LOS DELITOS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SUS SANCIONES

CARACTERES DEL ILICITO TRIBUTARIO:

La violación de los mandatos de la ley o de los reglamentos y, en especial, la

realización de maniobras destinadas a sustraerse a la obligación tributaria, no
importa un mero atentado a los derechos pecuniarios de un sujeto (el Estado) o
una desobediencia a las ordenes de la administración publica, sino que significa
alterar el orden jurídico y los principios de la moral publica por la misma razón, las
sanciones tienen una finalidad represiva o intimidatorio, y no simplemente
reparatoria del daño.

Según veremos enseguida, el régimen represivo de las violaciones a las normas

fiscales ha inducido a muchos autores a procurar la sistematización de ciertos
principios generales, reuniéndolos en grupos homogéneos dentro de otras
disciplinas mas amplias o independientes de ellas, mencionándose un derecho
penal administrativo y mas recientemente un derecho penal económico, el derecho
penal fiscal o derecho penal tributario, el derecho penal financiero y el derecho
sancionador tributario o derecho sancionatorio tributario.

Fácil es advertir, entonces, que la cuestión institucional esta implicada en la

caracterización jurídica de las sanciones por violación a las normas tributarias y
que el asunto merece atención fuera del aspecto puramente doctrinal.

NATURALEZA JURIDICA DEL ILICITO TRIBUTARIO.

La naturaleza jurídica de las infracciones a las normas tributarias y de las

consiguientes sanciones. Los autores comenzaron a preguntarse si el tipo de
infracciones que nos ocupa debía asimilarse a los delitos comunes o si, por el
contrario, constituían una categoría especial merecedora de tratamiento represivo
particular; en otros términos, si las violaciones a las normas tributarias
correspondían al derecho penal ordinario o si debía crearse un derecho penal
especial, que dieron en llamar derecho penal administrativo, denominación a la
cual no resulta extraña la tradición germánica de incluir el derecho fiscal en el
ámbito del derecho administrativo.

Analizaremos estas dos orientaciones de la doctrina, que podríamos llamar

penalista y administrativa.

TENDENCIA PENALISTA

En Alemania al mismo régimen de las contravenciones de policía, pero a raíz del

debilitamiento de la moral fiscal se pensó en la necesidad de intensificar la
represión mediante la aplicación de la ley penal ordinaria, y sostuvieron que la
represión de las infracciones fiscales correspondía al derecho penal ordinario,
siendo los principales argumentos los siguientes: a) el legislador fiscal y el
legislador penal tienen en mira el mismo objetivo, que es restringir la libertad de
acción del individuo en aras del bien publico; b) la facultad de recaudar los
impuestos constituye un derecho pecuniario del Estado y los ingresos por tal
concepto corresponden a la forma de la comunidad, c) mas que perturbar el
funcionamiento del organismo estatal, el infractor fiscal trata de eludir una
disminución de su riqueza personal.

Los autores italianos y españoles están divididos en esta materia la tendencia

administrativista y la concepción dualista.

Rocco, Massari, Battaglini y Grispigni entre los penalistas clásicos, admitiendo el

ultimo, no obstante, que no es impropio considerar el llamado derecho penal
administrativo en la unidad e individualidad derivada del objeto especifico tutelado.

TENDENCIA ADMINISTRATIVA

La interpretación de Goldschmidt radica en el contraste entre voliciones libres y

buen obrar social, que lleva su pareja en la diferencia entre orden jurídico y
administración, de lo cual dedujo dos tipos de ilicitud: aquello contrario al orden
jurídico y la violación a las normas protectoras del bien común o estatal. En este
caso habría una desobediencia a las órdenes de la administración, consistiendo el
elemento material del delito en el quebrantamiento de un fin administrativo.

En una excelente síntesis, Schönke ha expuesto en estos términos las ideas

fundamentales de la doctrina: 1. conducta antiadministrativa es “la omisión de
prestar ayuda a la administración estatal dirigida a favorecer el bienestar publico o
el estatal”; 2) la pena administrativa no es pena de corrección o de seguridad, pero
tampoco una mera pena de intimidación; es, mas bien, una simple orden; 3) rigen
a su respecto principios especiales para la culpabilidad; 4) deben admitirse,
fundamentalmente, la prueba de la falta de conocimiento no culpable de la
disposición administrativa infringida; 5) se aplican normas especiales sobre
punibilidad de las personas jurídicas y de terceros.

La teoría del derecho penal administrativo ha sido aceptada por numerosos

administrativistas y penalistas italianos, con matices variados, así como por una
parte de la doctrina y jurisprudencia suizas.

En esta materia, agrega, como en toda otra de índole penal, el fundamento de la

justicia punitiva consiste en “la tutela de la sociedad, el triunfo del derecho sobre
las individualidades rebeldes a este, y el aseguramiento del bienestar social.

Aparece el derecho penal tributario como disciplina autónoma, separada del

derecho penal común, del derecho financiero, del derecho administrativo y de la
ciencia de las finanzas, en la obra Dematteis.

En la redacción del Código Tributario para América Latina preparado por encargo
de la OEA-BID, en el capitulo de “Infracciones y sanciones” se remite a la
aplicación supletoria de los principios del derecho penal cuando las normas
tributarias no contengas disposiciones expresas al efecto. Este criterio también ha
sido materia de similar declaración en las Terceras Jornadas Latinoamericanas de
Derecho Tributario (San Pablo-Brasil) del año 1962.

CONCEPCION DUALISTA:

A diferencia de las doctrinas examinadas precedentemente, que conciben

unitariamente el ilícito fiscal, algunos autores de derecho tributario, principalmente
italianos, lo fraccionan en categorías jurídicas distintivas según la naturaleza de
las infracciones. Esta concepción se inspira en los principios generales de la
legislación represiva, especialmente en la ley italiana del 7 de enero de 1929, no.
4, y distingue las sanciones y penales y civiles, aun cuando estas ultimas podrían
calificarse, con mayor propiedad, como sanciones administrativas. Las primeras
corresponden a los llamados delitos tributarios, esto es, aquellos consistentes en
sustraerse –dolosamente o no- al cumplimiento de la obligación de pago y que
están reprimidos con sanciones del Código Penal (delitos: reclusión y multa;
contraversiones: arresto y ammenda); las sanciones administrativas o civiles se
refieren, en cambio, a infracciones a disposiciones de la autoridad destinadas a
tutelar y hacer efectivo el cumplimiento de las normas fiscales, consistiendo
en pena pecuniaria, recargo o adicional (sopratassa) y otras de
índole accesoria, como el comiso y la clausura de establecimientos.

ESPECIFICIDAD Y UNIDAD DEL ILICITO FISCAL

Los antecedentes expuestos en los parágrafos anteriores ponen de manifiesto las

diversas interpretaciones formuladas acerca de la naturaleza jurídica de las
infracciones tributarias y sus correspondientes sanciones. Todas coinciden en sus
características especiales, que les aseguran una posición particular en el campo
de lo ilícito, que hace inaplicables a su respecto ciertos principios generales del
derecho penal común.

Las sanciones fiscales ofrecen acentuado particularismo que justifica su

consideración independiente, pero en lo esencial tienen un carácter sancionador,
establecido para prevenir y reprimir las transgresiones y no para reparar daño
alguno, como bien se ha dicho, de manera que en su esencia son de naturaleza
penal, a condición de entender esta expresión en un sentido genérico y no
circunscrita a la ilicitud contemplada por el Código Penal. No se rigen por las
normas de este, pero tampoco pertenecen a lo que ha dado en llamarse “derecho
penal administrativo” o “derecho penal económico”, cuya autonomía científica
resulta inadmisible.

No es exacto que las infracciones tributarias constituyan una desobediencia a las

órdenes de la administración y que el elemento material del delito consista en el
quebrantamiento de un fin administrativo. En su caso, como el derecho criminal
general, la ilicitud radica en una subversión del orden jurídico o en un
quebrantamiento de los bienes jurídicos individuales; por lo demás, el derecho
fiscal no pertenece al derecho administrativo y no puede hablarse a su respecto de
transgresiones administrativas, sino de infracciones a normas que reconocen su
fundamento en el poder de imperio o en la soberanía del Estado, en un concepto
de soberanía financiera distinta de la soberanía política.

Infringir o transgredir disposiciones fiscales, ya sea en su aspecto mas grave de

acciones dolosas o en cuanto se refiera a normas complementarias para asegurar
su efectividad.

En consecuencia, las sanciones fiscales no pertenecen al derecho penal común, ni

al derecho administrativo o al derecho económico y, por supuesto, tampoco al
llamado derecho penal administrativo (o derecho administrativo penal, si se
prefiere); ni creemos que pueden constituir una disciplina autónoma, como seria el
derecho penal tributario.

Esta interpretación coincide con recomendaciones aprobadas en las Terceras

Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario, celebradas en San Pablo en
1962. La recomendación 1 del tema III fue la siguiente: “El ilícito tributario y sus
sanciones integran el derecho tributario”; y la 7 consignaba: “Para la aplicación e
interpretación de las normas tributarias en lo que se refiere al ilícito tributario y sus
sanciones respectivas, deberá estarse a las instituciones, principios y conceptos
propios o de derecho tributario y, en su defecto, a los principios generales del
derecho en materia punitiva”.

LA CULPABILIDAD

La exigencia de la culpabilidad en alguna de sus dos formas clásicas (culpa y

dolo) para la configuración de los delitos.

El problema de la culpabilidad.

También se presenta en nuestra materia, pudiendo afirmarse que en ciertos

aspectos del ilícito fiscal, no en todos, la doctrina y la legislación han evolucionado
desde un concepto puramente objetivo del delito, hacia la tesis subjetivista que
predomina en la actualidad.

Concebido el ilícito fiscal, según expusimos, como un todo orgánico e indivisible, el

concepto de infracción adquiere un carácter genérico que incluye verdaderos
delitos fiscales (defraudación, omisión y ocultación deliberadas, etc.) y reales
contraversiones o infracciones formales, que impide generalizar la doctrina de la
subjetividad.

