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AÑO LXXXIII Nº 73
BUENOS AIRES, ARGENTINA - MIÉRCOLES 17 DE ABRIL DE 2019
IMPUESTO A LAS GANANCIAS SOBRE LAS JUBILACIONES
Impuesto a
las Ganancias
y jubilación
Potestad tributaria. Diferencias entre con-
tribuyentes. Derechos de la ancianidad
como sector vulnerable. Inconstitucionali-
dad de la Ley de Impuesto a las Ganancias.
Necesidad de que el Congreso dé tratamien-
to diferenciado para la tutela del sector pa-
sivo. Disidencia. Respeto a la división de po-
deres. Evaluación de la integralidad de los
beneficios de la seguridad social
Hechos: La Corte Suprema de Justicia de la
Nación declaró la inconstitucionalidad del co-
bro del impuesto a las ganancias en el caso de
una jubilada.
1. - El cobro del impuesto a las ganancias so-
bre el haber de una jubilada con proble-
mas de salud, a la cual se le hace una qui-
ta de más del 30% con fundamento en los
arts. 23, inc. c); 79, inc. c); 81 y 90 de la
ley 20.628 —texto según leyes 27.346 y
27.430— es inconstitucional, pues la sola
capacidad contributiva como parámetro
para el establecimiento de tributos a los
jubilados, pensionados, retirados o subsi-
diados resulta insuficiente si no se ponde-
ra la vulnerabilidad vital del colectivo.
2. - El Congreso de la Nación debe adoptar,
en relación con el impuesto a las ganan-
cias, un tratamiento diferenciado para la
tutela de jubilados en condiciones de vul-
nerabilidad por ancianidad o enfer-
medad, que conjugue este factor
CORREO
ARGENTINO relevante con el de la capacidad
CENTRAL B
contributiva potencial, pues la op-
ción legislativa elaborada origina-
riamente en un contexto histórico
FRANQUEO A PAGAR
CUENTA N° 10269F1
diferente, con un marco constitu-
cional previo a la última reforma de
1994, y reiterada casi automática-
mente a través de los años devino
insuficiente.
Incluye
Análisis Premium de fallo de
la CSJN
Suplemento Penal y Procesal
Penal
TOMO LA LEY 2019-B
ISSN 0024-1636
EDICIÓN ESPECIAL
La inconstitucionalidad del Impuesto
a las Ganancias sobre los haberes
jubilatorios
SUMARIO: I. Introducción.— II. El fallo de la Corte Suprema.— III. Conclusión.
Julián A. De Diego............................................................... 2
Impuesto a las Ganancias a
los jubilados
3. - El estándar de revisión judicial de la Cor-
te Suprema de Justicia de la Nación, según SUMARIO: I. Introducción. Caso “M. García”. CS.— II. Fundamentos del fallo.— III. Visión Doc-
trinaria acerca del Impuesto a las Ganancias.— IV. La jubilación no es ganancia.— V. Petición al
el cual los términos cuantitativos de la pre-
tensión fiscal sólo deben ser invalidados en Congreso a fin de que sancione una ley sobre el tema.— VI. Conclusión.
caso de confiscación, no permite dar una
adecuada respuesta a la protección cons-
titucional del grupo de contribuyentes que Gabriel De Vedia.................................................................. 5
incluye a jubilados, pensionados, retirados
o subsidiados, sector vulnerable.
4. - El sistema tributario no puede desen-
tenderse del resto del ordenamiento ju-
rídico y operar como un compartimento
estanco, destinado a ser autosuficiente
a cualquier precio, pues ello lo dejaría al
Justicia no es bondad hacia
margen de las mandas constitucionales,
es por ello que el legislador debe, a par-
tir de la reforma constitucional de 1994,
los vulnerables
estipular respuestas especiales y diferen-
ciadas para los sectores vulnerables —en SUMARIO: I. El fallo “García, María Isabel c. AFIP s/ acción meramente declarativa de inconstitu-
el caso, los beneficiarios previsionales—, cionalidad”, de la Corte Suprema de Justicia de la Nación.— II. Breve digresión filosófica: justicia
con el objeto de asegurarles el goce pleno no equivale a bondad.— III. Ajustado a la ley tributaria sustantiva.— IV. Ajustado a la Constitu-
y efectivo de todos sus derechos.
ción Nacional.
5. - La sentencia que afirmó que el cobro del
impuesto a las ganancias a los jubilados
configuraría un supuesto de doble impo-
Darío Rajmilovich.............................................................. 10
sición es técnicamente errónea, por dos
razones; en primer lugar, desconoce que
los aportes previsionales realizados por
quien luego obtiene un beneficio previsio-
nal no son gravados por el impuesto que
tributa quien se encuentra en actividad,
dado que esos aportes son deducibles de
los ingresos gravados con el tributo; en
Inconstitucionalidad del Impuesto
segundo lugar, desconoce que el impues-
to que se paga en actividad y el que se a las Ganancias sobre prestaciones
paga por recibir beneficios jubilatorios
responden a hechos imponibles distintos
que gravan distintas manifestaciones de
jubilatorias
riqueza (del voto en disidencia del Dr. Ro-
SUMARIO: I. Distintos criterios en orden a sustentar la no sujeción de las jubilaciones al impuesto
senkrantz).
a las ganancias.— II. La Constitución y los Tratados de Derechos Humanos.— III. La discrimina-
6. - La declaración de inconstitucionalidad del ción inversa en favor de los jubilados.— IV. Los lineamientos que el Congreso ha de seguir en la
cobro del impuesto a las ganancias, en el
nueva regulación.— V. Control abstracto, retroactivo y prospectivo de la sentencia.
caso de una jubilada, debe ser revocada,
pues no se acreditó que la retención del
orden del 30% sea confiscatoria ni irrazo-
nable (del voto en disidencia del Dr. Ro- Rodolfo R. Spisso................................................................. 13
senkrantz).
2 | Miércoles 17 de abril de 2019
7. - El cobro del impuesto a las ganancias sobre
los haberes previsionales no es inconstitu-
cional, pues el Estado argentino ha presta-
do especial atención a la situación de sus
jubilados y pensionados más desaventaja-
dos, con la sanción de la ley 27.346, cuyo
propósito fue generar un beneficio especial
para el sector pasivo de menores ingresos
y gravar únicamente las jubilaciones más
elevadas (del voto en disidencia del Dr. Ro-
senkrantz).
8. - La “integralidad” de los beneficios de la se-
guridad social que la Constitución Nacional
garantiza en modo alguno implica que éstos
no puedan ser gravados; por el contrario,
esta noción expresa la convicción del cons-
tituyente de que la seguridad social debe
abarcar muchos otros beneficios diferentes
a la jubilación, amparando a los habitantes
de la Nación de contingencias diversas (del
voto en disidencia del Dr. Rosenkrantz).
9. - Desde el punto de vista de la justicia distri-
butiva, la gravabilidad de las jubilaciones
no responde a una política socialmente re-
gresiva (del voto en disidencia del Dr. Ro-
senkrantz).
10. - El derecho a la seguridad social no permite
fundar una prohibición constitucional abso-
luta de gravar las jubilaciones y pensiones
(del voto en disidencia del Dr. Rosenkrantz).
121.826 — CS, 26/03/2019. - García, María Isa-
bel c. AFIP s/ acción meramente declarativa
de inconstitucionalidad.
[Cita on line: AR/JUR/1043/2019]
LL COSTAS
Costas por su orden.
La inconstitucionalidad del Impuesto a las Ganancias
sobre los haberes jubilatorios
Julián A. De Diego (*)
SUMARIO: I. Introducción.— II. El fallo de la Corte Suprema.— III. Conclusión.
I. Introducción
La presión fiscal ha llegado a límites induda-
blemente confiscatorios, que no tiene pautas ni
justificación, solo encuentran alguna escusa en
las necesidades del Estado. Los impuestos de
emergencia o provisorios se transformaron en
eternos, los gravámenes especiales de uso res-
tringido se generalizaron, y los que carecen de
todo respaldo sensato o son regresivos se im-
pusieron.
Es el caso de la aplicación genérica del Im-
puesto a las Ganancias sobre los haberes jubi-
latorios, que resulta una múltiple transgresión
a principios fiscales de rango constitucional,
{ NOTAS }
Especial para La Ley. Derechos reservados (Ley 11.723)
(*) Abogado, doctor en ciencias jurídicas y profesor
titular ordinario de Derecho del Trabajo y Seguridad So-
cial, y Director del Posgrado en Conducción de RR.HH.
de la Escuela de Negocios de la UCA.
 (1) CS, 26/03/2019, “García, María Isabel c. AFIP s/ ac-
ción meramente declarativa de inconstitucionalidad”, AR/
JUR/1043/2019: El cobro del Impuesto a las Ganancias so-
bre el haber de una jubilada con problemas de salud, a la
cual se le hace una quita de más del 30% con fundamento en
los arts. 23, inc. c); 79, inc. c); 81 y 90 de la ley 20.628 —texto
LL CS - ANÁLISIS PREMIUM
Historia directa
Confirma la sentencia de la instancia previa.
Vía procesal
Jurisdiccion y competencia: Por apelación extraordi-
naria.
Tipo de recurso: Extraordinario federal.
Tipo de acción: Acción declarativa de inconstitucio-
nalidad.
Control de constitucionalidad
Declara inconstitucional los arts. 23, inc. c); 79, inc. c);
81 y 90 de la ley 20.628, texto según leyes 27.346 y
27.430.
Información relacionada
Mantiene la jurisprudencia de “Berçaitz, Miguel An-
gel”, Fallos: 289:430, 1974-09-13, AR/JUR/103/1974.
Fallos extranjeros y de organismos internaciona-
les
Trata similar tema que: Corte Interamericana de
Derechos Humanos, “Cinco Pensionistas c. Perú”,
28/02/2003, AR/JUR/373/2003.
Dictamen de la Procuradora Fiscal
-I-
A fs. 149/152, la Cámara Federal de Pa-
raná, al confirmar lo resuelto por el juez de
primera instancia (fs. 105/108), hizo lugar a la
acción declarativa que dedujo Jorge Antonio
Cuesta contra la Administración Federal de
Ingresos Públicos (AFIP) y, en consecuencia,
declaró la inconstitucionalidad de los arts. 1º,
2º y 79, inc. c), de la ley 20.628 (t.o. en 1997 y
sus modificatorias), así como también de la
resolución general (AFIP) 2437, en cuanto
gravan con el impuesto a las ganancias el ha-
ber jubilatorio que percibe el actor.
violatoria del principio de equidad fiscal y de
igualdad ante la ley, además de conformar un
nuevo avance confiscatorio que viola el derecho
de propiedad a través de un nuevo caso de do-
ble imposición.
Se discute en doctrina si es posible la do-
ble imposición, es decir, si se puede cobrar el
mismo impuesto en dos o más imposiciones
distintas, generalmente en sendos momentos
diversos.
Con respecto al Impuesto a las Ganancias
sobre las jubilaciones en general, como vere-
mos en el voto en disidencia, podría hacerse
una diferenciación con las llamadas jubila-
según leyes 27.346 y 27.430—, es inconstitucional, pues la
sola capacidad contributiva como parámetro para el esta-
blecimiento de tributos a los jubilados, pensionados, reti-
rados o subsidiados resulta insuficiente si no se pondera la
vulnerabilidad vital del colectivo.
 (2) JFed., Dolores, 01/02/2019, “Galdós, Mónica c. AFIP
y otros s/ amparo ley 16.986”, AR/JUR/24/2019: El Institu-
to de Previsión Social de la Provincia de Buenos Aires, para
practicar la retención relativa al Impuesto a las Ganancias
del haber de un jubilado del Poder Judicial local, solo debe
computar el rubro “sueldo básico”, excluyendo los rubros
Para así decidir, e inmediatamente luego de
reseñar los principales fundamentos de la sen-
tencia de grado y de la apelación de la deman-
dada, sostuvo: “Dicho ello, este Tribunal consi-
dera que el presente recurso queda limitado al
agravio relativo a la cuestión de fondo, esto es,
si resulta o no inconstitucional e inaplicable el
régimen de impuesto a las ganancias contem-
plado en los arts. 1º, 2º, 79, inc. c), y ccds. de la
ley 20.628 y de la resolución 2347/2000 de la
AFIP” (cfr. fs. 150, cuarto párrafo).
Sentado ello, especificó que la jubilación no
es una ganancia, sino el cumplimiento, de un
débito que tiene la sociedad hacia el jubilado
que fue protagonista del progreso social en su
ámbito y en su época, que consiste en hacer go-
zar de un jubileo, luego de haber transcurrido
la vida activa y en momentos en que la capaci-
dad laborativa disminuye o desaparece.
Añadió que la jubilación es una suma de di-
nero que se ajusta a los parámetros constitu-
cionales de integridad, porque la sociedad lo
instituyó para subvenir a la totalidad de las
necesidades que pueda tener la persona en
ese período de vida. Por ello, la prestación “no
puede ser pasible de ningún tipo de imposición
tributaria”, porque de lo contrario se la estaría
desnaturalizando.
Aclaró que el actor ya había abonado dicho
impuesto al encontrarse en actividad, por lo
que existe, según su parecer, una evidente do-
ble imposición contraria a la Constitución Na-
cional.
Por tales argumentos, tachó de inconstitu-
cional al art. 79, inc. c), de la ley 20.628, pues
afecta la integralidad del beneficio previsional
consagrada por el art. 14 bis de la Constitución
Nacional, así como también los arts. 16, 17, 31,
75 —inc. 22— de esa Norma Fundamental, y
los arts. 26 de la Convención Americana, XVI
de la Declaración Americana de Derechos y
ciones de privilegio, que representan menos
del 10% de la total de jubilaciones y pensio-
nes que se pagan en el sistema integrado.
En cualquier caso, si quien se jubila tributó
durante su vida activa en forma y extensión
razonable, está amparado por la prohibición
de que exista una doble prohibición.
Habría que hacer probablemente una dife-
renciación sobre quienes accedieron al haber
jubilatorio sin haber tributado oportunamente
y, sobre todo, a quienes no pagaron aporte o
contribución alguna.
En alguna medida el fallo García sobre la
aplicación del impuesto a las ganancias de la
Corte Suprema que aquí comentamos se ins-
cribe en las restricciones que se deben asu-
mir en el estado de derecho frente al avance
irrestricto de los impuestos en todos los ám-
bitos (1). El fallo cambia la corriente jurispru-
dencial que hasta ahora había sido fiscalista y
“adicionales”, por el principio de igualdad, ya que no resulta
equitativo que los haberes previsionales sufran un descuento
mayor que los del personal activo, cuando es en ese momento
de la vida donde cobra más relevancia el carácter alimenta-
rio del haber, debiendo tenerse presentes, asimismo, la difi-
cultad o imposibilidad de tener otro ingreso de fuente laboral
y los problemas de salud propios de la franja etaria.
 (3) CNTrab., sala VII, 21/12/2018, “Bogado, Ricardo
Enrique c. Citibank NA s/ Diferencias salariales”, AR/
JUR/75792/2018: La gratificación por cese carece de los
atributos de permanencia y periodicidad ínsitos en el
Deberes del Hombre, 22 y 25 de la Declaración
Universal de los Derechos Humanos y 9º del
Pacto Internacional de Derechos Económicos,
Sociales y Culturales.
- II -
Disconforme con tal pronunciamiento, el
Fisco Nacional interpuso el recurso extraor-
dinario de fs. 155/175, que fue concedido en
orden a la interpretación de normas federales
y denegado en lo atinente a las causales de ar-
bitrariedad y gravedad institucional invocadas
(fs. 171/173). Esto último originó la presentación
de la queja que tramita bajo el registro FPA
21005389/2013/1/RH1.
En primer término, señala que el carácter
integral de las jubilaciones no puede ser enten-
dido como sinónimo de intangibilidad sino que,
por el contrario, debe entenderse referido a la
cobertura global de las contingencias de su be-
neficiario. En tal sentido, destaca que —según
la prueba documental aportada en autos— los
haberes jubilatorios del actor superan amplia-
mente los montos no sujetos a imposición y
exceden, significativamente, lo que es conside-
rado necesario para una vida digna.
Agrega que no ha sido la intención del le-
gislador “situar a tales emolumentos fuera del
impuesto a las ganancias pues, si tal hubiese
sido su voluntad, lo habría establecido expre-
samente.
Por otro lado indica que, para que verifique
un supuesto de doble imposición, es preciso
que el destinatario legal del tributo sea gravado
dos o más veces por idéntico hecho imponible,
en el mismo período de tiempo y por parte de
dos o más sujetos con poder tributario. Expli-
ca que tales requisitos no acaecen en el sub lite,
pues los hechos imponibles que hacen nacer
las obligaciones de pago por él mencionadas se
producen en momentos diferentes.
está en el ámbito de la revisión que impone la
aplicación de los tratados internacionales de
rango constitucional o de rango supralegal, en
función de los prevenidos en el art. 75 inc. 22,
y los fallos que ya venían creando alguna res-
tricción (2). En un ámbito diverso pero alinea-
do con crear restricciones a la AFIP tenemos
el caso “Negri” sobre la gratificación por cese
que no está alcanzado por el impuesto a las ga-
nancias, ratificado recientemente por la justi-
cia laboral (3).
El fisco ha sido conminado a restituir la re-
tención indebida cuando no se resuelve en el
marco de la buena fe y la demora carece de
fundamento (4).
II. El fallo de la Corte Suprema
El caso “García c. AFIP” bajo análisis cuen-
ta con componentes objetivos como la doble
imposición o la integralidad del haber jubila-
concepto de “renta” o “ganancia” en los términos de la
Ley de Impuesto a las Ganancias; y por ello las sumas
retenidas al actor en tal concepto al momento de practi-
carse su liquidación final integra los montos indemniza-
torios, por lo que debe considerarse excluida de la mate-
ria gravable como un supuesto de “exclusión de objeto”,
en tanto el legislador no la ha contemplado como mate-
ria gravable al definir el hecho imponible del impuesto
en el art. 2º de la ley 20.628 (conf. texto modificado por
la ley 25.414).
 (4) CNFed. Cont. Adm., sala, 20/12/2018, “Vaz, Ju-

Arguye que la alegada violación a los arts. 14
bis, 16, 17, 31, 75 —inc. 22— y ccds. de la Cons-
titución Nacional, al art. 26 de la Convención
Americana de Derechos Humanos, al art. XVI
de la Declaración Americana de los Derechos
y Deberes del Hombre, a los arts. 22 y 25 de
la Declaración Universal de los Derechos Hu-
manos, y al art. 9º del Pacto Internacional de
Derechos Económicos, Sociales y Culturales
carece de toda referencia fáctica o legal, y
se basa exclusivamente en la voluntad de los
jueces que la suscriben, razón por la cual no
constituye una derivación razonada del dere-
cho vigente, con aplicación a las circunstan-
cias de la causa.
Por último, denuncia que el pronuncia-
miento recurrido encierra gravedad institu-
cional, al declarar la inconstitucionalidad de
un tributo sin que exista una repugnancia
manifiesta, clara e indubitable de éste con la
Constitución Nacional sino, por el contrario,
una disímil valoración de los magistrados so-
bre el mérito o la conveniencia de la solución
legislativa adoptada, aspecto sobre el que el
Poder Judicial no debe pronunciarse.
- III -
Estimo que, por razones de economía proce-
sal, es conveniente tratar de manera conjunta
el recurso extraordinario deducido por la de-
mandada a fs. 155/175 y su recurso de hecho del
expediente FPA 21005389/2013/1/RH1.
En tal sentido, considero que ambos re-
sultan formalmente admisibles, toda vez
que se halla en tela de juicio la inteligencia
y validez constitucional de normas de ca-
rácter federal, y la sentencia definitiva del
superior tribunal de la causa es adversa al
derecho que el apelante sustenta en ellas
(art. 14, incs. 1º y 3º, de la ley 48).
torio con datos subjetivos como la edad y la
vulnerabilidad de la situación personal de la
reclamante, en el contexto de un caso de ju-
bilación de privilegio alcanzada hasta ahora
por el impuesto.
La Corte Suprema si bien ordena la resti-
tución de lo retenido desde el inicio de la de-
manda y la imposibilidad de que se realicen
retenciones en el futuro, no cierra el caso, ya
que en función de la división de poderes ins-
ta al Congreso Nacional a que dicte la norma
respectiva. Hasta que eso no ocurra le con-
cede a la reclamante el derecho a no sufrir
retención alguna por el impuesto a las ganan-
cias impugnado. Por ende, el resultado final
del caso y de los futuros reclamos estará en
manos de una reforma legislativa a cargo del
Parlamento.
Analicemos el caso y sus fundamentos.
La Cámara Federal de Paraná confirmó la
sentencia del juez de primera instancia que
hizo lugar a la demanda y, en consecuencia,
declaró la inconstitucionalidad del art. 79,
inc. c), de la ley 20.628 de Impuesto a las Ga-
nancias. En mérito a ello, ordenó a la deman-
dada que procediera a reintegrar a la actora
lo retenido en concepto de Impuesto a las
Ganancias, desde el momento de la interposi-
ción de la demanda y hasta su efectivo pago,
los montos que se le hubieren impugnado por
aplicación de la normativa descalificada. Asi-
mismo, dispuso que cesara para el futuro la
aplicación del tributo con relación a sus habe-
res previsionales.
{ NOTAS }
lio Manuel (TF 45469-I) c. Dirección General Impo-
sitiva s/ recurso directo de organismo externo”, AR/
JUR/87104/2018: El retardo de repetición interpuesto
por un contribuyente, con relación a la retención sufrida
en concepto de impuesto a las ganancias sobre los con-
ceptos “retiro anticipado”, “pago graciable (Plan 01)” y
Además, pienso que corresponde exami-
nar, en forma conjunta, las impugnaciones
traídas a conocimiento del Tribunal, ya que
las referidas a la alegada arbitrariedad en
que habría incurrido el tribunal anterior y las
atinentes a la interpretación de la cuestión
federal son dos aspectos que guardan entre
sí estrecha conexidad (conf. doctrina de Fa-
llos 321:2764; 323:1625).
En este punto, no es ocioso recordar que,
en su tarea de establecer la correcta interpre-
tación de las normas de carácter federal, V.E.
no se encuentra limitada por las posiciones
del tribunal apelado y del recurrente, sino que
le incumbe realizar una declaración sobre el
punto disputado (art. 16, ley 48), según la inteli-
gencia que rectamente les otorgue (arg. Fallos
307:1457; 320:1915, entre otros).
- IV -
Según mi parecer, corresponde examinar la
validez constitucional de los arts. 1º, 2º y 79,
inc. c), de la ley 20.628 prescindiendo, para
ese tratamiento, del orden en que los plantea-
mientos han sido propuestos y siguiendo, en
cambio, la prelación lógica que existe entre
ellos. Vale recordar, al respecto, la bien esta-
blecida doctrina según la cual los jueces no es-
tán obligados a pronunciarse sobre todas las
articulaciones de las partes, sino solamente
sobre aquellas que estimen conducentes para
fundar su decisión (Fallos 308:2263; 310:272;
314:303; 324:2460; 325:1922 y 327:3157, entre
muchos otros).
En esta tarea, pienso que es preciso, en pri-
mer término, dilucidar si la prestación jubila-
toria, de acuerdo a su naturaleza, puede cons-
tituir un hecho imponible en los términos de
la ley 20.628 para, a partir de allí, proceder a
verificar su validez constitucional.
La Cámara señaló que resultaba contrario al
principio constitucional de integralidad del ha-
ber previsional su reducción por vías impositi-
vas y que, al abonar el impuesto a las ganancias
durante la actividad laboral, existía una evi-
dente doble imposición si se gravaba —con ese
mismo tributo— el posterior haber previsional.
Añadió que la naturaleza integral del beneficio
fue reconocida por la Corte Interamericana de
Derechos Humanos en el caso “Cinco Pensio-
nistas c. Perú”, sentencia del 28 de febrero de
2003, en la que se expuso que “los derechos
económicos, sociales y culturales tienen una di-
mensión tanto individual como colectiva.
Su desarrollo progresivo, sobre el cual ya se
ha pronunciado el Comité de Derechos Econó-
micos, Sociales y Culturales de las Naciones
Unidas, se debe medir, en el criterio de este tri-
bunal, en función de la creciente cobertura de
los derechos económicos, sociales y culturales
en general, y del derecho a la seguridad social
y a la pensión en particular, sobre el conjunto
de la población, teniendo presentes los impera-
tivos de la equidad.
Se afirmó asimismo que la interpretación y
aplicación de las leyes previsionales debe hacer-
se de forma tal que no conduzcan a negar los fi-
nes superiores que ellas persiguen, armonizán-
dose con el conjunto del ordenamiento jurídico.
En consecuencia, entendió que el art. 79, inc. c),
de la ley 20.628 resultaba inconstitucional,
pues afectaba los arts. 14 bis, 16, 17, 31, 75 inc. 22
y concs. de la CN, los arts. 26 de la Convención
Americana, XVI de la Declaración Americana
de Derechos y Deberes del Hombre y 9º del
“pago graciable (Plan 06)” originados por su desvincula-
ción laboral, debe ser admitido, pues si bien se indicó que
el interesado dio cumplimiento parcial al requerimiento
fiscal que le fue enviado — “por cuanto no aportó la to-
talidad de la documentación respaldatoria de las deduc-
ciones”—, se advierte que el Fisco Nacional contaba con
-V-
Como ya señalé, la Cámara afirmó que el
haber jubilatorio no puede constituir un hecho
imponible en los términos de la ley 20.628, pues
“al ser una prestación de naturaleza previsio-
nal, queda claro que la jubilación no es una
ganancia, sino el cumplimiento de un débito
que tiene la sociedad hacia el jubilado que fue
protagonista del progreso social en su ámbito
y en su época; que consiste en hacer gozar de
un jubileo, luego de haber transcurrido la vida
activa y en momentos en que la capacidad la-
borativa disminuye o desaparece” (fs. 151 vta.,
primer párrafo).
Al respecto, cabe recordar que el art. 2º de
la ley 20.628 establece: “A los efectos de esta
ley son ganancias, sin perjuicio de lo dispuesto
especialmente en cada categoría y aun cuan-
do no se indiquen en ellas: 1) los rendimientos,
rentas o enriquecimientos susceptibles de una
periodicidad que implique la permanencia de la
fuente que los produce y su habilitación”.
Al interpretar una disposición similar con-
tenida en el art. 1º de la ley 11.682, el Tribunal
señaló que si bien los réditos o rentas no pre-
sentan en sí mismos rasgos distintivos, exis-
ten signos o caracteres objetivos tales como la
periodicidad, la permanencia de la fuente que
los produce y su habilitación que permiten re-
conocerlos con relativa seguridad. La idea de
periodicidad está claramente expresada, pues
el tributo recae sobre una entrada que persis-
te o es susceptible de persistir. Así el fruto que
produce el árbol o la cosecha que da la tierra,
el arrendamiento, el salario o el interés de un
capital (Fallos 182:417).
Esa periodicidad del rédito, precisó aún más
V.E., induce la existencia de una fuente relati-
vamente permanente que subsiste después de
Pacto Internacional de Derechos Económicos,
Sociales y Culturales. Finalmente, sostuvo que
la jubilación no es una ganancia, sino un débito
que tiene la sociedad con el jubilado que le per-
mite gozar de un beneficio cuando la capacidad
laborativa disminuye o desaparece. A partir de
ello concluyó que al ser el haber previsional una
suma de dinero que se ajusta al parámetro de
integralidad, no puede ser pasible de ningún
tipo de imposición tributaria.
La Corte puntualiza que, en materia impo-
sitiva, el principio de igualdad no solo exige
la creación de categorías tributarias razona-
bles (5), sino que también prohíbe la posibilidad
de unificar las consecuencias tributarias para
situaciones que en realidad son distintas (6).
En efecto, desde el punto de vista constitucio-
nal, hacer prevalecer el principio de igualdad
supone reconocer que es tan injusto gravar en
distinta forma a quienes tienen iguales medios
como imponer la misma contribución a quienes
están en desigual situación.
La cláusula constitucional del art. 16 deriva a
la prudencia y sabiduría del Poder Legislativo
una amplia libertad para ordenar, agrupar, dis-
tinguir y clasificar los objetos de la legislación;
no obstante, el establecimiento de categorías
para la percepción de los impuestos debe ser
estrictamente compatible con el principio de
igualdad, no solo a condición de que todos los
que sean colocados en una clase o categoría
reciban el mismo tratamiento (7), sino tam-
bién —y es lo esencial— que la clasificación
misma tenga razón de ser, esto es, que corres-
ponda razonablemente a distinciones reales (8).
los elementos necesarios para resolver el reclamo plan-
teado en su sede.
 (5) CS, Fallos: 150:189; 160:247
 (6) CS, Fallos: 149:417; 154:337; 156:352; 195:270; 184:592;
209:431; 210:322; 234:568
 (7) CS, Fallos: 98:67; 320:1166.
Miércoles 17 de abril de 2019 | 3
producirlo, la cual se debe también “mantener
y conservar”, pues sólo haciéndolo así se po-
drán “mantener y conservar” los réditos como
lo requiere la definición de la ley (criterio reite-
rado en Fallos 209:347). Ello es así porque, para
configurar el gravamen sobre las personas físi-
cas, nuestro legislador hizo suya la denominada
“teoría de la fuente”, “teoría clásica de la ren-
ta” o “renta-producto”, que la ley adopta para
las personas físicas y sucesiones indivisas, tal
como lo recordó V.E. en la causa D.1148, L.XLII,
“De Lorenzo, Amelia B. (TF 21.504-I) c. DGI”,
sentencia del 17 de junio de 2009 (criterio rei-
terado en Fallos 333:2193 y en N.204, L.XLVIII,
“Negri, Fernando H. c. EN - AFIP - DGI s/ Di-
rección General Impositiva”, sentencia del 15
de julio de 2014).
Por ello, contrariamente a lo sostenido por la
Cámara, pienso que los importes cobrados por
el actor en virtud de su jubilación encuadran,
sin dificultad, dentro de los cánones del art. 79,
inc. c), de la ley 20.628, tal como lo sostuvo V.E.
en la causa D.248, L.XLVII, “Dejeanne, Oscar
A. y otro c. Administración Federal de Ingresos
Públicos (AFIP) s/ amparo”, pronunciamiento
del 10 de diciembre de 2013.
- VI -
Sentado que el haber jubilatorio es un
rendimiento alcanzado por el impuesto a las
ganancias durante los períodos de este juicio
(2008 a 2013, cfr. fs. 37/37 vta.), corresponde
estudiar el segundo argumento que brinda la
Cámara para sostener la improcedencia del
tributo en este caso, que consiste en afirmar
que: “La jubilación es una suma de dinero
que se ajusta a los parámetros constitucio-
nales de integridad, porque la sociedad lo
instituyó para subvenir a la totalidad de las
necesidades que pueda tener la persona en
ese período de vida. Por ello, la prestación
La jubilación como beneficio para la tercera
edad, cuando disminuyen o desaparecen las
competencias para procurarse el sustento por
medios propios, se encuentra dentro de los de-
rechos sociales.
Se destaca en el fallo que en sintonía con
los conceptos que inspiran el constituciona-
lismo social, hace ya casi cuarenta años, esta
Corte Suprema destacó en el precedente
“Berçaitz” que es “de equidad y aun de jus-
ticia apartarse del rigor del derecho” cuando
resultan involucrados los sectores sociales
más necesitados (9). Desde esta perspectiva
preferentemente social, no pueden caber du-
das entonces de que la incorporación de los
derechos de la seguridad social al catálogo
de los derechos del trabajador en la Constitu-
ción Federal apunta a dignificar la vida de los
trabajadores para protegerlos en las contin-
gencias de incapacidad y en la de vejez.
En determinadas circunstancias que con su-
ficiencia aprueben el test de razonabilidad, re-
sulta constitucional favorecer a determinadas
personas de ciertos grupos sociales en mayor
proporción que a otras; si mediante esa ‘discri-
minación’ se procura compensar y equilibrar la
marginación o el relegamiento desigualitarios
que recaen sobre aquellas, se denomina preci-
samente discriminación inversa, porque tiende
a superar la desigualdad discriminatoria del
sector perjudicado...” (10).
Que el envejecimiento y la discapacidad —los
motivos más comunes por los que se accede al
status de jubilado— son causas predisponentes
 (8) cConf. argumentos de las causas “Bayer SA” y “Ha-
rriet y Donnelly SA c. Chaco, Provincia del”, ya citadas.
 (9) CS, Fallos: 289:430.
 (10) BIDART CAMPOS, Germán, “Tratado elemental
de derecho constitucional argentino”, Ediar, Buenos Aires,
2000-2001, t. I B, p. 80.
4 | Miércoles 17 de abril de 2019
no puede ser pasible de ningún tipo de im-
posición tributaria, porque de lo contrario
se estaría desnaturalizando el sentido de las
misma” (fs. 151 vta., segundo párrafo).
Como consecuencia, asevera que el art. 79,
inc. c), de la ley 20.628 transgrede el art. 14
bis de la Constitución Nacional, que consagra
la “integralidad” de los beneficios de la segu-
ridad social y vulnera, además, los arts. 16, 17,
31, 75 —inc. 22— de la Constitución Nacional,
el art. 26 de la Convención Americana de
Derechos Humanos, el art. XVI de la Decla-
ración Americana de Derechos y Deberes del
Hombre, y los arts. 22 y 25 de la Declaración
Universal de los Derechos Humanos (fs. 151,
segundo párrafo).
Disiento de estas afirmaciones. Como se in-
dicó en Fallos 314:595, el cumplimiento de las
funciones del Estado origina “gastos”, sobre
cuya provisión trata el art. 4º de la Constitu-
ción Nacional. Éste incluye a las “contribu-
ciones”, cuyos caracteres se señalan en los
arts. 16 y 75, inc. 2º, normas que constituyen
un conjunto interrelacionado (Fallos 151:359),
al margen de los intrincados debates suscita-
dos otrora sobre los límites existentes entre
las facultades tributarias federales y provin-
ciales que el caso no exige replantear (conf.
Fallos 105:50; 121:264; 137:212).
En el orden nacional, el art. 75, inc. 2º, ci-
tado incluye el imponerlas entre las faculta-
des del Congreso Nacional, quien las recibe
como un desprendimiento de la soberanía, a
los efectos de crear las rentas necesarias a la
vida de la Nación (Fallos 150:89; 155:290).
En concordancia con la forma republicana
de gobierno (art. 1º) el Congreso tiene, por
otra parte, otras atribuciones como las con-
tenidas en el art. 75, inc. 8º (Fallos 148:81), lo
que sienta un principio de transparencia en el
manejo de la renta pública, una relativa anti-
cipación de su destino, que se completa con el
control de su efectivo gasto.
o determinantes de vulnerabilidad, circunstan-
cia que normalmente obliga a los concernidos
a contar con mayores recursos para no ver
comprometida seriamente su existencia o ca-
lidad de vida y el consecuente ejercicio de sus
derechos fundamentales. Por ello, las circuns-
tancias y condicionantes de esta etapa del ciclo
vital han sido motivo de regulación internacio-
nal, generando instrumentos jurídicos específi-
cos de relevancia para la causa que se analiza.
Con los tratados internacionales de naturale-
za constitucional y los que son de rango supra-
legal, a partir de la reforma constitucional de
1994, cobra especial énfasis el deber del legis-
lador de estipular respuestas especiales y dife-
renciadas para los sectores vulnerables, con el
objeto de asegurarles el goce pleno y efectivo
de todos sus derechos.
Dicho imperativo constitucional resulta
transversal a todo el ordenamiento jurídico,
proyectándose concretamente a la materia tri-
butaria, ya que no es dable postular que el Esta-
do actúe con una mirada humanista en ámbitos
carentes de contenido económico inmediato (li-
bertades de expresión, ambulatoria o tránsito,
etc.) y sea insensible al momento de definir su
política fiscal. Es que, en definitiva, el sistema
tributario no puede desentenderse del resto del
ordenamiento jurídico y operar como un com-
partimento estanco, destinado a ser autosufi-
ciente “a cualquier precio”, pues ello lo dejaría
al margen de las mandas constitucionales.
Se critica la sola capacidad contributiva
como parámetro para el establecimiento de tri-
butos a los jubilados, pensionados, retirados o
subsidiados, resulta insuficiente si no se ponde-
ra la vulnerabilidad vital del colectivo concer-
nido. La falta de consideración de esta circuns-
tancia como pauta de diferenciación tributaria
En lo atinente a los sujetos llamados a sufra-
gar esos gastos mediante sus contribuciones, la
Constitución exige igualdad (art. 16) y equidad
y proporcionalidad en relación a la población
(art. 4º). De estos recaudos no surge que el tra-
to deba ser idéntico entre los contribuyentes,
sino que, equitativamente, las contribuciones
han de ser impuestas de modo igual a quienes
estén en condiciones iguales.
Bajo este prisma, que el haber previsional
sea una suma de dinero “...que se ajusta a los
parámetros constitucionales de integridad,
para subvenir a la totalidad de las necesidades
que pueda tener la persona en ese período de
vida” no conduce, sin más, a marginarlo de todo
tributo que, sobre esa renta, el Estado razona-
blemente requiera para el sostenimiento de sus
actividades, en simetría con los demás rendi-
mientos o beneficios que —con innegable sus-
tento en el art. 16 de la Constitución Nacional—
son objeto del impuesto a las ganancias, con las
diversas modalidades que pueda establecer la
ley al respecto.
Más aún, cuando no ha sido alegado por el
actor, ni mucho menos demostrado, que el
pago del impuesto a las ganancias durante los
períodos de este juicio le ha impedido cubrir de
manera íntegra todas sus necesidades (ver, en
especial, punto IV, fs. 41), limitando su planteo
a negar que el beneficio jubilatorio represente
una ganancia gravada y a la doble imposición
que sufre como consecuencia de las retencio-
nes que se le practican al momento del cobro
de sus haberes (ver fs. 39/40).
En otras palabras, y para delimitar adecua-
damente el concepto, resulta innegable para
mí que el haber jubilatorio es una “renta, ren-
dimiento o beneficio” que, como tal, puede ser
alcanzado por el impuesto a las ganancias,
siendo indelegable tarea del legislador graduar
el monto a partir del cual comenzará a tributar
como así también la intensidad de su contribu-
ción, respetando las garantías constitucionales
(arg. Fallos 150:419).
supone igualar a los vulnerables con quienes no
lo son, desconociendo la incidencia económica
que la carga fiscal genera en la formulación del
presupuesto de gastos que la fragilidad irroga,
colocando al colectivo considerado en una si-
tuación de notoria e injusta desventaja.
En esas condiciones el estándar de revisión
judicial históricamente adoptado por esta Cor-
te, según el cual los términos cuantitativos de la
pretensión fiscal solo deben ser invalidados en
caso de confiscación, no permite dar una ade-
cuada respuesta a la protección constitucional
de contribuyentes como los anteriormente des-
criptos. Ello no supone desterrar el criterio de
la “no confiscatoriedad” del tributo como pau-
ta para evaluar la adecuación cuantitativa de
un gravamen a la Constitución Nacional, sino
advertir que tal examen de validez, centrado
exclusivamente en la capacidad contributiva
potencial del contribuyente, ignora otras varia-
bles necesarias, fijadas por el propio texto cons-
titucional, para tutelar a quienes se encuentran
en tan excepcional situación.
Que, en ese orden argumentativo, el análisis
integral de la capacidad contributiva implica
que la equiparación de un jubilado en condi-
ciones de mayor vulnerabilidad con otro que
no se encuentra en esa situación pasa por alto
el hecho evidente de que el mismo ingreso no
impactará de igual manera en un caso que en
otro, insumiendo más gastos en el primero que
en el segundo. Dicho de otro modo: la misma
capacidad económica —convertida sin más por
el legislador en capacidad contributiva— está
destinada a rendir en ambos casos de manera
diferente, desigualando en la realidad lo que el
legislador igualó.
Que debe quedar en claro que no se preten-
de desde el Poder Judicial establecer, a los
Así las cosas, es evidente para mí que la sen-
tencia recurrida no satisface sino en forma apa-
rente la necesidad de ser derivación razonada
del derecho vigente, con adecuada referencia a
los hechos de la causa, por lo que corresponde
atender los agravios del apelante en cuanto a la
arbitrariedad que imputa a lo resuelto (Fallos
288:373; 298:218; 291:382; 292:254; 301:108).
En este punto, es necesario recordar, una vez
más, que no le compete a los jueces considerar
la bondad de un sistema fiscal para buscar los
tributos que necesita el erario público y decidir
si uno es más conveniente que otro; sólo le co-
rresponde declarar si repugna o no a los princi-
pios y garantías contenidos en la Constitución
Nacional (Fallos 223:233).
En tal sentido, ha dicho el Tribunal que el
Poder Judicial no tiene por función clasificar
los sistemas económicos y rentísticos según
su conveniencia y eficacia, sino simplemente la
de pronunciarse sobre su conformidad con los
arts. 4º, 16 y 75, inc. 2º, de la Constitución Na-
cional (Fallos 187:495 y 223:233). Tampoco es
función de los magistrados resolver cuestiones
de política económica, las que son privativas de
los otros poderes del Estado (Fallos 315:1820,
consid. 8º y su cita).
Es que, salvo el valladar infranqueable que
suponen las limitaciones constitucionales, las
facultades del Congreso Nacional para crear
impuestos o contribuciones son amplias y dis-
crecionales, de modo que el criterio de oportu-
nidad o acierto con que las ejerza es irrevisable
por cualquier otro poder (Fallos 314:1293, consi-
derando 5º, y sus citas).
- VII -
Por último, la sentencia apelada entendió
que, al haber abonado el actor el impuesto a las
ganancias mientras se encontraba en actividad,
gravar luego el beneficio jubilatorio con dicha
gabela implica una evidente doble imposición,
reñida con nuestra Constitución Nacional.
efectos del pago del impuesto a las ganancias,
cuál debe ser la capacidad contributiva de
cada jubilado en concreto, pues ello equival-
dría —desde el punto de vista lógico— a consa-
grar la insensatez de promover tantas catego-
rías como beneficiarios existan en el sistema
y —desde el punto de vista jurídico— asumir
una tarea propia del legislador, violentando el
principio republicano de la división de pode-
res. Lo que se pretende, ejerciendo competen-
cias que son propias, es analizar —cuando un
caso llega a la decisión del Poder encargado de
resolver— si en la causa el estándar genérico
utilizado por el legislador cumple razonable-
mente con los principios constitucionales o si,
por el contrario, su aplicación concreta vulne-
ra derechos fundamentales. En tal hipótesis,
lo que corresponde hacer a la magistratura es
declarar la incompatibilidad de la norma con
la Constitución en el caso concreto, sin per-
juicio de poner en conocimiento del Congreso
la situación, para que este —ejerciendo sus
competencias constitucionales— identifique
situaciones y revise, corrija, actualice o com-
plemente razonablemente el criterio genérico
originario atendiendo al parámetro estable-
cido por la justicia. Declarar en el presente
caso, y con el alcance indicado, la inconstitu-
cionalidad de los arts. 23, inc. c); 79, inc. c); 81
y 90 de la ley 20.628, texto según leyes 27.346
y 27.430.
Poner en conocimiento del Congreso de ‘la
Nación la necesidad de adoptar un tratamien-
to diferenciado para la tutela de jubilados en
condiciones de vulnerabilidad por ancianidad o
enfermedad, que conjugue este factor relevan-
te con el de la capacidad contributiva potencial.
La sentencia, en este plano, y respetando la
división de poderes en cuanto a las atribuciones
que posee cada uno en la arquitectura propues-
Ante todo, es necesario recordar que tiene di-
cho V.E. desde antaño que la doble imposición
no importa, por sí misma, agravio constitucio-
nal (Fallos 149:260; 170:256; 183:319; 249:657;
327:1729, entre muchos otros).
Si bien esto resulta suficiente para deses-
timar, sin más, ese argumento, creo oportu-
no agregar que, en mi parecer, tal fenómeno
—desde el punto de vista jurídico— tampo-
co se encuentra configurado en esta causa,
a poco que se repare que difiere sustancial-
mente la oportunidad en la que son gravadas
ambas rentas.
En efecto, según la Cámara, en un primer
momento el impuesto a las ganancias se apli-
có cuando el actor percibió su “salario” o sus
“honorarios” como consecuencia del desarro-
llo de su actividad como abogado mientras
que, años más tarde, le es exigido al percibir
el “haber jubilatorio”. Ello, en mi parecer,
coloca a esta hipótesis fuera de un supuesto
de doble imposición (cfr. Giuliani Fonrouge,
Carlos M., “Derecho financiero”, vol. I, Ed.
Depalma, Buenos Aires, 1986, p. 311 y doctrina
de Fallos 308:2153; 311:1365; 316:2182; 316:2206;
321:2501; 328:4198; 330:2049; T.167, L.XXXIV
“Transportes Automotores La Estrella SA c.
Mendoza, Provincia de s/ acción declarativa”,
sentencia del 29 de noviembre de 2005; S.463,
L.XXXIV “Sociedad Anónima Expreso Su-
doeste c. Buenos Aires, Provincia de s/ acción
declarativa”, sentencia del 19 de mayo de 2010,
entre muchas otras).
Además, observo dos cuestiones adiciona-
les sobre las cuales la sentencia no se ha he-
cho cargo en su razonamiento.
La primera de ellas radica en que los apor-
tes o descuentos que periódicamente le fueron
efectuados con destino al fondo de jubilaciones
de la Caja Provincial a la que está adherido
(ver fs. 2 y 36 vta.) debieron ser deducidos de
la base imponible del tributo en los términos de
los arts. 81, inc. d), y ccds. de la ley 20.628 y, por
ta por la Constitución Nacional, determina la
confirmación de la que fue apelada en cuanto
ordena reintegrar a la actora desde el momen-
to de la interposición de la demanda, y hasta
su efectivo pago, los montos que se hubieran
retenido por aplicación de las normas descali-
ficadas. Hasta tanto el Congreso legisle sobre
el punto, no podrá descontarse suma alguna
en concepto de Impuesto a las Ganancias de la
prestación previsional.
En disidencia con la mayoría el voto del mi-
nistro Rosenkrantz parte del hecho de que la
recurrente es la poseedora de las llamadas ju-
bilaciones de privilegio. En efecto, María Isabel
García de Cano obtuvo su jubilación de la Caja
de Jubilaciones y Pensiones de la Provincia de
Entre Ríos, tras desempeñarse en su vida ac-
tiva como diputada y docente. En tal carácter
solicitó que se declare la inconstitucionalidad
de los arts. 1º, 2º y 79, inc. c, de la ley 20.628
(en adelante, la “Ley de Impuesto a las Ganan-
cias”), en tanto, al gravar sus haberes jubila-
torios, se violarían los arts. 14 bis, 16, 17, 31, 33,
75, inc. 22, de la CN. Asimismo, requirió que se
ordene oficiar a la AFIP, la ANSeS y/o la Caja
de Jubilaciones de la Provincia de Entre Ríos a
efectos de que no se apliquen más retenciones
sobre sus haberes jubilatorios en concepto de
impuesto a las ganancias.
El propósito de la ley 27.346 fue generar un
beneficio especial para los jubilados y pensio-
nados de menores ingresos y gravar única-
mente las jubilaciones más elevadas. Así se
expuso con claridad, cuando, en el transcur-
so del debate legislativo previo a la sanción
de la ley 27.346, en el que se afirmó que “para
los jubilados —este es otro gran avance—
solo pagan las jubilaciones de privilegio los
que superen seis veces el haber mínimo” (Cá-
mara de Senadores de la Nación, 22ª reunión

ende, no quedaron sujetos a este gravamen en
esa oportunidad.
Y, en segundo lugar, que no hallo en nuestro
ordenamiento federal norma alguna que ga-
rantice —como implícita pero claramente lo
postula la sentencia apelada— que una renta
gravada en un ejercicio no deba ser sometida
nuevamente a imposición —en forma de aho-
rro, de gasto o incluso en alguna forma de bene-
ficio— en los ejercicios subsiguientes.
Por lo hasta aquí expuesto, considero que co-
rresponde declarar formalmente admisible el
recurso extraordinario de fs. 155/175 y revocar
la sentencia apelada. Buenos Aires, noviembre
15 de 2017. — Laura M. Monti.
Buenos Aires, marzo 26 de 2019.
Considerando: 1º) Que la Cámara Federal de
Paraná confirmó la sentencia del juez de prime-
ra instancia que hizo lugar a la demanda y, en
consecuencia, declaró la inconstitucionalidad
del art. 79, inc. c), de la Ley de Impuesto a las
Ganancias 20.628. En mérito a ello, ordenó a la
demandada que procediera a reintegrar a la ac-
tora, desde el momento de la interposición de la
demanda y hasta su efectivo pago, los montos
que se le hubieren retenido por aplicación de
la normativa descalificada. Asimismo, dispuso
que cesara para el futuro la aplicación del tri-
buto con relación a sus haberes previsionales.
2º) Que para decidir en el sentido indicado,
el a quo remitió a los fundamentos expresados
en un precedente de ese mismo tribunal, falla-
do el 29 de abril de 2015 (FPA 21005389/2013/
CA1, “Cuesta, Jorge A. c. AFIP s/ acción de
inconstitucionalidad [sumarísimo]”). En esa
oportunidad, la Cámara señaló que resultaba
contrario al principio constitucional de inte-
gralidad del haber previsional su reducción por
— 2ª sesión extraordinaria, 21 de diciembre
de 2016, el destacado no corresponde al texto
original).
La referida ley fue aprobada con amplio con-
senso por representantes de todo el espectro
político (167 votos afirmativos, 4 votos nega-
tivos y 3 abstenciones en la Cámara de Dipu-
tados y 56 votos afirmativos, 2 negativos y 12
abstenciones en la Cámara de Senadores).
Como se dijo precedentemente, la Cámara
Federal de Paraná fundó la inconstituciona-
lidad del impuesto en tres tipos de considera-
ciones: (i) que la jubilación no es renta; (ii) que
el cobro del impuesto importa un supuesto de
doble imposición, ya que el jubilado tributó el
impuesto a las ganancias durante su vida labo-
Impuesto a las Ganancias a los jubilados
Gabriel De Vedia (*)
SUMARIO: I. Introducción. Caso “M. García”. CS.— II. Fundamentos del fallo.— III. Visión doc-
trinaria acerca del Impuesto a las Ganancias.— IV. La jubilación no es ganancia.— V. Petición al
Congreso a fin de que sancione una ley sobre el tema.— VI. Conclusión.
I. Introducción. Caso “M. García”. CS
La Corte Suprema de Justicia de la Nación,
por voto mayoritario —de cuatro contra
{ NOTAS }
Especial para La Ley. Derechos reservados (Ley 11.723)
(*) Fiscal Federal ante la Justicia Federal de la Seguri-
dad Social. Fiscal Subrogante ante la Justicia Nacional del
vías impositivas y que, al abonar el impuesto a
las ganancias durante la actividad laboral, exis-
tía una evidente doble imposición si se gravaba
—con ese mismo tributo— el posterior haber
previsional. Añadió que la naturaleza integral
del beneficio fue reconocida por la Corte Inte-
ramericana de Derechos Humanos en el caso
“Cinco Pensionistas c. Perú”, sentencia del 28
de febrero de 2003, en la que se expuso que
“los derechos económicos, sociales y culturales
tienen una dimensión tanto individual como
colectiva. Su desarrollo progresivo, sobre el
cual ya se ha pronunciado el Comité de Dere-
chos Económicos, Sociales y Culturales de las
Naciones Unidas, se debe medir, en el criterio
de este Tribunal, en función de la creciente co-
bertura de los derechos económicos, sociales, y
culturales en general, y del derecho a la segu-
ridad social y a la pensión en particular, sobre
el conjunto de la población, teniendo presentes
los imperativos de la equidad.
Afirmó que la interpretación y aplicación
de las leyes previsionales debe hacerse de
forma tal que no conduzcan a negar los fi-
nes superiores que ellas persiguen, armoni-
zándose con el conjunto del ordenamiento
jurídico. En consecuencia, entendió que el
art. 79, inc. c), de la ley 20.628 resultaba in-
constitucional pues afectaba los arts. 14 bis,
16, 17, 31, 75 inc. 22, y ccds. de la Constitución
Nacional, el art. 26 de la Convención Ameri-
cana, XVI de la Declaración Americana de
Derechos y Deberes del Hombre y el art. 9º
del Pacto Internacional de Derechos Eco-
nómicos, Sociales y Culturales. Finalmente,
sostuvo que la jubilación no es una ganancia,
sino un débito que tiene la sociedad con el ju-
bilado que le permite gozar de un beneficio
cuando la capacidad laborativa disminuye o
desaparece. A partir de ello concluyó que, al
ser el haber previsional una suma de dinero
que se ajusta al parámetro de integralidad,
ral activa; y (iii) que el impuesto a las ganancias
afecta la integralidad del haber.
III. Conclusión
El fallo de la Corte Suprema afirma que se
vulneraron los siguientes principios:
a. La prohibición de la doble imposición, ya
que se ha cobrado el Impuesto a las Ganan-
cias en la etapa de la vida activa, por lo que se
configura en la contribución para el sistema
de reparto de donde se distribuye el pago de
los haberes para quienes se encuentran en la
pasividad;
b. El principio de integralidad del haber
resulta afectado por cualquier retención
uno— de sus integrantes, declaró la incons-
titucionalidad de los arts. 23, inc. c, 79, inc. c,
81 y 90 de la ley 20.628, ante la pretensión de
la Sra. María Isabel García.
Trabajo. Magister en Derecho de la Magistratura y Dere-
cho Judicial. Doctorando en Ciencias Jurídicas. Especia-
lista en recaudación de los recursos de la seguridad social.
no puede ser pasible de ningún tipo de impo-
sición tributaria.
3º) Que contra lo así resuelto, la Administra-
ción Federal de Ingresos Públicos interpuso
recurso extraordinario que fue denegado en
lo relativo a las invocadas causales de arbitra-
riedad y de gravedad institucional, y concedido
en cuanto a que la sentencia interpretó normas
de carácter federal. Ante ello, el Fisco dedujo
un recurso de queja respecto de la mencionada
denegación.
4º) Que el recurso extraordinario es formal-
mente procedente toda vez que se ha cuestio-
nado la validez de normas federales (arts. 1º, 2º
y 79, inc. c], de la ley 20.628), bajo la pretensión
de ser repugnantes a la Constitución Nacional
y el fallo definitivo del superior tribunal de la
causa ha declarado su inconstitucionalidad
(art. 14, inc. 1º, ley 48). En cuanto a los agravios
contenidos en el recurso de hecho relativos a la
arbitrariedad de la sentencia apelada deben ser
tratados conjuntamente, por estar indisoluble-
mente ligados a los puntos de derecho federal
stricto sensu controvertidos en el recurso ex-
traordinario concedido (Fallos 324:4307).
Asimismo, cabe recordar que cuando se en-
cuentra en discusión la inteligencia que cabe
asignar a normas de naturaleza federal, la Cor-
te no se halla limitada por los argumentos del a
quo o las posiciones de las partes, sino que le in-
cumbe formular una declaración sobre el pun-
to disputado según la interpretación que rec-
tamente le otorgue (Fallos 307:1457; 308:647;
311:2688; 312:2254; 314:529; 323:1491; 329:4628;
330:2416; 331:1369, entre otros).
5º) Que la ley 20.628 de Impuesto a las Ga-
nancias (t.o. por decreto 649/1997), dispone que
“[t]odas las ganancias obtenidas por personas
humanas, jurídicas o demás sujetos indicados
cualquiera sea su naturaleza, tomando con
criterio restrictivo aquellos que provienen de
los impuestos;
c. El principio de igualdad debe ser evaluado
ante circunstancias equivalentes y, por ende,
debe ponderar las diferencias que se aprecian
en cada caso concreto;
d. La jubilación es un beneficio de la segu-
ridad social y no es una renta, de modo que
conforma el medio de supervivencia de una
persona cuando por razones biológicas y
de edad sus competencias y capacidades se
vean reducidas o anuladas;
e. Los principios de la seguridad social avalan
la no imposición fiscal del haber jubilatorio, que
Asimismo, la Corte dispuso poner en cono-
cimiento del Congreso de la Nación la necesi-
dad de adoptar un tratamiento diferenciado
para la tutela de jubilados en condiciones de
vulnerabilidad para ancianidad o enferme-
dad, que conjugue este factor relevante con
el de la capacidad contributiva potencial.
A su vez confirmó la sentencia apelada, en
cuanto ordena reintegrar a la actora desde el
momento de la interposición de la demanda y
hasta su efectivo pago los montos que se hu-
bieran retenido por aplicación de las normas
descalificadas. Hasta tanto el Congreso legisle
sobre el punto, no podrá descontarse suma al-
guna en concepto de impuesto a las ganancias
de la prestación previsional.
La actora, jubilada de la Caja de Jubila-
ciones y Pensiones de la Provincia de Entre
Miércoles 17 de abril de 2019 | 5
en esta ley, quedan alcanzados por el impuesto
de emergencia previsto en esta norma” (art. 1º,
ley 27.430). A su turno, el art. 2º, en lo perti-
nente, prevé que “a los efectos de esta ley son
ganancias, sin perjuicio de lo dispuesto espe-
cialmente en cada categoría y aun cuando no se
indiquen en ellas: 1) Los rendimientos, rentas o
enriquecimientos susceptibles de una periodi-
cidad que implique la permanencia de la fuente
que los produce y su habilitación”.
Concordemente, en el Título II, Capítulo IV,
se enumeran las ganancias de la cuarta catego-
ría, esto es, la “renta del trabajo personal” (de-
nominación sustituida por la de “ingresos del
trabajo personal en relación de dependencia
y otras rentas” en la reciente redacción dada
por la ley 27.346, BO 27 de diciembre de 2016)
y en el art. 79 se dispone que, entre otras, cons-
tituyen “...ganancias de cuarta categoría las
provenientes: (...) c) De las jubilaciones, pensio-
nes, retiros o subsidios de cualquier especie en
cuanto tengan su origen en el trabajo personal
[y en la medida que hayan estado sujeto al pago
del impuesto] y de los consejeros de las socie-
dades cooperativas” (la expresión comprendi-
da entre corchetes corresponde al agregado
incorporado por la ley 27.346).
En consecuencia, la cuestión federal plantea-
da por la Administración Federal de Ingresos
Públicos radica en determinar la validez cons-
titucional de las disposiciones de la ley 20.628
que gravan con el impuesto a las ganancias a
las rentas provenientes de las jubilaciones, pen-
siones, retiros o subsidios de cualquier especie
en cuanto tengan su origen en el trabajo perso-
nal (art. 79, inc. c]).
6º) Que corresponde inicialmente dejar en
claro que el acierto o error, el mérito o la con-
veniencia de las soluciones legislativas no son
puntos sobre los que al Poder Judicial le quepa
está resguardado también por el efecto de la
doble imposición que resultaría de cobrar el im-
puesto a los salarios durante la actividad del afi-
liado y nuevamente hacer lo propio por el haber
jubilatorio que cada pasivo cobra al retirarse;
f. La sustentación del marco constitucional
de los grupos vulnerables impone hacer distin-
ciones evaluando cada caso particular;
g. La división de Poderes impone al Parla-
mento nacional el deber del legislador sobre
los aspectos impugnados del fallo, atendiendo
a la diversidad de casos y circunstancias que se
pueda dar en la realidad.
Cita on line: AR/DOC/839/2019
Ríos, en el año 2015 —cuando contaba con
79 años de edad— promovió demanda con-
tra la Administración Federal de Ingresos
Públicos (AFIP) con el objeto de que se de-
clare la Inconstitucionalidad de la deduc-
ción del Impuesto a las Ganancias sobre su
beneficio, a fin de no ser alcanzada por la
normativa cuestionada, y que se le devuel-
van las sumas retenidas por los conceptos
allí contenidos.
La Cámara Federal de Paraná confirmó
la sentencia de primera instancia, en la cual
se había declarado la inconstitucionalidad
del dispositivo peticionado por la actora, or-
denando a la Administración Federal de In-
gresos Públicos a que cesara en la aplicación
del Impuesto sobre la jubilación de la señora
García y le abonase las sumas que se hubie-
sen retenido desde la promoción de la acción.
6 | Miércoles 17 de abril de 2019
pronunciarse. Sólo los casos que trascienden
ese ámbito de apreciación para internarse en
el campo de lo irrazonable, inicuo o arbitrario,
habilitan la intervención de los jueces (conf.
causas “Bayer SA” —Fallos 340:1480— y CSJ
114/2014 (50-H)/CS1, “Harriet y Donnelly SA c.
Chaco, Provincia del s/ acción declarativa de
certeza”, fallada el 31 de octubre de 2017).
Conforme al principio de división de poderes
y lo reglado por los arts. 4º, 17 y 75 de la Cons-
titución Nacional, es el Congreso quien tiene
la atribución de elegir los objetos imponibles,
determinar las finalidades de percepción y dis-
poner los modos de valuación de los bienes o
cosas sometidos a gravamen, siempre que —en
tal labor— no se infrinjan preceptos constitu-
cionales (Fallos 314:1293; 332:1571; entre otros).
Sentado ello, la cuestión litigiosa involucra,
por un lado, la legítima atribución estatal de
crear tributos y, por el otro, el goce de derechos
de la seguridad social en condiciones de igual-
dad entre los beneficiarios contribuyentes.
7º) Que, en el caso de los beneficiarios de
prestaciones de la seguridad social, compren-
sivo de los jubilados, pensionados, retirados o
subsidiados de cualquier especie siempre que
su status se origine en el trabajo personal, el le-
gislador ha asumido que se trata de un colecti-
vo uniforme al que diferencia de otra categoría,
la de trabajador activo, a la que aplica, a partir
del dictado de la ley 27.346, una escala de de-
ducciones más gravosa. Tal proceder conlleva
un reconocimiento de la distinta naturaleza de
la renta sujeta a tributo, esto es el salario y la
prestación previsional, otorgando mayor tutela
a esta última.
8º) Que sin perjuicio del tratamiento diferen-
ciado que ha realizado el legislador respecto del
colectivo de los beneficiarios de prestaciones
de la seguridad social, en relación al colectivo
de los trabajadores activos, corresponde pre-
guntarse si todos aquéllos se encuentran en las
mismas circunstancias —como para recibir un
tratamiento fiscal igualitario— o si existen con-
Es destacable mencionar que el presidente
de la Corte Suprema de Justicia de la Nación
votó en minoría, ya que según sus fundamentos
“el único modo de mostrar que el impuesto es
inconstitucional es empleando los criterios que
esta Corte ha utilizado de modo sistemático a
lo largo del tiempo, es decir, atendiendo a las
particulares circunstancias del reclamante”.
Entendió en ese sentido que la Sra. García “no
ha acreditado en absoluto que una retención del
orden del 30% en concepto de impuesto a las ga-
nancias sea confiscatoria ni irrazonable”.
El órgano judicial al resolver de ese modo, en
este caso puntual, se diferenció de su doctrina
anterior en la discusión por el Impuesto a las
Ganancias, sobre que era una cuestión de opor-
tunidad, mérito y conveniencia.
Es dable recordar en ese sentido el pronun-
ciamiento recaído en el caso “Dejeanne”, en el
cual el Máximo Tribunal remite por cuestiones
de brevedad a lo dictaminado por la señora
Procuradora (1).
II. Fundamentos del fallo
En el acápite 8º, cuando la sentencia propo-
ne una reflexión al preguntarse si el jubilado
debe tener igual tratamiento que el trabajador
activo en materia de Impuesto a las Ganancias.
Allí establece que, sin perjuicio del tratamiento
{ NOTAS }
 (1) “A mi modo de ver, los montos cobrados por los
actores en virtud de sus respectivas jubilaciones son sus-
ceptibles de ser encuadrados sin dificultad dentro de los
cánones de la ley 20.628 reseñados, a lo que cabe agregar
que la configuración del gravamen decidida por el legis-
diciones especiales, basadas en un estado de
mayor vulnerabilidad (producto de la avanzada
edad u otras situaciones particulares como la
discapacidad) que permitirían distinguir algu-
nos jubilados, pensionados, retirados o subsi-
diados de otros.
A tal efecto, resulta dirimente definir en la
causa los alcances de los principios de igualdad
y de razonabilidad en materia tributaria, lími-
tes constitucionales a la potestad estatal.
9º) Que esta Corte ha dicho que la garantía
de igualdad ante la ley radica en consagrar
un trato legal igualitario a quienes se hallan
en una razonable igualdad de circunstancias
(Fallos 16:118; 95:327; 117:22; 124:122; 126:280;
137:105; 138:313; 151:359; 182:355; 199:268;
270:374; 286:97; 300:1084, entre muchos otros),
lo que no impide que el legislador contemple
de manera distinta situaciones que considere
diferentes, en la medida en que dichas distin-
ciones no se formulen con criterios arbitrarios,
de indebido favor o disfavor, privilegio o infe-
rioridad personal o clase, ni importen ilegíti-
ma persecución de personas o grupos de ellas
(Fallos 115:111; 123:106; 127:167; 182:398; 236:168;
273:228; 295:455; 306:1560; 318:1256).
10) Que, en materia impositiva, el principio
de igualdad no sólo exige la creación de cate-
gorías tributarias razonables (Fallos 150:189;
160:247) sino que también prohíbe la posibili-
dad de unificar las consecuencias tributarias
para situaciones que en la realidad son distin-
tas (Fallos 149:417; 154:337; 156:352; 195:270;
184:592; 209:431; 210:322; 234:568). En efecto,
desde el punto de vista constitucional, hacer
prevalecer el principio de igualdad supone re-
conocer que es tan injusto gravar en distinta
forma a quienes tienen iguales medios como
imponer la misma contribución a quienes están
en desigual situación.
La cláusula constitucional del art. 16 deriva a
la prudencia y sabiduría del Poder Legislativo
una amplia libertad para ordenar, agrupar, dis-
tinguir y clasificar los objetos de la legislación;
diferenciado que ha realizado el legislador —con
la ley 27.346— respecto del colectivo de los bene-
ficiarios de prestaciones de la seguridad social,
en relación con el colectivo de los trabajadores
activos, corresponde preguntarse si todos aque-
llos se encuentran en las mismas circunstan-
cias —como para recibir un tratamiento fiscal
igualitario— o si existen condiciones especiales,
basadas en un estado de mayor vulnerabilidad
(producto de la avanzada edad u otras situacio-
nes particulares como la discapacidad) que per-
mitirían distinguir algunos jubilados, pensiona-
dos, retirados o subsidiados de otros.
Con ese sentido consigna dirimente definir en
la causa los alcances de los principios de igual-
dad y de razonabilidad en materia tributaria,
límites constitucionales a la potestad estatal.
En razón de ello, el voto mayoritario se fun-
da en el alcance de los Principios y exigencia
constitucional de igualdad y de razonabilidad
en materia tributaria. Ello estriba en que la le-
gislación debe contemplar consecuencias jurí-
dicas distintas ante situaciones desiguales.
En esa inteligencia el Alto Tribunal dispuso
que en materia impositiva el principio de igual-
dad no solo exige la creación de categorías tri-
butarias razonables (Fallos: 150:189; 160:247),
sino que también prohíbe la posibilidad de uni-
ficar las consecuencias tributarias para situa-
ciones que en la realidad son distintas.
lador involucra una cuestión ajena a la órbita del Poder
Judicial, a quien no compete considerar la bondad de un
sistema fiscal para buscar los tributos que requiere el
erario público y decidir si uno es más conveniente que
otro, sino que sólo le corresponde declarar si repugna o
no obstante, el establecimiento de categorías
para la percepción de los impuestos debe ser
estrictamente compatible con el principio de
igualdad, no sólo a condición de que todos los
que sean colocados en una clase o categoría
reciban el mismo tratamiento (Fallos 98:67;
320:1166), sino también —y es lo esencial— que
la clasificación misma tenga razón de ser, esto
es que corresponda razonablemente a distin-
ciones reales (conf. argumentos de las causas
“Bayer SA” y “Harriet y Donnelly SA c. Chaco,
Provincia del”, ya citadas).
11) Que no pueden caber dudas acerca de la
naturaleza eminentemente social del reclamo
efectuado por la actora, afirmación que encuen-
tra amplísimo justificativo en el reconocimien-
to de los derechos de la ancianidad receptados
por la Constitución Nacional y examinados por
la jurisprudencia de esta Corte Suprema.
En efecto, la Argentina otorgó jerarquía
constitucional a los derechos sociales al refor-
mar su Constitución Federal en 1949. A su vez,
la Constitución reformada en 1957 se hizo eco
de estas conquistas sociales al acuñar las nor-
mas que en el art. 14 bis establecen los derechos
de la seguridad social en nuestro país. La idea
fundamental que emerge de este texto —al es-
tablecer que el Estado otorgará los beneficios
de la seguridad social que tendrá carácter de
integral e irrenunciable— es la de procurar a
los trabajadores los medios para atender a sus
necesidades cuando en razón de su avanzada
edad evidencien una disminución de su capaci-
dad de ganancia.
En este orden de ideas, en sintonía con los
conceptos que inspiran el constitucionalismo
social, hace ya casi cuarenta años, esta Corte
Suprema destacó en el precedente “Bercaitz”
que es “de equidad y aun de justicia apartarse
del rigor del derecho” cuando resultan involu-
crados los sectores sociales más necesitados
(Fallos 289:430). Desde esta perspectiva pre-
ferentemente social, no pueden caber dudas
entonces que la incorporación de los derechos
de la seguridad social al catálogo de los dere-
En el punto 11 añadieron que, no pueden
caber dudas acerca de la naturaleza eminen-
temente social del reclamo efectuado por la
actora; afirmación que encuentra amplísimo
justificativo en el reconocimiento de los dere-
chos de la ancianidad receptados por la Cons-
titución Nacional y examinados por la juris-
prudencia de esta Corte Suprema.
Esta afirmación del tribunal remite a los
principios que informan el derecho previsional.
Estos principios reflejan los valores, ideales
y aspiraciones de los individuos para alcanzar
una sociedad más justa.
En ese sentido si bien los ciudadanos, como
miembros de la Sociedad, deben cumplir con
sus obligaciones contributivas, no puede es-
tablecerse un criterio general, ya que existen
diversas situaciones sociales y económicas que
deben considerarse al momento de conformar
las categorías tributarias correspondientes.
Es necesario en este momento destacar que
uno de los exponentes principales del derecho
social es el derecho de la seguridad social,
que nace como consecuencia de la evolución
hacia el reconocimiento más profundo del ser
humano, como individuo y como sujeto social,
responsable primigenio de su propio destino
y partícipe solidario en el destino de sus pró-
jimos, en el proceso de socialización de la hu-
no a los principios y garantías contenidos en la Consti-
tución Nacional, (arg. CS, Fallos: 223:233; 318:676, entre
otros)”. (CS, “Dejeanne, Oscar A. y otro c. Administración
Federal de Ingresos Públicos s/ amparo”, D. 248. XLVII.
REX10/12/2013).
chos del trabajador en la Constitución Federal
apunta a dignificar la vida de los trabajadores
para protegerlos en la incapacidad y en la vejez.
12) Que la reforma constitucional introduci-
da en 1994 dio un nuevo impulso al desarrollo
del principio de igualdad sustancial para el
logro de una tutela efectiva de colectivos de
personas en situación de vulnerabilidad, esta-
bleciendo “medidas de acción positiva” —tra-
ducidas tanto en “discriminaciones inversas”
cuanto en la asignación de “cuotas benig-
nas”— en beneficio de ellas. Es que, como se ha
dicho, “en determinadas circunstancias, que
con suficiencia aprueben el test de razonabi-
lidad, resulta constitucional favorecer a deter-
minadas personas de ciertos grupos sociales
en mayor proporción que a otras, si mediante
esa ‘discriminación’ se procura compensar y
equilibrar la marginación o el relegamiento
desigualitarios que recaen sobre aquéllas (...)
se denomina precisamente discriminación
inversa porque tiende a superar la desigual-
dad discriminatoria del sector perjudicado...”
(Bidart Campos, Germán, “Tratado elemental
de derecho constitucional argentino”, 2000,
Ed. Ediar, Buenos Aires, t. I-B, p. 80).
La citada reforma introdujo “discriminacio-
nes inversas” y “cuotas benignas” en materias
muy variadas, tales como la representación
política de las mujeres (art. 37 y cláusula tran-
sitoria segunda), la identidad cultural y el arrai-
go territorial de las comunidades originarias
(art. 75, inc. 17) y, de modo especial, con los
niños en situación de desamparo —desde el
embarazo hasta la finalización del período de
enseñanza elemental—, las madres durante el
embarazo y el tiempo de lactancia, los ancianos
y las personas con discapacidad. Sobre ellos la
Norma Fundamental argentina encomienda al
Congreso de la Nación “Legislar y promover
medidas de acción positiva que garanticen la
igualdad real de oportunidades y de trato, y el
pleno goce y ejercicio de los derechos recono-
cidos por esta Constitución y por los tratados
internacionales vigentes sobre derechos huma-
nos” (art. 75, inc. 23).
manidad basado en la autonomía y libertad de
los individuos (2).
La nueva concepción social del derecho debe
interpretarse como un sistema con presupues-
tos teóricos y no como una simple acumulación
de normas con fin y destinatario comunes.
La idea central en que el derecho social se
inspira no es la de igualdad de las personas sino
la de la nivelación de las desigualdades que en-
tre ellas existen; la igualdad deja de ser punto
de partida del derecho, para convertirse en
meta o aspiración del orden jurídico (3).
Esta desigualdad puede verse entre indivi-
duos ligados entre sí por determinado víncu-
lo jurídico o en aquellas situaciones objetivas
que a las personas les tocan en suerte. De este
modo se advierte la existencia de individuos en
una situación de mayor desventaja o vulnera-
bilidad que otros por diferentes motivos: disca-
pacidad o enfermedad, vejez, imposibilidad de
subsistencia digna, etcétera.
La concepción igualitarista del derecho so-
cial propicia que estas personas o sectores en
situación de vulnerabilidad, por esta sola cau-
sa y con fundamento en su natural dignidad
humana, deben tener una mayor protección
por parte de la comunidad, expresada prin-
cipalmente a través de su forma institucional
que es el Estado (4).
 (2) CHIRINOS, Lino B., ob. cit., p. 100.
 (3) RADBRUCH, Gustav, “Introducción a la Filosofía
del Derecho”, FCE, México, 1978, 3ª ed., p. 162.
 (4) SOSA, Rodolfo A., “Anales de la Facultad de Cien-
cias Jurídicas y Sociales”, UNLP, año 6, 2008, nro. 39.

13) Que el envejecimiento y la discapacidad
—los motivos más comunes por los que se acce-
de al status de jubilado— son causas predispo-
nentes o determinantes de vulnerabilidad, cir-
cunstancia que normalmente obliga a los con-
cernidos a contar con mayores recursos para
no ver comprometida seriamente su existencia
y/o calidad de vida y el consecuente ejercicio de
sus derechos fundamentales.
Por ello, las circunstancias y condicionantes
de esta etapa del ciclo vital han sido motivo de
regulación internacional, generando instru-
mentos jurídicos específicos de relevancia para
la causa que se analiza.
En la Primera Asamblea Mundial sobre
el Envejecimiento de 1982 (convocada por la
Asamblea General de Naciones Unidas), se ela-
boró el Plan de Acción Internacional de Viena
sobre el Envejecimiento, con 62 puntos, pro-
moviendo acciones específicas en temas tales
como la salud y la nutrición, la protección de los
consumidores de mayor edad, la vivienda y el
medio ambiente, la familia y el bienestar social,
entre otros. Expresamente se incluyó la seguri-
dad de los ingresos.
En la Segunda Asamblea Mundial sobre el
Envejecimiento, celebrada en Madrid, Espa-
ña, en 2002, se adoptó la Declaración Política
y el Plan de Acción Internacional sobre el En-
vejecimiento. Ello dio lugar a la Resolución del
Parlamento Europeo sobre el Envejecimiento
que, en lo que orientativamente aquí interesa,
consideró necesario un cambio de actitud a
efectos de lograr una sociedad para todas las
edades, distinguiendo entre quienes pertene-
cen a la tercera edad, llevan vidas saludables,
activas e independientes y participan plena-
mente del ámbito en el que viven y quienes
pertenecen a la cuarta edad, cuya indepen-
dencia y salud son más delicadas y merecen
atención y cuidados específicos con el fin de
que puedan vivir dignamente (conf. inciso F]
de la mencionada resolución).
Radbruch sostiene que si quisiéramos tra-
ducir al lenguaje jurídico la enorme revolución
que estamos presenciando en los hechos y en
las ideas, diríamos que la tendencia hacia un
derecho social va excavando la rígida sepa-
ración entre el derecho privado y el derecho
público, entre el derecho civil y el derecho ad-
ministrativo, entre contrato y ley. Ambos tipos
de derecho penetran el uno en el otro recípro-
camente dando lugar a la aparición de nuevos
campos jurídicos, que no pueden ser atribuidos
al derecho público ni al privado, sino que repre-
senta un derecho enteramente nuevo (5).
Respecto de la posible trasgresión de pre-
ceptos constitucionales —puntualmente aque-
llos consagrados en los arts. 16 y 17— Resulta
oportuno recordar la explicación al respecto
de la Dra. María Angélica Gelli: “sostener que
todos los habitantes son iguales ante la ley sólo
constituye un principio valioso pero incom-
pleto... la cuestión esencial radica en determi-
nar qué se entiende por igual y qué criterios o
pautas se emplean para igualar o diferenciar.
En efecto, el derecho por definición distingue,
crea categorías y dispone clasificaciones... La
negación de esas diferenciaciones equivaldría
tanto como impedir la sanción de normas. Sin
embargo la discriminación prejuiciosa diferen-
cia categorías basada en datos inadecuados;
implica hostilidad contra grupos de personas o
contra individuos de esos grupos” (6).
De acuerdo con la doctrina reiterada de la
Corte Suprema de Justicia de la Nación, la
ley debe ser igual para los iguales en igualdad de
circunstancias, “con lo cual ha examinado la
{ NOTAS }
 (5) RADBRUCH, Gustav, “Introducción a la Ciencia del
Derecho”, Revista de Derecho Privado, Madrid, 1930.
Especial mención merece la participación y
compromiso de nuestro país con la problemá-
tica en el ámbito internacional. En el contexto
de la Asamblea General de Naciones Unidas,
la Argentina ha presidido el Grupo de Trabajo
de composición abierta sobre Envejecimiento,
establecido por la resolución 65/182 (21 de di-
ciembre de 2010) con la misión de aumentar la
protección de los derechos humanos de las per-
sonas adultas mayores, examinando el marco
internacional en vigor en materia de derechos
humanos de las personas de edad y determi-
nando posibles deficiencias y la mejor forma de
corregirlas. Idénticas iniciativas se verifican en
el ámbito regional y del Mercosur.
14) Que el Protocolo Adicional a la Conven-
ción Americana sobre Derechos Humanos en
materia de Derechos Económicos, Sociales y
Culturales (documento que goza de jerarquía
constitucional conforme al art. 75, inc. 22, de
la Norma Fundamental), establece el derecho
a la seguridad social, disponiendo que toda
persona debe gozar de “la seguridad social que
la proteja contra las consecuencias de la vejez
y de la incapacidad que la imposibilite física o
mentalmente para obtener los medios para llevar
una vida digna y decorosa...” (art. 9º del Proto-
colo Adicional; el énfasis es agregado ). A tales
efectos, el Protocolo dispone la obligación de
los Estados partes de adoptar todas las medi-
das necesarias, hasta el máximo de los recur-
sos disponibles y tomando en cuenta su grado
de desarrollo, a fin de lograr progresivamente,
y de conformidad con la legislación interna, la
plena efectividad de los derechos que se reco-
nocen en el documento (art. 1º).
A su turno, la Convención Interamericana
sobre la Protección de los Derechos Humanos
de las Personas Mayores (CIPDHPM), adop-
tada por la Organización de Estados Ame-
ricanos durante la 45ª Asamblea General de
la OEA, el 15 de junio de 2015, e incorporada
a nuestro ordenamiento jurídico mediante
ley 27.360 (en vigor desde el 22 de noviembre
categoría normativa hacia adentro, para eva-
luar si a alguno de los integrantes de aquélla
se lo excluye del goce de los derechos que se
reconocen a los otros”. Y concluye: “Una ga-
rantía mayor de la igualdad exige un análisis
de razonabilidad más intenso para controlar
las pautas con las que se construyeron las ca-
tegorías” (7).
Por su lado, la Corte Suprema de Justicia
de la Nación ha admitido que el legislador
contemple en forma distinta situaciones que
considera diferentes, pero donde la discrimi-
nación no sea arbitraria ni importe ilegítima
persecución o indebido privilegio de personas
o de grupos de personas, aunque su funda-
mento sea opinable (8).
“Para que haya denegación de la igualdad
ante la ley no sólo ha de existir discriminación,
sino que, además, ella deberá ser arbitraria. No
sucede así, por supuesto, cuando el “distingo”
se basa en la consideración de una “diversidad
de circunstancias” que funda el distinto trata-
miento legislativo. Todo depende, pues, de que
concurran “objetivas razones” de diferencia-
ción que no reciban o no merezcan tacha de
irrazonabilidad” (9).
Lo que la igualdad exige es que los mismos
medios y métodos sean aplicados imparcial-
mente a todas partes de la misma clase, de
modo que la ley obre con uniformidad sobre
todas las personas situadas en circunstan-
cias similares. La propiedad raíz puede ser
gravada con exclusión de la propiedad perso-
nal o la persona aisladamente, pero ninguna
 (6) GELLI, María Angélica, “Constitución de la Nación
Argentina”, Ed. La Ley, p. 136.
de 2017), consagra el compromiso de los Es-
tados partes para adoptar y fortalecer “todas
las medidas legislativas, administrativas, ju-
diciales, presupuestarias y de cualquier otra
índole, incluido un adecuado acceso a la jus-
ticia a fin de garantizar a la persona mayor
un trato diferenciado y preferencial en todos
los ámbitos”, así como también las medidas
necesarias a fin de lograr, progresivamente, la
plena efectividad de los derechos económicos.
Contempla, asimismo, el derecho que tiene
toda persona mayor a la seguridad social que
la proteja para llevar una vida digna (arts. 4º,
incs. c] y d], y 17). Este instrumento hace hin-
capié en el “enfoque diferencial para el goce
efectivo de los derechos de la persona mayor”
como uno de los principios generales aplica-
bles respecto de los derechos reconocidos en
la Convención (art. 3º, punto 1).
15) Que de lo anteriormente reseñado se des-
prende que, a partir de la reforma constitucio-
nal de 1994, cobra especial énfasis el deber del
legislador de estipular respuestas especiales
y diferenciadas para los sectores vulnerables,
con el objeto de asegurarles el goce pleno y
efectivo de todos sus derechos.
Dicho imperativo constitucional resulta
transversal a todo el ordenamiento jurídico,
proyectándose concretamente a la materia tri-
butaria, ya que no es dable postular que el Esta-
do actúe con una mirada humanista en ámbitos
carentes de contenido económico inmediato (li-
bertades de expresión, ambulatoria o tránsito,
etc.) y sea insensible al momento de definir su
política fiscal. Es que, en definitiva, el sistema
tributario no puede desentenderse del resto del
ordenamiento jurídico y operar como un com-
partimento estanco, destinado a ser autosufi-
ciente “a cualquier precio”, pues ello lo dejaría
al margen de las mandas constitucionales.
16) Que el control judicial del cumplimiento
de este imperativo constitucional no implica
desconocer el principio de división de poderes,
puede ser sometida a una regla diferente de
la aplicada a otra propiedad de idéntica clase
sin razón aparente.
En el consid. 12 del fallo “García” se citó al
encumbrado jurista argentino Germán Bidart
Campos, a fin de desarrollar el concepto de la
discriminación inversa. Logró así fundamentar
el equilibrio y compensar la marginalidad o el
relegamiento desigualitario que recaen sobre
el pueblo, y que derivan en asimetrías socia-
les de quienes se encuentran verdaderamen-
te desprotegidos, segmento donde el Estado
debe demostrar su presencia.
Para cumplir con lo dicho, no puede pasarse
por alto la importancia de asegurar la igualdad
sustancial, ya que sin ella no podríamos lograr
algo tan importante como ser la igualdad for-
mal en su sentido más abarcativo.
A continuación, se hizo hincapié en la situa-
ción de vulnerabilidad en la que se encuentran
aquellas personas que acceden al “estatus jubi-
latorio”.
Por ello, la Corte Suprema de Justicia de
la Nación pone en evidencia que “la sola ca-
pacidad contributiva, como parámetro para
el establecimiento de tributos a los jubilados,
pensionados, retirados o subsidiados, resulta
insuficiente si no se pondera la vulnerabilidad
vital del colectivo concernido”.
Esa concepción de estado de vulnerabilidad,
que debería ser contenido por el Estado, con-
cuerda con el avance que se desarrolla a nivel
 (7) GELLI, María Angélica, ob. cit.
 (8) CS, Fallos: 299-181.
Miércoles 17 de abril de 2019 | 7
ni el origen representativo del tributo, toda vez
que “...la falta de causa en la ley no es óbice para
que se examine, por vía ‘jurisdiccional’ princi-
palmente, la existencia de una causa legítima
en todo impuesto o contribución establecido
por la ley. Pero para eso es preciso diferenciar
siempre el criterio político del objeto del ‘con-
trol jurisdiccional’ (...) Todos los principios y
preceptos expresos o implícitos de la Constitu-
ción evidencian que el sistema legal impositivo
no deriva solamente de la ley, sino que toda
contribución tiene su ‘causa constitucional’.
No basta, pues, decir que el pago del impuesto
es definitivo o incontestable porque el Estado
al ejercer el poder impositivo procede como
poder público, o como poder político sobera-
no, ya que sin el pago del impuesto el Estado
no podría subsistir. Esto último, es, sin duda,
cierto en cualquier régimen. Pero lo que debe
diferenciarse, según el régimen político, es el
impuesto constitucional —es decir, jurídico—
del impuesto inconstitucional —es decir, anti-
jurídico—. En los gobiernos absolutos no hay
por qué examinar la causa. El monarca es el
legislador máximo: quod principi placuit, legis
habet vigorem. Pero en los gobiernos constitu-
cionales la solución es bien distinta: los poderes
deben obrar ‘en la órbita de su competencia y
de acuerdo con la Constitución’, que es la ley
suprema. Las Constituciones de los Estados
constitucionales por antonomasia, además de
las reglas que limitan la competencia de los
poderes, contienen normas establecidas en de-
fensa de los administrados y contribuyentes;
esas normas constituyen garantías de orden ju-
rídico” (Bielsa, Rafael, “La noción de causa con
particular referencia al derecho financiero”,
Anuario del Instituto de Derecho Público, Nº 1,
Rosario, 1938, ps. 154/155). En esa inteligencia,
“en toda contribución especialmente impues-
ta ‘puede haber’ una razón política superior y
‘debe haber’ una razón jurídica (causa jurídica).
La primera escapa al control de legitimidad
(lato sensu de constitucionalidad), a menos que
lesione una garantía constitucional. Entonces
el control jurisdiccional surge y se coloca so-
mundial en cuanto a la preocupación por pro-
teger los Derechos Humanos reconocidos por
las distintas Convenciones Internacionales.
Desde esa perspectiva, quien concibe al régi-
men previsional desde una mirada netamente
contributiva, que otorga haberes jubilatorios
calculados con base, únicamente, en los aportes
efectuados y en las remuneraciones percibidas
por el trabajador, sin dudas obtiene una visión
sesgada del sistema desatendiendo principios
básicos como la sustentabilidad, la solidaridad,
y la inclusión.
Al momento de calcular el haber jubila-
torio, las remuneraciones percibidas y los
aportes efectuados por el trabajador deben
ponderarse junto con la necesidad de man-
tener un sistema sustentable, la solidaridad
intrageneracional y la obligación del Estado
de dar cobertura a aquellos sectores de ma-
yor vulnerabilidad.
En otro caso que fue llevado a su vista, el
Alto Tribunal determinó que “los derechos
fundamentales que consagran obligaciones
de hacer a cargo del Estado, con operati-
vidad derivada, están sujetos al control de
razonabilidad por parte del Poder Judicial;
y sin perjuicio de las decisiones políticas dis-
crecionales, los poderes deben atender a las
garantías mínimas indispensables para que
una persona sea considerada como tal en si-
tuaciones de extrema vulnerabilidad” (10).
En conclusión, la vulnerabilidad es la incapa-
cidad que surge en un individuo al presentarse
 (9) CS, Fallos: 313:1638.
 (10) CS, Fallos: 335:452.
8 | Miércoles 17 de abril de 2019
bre la propia discrecionalidad política” (Bielsa,
ídem, p. 156).
17) Que lo expuesto pone en evidencia que la
sola capacidad contributiva como parámetro
para el establecimiento de tributos a los jubi-
lados, pensionados, retirados o subsidiados, re-
sulta insuficiente si no se pondera la vulnerabi-
lidad vital del colectivo concernido. La falta de
consideración de esta circunstancia como pau-
ta de diferenciación tributaria supone igualar
a los vulnerables con quienes no lo son, desco-
nociendo la incidencia económica que la carga
fiscal genera en la formulación del presupuesto
de gastos que la fragilidad irroga, colocando al
colectivo considerado en una situación de noto-
ria e injusta desventaja.
En esas condiciones el estándar de revisión
judicial históricamente adoptado por esta Cor-
te, según el cual los términos cuantitativos de la
pretensión fiscal sólo deben ser invalidados en
caso de confiscación, no permite dar una ade-
cuada respuesta a la protección constitucional
de contribuyentes como los anteriormente des-
criptos. Ello no supone desterrar el criterio de
la “no confiscatoriedad” del tributo como pau-
ta para evaluar la adecuación cuantitativa de
un gravamen a la Constitución Nacional, sino
advertir que tal examen de validez, centrado
exclusivamente en la capacidad contributiva
potencial del contribuyente, ignora otras varia-
bles necesarias, fijadas por el propio texto cons-
titucional, para tutelar a quienes se encuentran
en tan excepcional situación.
18) Que, en ese orden argumentativo, el aná-
lisis integral de la capacidad contributiva impli-
ca que la equiparación de un jubilado en con-
diciones de mayor vulnerabilidad con otro que
no se encuentra en esa situación, pasa por alto
el hecho evidente de que el mismo ingreso no
impactará de igual manera en un caso que en
otro, insumiendo más gastos en el primero que
en el segundo. Dicho de otro modo: la misma
un fenómeno que puede amenazarlo o que no
le permita reponerse de una contingencia que
haya sufrido.
Es allí donde el Estado debe aplicar o re-
configurar políticas públicas que se direc-
cionen hacia los grupos vulnerables, cum-
pliendo el rol de asignador de recursos o
derechos.
Por ello resulta acertada la decisión de la
Corte Suprema de Justicia de la Nación, que
pone en evidencia que “la sola capacidad con-
tributiva, como parámetro para el estableci-
miento de tributos a los jubilados, pensionados,
retirados o subsidiados, resulta insuficiente si
no se pondera la vulnerabilidad vital del colec-
tivo concernido”.
Sin embargo, es notoria la ausencia de argu-
mentos más sólidos en algunos tribunales.
El motivo de ello puede radicar en la inten-
ción de circunscribir el enunciado a circuns-
tancias que abarcan no sólo el hecho de ser
jubilado, sino además de revestir el carácter de
anciano o ser vulnerable por poseer algún gra-
do de discapacidad.
Tal vez la Corte debiera avanzar aún más y
respetar los argumentos de tribunales inferio-
res que atienden la naturaleza jurídica del be-
neficio previsional.
A fin de dar un aporte, haremos un breve rac-
conto de algunos de estos fallos antes de enmar-
car la cuestión.
{ NOTAS }
 (11) JARACH, D, “Finanzas Públicas y Derecho Tri-
butario”, Ed. AbeledoPerrot, Buenos Aires, 2013, 4ª ed.,
p. 226.
capacidad económica —convertida sin más por
el legislador en capacidad contributiva— está
destinada a rendir en ambos casos de manera
diferente, desigualando en la realidad lo que el
legislador igualó.
Se advierte entonces que la estructura tipifi-
cada por el legislador (hecho imponible, deduc-
ciones, base imponible y alícuota) termina por
subcategorizar mediante un criterio estricta-
mente patrimonial (fijando un mínimo no impo-
nible) a un universo de contribuyentes que, de
acuerdo a una realidad que la Constitución obli-
ga a considerar, se presenta heterogéneo. La
opción legislativa elaborada originariamente
en un contexto histórico diferente, con un mar-
co constitucional previo a la última reforma de
la Norma Fundamental, y reiterada casi auto-
máticamente a través de los años ha devenido,
pues, insuficiente y —en el específico caso bajo
examen— contraria al mandato constitucional.
19) Que en el caso bajo examen ha quedado
comprobado que: a) la actora contaba en 2015,
al deducir la demanda, con 79 años de edad
(fs. 6); b) padecía problemas de salud que no
fueron controvertidos (fs. 56/56 vta.); y c) los
descuentos realizados en su beneficio jubila-
torio oscilaron en el período marzo a mayo de
2015 entre el 29,33% y el 31,94% (fs. 41), y fueron
reconocidos por la propia demandada.
Tales circunstancias, comprobadas en la
causa, convierten a la tipología originaria del
legislador, carente de matices, en una manifes-
tación estatal incoherente e irrazonable, viola-
toria de la Constitución Nacional.
Es probable que la falta de percepción fina
respecto de la subcategorización de los jubi-
lados, incorporando los elementos relevantes
de la vulnerabilidad a la capacidad económi-
ca inicial, se explique por la reiteración de un
standard patrimonial escogido varias décadas
atrás en las que era tecnológicamente imposi-
III. Visión doctrinaria acerca del Impuesto a las Ga-
nancias
En primer término debe mencionarse que los
tributos son recursos que el Estado recauda de
los ciudadanos para lograr la satisfacción y sol-
ventar la prestación de los servicios públicos.
Los tributos son las prestaciones, general-
mente en dinero, que el Estado exige en ejerci-
cio de su poder de imperio, en virtud de una ley
que crea obligaciones a cargo de los sujetos, en
la forma y cuantía que la misma ley establezca,
para cubrir el gasto que le demande el cumpli-
miento de sus fines (11).
En ese sentido el Estado tiene la potestad
de crear por su propia voluntad ciertos tribu-
tos, exigibles a los ciudadanos para el cumpli-
miento de sus fines; sin embargo tal potestad
no es ilimitada, ya que se encuentra sometida
a varios criterios.
La potestad tributaria solo se puede ejercer
mediante ley, es decir, que todo tributo sólo se
puede crear mediante la aprobación de una ley,
pero además cada persona debe contribuir en
equitativa proporción a su capacidad de pago.
En ese sentido, del poder tributario surge la
potestad de gravar, mediante normas jurídicas
de las cuales nace para ciertos individuos la
obligación de pagar tributos.
La potestad tributaria se manifiesta por la
facultad estatal de crear, modificar o suprimir
tributos, lo cual, traducido al campo jurídico,
 (12) VILLEGAS, H., “Curso de Finanzas, derecho finan-
ciero y tributario”, Ed. Astrea, Buenos Aires, 2007, 9ª ed.,
p. 255.
ble distinguir —dentro del universo rotulado
como “jubilados”— entre quienes son vulnera-
bles en mayor o menor medida. Hoy esta dife-
renciación puede extraerse —cuanto menos en
sus trazos más notorios, que es lo que busca el
legislador— a partir de la propia información
registral en poder del Estado. Bastaría con cru-
zar los datos de los departamentos previsiona-
les y asistenciales estatales competentes para
generar subclasificaciones que conformaran
estándares impregnados de justicia y simplifi-
caran la tarea revisora de los tribunales.
20) Que debe quedar en claro que no se pre-
tende desde el Poder Judicial establecer, a los
efectos del pago del impuesto a las ganancias,
cuál debe ser la capacidad contributiva de
cada jubilado en concreto, pues ello equivaldría
—desde el punto de vista lógico— a consagrar
la insensatez de promover tantas categorías
como beneficiarios existan en el sistema, y
—desde el punto de vista jurídico— asumir una
tarea propia del legislador, violentando el prin-
cipio republicano de la división de poderes. Lo
que se pretende, ejerciendo competencias que
son propias, es analizar —cuando un caso llega
a la decisión del poder encargado de resolver—
si en la causa el standard genérico utilizado por
el legislador cumple razonablemente con los
principios constitucionales o si, por el contra-
rio, su aplicación concreta vulnera derechos
fundamentales. En tal hipótesis, lo que corres-
ponde hacer a la magistratura es declarar la in-
compatibilidad de la norma con la Constitución
en el caso concreto, sin perjuicio de poner en
conocimiento del Congreso la situación, para
que éste —ejerciendo sus competencias cons-
titucionales— identifique situaciones y revise,
corrija, actualice o complemente razonable-
mente el criterio genérico originario atendien-
do al parámetro establecido por la justicia.
21) Que por lo demás, la decisión que se adop-
ta en la presente causa se enrola dentro de la
jurisprudencia de esta Corte Suprema en ma-
implica la posibilidad de dictar normas gene-
radoras de contribuciones que las personas
deban entregar bajo coacción (12).
Sin perjuicio de ello, el poder tributario del
Estado reviste ciertas limitaciones para su ejer-
cicio basadas en principios jurídicos fundamen-
tales, que garantizan formal y materialmente
que no se ejerza arbitrariamente el poder y
específicamente el contenido de la normativa.
En ese orden se puede concluir que el poder
tributario a la facultad o posibilidad jurídica
del Estado de exigir tributos con relación a
personas o susceptibles de ser comprendidos
en el ejercicio de su autoridad.
Esta facultad, como expresión de soberanía,
suele tener limitaciones, ya sea de orden terri-
torial, en cuanto a los criterios de vinculación
a adoptar para ligar la materia gravable con el
ejercicio soberano del referido poder; como de
orden jurídico, emanadas de normas constitu-
cionales que regulan su alcance (13).
Sin embargo, son los principios jurídicos
los que actúan imponiendo límites a la po-
testad tributaria, ya que esta no puede ser
omnipotente en un Estado de Derecho que se
precie de serlo.
En nuestro derecho positivo el hecho gene-
rador del Impuesto a las Ganancias o renta
no es otro que la disponibilidad económica de
una riqueza, por lo cual, en el régimen de la
ley 20.628, es ganancia todo incremento patri-
monial producido en determinado período de
 (13) SCHINDEL, A., “Los principios constitucionales de
la tributación. Constitución de la Nación Argentina y Nor-
mas Complementarias. Análisis Doctrinal y Jurispruden-
teria de seguridad social, en las que el Tribunal
se ha manifestado particularmente sensible a
las cuestiones que atañen al resguardo de los
créditos pertenecientes a la clase pasiva, gru-
po vulnerable e históricamente postergado,
procurando con sus decisiones hacer efectiva
la protección que la Constitución Nacional ga-
rantiza a la ancianidad (art. 75, inc. 23). Con
este objetivo, declaró la inconstitucionalidad
de normas procesales que conspiraban contra
la celeridad de los procesos previsionales (Fa-
llos 328:566, “Itzcovich”); reconoció el derecho
al reajuste de las prestaciones previsionales y
la movilidad jubilatoria (Fallos 328:1602, “Sán-
chez” y 329:3089, “Badaro”); admitió la actua-
lización de las remuneraciones a los fines de
los cálculos de los haberes jubilatorios (Fallos
332:1914, “Elliff” y 341:1924, “Blanco”); recono-
ció el derecho a la devolución de los aportes
voluntarios efectuados al sistema de capitali-
zación (Fallos 337:1564, “Villarreal”); reconoció
la naturaleza previsional de la renta vitalicia
extendiéndole la garantía de la movilidad y ga-
rantizó la percepción de una suma equivalente
al haber mínimo del régimen ordinario (Fallos
338:1092 y 339:61, “Etchart” y “Deprati”, res-
pectivamente), y tomó diversas decisiones en
materia de atribución de competencia judicial
con el objeto de evitar la postergación injusti-
ficada en la tramitación de las causas (Fallos
337:530 y 339:740, “Pedraza” y “Constantino”,
respectivamente).
22) Que en los términos citados es deber
de esta Corte, cabeza del Poder Judicial de la
Nación, expedirse en el caso, recordando que
mediante Acordada 5/2009 este Tribunal ha
adherido a las 100 Reglas de Brasilia sobre Ac-
ceso a la Justicia para Personas en Condición
de Vulnerabilidad, documento en el que se con-
sidera tales a quienes, por diversas razones,
“encuentran especiales dificultades para ejer-
citar con plenitud ante el sistema de justicia
los derechos reconocidos por el ordenamiento
jurídico” (confr. regla 3).
tiempo susceptible de una periodicidad que
implique la permanencia de la fuente que los
produce y su habilitación (14).
En cuanto a los sujetos obligados, debe men-
cionarse que respecto de las sociedades de ca-
pital, todas sus rentas son susceptibles de ser
gravadas. En cambio, para las personas huma-
nas no todas sus rentas son susceptibles de ser
gravadas, sino que para que se configure la “ga-
nancia” de acuerdo con lo establecido en la ley,
es necesario que sea periódica, permaneciendo
su fuente y que se halle habilitada.
La periodicidad se vincula con la capacidad
de que la renta perdure en el tiempo y no sea
accidental, que debe repetirse y ser periódica
en el tiempo (se requiere, por lo menos, un año
de ejercicio económico).
En lo referido al requisito de permanencia de
la fuente, no es solo la renta lo que debe per-
manecer en el tiempo, sino también su fuente
productora, a fin de que se regenere la renta.
La fuente productora de la renta, por último,
debe tener condiciones suficientes para poder
generarla.
IV. La jubilación no es ganancia
En la actualidad a pesar de modificaciones
legales y jurisprudenciales, todavía existe un
gran número de jubilados a los que el Estado
retiene el impuesto a las ganancias. Ante esta
situación, se viene planteando la idea de si los
jubilados deben tributar dicho impuesto.
cial I”, Ed. J. L. Depalma, 2009, p. 706.
 (14) FONROUGE, Giuliani, “Derecho Financiero”, t. II,
ps. 787/8.

23) Que habida cuenta de la relación de
colaboración que debe existir entre los de-
partamentos de Estado, corresponde hacer
saber a las autoridades que tienen asignadas
las atribuciones para efectuar las correccio-
nes generales necesarias, que la omisión de
disponer un tratamiento diferenciado para
aquellos beneficiarios en situación de mayor
vulnerabilidad que se encuentran afectados
por el tributo (en especial los más ancianos,
enfermos y discapacitados), agravia la Cons-
titución Nacional en los términos citados pre-
cedentemente.
24) Que dado que la misión más delicada
del Poder Judicial es la de saberse mantener
dentro del ámbito de su jurisdicción, sin me-
noscabar las funciones que incumben a los
otros poderes ni suplir las decisiones que de-
ben adoptar para solucionar el problema, co-
rresponde ordenar que, hasta que el Congreso
Nacional legisle sobre el punto, no podrá rete-
nerse suma alguna en concepto de impuesto
a las ganancias a la prestación previsional de
la demandante. Asimismo, corresponde con-
firmar la sentencia apelada en cuanto ordenó
el reintegro de los importes abonados por la
actora con sustento en las normas declaradas
inconstitucionales.
Por todo lo expuesto, y oída la señora Procu-
radora Fiscal en la causa FPA 21005389/2013/
CA1-CS1, “Cuesta, Jorge A. c. AFIP s/ acción de
inconstitucionalidad (sumarísimo)” se hace lu-
gar a la queja, se declara procedente el recurso
extraordinario, y se resuelve:
I. Declarar en el presente caso, y con el al-
cance indicado, la inconstitucionalidad de
los arts. 23, inc. c); 79, inc. c); 81 y 90 de la ley
20.628, texto según leyes 27.346 y 27.430.
II. Poner en conocimiento del Congreso de
la Nación la necesidad de adoptar un trata-
En los últimos tiempos ha cobrado relevan-
cia la postura que sostiene que los salarios y
las pensiones de jubilación no constituyen
ganancias y que por ello, en consecuencia,
deberían estar exentos de gravamen.
Puede advertirse que los propios trabaja-
dores y jubilados consideran que no pertene-
cen a una clase que percibe remuneraciones
que puedan constituir ganancias, lo cual ha
ocasionado su congelamiento y a su vez ha
provocado una especie de confiscación implí-
cita de salarios.
Por eso resulta ilustrativo aclarar que tales
beneficios producto de salarios y haberes ju-
bilatorios están protegidos por la garantía de
integridad, proporcionalidad y sustitutividad,
lo cual se contrapone a la idea de que sean re-
chazados por el propio Estado, cuando es este
el encargado de velar por la vigencia y efecti-
vidad de estos principios constitucionales.
La Cámara Federal de la Seguridad Social ha
sostenido que la naturaleza jurídica de las pres-
taciones previsionales como contraprestación
por una contingencia no puede equipararse
con una ganancia producto del ejercicio de una
actividad con fines de lucro.
En efecto, ha dicho la Cámara (2017) que:
“La Cámara Federal de la Seguridad So-
cial (...) ha sostenido, desde sus orígenes,
que las jubilaciones y pensiones no consti-
tuyen una gracia o un favor concedido por
el Estado, sino que son consecuencia de la
remuneración que sus titulares percibían
como contraprestación laboral y con referen-
{ NOTAS }
 (15) CFed. Gral. Roca, “Fornari, Silvia C. - López, Silvia
L. c. Estado Nacional - Administración Federal de Ingresos
Públicos s/ acción meramente declarativa de inconstitucio-
miento diferenciado para la tutela de jubi-
lados en condiciones de vulnerabilidad por
ancianidad o enfermedad, que conjugue este
factor relevante con el de la capacidad con-
tributiva potencial.
III. Confirmar la sentencia apelada en cuanto
ordena reintegrar a la actora desde el momen-
to de la interposición de la demanda y hasta
su efectivo pago, los montos que se hubieran
retenido por aplicación de las normas descali-
ficadas. Hasta tanto el Congreso legisle sobre
el punto, no podrá descontarse suma alguna
en concepto de impuesto a las ganancias de la
prestación previsional.
Costas por su orden, en atención a la natura-
leza de la cuestión debatida. Agréguese la queja
al principal. Exímase al recurrente de efectuar
el pago del depósito previsto en el art. 286 del
Cód. Proc. Civ. y Com. de la Nación, cuyo pago
se encuentra diferido de conformidad con lo
prescripto en la Acordada 47/1991. