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APLICACIONES TÉNICAS, LEGALES Y CONTABLES DE LOS TRIBUTOS

CAPITULO IV

APLICACIÓN DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD Nºs, 3 Y 6 REVISADAS Y


MODIFICADAS EN SEPTIEMBRE DE 2007, SUS IMPLICACIONES CON EL
IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS EMPRESAS (IUE)

PRINCIPAL NORMATIVA LEGAL:

LEY 843 (TOV)

Decreto Supremo 24051 (Modificado por el DS 29387)

Resoluciones Normativas de Directorio Nºs. 10-002-08, 10-004-08 y 10-0019-08.

Normas de Contabilidad Nºs. 3 y 6

Otras normas contables nacionales e internacionales.

1. TRATAMIENTO DE LAS DIFERENCIAS DE CAMBIO Y MANTENIMIENTO DE


VALOR:

1.1. La principal normativa técnica – legal:

La normativa técnica está contemplada en la Norma Contable Nº 6 aprobada por el


CEN del colegio de Auditores de Bolivia que brevemente indica que las diferencias de
cambio originadas en las variaciones en la paridad cambiara deben imputarse a los
resultados del periodo en que se originan, en la cuenta “Diferencias de cambio”.

En cambio las variaciones por mantenimiento de valor y otras indexaciones deben


imputarse a la cuenta de resultados del periodo en que se originan, en la cuenta
“Mantenimiento de valor”.

Esta norma se encuentra aprobada por el DS 24051 (Modificado por el DS 29387)


que indica los siguientes: ARTÍCULO 16º.- (Diferencias de cambio). Para convertir en
moneda nacional las diferencias de cambio provenientes de operaciones en moneda
extranjera o moneda nacional con mantenimiento de valor, el contribuyente se sujetara
a la Norma de Contabilidad Nº6, revisada y modificada por el Consejo Técnico
Nacional de Auditoria y Contabilidad-CTNAC del Colegio de Auditores o

Contadores Públicos de Bolivia, en fecha 8 de septiembre de 2007”.

Por Su Parte, La NIC 21 “Efectos De Las Variaciones En Las Tasas De Cambio De La


Moneda Extranjera” expresa sobre el punto que: “Diferencia de cambio es la variación
que surge por presentar el mismo número de unidades de una moneda extranjera en
términos de la moneda de los estados financieros, utilizando dos tasas de cambios
diferentes”. Cuyo criterio es concordante con nuestra norma técnica nacional.

1.2. Aplicación de la Norma Contable Nº 6. Ejemplos:

LIC. JORGE VALDEZ MONTOYA


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SEPTIEMBRE DE 2007. SUS IMPLICACIONES CON EL IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS
EMPRESAS (IUE)

Brevemente indicaremos que antes de la vigencia de esta norma, todos los resultados
emergentes de diferencias de cambio y mantenimiento de valor se registraban en la
cuentas de resultados “Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes” (AITB), lo cual no es
razonable, puesto una diferencia de cambio o una transacción con mantenimiento de
valor no tiene relación, ni con una inflación, ni con la tenencia de bienes.

El siguiente cuadro resumido refleja los casos en los que se utilizan ambas cuentas:
(ME = Moneda Extranjera; MV = Mantenimiento de Valor).

Conceptos Ejemplos Cuentas a ser utilizada

Saldos en M/E
Cambios en la Cuentas por Cobrar en M/E
paridad cambiaria Cuentas por Pagar en M/E Diferencia De Cambio
DPF´s en M/E

Créditos Fiscales
Cuentas por pagar o
Cobrar pactadas en UFV
Operaciones en UFV Saldos de cuentas en UFV
(indexación) como ser DPF´s, Cajas de
Ahorro. Mantenimiento de Valor
Alguna operación pactada en
función de IPC.

Ejemplo 1: si una empresa ha vendido a crédito un bien en $us. 1.000, el 15.09.XX


cuando el tipo de cambio (TC) era de Bs 7.20 por $us. 1 y la cuenta todavía no ha sido
cancelada al 31.12.XX, oportunidad en que el TC bajo a Bs 7.07 por $us.1; entonces
se tendrá los siguientes registros contables:

Registro al momento de la Venta:

FECHA CUENTA DEBE HABER


15.09.XX Cuentas por cobrar 7.200
IT 216
Ventas 6.264
Debito fiscal 936
IT Por pagar 216
Por la venta de mercadería Seg. Factura
Nº 2511 en $us 1.000 al T/C de 7.20
TOTAL 7.416 7.416

Al 31.12.XX (el dólar bajo de 7.20 a 7.07):

FECHA CUENTA DEBE HABER


31.12.XX Diferencia de cambio (Cta. De 130
resultado) 130
Cuentas por cobrar

LIC. JORGE VALDEZ MONTOYA


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Registro de la variación en la paridad


cambiaria en las Cuentas por Cobrar
de Bs7.20 a 7.07 por Dólar.
$us.1.000 a 7.20 = 7.200
$us.1.000 a 7.07 = 7.070
Diferencia 130
TOTAL 130 130

Como se debita una cuenta de resultados, el efecto ocasiona una pedida para la
empresa puesto que disminuye la cuenta por cobrar en Bs 130

Ejemplo 2: si una empresa tiene un crédito fiscal de Bs 9.000 como resultado de su


DD.JJ. del IVA del mes de marzo de /XX, tiene el derecho de trasladarse ese crédito
fiscal para el mes de abril /XX con mantenimiento de valor en base a la UFV.

Por el Art. 9 del DS21530 (reglamentario del IVA), los saldos a favor del contribuyente
se actualizan en función de la UFV desde el ultimo dia hábil del mes en que se
determinó el saldo y el ultimo dia del mes siguiente.

Información adicional:

UFV del ultimo dia hábil del mes de marzo/XX=1.35

UFV del ultimo dia hábil del mes de abril/XX=1.40

Por consiguiente el contribuyente puede utilizar su crédito fiscal del mes de marzo en
el mes de abril con el correspondiente mantenimiento de valor y como ese
mantenimiento no está en relación a ninguna moneda extranjera, sino, se encuentra
indexada por mandato legal a la variación de la UFV (que es un índice vinculado a la
inflación). Entonces el registro contable es el siguiente:

FECHA CUENTA DEBE HABER


Ultimo dia Crédito fiscal IVA 333
hábil del Mantenimiento de Valor (Cuenta de 333
mes de abril resultado)

Ajuste del saldo del crédito fiscal IVA


por la variación de la UFV:
9.000((1.40/1.35)-1)=Bs333

TOTAL 333 333

Por consiguiente el crédito fiscal a ser utilizado en el mes de mayo será Bs9.333.

Si bien ambas cuentas (Diferencia de cambio y Mantenimiento de valor) son de


resultado, considero que su utilización queda clara para los casos en que deben ser
utilizadas.

LIC. JORGE VALDEZ MONTOYA


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SEPTIEMBRE DE 2007. SUS IMPLICACIONES CON EL IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS
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Finalmente debemos señalar que la cuenta “Ajuste por inflación y Tenencia de bienes”
no debe registrar diferencias de cambio, mantenimiento de valor ni otras indexaciones.

2. LA NORMA CONTABLE N º3 Y LA REEXPRESION DE LOS ESTADOS


FINANCIEROS (EEFF) A MONEDA CONSTANTE:

2.1. Generalidades sobre la inflación y el objetivo de la reexpresión de los EEFF


a moneda constante:

Podemos iniciar el tratamiento de la norma definiendo el concepto de inflación en los


siguientes términos: se denomina inflación al fenómeno económico que corresponde a
un aumento general de los pecios y por tanto, una reducción del valor del dinero.

El instrumento que mide variaciones de precios es el índice de precios al Consumidor


(IPC) que es un indicador que mide la subida o diminución de los precios de un
conjunto de bienes y servicios que se consideran representativos del mercado. En su
estructura participan los principales bienes y servicios tales como alimentos, bebidas,
transporte, combustibles, educación, vestimenta, etc.

Cada uno de estos componentes tiene su determinado peso o ponderación dentro el


conjuntó total.

En Bolivia el Instituto Nacional de Estadística (INE) es el organismo autorizado para


emitir estos índices. Para determinar un índice basta tomar un año cualquiera.

Como referencia al que se denomina año base y equivalente a 1, o si se quiere en


porcentajes al 100%, posteriormente los índices de los otros años se obtiene dividendo
los `precio de un año cualquiera entre el precio del año base.

Ejemplo: El siguiente cuadro muestra las ventas de una empresa en tres gestiones
consecutivas, los índices del IPC (supuestos) y al inflación en esas mismas gestiones.

Precios históricos (Bs) índices Inflación (y) respecto al año 2002


Año 2002:5.000 100
Año 2003:6.800 120 (120/100) = 1.20
Año 2004:7.500 130 (130/100) = 1.30

Como existio inflación en las citadas gestiones, no es posible comprar las ventas de
los tres años a precios históricos (o corrientes). Para resolver la dificultad es necesario
colocar las ventas a precios constantes y para ello se puede escoger cualquier gestión
como “año base”, la formula nos permite deflactar o colocar a precios constantes
distintas cantidades es la siguiente:
𝑥
(1+𝑦)
Donde “X” es la cantidad a ser deflactada; “y”= la inflación

En nuestro ejemplo escogeremos como año base el 2002:

Precios históricos inflación Precios constantes (PC) PC.con:x/(1+y)

LIC. JORGE VALDEZ MONTOYA


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Año 2002:5.000 5.000 5.000


Año 2003:6.800 1.20 (100/120)*6.800=5.667 6.800/1.20=5.667
Año 2004:7.500 1.30 (100/130)*7.500=5.769 7.500/1.30=5.769

La tercera y cuarta columna son equivalentes, únicamente se utilizaron distintos


métodos de cálculo.