LAS PRESUNCIONES DE CULPA

Las presunciones de culpabilidad abundan en el derecho tributario, unas veces por

disposición expresa de la ley, otras por creación de la jurisprudencia, y esta
“inversión del onus probandi en materia de dolo, aplicable en el orden tributario,
marca una importante diferencia con el derecho penal común”.

EL ERROR EXCUSABLE

En el derecho comparado hay diversos antecedentes sobre admisión del error.

Así, el Ordenamiento Tributario alemán disponía que “quedara exento de pena
quien, por error inculpable sobre la existencia o la aplicabilidad de preceptos
jurídico-tributarios, haya creído que el hecho estaba permitido”.

RESPONSABILIDAD DE LAS PERSONAS COLECTIVAS

La teoría de la subjetividad de la culpa, sostienen la incapacidad de delinquir de

las personas colectivas, de modo que la responsabilidad por infracciones
tributarias incumbiría a las personas físicas que actúan como órganos o
administradores de aquellas.

Desde el momento que estas tienen autónoma capacidad como sujetos de

obligaciones tributarias, indudablemente debe reconocérseles capacidad tributaria
penal, aun en los casos de entidades que no reúnan los caracteres de
personalidad jurídica según el derecho privado, por la vinculación existente entre
ambas situaciones y la unidad estructural de la materia fiscal, que incluye tanto el
aspecto sustantivo ordinario.

RESPONSABILIDAD POR LOS SUBORDINADOS

El principio de la responsabilidad por actos de terceros que actúan bajo

dependencia o en representación ha sido admitido por la jurisprudencia en materia
de infracciones tributarias, que de tal modo se aleja del rígido principio del
derecho penal común que limita la responsabilidad a los actos personales.

MUERTE DEL INFRACTOR

Las penas privativas de libertad aplicables por infracciones fiscales, no pueden

hacerse efectivas en la persona del heredero, cuando el culpable fallece antes de
purgar la pena.

DELITOS CONTRA EL REGIMEN TRIBUTARIO GUATEMALTECO

DELITO DE DEFRAUDACION TRIBUTARIA:

El delito de defraudación tributaria lo define Jacinto Tarantino como la obtención

de un beneficio ilegitimo en perjuicio de otro, mediante procedimientos delictuosos
que la ley determina y elemento característico es la prestación voluntaria, por
parte del sujeto pasivo, cuya voluntad, al efecto, es erróneamente desviada del
agente.
Para que se tipifique el delito de defraudación tributaria es requisito esencial que
existan declaraciones engañosas u ocultación maliciosa en las liquidaciones de
impuestos que no correspondan a la realidad, son estos los comportamientos que
actúan, como elementos intermedios, entre el hecho imponible y el hecho punible.

El artículo 358 “A” del Código Penal, adicionado por el artículo 2 del Decreto
legislativo número 103-96, regula: Defraudación Tributaria, Comete el delito de
defraudación tributaria quien, mediante simulación, ocultación, maniobra, ardid o
cualquier otra forma de engaño, induzca a error, a la Administración Tributaria en
la determinación o el pago de la obligación tributaria de manera que produzca
detrimento o menoscabo en la recaudación impositiva.

DE LAS SANCIONES:

El responsable será sancionado con prisión de uno a seis años y multa

equivalente al impuesto omitido.

Si el delito fuere cometido por persona extranjera, luego de imponer las sanciones
correspondientes y del cumplimiento de las mismas, se impondrá además, la pena
de expulsión del territorio nacional.

El artículo 358 “B”. Adicionado por el artículo 4 del Decreto legislativo número 103-
96 el cual regula así: Casos especiales de defraudación tributaria. Incurrirá en las
sanciones señaladas en el artículo anterior:

1. Quien utilice mercancías, objetos o productos beneficiados por exenciones

o franquicias, para fines distintos en los establecidos en la ley que conceda
la exención o franquicia, sin haber cubierto los impuestos que sería
aplicables a las mercancías, objetos o productos beneficiados.
2. Quien comercialice clandestinamente mercancías evadiendo el control
fiscal o el pago de tributos. Se entiende que actúa en forma clandestina
quien estando obligado a ello carezca de patente de comercio, no lleve
libros de contabilidad, registros contables y no tenga establecimiento
abierto al público.
3. Quien utilice en forma indebida, destruya o adultere sellos, timbres,
precintos y otros medios de control tributario.
4. Quien destruya, altere u oculte las características de las mercancías u
omita la indicación de su destino o procedencia.
5. Quien hiciere en todo o en parte una factura o documento falso, que no esta
autorizado por la Administración Tributaria, con el ánimo de afectar la
determinación o el pago de los tributos.
6. Quien lleve doble o múltiple contabilidad para afectar negativamente la
determinación o el pago de tributos.
7. Quien falsifique las marcas oficiales de operación de las cajas de la
Administración Tributaria.
8. Quien altere o destruya los mecanismos de control fiscal, colocados en
máquinas registradoras o timbradoras, los sellos fiscales y similares. Si este
 delito fuere cometido por empleados o representantes legales de una
persona jurídica, buscando beneficio para ésta, además de las sanciones
aplicables a los participantes del delito se impondrá a la persona jurídica
una multa equivalente al monto del impuesto omitido. Se produce
reincidencia se sancionará a la persona jurídica con la cancelación
definitiva de la patente de comercio.

