Celdeiro - Procedimiento PDF

Este material es para uso de los estudiantes de la Universidad Nacional de Quilmes, sus fines
son exclusivamente didácticos. Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso escrito de la editorial correspondiente.
IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS
Director Académico: Dr. (CP) Ernesto Carlos Celdeiro
Directora: Dra. (Abog.) María de los Ángeles Gadea
Colaborador. Dr. (CP) Juan José Imirizaldu
Procedimiento
Fiscal
Explicado y Comentado
Las eventuales modificaciones a este libro podrán ser

consultadas en Internet hasta la próxima edición
ingresando a www.errepar.com
Código de acceso: 22580004

Procedimiento Fiscal Explicado y Comentado

2a edición
Compilado por Ricardo Parada, José Errecaborde y Francisco Cañada
Director Académico: Ernesto C. Celdeiro
© 2009 ERREPAR S.A.
Edita y distribuye ERREPAR S.A.

Paraná 725 - (1017) Buenos Aires - República Argentina
Tel.: 4370-2002 - Internet: www.errepar.com - E-mail: clientes@errepar.com
ISBN 978-987-01-0893-1
Prohibida su reproducción parcial o total sin permiso por escrito de la casa editora
Hecho el depósito que marca la ley 11723 - Impreso y hecho en Argentina - Printed in Argentina
Los datos, conceptos y opiniones vertidos por los autores no son necesariamente compartidos por la Editorial
Las opiniones vertidas en esta colección no comprometen a los organismos en

los cuales se desempeñan el Director Académico, los directores y colaboradores
Esta edición de 4000 ejemplares se terminó de imprimir en los talleres gráficos de Sevagraf S.A.,
Buenos Aires, Argentina, en el mes de enero de 2009.
ÍNDICE
CAPÍTULO 1
PROCEDIMIENTO FISCAL
I.1.Ley de procedimiento tributario .......................................................................................................................................... 1
I.2.Administración federal de ingresos públicos. Dirección General Impositiva........................................................................ 1

I.2.1 Carácter de la administración federal de ingresos públicos. D.618/1997:1;2; 3 ........................................................ 1
I.2.2 Funcionarios a cargo. D.618/1997:4 ....................................................................................................................... 3
I.2.3. Descripción de funciones. D. 618/1997:6; 7; 8; 9; 10.DR-LPTrib.: 10 .......................................................................... 4
I.2.4. Funciones del juez administrativo.D.618/1997:9;10/DR-LPTrib.:3;5;6;7 ................................................................. 12
CAPÍTULO II
INTERPRETACIÓN DE LEYES TRIBUTARIAS
II.1 Interpretación de las normas tributarias. LPTrib.: 1 ............................................................................................................ 15

II.2 Interpretación de los hechos imponibles.LPTrib.: 2............................................................................................................ 19
CAPÍTULO III
DOMICILIO, TÉRMINOS Y NOTIFICACIONES
Ill.1. Domicilio fiscal. L.: 3 / DR: 13 .......... .................................................................................................................................. 21

IIl.1.1. Domicilio fiscal alternativo. L: 3 / RG (AFIP) 2109 ..................................................................................................... 24
III.1.2. Domicilio fiscal electrónico. L: 3.1............................................................................................................................... 24
III.2.Términos y notificaciones .................................................................................................................................................... 26
III.2.1.Términos. L: 4/DR: 18; 19 ........................................................................................................................................ 26
III.2.2. Notificaciones. L: 100 /DR: 64; 65 ........................................................................ : ................................................. 28
CAPÍTULO IV
RELACIÓN JURÍDICO -TRIBUTARIA
IV.1. Aspectos principales......................................................................................................................................................... 33
IV.2.La obligación tributaria.L:5;6;9/DR:37.............................................................................................................................. 33
IV.3.Sujetos de la obligación tributaria.L:5;6 ........................................................................................................................... 34
IV.3.1. Responsables por deuda propia. L.: 5........................................................................................................................ 35
IV.3.2. Responsables por deuda ajena. L: 6; 7; 8/DR: 37...................................................................................................... 37
IV.3.3. Situaciones especiales de responsabilidad por deuda ajena. L: 8; 9; 29/DR: 21 ....................................................... 41
CAPÍTULO V
LIQUIDACIÓN Y PERCEPCIÓN DE IMPUESTOS
V.1 La declaración jurada.L: 11; 13/DR:23;25;26;27;28......................................................................................................... 43

V.2. Boletas de depósito. L: 15.................................................................................................................................................. 46
V.3. Liquidaciones expedidas mediante sistemas de computación. L.: 12 ................................................................................. 46
CAPÍTULO VI
EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
VI.1. Introducción ..................................................................................................................................................................... 47
VI.2. Pago. L: 20; 22; 23; 24; 25; 26; 27; 51................................................................................................................................... 47
IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS - ERREPAR - VII

Vl.2.1. Prórrogas. L: 32 ....................................................................................................................................................... 53
Vl.2.2. Anticipos. L: 21 /DR:56 .......................................................................................................................................... 54
VI.3.Compensación. L: 27; 28; 29............................................................................................................................................. 56
VI.4. Prescripción. L: 56; 57; 58; 59; 60/DR: 52........................................................................................................................... 61
VI.4.1. Suspensión de la prescripción. L: 65; 65.1; 66 ....................................................................................................... 6ó
VI.4.2.Interrupción de la prescripción. L:67;68 ............................................................................................... ................ 70
VI.5. Confusión......................................................................................................................................................................... 73
VI.6. Remisión de la deuda ....................................................................................................................................................... 74

VI.7. Novación.......................................................................................................................................................................... 74
CAPÍTULO VIl
VERIFICACIÓN Y FISCALIZACIÓN
VII.1. Exigencias que puede establecer la AFIP.L: 33; 34/ DR:48.............................................................................................. 77

VII.2. Poderes de verificación y fiscalización de la AFIP.L: 3 5 / DR: 49; 50 .................................................................................. 81
VII.3. Registraciones mediante sistemas de computación de datos. L: 36 ................................................................................. 88
VII.4. La prevista. L: 36.1........................................................................................................................................................... 89
VII.5. Régimen especial de fiscalización para determinados contribuyentes. Bloqueo fiscal. L:Cap.XIII, arts. 117 a 127.......... 89
VII.6. Secreto fiscal. L: 101; 102................................................................................................................................................. 90
CAPÍTULO VIII
INTERESES, ACTUALIZACIÓN E ILÍCITOS TRIBUTARIOS
VIII.1. Intereses......................................................................................................................................................................... 93
VIII.1.1. Intereses resarcitorios.L:37;53............................................................................................................................. 93
VIII.1.2. Intereses punitorios: 52 ........................................................................................................................................ 98
VIII. 1.3.Intereses del artículo 168 de la Ley 11683 (t.o.en 1998). L: 168............................................................................. 99
VIII.2. Régimen de actualización. L.: 129 a 142........................................................................................................................... '00
VIII.3. Ilícitos tributarios ........................................................................................................................................................... 100
VIII.4.Sanciones tributarias. L:49; 50....................................................................................................................................... 104
Vlll.4.1. Introducción ......................................................................................................................................................... 104
Vlll.4.2.Sanciones tributarias. Reducción y eximición......................................................................................................... 106
Vlll.4.3.Infracciones formales ............................................................................................................................................ 107
Vlll.4.3.1. Multa por no presentación déla declaración jurada. L: 38; 38.1 ............................................................ 108
Vlll.4.3.2. Multa por incumplimiento de deberes formales. L.:39............................................................................ 110
Vlll.4.4. Infracciones formales agravadas........................................................................................................................... 112
VIII.4.4.1.Clausura.L:40a44;75;77;78;10 .............................................................................................................. 112
Vlll.4.4.2. Interdicción, secuestro y decomiso de mercaderías. L.: 40.2; 41.1; 77.1; 78.1............................................ 115
Vlll.4.4.3.Clausura preventiva.L: 35 f); 75 .............................................................................................................. 116
Vlll.4.4.4. Responsabilidad del consumidor final. L.: 10 ........................................................................................... 118
Vlll.4.5. Infracciones materiales. L: 45 a 48......................................................................................................................... 119
Vlll.4.5.1. Omisión de impuestos. L:45 ................................................................................................................... 119
VIII.4.5.2.Defraudación:46;46.1;47/DR:46 ............................................................................................................ 121
Vlll.4.5.3. Retención indebida. L:48........................................................................................................................ 123
Vlll.4.6. Procedimiento para la aplicación de multas. L: 70 a 74/DR:54 ............................................................................ 125
VIII.4.7.Responsables de las sanciones.:53a55 .............................................................................................................. 126
CAPÍTULO IX
DETERMINACIÓN DE OFICIO
IX.1.Concepto, modalidades y procedencia. L.: 8; 14; 16; 17; 29 ............................................................................................. 129

IX.2. Presunciones.................................................................................................................................................................... 134
IX.2.1. Presunciones generales. L: 18................................................................................................................................. 136
IX.2.2. Presunciones específicas. L.: 18 ............................................................................................................................... 138
IX.3.Procedimiento de determinación de oficio. L: 17 /DR:34;35 ........................................................................................... 151
IX.4. Resolución administrativa.L: 17 /DR: 34/LNPA:7;8........................................................................................................ 154
VIII - ERREPAR - IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS

IX.5. Efectos de la determinación de oficio. L:19 ................................................................................................................... 156
IX.6.Liquidación administrativa.L:7; 11; 12; 16;/DR:30;31;32;33 .......................................................................................... 157
CAPÍTULO X
ACCIÓN DE REPETICIÓN
X.1. Características. L: 29; 81,-83; 84; 180 ............................................................................................................................ 159
X.2. Procedimiento de la repetición: pagos espontáneos y a requerimiento ............................................................................ 165

X.2.1. Pagos a requerimiento. L:81 ................................................................................................................................... 165
X.2.2. Pagos espontáneos. L: 81........................................................................................................................................ 166
X.3.Verificación de impuestos prescriptos y compensación de oficio. L: 81 ............................................................................. 169
X.4. La prescripción de la acción de repetición: 56;61;62;69 .................................................................................................. 169
X.5. Devengamiento de intereses en la acción de repetición. L: 179 ..................................................................................... 172
CAPÍTULO XI
RECURSOS ADMINISTRATIVOS CONTRA RESOLUCIONES DE LA AFIP
XI.1. Recurso de reconsideración. L.: 76 ................................................................................................................................... 175
XI.1.1. Opción recursiva: recurso de reconsideración o recurso de apelación ante el TFN. L.: 76; 79; 84.............................. 176
XI.1.2. Sustanciación del recurso de reconsideración. L.: 76; 79; 80.................................................................................... 177
XI.1.3.Resolución del recurso. 80;82/LNPA: 10 ............................................................................................................... 178
XI.2. Recurso de apelación ante el director general de la DGI. DR-LPTRIB.: 74; 56; 57/LNPA: 10; 12; 23; 25; 28.......................... 179
CAPÍTULO XII
RECURSOS Y DEMANDAS ANTE LA JUSTICIA
XII.1. Organismos jurisdiccionales. L.: 90.................................................................................................................................. 181

XII.2. Primera instancia. Aspectos generales. L:81; 82; 90 ...................................................................................................... 182
XII.3. Primera instancia. Procedimiento judicial. L: 84; 85; 88; 91 ............................................................................................... 182
XII.4. Competencia de alzada. L: 86; 87; 89.............................................................................................................................. 186
CAPÍTULO XIII
JUICIO DE EJECUCIÓN FISCAL Y PAGO PROVISORIO DE IMPUESTOS VENCIDOS
XIII.1.Juicio de ejecución fiscal. L:92 a 99 /DR: 59; 60; 62; 65.................................................................................................... 191
XIII.2. Procedimiento de ejecución fiscal. L: 92; 92.1; 92.2......................................................................................................... 198
XIII.3.Pago provisorio de impuestos vencidos.:31 ................................................................................................................ 203
CAPÍTULO XIV
TRIBUNAL FISCAL DE LA NACIÓN. L.: 149 A 199 / DR: 76 A 87
XIV.1.lntroducción.L.:142;145;15l;l54;164;167....................................................................................................................... 207
XIV.2. Constitución del Tribunal Fiscal de la Nación. L: 146 a 150 ............................................................................................. 212
XIV.3. Jurisdicción y competencia del Tribunal Fiscal de la Nación. L.: 159 ................................................................................ 213
XIV.4. Etapas del procedimiento. L: 165 a 181; 184 a 196 ....................................................................................................... 215
XIV.4.1. Interposición del escrito....................................................................................................................................... 215
XIV.4.2. Contestación del recurso...................................................................................................................................... 218
XIV.4.3. Planteamiento de excepciones previas................................................................................................................. 218
XIV.4.4. Apertura de la causa a prueba .............................................................................................................................. 221
XIV.4.4.1. Principios aplicables en materia de prueba ............................................................................................ 223
XIV.4.4.2. Medios de prueba .................................................................................................................................. 224
XIV.4.4.3. Alegatos................................................................................................................................................. 226
XIV.4.5. Medidas para mejor proveer ................................................................................................................................ 226
XIV.4.6.La sentencia del tribunal....................................................................................................................................... 226
XIV.5. Recursos contra las sentencias del Tribunal Fiscal de la Nación ....................................................................................... 227
XIV.6.EI recurso de amparo. L: 182; 183................................................................................................................................... 229
IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS - ERREPAR - IX

CAPÍTULO III
DOMICILIO, TÉRMINOS Y NOTIFICACIONES
111.1 - DOMICILIO FISCAL. L. 3/DR:13
1. ALCANCE DEL TÉRMINO. CARACTERÍSTICAS SALIENTES.