Por tanto, los Bs6.800 del año 2003 equivalen solo a Bs5.667 del año 2002 y los
Bs7.500 equivalen solo a Bs5.769 del año 2002.

En el caso de los EEFF, el objetivo es colocar los valores en moneda equivalente del
cierre del ejercicio fiscal, habida cuenta que en el transcurso del año se experimentó
una variación de precios. El propósito de la NC 3 es precisamente eliminar el efecto
inflacionario en los valores expuestos en los EEFF. Como todos sabemos, en
circunstancias en las que se presenta un proceso inflacionario (el nivel general de
precios sube), las cantidades históricas se ven distorsionadas y

no son susceptibles de ser comparadas con cifras o datos posteriores; mientras más
elevado sea el proceso inflacionario, las cifras se ven más distorsionadas.

2.2. La UFV como indicé para la reexpresion de los Estados Financieros. Su forma de
cálculo. Ejemplos:

La NC 3 define a un índice como un factor representativo de las variaciones en el


poder adquisitivo de la moneda entre dos fechas. Posteriormente expresa que podrá
utilizarse: “un índice general de precios” confiable o, en circunstancias especiales la
variación de la moneda nacional con relación a una moneda extranjera relativamente
estable, a los efectos de la reexpresion. Necesariamente todas las entidades deben
utilizar el mismo índice.

Como es de conocimiento del lector, en forma posterior el DS 29387 de 19.12.07


reconoce la NC 3pero solo admite para la reexpresion la UFV. Siguiendo esa línea el
CTNAC mediante Resolución 01/2008 de 11.01.08 reconoce la utilización de la UFV
para fines de aplicación de la NC 3.

Pero veamos en que consiste la UFV:

La UFV se crea mediante DS 26390 de 08.11.01. Posteriormente la ley 2434 de


21.12.02 crea la Unidad del Fomento a la Vivienda (UFV) y finalmente se emite el DS
27028 de 9.05.03 que reglamente la utilización de valores, montos, créditos fiscales,
saldos a favor del contribuyentes, tasas y otros conceptos contemplados en las Leyes
Nº 843 (TOV) Y Nº 1990 (ley de aduanas), así como de las tasas y patentes, cuando
corresponda. El cálculo se realiza tomando en cuenta la variación de la cotización
oficial para la venta del Dólar de Estados Unidos de América con respecto a la
moneda nacional hasta el 26.12.02 y la variación de la UFV desde esa fecha hacia
adelante.

El Art. 5 del derecho también establece que en todas las disposiciones normativas
tributarias las citas relativas a la actualización en base a la variación del tipo de cambio

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del boliviano respecto al Dólar, conforme a procedimientos establecidos, se


entenderán referidas a las variaciones de la UFV.

Para el cálculo de la UFV se ha emitido la Resolución de Directorio Nº 116/2001 del


Banco Central de Bolivia (BCB), que ha sido modificada por la Resolución Nº 055/08
de 29.04.08.

En esta norma se establece la modalidad de cálculo de la UFV con el siguiente


resumen:

El día base de la UFV es el 7.12.01. En esa fecha el índice es igual a 1.

Para su cálculo se utiliza la UFV del día anterior multiplicada por un factor.

El factor para calcular la UFV de los primeros 10 días de cada mes es la raíz “n” de:
1+la inflación a 12 meses mensualizada correspondiente a dos meses atrás.
Con “n”= número de días del mes para el que se está calculándola UFV.

A partir del día 11 el factor de actualización es la raíz “n” de 1+ la inflación a 12 meses


mensualizada correspondiente al mes inmediato anterior, donde “n” es el número de
días calendario que tiene el mes para el que se está calculando la UFV.

La variante del cálculo de los primeros 10 días respecto al resto de los días del mes,
simplemente obedece al margen del tiempo que se toma del INE para procesar y
publicar la inflación de cada mes.

La UFV se difundirá con 5 decimales.

El cálculo de la UFV se basa en la fórmula de interés compuesto:

Cn = Co(1+i)*n en la que podemos hacer Cn=IPC, (índice de precios al consumidor del


periodo t), Co=IPC (IPC 12 meses atrás ) y despejar la variables “i”, obteniendo:

12 𝐼𝑃𝐶1
i= √ −1
𝐼𝑃𝐶1−12

La expresión subradical es simplemente la inflación de los últimos 12 meses, puesto


que surge de dividir el IPC de un determinado mes (ejemplo julio/08) entre el IPC de
12 meses atrás (julio/07), al final se les puede restar 1 para obtener la inflación en
términos porcentuales y no como un índice. La fórmula que aplica el BCB es la
siguiente:

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𝐼𝑃𝐶12
𝜋112 𝑚𝑒𝑠𝑒𝑠 = [ ]−1
𝐼𝑃𝐶1−12

Luego con base a la inflación a 12

Es decir que la inflación en cada mes se “capitaliza” y es base para el cálculo de la


inflación del mes siguiente:

La expresión para obtener la inflación mensual es la siguiente:

12
𝜋1𝑚 = √(1 + 𝜋12
12𝑚𝑒𝑠𝑒𝑠 )
−1

Por ejemplo: para conocer la inflacion entre los meses de julio 2007 y julio 2008, se
procede de la siguiente manera:

Información real: IPC julio 2008 = 113.25 IPC julio 2007=98.66

Por tanto, la inflación entre esos 12 meses es:

113.25
𝜋112𝑚𝑒𝑠𝑒𝑠 = ( ) − 1 = 0.1478816
98.66

Es decir que la inflacion entre esos dos periodos fue del 14,78%.

Ahora para obtener la inflacion mensual se procede de la siguiente manera:


12
𝜋1𝑚 = √(1 + 0.1478816) − 1 = 0.011559

Es decir que cada mes la inflación fue del 1.156% (en promedio). Al mismo resultado
se puede llegar en forma directa con la primera fórmula expuesta en el presente tema.

Finalmente se tiene el cálculo de la UFV para un día “d”:

𝑛 𝑛 )
𝑈𝐹𝑉𝑑 = 𝑈𝐹𝑉𝑑−1 √(1 + 𝜋𝑡−2 n=28, 29, 30 o 31

(En función del número de días del mes para el que se desea calcular al UFV). t -2
hasta el día 10 y t-1 del día 11 para adelante.

Ejemplo: Calcular la UFV del 30.08.08, conociendo que la UFV del 29.08.08 es
1.40676.

Como se trata de un día posterior al 10, se utiliza el IPC de julio 2008 y julio 2007;

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SEPTIEMBRE DE 2007. SUS IMPLICACIONES CON EL IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS
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Si se trata de un día entre el 1 y el 10 se tendría que utilizar el IPC de junio 2008 y


junio 2007.

Primero debemos calcular la inflacion anual y luego la inflacion mensualizada cuyo


resultado ya lo hicimos, resultando 0.1478816.

Por tanto, la UFV para el dia 30.08.08 se calcula con la siguiente formula:

𝑛 𝑛 ) 31
𝑈𝐹𝑉𝑑 = 𝑈𝐹𝑉𝑑−1 √(1 + 𝜋𝑡−2 ; 𝑈𝐹𝑉30.08.08 = 1.40676 √(1 + 0.011559) = 1.40728

Este último valor es el que pública el BCB como UFV del dia 30.08.08 y como se
advierte, con este procedimiento de extrapolación se puede calcular la UFV incluso
para días posteriores.

Los valores de la UFV en la gestión 2008 se adjuntan en Anexo Nº4.

RESUMEN Y CONCLUSIONES:

1. La UFV se calcula sobre la inflacion de los meses anteriores. El índice de


inflación es el IPC.
2. Se utiliza la fórmula del interés compuesto para calcular la inflacion mensual
(se obtiene la raíz 12).
3. Para la inflación “diaria” se obtiene del resultado anterior la raíz 28, 29, 30 o 31
en función del número de dias que tiene el mes para el que se está calculando
la UFV. Ese resultado se multiplica por la UFV del dia anterior.
4. Imaginemos hipotéticamente que en mes de abril 2009 no existiría inflacion,
pero que en los meses de marzo 2008 a marzo de 2009 la inflacion fue del
14% entonces, la UFV diaria del mes de abril se vera influenciada por ese
índice y pese a no existir inflacion en el mes, el valor de la UFV tendrá un
incremento significativo en el mes de abril. Por el contrario, si la inflacion del
mes de abril 2009 fuera alta, pero la de los meses marzo 2008 a marzo 2009
fuera por ejemplo de un 3% (muy baja), entonces la UFV del mes de abril
crecerá en niveles muy bajos.
5. Pese a las variaciones anteriores, la UFV tendrá a mostrar el mismo
comportamiento del IPC, es decir de la inflación, a medida que pase el tiempo.
6. En periodos en los que la inflación tenga el mismo ritmo de crecimiento y no
existan variaciones bruscas. La UFV reflejara variaciones porcentuales muy
similares al IPC.
7. La medida ideal para medir el efecto inflacionario seria el IPC (con sus
defectos y virtudes), sin embargo, la disponibilidad diaria de la UFV le da cierta
ventaja operativa.

LIC. JORGE VALDEZ MONTOYA


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Finalmente la UFV definida como unidad de cuenta ha sido reconocida por el


CTNAC y la reexpresion se mantiene, conforme indica el circular Nº001 de
29.12.08 emitida por el consejo técnico nacional del colegio de auditores.