COMENTARIOS:

Cuando se trata del delito de defraudación tributaria, es práctica común de la

Superintendencia de Administración Tributaria, no individualizar al sindicado, o sea
al presunto autor del delito, en ese sentido se debe tener presente que la acción
penal debe ir dirigida a los autores materiales, es decir, quienes fabrican, alteran,
falsifican documentos, quien o quienes los introducen a los registros contables del
contribuyente, porque en la mayoría de los casos cuando se trata de facturas, al
representante legal o responsable ante la Administración Tributaria, le es
imposible determinar la ilicitud o licitud de los documentos, como consecuencia de
ello, el sindicado no tiene nada que ver con la autoría del hecho punible de mérito,
y tomando en cuenta la objetividad que la rige la investigación del Ministerio
Público, con fundamento en lo preceptuado en el artículo 290 del Código Procesal
Penal, la denuncias promovidas por parte de la Superintendencia de
Administración Tributaria, deben desestimarse de pleno derecho, cuando no se
individualiza al o los responsables del delito.

DELITO DE APROPIACION INDEBIDA DE TRIBUTOS.

Este delito tiene la connotación de fraude, en virtud de que el agente de retención

o percepción del tributo, mantiene en su poder en forma fraudulenta las
retenciones y percepciones de los tributos que por mandato legal debe percibirlos
y no los entera a las cajas fiscales dentro del plazo que la misma ley establece. En
esta clase de delitos predomina el elemento intencional, en vista que el agente
tiene el propósito de delinquir cuyo fin persigue causar o hacer posible la
sustracción del tributo.

El artículo 358 “C” del Código Penal, adicionado por el artículo 5 del Decreto
Legislativo 103-96, regula: Comete el delito de apropiación indebida de tributos
quien en actuando en calidad de agente de percepción o retención en beneficio
propio, de una empresa o de terceros, no entere a las cajas fiscales los impuestos
percibidos o retenidos después de transcurridos treinta días hábiles contados a
partir de la notificación del requerimiento para enterarlos.

DE LAS SANCIONES:

El responsable será sancionado con prisión de uno a cuatro años y multa

equivalente al impuesto percibido o retenido.
Si el delito fuere cometido por persona extranjera, luego de imponer las sanciones
correspondientes y del cumplimiento de las mismas, se impondrá además, la pena
de expulsión del territorio nacional.

DELITO DE RESISTENCIA A LA ACCION FISCALIZADORA:

El artículo 358 “D” del Código Penal, adicionado por el artículo 6 del Decreto
Legislativo número 103-96, regula: Comete el delito de de resistencia a la acción
fiscalizadora de la Administración Tributaria, quien después de haber sido
requerido por la Administración, con intervención de juez competente, impida las
actuaciones y diligencias necesarias para la fiscalización y determinación de su
obligación, se niegue a proporcionar libros, registros u otros documentos contables
necesarios para establecer la base imponible de los tributos o impida el acceso al
sistema de computo en lo relativo al registro de sus operaciones contables.

DE LA SANCION:

El responsable será sancionado con prisión de uno a tres años y multa equivalente
al uno por ciento (1%) de los ingresos brutos del contribuyente, durante el período
mensual, trimestral o anual que revise.

Si este delito fuere cometido por empleado o representantes legales de una

persona jurídica, buscando beneficio para ésta, además de las sanciones
aplicables a los participantes del delito, se impondrá a la persona jurídica una
multa equivalente al monto del impuesto omitido.

Si se produce reincidencia, se sancionará a la persona jurídica con la cancelación

definitiva de la patente de comercio.

Si el delito fuere cometido por persona extranjera, luego de imponer las sanciones
correspondientes y del cumplimiento de las mismas, se impondrá además, la pena
de expulsión del territorio nacional.

COMENTARIOS:

La acción penal en este delito procede cuando se ha agotado el procedimiento

contenido en la providencia de urgencia (artículo 170 del Código Tributario), es
decir, si el juez de primera instancia de lo económico coactivo ordena la entrega
de la documentación y el contribuyente se niega, el juez ordena que se certifique
lo conducente al juez penal para tipificarle el delito de resistencia a la fiscalización
por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria.

Por otro lado, debe considerarse que se presume la inexistencia de materia que
fundamente la imposición de la multa, es decir, para sancionar la omisión de una
obligación formal, es indispensable que exista la cuantía o renta imponible, para
que la misma sea utilizada de base para calcular la misma, por lo que devendría la
oportunidad procesal de plantear ACCION DE INCONSTITUCIONALIDAD EN
CASO CONCRETO, en virtud que la sanción que contempla el artículo 93 del
Código Tributario, es una multa equivalente al uno por ciento (1%) de los ingresos
brutos obtenidos por el contribuyente durante el último período mensual, trimestral
o anual declarado en el régimen del impuesto a fiscalizar, disposición que
colisiona con el artículo 239 de la Constitución Política de la República de
Guatemala, por que al aplicarse la multa sobre los ingresos brutos se vuelve una
sanción confiscatoria, en vista que le veda el derecho al contribuyente de deducir
o depurar la renta bruta del ejercicio que se trate.

