impo-
sicion de sanciones, el respectivo Administrador de Impuestos
o de Impuestos y Aduanas Nacionales, ord'enara la inscripcion
de la liquidacion oficial de revision 0 de aforo y de la resolucion
de sancion debidamente notificados, segun corresponda, en los
registros publicos, de acuerdo con la naturaleza del bien, en los
terminos que senale el reglamento. Lo referente a esta inscrip-
cion puede verlo en el apartado 4.1.12 de este libro.
4.2.7. Recurso de reconsideracion contra la sancion por
no declarar y contra la liquidacion de aforo. En cuanto al
recurso de reconsideracion a interponer por parte del interesado
en este proceso, uno es el recurso de reconsideracion contra la
resolucion sancion por no declarar y otro el recurso de reconside-
racion contra la liquidacion de aforo. En ambos casos se sigue los
mismos pasos descritos para el procedimiento de la liquidacion
de revision expuestos en los apartados del 4.1.15 aI4.1.22 de este
libro.
4.2.8. Revocatoria directa contra la sancion por no de-
clarar y contra la liquidacion de aforo. En cuanto al recurso
especial de revocatoria directa a interponer por parte del intere-
sado, una es la revocatoria directa contra la resolucion sancion
por no declarar y otra la revocatoria directa contra la liquidacion
de aforo, en ambos casos se sigue los pasos explicados para el
[ 144]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
procedimiento de la liquidacion de revision en los apartados del
4.1.24 y 4.1.25 de este libro.
4.2.9. Sancion de extemporaneidad y sancion por no
declarar. En relacion con la sancion por no declarar, esta se
relaciona con la sancion de extemporaneidad asi: primero apli-
ca la sancion de extemporaneidad, al 5%, y luego al 10%; para
posteriormente aplicar la sancion por no declarar al 20%, con la
posibilidad de bajarla al 50% del valor de la sancion, pero sin que
sea menor a la sancion de extemporaneidad al10%, veamos:
El articulo 641 del E. T. establece la sancion de extemporanei-
dad en la presentacion de las declaraciones tributarias. Dice este
articulo que las personas 0 entidades obligadas a declarar, que
presenten las declaraciones tributarias en forma extemporanea,
deberan liquidar y pagar una sancion por cada mes 0 fraccion
de mes calendario de retardo, equivalente al 5% del total del im-
puesto a cargo 0 retencion objeto de la declaracion tributaria, sin
exceder del 100% del impuesto 0 retencion, segun el caso.
Esta sancion se cobrara sin perjuicio de los intereses que ori-.
gine el incumplimiento en ((1 pago del impuesto, anticipo 0 reten-
cion a cargo de quien tiene el deber de declarar y no 10 ha hecho.
Cuando en la declaracion tributaria no resulte impuesto a car-
go, la sancion por cada mes 0 fraccion de mes calendario de re-
tardo, sera equivalente al 0.5% de los ingresos brutos percibidos
por el declarante en el periodo objeto de declaracion, sin exceder
la cifra menor resultante de aplicar el 5% a dichos ingresos, 0 del
doble del saldo a favor si 10 hubiere, 0 de la suma de 2.500 V.v.T.
cuando no existiere saldo a favor. En caso de que no haya ingre-
sos en el periodo, la sancion por cada mes 0 fraccion de mes sera
dell % del patrimonio liquido del ano inmediatamente anterior,
sin exceder la cifra menor resultante de aplicar el10% al mismo,
o del doble del saldo a favor si 10 hubiere, 0 de la suma de 2.500
V.V.T. cuando no existiere saldo a favor.
[ 145]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
EI articulo 642 del E. T. establece que el declarante, que pre-
sente la declaracion con posterioridad al emplazamiento, deb era
liquidar y pagar una sancion por extemporaneidad por cada
mes 0 fraccion de mes calendario de retardo, equivalente al10%
del total del impuesto a cargo 0 retencion objeto de la declara-
cion tributaria, sin exceder del 200% del impuesto 0 retencion,
segun el caso.
Cuando en la declaracion trib.utaria no resulte impuesto a
cargo, la sancion por cada mes 0 fraccion de mes calendario de
retardo, s~ra equivalente al 1% de los ingresos brutos percibi-
dos por el declarante en el periodo objeto de declaracion, sin
exceder la cifra menor resultante de aplicar el 10% a dichos in-
gresos, 0 de 4 veces el valor del saldo a favor si 10 hubiere, 0 de
la suma 5.000 U.V.T. cuando no existiere saldo a favor. En caso
de que no haya ingresos en el periodo, la sancion por cada mes
o fraccion de mes sera del 2% del patrimonio liquido del ano
inmediatamente anterior, sin exceder la cifra menor resultante
de aplicar el veinte por ciento 20% al mismo, 0 de 4 veces el
valor del saldo a favor si 10 hubiere, 0 de la suma de 5.000 U.V.T.
cuando no existiere saldo a favor.
Esta sancion se cobrara sin perjuicio de los intereses que ori-
gine el incumplimiento en el pago del impuesto 0 retencion a
cargo del declarante.
Cuando la declaracion se presente con posterioridad a la no-
tificacion del auto que ordena inspeccion tributaria, tambien se
deb era liquidar y pagar la sancion por extemporaneidad a que
se refiere el articulo 642 del E. T.
Por 10 tanto, si el interesado no ha sido sancionado por no de-
clarar, sancion que procede luego del emplazamiento donde se
la da el plazo perentorio de un mes para que presente la decla-
racion, y aunque haya transcurrido el mes que Ie dan para que
[ 146]
Procedimiento administrativo especial tributario y e! debido proceso
presente la declaracion tributaria, pero aun no han notificado
en debida forma la sancion por no declarar, puede presentar la
declaracion y calcular y pagar la sancion por extemporaneidad
del articulo 642 del E. T.
Si quien tiene el deber de declarar no present a la declara-
cion tributaria dentro del mes siguiente a la notificacion del
emplazamiento para declarar, sera sancionado de acuerdo con
el articulo 643 del E. T. que establece la sancion por no declarar,
la cual se cuantifica de la siguiente forma:
En el caso de que la omision se refiera a la declaracion del
impuesto sobre la renta y complementarios, la sancion corres-
ponde al 20% del valor de las consignaciones bancarias 0 ingre-
sos brutos de quien persiste en su incumplimiento, que deter·
mine la Administracion por el periodo al cual corresponda la
declaracion no presentada, 0 al 20% de los ingresos brutos que
figuren en la ultima declaracion de renta presentada, el que
fuere superior.
En el caso de que la omision se refiera a la declaracion del
impuesto sobre las ventas, la sancion corresponde al 10% de las
consignaciones bancarias 0 ingresos brutos de quien persiste
en su incumplimiento, que determine la Administracion por el
periodo al cual corresponda la declaracion no presentada, 0 al
10% de los ingresos brutos que figuren en la ultima declaracion
de ventas presentada, el que fuere superior.
En el caso de que la omision se refiera a la declaracion de re-
tenciones, la sancion corresponde al 10% de los cheques girados
o costos y gastos de quien persiste en su incumplimiento, que
determine la Administracion por el periodo al cual corresponda
la declaracion no presentada, 0 al 100% de las retenciones que
figuren en la ultima declaracion de retenciones presentada, el
que fuere superior.
[ 147]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa

En el caso de que la omision se refiera a la declaracion del 4.2.10. Flujograma

impuesto de timbre, la sancion .por no declarar sera equivalente
a cinco veces el valor del impuesto que ha debido pagarse.
PROCEDIMIENTO LIQUIDACI6N OFICIAL DE AFORO
Dice la norma que cuando la Administracion de Impuestos
disponga solamente de una de las bases para practicar las san-
INICIO
ciones anteriores, podra aplicarla sobre dicha base sin necesi-
dad de calcular las otras.
La sancion por no declarar calculada por la Administracion
SI l,Es salisfac!oria la
se reducira al 50% del valor de la sancion inicialmente impuesta respuesta?
por la Administracion, si dentro del termir,o para interponer el
recurso de reconsideracion contra la resolucion que imp one la
l,Hay respuesta al
sancion por no declarar, quien tiene el deber de declarar pre- emplazamiento
para declarar
senta la declaraci6n, en cuyo caso, debera liquidar y pagar la S,
.......-r ----:--''-::--:---:-::o
l,Es satisfactoria la -::''''"''-'_'';;:;'_->1 Hay mer~o para nol~icar [a resoluci6n
sancion por no declarar al pres en tar la declaracion tributaria. respuesta? sanci6n par no declarar

En todo caso, esta sancion no podra ser inferior al valor de la Nolificaci6n resoluci6n
sancion por extemporaneidad, liquidada de conformidad con 10 sanci6n por no declarar

previsto en el articulo 642 del E. T.

En conclusion, la sancion de extemporaneidad del 5% proce- r-'S:,,' -<: l,Presanto recurso de
Reconsideracion?
No Sanci6n queda en firme una vez
vence el termino para interponer
el recurso de reconsideracion
de si quien tiene el deber de declarar, declara antes que se Ie
l.Respuest~'1!~::.~;~~;::S~~~~~~~::
$I

notifique emplazamiento para declarar. "tisf,cto,;; Notlicaoi6o liq"id,,~o d, ,fo"

La sancion de extemporaneidad pasa al 10% si quien tiene

el deber de declarar, presenta la declaracion despues de que se
Via administrativa agolada
Ie notifique en debida forma el emplazamiento para declarar Llqui aClOn de aforo
l.PreSenlo recurso de No queda en firma una vez venc
y antes de que Ie notifique en debida forma la sancion por no Puede if a la via econsideracion? el termino para interponer al
contencioso administrativa recurse de reconsideracion
declarar. demandado la resolucion
SI

sandon pOT no declarar Auto que niega las prelensione

La sanci6n pasa a ser por no declarar, si pasa el mes que Ie del recurso de reconsideracion
$I
dan de plazo en emplazamiento para no declarar al omiso, y Puto de archivo de las diligencias
Via adminislraliva agotada
este no 10 ha hecho, la sancion por no declarar pasa a ser del
Puede iT a fa Via contencioso administrativa
20%, esta sancion por no declarar puede reducirse al 50%, pero demandado 13 liquidation de aforo

sin que sea menor a la de extemporaneidad al 10%, si el omiso '"

en el termino que tiene para interponer el recurso contra la
sancion por no declarar, presenta la declaracion tributaria. Grafica 7: Fuente elaboraci6n propia.