¿Qué se entiende por "domicilio"?
El domicilio es el lugar que la ley instituye como asiento de las personas para la producción de determinados efectos jurídi-
cos. Es necesario que exista un lugar donde se pueda exigirá los sujetos, ya sea de existencia física o jurídica, el cumplimiento de
sus obligaciones, como así también, notificarlos de cualquier decisión adoptada a su respecto.
El artículo 13 del decreto reglamentario de la Ley 11683 -texto vigente- faculta a la Administración Federal de Ingresos Pú-
blicos para reglamentar los casos, forma, plazos, efectos y demás aspectos vinculados con la constitución, cambio y subsistencia
del domicilio a que se refiere el artículo 3 de la mencionada norma.
En este sentido, la RG (AFIP) 2109 sustituyó en un solo cuerpo normativo las disposiciones reglamentarias referidas al domi-
cilio fiscal -RG (AFIP) 301-, al domicilio fiscal electrónico -RG (AFIP) 1995- y al domicilio alternativo que pueden constituir los
Grandes Contribuyentes Nacionales -RG (AFIP) 418-. A tal efecto, la citada resolución establece la regulación del domicilio fiscal,
disponiendo el deber de denunciarlo por parte de contribuyentes y responsables.
¿Cuál es el domicilio de los contribuyentes y responsables que debe considerarse como "fiscal"'!
o
El artículo 3 de la Ley de Procedimiento Tributario dispone que el domicilio fiscal de los contribuyentes v responsables es
el domicilio real o, en su caso, legal, de acuerdo con las normas del derecho civil, ajustado a lo preceptuado por dicha norma le-
gal y a lo que determine la reglamentación. A ellos nos referiremos en el punto 2.
o
Con la reforma introducida por la Ley 26044 se incorporó, a continuación del sexto párrafo del artículo 3 , la facultad de la
Administración Federal de Ingresos Públicos de establecer un domicilio fiscal alternativo.
Por otra parte, cuando los contribuyentes o demás responsables se domicilien en el extranjero y no tengan representantes
en el país o no pueda establecerse el de estos últimos, se considerará como domicilio fiscal el del lugar de la República en que di-
chos responsables tengan su principal negocio o explotación o la principal fuente de recursos, o subsidiariamente, el lugar de su
última residencia (art.3, LPTrib.).
¿Cuáles son las consecuencias que produce la constitución del domicilio fiscal?
El domicilio fiscal produce, en los ámbitos administrativos y judiciales, los efectos del domicilio constituido, siendo de aplicación
al respecto, las normas de los artículos 41,42 y 133 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, en las que se contempla, entre
otros aspectos, la subsistencia del domicilio en tanto no se notifique su cambio. Ello significa que, una vez constituido el domicilio an-
te el ente fiscalizador, no podría aducirse el desconocimiento de una resolución administrativa debidamente notificada en éste.
¿Qué diferencias existen entre el domicilio fiscal y el civil?
A los efectos tributarios no siempre coincide el domicilio fiscal con el civil, estableciendo la legislación especializada ciertas
normas específicas respecto de aquél. Ante la insuficiencia de las normas civiles, en el derecho tributario se otorga preferencia al
lugar de presencia efectiva y prolongada, antes que al de habitación permanente.
El domicilio fiscal está donde la persona desarrolla su actividad, en el sitio donde trabaja y no donde se tiene el designio de
vivir y se halla la familia. (1)
(1) Giuliani Fonrouge, Carlos M.y Navarrine, Susana C.."Procedimiento Tributario' - Ed. Depalma - Bs.As. -1995 - pág. 173
IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS - ERREPAR - 21

El artículo 3 de la ley de rito dispone que sólo se considerará que existe cambio de domicilio cuando:
-se haya efectuado la traslación del domicilio anterior; o
-si se tratara de un domicilio legal, cuando éste hubiere desaparecido, de acuerdo con lo previsto en el Código Civil.
Todo responsable que haya presentado alguna vez una declaración jurada u otra comunicación a la Administración Federal
de Ingresos Públicos está obligado a denunciar cualquier cambio de domicilio dentro de los diez días de efectuado, quedando,
en caso contrario, sujeto a las sanciones de la ley. La Administración Federal de Ingresos Públicos sólo quedará obligada a tener
en cuenta el cambio de domicilio, si la respectiva notificación hubiera sido hecha por el responsable en la forma que determine
la reglamentación.
o
Las infracciones a las normas referidas al domicilio fiscal, previstas en el artículo 3 , LPTrib., en su decreto reglamentario o en
las normas reglamentarias que dicte la AFIP en relación con éste -RG 2109- son un caso especial de incumplimiento, previsto en
el artículo 39 de la Ley 11683, t.o. 1998 y sus modificaciones.
Lo que aquí tiene que quedar claro es que el domicilio fiscal denunciado tiene carácter de constituido y subsiste para todos
01
los efectos fiscales mientras no se comunique su cambio , el cual debe ser notificado en la forma y condiciones que establezca
el Fisco; por lo que, mientras ello no ocurra, subsistirá el domicilio anterior.
La aceptación del nuevo domicilio fiscal genera, tanto en el ámbito administrativo como judicial, todos los efectos del do-
micilio constituido, resultando en consecuencia válidas las notificaciones que allí se cursen y sin ninguna validez las efectuadas
3
en el domicilio anterior, ni aun en aquellos supuestos de trámites pendientes. En las actuaciones en las que intervenga un Juez
Administrativo, el cambio sólo surtirá efectos si se comunica fehacientemente y en forma directa en la dependencia en donde se
4
encuentra radicada la actuación.
Casos de aplicación práctica.
1. Determine en los siguientes supuestos cuál debe ser el domicilio fiscal del contribuyente:
a) La Contadora Micaela Lavesini reside en la calle Ciudad de La Paz 115, Temperley, y cuenta con un estudio contable en el
cual lleva a cabo su actividad profesional, sito en Av. Belgrano 299, Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
b) La firma NARANSUR SA se dedica a la producción y comercialización de jugos de fruta. La planta elaboradora está en la pro-
vincia de Entre Ríos, mientras que los dos locales de venta al público se encuentran en las calles Alsina 470 y Florida 120,
ambos en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. En el segundo de los locales mencionados, se ubican las oficinas de admi-
nistración de la empresa.
2. La firma FONT SA trasladó las oficinas en donde se hallaba su administración central, formalizando dicha situación en la
agencia de la AFIP correspondiente a su domicilio anterior. Asimismo, se encontraba en juicio de ejecución fiscal. ¿Debe informar
el cambio de domicilio al área en donde radican dichas actuaciones administrativas?
Solución:
1 .a) Al respecto, el primer párrafo del artículo 3° de la LPTrib. estipula que el domicilio de los responsables, a los fines de di-
cha ley y de las leyes de tributos a cargo de la AFIP, es el real o, en su caso, el legal de carácter general, legislado en el Código Civil,
ajustado a lo previsto por dicho artículo y a lo que determine la reglamentación. Por su parte, el segundo párrafo del citado ar-
tículo prevé que en el caso de las personas de existencia visible, cuando el domicilio real no coincida con el lugar donde esté si-
tuada la dirección o administración principal y efectiva de sus actividades, este último será el domicilio fiscal.
Por lo expuesto, cabe concluir que el domicilio fiscal de la contribuyente será el ubicado en la Av. Belgrano, toda vez que es
allí donde desarrolla su actividad comercial.
1 .b) Además de las previsiones del primer párrafo del artículo 3°, cabe tener presente que cuando se trate de personas jurí-
dicas del Código Civil -sociedades, asociaciones, entidades, etc.-, el tercer párrafo de dicho artículo prevé que para el caso en que
el domicilio legal no coincida con el lugar donde esté situada la dirección o administración principal y efectiva, este último será
el domicilio fiscal.
Ello así, tenemos que el domicilio fiscal de la empresa será el ubicado en la calle Florida 120, en virtud de que allí se encuen-
tra la administración central de su negocio.
o
2. Conforme lo normado por el noveno párrafo del artículo 3 de la LPTrib., en juicios de ejecución fiscal y en actuaciones en
que intervienen jueces administrativos, el cambio de domicilio producirá efectos legales en la medida en que sea efectuado en
forma directa y fehaciente en las referidas actuaciones. Por lo tanto, si no mediara dicha comunicación, serán válidas todas las
notificaciones vinculadas con tal presentación practicadas en el domicilio anterior.
(2) "AFIP-DGI c/Ceber, Juana s/tjecución Fiscal' - CNFed.Cont.Adm- Sala I - 9/5/2000

(3) "Petronl, Rante Renato" - TFN - Sala D - 22/2/2000
(4) Dict. (DAD 23/1994 - Bol. DGI490 - pág. 1229

111.1.1. DOMICILIO FISCAL ALTERNATIVO. L: 3 / RG (AFIP) 2109
La ley le otorga al Organismo Recaudador la posibilidad de determinar un domicilio fiscal alternativo, el que, salvo prueba
en contrario de su veracidad, tendrá plena validez a todos los efectos legales, cuando conozca, a través de datos concretos colec-
tados conforme a su facultad de verificación y fiscalización, la existencia de un domicilio o residencia distinto del domicilio fiscal
declarado por el contribuyente.
La resolución del Fisco, a través de la cual se lo declara, debe ser notificada al domicilio fiscal oportunamente declarado por
el contribuyente, para que dicho domicilio goce de plena validez a todos los efectos legales. Asimismo, la ley dispone que Igual-
mente se considerarán válidas las notificaciones practicadas en el domicilio fiscal del responsable. El Juez Administrativo del do-
micilio fiscal del responsable mantendrá su competencia originaria.
¿En qué supuestos la AFIP podrá determinarlo?
El dictado de esta norma obedece a que, en muchos casos, los domicilios denunciados por los contribuyentes no son reales,
dificultándose así el desempeño, por parte de la Administración Federal de Ingresos Públicos, de las funciones de verificación y
fiscalización que le son propias.
Obsérvese, que el artículo 3° establece que se utilizará el domicilio fiscal alternativo "sin perjuicio de considerarse válidas las
notificaciones practicadas en el domicilio fiscal del responsable" En virtud de ello, se interpreta que deberían ser válidas las noti-
ficaciones que hubieran sido efectuadas en el domicilio oportunamente denunciado por el contribuyente hasta tanto proceda a
rectificarlo (5), dado que hasta que el Fisco impugne el citado domicilio, éste subsiste con todos sus efectos legales, entre los que
figura la obligación de practicar allí todas las notificaciones administrativas y judiciales. (6)
¿En qué casos se presume que un domicilio denunciado es inexistente?
Cuando al menos dos notificaciones cursadas a ese domicilio sean devueltas por el correo con la indicación "desconocido"
"se mudó""dirección inexistente""dirección inaccesible" "dirección insuficiente" u otra de contenido similar.
También se presumirá que el domicilio denunciado es inexistente en los casos de devolución de cuatro notificaciones con
motivo "cerrado" o "ausente" y "plazo vencido no reclamado" siempre que el correo haya concurrido al citado domicilio en distin-
tos días por cada notificación.
Las citadas presunciones sobre inexistencia de domicilio serán también de aplicación a los fines de hacer extensivas las im-
plicancias del domicilio inexistente a todos aquellos regímenes que prevean disposiciones específicas al respecto.
111.1.2. DOMICILIO FISCAL ELECTRÓNICO. L..: 3.1
(5)"Pesquera Sur SA"-TFN - Sala A - 8/5/2002

(6) "Impsan SA" - CNFed. Cont. Adm. - 20/3/1975 - DTE - TV - pág. 215
24 - ERREPAR - IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTARIOS

1. INTRODUCCIÓN.
La Ley 26044 Incorporó a la Ley de Procedimiento Tributario el artículo 3.1, introduciendo el instituto del domicilio fiscal
electrónico. Se entiende por tal el sitio informático seguro, personalizado, válido y optativo registrado por los contribuyentes y
responsables para el cumplimiento de sus obligaciones fiscales y para la entrega o recepción de comunicaciones de cualquier
naturaleza.
Si bien resulta apropiada toda normativa que recepte los progresos tecnológicos e informáticos, la medida que nos ocupa
cuenta con riesgos que deberían ser evaluados minuciosamente, entre los que podemos destacar:
-analizar si el sistema cuenta con garantías de seguridad para que las notificaciones entre partes surtan efectos;
-incorporar mecanismos que permitan verificar la recepción de las notificaciones;
-procedimientos alternativos ante inconvenientes con los servidores; y
-obligatoriedad de su uso teniendo en cuenta que muchos contribuyentes del país no cuentan con los recursos necesarios
para el cumplimiento de esta medida.
2. CARACTERÍSTICAS SALIENTES.
¿Cómo se constituye?
Mediante la manifestación de voluntad expresa por parte del contribuyente, la cual importa la aceptación y transmisión vía
Internet de la fórmula de adhesión, a través del servicio "e-ventanilla"
¿Cuándo se perfecciona?
Con la transferencia electrónica de la fórmula de adhesión.
¿Qué efectos produce en el ámbito administrativo?
Los mismos que el domicilio fiscal constituido, siendo válidas y plenamente eficaces todas las notificaciones, emplazamien-
tos y comunicaciones que allí se practiquen por esta vía.
¿Qué actos administrativos pueden ser notificados mediante esta vía?
Entre otros, los siguientes:

-citaciones, notificaciones, emplazamientos e intimaciones por falta de presentación y/o pago y demás actos emitidos con
firma facsimilar;
-emplazamiento de pago provisorio de impuestos vencidos;
-intimación por falta de presentación de declaraciones juradas determinativas de los recursos de la seguridad social; e
-iniciación del proceso de aplicación de multa con notificación emitida por sistema de cómputo de datos.
¿Cuándo se considera notificado el acto administrativo mediante esta vía?
El acto administrativo se considerará notificado en alguno de los momentos descriptos en el cuadro precedente -el que
ocurra primero-.
La referida notificación deberá contener, como mínimo, los siguientes datos:

-fecha y disponibilidad en el sistema;
-CUIT y apellido y nombre o razón social del destinatario;
-identificación precisa del acto o instrumento notificado; y
-transcripción de la parte resolutiva.

III.2. TÉRMINOS Y NOTIFICACIONES
III.2.1.TÉRMINOS. L.-4/DR: 18; 19
1. TÉRMINOS EXPRESADOS EN DÍAS.

Para todos los términos establecidos en días en la presente ley se computarán únicamente los plazos hábiles administrati-
vos (los que son tales para la Administración Pública).
No obstante, cuando los trámites administrativos se relacionen con actuaciones ante el Tribunal Fiscal de la Nación o ante la
Justicia, se considerarán hábiles los días que sean tales para éstos, según lo dispongan las normas procesales o los magistrados
intervinientes. Ello guarda concordancia con lo dispuesto en el artículo 152 de la Ley de Procedimiento, según el cual todos los
términos del Título II (Tribunal Fiscal) "...serán de días hábiles y se suspenderán durante el período anual de feria del Tribunal Fis-
cal de la Nación" Sin embargo, se prevé que las salas de feria entenderán únicamente en los recursos de amparo y en aquellos
asuntos que no admitan demora.
La RG (AFIP) 1983 y sus modificatorias establece la feria fiscal y prescribe, en tal sentido, que no se computarán respecto de
los plazos procedimentales, los días hábiles administrativos comprendidos dentro de los siguientes períodos:
a) Del 1al 15 de enero de cada año, ambas fechas inclusive, y
b) el período que fije la Administración Federal de Ingresos Públicos, teniendo en consideración la feria judicial de invierno
que se establezca cada año para el Poder Judicial de la Nación.
Ahora bien, los plazos para la contestación de requerimientos, citaciones y/o actuaciones administrativas notificados duran-
te los períodos a que se refiere el artículo 1°, comenzarán acorrerá partir del primer día hábil administrativo inmediato siguiente
a la finalización del período de feria de que se trate.
- Los Jueces Administrativos, mediante resolución fundada, podrán habilitar días y horas para la realización de determinados
actos o trámites, en los casos en que la demora afecte los intereses del Fisco.
El organismo recaudador podrá disponer, además, que la realización de aquellos trámites que resulten improrrogables para
el contribuyente, responsable o usuario del servicio aduanero, se realicen ante determinadas dependencias, independientemen-
te de la jurisdicción a la que pertenezcan.
El cómputo de los términos en días hábiles administrativos también rige para los tributos a los cuales resulta aplicable la ley
de rito, salvo que de las normas que contemplan el gravamen en cuestión surja lo contrarío.
¿Cómo se consideran los días hábiles administrativos?
Dado el silencio de la Ley 11683, resulta necesario recurrir a las normas de aplicación supletoria a que alude su artículo 116.
Así, la Ley 19549 dispone en su artículo 1 °, inciso e), puntos 2 y 3, que los plazos se contarán en días hábiles administrativos (salvo
disposición expresa en contrario o habilitación de días y horas) y a partir del día siguiente (hora cero) al de la notificación, régi-
men que resulta similar al normado en el artículo 156 del Código Procesal Civil y Comercial (CPCC).
Asimismo, se prevé que en el supuesto de tratarse de actos que deban ser publicados, será de aplicación el artículo 2° del
Código Civil, el cual prescribe que los mismos serán obligatorios desde el momento que determinen o, si éste no se encontrara
designado, después de los ocho días corridos siguientes al de su publicación oficial.
¿Cuáles son los días hábiles administrativos?
De conformidad con lo preceptuado por la Resolución 7284/1957 y sus modificaciones, de la Secretaría de Estado de Ha-
cienda, son días inhábiles para el cumplimiento de obligaciones fiscales:
a) los días sábado;
b) los feriados nacionales y, respecto de las reparticiones nacionales dependientes del Ministerio de Economía y Producción
que tengan su asiento en la provincia en cuestión, los provinciales;
c) los días no laborables establecidos por ley de la Nación o por decreto del Poder Ejecutivo Nacional, optativos para el comer-
cio y la Industria y obligatorios para la Administración Pública y, respecto de las reparticiones nacionales dependientes del
Ministerio de Economía y Producción que tengan su asiento en la provincia en cuestión, los determinados en las provincias;
d) los días en que el Poder Ejecutivo Nacional -o provincial, en su caso- acuerde asueto administrativo; y
e) los días declarados feriados bancarios en todo el territorio del país por disposición del Poder Ejecutivo Nacional y los limita-
dos a determinadas zonas del mismo, los cuales se considerarán inhábiles únicamente en las jurisdicciones en que rijan.

En virtud de lo establecido por la Ley 21329 y sus modificatorias, actualmente son feriados nacionales los siguientes días: 1
de enero, Viernes Santo, 2 de abril, 1 de mayo, 25 de mayo, 20 de junio, 9 de julio, 17 de agosto, 12 de octubre, 8 de diciembre y 25
de diciembre. Por su parte, es no laborable el Jueves Santo. Al respecto, merece destacarse que la Ley 23555 estableció que los
feriados nacionales cuyas fechas coincidan con los días martes y miércoles se trasladarán al día lunes anterior, mientras que
cuando la fecha coincida con días jueves y viernes serán trasladados al lunes siguiente, exceptuándose de lo dispuesto el Viernes
Santo, el 1 de mayo, 25 de mayo, 20 de junio, 9 de julio, 25 de diciembre y 1 de enero.
¿Cuál es el procedimiento a seguir para el caso en que los vencimientos coincidan con días no laborables, feriados o
inhábiles?
La RG (DGI) 1162 prevé que, cuando la fecha o términos de vencimientos fijados por leyes o decretos del Poder Ejecutivo
Nacional o por la AFIP -para la presentación de las declaraciones juradas, ingresos de los impuestos, anticipos, recargos y multas-
coincidan con días no laborables, feriados o inhábiles -nacionales, provinciales o municipales- que rijan en el lugar donde debe
cumplirse la obligación, los plazos establecidos se extenderán hasta el primer día hábil inmediato siguiente.
2. TÉRMINOS ESTABLECIDOS EN HORAS.
Los plazos en horas comenzarán a correr desde la cero hora del día hábil siguiente al de la notificación (art. 19, DR-LPTrib.).
Esta norma carece actualmente de aplicación, pues actualmente la ley de rito no prevé plazos en horas.
3. TÉRMINOS ESTABLECIDOS EN MESES O AÑOS.
Habida cuenta del silencio que sobre el particular guarda el ordenamiento fiscal, rige en forma supletoria el Código Civil, el
que preceptúa que el cómputo de los términos debe hacerse por el Calendario Gregoriano (art. 23). Asimismo, el artículo 25 del
aludido digesto de fondo resuelve el problema consistente en delimitar cuándo finaliza un plazo consagrado en meses o años,
en cuanto determina que culminaré el día en que los respectivos meses tengan el mismo número de días de su fecha, indepen-
dientemente de cuál sea el número de días que tengan los meses o años o de la existencia de feriados o días inhábiles compren-
didos en el término. En el supuesto de que un plazo de meses o años principie en un mes que conste de mayor número de días
que aquel en el que ha de finalizar, y el término corriera desde alguno de los días en que el primero de dichos meses excede al
segundo, será considerado como último día del plazo el último día de este segundo mes (conf. art.26,CC).
4. PLAZO DE GRACIA.
En virtud de lo dispuesto por el artículo 124,"in fine", del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, el escrito no presen-
tado dentro del horario judicial del día en que venciere el plazo, sólo podrá ser entregado válidamente el día hábil inmediato y
dentro de las dos primeras horas del despacho. Si bien en un principio las distintas salas del Tribunal Fiscal de la Nación eviden-
ciaron criterios encontrados en orden a admitir la procedencia -en su ámbito- de la aplicación supletoria del aludido precepto,
actualmente la doctrina y la jurisprudencia emanada del citado organismo jurisdiccional son pacíficas en cuanto a su vigencia,
criterio que coincide con el sustentado por la Administración Federal de Ingresos Públicos - Dirección General Impositiva, la que
mediante la RG (DGI) 2452 ha regulado el plazo de gracia en los mismos términos que el Código Procesal mencionado.
Los plazos en el derecho se computan de la forma establecida por el artículo 27 del Código Civil, extendiéndose hasta la
medianoche del último día, siendo válidos los actos que deben efectuarse dentro de un lapso determinado si son realizados has-
ta la medianoche citada.
Lejos de alterar el sistema establecido por la norma mencionada, el artículo 124 del Código aludido lo compatibiliza con el
horario de funcionamiento de los tribunales, limitándose a proporcionar un plazo de compensación de aquél, que media entre la
hora de cierre de las respectivas dependencias y la medianoche, el que se extiende hasta las dos primeras horas de funciona-
miento de la entidad receptora del día hábil posterior al del vencimiento del plazo. Por lo tanto, el plazo de gracia es excepcional
(8)
y perentorio y debe ajustarse al horario de funcionamiento de la mesa de entradas de la entidad receptora.
5. HABILITACIÓN DE DÍAS Y HORAS.

El artículo 1, inciso d), de la Ley 19549 -texto vigente- establece que los actos, actuaciones y diligencias se practicarán en
días y horas hábiles administrativos, pero de oficio o a petición de parte, las autoridades que deban dictarlos o producirlas po-
drán habilitar aquellos que no lo fueren. La misma facultad se encuentra contemplada en el artículo 153, Código Procesal Civil y
Comercial, cuando -entre otros casos- se trate de diligencias cuya demora pudiera tornarlas ineficaces o causar perjuicios evi-
(7) Rodríguez Use, Guillermo F.:"EI Nuevo Reglamento de la Ley de Procedimientos Tributarios"- Imp.-T. XXXVIl - pág. 1283 y ss.
(8) "Oeste Automotores SA"- TFN - Sala D - 30/6/1995 - DT - T. XVI - pág. 978; Ídem "Arcas, José María y Arcas, G." - TFN - Sala A - 26/11/2000 - DTE - T. XXII -
pág. 83; ídem "Cía. Avícola SA"-TFN -Sala' B - 22/6/2000

dentes a las partes. Considerando que la ley procedimental nada prevé 31 respecto, la citada normativa resulta eventualmente
aplicable en materia tributaria (conf.art. 116, LPTrib.j.
6. SUSPENSIÓN DE TÉRMINOS.
El artículo 4 del decreto reglamentario de la Ley de Procedimiento Tributario, contempla el supuesto en que no pueda con-
tinuarse un procedimiento por ante el Juez Administrativo interviniente por razones de organización de la Administración Fede-
ral de Ingresos Públicos - Dirección General Impositiva, prescribiendo que, en tal caso, se suspenderán los términos durante el
lapso que corre entre la remisión y el recibo del expediente por las oficinas respectivas, incluyendo los días correspondientes a
tales actos.
III.2.2. NOTIFICACIONES. L.:1OO/DR:64,65

¿Qué se entiende por "notificación"? ¿Cuáles son sus fines?
La notificación es el acto formal dirigido a comunicar a las partes o a cualquier persona vinculada con el proceso (vgr. testi-
go, perito), una resolución o un escrito de parte (que una resolución manda comunicar).
En materia doctrinaria, se la ha definido como el procedimiento mediante el cual se comunica o hace saber a una o varias per-
sonas un acto o hecho determinado, constituyendo un requisito que hace a la eficacia del acto administrativo, el cual tiene como
consecuencia la toma de conocimiento jurídicamente relevante por parte del destinatario, su apoderado o representante legal.
Otros autores la conceptualizan como la comunicación, hecha con sujeción a la forma administrativa, por la cual la Adminis-
tración Pública hace conocer a una persona privada una decisión que le concierne, o la resolución o sentencia que los tribunales
(9)
administrativos han dictado en la reclamación formulada por esa persona.
Cuando se trate de un acto administrativo de alcance general (leyes, decretos, resoluciones generales, etc.) la forma de darle
publicidad es por medio de su publicación en el Boletín Oficial. En cambio, cuando se trate de actos de alcance individual, debe-
rá tomarse conocimiento de lo resuelto por ellos, por medio de su notificación fehaciente.
En virtud de lo reglado por el artículo 40 del decreto reglamentario de la Ley 11683 -texto vigente-, cualquiera de las formas
(9
de notificación previstas por el artículo 100 del citado cuerpo normativo reviste el carácter de notificación fehaciente.
¿Cuáles la relación entre “notificación","domicilio"y "términos"?

Debe destacarse que existe una vital conexión entre estos conceptos. Las notificaciones deberán dirigirse al contribuyente
a su domicilio fiscal, si no hubiere uno constituido expresamente en los actuados. Sólo si la notificación es correcta podrá com-
putarse el plazo previsto para el acto siguiente, de forma tal que el sujeto pueda impugnar la decisión que se le notifica. Una no-
tificación viciada puede ser tachada de nulidad y hacer caer todo un procedimiento.
Es fundamental tener presente que sólo en la medida en que se notifique al sujeto, en el domicilio correcto, comenzará a co-
rrer un plazo procesal que posibilitará al sujeto pasivo conocer la pretensión contraria y contestarla. De esta forma, se asegura la
bilateralidad o contradicción que existe en el proceso tributario, en el que Fisco y contribuyente son partes en igualdad de condi-
ciones, sujetos de una relación de derecho y no de poder, en la que es imprescindible asegurarla adecuada tutela del debido pro-
ceso -amparado constitucionalmente- y que incluye el derecho a ser oído, a ofrecer y producir prueba y a una resolución fundada.
(9) Martín José M.: "EI proceso tributario nacional"- DTE -T. VI - pág. 100
(10) "Manual Básico de Procedimiento Tributario"- Notificaciones y Términos - Unidad III - Bol. DGI333 - pág. 362

MEDIOS DE NOTIFICACIÓN.
El artículo 100 de la Ley 11683 establece cuáles son los medios que puede utilizar la Administración Federal de Ingresos Pú-
blicos - Dirección General Impositiva para comunicarle al Interesado decisiones o actos que puedan afectarlo, como así también
-y atento a lo dispuesto por el artículo 27 del Decreto 507/1993- las citaciones e Intimaciones dirigidas a los responsables de las
obligaciones de la Seguridad Social.
Parte de la doctrina sostiene que cualquier otra forma de notificación distinta a las específicamente mencionadas en la dis-
(11)
posición del epígrafe carece de validez y deberá ser considerada nula. Otro sector, por el contrario, considera que por la aplica-
ción supletoria del Código Procesal y de la ley de procedimientos administrativos, pueden ser aceptados otros medios de notifi-
cación como, por ejemplo, la notificación tácita dispuesta por el artículo 134, del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación,
21
prevista para el supuesto de retiro de expedientes."
Por su parte, el Tribunal Fiscal posee medios propios de notificación.
Como puede observarse, el régimen de notificaciones en el ámbito administrativo apunta a que el administrado adquiera
un conocimiento cierto del acto y se informe debidamente de las posibilidades de defensa de sus derechos e intereses, evitando
(13)
dificultar su ejercido.
¿Cuáles son los medios de notificación previstos?
a) Notificación por carta certificada con aviso especial de retomo.
En este caso, se convendrá con el correo la forma de hacerlo con la mayor urgencia y seguridad. El aviso de retorno servirá
de suficiente prueba de la notificación, siempre que la carta haya sido entregada en el domicilio del contribuyente, aunque apa-
rezca suscripto por un tercero [art. 100, inc. a), LPTrib.].
Se ha entendido que este medio, que funciona en líneas generales satisfactoriamente y que es el tradicionalmente utilizado
por la Administración Federal de Ingresos Públicos - Dirección General Impositiva, puede presentar ciertas deficiencias como son
las cartas entregadas en días inhábiles, o a personas que no tienen relación de empleo o dependencia con el destinatario, o
cuando la firma del recepcionista resulta Ininteligible, o el hecho de que cuando van dirigidas a casas de departamentos no son
entregadas en el lugar preciso, sino al encargado del edificio, todo lo cual pone en riesgo el hecho de que el acto llegue a conoci-
miento del destinatario en tiempo oportuno. La circunstancia de que el aviso de retorno sirva de suficiente prueba de la notifica-
ción, siempre que la carta haya sido entregada en el domicilio del contribuyente aunque aparezca suscripto por un tercero, tien-
de a eliminar alguno de los problemas mencionados, facilitando la tarea de la Administración en la sustanciación de los proce-
sos, al evitar las impugnaciones de nulidad; pero no constituye garantía efectiva para los particulares, pues nada dice de la identi-
(14)
ficación de la persona que recibe la carta.
En lo que hace a la notificación en un día inhábil, existen dos criterios. Para uno, debe considerarse efectuada el primer día
(15)
hábil subsiguiente , atento a que ésta es la solución que mejor armoniza con lo dispuesto por los artículos 152 del Código Pro-
(16)
cesal y 14 de la ley ritual -hoy art.4-. La postura contraria, aunque también admisible, sostiene que si la resolución administrati-
(11) Pazos, José M.:"Algunos aspectos de interés en materia del procedimiento tributario"- Li - T. XLIX - pág. 56 y ss.
(12) Díaz Sieiro, Horacio D.; Veljanovich, Rodolfo D. y Bergroth, Leonardo:"Procedimiento Tributario" - Ed. Macchi - Bs. As. -1993 - pág. 555 y ss.
(13)”YPF SA"- CNFed.Cont. Adm.- Pienario - 13/9/200C
(l4)Giuliani Fonrouge, Carlos M. y Navarrine, Susana C. /Procedimiento Tributario"- Ed. Depalma - Bs. As.-1989 - pág. 509 y ss.
(15)"Kerszkowski, Rosa Susana" - TFN - Sala A -10/6/1998. En igual sentido:"Compañía Industrial y Financiera Argentina Comercial y Marítima SRL" - TFN -
29/7/1969
(16) "Cooperativa Agrícola Ganadera" - TFN -11 /6/1993 - DT - T. XIV - pág. 232. En igual sentido, "Sackmann, Muriel F. - CSJN - voto en disidencia, del Dr.
Carlos J. Zavala Rodríguez

va quedó notificada por carta un día sábado, el plazo comience a correr desde el lunes siguiente, como si la notificación se hu-
(17)
biese producido, efectivamente, ese día.
b) Notificación practicada personalmente.
Según el artículo 100, inciso b), Ley de Procedimiento Tributario, la notificación podrá ser efectuada por medio de un em-
pleado de la AFIP-DGI, quien se trasladará al domicilio de la persona a ser notificada, entregará a ésta el documento y dejará
constancia en acta de la diligencia practicada, y del lugar, día y hora en que se efectuó, exigiendo la firma del interesado. Si éste
no supiere o no pudiere firmar, podrá hacerlo, a su ruego, un testigo. Si el destinatario no estuviese o se negare a firmar, dejará
igualmente constancia de ello en el acta. En días siguientes no feriados, concurrirán al domicilio del interesado dos funcionarios
del organismo fiscalizador para notificarlo. Si tampoco fuera hallado, dejarán ¡a resolución o la carta en sobre cerrado y a cual-
quier persona que se hallare en él, haciendo que la persona que lo reciba suscriba el acta. Si no hubiere persona dispuesta a reci-
bir la notificación o si el responsable se negare a firmar, procederán a fijar en la puerta de su domicilio y en sobre cerrado el ins-
trumento de que se hace mención precedentemente. Las actas labradas por los empleados notificadores harán fe, y su validez
será presumida mientras no se demuestre su falsedad, afirmándose sobre el particular que tienen el carácter de instrumento pú-
(18)
blico.
Dado que la notificación prevista en el inciso b) del artículo 100 de la Ley 11683, que comentamos, no ha sido reglamenta-
da, corresponde la aplicación supletoria de la normativa administrativa. En tal sentido, el artículo 43 del Decreto 1759/1972 dis-
pone que en las notificaciones se transcribirán íntegramente los fundamentos y la parte dispositiva del acto objeto de notifica-
ción, salvo cuando se utilicen edictos o la radiodifusión -en que sólo se transcribirá la parte dispositiva del acto-, aclarándose que
en las cédulas y oficios se podrá reemplazar la transcripción agregando una copia íntegra y autenticada de la resolución, deján-
dose constancia en el cuerpo de la cédula u oficio. Es obligación ineludible de la Administración notificar las resoluciones adop-
tadas contra los contribuyentes y los fundamentos en que se basa, pues de lo contrario se violaría el derecho constitucional de
(19)
defensa.
c) Notificación por nota o esquela numerada.
Otra forma de notificación, según el artículo 100, inciso c), Ley de Procedimiento Tributario, es aquella que se efectúa por
nota o esquela numerada, con firma facsimilar del funcionario autorizado, remitida con aviso de retorno y en las condiciones que
determine la Administración Federal de Ingresos Públicos - Dirección General Impositiva para su emisión y demás recaudos. En
estas situaciones, el Administrador Federal podrá autorizar que la firma facsimilar sea la del Jefe del Departamento de Recauda-
ción o la del funcionario autorizado para sustituirlo (art.64, DR-LPTrib.).
(20)
Este mecanismo suele utilizarse para los supuestos en que no haya constancia de presentación de declaración jurada.
d) Notificación por tarjeta o volante de liquidación o intimación de pago numerado.
Conforme al artículo 100, inciso d), Ley de Procedimiento Tributario, este medio de notificación debe ser realizado con aviso
de retorno y resulta aplicable para los casos de las liquidaciones administrativas de la obligación tributaria realizadas sobre la ba-
se de datos aportados por los contribuyentes y/o responsables o que la Administración Federal de Ingresos Públicos - Dirección
General Impositiva posea (art. 11, último párrafo, LPTrib.).
e) Notificación por cédula.
La notificación por cédula se hará por medio de los empleados que designe el Administrador Federal, quienes en las dili-
gencias deberán observar las normas que sobre la materia establece el Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, artículos
136 a 141 [art. 100, inc.e), LPTrib.].
f) Notificación por telegrama colacionado.
El artículo 100, inciso f), Ley de Procedimiento Tributario, establece que las notificaciones también podrán practicarse por
telegrama colacionado u otro medio de comunicación de similares características (vgr.: carta documento). Dentro del texto del
(21)
telegrama o carta documento deberá transcribirse lo esencial de la resolución que se notifica.
g)Comunicación informática en el domicilio electrónico.
La comunicación informática del acto administrativo se considerará perfeccionada mediante la puesta a disposición del ar-
chivo o registro que lo contiene, en el domicilio fiscal electrónico constituido por los responsables, siempre que hayan ejercido la
o
opción de registrarlo en los términos del artículo sin número incorporado a continuación del artículo 3 .
(17) "Sackmann, Muriel F." - CSJN - 22/12/1965. En igual sentido y con similares fundamentos/Bodegas y Viñedos Belleville SA" - TFN - 22/4/1968
(18) Díaz Sieiro, Horacio D.; Veljanovich, Rodolfo D.y Bergroth, Leonardo:"Procedimiento Tributario"- Ed. Macchi - Bs. As. -1993 - pág. 554
(19) "Arguelles, Osear" - CNFed. Cont. Adm. - Sala IV -11/10/2001
(20) "Manual Básico de Procedimiento Tributario"- Notificaciones y Términos - Unidad III - Bol. DGI 333 - pág. 363
(21) Giuliani Fonrouge, Carlos M. y Navarrine, Susana C.:"Procedimiento Tributario"- Ed. Depalma - Bs. As. -1989-pág. 513

h) Notificación por edictos.
Si las citaciones, notificaciones, etc., no pudieron practicarse por alguno de los mecanismos previstos por el artículo 100 de
la Ley de Procedimiento Tributario por no conocerse el domicilio del contribuyente, se efectuarán por medio de edictos publica-
dos durante cinco días en el Boletín Oficial, sin perjuicio de que también se practique la diligencia en el lugar donde se presuma
que aquél puede residir (art. 100, LPTrib.). Giuliani Fonrouge considera que la referencia al contribuyente denota que el procedi-
(22)
miento en cuestión no resulta aplicable para los responsables o terceros.
La utilización de este medio de notificación se encuentra expresamente dispuesta para el supuesto previsto en el artículo
95,"in fine", de la Ley 11683-texto vigente- (sentencia de remate en el juicio de ejecución fiscal).
i) Notificaciones efectuadas por el Tribunal Fiscal de la Nación y por el Poder Judicial.
Para las notificaciones efectuadas por el Tribunal Fiscal de la Nación rige el Reglamento de procedimiento de dicho ente
(particularmente sus arts. 9, 10, 11,12 y 13), en tanto que las efectuadas en el ámbito judicial se practican conforme a lo estable-
cido por los artículos 133 a 148, ambos inclusive, del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación.
Los medios propios de notificación del TFN pueden ser, entre otros:
a) notificación personal: consiste en que el interesado concurra personalmente al Tribunal y asiente en el expediente la cons-
tancia de haberse notificado de la providencia o resolución emanada, para lo cual puede ser requerido telefónicamente y
reemplazado por un tercero mayor de edad debidamente autorizado;
b) por carta: se trata de la carta certificada con aviso de retorno análoga a la regulada por el artículo 100 de la Ley 11683
-texto vigente-;
c) por telegrama;
d) por cédula, procedimiento a través del cual se comisiona a un empleado para que notifique al interesado -es el sistema que
se usa habitualmente-;y/o
e) por nota: implica la fijación de uno o más días por semana (actualmente los martes y viernes, de conformidad con lo esta-
blecido en el artículo 13, RTFN) en los que, salvo constancia en contrario asentada en el "libro de notas" o registro equivalen-
te, se tiene por notificada a la parte en cuestión, de la resolución dictada.
(22) Giuliani Fonrouge, Carlos M. y Navarrine, Susana C.: "Procedimiento Tributario"- Ed. Depalma - Bs. As.- 1989 - pág. 513

CAPÍTULO IV
RELACIÓN JURÍDICO - TRIBUTARIA
IV.1. ASPECTOS PRINCIPALES
Se trata del vínculo jurídico que nace entre el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, y los deudores y terceros someti-
(1)
dos a dicha potestad. Estas relaciones crean entre los sujetos intervinientes derechos y obligaciones recíprocas.
(2)
Estamos en presencia de una relación de carácter personal y obligacional, que se traba entre personas y no entre cosas
(por ej., en el impuesto inmobiliario el deudor del gravamen no es el inmueble sino el propietario).
Giuliani Fonrouge acepta el concepto de relación jurídico-tributaria como comprensivo de todo lo que es consecuencia de
(3)
la actividad tributaria, incluyendo deberes u omisiones a cargo del contribuyente, terceros y el Estado.
Existen múltiples relaciones jurídicas tributarias de carácter obligacional cuya fuente principal es la ley, como así también
otras fundadas en normas de inferior jerarquía (decretos reglamentarios, resoluciones generales del Organismo Fiscal, etc.). La
doctrina distingue las obligaciones, atendiendo a su contenido, en obligaciones de naturaleza sustantiva, que constituyen el ob-
jeto de estudio del derecho tributario material o sustantivo, y obligaciones de otra naturaleza (formales), que pueden ser de ha-
cer, no hacer o tolerar.
Las obligaciones de carácter sustantivo se traducen en obligaciones de dar (actualmente, sumas de dinero) e integran, por
un lado, la relación jurídico-tributaria principal (pago del tributo) y, por el otro, las relaciones jurídicas sustantivas accesorias de
(4)
naturaleza material (pago de intereses, anticipos, etc.), ontológicamente subordinadas al vínculo obligacional fundamental. Las
obligaciones de naturaleza sustantiva tienen su origen en un presupuesto de hecho descripto en la norma legal.
Las obligaciones accesorias no sustantivas se establecen para lograr el eficaz cumplimiento de la obligación tributaria prin-
cipal y son consecuencia de disposiciones genéricas de orden legal que son complementadas por la Administración Fiscal. A es-
tas obligaciones la mayoría de la doctrina suele denominarlas "deberes formales" pues se caracterizan por la ausencia de conte-
nido patrimonial (por ej.: presentar declaraciones juradas, llevar libros, conservar comprobantes, etc.), constituyendo el derecho
tributario formal o administrativo.
Finalmente, cabe señalar que además de la que se denomina "relación jurídico-tributaria principal" existen otras relaciones
que se dan entre el Fisco y sujetos indirectamente vinculados con la obligación principal, es decir, terceros. Ejemplos de estas re-
laciones son las que se verifican entre el ente fiscalizador y ciertos agentes de información, o la obligación de los terceros de
mantener en condiciones de operatividad y en su domicilio fiscal los soportes magnéticos que contengan datos relativos a la
materia imponible por el término de dos años (art. 36, LPTrib.).
IV.2. LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA. L.:5;6;9/DF. 37

¿En qué consiste?
(1) Jarach, Dino:"Finanzas Públicas y Derecho Tributario"- Ed. Cangallo - Bs. As.-1985 - pág. 370 y ss.
(2) Villegas, Héctor V.:"Curso de finanzas, derecho financiero y tributario"- Ed. Depalma - 6a ed. ampliada y actualizada - Bs. As. -1997 - pág. 251
(3) Giuliani Fonrouge, Carlos M.:"Derecho financiero" - Ed. Depalma - Bs. As. -1986 - T. 1 - págs. 347/8
(4) Jarach, Dino:"EI hecho imponible"- Ed. Abeledo-Perrot - Bs. As.-1971 - pág.48

Puede definírsela como “el vínculo jurídico en virtud del cual un sujeto (deudor), debe dará otro sujeto que actúa ejercitan-
(5)
do el poder tributario (acreedor), sumas de dinero o cantidades de cosas determinadas por la ley" . Este vínculo jurídico -de ca-
(6)
rácter obligacional- tiene en su estructura dos elementos esenciales : el hecho hipotético o condición (hecho imponible), y el
mandato de pago vinculado como consecuencia jurídica de la realización o configuración del hecho imponible.
Se trata de una obligación "ex lege” que importa un mandato de pago de una suma de dinero en concepto de tributo; el
acreedor tiene una facultad-deber para cobrar el impuesto a los particulares. La Administración ejerce, en representación del Es-
(7)
tado, el derecho al cobro del tributo. Sin embargo, el ejercicio del "poder tributario" del Estado se extingue una vez que se san-
ciona la ley, quedando posteriormente y al momento en que se produce el hecho imponible, una pretensión crediticia que colo-
ca a la Administración en el rol de acreedor, esto es, como sujeto activo de la obligación tributaria, como ocurre en otras relacio-
nes de acreencia-deuda.
La relación jurídico-tributaria principal se entabla entre el Estado y los sujetos pasivos. En ningún caso se traba con cosas,
no debiendo confundirse esto con los impuestos reales, que son aquellos en los que se tienen en cuenta condiciones objetivas
de riqueza para aplicar el tributo, prescindiendo de la situación personal del deudor. Para explicarlo mejor, basta un ejemplo: el
impuesto inmobiliario recae sobre el dueño, usufructuario o poseedor a título de propietario de un inmueble, siendo éste un im-
puesto de tipo real, pero la relación jurídico-tributaria se traba con los sujetos mencionados, quienes serán los sujetos pasivos de
la obligación tributaria y deberán afrontar el pago.
Por lo tanto, la relación jurídico-tributaria principal nace con el acaecimiento del hecho imponible, esto es, cuando se verifi-
can en la realidad los hechos definidos en la ley como presupuestos hipotéticos para que se origine la obligación tributaria.
De no verificarse el hecho imponible, no nace la obligación tributaria principal.
IV.3. SUJETOS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA. L. 5,6
En nuestro país, en el ámbito nacional, el Congreso de la Nación es el titular de la potestad tributaria (con las limitaciones
que le impone la propia Constitución Nacional) y es él, en ejercicio de dicha potestad, quien puede crear tributos.
SUJETO ACTIVO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.