2.3. Los criterios básicos para la reexpresion de los Estados Financieros:

Uno de los principales dilemas se refiere al momento en que los Estados


Financieros requieren o no ser reexpresados. Intuitivamente percibimos que si nos
existe inflación o la misma es baja, no se requiere la reexpresion puesto que las
cifras de los estados financieros están mantenido su valor y no afectan
significativamente su comprensión y valoración. En nuestro País recordemos que
cuando se utilizaba el dólar como “índice inflacionario”, todos los años se
realizaba la reexpresion sin importar si existió baja o alta inflación o si el dólar
subía poco o mucho.

La NiC 3 (y la NIC 29) establecen que es un problema de criterio juzgar cuando


reexpresar los estados financieros, es decir que no existe una regla o un
porcentaje predeterminado absoluto para tomar como referente.

Tanto la NIC 29 “Información Financiera en Economías Hiperinflacionarias” como


la NC 3 admiten las siguientes características en una economía hiperinflacionaria.

a) La población prefiere comprar bienes de inmediato o una moneda extranjera


(ME) establece (por ejemplo dólares o euros).
b) Los precios se establecen en una moneda extranjera (por ejemplo en los
dólares).
c) Las compras y ventas a crédito tienen lugar a precios que compensen la
pérdida del poder adquisitivo (por ejemplo dólares o UFV, dependiendo del
momento).
d) Las tasas de interés, salarios y precios se ligan a la evolución de un índice de
precios y

e) La tasa acumulada de inflación de los últimos tres años se aproxima o


sobrepasa el 100%.

En realidad considero que en las últimas gestiones, nuestro país no presento de


manera marcada ninguno de los indicadores hiperinflacionarios, pero el Consejo
Técnico Nacional de Auditoria y Contabilidad (CTNAC) juzgo conveniente que para la
reexpresion debe considerarse además de los párrafos a) al d) una inflación
aproximada al 12%.

La NiC 3 no presenta una fundamentación técnica para fijar el 12%, sin embargo, el
país por segundo año consecutivo que se aproxima a esa tasa de inflación (con datos
oficiales del INE).

Gran parte de la NC 3 ha sido recogida y adaptada de la NIC 29, lo cual constituye una
medida acertada.

2.4. Principales definiciones y su comentario para el tratamiento de la NC 3. Los


rubros monetarios y no monetarios:

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Ajuste integral.-método por el cual se procede al ajuste de todas las partidas de los
estados financieros que estuvieran afectadas por la inflación o hiperinflación.

Moneda constante.- se define como moneda constante a la que expresa determinado


poder adquisitivo a una fecha dada (por lo general al cierre de un periodo).

Índice.- factor representativo de las variaciones del poder adquisitivo de la moneda


entre dos fechas. En nuestro caso ya comentamos que el índice a ser utilizado es la
UFV.

Valores corrientes.- son los precios de reposición a la fecha de valuación, o el costo de


producción a precios de reposición a dicha fecha.

Esta definición concuerda con los métodos de valuación de inventarios del Art. 9 del
DS 24051.

Al hacer referencia a los inventarios (bienes de cambio), necesariamente debemos


referirnos a ciertas definiciones incluidas en las normas nacionales e internacionales.

La NIC 1 indica que todos estos bienes deben valuarse a la fecha del balance a su
valor de costo. Si el valor de la plaza es inferior en dicha fecha, deben producirse a
ese valor, salvo las variaciones de precio accidentales y de poco monto.

La misma norma expresa que el valor en que los productos adquiridos ingresan a las
existencias es el precio según factura deducidos los descuentos comerciales, más los
gastos necesarios hasta poner la mercadería en los depósitos del comprador.

La NIC 2 “inventarios” presenta las siguientes definiciones y conceptos.

Valor neto realizable.-es el precio estimado de venta de un activo en el curso normal de


la operación, menos los costos estimados para terminar su producción y los necesarios
para llevar la venta.

Medición de los inventarios.- los inventarios deben ser medidos al costo o al valor neto
realizable, según cual sea el menor.

Las estimaciones del valor neto realizable se basaran en la información mas fiable de
que se disponga, en el momento de hacerlas, acerca del importe que se espera
recuperar de los inventarios. Tales estimaciones toman en consideración las
fluctuaciones de precios o costos relacionados directamente con los hechos ocurridos
tras el cierre, en la medida en que tales hechos confirmen condiciones existentes en el
fin del periodo.

La NIC 29 en alusión a los valores corrientes expresa que algunas partidas no


monetarias se llevan por sus valores corrientes en la fecha del balance, tales como el
valor neto realizable o el valor de mercado, de forma que no es necesario reexpresarlas.

Los revaluós técnicos constituyen otra forma de aplicar valores corrientes.

Rubros monetarios.- se definen como aquellos que representan moneda de curso legal,
si bien afectados por la inflación, nos es necesario reexpresarlos por inflación ya

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que sean valuados siempre a moneda de cierre (ejemplos clásicos lo constituyen las
disponibilidades en general, cuentas a cobrar y apagar).

La NIC 29 expresa que las partidas monetarias no serán reexpresadas puesto que ya
se encuentran expresadas en la unidad de medida corriente a la fecha del balance. Son
partidas monetarias el efectivo poseído y los saldos a recibir o pagar en metálico.

Rubros no monetarios.- Son los que conservan su valor intrínseco en épocas de


inflación y, por lo tanto, ser reexpresados en moneda constante para reflejar dicho
valor (caso típico lo constituyen los activos fijos, inventario y en general, todas las
cuentas de resultados y patrimonio).

Sobre este concepto que es tan importante, pongamos un ejemplo sencillo en el que
una empresa sencilla posea como bien de uso, un escritorio que lo adquirió hace un año
en Bs2.000. en este bien se encuentra incluidos elementos tales como como la madera,
el barniz, la mano de obra y otros insumos que mantienen su valor constante, esto es,
conservan su “valor intrínseco” y, por tanto, deben ser reexpresados si existió inflación
en el periodo, puesto que todos los insumos citados habrán variado conforme al índice
inflacionario.

No ocurre lo mismo si durante el mismo periodo de tiempo, la misma empresa hubiera


conservado los Bs2.000 en caja (es decir un rubro monetario), en ese caso no habría
nada que reexpresar durante todo el tiempo que los mantenga en efectivo y si hubo
inflación en el periodo, los Bs2.000 habrán perdido parte de su valor original y cada vez
alcanzaran para comprar menos bienes o servicios. Lo mismo ocurre con las cuentas
por cobrar y por pagar, puesto que se cobrara o pagara el mismo importe luego de
cierto tiempo, aun en el caso que sean pactados en una moneda extranjera, en cuyo
caso, simplemente se tendrá unas Diferencia de Cambio.

CONCLUSIÓN: los rubros monetarios no se reexpresan. Los rubros monetarios pueden


ser objeto de reexpresion bajo distintas modalidades.

2.5. El concepto de capital financiero a mantener, su incidencia en el patrimonio y


los resultados:

Para analizar el tema partamos de la definición:

Capital financiero a mantener.- Es el mantenimiento de capital nominal invertido o de la


capacidad adquisitiva del capital invertido. Bajo este concepto se obtiene ganancia solo
si el importe financiero (o monetario) de los activos netos al principio del mismo,
después de excluir las aportaciones de los propietarios y las distribuciones hechas a los
mismos en ese periodo. El mantenimiento del capital financiero puede ser medido en
unidades monetarias nominales o en unidades de poder adquisitivo constante. El capital
financiero comprende los aportes por capitalizar (esta definición también se encuentra
en el Marco Conceptual de las Normas Internacionales).

Este concepto es de suma importancia, y se resume de la siguiente manera:

Qué ocurre si los propietarios de una empresa invierten Bs100.000 al inicio de gestión y
en el mismo año la inflación fue de un 20%. ¿Será justo decirles que a fin de año su
inversión sigue siendo los mismos Bs100.000? naturalmente que los inversionistas

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saben que los 100.000 de fin de gestión solo alcanzan para comprar un 83.3% de los
bienes y servicios que hubieran comprado hace un año (100.000/1.20). En esas
circunstancias si en el mismo año hubieran declarado una utilidad de Bs10.000, el
resultado sería mentiroso.

Cuando la NC 3 expresa que: “Bajo este concepto se obtiene ganancias solo si el


importe financiero (o monetario) de los activos netos al final del periodo excede al
importe financiero (o monetario) de los activos netos al principio del mismo”, quiere
decir, que primero se deberá reexpresar o mantener la capacidad adquisitiva del capital
invertido (recordemos que activos netos es sinónimo de patrimonio). Por tanto, en
nuestro ejemplo, primero se deberían reexpresar los Bs100.000 aportados por los
inversionistas y recién después recién declarar algún resultado. La reexpresion afecta la
cuenta resultado “Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes” (AITB) por tanto, su efecto
ocasionara una disminución en la utilidad.

Veamos los dos escenarios en los siguientes cuadros:

Resultado del periodo sin reexpresa el capital invertido:

Rubros patrimoniales Bs
Capital 100.000
Resultado de la gestión 30.000
Total patrimonio (activos netos) 130.000

Un estado de resultado de la gestión muy simplificado para esta empresa podría ser el
siguiente (nótese que no interviene la cuenta AITB).

Ventas 300.000
Costo de ventas (220.000)
Utilidad bruta 80.000
Menos: gastos de administración y venta
Sueldos xxx
Servicios básicos xxx
Aportes xxx
Depreciaciones, intereses, etc. xxx
Total gastos de administración y venta: 50.000
Resultado del periodo 30.000

Pero ahora veremos el resultado reexpresado el capital invertido.