[ 148] [ 149]
 Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.3. DECLARACION DE CORRECCION
La declaracion de correccion, tiene por condicion que se haya
presentado la declaracion tributaria por parte del contribuyente
o responsable, el objetivo de la declaracion de correccion es la
correccion posterior .de la declaracion presentada inicialmente 0
de la ultima correccion que haya hecho.
4.3.1. Definicion. La declaracion de correccion, es una correc-
cion posterior de la declaracion presentada inicialmente 0 de la
ultima correccion que se haya hecho. En, los casos de las correc-
ciones que disminuyen el valor a pagar 0 aumenten el saldo a
favor, y las correcciones que aumentan el valor a pagar 0 dis-
minuyen el saldo a favor y que este obedece a la rectificacion de
un error que proviene de diferencias hermeneuticas relativas al
derecho aplicable. El procedimiento para estas correcciones esta
reglado en el articulo 589 del E. T.
En los demas casos de correccion a la declaracion tributaria,
·u
l' las reglas de correccion se encuentran en el articulo 588 del E. T.
;.!"1\
~,
Las declaraciones tributarias se corrigen directamente por el
declarante por el medio al cual se encuentra obligado el contri-
buyente.
4.3.2. Declaraciones tributarias que se pueden corregir
II con fundamento en el articulo 588 del E. T. Se pueden corre-
~ gir las siguientes declaraciones tributarias:
Las que aumentan el impuesto 0 disminuyen el saldo a favor
Excepto cuando el mayor valor a pagar 0 la disminucion del
saldo a favor obedezca a diferencia de criterios del derecho
aplicable, caso en el cual se aplica el procedimiento del articu-
lo 589 del E. T.
Las que no se varian el valor a pagar 0 el saldo a favor. En
este caso no sera necesario liquidar sancion por correccion.
[ 150 ]
Procedimiento administrativo especial trlbutario y el debido proceso
Las correspondientes a los casos previstos en el articulo 588
del E. T., el contribuyente 0 responsable podra corregir va-
lidamente su declaracion tributaria, aunque se encuentre
vencido el termino previsto en el articulo 588 del E. T. es de-
cir los dos arros siguientes al vencimiento del termino para
presentar la declaracion, cuando se realice en el termino de
respuesta al pliego de cargos 0 al emplazamiento para co-
rregir.
Lo anterior es muy importante, porque significa que en el
caso de declaraciones tributarias presentadas luego de los
dos arros del vencimiento del plazo para presentar la de-
claracion, seria imposible corregirlas porque ya se les ha
vencido el termino para corregir, yaqui el articulo 588 del
E. T. establece un procedimiento para poder corregir. Se
debe tener en cuenta que el termino de firmeza de una de-
claracion tributaria no es el mismo termino para la correc-
cion de esta.
Las referidas a las inconsistencias de los literales a), b) y <1.)
del articulo 580, 650-1 Y 650-2 del Estatuto Tributario siem-
pre y cuando no se haya notificado sancion por no declarar,
podran corregirse mediante el procedimiento previsto en el
articulo 588 del E. T., liquidando una sancion equivalente al
2% de la sancion de que trata el articulo 641 de E. T., sin que
exceda de diez millones pesos (hoy 1.300 V.V.T.).
4.3.3. Declaraciones tributarias que se pueden·corregir
con fundamento en el articulo 589 del E. T. Se pueden corre-
gir las siguientes declaraciones tributarias:
Las que disminuyen el valor a pagar 0 aumenten el saldo a
favor.
Y por expresa remision del articulo 588 del E. T., las correc-
ciones que aumentan el valor a pagar 0 disminuyen el sal-
[ 151]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
do a favor y este obedece a la rectificacion de un error que
proviene de diferencias hermeneuticas relativas al derecho
aplicable.
4.3.4. Termino para la correccion y termino de firmeza
de la declaracion tributaria. Se debe tener en cuenta que
el termino para corregir la declaracion tributaria, es un ter-
mino independiente del termino de firmeza. El articulo 714 del
E. T. establece que la declaracion tributaria quedara en firme, si
dentro de los tres arros siguientes ala fecha, ,del vencimiento del
plazo para'declarar, no se ha notificado requerimiento especial.
Agrega que cuando la declaracion inicial se haya presentado en
forma extemporanea, los tres arros se contaran a partir de la
fecha de presentacion de la misma. Dice el articulo714 del E. T.
que la declaracion tributaria que presente un saldo a favor del
contribuyente 0 responsable quedara en firme si tres arros des-
pues de la fecha de presentacion de la solicitud de devolucion
o com pensacion, no se ha notificado requerimiento especial.
Cuando se impute el saldo a favor en las declaraciones tributa-
rias de los periodos fiscales siguientes, el termino de firmeza de
la declaracion tributaria en la que se presente un saldo a favor
sera el serralado en el inciso primero del articulo 714 del E. T.
Tambien quedara en firme la declaracion tributaria, si vencido
el termino para practicar la liquidacion de revision, esta no se
notifico.
El articulo 588 del E. T. establece que los contribuyentes 0
responsables, podran corregir las declaraciones tributarias sus-
ceptibles de ser corregidas por el procedimiento de este articulo,
dentro de los dos arros siguientes al vencimiento del plazo para
declarar, y antes de que se les haya notificado requerimiento es-
pecial 0 pliego de cargos en relacion con la declaracion tributaria
[ 152]
Procedimiento administrativo especial trlbutario y el debido proceso
que se corrige, y se liquide la correspondiente sancion por correc-
cion.
El articulo 589 del E. T. establece que los contribuyentes 0 res-
pons ables, podran corregir las declaraciones tributarias suscep-
tibles de ser corregidas por el procedimiento de este articulo y en
las condiciones exigidas en el mismo, dentro del arro siguiente
al vencimiento del termino para presentar la declaracion tribu-
taria.
De los articulos 588, 589 Y 714 del E. T. se infiere que si se
presenta la declaracion tributaria en forma extemporanea, 0 si
presenta la solicitud de devolucion 0 compensacion, los terminos
para la firmeza de la declaracion tributaria y los terminos para
corregirla no correrian en forma paralela.
El termino de firmeza de la declaracion tributaria, en el caso
de presentarse correcciones realizadas al amparo de los articulos
588 y 589 del E. T. queda referido a la declaracion inicial, no im-
porta que se hagan varias correcciones posteriores al amparo de
los articulos 588 y 589 del E. T.
En la Sentencia del 29 de mayo de 2014, expediente 19051, inter-
preta el Consejo de Estado que el articulo 588 y 589 del E. T. preven
un termino legal de dos anos y de un ano respectivamente para co-
rregir una declaracion privada, y que este plazo se cuanta a partir
del vencimiento del plazo para declarar 0 desde la ultima correccion
realizada para 10 cual cita dos sentencias, una de del 26 de julio
de 2012, Consejero ponente: Hugo Fernando Bastidas Barcenas,
Radicacion: 25000-23-27-000-2008-00075- 01, Expediente 17671; y
otra, la dell' de agosto de 2013, Consejero ponente: Hugo Fernando
Bastidas Barcenas, Radicacion: 23001-23-31-000-2006-01066-02, ex-
pediente 1857l.
2.3.· EI plazo para realizar las correcciones voluntarias -un ano
o dos, segUn sea el casG-, tambien se cuenta desde la ultima
[ 153]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
correccion realizada, segun la interpretacion que de los articulos
588 y 589 ha hecho esta Seccion , en tanto preven la posibilidad de
que exista correccion a la ultima correccion presentada8 •
En la misma sentencia interpreta el Consejo de Estado que
cuando hay una correccion fundamentada en el articulo 588 del
E. T. 0 en el articulo 589 del E. T. el termino de revision por parte
de la Administracion Tributaria esta en funcion del termino de
firmeza de esta establecido en el articulo 714 del E. T., 10 que
implica que si ya se presento la firmeza de la declaracion tribu-
taria las correcciones que se hagan luego de, que dar en firme no
producen efectos juridicos.
Sin embargo, dichas correcciones deben presentarse, necesaria~
mente, antes de que quede en firme la declaracion tributaria,
pues una vez alcance firmeza, se convierte en incontrovertible e
inmodificable tanto por la Administracion como por el contribu-
yente, responsable 0 agente retenedor. Admitir que el termino de
firmeza se amplia cada vez que se presente una correccion, seria
aceptar que el mismo depende, exclusivamente, de la voluntad del
contribuyente, que podria indefinidamente corregir sus declara~
ciones, 10 que atentaria contra el principio de seguridadjurfdica'.
El termino de firmeza de la declaracion tributaria, en el caso
de las correcciones realizadas con fundamento en el articulo 589
del E. T. se debe interpretar al amparo de 10 establecido en el
mismo, cuando expresa:
La correccion de las declaraciones a que se refiere este articulo
no impide la facultad de revision, la cual se contara a partir de la
fecha de la correcci6n 10.
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administrativo,
Seeci6n Cuarta. Consejero ponente: Jorge Octavio Ramirez Ramirez. Bogo-
ta D.C., veintinueve de mayo de dos mil catorce. Radicaci6n numero 13001·
23-31·000-2003-01375-01. Expediente 19051.
Ibid.
MONSALVE TEJADA, Rodrigo. Impuestos 2016. Medellin: CIFUJ, 2016.
[ 154]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
Lo que implica que en estos casos la Administracion Tributaria
puede iniciar un procedimiento de revision, para 10 cual tendria
que notificar en debida forma un requerimiento especial dentro
de los terminos de firmeza del articulo 714 del E. T.
4.3.5. Procedimiento del articulo 588 del E. T. para co-
rregir la declaraci6n tributaria. Consiste en que el contribu-
yente 0 responsable presenta la declaracion tributaria de correc-
cion en los formularios autorizados, dentro del termino legal.
Cuando se presenta el caso establecido en el inciso 3° del ar-
ticulo 588, y el mayor valor a pagar, 0 el menor saldo a favor,
obedece a la rectificacion de un error que proviene de diferencias
de interpretacion entre la Administracion Tributaria y el contri-
buyente 0 responsable, relativas a la interpretacion del derecho
aplicable, puede el declarante dentro del termino y procedimien-
to establecido en el articulo 589 proceder a corregir, siempre que
los hechos que consten en la declaracion objeto de la correccion
sean completos y verdaderos, en este caso no se aplica la sancion
de correccion.
4.3.6. Procedimiento del articulo 589 del E. T. para co-
rregir la declaraci6n tributaria. El articulo 589 del E. T. esta-
blece el procedimiento para la correccion de:
La declaracion tributaria que disminuye el valor a pagar 0
aumenten el saldo a favor.
La declaracione tributaria en el caso de las diferencias de
criterio de interpretacion contemplado en el articulo 588 in-
ciso 3° del E. T.; que implique incremento en el anticipo del
impuesto, para ser aplicado a la declaraciones del ejercicio
siguiente, salvo que la correccion del anticipo se derive de
una correccion que incrementa el impuesto por el correspon-
diente ejercicio.
[ 155]
Procedimiento Tributario en Sede Administratlva
El procedimiento establecido implica que se presenta la res-
pectiva declaracion tributaria por el medio al cual se encuentra
obligado el contribuyente dentro del ano siguiente al vencimiento
del termino para presentar la declaracion tributaria, teniendo en
cuenta que la declaracion tributaria no haya quedado en firme,
porque si ya esta en firme no procede ninguna correccion.
Observese que el articulo 589 del E. T. indica que esta correc-
cion no afecta la facultad que tiene la Administracion Tributaria
para revisar dicha declaracion de correccion en un proceso de
revision, la facultad para revisar la liquidaci6n de correccion se
cuenta a partir de la fecha de la correccion. Por 10 tanto, en las co-
rrecciones con fundamento en el articulo 589 del E. T. el termino
de revision comienza a contar de nuevo desde la fecha de la co-
rreccion, 10 que implica que la Administracion Tributaria puede
iniciar un procedimiento de revision, para 10 cual debe notificar
en debida forma un requerimiento especial dentro de los termi-
nos de firmeza del articulo 714 del E. T. termino que se encuentra
anclado a la declaracion inicial.
4.3.7. Aspectos mas importantes de la declaraci6n de
correcci6n. Los aspectos mas importantes de la liquidacion de
correccion son los siguientes:
El objeto de esta declaracion es corregir la declaracion inicial
o la ultima correccion presentada por el contribuyente 0 respon-
sable.
La declaracion de correccion es temporal, 10 que significa que
no es definitiva, por 10 que consecuentemente no se impide su
posterior revision por parte de la Administracion Tributaria en
un procedimiento de revision, siempre y cuando este dentro de
los terminos para notificar en debida forma el requerimiento es-
pecial.
En las correcciones a las declaraciones tributarias al amparo
de los articulo 588 y 589 del E. T., la oportunidad para revisar la
[ 156]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debldo proceso
declaracion tributaria por parte de la Administracion Tributaria
se cuenta a partir de la presentacion de la declaracion inicial,
pues las correcciones posteriores no se tienen en cuenta para el
termino de firmeza, pues el termino para que quede en firme la
ultima correccion, se cuenta a partir del vencimiento del plazo
para declarar si presento la declaracion tributaria inicial oportu-
namente, 0 a partir de su presentacion si 10 hizo en forma extem-
poranea. Se debe tener en cuenta que la declaracion tributaria
no haya quedado en firme, pues de haber quedado en firme las
correcciones posteriores no producen efecto juridico.
El Consejo de Estado interpreta que los articulos 588 y 589 del
E. T. facultan a los contribuyentes 0 responsables, para corregir
las declaraciones tributarias en forma voluntaria, con el fin de en-
mendar errores 0 imprecisiones y establecer la correcta determi-
nacion del impuesto. El plazo para realizar las correcciones volun-
tarias, de un ano 0 dos, segUn sea el caso es inmodificable, segUn
la interpretacion que de los articulos 588 y 589 del E. T. ha hecho el
Consejo de Estado en sentencia dell 0 de agosto de 2013, consejero .
ponente Hugo Fernando Bastidas Barcenas, radicacion 23001-
23-31-000-2006-01066-02, expediente 18571, y ratificada en la sen-
tencia del 29 de mayo de 2014, consejero ponente Jorge Octavio
Ramirez Ramirez, radicacion 13001-23-31-000-2003-01375-01, expe-
diente 19051. En tanto, estos articulos preven la posibilidad de que
exista correccion a la ultima correccion presentada. No obstante,
se advierte que si bien ellegislador acepto la posibilidad de que se
hiciere correccion a la declaracion inicial 0 a la ultima correccion
presentada, dicha facultad encuentra su limite en el termino de
firmeza de la declaracion privada, segUn 10 dispone el articulo 714
del E. T., que establece un termino maximo para que la autoridad
tributaria pueda ejercer validamente la facultad de revisar las de-
claraciones tributarias una vez presentadas. Sin embargo, dicho
[ 157]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
plazo no afecta unicamente a la Administraci6n Tributaria, ya que
si bien limita el ejercicio en cabeza de la entidad oficial, tambien
cierra la posibilidad a los contribuyentes 0 responsables, para mo-
dificar el contenido de la declaraci6n presentada.
En conclusi6n, admitir que el termino de firmeza se amplia cada
vez que se presente una correcci6n, seria aceptar que el mismo
depende, exclusivamente, de la voluntad del contribuyente 0 res-
ponsable, que podria indefinidamente corregir la declaraci6n, 10
que atentaria contra el principio de seguridad juridica. Observese
que el articulo 714 del E. T. no condicion6 la flrmeza de la declara-
ci6n privada al hecho de que se presentara una correcci6n en los
terminos establecidos en los articulos 588 y 589 del E. T.
Por 10 tanto, el termino de firmeza de la declaraci6n privada
prima sobre los plazos de correcci6n concedidos en los articulos
588 y 589 del E. T., en virtud del principio de seguridad juridica.
Asi pues, al ocurrir la firmeza de la declaraci6n, esta se vuelve
indiscutible tanto para la Administraci6n Tributaria como para
el contribuyente 0 responsable.
4.3.8. La correcci6n del articulo 866 del E. T. para el
acto administrativo y la liquidaci6n privada. En relaci6n
con las providencias, liquidaciones oficiales y demas actos admi-
nistrativos, el articulo 866 del E. T. establece la facultad de co-
rregir de oficio 0 a petici6n de parte por efecto de error aritmetico
o de trascripci6n.
Esta correcci6n puede realizarse en cualquier tiempo, siempre
y cuando no se haya acudido a la jurisdicci6n contenciosa admi-
nistrativa ejerciendo alguno de los medios de control contempla-
dos en laLey 1437 de 2011 C. de P. A. y de 10 C. A. para demandar
dicho acto. La correcci6n establecida en el articulo 866 del E. T. se
aplica a providencias, liquidaciones oficiales y demas actos admi-
nistrativos proferidos por la Administraci6n Tributaria.
[ 158]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
La Administraci6n Tributaria, segun la interpretaci6n que
hace el Consejo de Estado del el articulo 866 del E. T., puede
modificar la declaraci6n oficial de revisi6n despues de haberla
notificado al contribuyente 0 responsable, pero esto no quiere de-
cir que los dos meses que tiene el contribuyente 0 responsable
para recurrir la declaraci6n oficial de revisi6n se yean afectados.
AI respecto la secci6n cuarta del Consejo de Estado en senten-
cia del 10 de febrero de 2011, expediente 17251, interpret6 que
en relaci6n con el criterio segUn el cual la correcci6n del acto
amplia el plazo, para efectos de interponer los recursos ante la
Administraci6n, la Sala ha seiialado que se nota c6mo del con-
tenido de la norma, no se concluye que los terminos que esten
corriendo inicien nuevamente, 0 que la correcci6n prolongue los
mismos, pues tal como se indic6, las correcciones realizadas con
base en dicho articulo, no son de caracter sustancial, sino que
se trata de simples errores de transcripci6n 0 aritmeticos. Asi
las cosas el acto administrativo por medio del cual se efectua
la correcci6n de que trata el articulo 866 del E. T. conforma una
unidad con el acto administrativo corregido por 10 cual participa
de su misma naturaleza para todos los efectos, inclusive para
su impugnaci6n, sin que ello implique que se desconozca el de-
recho de defensa. AI contrario de 10 afirmado por la apelante, la
Jurisprudencia transcrita si tiene aplicaci6n en el presente caso,
pues como puede verse en la misma se indica con toda claridad
que la facultad de correcci6n que Ie otorga el articulo 866 del E.
T. a la Administraci6n no tiene la virtud de revivir los terminos
respecto del acto administrativo corregido, en dicha oportunidad
para acudir a la jurisdicci6n contencioso administrativa y en
el presente para interponer vaIidamente el recurso de reconside-
raci6n.
En sentencia del 27 de agosto de 2009, expediente 16398, el
Consejo de Estado ratifica su postura e indica que se infiere
[ 159]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa

que la facultad otorgada a la Administracion para corregir los 4.3.9. Flujograma

actos que profiere, tiene dos limitantes: que se trate de errores
aritmeticos 0 de transcripcion, es decir aquellos errores que no
afecten en forma sustancial el contenido del acto que se corrige
y, que contra el acto que se pretende corregir no se haya ejer-
PROCEDIMIENTO DE CORRECCION ARTS. 588 Y589 DEL E. T.
citado la accion contencioso administrativa. No obstante, dicha
norma no hace afirmacion alguna en cuanto a que los terminos
que esten corriendo se inicien nuevamente, 0 que la correccion Present6 declaraci6n

del acto prolongue los mismos, pues tal como se indico, las correc- ~N;;O~P';;;";;;";;'."l.-_HNO'-<::::j,Hay inconsistencias?
correcci6n
ciones realizadas con base en dicho articulO. no son de canicter Si

sustancial, sino que se trata de simples errores de transcripcion

No
o aritmeticos. Asi las cos as, el acto administrativo por medio del
cual se efectua la correccion de que trata el articulo 866 del E. T.,
conform a una unidad con el acto administrativo corregido, por r_N"O'<~dj,vencimiento
plazo para ;,--,SLI-,
edarar es menor 0 19lJal a_
dos alios?
10 cual participa de su misma naturaleza para todos los efectos,
j,Nose ha
inclusive para su impugnacion, sin que ella implique que se des- No notificado reqlJerimiento Si
especial 0 pliego de
conozca el derecho de defensa. cargos?

Por 10 tanto, se concluye que la correccion de errores cometi- tNo se ha notificado

sane;6n por no declarar?
Si

dos en liquidaciones oficiales y en actos administrativos de orden

I
No procede la Correcci6rl de
tributario, no amplia ni revive terminos para llevar a cabo actua- tNO se ha notificado Si
correcci6n aClJerdocon
sanci6n por no dedarar? el p3ragrafo 2 del
ciones sometidas a plazos legales. De ahi que el termino de dos Art. 588 del E. T.

meses para interponer el recurso de reconsideracion contra las COITecci6n de

aClJerdo con el
paragrafo 2 del
liquidaciones oficiales, se cuenta a partir de la notificacion de la
liquidacion oficial, independientemente de que con posterioridad Art.5"E'T·1~
a ella se haya corregido con fundamento en el articulo 866 del
E. T.

[ 160 ] [ 161]
 PROCEDIMIENTO DE CORRECCION ARTS. 588 Y589 DEL E. T.
PROCEDIMIENTO DE CORRECCION ARTS 588 Y589 DEL E T

Las inoonsistencias

No d;~~~~I~~~~~ ~:~:~~a2 ~>-,S~I_ _ _,

ailos?

l.Estifl SI

1 dentro del termlno de

--r-
respuesla al pllego de cargos
o emplazamiento para
No varia el valor a pagar 0 el
Disminuye el impuesto 0 Aumenta al impueslo 0 corregir?
saldo a favor
Aumenta el salac a favor "Hay error de
criterio?

l.EsM
dsntro del termino de
SI l
respuesla at pliago de cargos inconsistencias que disminuyan al valor a pagar 0 aumenten al saldo a favor
o empiazamiento para
corregir?
l.Esta dentro
No del alia siguiente al vencimiento S;
del termine para presentar la
declaraci6n?
Presenta la correcci6n en al farmulario
indicado y por el medic que Ie
corresponda

Facultad de ravisi6n.Se
euenta a partir de la fecha
de correcc!6n

( Fin

Gr:ifica 8: Fuente elaboracion propia.