(8)
Es aquél al cual corresponde el crédito tributario o, lo que es lo mismo, el ente con derecho a percibir el tributo . Se trata
del Estado, que -a través de la Administración Federal de Ingresos Públicos-, actúa en virtud de una atribución conferida por una
norma que le ha delegado la recaudación y administración de los tributos. También existen delegaciones en otros organismos
paraestatales reguladores, colocados como sujetos activos de las obligaciones tributarias relativas, principalmente, a contribucio-
nes parafiscales.
SUJETO PASIVO DÉLA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.
El contribuyente es el sujeto pasivo de la obligación tributaria propiamente dicha, ya que resulta obligado por ser el realiza-
dor del hecho imponible, siendo asimismo el destinatario legal del tributo (aquel sujeto cuya capacidad contributiva tuvo en mi-
(9)
ras el legislador al crear el gravamen). Puede suceder que el destinatario legal del tributo no sea el sujeto pasivo de la obliga-
(10)
ción tributaria; ello ocurrirá cuando el mandato de pago obligue aun tercero extraño al hecho imponible.
En efecto, los denominados deudores o responsables por deuda ajena deben surgir por expresa disposición legal, ya que el
(11)
hecho imponible no se verifica respecto de ellos ni tampoco son los generadores del mismo.
(5) Giuliani Fonrouge, Carlos M.:"Derecho Financiero"-Tomo I – Ed. Depalma - Bs. As.-1984- pág. 348
(6) Conf. Villegas, Héctor V.:"Curso de finanzas, derecho financiero y tributario"- Ed. Depalma - 6a ed. ampliada y actualizada - Bs. As.-1997 - pág. 247
(7) Jarach, Dino:"Finanzas Públicas y Derecho Tributario"- Ed. Cangallo - Bs. As. -1985 - pág. 370
(8) Conf. Martín, José M.:"Derecho Tributario Argentino" - Ed. Cima - Bs. As. -1981 - pág. 257
(9) Jarach, Dino:"Finanzas Públicas y Derecho Tributario"- Ed. Cangallo - Bs. As. -1985 - pág. 390
(10) Conf. Díaz Sieiro, Horacio D.; Veljanovlch, Rodolfo Diego y Bergroth, Leonardo:"Procedimiento Tributario, L. 11683"- Ed. Macchi - Bs. As. - 1993 - pág. 147
(11) "Norosur SRL" - C.N. Fed. Cont. Adm.-Sala ll-l/ll/1990
34 - ERREPAR - IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS

Por otra parte, es importante diferenciar al sujeto pasivo de la obligación tributaria del sujeto incidido; puesto que sobre es-
te último recae el detrimento económico (es el contribuyente de hecho), pudiendo coincidir o no con el sujeto pasivo de la obli-
gación tributaria o sujeto de derecho.
En resumen, los contribuyentes son los sujetos respecto de los cuales se verifica el presupuesto fáctico de gravabilidad de-
nominado "hecho imponible".
Los responsables solidarios, por su parte, son ajenos al hecho imponible pero, colocados por el legislador "junto al" contri-
buyente; formalizan una relación en la que coexisten indistintamente ambos obligados.
En cambio, los sustitutos son sujetos que, siendo también ajenos al hecho imponible, desplazan por imperativo legal al con-
(12)
tribuyente de la relación tributaria. Aparecen "en lugar del" contribuyente.
IV.3.1. RESPONSABLES POR DEUDA PROPIA. L. 5
o
El artículo 5 de la ley procedimental establece en forma ejemplificativa -y no taxativa- quiénes pueden ser sujetos pasivos
de la obligación tributaria a título de contribuyentes. Ello significa, en concordancia con el principio de legalidad fiscal, que los
sujetos enumerados -como eventualmente otros- serán efectivamente contribuyentes de los tributos de que se trate en tanto
las leyes tributarias particulares que los regulan los designen como tales.
Entonces,"contribuyente" es aquel cuya capacidad contributiva tuvo normalmente en cuenta el legislador al crear el tributo,
siendo asimismo quien -en principio- debe pagarlo. O sea, se trata del realizador del hecho imponible.
Por otra parte, el artículo consideración, equipara al contribuyente a sus herederos y legatarios, con arreglo a las disposicio-
nes del Código Civil. Esto significa que, con la muerte del causante, se les atribuye la calidad de contribuyentes a sus herederos y
legatarios.
¿Qué responsabilidad asumen éstos?
Al ser los herederos continuadores de la persona del causante, su responsabilidad se limita, en principio, a los bienes recibi-
do; debido a que "toda aceptación de herencia se presume efectuada bajo beneficio de inventario, cualquiera sea el tiempo en
que se haga" (art. 3363,1" párr. CC), excepto en el caso de que se pierda dicho beneficio en virtud de alguna de las causas previs-
tas en el Código Civil, en el cual tendrán responsabilidad "ultra vires" (responderán con su propio patrimonio). Si hay pluralidad
de herederos, cada uno responde en la porción de la cuota parte que recibe de la herencia (arts. 3371,3492 y concs. del CC).
La responsabilidad del legatario, en cambio, sólo se extiende hasta el valor del legado, puesto que se trata de un sucesor a
título particular.
¿Quiénes tienen aptitud para asumirla calidad de contribuyente?
A) LAS PERSONAS DE EXISTENCIA VISIBLE. CAPACES O INCAPACES, SEGÚN EL DERECHO COMÚN.

o
Estos sujetos, por mandato del artículo 5 de la Ley de Procedimiento Tributario, son contribuyentes, en tanto se verifique a
su respecto el hecho imponible que la ley les atribuya, independientemente de que -en los términos del derecho común- sean
capaces o no.
Dicha "capacidad" es una característica propia de cualquier ser humano, por lo que sólo podremos referirnos a alguien co-
mo "incapaz" en la medida en que las normas así lo dispongan. Y, efectivamente, se considera como incapaces a: las personas por
nacer, los menores impúberes, los dementes y los sordomudos que no saben darse a entender por escrito (art. 54, Código Civil).
(12) Dict. DATJ (DGI) 24/1979 -30/7/1979

Por ende, en la medida que una persona sea "capaz" será responsable de cumplir con su obligación impositiva. Caso contra-
rio, es decir, cuando se trate de un “incapaz” -acepción cuyo alcance esta taxativamente definido-, si bien éste es pasible de reali-
zar el hecho imponible fijado a tal efecto, el responsable de cumplir las obligaciones tributarias será aquel representante legal
que la ley fija con el fin de llevar a cabo su cumplimiento.
Por lo tanto, cabe concluir que son contribuyentes las personas físicas capaces o incapaces, reconociéndoseles su existencia
desde el momento de su concepción en el seno materno, dado que antes de su nacimiento pueden adquirir algunos derechos,
como si ya hubiesen nacido (art. 70, Código Civil).
3) LAS PERSONAS JURÍDICAS DEL CÓDIGO CIVIL Y LAS SOCIEDADES, ASOCIACIONES Y ENTIDADES A LAS QUE EL DERE-
CHO PRIVADO RECONÓCE LA CALIDAD DE SUJETOS DE DERECHO.
Esta definición comprende, tanto las sociedades civiles reguladas por el Código Civil en sus artículos 1648 y siguientes, como
las sociedades comerciales contempladas en la Ley 19550 y las asociaciones a que se refiere el artículo 33 del Código Civil, soste-
niéndose en doctrina que, en este último punto, se incluyen las fundaciones cuyo régimen está regulado por la Ley 19836.
En este inciso están contemplados, como lo señala su última parte, aquellos entes a los que el derecho privado les atribuye
la calidad de sujetos de derecho, es decir, a los que poseen personalidad jurídica.
Las sociedades civiles y comerciales están reguladas por las normas del Código Civil y la Ley 19550, respectivamente, y se-
rán contribuyentes siempre y cuando la ley impositiva las establezca como tales. En ocasiones, el legislador opta por tomar como
contribuyente a los sujetos que integran dichos entes y no a la sociedad como persona jurídica; otras veces, en cambio, un mis-
mo tributo alcanza tanto a los socios como a la sociedad misma.
Tratándose de sociedades irregulares o de hecho, en un sentido amplio, puede conceptualizárselas como aquellas constitui-
das por escrito pero no inscriptas en el registro correspondiente (sociedades irregulares en sentido estricto), o simplemente
(31)
constituidas por escrito (sociedades de hecho) . Este concepto surge de los artículos 7 y 21 de la Ley 19550, siendo interesante
destacar que esta norma legal asigna idénticos efectos a ambas especies de sociedades, las cuales son sujetos de derecho (conf.
art.22 de la ley citada). Una vez acreditada su existencia -lo cual puede lograrse mediante cualquier medio probatorio (art. 25)-y
(14)
de conformidad con el criterio sostenido en antiguos decisorios, su sujeción pasiva es tenida en cuenta a los fines impositivos.
C) LAS SOCIEDADES, ASOCIACIONES, ENTIDADES Y EMPRESAS QUE NO TENGAN LAS CALIDADES PRECEDENTES, Y AUN
LOS PATRIMONIOS DESTINADOS A UN FIN DETERMINADO.
o
Quedan comprendidos en la disposición del inciso c) del artículo 5 de la Ley 11683 (t.o. 1998 y modif.), las sociedades, aso-
ciaciones, entidades y empresas que no tengan las calidades previstas en el punto anterior -inciso b)-, como así también, aque-
llos sujetos cuyos patrimonios sean destinados a un fin determinado. En ambos casos, con independencia de que sean conside-
rados por las leyes tributarias como unidades económicas para la atribución del hecho imponible.
Se puede definir al conjunto económico como aquel compuesto por personas o entes vinculados entre sí que, aunque jurí-
dicamente independientes, poseen unidad estructural, sea por la composición patrimonial, la dirección empresarial, la distribu-
(15)
ción de utilidades o por cualquier otro factor que denote la existencia de lazos recíprocos entre los distintos componentes.
El sistema tributario argentino, en general, no considera la figura del conjunto económico como sujeto pasivo del impuesto,
limitándose en la mayoría de los casos a establecer normas tendientes a evitar la disminución arbitraria de las bases de medida de
(16)
los gravámenes. No obstante, la Ley del Impuesto al Valor Agregado (t.o. 1997) prescribe que serán sujetos pasivos de dicho tri-
buto las Uniones Transitorias de Empresas (UTE), los Agrupamientos de Colaboración Empresaria (ACE) y otros sujetos de similares
características (los consorcios o asociaciones sin existencia legal o personas jurídicas o cualquier ente individual o colectivo).
Así, si a pesar de su carácter oculto, se tomase conocimiento de la existencia de alguna sociedad accidental o si revela su
existencia dándose a conocer a terceros -entre los que se encuentra el organismo fiscal- resultará sujeto pasivo de la obligación
fiscal. Caso contrario, será el socio gestor que actúa en su nombre y por cuenta propia, quien resultará sujeto pasivo de los tribu-
(17)
tos que se adeuden.
D) LAS SUCESIONES INDIVISAS.
Las sucesiones indivisas revestirán la calidad de contribuyentes cuando las leyes tributarias las consideren como sujetos pa-
ra la atribución del hecho imponible, en las condiciones previstas en la norma respectiva, tal el caso, por ejemplo, de lo que ocu-
rre en la Ley de Impuesto a las Ganancias, conforme lo dispuesto en sus artículos 1° y 33.
(13) Fariña, Juan M.:"Compendio de Sociedades Comerciales"- Zeus Editora - Rosario -1989 - págs.91/92
(14) Giulianí Fonrouge, Carlos M. y Navarrine, Susana C.:"Procedimiento Tributario"- Ed. Depalma - 6a ed.- Bs. As.-1995 - pág. 95; en idéntico sentido, Díaz
Sieiro, Horacio D.; Veljanovich, Rodolfo D. y Bergroth, Leonardo:"Procedimiento Tributario"- Ed. Macchi - Bs. As.-1993 - pág.151
(15) De Juano, M.:"Curso de finanzas y derecho tributario"- Rosario -1963 - T. 1 - pág 236
(16) Celdeiro, Ernesto C.:"Cuadernos de Procedimiento Tributario"- N° 2 - Ed. Errepar y Ediciones Nueva Técnica - Bs. As. -1995 - pág. 7
(17) Dict. (DAD 19/1998 - Bol. DGI 16 - puc,. 1975

E) LAS REPARTICIONES CENTRALIZADAS, DESCENTRALIZADAS O AUTÁRQUICAS DEL ESTADO NACIONAL, PROVINCIAL O
MUNICIPAL, EMPRESAS ESTATALES Y MIXTAS.
o
La Ley 21181 incluyó en el último párrafo del artículo 5 de la Ley de Procedimiento Tributario a las reparticiones centraliza-
das y descentralizadas o autárquicas del Estado Nacional, Provincial o Municipal, y a las empresas estatales y mixtas, como contri-
buyentes en el ámbito de la citada ley y del resto de los tributos que así lo especifiquen, salvo exención expresa. De esta manera,
se puso en pie de igualdad a las empresas estatales y las empresas privadas.
Esta disposición es criticada en doctrina, por tratarse de una norma ajena al contenido de la Ley de Procedimiento Tributa-
(18)
rio. No obstante ello, hoy en día casi carece de sentido, en virtud de que el Estado, en sus distintos niveles, se ha desprendido
de sus empresas.
IV.3.2. RESPONSABLES POR DEUDA AJENA. L.-6,.7;8/DR. 37

1. CONCEPTO. ASPECTOS GENERALES.
Los responsables por deuda ajena deben hacer frente a la obligación tributaria, no en virtud de una capacidad contributiva,
sino porque la ley expresamente los ha puesto en ese lugar como un medio de hacer efectiva la deuda tributaria nacida a raíz
del acaecimiento del hecho imponible.
Al igual que a los contribuyentes, a los responsables por deuda ajena les está vedado por el artículo 37 del decreto regla-
mentario de la Ley de Procedimiento Tributario, disponer de la obligación o derogarla por acuerdos entre particulares.
Por lo tanto, la responsabilidad por deuda ajena es aquella que nace en cabeza de quien, sin ser contribuyente, es obligado
por la ley al cumplimiento de la obligación tributaria.
El artículo 6 de la ley limita su responsabilidad a los recursos que administren, perciban o dispongan como responsables del
cumplimiento de la deuda tributaria de sus representados, mandantes, acreedores, titulares de los bienes administrados o en li-
quidación, etc. Así pues, cuando los sujetos en cuestión no tengan a su cargo la administración o no perciban o dispongan de los
recursos de los contribuyentes, podrán excluir su responsabilidad. En caso contrario, están obligados a dar cumplimiento a la
obligación tributaria de sus representados.
El inciso a) del artículo 8 del texto legal prescribe que la responsabilidad solidaria tendrá lugar si los deudores -contribuyen-
tes- no cumplen la intimación administrativa de pago para regularizar su situación fiscal dentro del plazo de quince días. De esto
se deduce que la responsabilidad de los terceros, en este caso, además de ser solidaria, es subsidiaria, ya que para hacerla efecti-
va el Fisco deberá haber reclamado con anticipación al contribuyente.
Al respecto, ha dicho la Corte que no se advierte obstáculo legal alguno para que el Fisco comience el procedimiento de
o
determinación de oficio con el objeto de verificar la eventual responsabilidad personal y solidaria aludida en el artículo 8 , inciso
a), de la Ley 11683, aun antes de intimar el pago al deudor principal.
Sin embargo, en ese caso no podrá dictar la resolución determinativa, pues sólo la expiración del plazo otorgado al deudor
principal podrá tener por configurado su incumplimiento, el que habilita -en forma subsidiaria- la extensión de la responsabili-
dad a los demás responsables por deuda ajena. Es decir, es necesario que la intimación al principal se encuentre incumplida para
(19)
imputar la responsabilidad solidaria.
Además, esta solidaridad tiene carácter subjetivo, pues requiere la imputabilidad de la conducta determinante de la res-
ponsabilidad del tercero. Por ello se dice que, además, es sancionadora.
(18) Giuliani Fonrouge, Carlos M. y Navarrine, Susana C: "Procedimiento Tributario" - Ed. Depalma – 6ª ed. - Bs. As. - 1995 - pág. 98; en igual sentido, Díaz
Sieiro, Horacio D.; Veljanovich, Rodolfo D. y Bergroth, Leonardo:"Procedimiento Tributario" - Ed. Macchi - Bs. As. -1993 - pág. 154
(19) "Brutti, Stella Maris y acum.” - CSJN - 3s, 2/2004