DEL CIERRE EMPRESAS, ESTABLECIMIENTOS O NEGOCIOS:

El artículo 85 del Código Tributario, regula con relación a las Infracciones

sancionadas con el cierre temporal. Se aplicará la sanción de cierre temporal de
empresas, establecimientos o negocios, cuando se incurra en la comisión de las
infracciones siguientes:

1. Realizar actividades comerciales, agropecuarias, industriales o

profesionales, sin haberse registrado como contribuyente o responsable en
los impuestos a que esté afecto, conforme a la legislación específica de
cada impuesto.
2. No emitir o no entregar facturas, tiquetes, notas de débito, notas de crédito,
recibos o documentos equivalentes, exigidos por las leyes tributarias
específicas, en la forma y plazo establecidos en las mismas.
3. Emitir facturas, tiquetes, notas de débito, notas de crédito, recibos u otros
documentos equivalentes, exigidos por las leyes tributarias específicas, que
no estén previamente autorizados por la Administración Tributaria.
4. Utilizar máquinas registradoras, cajas registradoras u otros sistemas, no
autorizados por la Administración Tributaria, para emitir facturas, tiquetes u
otros documentos equivalentes; o utilizar máquinas registradoras, cajas
registradoras u otros sistemas autorizados, en establecimientos distintos del
registrado para su utilización.

El articulo 86 del Código Tributario regula: El cierre temporal de las empresas,

establecimientos o negocios es la sanción que se impone a las personas
individuales o jurídicas propietarias de dichas empresas, establecimientos o
negocios, que incurran en la comisión de las infracciones tipificadas en el artículo
85 de este Código.

Cuando el infractor sea propietario de varias empresas, establecimientos o

negocios, pero cometa la infracción sólo en uno de ellos, la sanción se aplicará
únicamente en aquel o aquellos en que haya cometido la infracción.

DE LAS SANCIONES:

El cierre temporal se aplicará por un plazo mínimo de diez (10) días y por un
máximo de veinte (20) días, continuos. La sanción se duplicará, conforme a lo
dispuesto en este artículo, si el infractor opone resistencia o antes de concluir el
plazo de la sanción viola u oculta los dispositivos de seguridad, o por cualquier
medio abre o utiliza el local temporalmente cerrado.

Al comprobar la comisión de una de las infracciones a que se refiere el artículo 85

de este Código, la Administración Tributaria lo documentará mediante acta o por
conducto de su Dirección de Asuntos Jurídicos, presentará solicitud razonada ante
el Juez de Paz del ramo penal competente, para que imponga la sanción del cierre
temporal de la empresa, establecimiento o negocio. El Juez, bajo pena de
responsabilidad, fijará audiencia oral que deberá llevarse a cabo dentro de las
cuarenta y ocho (48) horas siguientes a la recepción de la solicitud; en la misma
audiencia deberá escuchar a las partes y recibir las pruebas pertinentes. Al
finalizar la audiencia, el Juez dictará de manera inmediata la resolución respectiva,
ordenando el cierre temporal conforme a este artículo, cuando proceda.

En el caso de entidades sujetas a la vigilancia y fiscalización de la

Superintendencia de Bancos, la Administración Tributaria únicamente acudirá ante
el Juez Penal competente después de obtener opinión favorable de la misma. En
el caso de las entidades bursátiles, la opinión favorable se requerirá al Ministerio
de Economía. Dichas opiniones deberán emitirse dentro del plazo de diez (10)
días contados a partir del día siguiente a aquel en que se hubieren requerido. De
no producirse dentro de dicho plazo, la opinión de dichas entidades se reputará
como emitida en sentido favorable, y serán responsables por la omisión.

DEL PROCEDIMIENTO DE CIERRE TEMPORAL:

El proceso de cierre de un establecimiento comercial, empresa mercantil, se inicia

con la solicitud presentada por la Dirección de Asuntos Jurídicos de la
Superintendencia de Administración Tributaria, a un Juez de Paz, quien bajo pena
de responsabilidad fijará audiencia oral la que deberá llevarse a cabo dentro de las
cuarenta y ocho horas siguientes a la recepción de la solicitud, en la misma
audiencia deberá escuchar a las partes y recibir las pruebas pertinentes. Al
finalizar la audiencia, el Juez dictará de manera inmediata la resolución respectiva,
ordenando el cierre temporal conforme el artículo cuando proceda.

El cierre temporal de las empresas, establecimientos o negocios será ejecutado

por el Juez que lo decretó con la intervención de un representante de la
administración tributaria, quien impondrá sellos oficiales con la leyenda
CERRADO TEMPORALMENTE POR INFRACCIÓN TRIBUTARIA, los cuales
también deberán ser autorizados por el Juez con el sello del Tribunal y la
indicación POR ORDEN JUDICIAL.