[ 162] [ 163]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
1. Para corregir las declaraciones tributarias, disminuyendo
el valor a pagar 0 aumentando al saldo a favor, igualmente
para las correcciones que impliquen incrementos en los anti-
cipos del impuesto, para ser aplicadosa las declaraeiones de
los ejercicios siguientes, salvo que la correccion del anticipo
se derive de una correccion que incrementa el impuesto por el
correspondiente ejercicio. Be elevara solicitud a la Adminis-
tracion de impuestos y aduanas correspondiente.
2. Be elevara solicitud a la Administracion de impuestos y
aduanas correspondiente.
3. La oportunidad para presentar la solieitud se contara desde
la fecha de la presentacion, cuando se trate de una declara-
cion de correccion.
4. La administracion debe practicar la liquidacion de correc-
cion, dentro de los seis meses siguieiltes a la fecha de la
solicitud en debida forma.
5. Be cuenta a partir de la fecha de la correceion 0 del venci-
miento de los seis meses siguientes a la solicitud, segun el
caso.
6. El contribuyente 0 responsable sera objeto de una sancion
equivalente al 20% del pretendido menor valor a pagar 0
mayor saldo a favor, si la solicitud de correccion no es pro-
cedente
7.La que sera aplicada en el mismo acto mediante el eual se
produzca el rechazo de la solicitud por improcedente.
8. Esta sancion se disminuira a la mitad, en el caso de que con
ocasion del recurso correspondiente sea aceptada y pagada.
9. No procede la sancion equivalente al 20% del pretendido
menor valor a pagar 0 mayor saldo a favor.
[ 164]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
4.4. LIQUIDACION DE CORRECCION ARITMETICA
En este apartado se describe el procedimiento relacionado con
la liquidacion de correccion aritmetica, con la cual se eorrige el
error aritmMico de la declaracion presentada por el contribuyen-
te 0 responsable, cuando este ha cumplido con el deber de presen-
tar la declaracion tributaria, pero 10 ha hecho con errores que la
ley tributaria clasifica como error aritmetico.
4.4.1. Definicion. La liquidacion de correccion aritmetica, es
una liquidacion oficial que realiza la Administracion Tributaria,
y esta disefiada para corregir los errores aritmeticos establecidos
en el articulo 697 del E. T. que generen un menor valor a pagar 0
un mayor saldo a favor. De 10 anterior se concluye que al corregir
el error aritmetico se debe producir un mayor valor a pagar 0 un
menor saldo a favor. Bi con ocasion al error aritm,etico se produce
un menor valor a pagar 0 un mayor saldo a favor no es procedente
la liquidacion de correccion aritmetica, de presentarse este caso, la
ley tributaria Ie permite a la Administracion Tributaria disponer
de otros mecanismos para invitar al contribuyente 0 responsable,
a que revise su declaracion ysi es del caso proceda a corregir, como
por ejemplo: un aviso persuasivo, un requerimiento ordinario, 0
una citacion para tratar el asunto.
El articulo 698 del E. T. habla de la facultad de correccion,
pero utiliza el verbo "poder", por 10 cualla facultad de correccion
no es obligato ria para la Administracion Tributaria, pues el ar-
ticulo 698 del E. T. establece que la Administracion Tributaria
podra corregir los errores aritmMicos, por 10 tanto se puede in-
terpretar que el error aritmetico tambien se podria proponer en
un requerimiento especial, iniciando asi el procedimiento para
una liquidacion de revision, pero este procedimiento no es el ade-
cuado por economia procesab
[ 165]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.4.2. Casos en que se presenta el error aritmetico del
articulo 697 del E. T. El articulo 697 del E. T. establece los casos
que originan el error aritmetico en la declaracion tributaria que
dan origen a la liquidacion de correccion aritmetica.
Los casos que generan el error aritmetico son:
A pesar de haberse declarado correctamente los valores co-
rrespondientes al hecho imponible 0 base gravable, se anota
como valor resultante un dato equivocado
Al aplicar la tarifa respectiva, se anotayn valor diferente al
que ha debido resultar .
Al efectuar cualquier operacion aritmetica, resulta un valor
equivocado que implica un menor valor a pagar por concep-
to de impuesto, anticipo 0 retenciones a cargo del declaran-
te, 0 un mayor saldo a favor para compensar 0 devolver
4.4.3. Otro caso en el que se presenta liquidaci6n de
correcci6n aritmetica contemplado en el articulo 701
del E. T. Fuera de los casos establecidos en el articulo 697 del
E. T., tambien genera liquidacion de correccion aritmetica, la pre-
sentacion de la declaracion tributaria en la cual se debe haber
liquidado la sancion correspondiente, y en ellas no se liquido la
correspondiente sancion, 0 liquidandola, la ha liquidado inco-
rrectamente, situacion contemplada en el articulo 701 del E. T.
El Consejo de Estado, en sentencia de febrero veinte de dos
mil seis. Radicacion numero 25000-23-27-000-2002-00132-01
(14541), expreso respecto a las sancion del articulo 701 del E. T.
10 siguiente:
Del texto transcrito se desprenden dos eventos en los cuales la
Administraci6n puede acudir a la liquidaci6n de correcci6n arit-
metica como son: (i) que no se hubieren liquidado las sanciones a
que estuviere obligado el administrado 0 (ii) que las hubiere liqui-
dado incorrectamente, ella sin perjuicio de que la Administracion
[ 166]
Procedimiento administrativo especial tributario y e[ debido proceso
decida imponer 0 determinar la sanci6n mediante resoluci6n inde-
pendiente como 10 dice esta norma 0 cuando sea del caso, a traves
de liquidacion oticial de revision. Si bien el articulo se encuentra
dentro del Capitulo II del Libro V denominado "Liquidaciones Oti-
ciales" e identificado para el caso como "Liquidaci6n de Correcci6n
Aritmetica", no puede predicarse que para aplicar la sanci6n con-
forme al 701 del E. T. debe siempre existir un error aritmetico de
los descritos en el articulo 697 del E. T.
[... J
De no ser asi el articulo 701 del E. T. se convertiria en una norma
ineficaz pues siempre se requeriria la existencia de error aritmetico
para la determinacion de la sancion mediante liquidacion oticial de
correcci6n. Es claro que cada caso concreto requiere anaJisis indivi-
dual para determinar la debida aplicacion de esta norma especial.
Por todo 10 expuesto esta Sala estima que en el caso en estudio
la correccion de la sancion minima mediante el discutido proce-
dimiento se ajusta a derecho, amen de que en casos similares al
debatido, esta Corporacion ha considerado que los parametros le-
gales que originan el error aritmetico contenidos en e1 articulo
697 del Estatuto Tributario, son diametralmente diferentes a la
facultad de correccion de las sanciones que establece el articulo
701 ibidem, toda vez que esta ultima disposicion legal permite que
la administracion tributaria liquide las sanciones omitidas por el
contribuyente 0 corrija las incorrectamente liquidadas. ll
4.4.4. Jurisprudencia del Consejo de Estado con res-
pecto al error aritmetico. Los casos de error aritmetico, que
no deberian causar mayor dificultad dada su aparente facilidad,
al aplicarse a los casos particulares y concretos han originado
problemas interpretativos 0 hermeneuticos. Ha sido la jurispru-
dencia de la jurisdiccion contenciosa administrativa, la que en
II
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administrativo,
Secci6n Cuarta, Consejera ponente: Maria Ines Ortiz Barbosa, Bogota,
D.C., febrero veinte de dos mil seis, radicaci6n numero: 25000-23-27-000-
2002-00132·01 (14541).
[ 167]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
sus sentencias ha precisado que e1 error aritmetico es un error de
resu1tado, y no son simples errores de trascripcion. Al respecto
e1 Consejo de Estado como organo de cierre en materia adminis-
trativa ha dicho:
Si determinado valor resultante es erroneo, pero no por defectos de
ca.lculo, sino porque alguna 0 algunas de las cifras que se pusieran
en relacion matematica para efectuar la respectiva operacion, son
incorrectas, no tiene ocurrencia el error aritmetico; habria cuando
mas, yerros de transcripcion de dichos elementos de calculo; del
mismo modo, si no obstante ser estos correctos. y errado el calculo,
la operacion no ge,nera un menor impuesto ni \un mayor saldo a
favor tener interes en su correcci6n; por eso, bien dice el concepto
DArN citado, que la disminucion debe ser "real". En principio, la
tesis de que, por 1a ~~objetividad" del error aritmetico, 1a Adminis~
tracion deba atenerse a los datos y factores de la declaracion tri-
butaria, es inobjetable; sin embargo, si el declarante alega y prue-
ba que uno 0 mas de los factores del respectivo calculo aritmetico,
son incorrectos, por transcripcion, incorporacion 0 transposicion
erronea, necesariamente la ~lobjetividad" debe extenderse a los
guarismos l'correctos" que presente el contribuyente, prescindien~
do naturalmente, de cualquier consideracion relativa a la sustan-
cia de tales guarismos, como su naturaleza y origen 0 procedencia,
pues, 10 que se haria con ellos, no seria mas que una verificacion 0
comprobacion rigurosamente aritmetica 12 •
El error aritmetico no se puede entender sino como un fenomeno
de resultados exclusivamente numerico, con total prescindencia
de cua1quier razonamiento logic'o 0 juridico concerniente a 1a na~
turaleza u origen de los guarismos comprometidos en las corres~
pondientes operaciones de ca!culo. En este caso dado que en los
citados renglones 187 a 197 excepto el ultimo se anotaron inva-
riablemente ceros, como elementos constitutivos de un costo por
juego de inventarios totalizado en el renglon 198 mediante cifra
13
12
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administrativo
Secci6n Cuarta, Consejera ponente: Consuela Sarria Oleos, Santa Fe d~
Bogota D.C., cinco de junio de mil novecientos noventa y cinco. Radicaci6n
numero: 7044.
[ 168]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
significativa, es evidente que no se declararon ucorrectamente los
valores correspondientes", luego no cabia decir aritmeticamente
equivocado el "resultado" del renglon 198 sencillamente porque se
desconocia el valor "correcto" de los items precedentes 13 •
Conforme COn los hechos probados, precisa la Sala que, de confor-
midad con el articulo 697 del E. T., la liquidacion de correccion
aritmetica tiene por finalidad corregir los errores aritmeticos que
presentan las declaraciones tributarias, que hayan originado un
menor valor a pagar par concepto de impuestos, anticipos 0 reten~
ciones a cargo del declarante, 0 un mayor saldo a favor para com-
pensar 0 devolver. Por su parte, el articulo 698 ibidem faculta a
la Administracion para corregir los errores aritmeticos de las de~
claraciones tributarias que se encuadren en los presupuestos del
articulo 697. Adicionalmente, el articulo 701 del E. T. preve que
cuando el contribuyente no hubiere Iiquidado en la declaracion
las sanciones a que estuviere obligado 0 las hubiere liquidado de
manera incorrecta, 1a administracion las liquidara, incrementa-
das en un 30%. En numerosas oportunidades esta Corporacion ha
establecido que la liquidacion de correccion aritmetica tiene como
unica finalidad corregir los errores resultantes de operaciones
matematicas y, en general, confusiones de orden numerico, que
no alteran de fondo los datos Msicos de la declaracion. Tambien
se ha considerado que mediante el procedimiento de correccion
aritmetica no pueden deba'tirse aspectos de fondo, pues, el solo
hecho de que la Administracion tuviere que hacer planteamientos
en relacion con el origen y naturaleza de los valores declarados,
implica que el error no era solo aritmetico, sino que se trataba de
un asunto de fondo que no puede ventilarse mediante una liqui~
dacion de correcci6n aritmetica. En efecto, si bien e1 numeral 3°
del articulo 697 del E. T. senala que se presenta error aritmetico
cuanda al efectuar cualquier operacion aritmetica resulte un valor
equivocado que implique un menor valor a pagar por concepto de
impuestos, anticipos 0 retenciones a cargo del declarante, 0 un
mayor saldo a su favor para compensar 0 devolver, debe partirse
CONSEJO DE ESTADO. Colombia sala de 10 Contencioso Administrativo
Seccion Cuarta, consejera ponente: Consuelo Sarria Olcos. Santafe de Bo:
gaM. D. C., veintisiete de Noviembre de mil novecientos noventa y dos. Ra-
dicaci6n numero: 4295.
[ 169]
Procedimiento Trlbutario en Sede Administrativa
del supuesto de que hay una operacion aritmetica mal calculada,
en primer lugar, y que esta arroja como resultado un menor valor
a pagar 0 el mayor saldo a favor, en segundo. Si no se dan am-
bas condiciones no se configura ninguna de las ca usales de error
aritmetico. Por 10 tanto, la Administracion debe establecer ambos
presupuestos para proceder a corregir el yerro por medio de la
liquidacion de correccion aritmetica H .
El hecho de que se practique liquidacion de correccion no exime
para que la Administracion en ejercicio de las facultades de fisca-
lizacion pueda determinar los impuestos mediante 1iquidacion de
revision 15.
[... ] Sin que la Administracion las hubiere admitido, consideran-
do erradamente que cualquier negligencia en la consignacion de
datos es causal de correccian aritmetica y que re1eva a esta de
efectuar la mas minima diligencia tendiente a verificar la realidad
economica del contribuyente y su capacidad contributiva, unico
factor determinado por la ley para la tasacion del tributo ... No
existe norma dentro de la legislacion impositiva que determine
que el error del contribuyente sea un hecho generador del tributo,
y por 10 tanto no puede arbitrariamente tomarse como base de
imposicion ... Solo en la medida que la cuantificacion de los hechos
econamicos, generadores del tributo sean consignados correcta~
mente perc resulte una equivocaci6n en las operaciones aritmeti~
cas habra la liquidacion de correccion. Pues ellegislador al consa-
grar esta figura y la imposicion de la sancion, lejos de atenerse a
un rigorismo formal, castigola conducta de los contribuyentes que
siendo exactos en la consignacion numerica de los hechos imponi*
bles, no tengan la debida diligencia al anotar los resultados de las
14
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administrativo,
Secdan Cuarta, Consejero ponente: Hugo Fernando Bastidas Barcenas.
Bogota D.C., diez de junio de dos mil diez. Radicacion numero: 25000-23-
27-000-2006-00180-01(16817).
15
CONSEJO DE ESTADO. Colombia sala de 10 Contencioso Administrativo
Seccian Cuarta. Consejera Ponente: Consuelo Sarria Oleos. Santafe de Bo~
gota D. C., quince de Noviembre de mil novecientos noventa y uno. Radica~
cion numero: 3461.
[ 170]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
operaciones matematicas 0 apliquen tarifas diferentes y perjudi~
quen de esta manera los intereses del Estado 16 •
Para que se configure el error aritmetico con caracter sanciona~
ble, debe ser el resultado de un ejercicio matematico en el cual
los factores de calculo, no fueron puestos en la deb ida relacion
o no fueron puestos por su valor exacto ... Contrariamente, si la
cifra incorrecta no proviene, como en e1 caso, de una operacion de
calculo, 0 no revela los elementos numericos en que se descom~
pone 0 de los cuales se deriva, no cabe la suposicion de que es un
valor resultante, ni de que el yerro es aritmetico, sino que se trata
de un nuevo error de trascripcian 0 transposicion, as!, aparente~
mente, implique un menor valor a pagar ... En otros terminos, no
basta que el valor sea equivocado, se anote en un lugar distinto
del debido, 0 se refleje en un menor gravamen, para que se entien~
da constitutivo de error aritmetico. Las inconsistencias por mera
transferencia de cifras de un c6digo a otro, no son aritmeticas y a
10 sumo darian para que se exigieran del contribuyente las perti-
nentes explicaciones, por requerimiento ordinario l7 .
El error aritmetico es aquel que surge de un calculo meramente
aritmetico cuando 1a operacion ha sido erroneamente realizada.
En consecuencia, su correccion debe contraerse a efectuar adecua~
damente la operacion aritmetica erroneamente realizada, sin lle~
gar a modificar 0 alterar los factores 0 elementos que la componen.
En otras palabras, la facultad para corregir, en cualquier tiempo,
los errores aritmeticos cometidos en una providencia judicial, no
constituye un expediente para que el juez pueda modificar otros
aspectos - facticos 0 juridicos - que, finalmente, impliquen un cam-
bio del contenido juridico sustancial de la decision l8 •
16 CONSEJO DE ESTADO. Colombia sala de 10 Contencioso Administrativo,
Seceian Cuarta. Consejera Ponente: Consuelo Sarria Oleos. Santafe de Bo*
gota D. C., dieeinueve de junio de mil noveeientos noventa y uno. Expedien~
te 3195.
17 CONSEJO DE ESTADO. Colombia sala de 10 Contencioso Administrativo, Sec-
cian Cuarta. Consejera Ponente: Consuelo Sarria Oleos. Santafe de Bogota
D. C., nueve de agosto de mil noveeientos noventa y uno. Expediente 3278.
CORTE CONSTITUCIONAL. Colombia. Sentencia T-875 de 2000.
[ 171]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.4.5. Procedimiento. El articulo 698 del E. T. establece que
la Administracion Tributaria podra corregir los errores aritme-
ticos descritos en el articulo 697 del E. T., de la declaracion que
haya originado un menor valor a pagar por concepto de impuesto,
anticipo 0 retenciones a cargo del contribuyente 0 responsable, 0
un mayor saldo a su favor para compensar 0 devolver.
De acuerdo con el articulo 699 del E. T. la liquidacion de
correccion aritmetica debe proferirse dentro de los dos anos si-
guientes a la fecha de presentacion de la respectiva declaracion,
no importaque la presentacion de la declar~cion sea extempora-
nea, ya que el termino para proferir esta liquidacion, comienza a
correr con la presentacion de la declaracion. Tengase en cuenta
que el articulo 699 del E. T. dice que la declaracion de correccion
aritmetica se debe "proferir" dentro de los dos anos siguientes, 10
cual implica que no se contempla el termino para su respectiva
notificacion.
El articulo 700 del E. T., establece el contenido que debe in-
cluir la liquidacion de correccion aritmetica.
La liquidacion de correccion aritmetica no es una declaracion
definitiva, por 10 tanto, la Administracion Tributaria puede vol-
ver posteriormente con un procedimiento de liquidacion de re-
vision si esta dentro de los terminos para noticiar validamente
el requerimiento especial, pues si la declaracion ya quedo en
firme, de acuerdo con el articulo 714 del E. T. las correccion no
surte ningun efecto juridico.
Una vez notificada la liquidacion de correccion aritmetica,
procede contra esta el recurso de reconsideracion dentro de los
dos meses siguientes a su notificacion, de conformidad con el
articulo 720 del E. T. Si el interesado decide interponer el re-
curso de reconsideracion, la Administracion Tributaria cuenta
con un ano para resolverlo contado a partir de la fecha de su
[ 172]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
interposicion, segun 10 contempla el articulo 732 del E. T., si
no 10 resuelve dentro de este termino se configura silencio ad-
ministrativo positivo de acuerdo con el articulo 734 E. T. Debe
tenerse en cuenta la suspension de terminos para faHar el re-
curso de reconsideracion que establece el articulo 733 del E. T.
Si agoto la via administrativa 0 gubernativa puede ir a la via
contenciosa administrativa utilizando el medio de control de nu-
lidad y restablecimiento del derecho establecido en la Ley 1437
de 2011 C. de P. A. y de 10 C. A., demandando la ilegalidad 0
inconstitucionalidad de la liquidacion de correccion aritmetica
por alguna causal 0 causales establecidos en el articulo 730 del
E. T. , si no agotola via administrativa 0 gubernativa, Ie queda el
recurso especial de la revocatoria directa dentro de los dos anos
siguientes a la ejecutoria del acto, articulos 736 y 737 del E. T.
4.4.6. Recurso de reconsideraci6n contra la liquidaci6n
de correcci6n aritmetica. En cuanto al recurso de reconsi-
deracion a interponer por parte del interesado en este proceso,
se sigue los mismos pasos descritos para el procedimiento de la'
liquidacion de revision expuestos en los apartados del 4.1.15 al
4.1.22 de este libro.
4.4.7. Revocatoria directa contra la liquidaci6n de co-
rrecci6n aritmetica. En cuanto al recurso especial de revoca-
toria directa a interponer por parte del interesado, se sigue los
pasos explicados para el procedimiento de la liquidacion de revi-
sion en los apartados del 4.1.24 y 4.1.25 de este libro.
Para finalizar la liquidacion de correccion aritmetica hay que
indicar que la ley antitramites, Ley 962 de 2005, en el articulo
43, establece un procedimiento para corregir errores e inconsis-
tencias en la declaraciones tributarias y los recibos de pago, ver
el apartado 4.9 de este libro.
[ 173]
 Procedimiento administrativo especial tributario y e! debido proceso

4.4.8. Flujograma 4.5. LIQUIDACI6N PROVISIONAL

En este apartado se describe el procedimiento relacionado

I PROCEDIMIENTO LIQUIDACION DE CORRECCION ARITMETICA I con la .liquidaci6n provisional, procedimiento que se encuentra
en los articulos 764 al 764-6 del E.T. El articulo 764 del E.T. ha
sido modificado por el texto de la reforma tributaria, Ley 1819 de
2016, esta ley ha introducido seis nuevos articulos relacionados
con esta liquidaci6n, estos son los articulos 764-1 al 764-6 del E.T.
4.5.1. Definicion. La liquidaci6n provisional establecida en
SI t,Hay merito para No
r---"'-C correcci6n aritmetica1 >-=---, el articulo 764 del E.T., es un mecanismo que podra ser utilizado
r----~_. '
Oficio persuasivo por la Administraci6n Tributaria con el prop6sito de determinar
Auto de archivo y liquidar las siguientes obligaciones: impuestos, gravamenes,
de las diligencias
i,.Hay respuesta a! afieia No contribuciones, sobretasas, anticipos y retenciones que hayan
persuasivo?
sido declarados de manera inexacta 0 que no hayan sido declara-
dos por el contribuyente, agente de retenci6n 0 declarante, junto
i,Es satisfactoria la
respuesta ?
>"'NO'---;:::=::=~L,,-_-:~_-,
~
con las correspondientes sanciones que se deriven por la inexac-
Existe merita para notifiear titud u omisi6n, segun el caso; sanciones omitidas 0 indebida-
liquidacion de correcci6n
aritmetica mente liquidadas en las declaraciones tributarias; sanciones por
Notificaci6n liquidaci6n de correcci6n
el incumplimiento de las obligaciones formales.
aritmetica Se resalta que la redacci6n de la norma del articulo 764 del
E.T. dice que "La Administraci6n Tributaria podra proferir la
L.Presento recurso de Liquidaci6n Provisional con el prop6sito de determinar y liquidar
Reconsideraci6n?
las siguientes obligaciones ... ", como se puede observar la redac-
l.Respuesta satisfactoria?/>b!Q.--->liUUqQlurlcidiaacctio5;·n~diael
ci6n de la norma utiliza el verbo "podra", 10 que implica que esta
correcci6n aritmelica disposici6n es facultativa y no obligatoria para Administraci6n
queda en firme
Tributaria, por 10 que esta tiene la discreci6n para decidir si la
utiliza 0 no, ya que si decide no utilizarla, pude utilizar los proce-
dimientos para la liquidaci6n de revisi6n, la liquidaci6n de aforo,
y el de la resoluci6n sanci6n independiente, ya tratados en este
libro. Ademas, se utiliza en la redacci6n de la norma el verbo
"proferir", 10 que indica que en e1 termino para proferir no esta
Grafica 9: Fuente elaboraci6n propia. contemplado e1 termino para notificarla, 10 que significa que la

[ 174] [ 175]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
liquidaci6n provisional se debe proferir dentro de los terminos
establecidos en la ley, y que ademas hay un termino prudencial
para notificarla.
El texto del articulo 674 del E.T. dice que para proferir la liqui-
daci6n provisional, la Administraci6n Tributaria podra utilizar
como elemento probatorio la informaci6n obtenida de conformi-
dad con 10 establecido en el articulo 631 del E.T. y a partir de las
presunciones y los medios de prueba contemplados en el E.T., y
que permita la proyecci6n de los factores a partir de los cuales
se establezea una presunta inexactitud, impuestos, gravamenes,
contribuciones, sob~etasas, anticipos, retenciones y sanciones.
Al respecto hay que indicar que utilizar como elemento proba-
torio la informaci6n obtenida de conformidad con 10 establecido
en el articulo 631 del E.T., es valido solo cuando se trata de per-
sonas que tienen el deber constitucional de declarar, de acuerdo
con el articulo 95 numeral 9 de la Constituci6n, y no 10 han hecho,
o que habiendo declarado, 10 han hecho con inexactitud, ya que
en estos dos casos la informaci6n obtenida a partir del articulo
631 del E.T. y en generalla informaci6n obtenida de terceros, son
serios inicios que pueden constituir prueba, en los terminos que
ha expresado la Corte Constitucional en las Sentencias C-690 de
1996, C-160 de 1998, C-054 de 1999, C-506 de 2002 C-616 de 2002 y
C-595 de 2010, donde ha indicado, que el debido proceso se matiza
o atenua, en el sentido de presumirse la culpa en estos dos casos,
10 que significa que no se presume la inocencia, sino que se pre-
sume la culpa, y como consecuencia de la presunci6n de culpa, se
invierte la carga de la prueba, ya que es el contribuyente en estos
casos elque tiene la carga de aportar las pruebas que 10 eximan
de resportsabilidad como 10 son la fuerza mayor, el caso fortuito,
el hecho de un tercero 0 cualquier eximente de responsabilidad,
que una vez este probado descarta la culpa del contribuyente.
[ 176]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proc€so
Ademas la informaci6n recibida por la Administraci6n
Tributaria de terceros esta ampara por el principio constitucio-
nal de la buena fe establecido en el articulo 86 de la Constituci6n.
Ahora, en los casos diferentes al incumplimiento del deber cons-
titucional de declarar, 0 de haberlo hecho con inexactitudes, la
informaci6n del articulo 631 del E.T. y la informaci6n de terceros
en general, es solo un indicio, 10 que tiene como consecuencia que
de utilizarse de acuerdo con el articulo 764 del E.T., se estarian
estableciendo tributos basados en presunciones e indicios, y no en
hechos ciertos y probados como 10 establece el articulo 742 del E.T.
Por 10 tanto, los cruces de informaci6n de la Administraci6n
Tributaria pueden brindar elementos que Ie permitan identificar
posibles omisiones al deber de declarar, 0 inexactitudes, pero la
Administraci6n Tributaria debera disponer de pruebas en el sen-
tido del articulo 742 del E.T. antes de poder actuar, como son la
contabilidad del propio contribuyente 0 de terceros, las facturas,
contratos, entre otros.
Agrega el articulo 674 del E.T. que la liquidaci6n provisional
debera contener 10 senalado en el articulo 712 del E.T.
Dice en el articulo 764 del E.T. en el paragrafo uno, que en
los casos alli previstos, solo se proferira la liquidaci6n provisio-
nal respecto de aquellos contribuyentes que, en el ano gravable
inmediatamente anterior al cual se refiere la liquidaci6n provi-
sional, hayan declarado ingresos brutos iguales 0 inferiores a
quince mil UVT, 0 un patrimonio bruto igual 0 inferior a treinta
mil UVT, 0 que determine la Administraci6n Tributaria a falta de
declaraci6n, en ningun caso se podra superar dicho tope.
Lo anterior significa a contrario censu, que respecto de aque-
llos contribuyentes que en el ano gravable inmediatamente ante-
rior al cual se refiere la liquidaci6n provisional, hayan declarado
ingresos brutos superior a quince mil UVT, 0 un patrimonio bruto
[177]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
superior a treinta mil UVT, no se puede proferir la liquidacion
provisional, 10 que implica que se debe recurrir a los tradicio-
nales procedimientos de revision, de aforo 0 resolucion sancion
independiente reglados en el E.T. y expuestos en capitulos ante-
riores.
El paragrafo dos del articulo 764 del E.T. establece que en la
liquidacion provisional se liquidaran los impuestos, gravamenes,
contribuciones, sobretasas, anticipos, retenciones y sanciones de
uno 0 varios periodos gravables correspondientes a un mismo
impuesto, que puedan ser objeto de revision, 0 se determinaran
las obligaciones formales que han sido incumplidas en uno 0 mas
periodos respecto de los cuales no haya prescrito la accion san-
cionatoria.
El paragrafo tres del articulo 764 del E.T. establece que la
Administracion Tributaria proferira liquidacion provisional con
el proposito de determinar y liquidar el monotributo cuando los
contribuyentes del mismo omitan su declaracion 0 10 declaren de
manera inexacta, junto con las correspondientes sanciones.
4.5.2. Procedimiento. El articulo 764-1 del E.T. establece el
procedimiento para la liquidacion provisional.
La liquidacion provisional debera ser proferida en las siguien-
tes oportunidades:
a. Dentro del termino de firmeza de la declaracion tributaria,
cuando se trate de la modificacion de la misma.
b. Dentro del termino de cinco afios contados a partir de la
fecha del vencimiento del plazo para declarar, cuando se trate de
obligados que no han cumplido con el deber formal de declarar.
c. Dentro del termino previsto para imponer sanciones, cuan-
do se trate del incumplimiento de las obligaciones distintas al
deber formal de declarar.
[ 178]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
Una vez proferida la liquidacion provisional, el contribuyente
tendra un mes contado a partir de su notificacion para aceptarla,
rechazarla 0 solicitar su modificacion por una unica vez, en este
ultimo caso debera manifestar los motivos de inconformidad en
un memorial dirigido a la Administracion Tributaria.
Cuando se solicite la modificacion de la liquidacion provisio-
nal, la Administracion Tributaria debera pronunciarse dentro de
los dos meses siguientes al agotamiento del termino que tiene el
contribuyente para proponer la modificacion, ya sea profiriendo
una nueva liquidacion provisional 0 rechazando la solicitud de
modificacion.
El contribuyente tendra un mes para aceptar 0 rechazar la
nueva liquidacion provisional, contado a partir de su notificacion.
En todos los casos, si el contribuyente opta por aceptar la li-
quidacion provisional, debera hacerlo en forma total.
La liquidacion provisional se proferira por una sola vez, sin
perjuicio de que la Administracion Tributaria pueda proferir una
nueva con ocasion de la modificacion solicitada por el contribu-
yente.
En ningun caso se podra proferir liquidacion provisional de
manera concomitante con el requerimiento especial, el pliego de
cargos 0 el emplazamiento previo por no declarar.
La liquidacion provisional se considera aceptada cuando el
contribuyente corrija la correspondiente declaracion tributaria 0
presente la misma, en los terminos dispuestos en la liquidacion
provisional y atendiendo las formas y procedimientos sefialados
en el E.T. para la presentacion y/o correccion de las declaraciones
tributarias.
De igual manera se considera aceptada por el contribuyente,
cuando este no se pronuncie dentro de los terminos previstos en
el articulo 764-6 de del E.T. sobre la propuesta de liquidacion
[ 179]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
provisional, en cuyo caso la Administraci6n Tributaria podra ini-
ciar el procedimiento administrativo de cobro.
En esta instancia del proceso hay que tener mucho cuidado,
ya que de no pronunciarse el contribuyente dentro de los ter-
minos de respuesta a la liquidaci6n provisional, la ley Ie esta
dando una consecuencia, y es que la liquidaci6n provisional se
entiende aceptada, y se inicia el proceso de cobro coactivo, 10 cual
es sumamente delicado, ya que no se Ie ha dado al contribuyente
la oportunidad de ejercer el derecho de defensa, el cual es invio-
lable en materia tributaria de acuerdo con lajurisprudencia de la
Corte Constitucional. Ademas, si la liquidaci6n provisional esta
reemplazando 0 el requerimiento especial, 0 el emplazamiento
previo por no declarar, 0 el pliego de cargos, segun corresponda
el caso, se entiende que la liquidaci6n provisional es un acto ad-
ministrativo de tramite, como 10 son 0 el requerimiento especial,
o el emplazamiento previo por no declarar, 0 el pliego de cargos
que la liquidaci6n provisional esta reemplazando. Lo curioso es
que siendo un acto de tramite, de repente por el solo hecho del
contribuyente no dar respuesta a la liquidaci6n provisional, se
convierte en un acto administrativo definitivo, contra el cual el
contribuyente no ha podido ejercer el derecho de defensa inter-
poniendo contra el el recurso de reconsideraci6n; y es un acto
administrativo definitivo con el caracter de titulo ejecutivo, ya
que con el se da inicio al proceso de cobro coactivo, en este caso,
violando el derecho de defensa del contribuyente y de paso el
nucleo duro del debido proceso en materia tributaria. En conclu-
si6n aqui se ha redactado, por parte del legislador, un procedi-
miento que viola las disposiciones del articulo veintinueve de la
Constituci6n acerca del debido proceso, y la jurisprudencia de la
Corte Constitucional que ha manifestado que el debido proceso
es el nucleo duro del debido proceso en materia tributaria, y que
es inviolable.
[ 180 ]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
Cuando se trate del incumplimiento de otras obligaciones for-
males, distintas a la presentaci6n de la declaraci6n tributaria, se
entendera aceptada la liquidaci6n provisional cuando se subsane
el hecho sancionable y se pague 0 se acuerde el pago de la sanci6n
impuesta, conforme las condiciones y requisitos establecidos en
el E.T. para la obligaci6n formal que corresponda. En este caso,
la liquidaci6n provisional constituye titulo ejecutivo de conformi-
dad con 10 establecido en el articulo 828 del E. T.
Establece el articulo 764-2 del E.T. quecuando el contribu-
yente, agente de retenci6n 0 declarante rechace la liquidaci6n
provisional, 0 cuando la Administraci6n Tributaria rechace la
solicitud de modificaci6n, debera dar aplicaci6n al procedimiento
previsto en el articulo 764-6 del E.T. para la investigaci6n, deter-
minaci6n, liquidaci6n y discusi6n de los impuestos, gravamenes,
contribuciones, sobretasas, anticipos, retenciones y sanciones.
En estos casos, la liquidaci6n provisional rechazada constitui-
ra prueba, asi como los escritos y documentos presentados por
el contribuyente al momenta de solicitar la modificaci6n de la·
liquidaci6n provisional.
La liquidaci6n provisional reemplazara, para todos los efectos
legales, al requerimiento especial, al pliego de cargos 0 al em-
plazamiento previo por no declarar, segun sea el caso, siempre y
cuando la Administraci6n Tributaria la ratifique como tal, sean
notificados en debida forma y se otorguen los terminos para su
contestaci6n, conforme 10 indicado en el E.T.
El articulo 764-6 del E.T. establece el procedimiento para la
determinaci6n y discusi6n de las actuaciones que se deriven
de una liquidaci6n provisional. Establece este articulo que los
terminos de las actuaciones en las que se propongan impuestos,
gravamenes, contribuciones, sobretasas, anticipos, retenciones y
sanciones, derivadas de una liquidaci6n provisional conforme 10
[ 181]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
establecen los articulos 764 y 764-2 del E.T., en la determinacion
y discusion seran los siguientes:
1. Cuando la liquidacion provisional rem place al requerimien-
to especial 0 se profiera su ampliacion, el termino de respuesta
para el contribuyente en uno u otro caso sera de un mes; por
su parte, si se emite la liquidacion oficial de revision la misma
debera proferirse dentro de los dos meses contados despues de
agotado el termino de respuesta al requerimiento especial 0 a su
ampliacion, segUn el caso.
2. Cuando la liquidacion provisional r~mplace al emplaza-
miento previo por no declarar, el termino de respuesta para el
contribuyente, respecto del citado acto, sera de un mes; por su
parte, la liquidacion oficial de aforo debera proferirse dentro de
los tres anos contados a partir de la fecha del vencimiento del
plazo para declarar y dentro de este mismo acto se debera impo-
ner la sancion por no declarar de que trata el articulo 643 del E.T.
3. Cuando la liquidacion provisional rem place al pliego de car-
gos, el termino de respuesta para el contribuyente, respecto del
citado acto, sera de un mes; por su parte, la resolucion sancion
se debera proferir dentro de los dos meses contados despues de
agotado el termino de respuesta al Pliego de Cargos.
4.5.3. Reduccion de las sanciones por aceptacion de la
liquidacion provisional. De acuerdo con el articulo 764-3 las
sanciones que se deriven de una liquidacion provisional acepta-
da se reduciran en un cuarenta por ciento del valor que resulte
de la aplicacion del regimen sancionatorio establecido en el E.T.,
siempre que el contribuyente la acepte y pague dentro del mes
siguiente a su notificacion, bien sea que sea haya 0 no discutido.
4.5.4. Suspension del termino de firmeza de la decla-
racion tributaria. El paragrafo 4 del articulo 764 del E.T. es-
tablece que cuando se solicite la modifieacion de la liquidaeion
[ 182]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
provisional por parte del contribuyente, el termino de firmeza de
la declaracion tributaria sobre la eual se adelanta la diseusion, se
suspendera por el termino que dure la discusion, contado a partir
de la notificacion de la liquidacion provisional.
4.5.5. Notificacion de la liquidacion provisional y demas
actos. Establece el articulo 764-5 que la liquidacion provisional
y demas actos de la Administracion Tributaria que se deriven de
la misma deberan notificarse de acuerdo con las formas estable-
cidas en el E.T.
A partir del ano 2020, los actos administrativos de que trata el
articulo 764-5 del E.T. se deberan notificar de manera electronica;
para tal efecto, la Direccion de Impuestos y Aduanas Nacionales
debera haber implementado el sistema de notificacion electroni-
ca de que tratan los articulos 565 y 566-1 del E.T.
Una vez notificada la liquidacion provisional, las actuaciones
que Ie sigan por parte de la Administracion Tributaria como del
contribuyente podran realizarse de la misma manera en la pagi-
na web de la direccion de Impuestos y Aduanas Nacionales 0, en
su defecto, a traves del se~vicio electronico que se disponga para
el caso.
4.5.6. Firmeza de las declaraciones tributarias produc-
to de la ace pta cion de la liquidacion provisional. Establece
el articulo 764-4 del E.T. que la firmeza de las declaraciones tribu-
tarias corregidas 0 presentadas por el contribuyente, con ocasion
de la aceptacion de la liquidacion provisional, sera de seis meses
a partir de la fecha de su correccion 0 presentacion, siempre que
se atiendan las formalidades y condiciones establecidas en el E.T.
para que la declaracion que se corrige 0 que se presenta se consi-
dere validamente presentada; de 10 contrario aplicara el termino
general de firmeza que corresponda a la referida declaracion tri-
butaria conforme 10 establecido en el presente Estatuto.
[ 183]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa

4.5.7. Recurso de reconsideracion contra el acto defini- 4.5.9. Flujograma

tivo: liquidacion oficial de revision, liquidacion oficial de
aforo con sancion por no declarar y resolucion sancion.
Los terminos para interponer el recurso de reconsideracion en PROCEDIMIENTO DE LA LIQUIDACION PROVISIONAL
contra de la liquidacion oficial de revision, 0 la liquidacion oficial
Iniclo
de aforo con la sancion por no declarar, 0 la resolucion sancion,
Adminlstracion Tributaria profiere denlro de los terminos legales la
de acuerdo con el articulo 764·6 del E.T. sera de dos meses conta- liquidacion provisional segun sea el caso
dos a partir de que se notifiquen los citados actos; por su parte, Esta reemplaza, siam pre y cuando la Administracion Tribularia!a rallfiqua como tal, sean notificados an
dabida forma y se olorguen los terminos pa a su contestacion, conforme 10 indicado en el E,T,
la Administracion Tributaria tendra un ano para resolver los re-
EI Emplazamianto previo para
cursos de reconsideracion, contados a partir de su interposicion EI Requerimiento especial
de~ara
La Resolucion sandon

en debida forma. Corren !ermlnos

especialisimos
Salvo 10 establecido en el articulo 764-6 del E.T. respecto de
No/mea dantro de los !erminos de firmeza la
los terminos indicados para la determinacion y discusion de los
actos en los cuales se determinan los impuestos se imponen las
EI contribuyante puade
sanciones, se deberan atender las mismas condiciones y requisi- 1
tos establecidos en el E.T. para la discusion y determinacion de No pronunciarst dentro de los +
A,cIPta ,
+ t
Rediazar

•
SoHeilar modificaeion
t{m~nos
los citados actos administrativos. EI contribuyente debe radiea~ 1
I No sedepronuncia dentro I
Allende formas y
procedimien\os del E.T. memorial oon inconformidades
En cuanto al recurso de reconsideracion a interponer por parte los terminos
para la presentacion y
eorrecci6n da las La Administra!i6n Tributaria
del interesado en este proceso, se sigue los mismos pasos descri- ILa consecuencia es que se
tiene por aceptada.
I declaraciones tributarias pUide
tos para el procedimiento de la liquidacion de revision expuestos
en los apartados del 4.1.15 al 4.1.22 de este libro. I Inic!a cobra coactivo I
•1
Aceptar
+
Rechazar

I La Administracion TribUlari:
profiere y notmca una nueva
I
4.5.8. Revocatoria directa contra el acto definitivo: li- liquidaeion provisional

quidacion oficial de revision, liquidacion oficial de afo- EI COnlriburente pliede

ro con sancion por no declarar y resolucion sancion. En tar

• +
•
Ai Rechazar
cuanto al recurso especial de revocatoria directa a interponer por Atia.n~e I?rmas y
Se debem dar aplicacion al procedlmianto pravislo an al ar1iculo 764-6
procadimientos del E.T,
parte del interesado, se sigue los pasos explicados para el proce- para la presentacion y
(que contiene terminos y pracedimientos especialfsimos dependiendo
si se trata de un procedimiento de revision, aforo 0 resoluci6n sanci6n)
corracci6n de las
dimiento de la liquidacion de revision en los apartados del 4.1.24 dec!araeiones tributarias
del E.T. para la investigaeion, determinacion, liquidacion y discusi6n d
los impliestos, gravAmanes, oonlribuciones, sobretasas, anticipos,
y 4.1.25 de este libro. ! Fin
retenciones v sanciones.

Grafica 10: Fuente elaboracion propia.