Obviamente, es dable apreciar que el responsable por deuda ajena hace frente a una deuda que no le es propia y, por lo
tanto, debe otorgársele la posibilidad de resarcirse de quien es el principal deudor. Es que el responsable no tiene por qué sopor-
tar en su patrimonio una detracción que no está dirigida a él mismo sino al patrimonio del contribuyente. El legislador, al esta-
blecer el tributo, tuvo en mira la capacidad contributiva del contribuyente y no la del tercero responsable; en consecuencia,
aquél es quien debe hacer frente al resarcimiento de este último.
Previo al análisis de cada uno de los sujetos mencionados en el cuadro que antecede, cabe destacar que aquellos identifica-
dos con las letras a), b), c), d) y e) tienen que cumplir por cuenta de sus representados y titulares de los bienes que administran o
liquidan, etc., los deberes formales descriptos por las leyes y normas impositivas. Entre las obligaciones que deben cumplir se en-
cuentran la presentación de declaraciones juradas, llevar libros y documentos relacionados con los hechos generadores de obli-
gaciones tributarias, etc.
o
La última parte del inciso a) del artículo 8 de la Ley de Procedimiento Tributario establece que "no existirá, sin embargo, es-
ta responsabilidad personal y solidaria con respecto a quienes demuestren debidamente a la Administración Federal de Ingresos
Públicos que sus representantes, mandantes, etc., los han colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente
con sus deberes fiscales" Por ende, en el caso de que el tercero pueda probar que se ha encontrado en tal situación, no por una
conducta propia sino en virtud del actuar del deudor, no deberá responder personal y solidariamente.
A) EL CÓNYUGE QUE PERCIBE Y DISPONE DE TODOS LOS RÉDITOS PROPIOS DEL OTRO.
Al respecto, indica la doctrina que, actualmente, esta norma es innecesaria, ya que tiene aplicación para todos los graváme-
nes, siendo que antiguamente su alcance era otro, en tanto se refería sólo al caso particular del Impuesto a los Réditos (hoy Ga-
(20)
nancias), porque en su origen, la Ley 11683 sólo era aplicable a dicho tributo.
Hoy en día, el Código Civil dispone en su artículo 1276 que cada cónyuge administra libremente y dispone de los bienes
propios y de los gananciales que hubiera adquirido con el fruto de su trabajo personal o por otro título legítimo, con las salveda-
des previstas en el artículo siguiente; por lo que uno de los cónyuges sólo tendría la percepción y disposición de los réditos del
otro en situaciones especiales como la que se configuraría en un caso de insania o de prisión con inhabilitación absoluta u otros
supuestos de incapacidad de hecho. Pero en tales casos la situación ya no encuadraría en la disposición del inciso a) sino en la
a
del inciso b) del artículo 6 , Ley de Procedimiento Tributario.
No reviste la condición de responsable el cónyuge supérstite que no percibió ni administró réditos del causante ni abrió jui-
(21)
cio sucesorio por no existir bienes transmisibles por causa de muerte.
B) LOS PADRES, TUTORES Y CURADORES DE LOS INCAPACES.
Los incapaces carecen de capacidad de hecho, estando sus bienes bajo la administración del curador. Requiere curatela, se-
gún lo prescribe el artículo 468 del Código Civil, el mayor de edad incapaz de administrar sus bienes. En ese sentido y conforme
lo establece el artículo 469,"son incapaces de administrar sus bienes, el demente aunque tenga intervalos lúcidos, y el sordomu-
(20) Giuliani Fonrouge, Carlos M.: "Derecho Financiero" - T. I - Ed.Depalma - Bs. As.-1984 - pág. 100
(21) "Casarosa de Profeti, Ida." - TFN- Sala A - 23/8/1976

do que no sabe leer ni escribir.'Por último, cabe mencionar que también debe nombrárseles curador a los inhabilitados enume-
rados en el artículo 152 bis de dicho cuerpo normativo.
Los padres y tutores son aquellos que tienen a su cargo a los menores. Los primeros, en ejercicio de la patria potestad; y los
segundos, en ejercicio de la tutela que se les ha conferido, ya sea por los padres, legalmente o por un juez (tutela dativa). En vir-
tud de la edad, los menores son incapaces de hecho y cada cual en su caso -el padre o el tutor- tiene a su cargo la administración
de sus bienes. En tanto los menores sean sujetos pasivos del tributo de que se trate, los padres o tutores deben hacer frente al
pago con los bienes que administran o disponen.
C) LOS SÍNDICOS Y LIQUIDADORES DE LAS QUIEBRAS, REPRESENTANTES DE LAS SOCIEDADES EN LIQUIDACIÓN, LOS ADMI-
NISTRADORES LEGALES O JUDICIALES DE LAS SUCESIONES Y, A FALTA DE ESTOS, EL CÓNYUGE SUPÉRSTITE Y LOS HEREDEROS.
El administrador legal es, según el artículo 3382 del Código Civil, el heredero beneficiario que no hace abandono de la he-
rencia; esto es así hasta tanto no se produzca una decisión judicial sobre la persona del administrador.
El Código Procesal Civil y Comercial de la Nación en su artículo 709 prescribe los pasos a seguir para designar al administra-
dor. En primer término, lo designan los herederos; si no hay acuerdo, el juez designará como administrador al cónyuge supérstite,
y a falta, renuncia o inidoneidad de éste, se designará al propuesto por la mayoría, salvo que se invocaren motivos especiales que
a criterio del juez fueren aceptables. Por lo tanto, el administrador de la herencia es el que deberá satisfacer las obligaciones tri-
butarias que surjan.
D)LOS DIRECTORES, GERENTES Y DEMÁS REPRESENTANTES DE LAS PERSONAS COLECTIVAS.
La disposición comprende a los directores y gerentes de las personas jurídicas y a los representantes de otros entes que, pe-
se a carecer de personalidad jurídica según las leyes comunes, son considerados como contribuyentes por el derecho tributario.
A todos ellos les incumbe la obligación legal, pero se ha considerado al respecto que la responsabilidad es imputable a quienes
hubieran estado en ejercicio de sus cargos a la fecha de vencimiento de las obligaciones impositivas y no sus antecesores o sus
(22)
sucesores.
La responsabilidad de los directores, gerentes o administradores de empresas ha tenido un gran tratamiento en la jurispru-
dencia, y de ella surge que la misma es siempre subjetiva, por lo cual es necesario que el gerente, director o administrador de
que se trate haya tenido bajo su disposición o administración los medios para cumplir con las obligaciones que se derivan de las
(23)
leyes y que por su omisión, culpa o negligencia no lo haya hecho.
Para hacer efectiva la responsabilidad de estos sujetos se requiere:

a) que el deudor del tributo haya sido intimado previamente;y
b) que la deuda sea exigible.
E) ADMINISTRADORES Y MANDATARIOS.
El inciso e) del artículo 6° de la Ley de Procedimiento Tributario considera responsables de la obligación de pagar el tributo
al Fisco, con los recursos que administran, a los administradores de patrimonios, empresas o bienes siempre que, en ejercicio de
sus funciones, puedan determinar íntegramente la materia imponible que las respectivas leyes tributarlas gravan en cabeza de
los titulares de dichos recursos.
En ese sentido, se coloca a los mandatarios con facultad de percibir dinero, en igual posición que a los administradores de
patrimonios, empresas y bienes, razón por la cual serán responsables en tanto y en cuanto en ejercicio de sus funciones puedan
determinar íntegramente la materia imponible. Señala Giuliani Fonrouge que la equiparación que se hace de aquéllos con los
administradores no es equitativa, en virtud de que el mandatario, aunque conozca la situación fiscal del negocio que tiene en
(24)
sus manos, no lo administra.
F) AGENTES DE RETENCIÓN Y PERCEPCIÓN.
Los agentes de retención y de percepción son los sujetos pasivos de la relación jurídico-tributaria a los que, no obstante ser
ajenos al hecho imponible, el legislador les impone la obligación de ingresar el gravamen correspondiente a aquellos que reali-
zan ese hecho y que generalmente se denominan contribuyentes.
(22) Giuliani Fonrouge, Carlos M.: "Derecho Financiero" - T. I - Ed. Depalma - Bs. As. -1984 - pág. 102
(23) "Monasterio Da Silva" - CSJN - 2/10/1970. En Igual sentido: "Masjuan, Francisco" - TFN - Sala B -17/8/1988
(24) Giuliani Fonrouge, Carlos M.: "Derecho Financiero" - T. I - Ed. Depalma - Bs. As. 1984

El agente de retención recauda para la Dirección General Impositiva y, a tales efectos, se le impone el cumplimiento de una
obligación de hacer en interés del Fisco (amputar, restar, detraer de la riqueza a entregar al contribuyente) que, como contrapar-
(25)
tida, le acuerda un derecho (no pagar la totalidad del precio a su acreedor contractual). Se trata de aquellos sujetos a los que la
ley les atribuyó el deber de practicar retenciones por deudas tributarias de terceros, sobre los fondos de que disponen cuando
con su intervención se configura el presupuesto de hecho determinado por la norma legal, obligándolos a ingresar al Fisco los
importes retenidos en el término y las condiciones establecidas, dado que tal actividad se vincula con el sistema de percepción
de los tributos en la misma fuente, en virtud de una disposición legal que así lo ordena y atendiendo a razones de conveniencia
(26)
en la política de recaudación tributaria. En forma gráfica, es el que "paga restando"
Por su parte, el agente de percepción es quien, con motivo de la entrega de un bien o prestación de un servicio, recibe una
(27)
suma en concepto de impuesto, que ha cargado sobre el precio de la operación. Dicho con palabras sencillas, el agente de per-
cepción es el que "cobra sumando".
La responsabilidad patrimonial de los agentes de retención y de percepción será distinta según revistan el carácter de res-
ponsables solidarios o de sustitutos.
Cuando la responsabilidad es solidaria, el acreedor podrá dirigirse indistintamente contra este tercero o contra el contribu-
yente, luego de vencido el plazo para el pago del tributo y siempre, claro está, que no se le haya practicado la amputación reten-
tiva o la percepción respectiva, puesto que de haber sido así, finalizaría toda vinculación que pueda tener con el Fisco. Si, por el
contrario, asumen la calidad de sustitutos, en tanto desplazan totalmente al contribuyente, son los únicos obligados y sólo ellos
responden por la deuda tributaria, excepto en los supuestos de insolvencia.
o
A diferencia de los sujetos enumerados en los primeros cinco incisos del artículo 6 de la Ley de Procedimiento Tributario,
en el caso de los agentes de retención no es requisito para que nazca su responsabilidad personal y solidaria que la Administra-
ción Federal de Ingresos Públicos - Dirección General Impositiva intime previamente el pago al contribuyente. Ello surge del inci-
o
so a) del artículo 8 del texto legal en consideración, el que, a la vez que contempla genéricamente dicho requisito (denominado
comúnmente "beneficio de excusión"), excluye de él a los agentes de retención y percepción de impuestos.
¿Cuál es la responsabilidad que les cabe?

o
Sobre el particular, el inciso c) del artículo 8 de la Ley de Procedimiento prescribe que los agentes de retención y/o percep-
ción son responsables personal y solidariamente con los deudores, por el tributo que omitieron retener o percibir, o que retenido
o percibido, dejaron de ingresar a la Administración Federal de Ingresos Públicos - Dirección General Impositiva, dentro de los
quince días hábiles siguientes a aquel en que correspondía efectuar la retención o, en caso de percepción del tributo, en la forma
y tiempo que determinen las leyes, o dentro del plazo fijado por el ente fiscalizador cuando las circunstancias lo hicieran conve-
niente a los fines de la recaudación o del control de la deuda.
No obstante, el precepto mencionado contiene una causal que enerva dicha responsabilidad y que se configura cuan-
do el agente acredita que el contribuyente ha pagado ya el gravamen que se le reclama, prueba cuya carga se encuentra en
cabeza de aquél.
Por lo tanto, queda liberado de toda responsabilidad el agente de retención que oportunamente omitió la retención, siem-
pre que pruebe el pago del impuesto por medio de las declaraciones juradas -presentadas por el contribuyente- de las que surja
(28)
discriminado el pago efectuado y la persona que lo ha abonado.
En los casos en que el agente de retención o de percepción, por cualquier causa, no cuente con fondos de propiedad del
contribuyente -por ejemplo, por no haberlos recibido o por las particularidades de la relación existente entre ambos-, no nace su
obligación de retener o percibir el impuesto correspondiente, con abstracción de que se verifique el presupuesto fáctico de grava-
bilidad. En tales supuestos, tampoco serán responsables, ni patrimonial ni penalmente, por falta de ingreso de este gravamen en
(29)
tiempo oportuno, lo que significa que la tenencia de fondos es requisito indispensable para actuar como agente de retención.
(G) RESPONSABLES SUSTITUTOS.
El responsable sustituto desplaza al contribuyente, quedando como principal responsable del cumplimiento de la obliga-
ción. Esta responsabilidad sustitutiva hace a la constitución misma de la relación impositiva, de suerte tal que el Fisco sólo man-
(30)
tiene relación jurídica con el sustituto.
(25) "Hochtief Construcciones SA y otros" - CNFed. Cont. Adm. - Sala I - 5/4/1995

(26) "Apache SA"- TFN - Sala A - 29/5/2000
(27) "Ricciuto, Nicolás" - TFN - Sala B - 28/7/1994
(28) "Isidoro Dellasanta y Cía. SACI"-TFN - Sala B - 3/6/1976
(29) DGI - Dict. (DATJ) 24/1983 -18/5/1983
(30) "Ekman y Co. A.B." - TFN - Sala A -17/11 /1997