Si el infractor opone resistencia, o antes de concluir el plazo de la sanción viola los

marchamos o precintos, cubre u oculta de la vista del público los sellos oficiales o
por cualquier medio abre o utiliza el local temporalmente cerrado, sin más trámite
ni nuevo procedimiento se duplicará la sanción, sin perjuicio de que la
Administración Tributaria presente denuncia por los ilícitos penales que
correspondan, ante las autoridades competentes.

Cuando el lugar cerrado temporalmente fuere a su vez casa de habitación, se

permitirá el acceso de las personas que lo habitan, pero en él no podrán
efectuarse operaciones mercantiles o el desarrollo de la actividad, profesión u
oficio del sancionado, por el tiempo que dure la sanción.

El Juez podrá reemplazar la sanción de cierre temporal por una multa equivalente
al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos obtenidos por el sancionado,
durante el último período mensual declarado, anterior a la imposición de la
sanción, en los casos siguientes: 1. Cuando se trate de personas individuales o
jurídicas propietarias de empresas, establecimientos o negocios, cuya función sea
reconocida por la Constitución Política de la República como de utilidad pública o
que desarrollen un servicio público. 2. Cuando los contribuyentes no posean un
establecimiento en un lugar fijo o bien desarrollen su actividad en forma
ambulante. 3. Cuando el negocio, establecimiento o empresa hubiere dejado de
realizar actividades comerciales o profesionales. Contra lo resuelto por el Juez
competente procederá el recurso de apelación.

El cumplimiento de la sanción no libera al infractor de la obligación del pago de las

prestaciones laborales a sus dependientes, de conformidad con lo establecido en
el artículo 61 literal g) del Código de Trabajo, Decreto 1441 del Congreso de la
República y sus reformas.

COMENTARIOS:

Contra lo resuelto por el juez de paz penal, cabe interponer el recurso de

apelación, dentro de los dos días siguientes a la notificación de la resolución que
ordena el cierre. El recurso de apelación debe ser elevado por parte del Juez de
Paz Penal a un Juez de Primera Instancia Penal Narcoactividad y Delitos contra el
Ambiente, contra lo resuelto por este Juez, se puede interponer la acción
constitucional de Amparo.

En algunos casos en la misma audiencia que la ley le confiere al contribuyente

ante el juez de paz penal, se puede optar por interponer ante este juez menor una
acción de inconstitucionalidad en caso concreto, la audiencia por imperio de ley,
se suspende y el juez de paz penal eleva el expediente que contiene el proceso a
un juez de primera instancia del ramo penal, para su conocimiento y resolución,
contra lo resuelto por este juez cabe el recurso de apelación ante la Corte de
Constitucionalidad y como última instancia para evitar el cierre temporal de la
empresa o establecimiento comercial procede la acción constitucional de amparo.
Derivado de lo anterior, estimo que procede tanto la acción de inconstitucionalidad
en caso concreto o bien la acción de amparo, en virtud que este proceso de cierre
temporal, se violan ciertas garantías constitucionales y procesales de la siguiente
manera:
A. NORMAS CONSTITUCIONALES: Los artículos 2o., 12, 43, 203, 204, 221,
239, literal e) y 243 de la Constitución Política de la República, los que se citarán y
luego se hará el correspondiente análisis jurídico, de la siguiente manera:

Artículo 2. Deberes del Estado. “Es deber del Estado garantizarle a los
habitantes de la República la vida, la justicia, la seguridad, la paz y el
desarrollo integral de la persona.” El deber del Estado, equivale a estar
obligado a garantizar a los habitantes de la República de Guatemala, a través de
los tres organismos del Estado, quienes en lo individual deben de respetar y
observar las disposiciones legales de carácter político, social , administrativo y en
otro caso como el Organismo Judicial aplicar la ley, con verdadera objetividad
para que la misma se convierta en una verdadera administración de justicia, para
que a su vez haya algún beneficio para la sociedad guatemalteca. La justicia es
garantizada por el Estado, siempre y cuando se garantice por parte de éste la
salud, educación y trabajo, incluyendo dentro del trabajo cualquier actividad
mercantil que genere trabajo a cierto número de habitantes de la sociedad
guatemalteca.