El registro contable para la reexpresion es la siguiente:

FECHA CUENTA DEBE HABER

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31.12.XX AITB 20.000


Ajuste de capital* 20.000

Reexpresion del capital: índice al


inicio = 1, índice al cierre = 1.20

1.2
100.000( − 1) = 20.000
1

TOTAL 20.000 20.000

*la cuenta ajuste de capital es la distancia según la NC 3 a mantener el valor del


capital.

El patrimonio reexpresado con su correspondiente estado de resultados se muestra a


continuación:

Rubros patrimoniales Bs
Capital 100.000
Ajuste de capital 20.000
Resultado de la gestión 10.000
Total Patrimonio (activos netos) 130.000

Estado de resultados (Ahora se incluye la cuenta AITB):

Ventas 300.000
Costo de ventas (220.000)
Utilidad bruta 80.000
Menos: gastos de administración y venta
Sueldos xxx
Servicios básicos xxx
Aportes xxx
AITB 20.000
Depreciaciones, intereses, etc., xxx
Total gastos de administración y venta: 70.000
Resultado del periodo 10.000

Por supuesto que el segundo escenario es el más razonable y es el que expresa la NC


3, esto significa, que primero hay que mantener el patrimonio, sin importar

que su efecto sea una disminución en el resultado de la gestión. Precisamente el


mantenimiento del capital es el nexo entre los conceptos de capital y de ganancia,
puesto que una rentabilidad solo pueda ser medida en términos de la inversión
efectuada y no sería nada razonable reflejar como ganancia una mera recuperación
del capital.

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EMPRESAS (IUE)

En el marco de conceptos de las Normas Internacionales, también se encuentran


elementos vinculados al tema, que los cito a continuación:

“La mayoría de las empresas adoptan un concepto financiero del capital al preparar
sus estados financieros. Bajo esta concepción del capital, que se traduce en la
consideración del dinero invertido o del poder adquisitivo invertido, capital es sinónimo
de activos netos o patrimonio neto de la empresa: si, por el contrario se adopta un
concepto físico dl capital, que se traduce en la consideración de la capacidad
productiva, el capital es la capacidad productiva, el capital es la capacidad operativa
de la empresa basada, por ejemplo, en el número de unidades producidas
diariamente.

En nuestro caso y considero que casi en la totalidad de los usuarios de la información


financiera, el concepto de capital se refiere al capital financiero y no al físico.

2.6. Cuentas a ser utilizadas para la reexpresion de los rubros no monetarios:

El “considerado” Nº 11 de la NC 3 indica que existen las siguientes metodologías para


el ajuste por inflación de los estados financieros:

1. El ajuste mediante índices del nivel general de precios, utilizado normalmente


por países son alta tasa de inflación.
2. El ajuste a valores corrientes que se aplica en países con baja inflación donde
es preciso registrar solo las variaciones en los precios específicos de ciertos
bienes.
3. El método de valores corrientes en combinación con índices. El CTNAC adopto
esta alternativa según lo expresado en el párrafo 9.

El apartado 4 de la NC 3 “EXPOSICION” también reconoce la alternativa del numeral


3. Indicando que los estados financieros preparados de conformidad con principios de
contabilidad generalmente aceptados y normas contables, presentaran cifras
ajustadas por inflación (o sea a moneda constante) o por valores corrientes, según el
método adecuado adoptado.

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Luego la NC 3 define cada una de las normas de ajuste de los rubros no monetarios
de la siguiente manera:

AJUSTAR POR INDICES (párrafo 6):

Los rubros no monetarios para ser re expresados en moneda constante, se debe


ajustar mediante a aplicación de un coeficiente corrector resultante de dividir el IPC
(UFV) de la fecha de la re expresión (por ejemplo el 31.12.X1) y el IPC (UFV) vigente
al momento o periodo del origen de la partida sujeta al ajuste (31.12.X0 u otra fecha
de origen anterior al 31.12.X1). al final del párrafo se reitera que el método por índices
se puede cambiar con el método de valores corrientes ajustados.

ACTUALIZACION POR VALORES CORRIENTES (párrafo 8):

Los rubros no monetarios pueden re expresarse valores corrientes. En el caso


específicos de los activos fijos y similares, los valores corrientes surgen de los revaluó
técnicos, que constituyen un principio de contabilidad generalmente aceptado en
vigencia. En lo referente a los inventarios en general, los valores corrientes son los
que surgen de la valuación a su costo de reposición o reproducción a la fecha de
cierre del periodo, en las condiciones habituales de compra o producción para el ente
respectivamente.

A momento de definir en el punto 2.4. Los valores corrientes, ya se citó en este


concepto y además se complementó indicando que el art. 9 del DC 24051 se
encuentra en la misma línea de esta metodología.

VALORES CORRIENTES AJUSTADOS (parrafo9):

Consiste en una combinación entre los métodos de actualización por valores


corrientes (párrafo 8) y el ajuste por índices (párrafo 6).

En este párrafo se menciona que en todos los casos del límite de los ajustes el
mencionado en el párrafo 7 que será comentado en detalles más adelante.

Posteriormente la NC 3 se refiere a las contrapartidas del ajuste (las cuentas a ser


utilizadas) en los siguientes términos:

 Si se aplica al párrafo 6 (ajuste por índices), el ajuste de todos los


rubros no monetarios se debe llevar a los resultados de la gestión
utilizando la cuenta 2resultados por exposición a la inflación”. En la
práctica es poco usual que una empresa utiliza solo este método de re
expresión

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EMPRESAS (IUE)

Pero si únicamente se utilizaría para el ajuste de todos los rubros no monetarios,


entonces debe utilizar esta cuenta.

 Si también se emplean la alternativas de los párrafos 8 o 9, el resultado de los


ajuste se llevara al resultado utilizando las cuentas “ajustar por inflación y
tenencia de bienes” (AITB).
 En el caso de los activos fijos el exceso de valuación a valores corrientes sobre
el valor ajustado (revaluó técnicos), deberá acreditarse a una cuenta
patrimonial denominada “reservar por revaluó técnico” (concordante con la NC
4 “revalorización técnica de activos fijos”).

RESUMEN:
En el siguiente cuadro trata de resumir lo comentado anteriormente:
Método de Ref. N° Cuenta contable
ajuste De párrafos
Por índices 6 “resultados por exposición a la inflación”
(cuenta de resultado) utilizar esta cuenta
en caso de utilizar únicamente el método
por índices (poco usual)
Actualización por 8 “ajustar por inflación y tenencia de bienes”
valores (cuenta de resultado)
corrientes
Revalùos 8-12 “reservar por revaluó técnico” (cuenta
técnicos corriente patrimonial)
Valores 9 “ajustar por inflación y tenencia de bienes”
corrientes (Cuenta de resultado) en el método más
ajustados usual.
En ningún caso el ajuste debe sobrepasar los 2limites del ajuste” del párrafo 7

Como complemento del cuadro anterior, es preciso referirnos a las cuentas que
se utilizan para la reexpresion de las mismas cuentas no monetarias, el
siguiente cuadro resume la utilización de las mismas en caso que exista
inflación, es decir, de la UFV se incremente desde el origen hasta el cierre (que
es lo normal):

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Robro no monetario Cuenta en la que se contracuenta


registra su reexpresion
Bienes de cambio (en La misma cuenta AITB
caso de aplicar el ajuste) “inventarios” (debito)
Bienes de uso (activos La misma cuenta de AITB
fijos) utilizando la UFV activo (debito). Ej.
Maquinaria y equipo,
edificaciones, etc.
Bienes de uso como La misma cuenta de Reserva por revaluós
consecuencia de un activo (debito). técnicos (cuenta
revaluó técnico patrimonial)
Capital y ajuste de “ajuste de capital” AITB
capital (abono a esta cuenta
asociada al capital), su
saldo solo puede ser
capitalizado previos los
trámites legales.
Reservas de patrimonio “ajuste de reservas AITB
como ser: reserva legal, patrimoniales” (abono de
reservas por revaluó esta cuenta cuyo saldo
técnicos, ajuste de se puede ser
reservas patrimoniales capitalizado o destinarse
etc. a la absorción de
perdidas, previos los
trámites legales).
Resultados acumulados Contra la misma cuenta AITB
en función de su saldo
(deudor o acreedor).
Resultado del periodo No se reexpresa -.-
AITB No se reexpresa -.-

2.7. El límite para el ajuste. Ejemplos:

El párrafo 7 de la NC 3 expresa lo siguiente:


“como límite máximo de los valores ajustados en relación a la tradicional

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EMPRESAS (IUE)

Comparación de “costo o mercado el que fuera menor”, se debe entender a


comparación entre los nuevos valores a moneda constante y el valor
recuperable de dichos activos. Como valor recuperable se debe entender entre
el mayor entre el valor neto de realización y el de utilización económica. Se
entiende como valor neto de realización a la diferencia entre el precio de un
bien o servicio a los costos que se producirán hasta su comercialización. El
valor de su utilización económica de los bienes se determina en función a su
valor actual de los ingresos netos probables que directa o indirectamente
producirán.
Este párrafo (que no ha variado respecto a la anterior NC 3). Contienen
numerosos conceptos que es preciso separarlos:

Primero expresa que no debe aplicarse el ajuste en base a la UFV de manera


automática. Principalmente, para los bienes de uso, es preciso evaluar si ese
nuevo valor dado por ese proceso de reexpresion, no ha de ser mayor al “valor
recuperable” del activo. En todo caso se elige el menor de los dos valores.