¿Quiénes tienen aptitud para asumir la calidad de responsables sustitutos?
La Ley de Procedimiento Tributario no dispone quién puede ser responsable sustituto y qué contribuyentes pueden ser
sustituidos, pero tampoco veda la posibilidad de que las leyes tributarias establezcan responsabilidades sustitutivas. Los motivos
que inducen al legislador a establecer esta clase de responsabilidades son de carácter meramente fiscal y responden a la necesi-
(31)
dad de hacer más fácil y segura la recaudación del gravamen.
El sustituto está obligado a cumplir con las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria. Es un deudor en
nombre propio, pero obligado a pagar una deuda ajena. Así, se ha dicho que, por constituirse el responsable sustituto en deudor
principal por mandato expreso de la ley, la obligación que asume es personal, aun cuando tiene origen en una deuda tributaria
ajena entendida en el sentido de "capacidad contributiva ajena". Nace una única relación jurídica entre el responsable sustituto y
el Fisco, en virtud de la cual aquél queda obligado a ingresar el impuesto, sin que pese siquiera una responsabilidad solidaria en
cabeza del titular del patrimonio que da lugar a la imposición. El responsable sustituto no es responsable solidario, sino obligado
principal y excluyente frente al erario; pasa a transformarse de responsable por deuda ajena (responsable) en responsable por
(32)
deuda propia (contribuyente) con todas las implicancias que de ello se derivan.
IV.3.3.SITUACIONES ESPECIALES DE RESPONSABILIDAD POR DEUDA AJENA. L.: 8,9,29/DR.2/
A continuación, se desarrollan los supuestos enunciados en el texto legal.
Existen casos especiales de responsabilidad por deuda ajena. La reforma introducida por la ley 26044 incorpora, como una
situación especial a las ya establecidas, a los socios de sociedades irregulares o de hecho y a los socios solidariamente responsa-
bles de acuerdo con el derecho común. La Ley de Procedimiento establece, para cada caso particular, en qué medida y ante qué
situación se efectivizará dicha responsabilidad.
Los obligados y responsables de acuerdo con las disposiciones de la Ley, lo son también por las consecuencias del hecho u
o
omisión de sus factores, agentes o dependientes, incluyendo las sanciones y gastos consiguientes (conf. art. 9 , LPTrib.).
7. SÍNDICOS DE CONCURSOS Y QUIEBRAS.

o
La Ley 26044 sustituyó el inciso b) del artículo 8 , estableciendo una responsabilidad personal y solidaria, de carácter general, a
los síndicos de las quiebras y los concursos que no efectuaran las gestiones para la determinación y pago de impuestos adeudados
por los responsables respecto de los períodos anteriores y posteriores a la apertura del concurso o auto de quiebra, según el caso.
La RG (AFIP) 1975 establece que los síndicos designados en los concursos preventivos o quiebras y los liquidadores de enti-
dades financieras regidas por la Ley 21526 y sus modificaciones, o de otros entes cuyos regímenes legales prevean similar proce-
dimiento deberán requerir, dentro de los quince días corridos de haber aceptado el cargo, las constancias de las deudas que
mantiene el fallido, concursado o entidad liquidada por los tributos y gravámenes cuya aplicación, percepción y fiscalización se
encuentra a cargo de este organismo.
Asimismo, dispone que la obligación citada deberá formalizarse mediante la transferencia electrónica de datos, vía Internet,
a cuyo efecto los funcionarios mencionados deberán contar con la clave fiscal que otorga el Fisco.
(31) Giannini: ”Instituciones de Derecho tributario"- Ed. Derecho Financiero - Madrid - pág. 124 (traducción de Fernando Saiz de Bujanda)
(32) "Cubecorp Argentina"- TFN - Sala B - 9/2/2007

A través de esta dispensa, se pretende que el organismo fiscal cuente con el tiempo suficiente para calcular la deuda tribu-
taria del contribuyente y presentar el correspondiente pedido de verificación del crédito durante el período de verificación de
créditos otorgado a los acreedores, evitando de esta forma los gastos que debería afrontar en caso de presentar su crédito a tra-
vés de un incidente de verificación tardía.
2. SUCESORES A TITULO PARTICULAR EN ACTIVOS Y PASIVOS DE EMPRESAS O EXPLOTACIONES.

o
Conforme al artículo 3 , inciso d), de la Ley de Procedimiento Tributario, existirá responsabilidad personal y solidaria para los
sucesores a título particular en el activo y pasivo de empresas o explotaciones que la legislación impositiva considere como uni-
(33),
dades económicas aptas para producir en forma íntegra el hecho generador de la obligación tributaria si los contribuyentes
no cumplieran con la intimación administrativa de pago del tributo que se les formule. El artículo 21 del reglamento especifica
que quedan comprendidos tanto los sucesores particulares por título oneroso como por título gratuito. No obstante, la respon-
sabilidad del adquirente caducará en los siguientes casos:
a) a los tres meses de efectuada la transferencia, si con antelación de quince días hábiles esta hubiera sido denunciada a la Ad-
ministración Federal de Ingresos Públicos- Dirección General Impositiva; y

b) en cualquier momento en que la Administración Federal de Ingresos Públicos - Dirección General Impositiva reconozca como
suficiente la solvencia del cedente con relación al tributo que pudiera adeudarse o en que acepte la garantía que éste le ofrezca.
3. CEDENTES DE CRÉDITOS TRIBUTARIOS.

o
El artículo 8 , inciso f), de la Ley de Procedimiento Tributario establece una responsabilidad personal y solidaria para los ce-
dentes de créditos tributarios respecto de la deuda tributaria de los cesionarios y hasta la concurrencia del importe cedido, si se
impugnara la existencia o legitimidad de tales créditos y los deudores no cumplieren con la intimación administrativa de pago.
Complementando lo expuesto, el artículo 29 del texto legal dispone que la referida responsabilidad se hará valer por el procedi-
miento de determinación de oficio, prescribiéndose, además, que el Fisco no asumirá responsabilidades derivadas de la transfe-
rencia, las que corresponderán exclusivamente y en todos los casos a los cedentes y cesionarios respectivos.
4. TERCEROS QUE POR CULPA O DOLO FACILITEN EVASIÓN.
La ley procedimental también contempla la responsabilidad personal y solidaria de los terceros que faciliten la evasión del
o
tributo a través de su actuación dolosa o culposa [art. 8 , inc. e)].
La doctrina critica la ubicación de la presente disposición, indicando que es consecuencia de una deficiente sistematización y
1341
postulando, en cambio, que debería estar ubicada en el Capítulo VI de dicha ley, referido a intereses, ilícitos y sanciones.
Obsérvese que en el supuesto en consideración, el legislador no ha requerido la intimación previa al responsable por deu-
da propia como requisito para efectivizar la responsabilidad solidaria. Ello porque, cuando en dicho artículo se ha querido exigir
esa intimación, se lo ha dicho expresamente [p. ej, incisos a) y f)].
Además, no existe óbice alguno para que la sustanciación de la determinación a las sociedades y a los presuntos solidarios
tramite contemporáneamente, lo que es lógico; en tanto establecer la existencia de evasión en que han colaborado terceros, no
es un acto escindible y constatar dicha situación Implica un pronunciamiento sobre aquellas responsabilidades.
La actividad de facilitar implica en el texto legal "hacerlo para otro" (responsable por deuda propia), ya que si fuera propia la
conducta y para sí, ya no se estaría en el supuesto de solidarizar por operarse una suerte de confusión de sujetos. Además, debe
o
entenderse que los terceros involucrados en el artículo 8 , inciso e) facilitan la comisión de la infracción prevista en el artículo 46
(35)
(defraudación).
5. CUALESQUIERA DE LOS INTEGRANTES DE UNA UTE O DE UN AGRUPAMIENTO DE COLABORACIÓN EMPRESARIA.
El artículo 8, inciso g), Ley de Procedimiento Tributario establece una responsabilidad personal y solidaria respecto de las
obligaciones tributarias generadas por el agrupamiento como tal y hasta su monto.
6. CONTRIBUYENTES QUE POR SUS COMPRAS O LOCACIONES RECIBAN FACTURAS O DOCUMENTOS EQUIVALENTES,
APÓCRIFOS O NO AUTORIZADOS, CUANDO ESTUVIEREN OBLIGADOS A CONSTATAR SU ADECUACIÓN.
o
La Ley 11683, en su artículo 8 , inciso h), concreta la existencia de dicha responsabilidad cuando los contribuyentes estuvie-
ren obligados a constatar la adecuación de tales facturas o documentos equivalentes, conforme las disposiciones del artículo sin
número incorporado a continuación del artículo 33 de la presente ley. En este caso, responderán por los impuestos adeudados
por el emisor, emergentes de la respectiva operación y hasta el monto generado por ésta, siempre que no puedan acreditar la
existencia y veracidad del hecho imponible.
(33) El artículo 21, DR-LPTrib„ preceptúa que a los efectos de la disposición legal que reglamenta, constituye unidad económica susceptible degenerar
íntegramente el hecho imponible con relación a sus propietarios o titulares: 1) toda empresa o explotación singular cuyos beneficios, ventas o sala-
rios respectivos estén gravados en forma independiente por los impuestos sujetos al régimen de la Ley de Procedimiento Tributario: o 2) la plurali-
dad de empresas o explotaciones que en conjunto generen el hecho imponible sujeto a cualquiera de esos gravámenes
(34) Conf. Giuliani Fonrouge, Carlos M. y Navarrine, Susana C.: "Procedimiento Tributario"- 6" ed.- Ed. Depalma - Bs. As.-1995 - pág. 111
(35) "Méndez, Ernesto J.y acum."-TFN - Sala B - 20/9/2004

CAPÍTULO XI
RECURSOS ADMINISTRATIVOS CONTRA RESOLUCIONES DE LA AFIP
XI.1. RECURSO DE RECONSIDERACIÓN. ¿..76
1. CONCEPTO.
El recurso de reconsideración constituye un remedio previsto por la ley para el ámbito administrativo, en el cual se interpo-
ne y sustancia aquél, tendiente a que, a instancias del contribuyente o responsable, la AFIP-DGI efectúe una revisión del acto ata-
cado, por medio de un funcionario con jerarquía superior a aquél del cual emanó la resolución recurrida.
La doctrina señala que una interpretación armónica del artículo 76, LPTrib., lleva a la conclusión de que el recurso en análi-
sis debe interponerse ante la misma autoridad que dictó el acto en cuestión, pero que no debe ser resuelto por el propio firman-
(1)
te del acto, sino por su superior. Por supuesto que, cuando el firmante haya sido la máxima autoridad de la Administración Fe-
deral de Ingresos Públicos, la reconsideración debe ser resuelta por ésta y no por el Ministro de Economía y Producción, por
cuanto éste ejerce funciones de superintendencia y carece de facultades de juez administrativo.
2. PROCEDENCIA.
En lo que hace a su procedencia, de acuerdo con lo preceptuado por el citado artículo 76, el recurso de reconsideración po-
drá deducirse en los siguientes casos:
a) contra resoluciones que determinen tributos y accesorios en forma cierta o presuntiva;
b) contra resoluciones que impongan sanciones (debe considerarse excluida la sanción de clausura, que tiene un régimen re-
cursivo propio); y
c) contra resoluciones que denieguen reclamos de repetición en los casos autorizados por el artículo 81, Ley de Procedimien-
to Tributario.
Por otra parte, efectuando una interpretación armónica de lo dispuesto por el último párrafo del artículo 76 de la ley proce-
dimental y por los artículos 56 y 57 de su decreto reglamentario, se ha entendido que, aun cuando la ley no lo establece expresa-
mente, esta vía recursiva resulta, asimismo, habilitada:
a) contra liquidaciones de intereses y actualizaciones, tratándose de una cuestión sobre aspectos conceptuales y aun cuando
no se discuta la procedencia del gravamen; y
b) en otros casos derivados de la aplicación supletoria de la Ley de Procedimientos Administrativos y su reglamentación, don-
de se consagra la revisión de los actos de la Administración. En la práctica, esta última posibilidad se encuentra bastante
acotada, dada la sustantividad del recurso residual contemplado en el artículo 74 del decreto reglamentario de la Ley de
(1) Freytes: "Nueva reforma a la ley de procedimiento tributario" - DF - T. XXIII - pág. 753

Procedimiento Tributario (recurso de apelación ante el Administrador Federal de la Administración Federal de Ingresos Pú-
blicos), el cual constituye, según Jarach, una jurisdicción especial sobre la base del recurso de reconsideración.
No resultan recurribles por esta vía actos tales como pedidos de prórroga, consultas, pedidos de exenciones, valuaciones de
inventario, etc., los que sólo son recurribles ante el Administrador Federal de la AFIP mediante el recurso previsto en el artículo
74 del decreto reglamentario de la Ley de Procedimiento Tributario.
Xl.1.1. OPCIÓN RECURSIVA: RECURSO DE RECONSIDERACIÓN O RECURSO DE APELACIÓN ANTE EL TFN. L: 76; 79; 84
(*) La cosa juzgada formal hace que la resolución sea insusceptible de ser recurrida, pero puede ser revisada en otro proceso.
(**) En la cosa juzgada material, la resolución es inimpugnable e insusceptible de ser modificada o revisada en un pronuncia-
miento posterior.
Contra resoluciones de la AFIP que determinen tributos y accesorios, impongan sanciones o denieguen reclamos de repeti-
ción -según lo dispone el artículo 76 de la Ley 11683-, los responsables o contribuyentes podrán interponer en forma optativa:
a) recurso de reconsideración ante el superior; o
b) recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación, cuando fuere viable.
De acuerdo con lo interpretado por la generalidad de la doctrina y de la jurisprudencia, la opción recursiva contenida en el
artículo 76, Ley de Procedimiento Tributario, reviste el carácter de excluyente, por lo que una vez que se ha optado e interpuesto
uno de los recursos, no se puede elegir el otro. Las consecuencias de ello no son menores, pues, en ciertos casos, cualquier recla-
mación o pedido de aclaración formulado en sede de la AFIP por el responsable o contribuyente podría llegar a interpretarse co-
mo un recurso de reconsideración, en virtud del principio del informalismo a favor del administrado. Por ende, el ejercicio de la
señalada opción y, en tal caso, la pérdida de la posibilidad de interponer el recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Na-
(2)
ción. También puede ocurrir el caso de que, optándose por la vía del inciso b) de la disposición legal, el Tribunal Fiscal de la Na-
ción se declare incompetente; ante tal situación, correspondería el archivo de las actuaciones sin más trámite, ya que al haber si-
(3)
do elegida una de las vías procesales, ha precluido la otra.
(2) Corti, Arístides y otros: "Procedimiento Fiscal" - Ed. Tesis - Bs. As. -1987 - pág. 289
(3) "Maderas Industriales Delta SA" - TFN - Sala A - 9/9/1992; "Roque Vassali SA" -TFN - Sala D - 28/12/1992, entre otros

Asimismo, cabe destacar que la interposición de cualquiera de los recursos previstos por el aludido artículo 76, tiene la vir-
tud de suspender la eficacia del acto administrativo recurrido, paralizándose los efectos ejecutorios de la decisión hasta
- el dictado de la sentencia por parte del Tribunal Fiscal de la Nación, cuando en ella se liquida el tributo y los accesorios; o
(4)
- la aprobación de la liquidación practicada por el organismo recaudador, sobre las bases indicadas en la sentencia.
La citada suspensión de la ejecutoriedad significa la no aplicación del principio "solve et repete" en esa instancia, es decir,
no hay que ingresar las sumas reclamadas como condición para impugnar los actos intimatorios. Finalmente, debe aclararse que
dicho efecto suspensivo ha sido previsto expresamente en la hipótesis del inciso b) de la aludida disposición legal (recurso de
apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación), en tanto que en el otro supuesto (recurso de reconsideración ante el superior) sur-
ge como lógica interpretación del artículo 79 de la ley de rito.
¿Cuál es el término para interponer los recursos?
El término es improrrogable y de quince días hábiles, contados desde el día siguiente al de la notificación del acto que se
recurre. Vencido dicho plazo y no interpuesto ninguno de aquéllos, las resoluciones se tendrán por firmes (art. 79, LPTrib.) y pasa-
rán en autoridad de cosa juzgada formal. No sucede lo mismo con aquellas resoluciones que imponen sanciones o deniegan re-
clamos de repetición de impuestos, las que en caso de no recurrirse por alguno de los mecanismos en estudio, pasarán en auto-
ridad de cosa juzgada material.
No obstante, debe señalarse que el artículo 84 "in fine", Ley de Procedimiento Tributario, autoriza a los contribuyentes que no
hubieren interpuesto recurso alguno contra las resoluciones que determinen tributos, accesorios y apliquen multas, a incluir en las
demandas de repetición por el impuesto, la multa consentida, en la parte proporcional al impuesto cuya repetición se persigue.
Casos de aplicación práctica.