[ 184) [ 185)
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.6. RESOLUCION SANCION
En este apartado se describe el procedimiento para proceder
a sancionar a un contribuyente 0 responsable, mediante la reso-
lucion sancion.
4.6.1. Definicion. La resolucion sancion es un acto adminis-
trativo de caracter particular 0 individual y definitivo, mediante
el cual la Administracion Tributaria le impone una sancion al
contribuyente 0 responsable, previo el procedimiento respectivo
para sancionarlo. De acuerdo con 10 establecido en el articulo 637
del E. T., las sanciones pueden imponerse ;nediante resolucion
independiente 0 en la respectiva liquidacion oficial.
4.6.2. PUego de cargos como requisito de legaUdad para
la resolucion sancion. La imposicion de una sancion mediante
resolucion independiente, de acuerdo con el articulo 638 del E. T.
tiene como requisito de legalidad el pliego de cargos, el cual es
un acto administrativo de caracter particular 0 individual pre-
paratorio. El pliego de cargos contiene los supuestos de hecho y
de derecho en los que se fundamenta la sancion, con indica cion
del plazo para dar respuesta a la Administracion Tributaria y la
division ante la cual se debe enviar.
4.6.3. Sanciones que se pueden imponer mediante re-
solucion independiente. De forma general la imposicion de
una sancion mediante resolucion independiente, procede ante el
incumplimiento por parte de un contribuyente 0 responsable de
sus obligaciones formales, accesorias 0 instrumentales ante la
Administracion Tributaria. Las sanciones que se imponen me-
diante resolucion independiente entre otras, son las siguientes:
Sancion por no inscribirse en el RUT
Sancion por no exhibirla inscripcion en el RUT en un lugar
visible al publico (Articulo 658-3 del E. T.)
[ 186]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
Sancion por no actualizar la informacion del RUT dentro del
mes siguiente al hecho que genera la actualizacion (Articulo
658-3 del E. T.)
Sancion por informar en el RUT datos equivocados, incom-
pletos 0 falsos (Articulo 658-3 del E. T.)
Sancion por no expedir factura estando obligado a facturar 0
expedirla sin el cumplimiento de los requisitos legales (Arti-
culos 652, 652-1 y 657 Literal a., del E. T.)
Sanciones por hechos irregulares en la contabilidad (ArUcu-
10 654 del E. T.)
Sancion por no cumplir con la obligacion de expedir los cer-
tificados como agente de retencion en la fuente (Articulo 667
del E. T.)
Sancion por no enviar informacion, enviarla en forma ex-
temporanea 0 con errores (Articulo 651 del E. T.)
Sanciones a contadores y revisores fiscales cuando no cum-
plen con las normas que rigen la profesion (Articulos 658- t,
659,659·1,660 del E. T.)
Cuando no se liquida la sancion correspondiente en las li-
quidacion privada 0 se liquida incorrectamente (Articulo
701 del E. T.). En este caso la Administracion Tributaria
puede bien formular e1 pliego de cargos 0 liquidar la san-
cion incrementada en un 30% mediante una liquidacion de
correccion aritmetica
Entre otras
4.6.4. Procedimiento. La imposicion de sancion mediante
resolucion independiente requiere que se notifique primero el
pliego de cargos. El termino del que dispone la Administracion
Tributaria para notificar el pliego de cargos, depende de la
[ 187]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
caducidad de la facultad para imponer la sancion en cada caso.
De acuerdo con el articulo 638 del E. T. cuando la sancion se im-
ponga en resolucion independiente, el pliego de cargos corres-
pondiente deb era formularse dentro de los dos afios siguientes
a la fecha en que se present6 la declaracion de renta y comple-
mentarios 0 de ingresos y patrimonio, del periodo durante el
cual ocurri6 la irregularidad sancionable 0 ces6 la irregulari-
dad, para el caso de las infracciones continuadas. Salvo en el
caso de la san cion por no declarar, de los intereses de mora, y
de las sanciones previstas en los articulos 6,59, 659-1 Y 660 del E.
T., las cuaies prescriben en el termino de cinco afios. Debe ob-
servarse que el articulo 638 del :E. T. utiliza el verbo "formular",
por 10 que ha de entenderse que dentro del termino de los dos
afios no se con tempI a el termino para la notificacion del acto.
Hay que tener presente los terminos de caducidad de la fa-
cultad para imponer las sanciones cuando en el E. T. Y demas
leyes en materia tributaria no indica el t6rmino de caducidad,
se debe aplicar el articulo 52 de la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y
de 10 C. A. que establece la caducidad de la facultad sancionato-
ria, indicando que salvo 10 dispuesto en leyes especiales como el
E. T. Y de mas leyes en materia tributaria, la facultad que tiene
la Administracion para imponer una sancion caduca a los tres
afios de ocurrido el hecho, la conducta u omision que pudie-
re ocasionarla, termino dentro del cual el acto administrativo
que impone la sanci6n debe haber sido expedido y notificado,
teniendo en cuanta que primero se ha de notificar el pliego de
cargos, y que se debe dar el termino perentorio de un mes para
la respuesta al pliego de cargos. Cuando se trate de un hecho
o conducta continuada, este termino se con tara desde el dia si-
guiente a aquel en que ceso la infraccion yfo la ejecuci6n. La
sanci6n decretada por acto administrativo prescribira al cabo
de cinco afios contados a partir de la fecha de la ejecutoria.
[ 188]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
Vencido el termino de respuesta del pliego de cargos, la
Administracion Tributaria tiene el plazo de seis meses para apli-
car la sancion correspondiente, previa la practica de las pruebas
a que hubiere lugar, pero teniendo en cuanta que no haya cadu-
cado el termino para ejercer la potestad sancionatoria.
Respecto al termino para la respuesta al pliego de cargos, el
articulo 638 del E. T. tributario no contempla un termino general,
10 anterior no implica que el pliego de cargos no tenga un termino
de respuesta y que la Administracion Tributaria pueda imponer
la sancion sin permitirle al sancionado el derecho de contradic-
cion, porque de esa forma se violaria el derecho de defensa y con-
secuentemente el debido proceso.
Una vez notificado el pliego de cargos, la persona que esta
siendo sujeta del proceso sancionatorio puede dar respuesta al
pliego de cargos, en el cual puede proceder a dar las explicaciones
que considere pertinentes, formular objeciones, tachar pruebas
de falsedad, adjuntar pruebas, solicitar que se decrete y practi-
que las pruebas, solicitar que se allegue al proceso las pruebas
que reposen en los archivos de la Administracion Tributaria, sub-
sanar las omisiones que sea del caso, y solicitar las verificaciones
que sean conducentes para el esclarecimiento de los hechos.
El hecho de dar 0 no respuesta al pliego de cargos no implica
consecuencias negativas como presumir la culpa de la persona
objeto del proceso sancionatorio, pero la respuesta al pliego de
cargos constituye la primera oportunidad para ejercer el derecho
de defensa, y puede ser la oportunidad de dar por terminado el
proceso, si la respuesta al pliego de cargos es satisfactoria para la
Administracion Tributaria, dictando un auto de archivo.
Una vez notificada la resolucion sancion, procede contra esta
el recurso de reconsideracion dentro de los dos meses siguientes
a su notificacion, de conformidad con el articulo 720 del E. T. Si
el interesado decide interponer el recurso de reconsideraci6n,
[ 189]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa

la Administracion Tributaria cuenta con un ano para resolverlo 4.6.7. Flujograma

contado a partir de la fecha de su interposicion, segun 10 con-
templa el articulo 732 del E. T., si no 10 resuelve dentro de este
termino se configura silencio administrativo positivo de acuer-
do con el articulo 734 E. T. Debe tenerse en cuenta la suspen- PROCEDIMIENTO RESOLUCION SANCION

sion de terminos para fallar el recurso de reconsideracion que

inicio
establece el articulo 733 del E. T.
InvestlgaciOn preliminar
Si agoto la via administrativa 0 gubernativa puede ir a la via
Verificaci6n de hechos que sean sancionables per resoJuci6n sanciOn
contenciosa administrativa utilizando el medio de control de nu-
lidad y restablecimiento del derecho establecido en la Ley 1437 No
de 2011 C. de P. A. y de 10 C. A. , demandando la ilegalidad 0 Pliego de cargos
inconstitucionalidad de la resolucion sancion por alguna de las
causales establecidas en el articulo 730 del E. T., si no agoto la
via administrativa 0 gubernativa, Ie queda el recurso especial 81
de la revocatoria directa dentro de los dos anos siguientes a la
ejecutoria del acto, articulos 736 y 737 del E. T. Periedo probatorio

4.6.5. Recurso de reconsideracion contra la resolucion

sancion. En cuanto al recurso de reconsideracion a interponer
por parte del interesado en este proceso, se sigue los mismos pa-
sos descritos para el procedimiento de la liquidacion de revision
expuestos en los apartados del 4.1.15 al 4.1.22 de este libro.
4.6.6. Revocatoria directa contra la resolucion sancion.
En cuanto al recurso especial de revocatoria directa a interponer
por parte del interesado, se sigue los pasos explicados para el
procedimiento de la liquidacion de revision en los apartados del
Auto de archivo de
4.1.24 y 4.1.25 de este libro. las diJigenc!as

Fin

Grafica 11: Fuente elaboraci6n propia.

[ 190 ] [ 191]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.7. AUTO DECLARATIVO PARA QUE UNA DECLARACI6N SE CONSIDERE
COMO NO PRESENTADA
4.7.1. Definicion. El auto declarativo para que una declara-
cion tributaria se considere como no presentada en los casos es-
tablecidos en el articulo 579-2 del E. T. acerca de la presentacion
electronica de las declaraciones, y el articulo 580 del E. T. acerca
de las declaraciones que se tienen como no presentadas, es un re-
quisito que no fue establecido en la ley tributaria, pero para ga-
rantizar el debido proceso, en cuanto a corroborar el derecho de
contradicciqn y defensa de los contribuyent~s 0 responsables, en
cuanto a que en los casos contemplados en los articulos 579-2 y 580
del E. T., no opere la no presentacion de la declaracion tributaria
de plano, sino que se garantice el derecho de contradiccion y de de-
fensa, es asi que en este sentido la jurisprudencia tanto de la Corte
Constitucional como del Consejo de Estado han establecido que el
auto declarativo, para que una declaracion tributaria se considere
como no presentada, es un acto de caracter definitivo, contra el
cual proceden los recursos de reposicion y apelacion conforme a la
Ley 1437 de 2011 C. de P. A. y de 10 C. A., indicando que mientras
no se profiera y notifique el auto declarativo para que una decla-
racion tributaria se considere como no presentada, la declaraci6n
tributaria se considera presentada validamente y produce efectos
juridicos. El auto declarativo para que una declaracion tributaria
se considere como no presentada, debe ser proferido y notificado
dentro de los mismos terminos para que opere la firmeza de la
declaracion tributaria de acuerdo con el articulo 714 del E. T.
4.7.2. Jurisprudencia de la Corte Constitucional y del
Consejo de Estado acerca del auto declarativo para que
una declaracion tributaria no se considere como no pre-
sentada. La Jurisprudencia de la Corte Constitucional conteni-
da en la Sentencia C-844 de 1999; la jurisprudencia del Consejo de
[ 192]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debldo proceso
Estado contenida en la Sentencia del 14 de agosto de 1998, expe-
diente 8968; la Sentencia del 12 de junio de 1998, expediente 8735;
y la sentencia del 2 de noviembre de 2001, expediente 12407; y el
Concepto Tributario de la DIAN numero 21477 de marzo 8 de 2000
donde interpreta tanto la jurisprudencia de la Corte Constitucional
como del Consejo de Estado referente al auto declarativo para dar
como no presentada unadeclaracion tributaria; han sefialado en
reiteradas oportunidades que para considerar como no presentada
una declaracion tributaria, no basta que la misma este incursa en
la causal contemplada en la norma legal, sino que es necesaria la
expedicion y notificacion de un auto declarativo que asi 10 ordene,
antes que la declaracion tributaria quede en firme, el cual debera
estar debidamente motivado y sujeto a los principios de contradic-
cion y defensa. En tanto no se profiera el mencionado auto declara-
tivo, la declaracion se considera validamente presentada.
4.7.3. Procedimiento del auto declarativo para que una
declaracion tributaria se considere no presentada. Para que
una declaracion tributaria se tenga como no presentada, no basta
entonces con que se haya incurrido en alguna causal de las contem-
pladas en los articulos 579-2 y 580 del E. T., porque dichas causales
no operan de pleno derecho, es necesario que exista una actuacion
oficial que reconozca la situacion legal de la declaracion tributaria
respectiva, por 10 tanto se requiere de un acto administrativo que
deje sin efectos legales la declaracion e; cuestion, dicho acto debe
ser proferido y notificado dentro del termino que la ley Ie permite a
la Administracion Tributaria actuar, es decir, la oportunidad legal
que tiene la Administracion Tributaria para preferir y notificar el
auto declarativo es de tres afios, 10 cuales se cuentan a partir de
la fecha de vencimiento para la presentacion de la declaracion, 0
desde la fecha de su presentacion si esta se hizo en forma extem-
poranea, es decir, la DIAN debe actuar antes de que la declaracion
quede en firme. De ahi, que el articulo 714 del E. T. considera la
[ 193]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso

firmeza de la declaraci6n tributaria dentro de los tres anos si- (reposici6n y apelaci6n), el termino y el funcionario ante quien se
guientes al vencimiento del plazo para declarar, 0 de la fecha en interponen conforme con 10 establecido la Ley 1437 de 2011 C. de
que se present6 la declaraci6n cuando esta se presenta de forma P. A. Y de 10 C. A.
extemporanea. En caso de no interponerse los recursos de ley dentro de los ter-
La DIAN cuenta con tres anos para cuestionar la declaraci6n, minos legales, procede el recurso especial de la revocatoria directa.
si no 10 hace esta queda en firme, no importa que esa declaraci6n 4.7.4. Flujograma
adolezca de una 0 varias inconsistencias, y que alguna de las
muchas inconsistencias que puede presentar sea precisamente
de las relacionadas con la existencia de las causales que la ley
ha establecido como requisitos para que se,tenga como no pre- PROCEDIMIENTO AUTO DECLARATIVO
sentada. Ahora, hasta tanto la DIAN no se pronuncie respecto a
esa declaraci6n, esta estara cobijada por la prescripci6n de toda
facultad de la DIAN para fiscalizarla, facultad que prescribe una
vez la declaraci6n alcance su firmeza conforme a los lineamien-
rN",o-<:'Llnconsistencias Art. 580? ;>-",S'-,
tos legales como los contemplados por el articulo 714 del E. T.,
entre otros. Este es el principio general, sin embargo, cuando el
periodo de firmeza es diferente a los tres anos, el tiempo que la No LNo est<i en firme la
DIAN tiene para proferir el auto declarativo estara enmarcado declaraci6n?

dentro del tiempo de firmeza de la declaraci6n en particular.

Se exceptua de este procedimiento, la declaraci6n de retenci6n
en la fuente presentada sin pago, ya que la Ley 1430 de 2010 en su
articulo 15 que adicion6 el articulo 580-1 del E. T. considera su inefi-
cacia sin que sea necesario que medie acto administrativo alguno.
El auto declarativo debe estar debidamente motivado, expre-
sando los fundamentos de hecho y de derecho que originan su
expedici6n, que en todo caso debe producirse antes de que opere ' <:I.'Respuesla satisfactoria?
, -_ _ _ _ _---'S..
la firmeza de la declaraci6n tributaria.
El auto declarativo debe precisar los presupuestos de hecho Auto de archivo
y de derecho referentes al incumplimiento de la respectiva obli- de las diligenclas

gaci6n, indicando la declaraci6n, N.I.T., numero de formulario,

Fin
numero de autoadhesivo, impuesto, periodo y ano gravable, e
informando los recursos que proceden contra el auto declarativo Granca 12: Fuente elaboraci6n propia.