Artículo 12. Derecho de defensa: “La defensa de la persona y sus derechos

son inviolable. Nadie podrá ser condenado, ni privado de sus derechos, sin
haber sido citado, oído y vencido en proceso legal ante juez o tribunal
competente y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgada por
Tribunales Especiales o secretos, ni por procedimientos que no estén
preestablecidos legalmente.” La primera parte del cita precepto constitucional,
implica que toda persona tiene derecho a defenderse y para ello ser oída previo a
tomarse una decisión, por la autoridad si se trata de autoridad administrativa,
antes que se emita el acto o resolución que afecte los intereses de la persona y si
se trata de proceso o diligenciamiento judicial, debe escucharse a la persona
previo a emitirse la sentencia que el caso amerite; es del conocimiento de toda
persona que la violación a este precepto produce nulidad absoluta, es decir, que
cualquier resolución de autoridad alguna, sea de carácter administrativo o judicial,
se tiene por no nacida al ordenamiento jurídico y no produce efecto alguno, por no
observarse una obligación formal regulada en el artículo 94, numeral 7 del Código
Tributario, el cual literalmente regula: “Omitir la percepción o retención de tributos,
de acuerdo con las normas establecidas en este Código y en las leyes específicas
de cada impuesto. Sanción: multa equivalente al impuesto cuya percepción o
retención se omitiere.” De acuerdo a este precepto legal, se desprende que la
Superintendencia de Administración Tributaria y toda vez esté vigente este
precepto, está obligada a determinar la infracción administrativa por tratarse de
una obligación formal del contribuyente y a aplicar sanción administrativa que
corresponde (sanción contenida en el numeral 7, del artículo 94, del Código
Tributario) y no proceder a solicitar a juez jurisdiccional el cierre temporal del
establecimiento comercial, por que tal actitud produce violación al ordenamiento
jurídico administrativo tributario, y le veda en lo absoluto el derecho de defensa y
con ello también viola lo regulado en el artículo 146 del Código Tributario, que
para efectos procesales tiene la misma finalidad del artículo 12 de la Constitución
Política de la República de Guatemala. El debido proceso comprende como
mínimo el derecho de petición, garantía de defensa, término de prueba e igualdad
ante los actos procesales.

Articulo 43. Libertad de industria, comercio y trabajo: “Se reconoce la

libertad de industria, de comercio y de trabajo, salvo las limitaciones que
por motivos sociales o de interés nacional impongan las leyes.” Del contexto
del precepto constitucional citado, se desprende que la libertad de ejercer el
comercio, la industria, solo puede ser restringido por motivos sociales o de interés
social que impongan las leyes, tales limitaciones están establecidos para
armonizar el desarrollo de estas actividades sin afectar a determinados sectores,
tal es el caso de las limitaciones relacionadas con el medio ambiente, el ornato de
la ciudad, los derechos de autor, propiedad industrial, la competencia desleal, etc.
La Administración Tributaria es incompetente para limitar la libertad de ejercer el
comercio, a través del cierre temporal del establecimiento comercial.

Artículo 203. Independencia del Organismo Judicial y potestad de

juzgar. “La justicia se imparte de conformidad con la Constitución y las
leyes de la República…..” La jurisdicción es la potestad que la Constitución
Política de la República de Guatemala, otorga a los jueces y magistrados para la
aplicación de la Ley. Los jueces y magistrados deben aplicar la ley observando los
principios constitucionales, ante todo el juzgador debe ser intérprete del derecho,
no simplemente aplicar las leyes, debe resolverse conforme lo probado en el
proceso.

Artículo 221. Tribunal de lo Contencioso Administrativo. Su función es de

contralor de la juricidad de la administración pública y tiene atribuciones
para conocer en su caso de contienda por actos o resoluciones de la
administración y de las entidades descentralizadas y autónomas del Estado,
así como en los casos de controversias derivadas de contratos y
concesiones administrativas…” El Tribunal de lo Contencioso Administrativo,
es un ente jurídico de control en la emisión de cualquier declaración o resolución
de funcionario público, es el encargado de verificar, inspeccionar y verificar la
observancia de la juridicidad. La juricidad consiste en aplicar debidamente la ley,
los principios del derecho y algunos casos la doctrina. Cuando se refiere a
juridicidad debemos entender que no hay funcionario o empleado público que
pretenda aplicar la ley en forma discrecional o con base a criterios institucionales.
La Constitución es clara y enfática al otorgarle las funciones y atribuciones a este
tribunal, las cuales deben ser positivas en todo acto o contrato sometido a su
conocimiento por imperio de la ley.

NORMAS DEL CÓDIGO PENAL: Artículos 1, 35, 107 numeral 4), y 480 numeral
1) del Código Penal.

Artículo 1. De la legalidad. “Nadie podrá ser penado por hechos que estén
expresamente calificados, como delitos o faltas por ley anterior a su
perpetuación, ni se impondrán otras penas que no sean las previamente
establecidas en la ley” Además de constituir una ilegalidad de parte de la
Superintendencia de Administración Tributaria, en promover la solicitud de cierre
de temporal de una empresa o establecimiento comercial, cuando se ha
cometido una infracción formal por omisión en la emisión de facturas, sin otorgar
audiencia al contribuyente o responsable, se viola el principio y la garantía
constitucional del Debido Proceso, puesto que esta infracción es calificada por el
juez de paz penal, como falta, sin embargo, en el apartado del Código Penal que
regula las faltas, no está regulado ni tipificado la sanción cuando existe una
infracción como la omisión de extender factura por parte del sujeto pasivo de la
obligación tributaria, es decir, que a ninguna persona se le puede juzgar o
procesar por una falta e imponerle una sanción por tal infracción, si la misma no
está expresamente regulada en el Código Penal, como consecuencia de ello es
ilegal e inconstitucional que un juez de paz y de primera instancia del ramo penal,
pretendan aplicar una sanción, cuando la misma no está tipificada en el
ordenamiento penal de Guatemala.