1) XX SA es notificada de una resolución que determina impuestos y no es recurrida dentro de los quince días: en ese caso, po-
drá discutirse previo pago del impuesto -repetición-, dado que la resolución determinativa pasó en autoridad de cosa juz-
gada formal.
2) YY SA es notificada de una resolución que le impone multa y no es apelada en término: en dicho caso, la resolución pasa en
autoridad de cosa juzgada material. Por lo tanto, no podrá hacerse reclamo alguno y deberá abonarse la multa.
3) ZZ SA es notificada de una resolución que determina impuestos y aplica multa y no se recurre dentro de los quince días. En
este caso, si el contribuyente repite íntegramente el impuesto a posteriori, también podrá repetir toda la multa.
Xl.1.2. SUSTANCIACIÓN DEL RECURSO DE RECONSIDERACIÓN. L. 76;79;80
El recurso de reconsideración debe ser interpuesto por escrito, dentro del término perentorio de quince días hábiles, ante la
misma autoridad que dictó el acto recurrido. La presentación debe formalizarse de manera directa o por correo en carta certifi-
cada con aviso de retorno (art. 76, LPTrib.). Presentado el escrito, se lo eleva al superior jerárquico, quien determinará la admisibi-
lidad, sustanciación y diligenciamiento de la prueba ofrecida.
(4) "Asociación Mutual y Social Club Atlético Brown" -TFN - Sala B - 30/9/1993

Por expresa disposición del artículo 55 del decreto reglamentario de la Ley de Procedimiento Tributario, la prueba ofrecida
con el recurso de reconsideración se regirá por las disposiciones del artículo 35 de dicho reglamento el que, a su vez, establece la
aplicabilidad -en todos los aspectos no contemplados por la LPTrib. o su reglamento- del decreto reglamentario de la ley nacio-
nal de procedimientos administrativos en cuanto a su admisibilidad, sustanciación y diligenciamiento, salvo el alegato, el que no
podrá producirse.
En lo que respecta al plazo para la producción de la prueba, la disposición reglamentaria mencionada en primer término
prescribe que será de treinta días improrrogables. En los casos en que el contribuyente o responsable no la produjera dentro de
dicho plazo, el juez administrativo podrá resolver prescindiendo de ella (art. 35, tercer párrafo, DR-LPTrib.), agregando el artículo
55 del decreto reglamentario de la Ley de Procedimiento Tributario, que si no se aportaran nuevas pruebas, no será necesario
volver a dictaminar, en lo que constituye una clara referencia al dictamen jurídico previo que exige el artículo 10 del Decreto
618/1997 para aquellos casos en que el juez administrativo no sea abogado.
Cabe tener presente que el juez administrativo está facultado para disponer -en cualquier momento del proceso- todas las
verificaciones, controles y demás probanzas que, como medidas para mejor proveer, considere necesarias para establecer la real
situación de los hechos (art. 35, "in fine", DR-LPTrib.).
Por último, el artículo 80, Ley de Procedimiento Tributarlo, preceptúa que dentro de los veinte días hábiles, contados desde
la fecha de interposición del recurso, el juez administrativo debe dictar resolución fundada y notificarla al interesado en la forma
prevista por el artículo 100 del texto legal citado (esta norma alude a los medios válidos de notificación de que dispone la AFIP).
Parece claro que el cómputo del plazo para resolver el recurso comenzará desde su interposición únicamente en los casos
en que el juez administrativo no haya procedido a abrir el procedimiento a prueba en sede administrativa, puesto que de lo con-
trario, el plazo para resolver el recurso (veinte días; art. 80, LPTrib.) sería menor que el otorgado para producir la prueba ofrecida
por el contribuyente o responsable (treinta días; art.55, DR-LPTrib.).
XI.1.3. RESOLUCIÓN DEL RECURSO. L. 80; 82/LNPA: 10
(*) Si no se cancela la determinación, la AFIP está facultada para iniciar juicio de ejecución fiscal. Una vez cumplido el pago a
requerimiento del Fisco, la demanda de repetición puede ser interpuesta dentro del plazo de prescripción
(**) En este caso, no es necesario cumplir con el pago para poder utilizar la vía recursiva. En materia de multas rige el efec-
to suspensivo hasta la última instancia.
La resolución denegatoria de un recurso de reconsideración, que confirme una determinación de tributos y accesorios, im-
plica que la resolución queda firme. En consecuencia, el acto administrativo podrá ser ejecutado mediante la vía de ejecución fis-
cal. Sin perjuicio de ello, el sujeto pasivo puede asimismo pagar el importe determinado por el Fisco e impugnar luego la resolu-
ción administrativa mediante el ejercicio de la acción de repetición (repetición por pago a requerimiento).
Si se tratara, en cambio, de una resolución administrativa que impone sanciones, el recurso de reconsideración deducido y
resuelto desfavorablemente para el sujeto pasivo podrá recurrirse sin previo pago, toda vez que para la aplicación de penalida-
des debe garantizarse la posibilidad de ocurrir previamente a las instancias judiciales disponibles, de acuerdo con lo preceptua-
do por el artículo 18 de la Constitución Nacional.
Producido el rechazo del recurso de reconsideración, la siguiente instancia impugnatoria está constituida por la demanda
contenciosa que se debe interponer ante el juez de primera instancia dentro de los quince días hábiles de notificada la resolu-

cion administrativa en cuestión (art.82, LPTrib.), ya sea que la resolución recurrida y confirmada hubiere impuesto una sanción o
denegado un reclamo administrativo de repetición (repetición de pagos espontáneos). Si se tratare de una resolución que hu-
biese determinado impuestos y accesorios, el sujeto pasivo deberá pagar la suma reclamada por el Fisco y luego, durante el tér-
mino de prescripción de la acción de repetición, repetir el pago a requerimiento efectuado.
Asimismo -y de acuerdo con lo preceptuado por el artículo 82, inciso c), de la Ley 11683- la demanda contenciosa resulta
procedente también en el supuesto de no dictarse resolución administrativa dentro de los plazos señalados en los artículos 80 y
81 de dicha ley, en caso de sumarios instruidos o reclamaciones por repetición de tributos. En consecuencia, se ha interpretado
que tratándose de una resolución que impone sanciones o que deniega un reclamo de repetición, si no se resolviere el recurso
de consideración interpuesto contra ellas dentro del plazo legal (veinte días hábiles), debe considerarse tácitamente denegado
el recurso, produciéndose las mismas consecuencias que la ley prevé para el supuesto de una denegación expresa y notificada.
En cambio, en el supuesto de un recurso de reconsideración interpuesto contra una resolución de la AFIP que determina tributos
y sus accesorios, se interpreta que la denegación tácita sólo podrá producirse en los términos del artículo 10 de la Ley de Proce-
dimiento Administrativo (silencio o ambigüedad de la Administración), en razón de no encontrarse contemplada esta hipótesis
en la normativa de la ley de procedimiento fiscal o su reglamentación y por aplicación de lo normado en el artículo 116, Ley de
(5)
Procedimiento Tributario.
Entre las consecuencias que produce la denegación tácita del recurso que nos ocupa, merece especial importancia mencio-
nar la imposibilidad del Fisco de iniciar la ejecución fiscal y la posibilidad del sujeto pasivo, tratándose de una resolución que de-
termina tributos y sus accesorios, de interponer un amparo por mora o de pagar la suma reclamada y accionar ulteriormente por
repetición.
XI.2. RECURSO DE APELACIÓN ANTE EL DIRECTOR GENERAL DE LA DGI. DR-LPTRIB.:74; 56; 57/LNPA: 10; 12; 23; 25; 28
El recurso en análisis es un "auxilio" residual y autónomo establecido por el artículo 74, decreto reglamentario - Ley de Pro-
cedimiento Tributario, que posibilita una revisión de actos administrativos de alcance individual sobre los que no se haya dis-
puesto un procedimiento recursivo especial en la Ley 11683 ni en su reglamento. Debido a que se lo ha instaurado vía decreto
reglamentario, su validez ha sido objeto de disímiles discusiones.
(6)
La interposición del recurso en análisis no suspende los efectos del acto impugnado , lo que equivale a afirmar que aun-
que aquél se encuentre a resolución del Director General de la AFIP-DGI, el Fisco podrá igualmente ejecutar el acto atacado me-
diante la promoción de una demanda de ejecución fiscal. No obstante, la Administración podrá, de oficio o a pedido de parte,
suspender la ejecución por razones de interés público o para evitar perjuicios graves al interesado o cuando se alegare fundada-
mente una nulidad absoluta.
¿En qué casos procede?
Seré procedente esta vía recursiva en los siguientes casos:

1) Contra liquidaciones de anticipos, otros pagos a cuenta, sus intereses y actualizaciones (art. 56, DR-L. 11683).
2) Contra liquidaciones de intereses resarcitorios y actualizaciones, cuando no se discutan aspectos vinculados con la proce-
dencia del gravamen (art. 57, DR-L. 11683), es decir, cuando se trate de aspectos formales o errores de cálculo. En cambio, si
la discusión versara sobre situaciones conceptuales, deberá deducirse el recurso de reconsideración ante el superior o la
apelación ante el Tribunal Fiscal déla Nación (art. 76, L. 11683), en este último caso, cuando se discuta simultáneamente la
procedencia del gravamen.
3) Contra otros actos administrativos de alcance individual -incluso los emanados del Director General de la AFIP-DGI- (art. 74,
DR-L. 11683). Verbigracia: resolución de pedidos de no retención de impuestos, de autorizaciones para modificar la fecha de
cierre del ejercicio fiscal, etc.
¿Cómo y ante quién se interpone?
(5) Conf. Díaz Sieiro; Veljanovich y Bergroth: "Procedimiento Tributario" - Ed. Macchi - Bs. As. -1993 - pág. 465
(6) Para Roberto O. Fraytes, el recurso tiene efectos suspensivos. Ver "Nuevo reglamento de la ley 11683" - DF - T. XXIV - pág. 206 y ss.

Celdeiro - Procedimiento PDF

Caricato da

Informazioni sul documento

Titolo originale

Copyright

Formati disponibili

Condividi questo documento

Condividi o incorpora il documento

Opzioni di condivisione

Hai trovato utile questo documento?

Questo contenuto è inappropriato?

Copyright:

Formati disponibili

Celdeiro - Procedimiento PDF

Caricato da

Copyright:

Formati disponibili

Este material es para uso de los estudiantes de la Universidad Nacional de Quilmes, sus fines

Las eventuales modificaciones a este libro podrán ser

Código de acceso: 22580004

Procedimiento Fiscal Explicado y Comentado

© 2009 ERREPAR S.A.

Edita y distribuye ERREPAR S.A.

Las opiniones vertidas en esta colección no comprometen a los organismos en

I.2.Administración federal de ingresos públicos. Dirección General Impositiva........................................................................ 1

II.1 Interpretación de las normas tributarias. LPTrib.: 1 ............................................................................................................ 15

Ill.1. Domicilio fiscal. L.: 3 / DR: 13 .......... .................................................................................................................................. 21

V.1 La declaración jurada.L: 11; 13/DR:23;25;26;27;28......................................................................................................... 43

IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS - ERREPAR - VII

VI.6. Remisión de la deuda ....................................................................................................................................................... 74

VII.1. Exigencias que puede establecer la AFIP.L: 33; 34/ DR:48.............................................................................................. 77

IX.1.Concepto, modalidades y procedencia. L.: 8; 14; 16; 17; 29 ............................................................................................. 129

VIII - ERREPAR - IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS

X.2. Procedimiento de la repetición: pagos espontáneos y a requerimiento ............................................................................ 165

X.5. Devengamiento de intereses en la acción de repetición. L: 179 ..................................................................................... 172

XII.1. Organismos jurisdiccionales. L.: 90.................................................................................................................................. 181

IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS - ERREPAR - IX

111.1 - DOMICILIO FISCAL. L. 3/DR:13

1. ALCANCE DEL TÉRMINO. CARACTERÍSTICAS SALIENTES.

¿Qué diferencias existen entre el domicilio fiscal y el civil?

IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS - ERREPAR - 21

Casos de aplicación práctica.

(2) "AFIP-DGI c/Ceber, Juana s/tjecución Fiscal' - CNFed.Cont.Adm- Sala I - 9/5/2000

IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS - ERREPAR - 23

micilio fiscal del responsable mantendrá su competencia originaria.

¿En qué supuestos la AFIP podrá determinarlo?

¿En qué casos se presume que un domicilio denunciado es inexistente?

111.1.2. DOMICILIO FISCAL ELECTRÓNICO. L..: 3.1

(5)"Pesquera Sur SA"-TFN - Sala A - 8/5/2002

24 - ERREPAR - IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTARIOS

Con la transferencia electrónica de la fórmula de adhesión.

¿Qué efectos produce en el ámbito administrativo?

¿Qué actos administrativos pueden ser notificados mediante esta vía?

Entre otros, los siguientes:

La referida notificación deberá contener, como mínimo, los siguientes datos:

IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS - ERREPAR - 25

III.2.1.TÉRMINOS. L.-4/DR: 18; 19

1. TÉRMINOS EXPRESADOS EN DÍAS.

vos (los que son tales para la Administración Pública).

¿Cómo se consideran los días hábiles administrativos?

¿Cuáles son los días hábiles administrativos?

26 - ERREPAR - IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTARIOS

2. TÉRMINOS ESTABLECIDOS EN HORAS.

3. TÉRMINOS ESTABLECIDOS EN MESES O AÑOS.

5. HABILITACIÓN DE DÍAS Y HORAS.

IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS - ERREPAR - 27

III.2.2. NOTIFICACIONES. L.:1OO/DR:64,65

¿Cuáles la relación entre “notificación","domicilio"y "términos"?

28 - ERREPAR - IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTARIOS

Por su parte, el Tribunal Fiscal posee medios propios de notificación.

¿Cuáles son los medios de notificación previstos?

a) Notificación por carta certificada con aviso especial de retomo.

IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTADOS - ERREPAR - 29

b) Notificación practicada personalmente.

c) Notificación por nota o esquela numerada.

d) Notificación por tarjeta o volante de liquidación o intimación de pago numerado.

e) Notificación por cédula.

f) Notificación por telegrama colacionado.

g)Comunicación informática en el domicilio electrónico.

30 - ERREPAR - IMPUESTOS EXPLICADOS Y COMENTARIOS