[ 194] [ 195]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.8. PROCEDIMIENTO PARA DECLARAR EL ABUSO EN MATERIA TRIBUTARIA
El articulo 869 del E.T. establece el abusoen materia tributa-
ria, de ahi que para ilustrar el tema del abuso del derecho, a ma-
nera de introduccion, se presenta la adaptacion del capitulo 1 del
libro "Del abuso del derecho al abuso de la posicion dominante"
de Ernesto Rengifo Garcia, hecha por el mismo autor de la obra.
Ciertos y renombrados adagios romanos les han servido a los au~
tores para prohijar 0 rechazar la figura del abuso del derecho en la
experiencia juridica romana. Los adversarios, de su existencia es~
grimen los siguientes: Nullus videtur dolo fac~re qui iure suo uti-
tur (D. 50.17.55) ("8e considera que no causa ninglin dano quien
de su derecho usa"); Nemo Damnum Facit, nisiqui id fecit quod fa-
cereius non habet (D. 50.17.151) ("Ningun dano causa salvo el que
hace 10 que no tiene derecho a hacer") y finalmente la maxima de
Ulpiano Neminem laedit, nemo damnum facit, qui suo jure utitur
("Quien usa de su derecho, a nadie perjudica y ningun dano cau~
sa"). Por su parte, los defensores del abuso del derecho se valen
de las siguientes reglas: Male enim nostro iure uti non debemus')
("No debemos usar mal de nuestro derecho") (Gayo 1.53. Aqui se
lee: "Pero hoy en dia ni a los ciudadanos romanos ni a las demas
personas que se encuentran bajo el imperio del pueblo romano se
les permite maltratar a sus esclavos inmoderadamente y sin cau~
sa, pues segUn una constituci6n del sacratisimo emperador Anto~
nino se determina que quien matare sin causa un esclavo propio
sera tan responsable como si hubiera matado un esclavo ajeno.
y tambit:~n por una constituci6n de este principe se reprimi6 la
dureza excesiva de los duenos, ya que consultado por algunos go~
bernadores de provincias sobre aquellos esclavos que se refugian
en los templos de los dioses 0 junto a las estatuas de los principes,
determino que si se estimase intolerable la crueldad de los duenos
se les obligara a vender a sus esclavos. En uno y otro caso se dis~
puso rectamente, pues no debemos usar mal de nuestro derecho; y
esta es la razon de que tambien los prodigos se les prohiba la ad-
ministracion de sus bienes); la maxima de Paulo Non omne quod
licet hones tum est ('No todo 10 que es Hcito es honesto"); la manida
expresion ciceroniana Summum ius, summa iniuria (Ciceron, De
[ 196]
Procedimiento administrativo especial tributario y eI debido proceso
officiis, 1.10.33) ("El estricto derecho, es la suprema injusticia") y
Malitis non est indulgendum (13 D. 6.1.38) ("No hay indulgencia
con la maldad") 19.
4.8.1. Definicion. De acuerdo con los terminos del articulo
869 del E.T. constituye abuso 0 conducta abusiva en materia tri-
butaria, toda operacion 0 serie de operaciones cuando involucre
el usa 0 la implementacion de uno 0 varios actos 0 negocios juri-
dicos artificiosos, sin razon 0 proposito economico y/o comercial
aparente, con el fin de obtener provecho tributario, independien-
temente de cualquier intencion subjetiva adicional.
Se entendera que un acto 0 negocio juridico es artificioso y
por tanto carece de proposito economico y comercial, cuando se
evidencie, entre otras circunstancias, que: 1. El acto 0 negocio
juridico se ejecuta de una manera que, en terminos economicos
y/o comerciales, no es razonable; 2. El acto 0 negocio juridico da
lugar a un elevado beneficio fiscal que no se refleja en los riesgos
economicos 0 empresariales asumidos por el obligado tributario;
3. La celebracion de un acto 0 negocio juridico estructuralmente
correcto es aparente, ya que su contenido oculta la verdadera
voluntad de las partes.
Se entiende por provecho tributario la alteracion, des figura-
cion 0 modificacion de los efectos tributarios que, de otra mane-
ra, se generarian en cabeza de uno 0 mas obligados tributarios
o beneficiarios efectivos, tales como la eliminacion, reduccion 0
diferimiento del tributo, el incremento del saldo a favor 0 de las
perdidas fiscales y la extension de beneficios 0 exenciones tribu-
tarias.
19
RENGIFO GARCiA, Ernesto. Del abuso del derecho al abuso de la posicion
dominante, 2.' ed. Bogota: Universidad Externado de Colombia, 2004.To-
made el 20 de febrero de 2013 de http://www.garridorengifo.comlbienveni-
dos/doc!El%20Abuso%20del%20Derecho.pdf
[ 197]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.8.2. Normativa vigente en relacion con el abuso en
materia tributaria. El abuso en materia tributaria esta re-
glado en los articulos 869, 869-1 Y 869-2 del E.T. Estas normas
tienen sustento en los articulos 95 numerales 1 y 9 , 228 Y el 363
de la Constitucion: el articulo 95 numeral 1 de la Constitucion
expresa: "1. Respetar los derechos ajenos y no abusar de los
propios";y el articulo 95 Numeral 9 de la Constitucion dice:
"9. Contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del
Estado dentro de conceptos de justicia y equidad"; el articulo 228
de la Constitucion en 10 referente a la prevalencia
, del derecho
sustancial sobre las formas cuando dice: "Las actuaciones seran
publicas y permanentes con las excepciones que establezca la ley
y en ellas prevalecera el derecho sustancial";y el articulo 363
de la Constitucion en 10 referente a la eficiencia del sistema tri-
butario cuando expresa: "EI sistema tributario se funda en los
principios de equidad, eficiencia y progresividad". AI respecto de
las normas antiabuso, y concretamente del articulo 869 del E.T.
Los doctrinantes Fernando Zarama y Camilo Zarama expresan:
Es comun la utilizacion de figuras comerciales que se rea1izan can
e1 unico fin de obtener ahorros 0 beneficios tributarios, sin que en
las mismas sea posible detectar una finalidad empresarial 0 de ne-
gocios diferente al ahorro fiscal. La falta de reacci6n por parte de
1a administracion ante estas maniobras, ha generado 1a creencia
en 1a necesidad de introducir en nuestro ordenamiento una norma
que de a 1a administracion tributaria la opcion de "trascender"
las formas juridicas usadas por los contribuyentes y atender a los
efectos economicos reales de las operaciones la norma incorpora
los elementos que constituyen una conducta abusiva[ ... ]20.
4.8.3. Que constituye abuso en materia tributaria. La
redaccion del contenido del articulo 869 del E.T. que define el
20 ZARAMA VASQUEZ, Fernando y ZARAMA MARTiNEZ, Camilo. Reforma tri-
butaria comentada: Ley 1607 de 2012. Bogota: Legis editores S.A., 2013.
pp. 379·380.
[ 198]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
abuso en materia tributaria, 10 hace en terminos abstractos, 10
que implica que es una definicion amplia, que engloba el abuso
como una conducta consistente en La realizacion de actos 0 ne-
gocios juridicos artificiosos carentes de proposito economico y/o
comercial cuando se evidencie, entre otras circunstancias, que en
terminos economicos y/o comerciales, no son razonables; que dan
lugar a un elevado beneficio fiscal que no se refieja en los riesgos
economicos 0 empresariales asumidos por el obligado tributario;
que la celebracion del acto 0 negocio juridico es simulado, ya que
su contenido oculta la verdadera voluntad de las partes. La rea-
lizacion de estos actos 0 negocios juridicos artificiosos carentes
de proposito economico y/o comercial se hace con el fin de obtener
un provecho tributario que se manifiesta mediante la alteracion,
desfiguracion 0 modificacion de los efectos tributarios que, de
otra manera, se generarian en cabeza de uno 0 mas obligados tri-
butarios 0 beneficiarios efectivos, tales como la eliminacion,re-
duccion 0 diferimiento del tributo, el incremento del saldo a favor
o de las perdidas fiscales y la extension de beneficios 0 exenciones
tributarias.
4.8.4. Cuando se presenta el abuso en materia tributa-
ria. Se presenta el abuso en materia tributaria cuando se reali-
zan las conductas descritas en el apartado anterior 4.8.3 de este
libro, correspondiente a las conductas descritas en el articulo 869
del E. T. Estas manifestaciones de la conducta que constituye el
abuso no es una lista taxativa sino enunciativa, 10 que implica
que puede presentarse el abuso bajo otras manifestaciones.
4.8.5. Facultades de la Administracion Tributaria en
caso de abuso. El articulo 869 del E.T. establece las facultades
de la Administracion Tributaria en caso de abuso, indicando que
la Administracion Tribu taria podra recaracterizar 0 reconfigurar
toda operacion 0 serie de operaciones que constituya abuso en
materia tributaria y, consecuentemente, desconocer sus efectos.
[ 199]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
En este sentido, podra expedir los actos administrativos correspon-
dientes en los cuales proponga y liquide los impuestos, intereses y
sanciones respectivos. Por 10 tanto se interpreta que en el even-
to de presentarse abuso en los terminos del articulo 869 del E. T.,
la Administracion Tributaria tendra la facultad de desconocer los
efectos de la conducta constitutiva de abuso y recaracterizarlos 0
reconfigurarlos como si la conducta abusiva no se hubierepresen-
tado. El articulo 869-2 establece que dentro de las facultades de
la Administraci6n Tributaria en caso de abuso en los terminos del
articulo 869 de E.T., podra remover el vela corporativo de entidades
que hayan sido utilizadas 0 hayan participado: por decisi6n de sus
socios, accionistas, directores 0 administradores, dentro de las con-
ductas abusivas.
4.8.6. Consecuencias de la declaracion del abuso en
materia tributaria. El efecto de la declaratoria de abuso en
materia tributaria 10 establecen los articulos 869, y 869-2 del E.T.
En este sentido, podra la Administraci6n Tributaria expedir los
actos administrativos correspondientes en los cuales proponga
y liquide los impuestos, intereses y sanciones respectivas a los
contribuyentes 0 responsables del tributo y adicionalmente, a
quienes resulten responsables solidaria 0 subsidiariamente por
los mismos e iniciar los procedimientos aplicables de conformi-
dad con el Estatuto Tributario.
La Administracion Tributaria debera motivar expresa y sufi-
cientemente las decisiones adoptadas conforme al articulo 869-1
del E.T. La motivacion de que trata el articulo 869-1 del E.T. debe-
ra contener la expresa y minuciosa descripci6n de los hechos, ac-
tos u omisiones que constituyen la conducta abusiva, las pruebas
en que se funda la Administracion Tributaria respecto de tales
hechos, actos u omisiones y la referencia expresa a la valoracion
de las pruebas que haya presentado el contribuyente 0 responsa-
ble para desvirtuar la conducta abusiva. Para todos los efectos
del articulo 869-1 del E. T., se dara plena y cabal aplicaci6n a las
[200 ]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
disposiciones y principios en materia procedimental y probatoria
pertinentes.
4.8.7. Qui{m de clara el abuso en materia tributaria. El
funcionario competente que, dentro del termino de firmeza de la
declaraci6n, evidencie que una operaci6n 0 serie de operaciones
puede constituir abuso en materia tributaria, en los terminos del
articulo 869 del E.T. debera emitir un emplazamiento especial ex-
plicando las razones en las que se basa, sustentadas si quiera en
prueba sumaria.
4.8.8. Cuando no se presenta abuso en materia tributa-
ria. Una interpretacion a contrario sensu (en sentido contrario),
del articulo 869 del E.T. implica que no se entendera que existe
abuso en materia tributaria, cuando el contribuyente se acoja,
mediante el cumplimiento de los requisitos pertinentes, a los be-
neficios expresamente consagrados en la ley, sin el uso para tal
efecto, de mecanismos, procedimientos, entidades 0 actos artifi-
ciosos.
4.8.9. Procedimiento para declarar el abuso en materia
tributaria. El procedimiento para declarar el abuso en materia
tributaria se describe en el articulo 869-1 del E.T., establece este
articulo que el funcionario competente que, dentro del termino
de firmeza de la declaraci6n, evidencie que una operacion 0 se-
rie de operaciones puede constituir abuso en materia tributaria
en los terminos del articulo 869 del E.T. debera emitir un em-
plazamiento especial explicando las razones en las que se basa,
sustentadas si quiera en prueba sumaria. Dicho emplazamiento
especial por abuso en materia tributaria debera notificarse al
contribuyente de conformidad con 10 dispuesto en los articulos
565 y siguientes del E.T.
La norma en este caso utiliza el verbo "emitir", 10 que implica
que el emplazamiento especial por abuso se debe emitir dentro
del termino de firmeza, y que en ese termino no esta contemplado
[ 201]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
el termino para notificarlo de conformidad con 10 dispuesto en los
articulos 565 y siguientes del E.T.
Una vez notificado el emplazamiento especial por abuso en
materia tributaria, el contribuyente dispondra de un termino de
tres meses para contestarlo, aportando y/o solicitando las prue-
bas que considere pertinentes, tiempo durante el cual se suspen-
dera el termino de firmeza de la declaraci6n.
Vencido el termino de que trata el inciso anterior, el funciona-
rio que viene conociendo de la investigaci6n debera emitir un re-
querimiento especial 0 un emplazamiento pi'",vio por no declarar,
segUn el caso, en 10$ terminos de los articulos 703 y 715 del E.T.,
previo visto bueno del correspondiente Director Seccional y de un
delegado del Director de Gesti6n de Fiscalizaci6n.
La norma en este caso vuelve a utiliza el verbo "emitir", 10 que
implica que el requerimiento especial 0 emplazamiento previo
por no declarar,se debe emitir una vez vencido el termino de tres
meses para contestarlo, y que en ese termino no esta contempla-
do el termino para notificarlo.
El articulo 703 del E.T. se refiere al requerimiento especial
como requisito previo a la liquidaci6n de revisi6n; y el articulo
715 del E.T. se refiere al emplazamiento previo por no declarar,
el cual de acuerdo con el articulo 717 del E.T. es uno de los requi-
sitos para poder determinar mediante una liquidaci6n de aforo
la obligaci6n tributaria del contribuyente. Lo anterior implica
que son estos dos procedimientos, el de la liquidaci6n de revisi6n
y el de la liquidaci6n de aforo, establecidos en el E.T., los que se
han de seguir dentro del procedimiento de abuso establecido en
al articulo 869-1 del E.T., y que el procedimiento de la liquidaci6n
de provisional establecido en el articulo 764 del E.T. no tiene apli-
caci6n en el procedimiento de abuso en materia tributaria.
Una vez notificado el requerimiento especial 0 el emplazamien-
to previo por no declarar, se debera seguir el tramite respectivo,
[ 202]
Procedimiento administrativo especial tributarlo y el debido proceso
segUn el caso, determinado en el E.T. En el requerimiento espe-
cial se propondra una recaracterizaci6n 0 reconfiguraci6n de la
operaci6n 0 serie de operaciones que constituyan abuso en mate-
ria tributaria, de acuerdo con el acervo probatorio recaudado, asi
como cualquier otra modificaci6n de la declaraci6n privada, sin
perjuicio de las demas modificaciones a la declaraci6n tributaria
a que haya lugar. De igual forma se procedera cuando se emita
emplazamiento previo por no declarar.
4.8.10. Flujograma
PROCEDIMIENTO PARA DECLARAR EL ABUSO EN MATERIA TRIBUTARIA
Dentro de los terminos de firmeza, el funcionario
competente evidencia que una operacion y serie
de operaciones constituyen abuso en los terminos
del articulo 869 del E.T.
tHay
evidencia de Abuso
en materia
tributaria?
No
respuesta
,:,Respuesta
satisfactoria
~='"'=:;:":::':;<'::::
Emitir requerimiento especial 0 emplazamiento previo por no
declarar en los b{!rminos de 10$ articu!os 703 y 715 del E.T.
lnicia los procedimientos del Estatuto Tributario de
revision 0 de aforo
Fin
Grafica 13: Fuente elaboraci6n propia.
[ 203]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.9. PROCEDIMIENTO DEL ARTicULO 43 DEL LA LEY 962 DE 2005 (LEY AN-
TITRAMITES) PARA LA CORRECCION DE ERRORES E INCONSISTENCIAS
EN LAS DECLARACIONES Y RECIBOS DE PAGO
En este apartado se describe el procedimiento para la correc-
cion de errores e inconsistencias en las declaraciones tributarias
y los recibos de pago, procedimiento establecido en la Ley 962
de 2005 (ley antitramites) en el articulo 43, cuyo alcance ha sido
interpretado por la DIAN en la Circular 00118 de 2005.
4.9.1. Definicion. El articulo 43 de la LeY.1162 de 2005 establece
un procedimiento para la correccion de errores e inconsistencias
en las declaraciones y recibos de pago, establece esta norma que
cuando en la verificacion del cumplimiento de las obligaciones de
los contribuyentes, responsables, agentes de retenciony demas de-
clarantes de los tributos, se detecten inconsistencias en el diligen-
ciamiento de los formularios prescritos para el efecto, tales como
omisiones 0 errores en el concepto del tributo que se cancela, ano
y/o periodo gravable; estos se podran corregir de oficio 0 a solicitud
de parte, sin sancion, para que prevalezca la verdad real sobre la
formal, generada por error, siempre y cuando la inconsistencia no
afecte el valor por declarar.
Bajo estos mismos presupuestos, la Administracion podra co-
rregir sin sancion errores de N.I.T., de imputacion 0 errores arit-
meticos, siempre y cuando la modificacion no resulte relevante
para definir de fondo la determinacion del tributo 0 la discri-
minacion de los valores retenidos para el caso de la declaracion
mensual de retencion en la fuente.
4.9.2. Oportunidad. La correccion se podra realizar en cual-
quier tiempo, teniendo en cuenta que la declaracion no este ya
en firme, modificando la informacion en los sistemas que para tal
efecto maneje la entidad, ajustando registros y los estados finan-
cieros a que haya lugar, e informara de la correccion al interesado.
[ 204]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
La declaracion, asi corregida, reemplaza para todos los efectos
legales la presentada por el contribuyente 0 responsable, si den-
tro del mes siguiente al aviso el interesado no ha presentado por
escrito ninguna objecion.
4.9.3. Circular 00118 de 07 octubre de 2005 de la DIAN.
En la Circular 00118 de 07 octubre de 2005 la DIAN interpreta el
alcance que Ie da a la aplicacion de la Ley 962 articulo 43. Dice la
DIAN en esta circular que aplica para todas las inconsistencias
que se detecten a partir de la fecha de entrada en vigencia de la
Ley 962 de 2005, es decir el 8 de julio de 2005, incluidas aquellas
que se encuentren en declaraciones presentadas con anteriori-
dad a la fecha de entrada en vigencia de la Ley.
4.9.4. Errores en el diligenciamiento de los formularios.
Expresa la DIAN en la Circular 00118 de 2005, que el articulo 43
de la Ley 962 de 2005 hace referencia a los errores en el diligen-
ciamiento de los formularios por parte de los contribuyentes 0
responsables de los tributos, susceptibles de corregirse sin san -.
cion por parte de la Administracion 0 a solicitud del interesado
referidos a los siguientes errores u omisiones:
Omision 0 error en el concepto del tributo en los recibos de
pago
Omision 0 error en el ano y/o periodo gravable tanto en las
declaraciones como en los recibos de pago
Omision 0 error en el N.I.T. del contribuyente 0 responsable,
en las declaraciones 0 recibos de pago
Omision 0 error en los nombres y apellidos 0 razon social del
contribuyente 0 responsable
Omision 0 error en la direccion del contribuyente 0 respon-
sable
[ 205]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Omisi6n 0 error en el numero telef6nico del contribuyente 0
responsable
Omisi6n 0 error en el formulario del impuesto sobre la renta
al indicar la fracci6n de afio
Omisi6n 0 error en el c6digo de actividad econ6mica del con-
tribuyente 0 responsable
Omisiones 0 error de imputaci6n 0 arrastre, tales como sal-
dos a favor del periodo anterior sin solicitud de devoluci6n y/o
compensaci6n; anticipo de renta y anticipo de la sobretasa
Errores de tninscripci6n, siempre y cuando no se afecte el
impuesto a cargo determinado por el respectivo periodo, 0 el
total del valor de las retenciones declaradas, para el caso de
la declaraci6n de retenci6n en la fuente
Errores aritmeticos, siempre y cuando no se afecte el im-
puesto a cargo determinado por el respectivo periodo 0 el
total del valor de las retenciones declaradas, para el caso de
la declaraci6n de retenci6n en la fuente
4.9.5. CUlindo es viable la correcci6n del articulo 43 de
la Ley 962 de 2005. La correcci6n del articulo 43 de la Ley 962 es
viable siempre y cuando la modificaci6n no resulte relevante para
definir de fondo la determinaci6n del tributo 0 la discriminaci6n
de los valores retenidos, para el caso de la declaraci6n mensual de
retenci6n en la fuente.
Es del caso precisar que la correcci6n del anticipo que puede
realizarse sin aplicaci6n de sanci6n es el referido al arrastre de
anticipos del periodo anterior, pero en el evento en que se corrija
la declaraci6n por parte del contribuyente 0 responsable con el
objeto de modificar el anticipo para el afio gravable siguiente,
procede la aplicaci6n del articulo 588 del E. T. 0 del paragrafo del
articulo 589 del E. T., segun el caso.
[ 206]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
4.9.6. Cuando no es posible la correcci6n del 43 articu-
lo de la Ley 962 de 2005. No es posible subsanar en desarrollo
de esta disposici6n las inconsistencias a que hacen referencia los
literales a), c) y d) del articulo 580 del E. T., a saber: cuando la
declaraci6n no se presente en los lugares sefialados para tal efec-
to; cuando no contenga los factores necesarios para identificar las
bases gravables y cuando no se presente firmada por quien deba
cumplir el deber formal de declarar 0 cuando se omita la firma
del contador publico 0 revisor fiscal existiendo la obligaci6n legal,
respectivamente.
Lo anterior como quiera que existen algunos elementos de la
declaraci6n que son de su esencia, elementos sin los cuales una
declaraci6n no produce efectos juridicos, por 10 que en los casos
aqui referenciados el contribuyente 0 responsable debera proceder
de conformidad con 10 establecido en el Paragrafo 2° del articulo
588 del E. T., aplicando la sanci6n reducida para las declaraciones
que se tienen por no presentadas para el caso de los literales a) )T
d) del articulo 580 del E. T. siempre y cuando se realice antes de la
notificaci6n de la sanci6n por no declarar, y en el caso del literal
c) del mismo articulo, liquidando la sanci6n plena prevista en el
articulo 641 del E. T.
4.9.7. Procedimiento para la correcci6n establecida en
el articulo 43 de la Ley 962 de 2005. Con el fin de dar aplicabi-
lidad al contenido de la norma mencionada, en la Circular 00118
de 07 octubre de 2005, la DIAN sefiala el procedimiento a seguir:
El area competente para efectuar las correcciones a que haya
lugar es la Divisi6n de Recaudaci6n 0 quien haga sus veces de la
respectiva Administraci6n.
Las inconsistencias podran ser corregidas unicamente por la
Administraci6n Tributaria de oficio 0 a petici6n de parte.
[ 207]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
A peticion de parte podran corregirse todas las inconsisten-
cias referenciadas anteriormente en esta apartado.
De oficio podran corregirse las siguientes inconsistencias:
Omisiones 0 errores en el concepto del tributo en los recibos
de pago
Omisiones 0 errores en el ano y/o periodo gravable tanto en
las declaraciones como en los recibos de pago
Omision 0 errores en el N.I.T. del contribuyente 0 responsa-
ble, tanto en las declaraciones como ertJos recibos de pago
Omision 0 errores en los nombres y apellidos 0 razon social
del contribuyente 0 responsable
Omision 0 errores en el codigo de actividad economica del
contribuyente 0 responsable
Omisiones 0 errores de imputacion 0 arrastre
Errores de transcripcion, siempre y cuando no se afecte el
impuesto a cargo determinado por el respectivo periodo, 0
el total del valor de las retenciones y sanciones declaradas,
para el caso de la declaracion de retencion en la fuente
Errores aritmeticos, siempre y cuando no se afecte el im-
puesto a cargo determinado por el respectivo periodo, 0 el
total del valor de las retenciones y sanciones declaradas,
para el caso de la declaracion de retencion en la fuente
En el caso de estas correcciones, tanto las hechas por solicitud
del contribuyente 0 responsable, como las hechas de oficio por la
Administracion, se debe informar por escrito al interesado acerca
de esta correccion, 10 que implica que ha de notificarse en debida
forma, concediendole el termino de un mes para que presente las
objeciones. Transcurrido el termino de un mes, el interesado no
ha presentado por escrito ninguna objeci6n, la declaracion, asi
[ 208]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
corregida, reemplaza para todos los efectos legales la presentada
por el contribuyente 0 responsable.
4.9.8. Aspectos a tener en cuenta para la correccion del
articulo 43 de la Ley 962 de 2005. De la interpretacion del texto
de la norma, y el alcance que Ie da la DlAN, se pueden hacer las
siguientes reflexiones:
Estas correcciones no implican sancion por correccion
Estas correcciones proceden siempre y cuando la inconsisten-
cia no afecte el impuesto a cargo determinado por el respecti-
vo periodo, 0 el total del valor de las retenciones y sanciones
declaradas, segUn el caso, para las declaraciones de retencion
en la fuente
El objetivo general de la ley antitramites es abolir tramites
engorrosos, y un fin del articulo 43 es hacer prevalecer la
verdad real sobre la formal
Para la correccion de los errores e inconsistencias indicados,
la Ley 962 de 2005 crea un procedimiento de caracter espe'
cial, consistente en la modificacion de la informacion en los
sistemas que para tal efecto maneje la entidad, ajustando
los registros y los estados financieros a que haya lugar, de-
biendo informar al interesado acerca de la correccion
En el caso de estas correcciones tanto las solicitadas por el
contribuyente 0 responsable, como por la Administracion de
oficio, se debe informar por escrito al interesado acerca de
esta correccion, concediendole el termino de un mes para
que presente las objeciones. Transcurrido este termino, la
declaracion, asi corregida, reemplaza para todos los efectos
legales la presentada por el contribuyente 0 responsable
Los errores sobre los que recae la correccion, ya sea de oficio
o a peticion de parte y la correcci6n sin sancion son enuncia-
[ 209]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa Procedimiento administrativo especial tributario Y el debido proceso

tivos y no taxativos, 10 que implica que, la norma se aplica 4.9.9. Flujograma

para todos aquellos casos en que exista una inconsistencia
u omision puramente formal, que no afecte el impuesto a
cargo determinado por el respectivo periodo, 0 el total del PROCEDIMIENTO CORRECCION LEY 962 DE 2005 ARTICULO 43
valor de las retenciones y sanciones declaradas, segun el
caso, para las declaraciones de retencion en la fuente
ldentificaci6n del incumplimiento de las obllgadones del declarante en Ja declaradon tributaria y/o
La facultad de practicar la liquidacion de correccion aritme- redbos de a 0

tica, con fundamento en el articulo 698 del E. T., continua vi-

6se delectaron
gente, 'siempre y cuando se garantice el derecho de defensa inconsistencias que
no afeclan el valor por
del contribuyente 0 responsable declarar y que no
generan sanc'i~6nYr""'=-c';:-;:-,
.!,..su correcci6n
Cuando se trate de la reliquidacion de sanciones por parte e hace para que prevalezca
alguna? No procede [a
declaraci6n por
51
la verdad real sobre la verdad
de la Administracion, se aplicara 10 dispuesto en el articulo formal generada por el
esle
procedimienlo
error?
701 del Estatuto Tributario, determinando un incremento No procede 1a
declaraci6n por ' -_ _ _->
equivalente al 30% del mayor valor de la sancion Se podran corregir de ofielo: errOTes de NIT, de
esla r-
procedimiento
imputaci6n 0 errares aritmeticos, slempre y cuando
la modificaci6n no resulta relevante para definir de
fondo [a determinaci6n del tribulo 0 1a
iscriminaci6n de los valores retenidos para el easo
e la declaraci6n mensual de retenci6n en la fuenle

Se debe notifiear por escrito al interesado la correcci6n, concediendole el termino de un mes para que presente las objeciones

8i i,Hubo respuesta denlro

del termino?
s,

_ _ _ _JiS,L<' i,Presento recurso

r recursos procedentes?

Dectaraci6n corregida. reemplaza

para lodos los efeclas legales 11.1
resentada ar el declarante

Fo

Grafica 14: Fuente elaboraci6n propia.

[210 ] [ 211]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.10. PROCEDIMIENTO DE SANCI6N AL ADMINISTRADOR, ALREPRESEN-
TANTE LEGAL Y AL REVISOR FISCAL ESTABLECIDO EN EL ABTicULO
658-1 DEL E. T.
En este apartado se describe el procedimiento para aplicar la
sancion a los administradores, los representantes legales y los
revisores fiscales establecida en el articulo 658-1 del E. T.
4.10.1. Definicion. EI articulo 658-1 del E. T., establece que
cuando en la contabilidad 0 en las declaraciones tributarias de
los contribuyentes 0 responsables se encuel1tren irregularidades
sancionables relativas a omision de ingresos gravados, doble
contabilidad e inclusion de costos 0 deducciones inexistentes y
perdidas improcedentes, que sean ordenados y/o aprobados por
los representantes que deben cumplir deberes formales de que
trata el articulo 572 del E. T., seran sancionados con una multa
equivalente al veinte por ciento de la sancion impuesta al con-
tribuyente 0 responsable, sin exceder de 4.100 U.V.T., la cual no
podra ser sufragada por su representada.
Dice la norma, que la sancion prevista en el inciso anterior
sera anual y se impondra igualmente al revisor fiscal que haya
conocido de las irregularidades sancionables objeto de investiga-
cion, sin haber expresado la salvedad correspondiente.
4.10.2. Procedimiento. La sancion del articulo 658-1 del E.
T. se propondra, determinara y discutira dentro del mismo pro-
ceso de imposicion de sancion 0 de determinacion oficial que se
adelante contra la sociedad infractora y se debe discutir de ma-
nera individualizada dentro del proceso que a la sociedad se Ie
esta adelantando, de acuerdo con 10 preceptuado por el Consejo
de Estado, Seccion Cuarta, en sentencia del 6 de agosto de 2009,
Consejera Ponente Martha Teresa Briceno de Valencia, radica-
cion numero 11001-03-27-000-2007-00034-00, expediente 16721.
Para estos efectos las dependencias competentes para adelantar
[ 212]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
la actuacion frente al contribuyente 0 responsable, seran igual-
mente competentes para decidir frente al representante legal 0
el revisor fiscal implicado.
4.10.3. Flujograma
PROCEDIMIENTO DE SANCION AADMINISTRADORES,
REPRESENTANTES LEGALES Y REVISORES FISCALES
ESTABLECIDA EN EL ART. 658-1 DEL E. T.
( Inieio
•
tHe
en Ie eonlabilidad 0 en las
declaraclones irregularidades como: No
omisi6n de ingresos gravados, doble contabilidad e inclusi6n
de costos 0 deducciones inexislenles y
{mlidas improcedentes?
Si
<..Eslas
Irregularidades fueron ordenadas ylo No
aprobadas por los representanles que dehen cumpllr
eberes formales de que Irata el artlcui
572 del E. T.?
<..EI revisor
fiscal que ha conocido de las
irregularidades sancionebles objeto de
'nvestigaci6n, no expres61a salveda
correspandiente?
Procede Ja sanci6n, Ja cual se propane, determina y
discute denlro del mismo proceso de imposicion de
sanci6n 0 de determinaci6n oficial contra Ie sociedad la
eual se debe proponer, determinar y discutir de manera
individualizada denlro del proceso que a esle se adelant,
Las dependencias compelentes para adelanlar Ie
actuaci6n frente al conlnhuyente, seran iguelmenle
competentes para decidir frente al representante
legal 0 revisor fiscal implicado
( Fio )
Grafica 15: Fuente elaboraci6n propia.
[ 213]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso

4.11.PROCEDIMIENTO DE SANCI6N POR VIOLAR LAS NORMAS QUE RIGEN LA 4.11.3. Flujograma
PROFESI6N ESTABLECIDO EN EL ARTicULO 659 DEL E.T.

En este apartado se describe el procedimiento para aplicar PROCEDIMIENTO DE SANCION POR VIOLAR LAS NORMAS
la sancion por violar las normas que rigen la profesion de la QUE RIGEN LA PROFESION ESTABLECIDA EN EL ARTICULO
Contaduria Publica establecida en el Estatuto Tributario. 659 DELE. T.

4.11.1. Definicion. El articulo 659 del E. T. establece la san-

cion por violar las normas que rigen la profesion a los Contadores (
'--,-~
Inleio )
Publicos, Auditores 0 Revisores Fiscales, la violacion de las nor- t
La Administraei6n Tributaria ha
mas se presenta cuando se llevan 0 aconsejen llevar contabilida- soIJcitado informaciones 0 pruebas al
des, elaborar estados financieros 0 se expid~n certificaciones que Contador Publico 0 a! Revisor Fiscal
no refiejen la realidad economica de acuerdo con los principios de
contabilidad generalmente aceptados, que no coincidan con los
asientos registrados en los libros, 0 emitir dictamenes u opinio- No

nes sin sujecion a las normas de auditoria generalmente acepta- Procede la sandon, en los terminos
No precede la saneion
das, pero se concreta cuando han servido de base para elaborar pues cumplio can 10 de la Ley 43 de 1990, de multa,
solicitado suspension 0 cancelacion de su
las declaraciones tributarias, 0 para soportar actuaciones ante la inscripcion profesiona! de acuerdo
Administracion Tributaria. can la gravedad de la falta. En esta
ley el articulo 24 se refiere a las
Tambien se presenta esta sancion cuando la Administracion multas, el 25 a la suspension y e! 26
Tributaria ha solicitado informacion 0 pruebas y estas no han a la cancelaci6n.

sido suministras oportunamente.

EI procedimiento a utilizar es el
4.11.2. Procedimiento para imponer la sancion. La san- reglado en el articulo 28 de la Ley 43
de 1990 y reglamentado en la
cion corresponde en los terminos de la Ley 43 de 1990 en multa, Resoluci6n 123 de 2014 de la Junta
suspension 0 cancelacion de la inscripcion profesional de acuerdo Central de Contadores

con la gravedad de la falta, seran impuestas por la Junta Central

de Contadores.
En la ley 43 de 1993 el articulo 24 se refiere a las multas, e125 a
la suspension y e126 a la cancelacion. El procedimiento a utilizar
es el reglado en el articulo 28 de la Ley 43 de 1990 y reglamentado
en la Resolucion 123 de 2014 de la Junta Central de Contadores.
Grafica 16: Fuente elaboracion propia.

[ 214] [ 215]
 Procedimiento administrativo especial trlbutario y el debido proceso

PROCEDIMIENTO DE SANCION POR VIOLAR LAS NORMAS 4.12. PROCEDIMIENTO DE SANCI6N A LAS SOCIEDADES DE CONTADORES
PUBLlCOS ESTABLECIDO EN EL ARTicULO 659-1 DEL E. T.
QUE RIGEN LA PROFESION ESTABLECIDA EN EL
ARTicULO 659 DEL E. T. En este apartado se describe el procedimiento para sancionar
a las sociedades de contadores publicos.
( Inicio ) 4.12.1. Definicion. El articulo 659·1 del K T. establece la
t sancion a las sociedades de contadores publicos que ordenen 0
E! Conlador Publico,
Auditor 0 Revisor fiscal cOmo se he toleren que los Contadores Publicos a su servicio incurran en los
comportado con referenda a las
siguientes clrcunstanclas hechos descritos en el articulo 659 del E. T.
i.E! 4.12.2. Sancion pecuniaria. El articulo 659·1 del E. T. esta-
Contador Publico,
Auditor 0 Revisor Fiscal blece que la sancion consiste en multas pecuniarias de hasta 590
lIev6 0 aconsej6 lIevar contabilidades, elabor6
estados financieros 0 expidi6 certificaciones que no U.V.T. la cual es impuesta por la Junta Central de Contadores
Si reflejen Ja realidad econ6mica de acuerdo con los P. de C. G. A.. No
que no coinciden con los Asiantos registrados an los libros, 0
dependiendo de la gravedad de la falta cometida por el personal
miti6 dictamen u opini6n sin sujecion a las normas / ' r----'-,
de auditoria generalmente No
a su servicio y el patrimonio de la respectiva sociedad.
acepladas? procede
la sanci6n 4.12.3. Presunciones. El articulo 659·1 del E. T. establece
No consagra unas pres unci ones, se presume que las sociedades de
contadores publicos han ordenado 0 tolerado tales hechos, cuan-
No precede la sandon
Si pues no se subsume en do no demuestren que, de acuerdo con las normas de auditoria'
el tipo sancionatorio del
Procede la sandon, en los terminos articulo 659 del E. T. generalmente aceptadas, ej'ercen un control de cali dad del traba-
de la ley 43 de 1990, de multe.
suspension 0 cancelaclon de su
jo de auditoria 0 cuando en tres 0 mas ocasiones la sancion del
inscripcion prefesional de acuerdo Auto de archivo de las diligencias 0 articulo anterior ha recaido en personas que pertenezcan a la
con la gravedad de la falta. En esla denunciarlo ante el Tribunal
ley el articulo 24 se refiere a las disciplinario de la Junta Central de sociedad como auditores, contadores 0 revisores fiscales. En este
muUas, el 25 a la suspension y el 26 Conladores para que 10 investigue
a la cancelacion. por violar las normas que obligan a evento procedera la sancion prevista en el articulo 659 del E. T.
los Conladores Publicos y a los
Revisores fiscales 4.12.4. Procedimiento para imponer la sancion. El pro-
EI procedimiento a ulilizar es el
reglado en el articulo 28 de la ley 43
de 1990 y reglamentado en la
cedimiento a utilizar es el reglado en el articulo 28 de la Ley 43
Resoludon 123 de 2014 de Ie Junta
Central de Contadores
de 1990 y reglamentado en la Resolucion 123 de 2014 de la Junta
Central de Contadores.

Gnifica 17: Fuente elaboracion propia.

[ 216] [ 217]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa Procedimiento administrativo especial tributario y e! debido proceso

4.12.5. Flujograma 4,13, PROCEDIMIENTO DE SANCION DE SUSPENSION DE LA FACULTAD DE

FIRMAR DECLARACIONES TRIBUTARIAS Y CERTIFICAR PRUEBAS CON
DESTINO A LA ADMINISTRACION 'l'RIBUTARIA ESTABLECIDA EN EL
ARTicULO 660 DEL E. '1',

PROCEDIMIENTO PARA SANCIONAR A LAS SOCIEDADES DE En este apartado se describe el procedimiento para imponer
CONTADORES ESTABLECIDA EN EL ARTICULO 659-1 DEL E. T.
la sancion de suspension de la facultad de firmar declaraciones
tributarias y certificar pruebas con destino a la administracion
( Inieio ) tributaria,
+ '.
4.13.1. Definicion. El articulo 660 del E. T, establece la sancion
Contadores Pliblicos at servicio de la sociedad"\han
sido sanefonados par heehos del articulo 659 del E, T,
de suspensi6n de la facultad de firmar declaraciones tributarias
y certificar pruebas con destino a la Administraci6n Tributaria.
Cuando en la providencia que agote la via administrativa 0
gubernativa, se determine un mayor valor a pagar por impuesto
o un menor saldo a favor, en una cuantia superior a 590 U.V,T,
originado en la inexactitud de datos contables consignados en la
declaracion tributaria, se suspendera la facultad al contador, au·
ditor 0 revisor fiscal, que haya firmado la declaracion, certificados
Proeede la saneion de mutta hasta de 590 UVT de aeuerdo Auto de archivo de las diligeneias o pruebas, segun el caso, para firmar declaraciones tributarias y
can la gravedad de la falta eometida, la eual se impondn; a certificar los estados financieros y demas pruebas con destino a
la respeetiva soeiedad par la Junta Central de Contadores.
la Administracion Tributaria, hasta por un alio la primera vez;
hasta por dos alios la segunda vez y definitivamente en la terce·
Procede al procedlmiento
estab!ecido en !a Resoluci6n ra oportunidad. Esta sancion sera impuesta mediante resolucion
123 de 2014 de la JCC que por el Administrador de Impuestos respectivo y contra la misma
reglamenta articulo 28 de la Ley
43 de 1990 procedera recurso de apelacion ante el Subdirector General de
Impuestos, el cual debera ser interpuesto dentro de los cinco dias
( Fin)
siguientes a la notificacion de la sancion.
La sancion de suspension de la facultad de firmar declaraciones
tributarias y certificar pruebas con destino a la Administracion
Tributaria se aplica sin perjuicio de la aplicacion de las sanciones
Grafica 18: Fuente elaboracion propia.
disciplinarias a que haya lugar por parte de la Junta Central de
Contadores.

[ 218] [ 219]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso

4.13.2. Procedimiento. Para poder aplicar la sancion pre- 4.13.3. Flujograma

vista en este articulo debera cumplirse el procedimiento contem-
plado en el articulo 661 del E. T. que establece el requerimiento
previo al contador 0 revisor fiscal. Dice esta norma que el fun- PROCEDIMIENTO DE SANCION DE SUSPENSION DE LA
FACULTAD DE FIRMAR RECLARACIONES TRIBUTARIAS Y
cionario de conocimiento enviara un requerimiento al contador
CERTIFICAR PRUEBAS CON DESTINO A LA ADMINISTRACION
o revisor fiscal respectivo, dentro de los diez dias siguientes a la
TRIBUTARIA ESTABLECIDA EN EL ARTicULO 660 Y 661 DEL E.T.
fecha de la providencia, con el fin de que este con teste los cargos
correspondientes. Este requerimiento se enviara por correo a la
direccion que el contador hubiere informado, 0 en su defecto, ala ( lniclo )
t
direccion de la empresa. S; No
El contador 0 revisor fiscal dispondra del termino de un mes
para responder el requerimiento, aportar y solicitar pruebas. s; 2 No
Una vez vencido el termino anterior, si hubiere lugar a e11o, se
3
aplicara la sancion correspondiente. La providencia respectiva se
notificara personalmente 0 por edicto y se comunicara a la Junta 4

Central de Contadores para los fines pertinentes. 5

• 8 Auto de archivo de las diligencias

l,Presento recurso
de apelacion ante eJ No
Subdirector General
de lmpuestos?

Gratica 19: Fuente elaboraci6n propia.

[220 ] [ 221]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
1. i,En la providencia que agotola via administrativa 0 guber-
nativa, se determino un mayor valor a pagar por impuesto
o un menor saldo a favor, en una cuantia superior a 590
U.V.T.?
2. i,Ese mayor valor a pagar 0 menor saldo a favor se ha ori-
ginado en la inexactitud de datos contables consignados en
la declaracion tributaria?
3. Procede la sancion de suspender la facultad al contador,
auditor 0 revisor fiscal, que haya firmado la declaracion,
certiftcados 0 pruebas, segUn el caso, para firmar decla-
raciones tributarias y certificar los estados financieros y
demas pruebas con destino ala Administracion Tributa-
ria, hasta por un ano la primera vez; hasta por dos anos la
segunda vez y definitivamente en la tercera oportunidad.
4. El funcionario del conocimiento enviara un requerimiento
al contador 0 revisor fiscal respectivo, dentro de los diez
dias siguientes a la fecha de la providencia, con el fin de
que este conteste los cargos correspondientes.
5. Este requerimiento se enviara por correo ala direccion que
el contador hubiere informado, 0 en su defecto, a la direc-
cion de la empresa.
6. El contador 0 revisor fiscal dispondra del termino de un
mes para responder el requerimiento, aportar y solicitar
pruebas.
7. Una vez vencido el termino anterior, si hubiere lugar a
ello, se aplicara la sancion correspondiente. Esta sancion
sera impuesta mediante resolucion por el Administrador
de Impuestos respectivo y contra la misma procedera re-
curso de apelacion ante el Subdirector General de Impues-
[ 222]
Procedimiento administrativo especial tributario y el debido proceso
tos, el cual debera ser interpuesto dentro de los cinco dias
siguientes a la notificacion de la sancion.
8. La providencia respectiva se notificara personalmente 0
por edicto y se comunicara a la Junta Central de Contado-
res para los fines pertinentes.
4.14. PROCEDIMIENTO AUTO DE ARCHIVO CON RECURSO
En este apartado se describe el procedimiento para que las
declaraciones tributarias, presentadas por los no obligados a de-
clarar, no produzcan efecto legal alguno.
4.14.1. Definicion. El articulo 594-2 del E. T. establece que
las declaraciones tributarias presentadas por los no obligados a
declarar no produciran efecto legal alguno. Pero para ella debera
producir un auto de archivo con recurso.
4.14.2. Procedimiento. Para dar aplicacion al articulo 594-2
del E. T. Y proceder a declarar que la declaracion tributaria pre-
sentada por un no obligado a declarar no producira efecto legal
alguno, se debe producir un auto de archivo con recurso, contra
este acto procede el recurso de reposicion y el subsidiario de ape-
lacion de conformidad con la Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Y de 10
C.A.
[ 223]
 Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
4.14.3. Flujograma
PROCEDIMIENTO AUTO DE ARCHIVO CON RECURSO
[La
Si declaraci6n ha
side presentada par u
o obligado?
Expedir auto de archivo con recurso contra el
cual procede el recurso de reposici6n y el
subsidiario de apelaci6n de conformidad con la
Ley 1437 de 2011 C. de P. A. Yde 10 C. A.
LPresento recurso 0
recursos procedentes?
Auto de archivo con
Auto de archivo de recurso eda en firme
las diligencias
Agota via administrativa 0
gubernativa y demanda en la
via contenciosa administrativa
Fin
Grafica 20: Fuente elaboraci6n propia.
[224]
5. CONCLUSIONES
No
>-:.::...-----,
El debido proceso en Occidente es una garantia procesal que
data del afro 1215, cuando fue establecida en la Carta Magna,
suscrita por el rey Juan sin Tierra de Inglaterra, donde se conci-
be el debido proceso, bajo el concepto de law of the land, ereado
para proteger la libertad, la vida y los bienes de las personas,
concepto que luego pas a a los Estados Unidos de America como
el due process of law, establecido en la Quinta Enmienda y ra'
No tificado en la Deeimoeuarta Enmienda de la Constitucion de los
l
EE.UU.
Despues de finalizar la Segunda Guerra Mundial se presenta
el fenomeno del neoeonstitucionalismo, el eual se manifiesta en
Colombia con la Constitucion de 1991. Tambien como consecuan-
cia de esta guerra aparecen las convenciones y tratados interna-
cionales de derechos humanos, las cuales se refieren al debido
proceso as!: la Declaracion Universal de Derechos Humanos en los
articulos del 8 alll; el Pacto Internacional de DerechosCiviles y
Politicos en su articulo 14; Convenio Europeo para la Proteccion de
los Derechos Humanos y de las Libertades Fundamentales en su
articulo 6; y la Convencion Americana sobre Derechos Humanos
en su articulo 8.
[ 225]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
Hay manifestaciones del debido proceso en Colombia, en la
Constitucion de Cundinamarca de 1811 y en la Constitucion de
la Republica de 1822. En la Constitucion de 1886 se contempla-
ba el debido proceso en su articulo 26, pero no como un derecho
fundamental, y ademas, bajo esta Constitucion se permitia la
privacion de la libertad por parte de las autoridades adminis-
trativas sin juicio previo en 10 que se conocio como la detencion
administrativa.
En el ano 1972 el Congreso de Colombia ,expide la Ley 16 de
1972 por medio de la cual se ratifica la Convencion Americana
sobre Derechos Humanos, entrando asi ala legislacion Colombia
el articulo 8 de dicha convencion que trata del debido proce-
so; en el ano 1974 el Congreso de Colombia expide la Ley 74 de
1968 por medio de la cual se ratifica el Pacto Internacional de
Derechos Economicos, Sociales y Culturales, de Derechos Civiles
y Politicos, asi como el Protocolo Facultativo de este ultimo, en-
trando asi a la legislacion Colombia el articulo 14 que trata del
debido proceso. Pero no es hasta la expedicion de la Constitucion
de 1991 que el debido proceso es elevado a la categoria de un de-
recho fundamental, y por efecto del articulo 93 de la Constitucion
entra a ser parte del bloque de constitucionalidad el articulo 8 de
la Convencion Americana sobre Derechos Humanos y el articulo
14 del Pacto Internadonal de Derechos Economicos, Sociales y
Culturales, de Derechos Civiles y Politicos. Es asi como se pasa
de un modelo de Estado de Derecho 0 Estado Legal conocido
tam bien como Estado Liberal, que pone en el centro del sistema
al Estado, y se privilegia la aplicacion de la ley bajo la concep-
cion formalista conceptualista, a un modelo de Estado Social y
Democratico de Derecho, el cual pone en el cetro del sistema a la
dignidad humana y la igualdad de los hombres ante la ley.
[ 226]
Conc1usiones
En consecuencia, el debido proceso descrito en el articulo 29
de la Constitucion establece unos principios y garantias que se
complementan con los principios y garantias establecidos en las
convenciones en mendon y adquieren una dimension paradig-
matica en el derecho penal, y surgen interrogantes acerca de si
los principios y garantias del debido proceso penal aplican en
el derecho administrativo, y cmil es su aplicacion en el derecho
administrativo especial tributario sancionatorio. Encontrandose
que en Colombia, interpreta la Corte Constitucional, apoyandose
en los tratadistas espanoles Eduardo Garcia de Enterria, Ramon
Fernandez que los principios y garantias del derecho penal apli-
can en el derecho administrativo, pero no de la misma forma,
sino con atenuaciones 0 matizaciones.
Los procedimientos administrativos en materia tributaria
sancionatoria hacen parte del ius puniendi, es decir del derecho
sancionatorio, entendido como un genero al que pertenecen las
especies del ius puniendi penal y el ius puniendi administrativo,
en el cual los principios y garantias que constituyen el debido
proceso de aquel aplican con atenuaciones 0 matizaciones en este.
El debido proceso en los procedimientos administrativos en
materia tributaria esta matizado 0 atenuado, pues la presuncion
de inocencia y la carga de la prueba han sido afectados por los
fallos de la Corte Constitucional, permitiendose en algunos casos
plenamente identificados la presuncion de la culpa y la inversion
de la carga de la prueba.
El debido proceso en los procedimientos administrativos en
materia tributaria tiene un nucleo duro establecido por el de-
recho de defensa, el cual se ha de garantizar al contribuyente 0
responsable. El derecho de defensa se garantiza notificando en
debida forma los actos administrativos que se expiden dentro del
proceso, y dando la oportunidad de ejercerlo aportando pruebas
[ 227]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
que demuestren la fuerza mayor 0 el caso fortuito, el hecho de
un tercero, 0 cualquier otro eximente de responsabilidad, que
una vez se ha demostrado descarta la culpa del contribuyente
o responsable. Como se ha podido observar en este escrito, es
reiterativa la Corte en indicar que se ha de dar al contribuyente 0
responsable, la oportunidad de ejercer el derecho de defensa con
el fin de aportar pruebas y controvertir las que se hayan aporta-
do al proceso.
Por 10 tanto, los procedimientos sancionatorios en el derecho
administrativo especial tributario deben grirantizar el ejercicio
del derecho de la defensa, por 10 cual ha de darse la oportunidad
al contribuyente 0 responsable, de ser oido en proceso, aportar
pruebas al proceso y pronunciarse con respecto a las pruebas que
obren dentro del expediente, por ejemplo tachandolas de false-
dad. Pero hay que decir, que S1 el contribuyente 0 responsable,
carece de las pruebas, y aun siendo inocente, sera sancionado,
no 10 sera por responsabilidad objetiva, toda vez que se Ie esta
dando la oportunidad de defenderse, pero S1 carece de las prue-
bas de su inocencia se vera en la imposibilidad de desvirtuar la
presunci6n de culpa.
El debido proceso en los procedimientos administrativos en
materia tributaria esta matizado y atenuado, pues la presunci6n
de inocencia y la carga de la prueba han sido afectados por los
faUos de la Corte Constitucional, permitiendose en algunos casos
plenamente identificados la presunci6n de la culpa y la inver-
si6n de la carga de la prueba. Estos casos se presentan cuando el
contribuyente 0 responsable, no ha cumplido con el deber cons-
titucional de declarar, teniendo dicho deber 0 10 ha cumplido de-
clarando con inexactitudes, y la Administraci6n Tributaria tiene
serios indicios que se constituyan en prueba del incumplimiento
del deber de declarar, 0 de las inexactitudes en caso de haber
[ 228]
Conclusiones
declarado, pruebas que se convierten en indicios serios de la cul-
pabilidad del contribuyente 0 responsable, que permiten concluir
que ha actuado con negligencia y falta de diligencia, en estos ca-
sos se puede presumir la culpa, y se invierte la carga de la prue-
ba, correspondiendole al contribuyente 0 responsable aportar las
pruebas de su inocencia, por 10 que la presunci6n de inocencia
queda negada, correspondiendole aportar pruebas como la fuerza
mayor, el caso fortuito, el hecho de un tercero 0 cualquier eximen-
te de responsabilidad, que una vez se ha demostrado descarta la
culpa del contribuyente 0 responsable. El debido proceso en estos
casos se garantiza dando la oportunidad de ejercer el derecho de
defensa con el objeto de que el contribuyente 0 responsable, pre-
sente pruebas que 10 eximan de responsabilidad como 10 son: la
fuerza mayor, el caso fortuito, el hecho de un tercero 0 cualquier
otro eximente de responsabilidad; igualmente al contribuyente 0
responsable, se pueda pronunciar con respecto a las pruebas que
obran en el proceso ejerciendo el contradictorio.
Por 10 tanto, el debido proceso en los procedimientos admi'
nistrativos en materia tributaria tiene un nucleo duro estable-
cido por el derecho de defensa, el cual se ha de garantizar al
contribuyente 0 responsable. El derecho de defensa se garantiza
notificando en debida forma los actos administrativos que se ex-
piden dentro del proceso, y dando la oportunidad de ejercerlo y de
pronunciarse con respecto a las pruebas que obran en el proceso.
[ 229]
 6. REFERENCIAS BIBLIOGMFICAS

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[ 232] [ 233]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
CONSEJO DE ESTADO. Colombia sala de 10 Contencioso Administrati-
vo, Seccion Cuarta. Consejera Ponente: Consuelo Sarria Oleos. San-
tafe de Bogota D. C., diecinueve de junio de mil novecientos noventa
y uno. Expediente 3195.
ESTADO. Colombia sala de 10 Contencioso Administrativo, Secci6n
Cuarta. Consejera Ponente: Consuelo Sarria Oleos. Santafe de Bo-
gota D. C., nueve de agosto de mil novecientos noventa y uno. Ex-
pediente 3278.
CONSEJO DE ESTADO. Colombia sala de 10 Contencioso Administra-
tivo, Seccion Cuarta. Consejera Ponente: Consuelo Sarria Oleos.
Santafe de Bogota D. C., quince de Noviembre de mil novecientos
noventa y uno. Radicacion numero: 3461.
CONSEJO DE ESTADO. Colombia sala de 10 Contencioso Administrati-
vo, Secci6n Cuarta. Consejera Ponente: Consuelo Sarria Oleos. San-
tafe de Bogota D. C., veintisiete de Noviembre de mil novecientos
noventa y dos. Radicacion numero: 4295.
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administrati-
vo, Seccion Cuarta. Consejera ponente: Consuelo Sarria Oleos. San-
ta Fe de Bogota D.C., cinco de junio de mil novecientos noventa y
cinco. Radicacion numero: 7044.
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administra-
tivo, Secci6n Cuarta. Consejero ponente: German Ayala Mantilla.
Santa Fe de Bogota D.C., doce de junio de mil novecientos noventa
y ocho. Expediente 8735.
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administrati-
vo, Seccion Cuarta. Consejero ponente: Delio G6mez Leyva. Santa
Fe de Bogota D.C., catorce de agosto de mil novecientos noventa y
ocho. Expediente. 8968.
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administrati-
vo, Secci6n Tercera. Consejero Ponente: Ricardo Hoyos Duque. Bo-
gota D.C., veinticuatro de septiembre de mil novecientos noventa y
ocho. Radicado: 14821.
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administrati-
vo, Secci6n Cuarta. Consejera ponente: Maria Ines Ortiz Barbosa,
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CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administrati-
vo, Seccion Cuarta. Consejera ponente: Martha Teresa Briceno De
Valencia. Bogota D.C., seis de agosto de dos mil nueve. Radicaci6n
numero: 11001-03-27-000-2007-00034-00(16721).
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administra-
tivo, Secci6n Cuarta. Consejero ponente: Hugo Fernando Bastidas
Barcenas. Bogota D.C., veintisiete de agosto de dos mil nueve. Radi-
cacion numero: 73001-23-31-000-2004-01367-01. Expediente 16398.
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administra-
tivo, Secci6n Cuarta. Consejero ponente: Hugo Fernando Bastidas
Barcenas, Bogota D.C., diez de junio de dos mil diez. Radicacion
numero: 25000-23-27-000-2006-00180-01(16817).
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administrati-·
vo, Seccion Cuarta. Consejera Ponente: Martha Teresa Briceno de
Valencia. Bogota D.C. diez de febrero de dos mil once. Referencia:
25000-23-27 -000-2004-0 1931-0 1-16998.
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administrati-
vo, Secci6n Cuarta. Consejera Ponente. Martha Teresa Briceno de
Valencia. Bogota D.C., diez de febrero de dos mil once. Expediente
17251.
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administra-
tivo, Seccion Cuarta. Consejero ponente: William Giraldo Giraldo.
Bogota D.C., treinta y uno de marzo de dos mil once. Radicacion
numero: 73001-23-31-000-2006-01816-01(18116).
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sa1a de 10 Contencioso Administra-
tivo, Secci6n Cuarta, Consejero ponente: Hugo Fernando Bastidas
[ 235]
Procedimiento Tributario en Sede Administrativa
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CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administra-
tivo, Seccion Cuarta. Consejera Ponente: Martha Teresa Briceno
de Valencia. Bogota D.C., veinticuatro de octubre de dos mil trece.
Radicacion: 73001-23-31-000-2010·00570-01 [19108].
CONSEJO DE ESTADO. Colombia. Sala de 10 Contencioso Administrati-
vo, Seccion Cuarta. Consejero ponente: Jorge Octavio Ramirez Ra-
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-
I.....I
PROCESO TRIBUTARIO EN SEDE ADMINISTRATIVA

Se imprimi6 en la Editorial Mes y Letras S.A.S.

para el Fonda Editorial UNAULA en junio de 2017.
En su elaboraci6n se utilize papel Propalibros beige 70 g
en paginas interiores y Fropalcote 320 g para caratula,
Fuente tipogrlifica: Century Schoolbook 10.5 puntas

[ 238]