Artículo 107. Prescripción de la responsabilidad. La responsabilidad penal

prescribe:…..4. A los seis meses si se tratare de faltas. La solicitud de cierre
temporal de establecimiento comercial por parte de la Superintendencia de
Administración Tributaria, ante el Juez de Paz Penal, en la mayoría de los casos
deviene prescrita en virtud que la misma se presenta ante el juez de paz penal
jurisdiccional después de seis meses de haber detectado la omisión de extender
facturas.

El artículo 69 del Código Tributario. Concepto. “Toda acción u omisión que

implique violación de normas tributarias de índole sustancial o formal
constituye infracción que sancionará la Administración Tributaria, en tanto no
constituya delito o falta sancionados conforme la legislación penal.” Si existe
una infracción sustancial o formal, será sancionada por la Administración
Tributaria, cuando haya una infracción formal por la omisión de no entregar factura,
en virtud que en el Código Penal, no está tipificada esta omisión como una falta, y
conforme lo regula el artículo 1 del Código Penal, nadie podrá ser sancionado por un
delito o falta que no se encuentre expresamente tipificado en el Código Penal.

El artículo 71 del Código Tributario. Infracciones tributarias…..5. El

incumplimiento de las obligaciones formales. Que toda infracción tributaria,
debe ser sancionada por la Administración Tributaria, la omisión de extender
facturas, es una infracción formal, y no una falta en materia penal, que deba ser
sancionada por un juez de paz penal.

DELITOS EN MATERIA DE ADUANAS

El tratadista Carlos Giuliani Fonrouge, citado por el también tratadista Máximo

Carvajal Contreras, refiriéndose a los delitos en materia de aduanas, los clasifica de
la siguiente manera:
 a) Contrabando. Es toda acción u omisión tendiente a impedir la intervención
aduanera en operaciones de introducción o extracción de mercaderías o
susceptibles de inducir a error, mediante ardid o engaño acerca del
tratamiento fiscal de estas y sobre la aplicación de normas establecidas en
defensa de la economía nacional.

b) Defraudación. Son las falsas manifestaciones capaces de producir un

perjuicio pecuniario al estado, o bien que pudieran producirlo, agregando
que no es necesario el perjuicio fiscal sino que basta la violación a las
normas sobre la organización de la economía nacional. Como ejemplo se
manifiesta, la responsabilidad de las personas que tengan en su poder
mercancías extranjeras con fines de comercio o industrialización sin
comprobar su legal introducción.

c) Omisiones y actos culposos. Estos se caracterizan por la culpa o

negligencia del sujeto, generalmente por vía de omisión antes que de
acción, señalándose entre otras, las mercaderías sin manifestar, falsas
anotaciones en libros o documentos y falsos informes.

d) Violaciones formales y de prohibiciones. Son aquellas típicamente formales

en las cuales la buena fe y el carácter involuntario de la infracción, unidos a
la falta de perjuicio fiscal, permiten calificarlas. Ejemplificativamente se
señalan: las transgresiones sobre franquicias, actos que impiden o
entorpecen la acción de la autoridad aduanera, entre otras.

Laurens acepta la clasificación tripartita de los ilícitos aduaneros señalando que

son:

a) Infracciones. Son ilícitos formales no relacionados con el despacho

aduanero.

b) Defraudación. Son las falsas declaraciones.

c) Delitos. El contrabando.

En el régimen jurídico mexicano se intenta clasificar los ilícitos aduaneros en:

infracciones y delitos.

A las infracciones las subdividimos en leves y graves. Dentro de las leves: las
relacionadas con el destino de las mercancías, las relacionadas con la obligación
de presentar documentación y declaraciones, las relacionadas con el control,
seguridad y manejo de las mercancías de comercio exterior, las relacionadas con
la clave confidencial de identidad, las relacionadas con el uso indebido de gafetes
de identificación, la de circulación indebida dentro del recinto fiscal. Como
infracciones graves señalamos: la relacionada con la importación y exportación,
tenencia ilegal de mercancías y comercio ilícito.
Dentro de los delitos incluimos el contrabando, el equiparable al contrabando y el
robo de mercancías en recintos fiscales o fiscalizados.

La clasificación precedente tiene su base tanto en la naturaleza del ilícito como en

la gravedad del mismo.

Por su naturaleza, los delitos violan los derechos creados por la sociedad. En
cambio las infracciones contravienen disposiciones de carácter administrativo.

Por su gravedad, los delitos son sancionados con penas privativas de libertad. Por
su parte las infracciones son sanciones de carácter económico y arresto.

En nuestro país por la gravedad de algunos ilícitos aduaneros, nuestra legislación

contempla la posibilidad de que sean sancionados tanto con pena privativa de
libertad como una multa, es decir, que una misma conducta pueda dar lugar a una
infracción administrativa y a un delito; creándose por lo tanto un tipo mixto o
ambivalente. En este supuesto normativo se encuentra el contrabando no obstante
que a la infracción se le haya cambiado de nombre.

En Guatemala los delitos en materia de aduanas están regulados en el Decreto

58-90 del Congreso de la República, modificado por el similar 30-2001 también del
Congreso de la República.