Posteriormente el párrafo indica que como valor recuperable se entiende al


mayor entre el valor neto de realización (NVR) y de utilización económica
(VUE)

Para reunir el tema presentamos el siguiente diagrama:

Límite máximo
Para ajuste

Valores a moneda El menor de estos Valor


Constante (utilización 2 valores
recuperable
De los índices como la UFV)

Valor neto de El mayor Valor de


Realización de los 2 Utilización
Valores Económica

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El concepto de “valor recuperable”, lo encontraremos en la NIC 16 “propiedades,


planta y equipo” y en la NIC 36”deterioro del valor de los activos”. Varios elementos
sobre los activos contenidos en estas normas internacionales han sido expuestos en el
punto 10.1 del IUE.

Concretamente sobre los conceptos que nos ocupan, citaremos algunos


expresados en la NIC 16:

Valor razonable es la cantidad por la cual puede ser intercambiado un activo


entre un comprador y un vendedor debidamente informados, en una
transacción libre.
La perdida por deterioro es la cantidad en que se excede, importe en libros de
un activo, a su importe recuperable.

Un elemento de las propiedades, planta y equipo debe ser reconocido como


activo, cuando:

a) Es probable que la empresa obtenga los beneficios económicos


futuros derivados del mismo.
b) El costo del activo para la empresa puede ser medido con
suficiente fiabilidad.

Lo que no admite duda es que todos los activos deben ser productivos, es decir que
deben tener la capacidad de generar beneficios económicos futuros, caso contrario el
activo no tiene ningún valor.

Por su parte, la NIC 36 de las siguientes definiciones:

“Importe recuperable de un activo es el mayor valor entre su precio de venta neto y su


valor en uso.

Precio de venta neto de un activo es el importe que se puede obtener por la venta del
mismo en una transacción libre, realizada entre un comprador y un vendedor
adecuadamente informados, una vez deducidos los gastos de desapropiacion2.

(Se entiende gastos de venta, incluidos los impuestos)

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EMPRESAS (IUE)

Perdida por deterioro es la cantidad que excede el importe en los libros de un activo, a
su importe recuperable.

Importe en libros de un activo es un importe por el que tal elemento aparece en el


balance general, una vez deducida la amortización o depreciaciones acumuladas y el
deterioro de valor que, eventualmente, le correspondan.”

“valor de uso de un activo es el valor presente de los flujos futuro estimados de


efectivo que se esperan, tanto de su funcionamiento continuado en el que tiempo,
como de su eventual desapropiación al final de la vida útil.

Para determina este valor se deben contar con proyecciones de flujos basadas en
“hipótesis fundamentadas y razonables” que reflejen las condiciones de
funcionamiento actuales del activo, que además represente la mejor estimación del
conjunto de condiciones que operaran en el resto de la vida útil del activo y también de
una tasa de descuento que refleje la evaluación actual del mercado sobre el valor
temporal, por ejemplo, si la tasa sube, entonces disminuye el valor del activo.

El importe en libros de un activo debe ser reducido hasta que alcance su importe
recuperable, solo si este valor es menor que el importe en libros. La perdida por
deterioro debe ser reconocida inmediatamente como un gasto.

Es preciso advertir que todos estos conceptos están incluidos (aun sea de manera
implícita) en el párrafo N° 7 del límite del ajuste de nuestra NC 3.

Por supuesto que el precio de venta neto es el mismo que el valor neto de realización
de la NC 3 y el valor de uso corresponde al valor de utilización económica.

También es preciso citar las circunstancias en que los activos pueden haber sufrido un
deterioro del valor. La NIC 36 indica que si presenta alguno de los indicios de la
presencia de deterioro del valor, la empresa está obligada a realizar una estimación
del importe recuperable, caso contrario, la norma no obliga a la empresa a que realice
una estimación forma del importe recuperable.

Algunos de los indicios que da la NIC 36 son los siguientes:

a) Durante el periodo, el valor del mercado del activo ha disminuido


significativamente, más que lo que cabría esperar como consecuencia del mero
pasó del tiempo o del mal uso.
b) Durante el periodo ha tenido lugar, o van a tener efecto en el futuro inmediato,
cambios significativos con una incidencia adversa sobre la empresa, referente

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al entorno legal, económico, tecnológico o del mercado en las que esta ópera,
o bien en el mercado al que está vinculado el activo en cuestión.
c) Durante el periodo de las tasas de interés de mercado, u otras tasas de
rendimiento de mercado de inversores, ha sufrido incrementos que
probablemente afecten a la tasa de descuento utilizada para calcular el valor
de uso del activo, de forma que disminuyan su importe recuperable de forma
significativa.
d) Se dispone de evidencia sobre la obsolescencia o deterioro físico del activo.
e) Se dispone de evidencia, procedente de informes internos, que indica que el

Rendimiento económico del activo es, o va ser, peor que el esperado.”

No siempre es necesario calcular el valor neto de realización y el valor del uso de un


activo. Por ejemplo, si uno cualquiera de tales valores excediera al importe en libros
del activo, este no habría deteriorado su valor, y por tanto, no sería necesario proceder
al cálculo del otro valor restante.

Ejemplo 1: para dar un ejemplo sobre el límite del ajuste, tomemos la valuación de un
activo (por ejemplo una maquinaria), con la siguiente información:

Valor en libros: bs 50.000

Valor en caso de explicar el ajuste en base a la UFV: bs 7.000 este ajuste obedece a
una reexprecion a moneda constante utilizando el índice de la UFV.

Antes de practicar ese ajuste de manera mecánica, deberíamos preguntarnos cuál es


el valor recuperable del activo. Si este fuera mayor a los 57.000, mantenemos los bs
57.000, si otra fuera menor, se debe educir el valor a mayor resultante de comparar el
valor neto de realización con su valor de uso.

El valor neto de realización se lo obtiene, por ejemplo, cotizando el mercado el valor


de venta que la empresa pudiera obtener por el bien en circunstancias normales,
deducidas los gastos necesarios para vender el bien, como ser fletes, impuestos, etc.
El concepto es similar al valor del mercado del bien.

En nuestro ejemplo imaginemos primero que el valor que puede obtenerse por la
venta del bien es de bs 60.000, entonces ya no es necesario calcular su valor de uso y
el bien queda registrado con bs 57.000 (el menor de los dos valores).

Ahora consideramos el escenario en que por la venta de la maquina solo puede


obtenerse la suma de bs 30.000, entonces este importe es necesario compararlo
con el valor de uso, para determinar este valor se debe estimar en base hipótesis
debidamente fundamentadas, los flujos del efectivo futuros que producirá el bien,
provenientes de su trabajo continuo y de su eventual desapropiación al final de su vida
útil. Para finalizar el cálculo debe obtenerse el valor actual de estos flujos, tomando
una tasa de descuento que refleje el valor temporal del dinero.

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SEPTIEMBRE DE 2007. SUS IMPLICACIONES CON EL IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS
EMPRESAS (IUE)

Imaginemos que la máquina del ejemplo producirá los siguientes flujos de caja
estimados para un horizonte de 5 años:

12.000

9.000 9.000 11.000

Valor de uso de archivo 8.000

Del activo =

Bs 35.621 0 1 2 3 4 5

Aplicando una tasa de descuento del 12% anual y la fórmula para actualizar valores
que es 𝐴 = 𝑁 (1 + 𝑖)−𝑛 donde A es el valor actual y N el valor futuro o nómina de
cada flujo, se tiene:

𝑣𝑎𝑙𝑜𝑟 𝑑𝑒𝑙 𝑎𝑐𝑡𝑖𝑣𝑜 = 12.000(1 + 0.12)−1+9.000(1 + 0.12)−2 +9.000(1 + 0.12)−3 +


8.000(1 + 0.12)−4 +11.000(1 + 0.12)−5=BS 35.621

Por consiguiente, de acuerdo con el criterio del valor de uso o utilización económica, el
valor de la maquina es de bs 35.621 que es el valor actual o presente de los flujos de
efectivo estimados que ha de producir. Es preciso notar que si la tasa aplicada subiría,
entonces el valor del activo disminuye. Recordemos que el valor actual de una serie
de rentas se define como el dinero equivalente hoy día el momento cero, de un
conjunto de pagos futuros, en nuestro caso, los 35.621 hoy, equivalen a los 5 flujos de
efectivos futuros, todo ello, al 12% anual de interés o descuento.

Como concepto, el valor de uso es un encanto, pero definitivamente estamos ante un


escenario bastante subjetivo y que podría cambiar significativamente en función de la
estimación de los flujos y de la tasa de descuento.

Volviendo al ejemplo, recordemos que datos estamos analizando:

Valor en libros de la maquinaria= bs 50.000

Valor luego de la reexpresion en base a la UFV = bs 57.000

Valor neto de realización =bs 30.000

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Valor de utilización económica =bs 35.621

Conclusión: no debe tomarse el valor de bs 57.000 y ni siquiera el valor de bs 50.000


en este caso se debe reconocer un deterioro en el valor del activo hasta bs 35.621,00
(el mayor entre 30.000 y 35.621), cargando una cuenta de resultado, como por
ejemplo, “perdida de deterioro en el valor de activos” y abonando la cuenta de activo
que registra a la maquinaria.

Ejemplo 2: una empresa tiene una máquina para fabricar disquetes que se encuentra
casi nueva y tiene un valor en libros de bs 100.000 imaginemos que ya no se fabrique
computadores que acepten estos productos ( los disquetes), entonces , no ha de
existir demanda para la producción de esta máquina, por en tanto, es seguro que no
ha de existir comprador para el bien, lo que ocasionara un VNR igual a cero y los
flujos estimados de efectivo para el futuro también han de ser nulos, por tanto, la
maquina no vale “nada”, y no sería correcto practicar sobre este bien reexpreciones en
base a las UFV, por el contrario, habría que reconocer

El deterioro de su valor y reconoceré l hecho como gasto en la misma gestión.

Tributariamente puede darse el trato de “perdida de capital”.

El lector pensara que son conceptos ilusorios y que la administración y tributaria no ha


de permitir en ningún momento la aplicación del valor recuperable, pero es preciso
indicar que la actual NC 3 está reconocida por el DS 24051 (modificado por el DS
29387), y que el límite del ajuste forma parte de la NC 3. Una de las opciones que
permite respaldar el valor de un bien es el revaluó técnico, considero que esta opción
no admite riesgos impositivos.

2.8. La normativa tributaria vinculada a reexpresion de los estados financieros:

Para iniciar el tratamiento del tema, debemos señalar que la aplicación tanta de la NC
3 y de la normativa tributaria vinculada a esta norma, sola afecta a la determinación
del impuesto sobre las utilidades de las empresas (IUE).

la reexpresion de los rubros no monetarios se aplican técnicamente desde la vigencia


de nuestras antiguas decisiones Nº6, posteriormente en febrero de 1987 se aprueba a
la anterior NC 3 y finalmente en septiembre de2007 se aprueba la nueva NC 3
(revisada y modificada).

En el campo tributario, el DC 21424 de 30.10.86, determinada la valuación de los


rubros no monetarios en función del dólar. En este decreto es el reglamentario del
impuesto a la renta presunta de las empresas (IRPE), que a partir de 1995 ha sido
sustituido por el impuesto de las utilidades de las empresas (IUE). Posteriormente se
emitió el DS 24051 reglamentario de IUE que no abroga ni deroga el DS 21424 en
forma específica, lo único que hace es abrogar toda la disposición contraria al a este
último decreto. Pero el 21424 no fue contrario al 24051 ni a la NC 3 en varios
aspectos, por ejemplo, en la reexpresion del patrimonio y otros rubros no monetarios,
por lo que se lo siguió aplicando.

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SEPTIEMBRE DE 2007. SUS IMPLICACIONES CON EL IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS
EMPRESAS (IUE)

El DS 21424 expresaba que los rubros patrimoniales deberían ser ajustados en


función de la cotización oficial del dólar tuvieron un compartimiento similar, de tal
modo que casi era indiferente utilizar el IPC o de la variación del dólar. Posteriormente
el DS 24051 también admitió como única alternativa de reexpresion la cotización del
dólar americano.

El ajuste de todos los rubros patrimoniales (excepto los resultados acumulados)

Se los realizaba contra la cuenta patrimonial “ajuste global de patrimonio” teniendo


como contrapartida la cuenta de resultado “ajuste por inflación y tenencia de bienes”
(AITB), es decir que las cuentas capital, reserva legal, reserva por revaluó técnico,
aportes por capitalizar y la propia cuenta ajuste global del patrimonio debían merecer
el siguiente asiento contable:

FECHA CEUNTA DEBE HABER


31.12.XX AITB XXXXX
Ajuste global del patrimonio XXXXX
Reexpresion de los rubros patrimoniales
en función del dólar.

TOTAL XXXXX XXXXX

El registro era el habitual cuando el dólar subía, pero cuando el dólar empezó a bajar
(y pese a que la inflación comenzó a subir), el registro se invirtió ocasionando el
siguiente asiento.

FECHA CEUNTA DEBE HABER


31.12.XX Ajuste global del patrimonio XXXXX
XXXXX
AITB
Reexpresion de los rubros patrimoniales
en función del dólar.

TOTAL XXXXX XXXXX

Generando una reserva patrimonial negativa y además una utilidad, lo cual no era
razonable.

El DS 21424 establecía que el monto acumulado en la cuenta “ajuste global del


patrimonio” no podía ser distribuido como dividendo en efectivo y solo se podía aplicar
a incrementos de capital o a la absorción de pérdidas. Esto tampoco era muy
razonable, puesto que si el saldo de la cuenta se lo destinaba íntegramente a absorber

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perdida, el capital financiero (aporte de los socios), se quedaba sin mantenimiento del
valor.

Técnicamente la cuenta “ajuste global del patrimonio” constituye una reserva libre de
capital ys u saldo puede ser destinado a los fines enunciados por el DS 21424 o ser
reclasificado entre las cuentas “ajuste de capital” y “ajuste de reservas patrimoniales”
para darles el tratamiento indicado a cada una de estas cuentas en la NC 3.

Algo similar ocurría con el ajuste de activos fijos, puesto que cuando el dólar

Subía, se debitaba el valor de los bienes de uso y se abonaba la cuenta AITB, pero
cuando el dólar bajo se tuvo que cargar la cuenta AITB y abonar la cuenta de activo,
ocasionando primero una perdida y luego una disminución en el valor de los bienes de
uso.

El art. 38 del DS 24051 reconocía la anterior NC 3, admitiendo únicamente a los


efectos del IUE la actualización por la cotización del dólar.

Cuando se puso en vigencia la NC 3 (revisada) en septiembre de 2007, la norma


indicaba que suspendía la reexpresion de los estados financieros y para la aplicación
del ajuste a moneda constante, el CTNAC necesariamente debería pronunciarse
mediante una resolución oportuna.

El 19.12.07 (finalizando la gestión), se emite el DS 29387 que modifica los artículos


16 y 38 del DS 24051. El artículo 16 es el que reconoce la NC 6 y el 38 es el que
reconoce la NC 3. La variante es que a partir de esa fecha, los estados financieros se
deben reexpresar en moneda constante, admitiéndose para el efecto únicamente la
UFV por tratarse de un impuesto anual su vigencia es para toda la gestión 2007.

En ese momento existía una norma técnica por el CTNAC que decía que se
suspendía el ajuste y otra impositiva que indicaba que a partir de la gestión 2007 se
debería de aplicar la reexpresion y que la base para el ajuste ya no era dólar si no la
UFV.

Ante la modificación del DS 24051 consiste en la base de la reexpresion del dólar a la


UFV, ya aprobación de la nueva NC 3 que elimina la cuenta “ajuste global del
patrimonio” y en su lugar dispone la utilización de las cuentas “ajuste de capital” y
“ajuste de reservas patrimoniales” DS 21424 resulta ser contrario al DS 24051 y por
tanto, queda abrogado en todo aspecto relacionado a la valuación de los rubros no
monetarios para fines de la determinación del IUE.

Ante la angustia y duda por parte de los contadores y auditores de las empresas, el
CTNAC sigue la línea del DS 29387 y emite la resolución N°. 01/2008 de 11.01.08 en
la que resuelve la reposición del ajuste a partir del 01.01.08 utilizando la UFV.También
admite la posibilidad que se reponga el ajuste en forma anticipada (por la gestión
2007), revelando el hecho en los estados financieros.

Posteriormente se emiten las RNDS N°s. 10-002-08 y 10-004-08 de 4.01.08 y


18.01.08 respectivamente, en las que se ratifica el tenor del DS 29387 y
adicionalmente se expresa lo siguiente:

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EMPRESAS (IUE)

a. Se reconoce la NC 3, con excepción de su apartado 3 que indicaba que

Mientras no exista una resolución del CTNAC los estados financieros no debían
reexpresarse entra palabras, para fines tributarios, los estados financieros se
ajustaban con o sin resolución del CTNAC.

b. De manera excepcional se permite a los ajuste pasivos del impuesto la


utilización de ajustes simplificados que consideren promedios de la variación
de la UFV de cada mes de las gestiones de cierre. Este tratamiento
excepcional de utilización de promedios se aplica principalmente para la
reexpresion de las cuentas del estado de resultado.
Posteriormente la administración tributaria emitió la RND 10-0019-08 de 26.06.08 que
modifica la RND 10-004-08 y que simplemente se amplía la excepción de la utilización
de los promedios mensuales de la UFV para el ajuste de los estados financieros que
cierran al 31 de marzo, 30 de junio y 30 de septiembre de 2008.
Para el cierre al 31.12.08 no existe de momento la posibilidad de utilizar promedios,
sin embargo, se espera que se emita una resolución normativa admitiendo esa
posibilidad.

2.9. Clasificación de cuentas como rubros monetarios o no monetarios:

En este punto trataremos de brindar al lector un resumen de tratamiento de las más


corrientes a efectos de su reexpresion en base a la NC 3,6 u otra modalidad técnica.

CUENTAS DE ACTIVO:

cuenta Rubro: monetario Ajuste Tratamiento


= M no monetario contable
= NM
Caja M/N M NO
Caja M/E M SI NC 6 cuenta
“diferencia de
cambio”
Banco, cuenta en M SI NC 6 cuenta
UFV “mantenimiento de
valor”
Cuentas por cobrar M SI
M/N

Cuenta por cobrar M Sí NC 6 cuenta


M/E “diferencia de
cambio”
Crédito fiscal IVA M Sí NC 6 cuenta

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APLICACIONES TÉNICAS, LEGALES Y CONTABLES DE LOS TRIBUTOS

“mantenimiento de
valor”
Gastos en M/E M Sí NC 6 “diferencia de
pagados por cambio”
anticipado
Inventarios (bienes NM Sí NC 3, párrafos 6,
de cambio) 8,9. Y DS 24051
cuenta “AITB”
Bienes de uso NM Sí UFV o valor
recuperable (el
menor) cuenta
“AITB
Depreciación NM Sí UFV en caso de
acumulada bienes utilizar el índice
de uso para el bien de uso
Inversiones en NM Sí Aplicar NC 7,
otras empresas aplicar 1ºro .UFV y
luego VPP.
Acciones COTEL NM Sí Aplicar NC 7, sin
embargo,
recomiendo el
valor neto
realizable (el valor
del mercado

CUENTAS DE PASIVO: (las de patrimonio se expusieron en el punto 2.6)

cuenta Rubro: monetario Ajuste Tratamiento


= M no monetario contable
= NM
Cuentas por pagar M NO
M/N
Cuentas por pagar M SI NC 6 cuenta
M/N “diferencia de
cambio”
Préstamos M SI NC 6 cuenta
bancarios en UFV “mantenimiento de
valor”
Aportes por pagar M SI

Previsión M SI
beneficios sociales

2.10. Caso práctico de aplicación:

2.10.1 análisis de los rubros de activos fijos:

Para finalizar el tema brindaremos un ejemplo sencillo por completo de la reexpresion


de los estados financieros. El lector debe tener presente los fundamentos explicados
en los puntos anteriores:

LIC. JORGE VALDEZ MONTOYA


APLICACIÓN DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD Nº 3 y 6 REVISADAS Y MODIFICADAS EN
SEPTIEMBRE DE 2007. SUS IMPLICACIONES CON EL IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS
EMPRESAS (IUE)

Los índices más usuales en la reexpresion de los estados financieros al 31.12.08 son
los siguientes:

UFV al 31.12.07 = 1.28835 UFV al 31.12.08 = 1.46897

Según estos indicadores la “inflación” de la gestión 2008 es de:

1.46897/1.28835 =1.14019 (14.019%), mientras que el IPC tuvo una inflación“real” del
12%. Por consiguiente, el lector ya sabe que los estados financieros desde el origen
hasta el cierre tendrán un ajuste del 14%

Ferretería “el sol”, estados financieros al 31.12.07 y 31.12.08

ACTIVO:

CUENTA REF SALDOS SALDOS AJUSTE 31.12.08


AL AL AJUSTADO
31.12.07 31.12.08
Caja m/n 200 300 -.- 300
Cuentas por 1.500 1.000 -.- 1.000
cobrar M/N
Inventarios A-1 20.000 25.000 -.- 25.000
Activos fijos A-2 12.000 16.978,49 - 16.978,49
Depreciación A.3 (7.000) (9.661,55) - (9.661,55
acumulada
Total activo 26.700 33.436,94 33.436,94

 Los bienes de uso ya se encuentran ajustados como se refleja en A-2 y A-3.

EXPLICACION:

Ref. A-1: inventarios (bienes de cambio):


El tratamiento contable de los inventarios es uno de los de mayor
preocupación, por tanto, comentaremos su tratamiento en forma detallada.

 Los bs 25.000 representa el valor del inventario de mercadería de la

Ferretería al 31.12.08. Para su valuación deben tomarse en


cuenta

Principalmente las siguientes normas técnicas y tributarias


que ya fueron

Comentadas anteriormente:

Párrafo 8 de la NC 3: Actualización por valores corrientes.

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APLICACIONES TÉNICAS, LEGALES Y CONTABLES DE LOS TRIBUTOS

“Los rubros no monetarios... En lo referente a los inventarios


en general los valores corrientes son los que surgen de la
valuación a reposición o reproducción a la fecha de cierre del
periodo, en las condiciones habituales de compra o
producción para el ente respectivamente.”

La NiC 29 en alusión a los valores corrientes expresa que algunas


partidas no monetarias se llevan por sus valores corrientes en la fecha el
balance, tales como el valor neto realizable o el valor de mercado, de
forma que no es necesario reexpresarlas.

Es preciso advertir que en los dos conceptos


anteriores no se contempla el ajuste a través de índices
(UFV).

Art. 9 del DS 24051: Valuación de existencias en Inventarios).- La

Existencias en inventarios serán valorizadas siguiendo un sistema uniforme,


pudiendo elegir las empresas entre aquellos que autorice expresamente
este reglamento. Podrá variarse sin autorización expresa de la Administración
Tributaria y solo tendrá vigencia para el ejercicio futuro que ella determine.

Los criterios de valuación aceptados por este reglamento son los siguientes:

Bienes de Cambio: A Costo de Reposición o valor de mercado, el que


sea menor. A estos fines se entiende por valor de reposición al
representado por el costo que fuera necesario incurrir para la
adquisición o producción de los bienes a la fecha de cierre de la gestión.
Como valor de mercado debe entenderse el valor neto que se obtendría
por la venta de bienes en términos comerciales normales, a esa misma
fecha, deducidos los gastos directos en que se incurriría para su
comercialización.

El costo de Reposición podrá determinarse en base a alguna de las


siguientes alternativas, que se mencionan a simple título ilustrativo

Pudiendo recurrirse a otras que permitan una


determinación razonable del referido costo:

i)(mercaderias para la venta, materias primas y materiales):

Listas de precios o cotizaciones de proveedores,


correspondientes a condiciones habituales de compra del
contribuyente, vigentes a la fecha de cierre de la gestión;

Precios consignados en facturas de compras efectivas realizadas en


condiciones habituales durante el mes de cierre de la gestión;

Precios convenidos sobre órdenes de compra confirmadas


por el proveedor dentro de los 60 (sesenta) dias anteriores
al cierre de la gestión, pendientes de recepción a dicha
fecha de cierre;

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APLICACIÓN DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD Nº 3 y 6 REVISADAS Y MODIFICADAS EN
SEPTIEMBRE DE 2007. SUS IMPLICACIONES CON EL IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS
EMPRESAS (IUE)

En cualquiera de los casos señalados anteriormente, se adicionara, si


correspondiera, la estimación de gastos de transporte, seguro y oíros
hasta colocar los bienes en los almacenes del contribuyente.

ii) Para bienes producidos (articulos terminados): Costo de Producción a


la fecha de cie.re, en la condiciones habituales de producción para la
empresa. Todos los componentes del costo (materias primas, mano de obra,
gastos directos e indirectos de fabricación) deberán valuarse al costo de
reposición a la fecha de cierre de la gestión.

iii) Para bienes en curso de elaboración:

Al valor obtenido para los articulos terminados según lo indicado en el


punto anterior, se reducirá la proporción que falte para completar el
acabado.

iv) Para bienes importados:

Valor ex - Aduana a la fecha de cierre de la gestión fiscal, al que se


adicionará todo otro gasto incurrido hasta tener el bien en los
almacenes del contribuyente.

Precios especificos para los bienes en existencia al cierre de la


gestión publicados en el último trimestre en boletines, catálogos u
otras publicaciones especializadas, mas gastos estimados de fletes,
seguros, derechos arancelarios y otros necesarios para tener los
bienes en losalmacenes del contribuyente

v) Para bienes destinados a la exportación:

Al menor valor entre:

1) Los precios vigentes en los mercados


internacionales, en la fecha mas cercana al
cierre de la gestión, menos los gastos
estimados necesarios para colocar los
bienes en dichos mercados, y

2) El costo de producción o adquisición determinados según las


pautas señaladas en los puntos anteriores

vi) De no ser factible la aplicación de las pautas


anteriormente señaladas los bienes en el mercado interno o
importados podrán computarse al valor actualizado al cierre
de gestión anterior valor de compra efectuado durante la
gestión ajustados en función de las variaciones en la
cotización oficial del Dólar Estadounidense respecto a la
moneda nacional, entre esas fechas y la de cierre de la
gestión.

vii) Precio de venta.- Los inventarios de productos agrícolas,


ganado vacuno porcino y otros, se valuarán al precio de venta de
plaza, menos los gastos de venta al cierre del periodo fiscal.

Para el sector ganadero, no obstante el párrafo

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APLICACIONES TÉNICAS, LEGALES Y CONTABLES DE LOS TRIBUTOS

precedente, la Administración Tributaria podrá disponer mediante resolución de


carácter general, la valuación de inventarios a precio fijo por animal en base a
los valores o índices de relación del costo, al cierre del ejercicio gravado.

Cambio de Método- Adoptado un método o sistema de valuación


Contribuyente no podrá apartarse del mismo, salvo autorización previa de la
Administración Tributaria. Aprobado el cambio, corresponderá para la gestión
futura valuar las existencias finales de acuerdo al nuevo método o sistema

En el numeral vi) ahora debemos entender UFV en lugar del dólar y lo relevante
es la posibilidad del ajuste por índices que también admite la norma tributaria.
Considero que esta última posibilidad podría darse en circunstancias en que el
Pais tuviera un estado hiperinflacionario extremo y los precios signficativamente
de un dia a otro.

COMENTARIOS:

 Primero debemos anotar que el Art. 9 del DS 24051 continúa


vigente y no ha sido objeto de ninguna modificación
 también se debe indicar que el mismo artículo en
concordante con a horma técnica expuesta anteriormente
(valuación a valores corrientes) por tanto, no es necesario
aplicar una reexpresió de los Inventarios utilizando la UFV, sin
que ello quiera significar que hacerlo de ese modo Consttuya
un error, puesto que además el numeral vi) dei Art. 9 del
DS24051 también admite esa posibilidad.
 La norma tributaria no admite la valuación mediante el método de valor
de utilización económica en los inventarios, pero admite el valor de
costo de reposición o valor de mercado (valor neto realizable), el más
bajo. La NC 1 también en la misma linea indica que los inventarios
deben valuarse a la fecha del balance a su valor de costo. Si el valor en
plaza es inferior, deben reducirse a ese valor, salvo las variaciones de
precio accidentales y de poco monto.
 Como el presente libro trata principalmente de los efectos
tributarios, recomendamos que se utilicen las pautas que
brinda el DS 24051. y que

de ninguna manera son contrarias a la norma técnica.

 Debemos aclarar que nos estamos refiriendo a la valuación del


inventario final y no a al costo de ventas de toda la gestión.
 En caso de que se incremente el valor de los inventarios
con fundamentada razón, el efecto es un aumento en la
utilidad de la empresa. En cas0 de que el inventario
sufriera una disminución de su valor en relación a su
valor en libros, la disminución también debe ser
registrada (costo de reposición o mercado el mas bajo).

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APLICACIÓN DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD Nº 3 y 6 REVISADAS Y MODIFICADAS EN
SEPTIEMBRE DE 2007. SUS IMPLICACIONES CON EL IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS
EMPRESAS (IUE)

Por tanto, en el caso especifico de la ferreteria, la misma debe


analizar si los precios de los ítems que contiene su inventario,
podrían adquirirse en condiciones normales en el mismo precio. Si
ello es cierto, no debe modificar nada en el valor de sus
inventarios.

Para esta valoración la norma tributaria indica que se puede recurrir a


listas de precios o cotizaciones de proveedores, precios de las facturas
de compra del mes de cierre y otros ya detallados en el Art. 9 del DS
24051

No debemos desprendernos del principal objetivo de la reexpresión de los


estados financieros cual es la valoración a precios del cierre de gestión de
los

rubros no monetarios. Normalmente las empresas tienen en su


inventario final a los últimos artículos comprados, es decir los que
compró en noviembre o diciembre, por tanto, es razonable esperar que
los pueda volver a comprar en el mismo precio.

Si en algún caso una empresa tuviera bienes de cambio que representen un


valor distinto al registrado en libros, debe recocerse la diferencia; por
ejemplo, imaginemos es en algún caso una empresa tuviera bienes de
cambio que presenten un valor

e al 31.12.08 una importadora de vehiculos no hubiera podido

de mercado ce ese bien es mucho menor y si fuera mas bajo que el


registrado

en libros, deberia reducirse su valor.

erider un automóvil cuyo modelo es 2006, entonces queda claro que el


valor

En el caso de una empresa exportadora de café, si esta empresa luviera en


su

inventario final una tonelada de su producto, y su costo de


producción en libros

Tuera de Bs100.000, ese precio debe compararlo con el precio internacional

del cafe. Si el precio internacional fuera de Bs120.000, se queda con el de

Bs100.000 (el más bajo), pero si fuera sólo de

Bs80.000, entonces debe


reducirse a ese valor.

Finalmente el DS 24051 en su Art. 9 da ciertas alternativas de


valuación. perO

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APLICACIONES TÉNICAS, LEGALES Y CONTABLES DE LOS TRIBUTOS

tamblen admite que no son las únicas; la empresa puede recurrir a


olras que permitan una valuación razonable de sus inventario

En el punto 6.4. se trató en forma especifica la valuación de las


existencias en inventarios.

CONCLUSION:

En nuestro caso al no existir variaciones de precios significativas sobre el


valor

de los productos del inventario final, el mismo se mantiene con sus


mismos

valores (los Bs25.000).

Ref. A-2 y A-3. Activos Fijos, depreciaciones y la Depreciación


acumulada:

Ya comentamos que hemos considerado preferible reflejar los activos


fijos y la depreciación acumulada al 31.12.08 directamente a valores
reexpresados.

Se entiende que estos valores son menores respecto al Valor Recuperable


de

los mismos bienes, tal como se explicó en el punto relacionado al limite


del

ajuste (punto 2.7.), caso contrario no procedería este método de


reexpresión.

Recordemos que los datos del cuadro del ejemplo son los siguientes:

Sobre los activos se tiene la siguiente información adicional:

Se compraron muebles por Bs3.000 el 12.09.08, cuando el valor de la


UFV era de 1.41422. A continuación se refleja el estado de los Bienes
de Uso (el lector debe visualizar el cuadro inferior a la derecha del
superior):

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APLICACIÓN DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD Nº 3 y 6 REVISADAS Y MODIFICADAS EN
SEPTIEMBRE DE 2007. SUS IMPLICACIONES CON EL IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS
EMPRESAS (IUE)

Explicaciones:

Los valores al 31.12.07 son los Bs12.000 del año anterior, a los que
se agregó en el cuadro los muebles comprados el 12.09.08 para
reflejar el ajuste.

Valores de la columna AITB. Se tomaron los siguientes valores de la UFV: Al


31.12.07 1.28835, al 31.12.08 =1.46897 al 12.09.08=1.41422

( )

La columna del Valor Reoxpresado al 31.12.08 simplemente es la


suma de las dos primeras columnas.

La depreciación al 31.12.07 es la que figuraba en los libros producto de la


suma de las depreciaciones de años anteriores, más sus reexpresiones.

Reexpresión de la Depreciación Acumulada

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APLICACIONES TÉNICAS, LEGALES Y CONTABLES DE LOS TRIBUTOS

La Depreciación Acumulada al 31.12.08 es la suma de la depreciación al

31 12 07, más su reexpresión

Depreciación del periodo Se aplicó el método de línea recta utilizando el

10% para Muebles y Enseres y 25% para Equipo de Computacion

10% s/ 10.974,37= 1.097,44


25% s/ 1915,53 478,88
[(10% s/3. 116, 14)/12*4 =103.87 Se aplica la depreciación solo de IX a XII

 El total de la depreciación acumulada es la suma de la


depreciación reexpresada al 31 12 08, más la depreciación del
periodo
 Finalmente el Valor Residual es la diferencia del Valor reexpresado al 31
12.08 menos el Total de la Depreciación Acumulada

Los registros contables resultantes de los calculos anteriores son las siguientes

2.10.2.Análisis de los rubros del Pasivo y Patrimonio:

Información preliminar

El 30.04.08 se destinaron Bs50 de los Resultados Acumulados a la Reserva


Legal.

PASIVO Y PATRIMONIO:

Ref. B-1.- Ajuste del "Capital" y de la cuenta "Ajuste de Capital:

Para presentar un detalle completo de la reexpresión del analizaremos los


efectes en el Estado de Evolución del Patrimonio anles y después del
Ajuste.

Estado de Evolución del Patrimonio antes de la reexpresión del


patrimonio:

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SEPTIEMBRE DE 2007. SUS IMPLICACIONES CON EL IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS
EMPRESAS (IUE)

Reexpresión del Capital y del Ajuste de Capital:

Capital Social al 31.12.07 =4.300

Ajuste de Capital al 31.12.07 =340

Total =4.640

Recordemos que la cuenta Ajuste de Capital es una extensión del Capital


y por tanto, se encuentra asociada a esta última cuenta. Su destino es
solo la capitalización previos los cumplimientos de las disposiciones la
exposición de los hasta el cumplimiento de los requisitos legales que
permitan su modificación (capitalización del Ajuste de Capital), mientras
tanto, la cuenta que refleja las reexpreciones es la cuenta “ajuste
de capita

Ajuste
Contable:

Ref. B-2.- Ajuste de las Reservas Patrimoniales:

Recordemos que por decisión de los órganos competentes de la


empresa el 30.04.08 se decidió incrementar la Reserva Legal en
Bs50 con recursos provenientes de los Resultados Acumulados.
(UFV al 30.04.08=1.33996).

Factores a ser aplicados:

Factor del 31.12.07 al 31.12.08 1.46897/1.28835 =1.14019

Factor del 30.04.08 al 31.12.08 1.46897/1.33996 =1.09628

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APLICACIONES TÉNICAS, LEGALES Y CONTABLES DE LOS TRIBUTOS

Reexpresión de las Reservas patrimoniales:

Reserva Legal (31.12.07) 500* 1.14019 =570.09 70.09

Incremento Reserva Legal (30.04.08) 50* 1.09628= 54.81 4.81

Reserva par Revalúos Técnicos (31.12.07) 200* 1.14019=228.04 28.04

Ajuste Reservas Patrimoniales (31.12.07) 60 * 1.14019=68.41 8.41

Totales 810 921,35


111,35

Registro contable

En la exposición de los Estados Financieros, las cuentas de


reservas se mantendrán constantes hasta que los órganos de
decisión empresariales decidan su aplicación (capitalización o
absorción de pérdidas), mientras tanto, la cuenta "Ajuste de
Reservas Patrimoniales" absorbe las reexpresiones de todas las
cuentas.

Ref. B-3.- Ajuste de los Resultados Acumulados:

Recordemos que de esta cuenta se han destinado Bs50 a la Reserva


Legal el

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30.04.08. Su saldo al 31.12.07 era de Bs1.000.

,UFV 30.04.08 1.33996 UFV 31.12.07 =1.28835, UFV 31.12.08=1.46897

Factor del 31.12.07 al 30.04.08 1.33996/1.28835= 1.04006

Factor del 30.04.08 al 31.12.08 1.46897/1.33996= 1.09628

Para ilustrar la reexpresión exponemos el siguiente diagrama:

1.000 1000*1.04006=1.040,06 – 50= 990.06 990.06 1.09628


=1.085,38

31.12.07 30.04.08 31.12.08

Al mismo resultado llegamos de la siguiente manera

Saldo Res. Acumulados al 31.12.07 1.000 1.14019 =1.140,19


Incremento a la Res. Legal 50 1.09628 =(54.81)
Saldo al 31.12.08 1.085.38

Toda la información expuesta se la resume en el siguiente cuadro:

Aumento R. Legal

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B-4. Resultado del Periodo

Asociado con el Balance General, presentaremos el Estado de Resultados


de la Ferretería por el periodo comprendido entre el 01.01.08 al 31.12.08:

Se presenta el Estado, sólo con el propósito de poder establecer el vinculo


entre el Resultado del Periodo y las reexpresiones que afectan la cuenta de
resultado

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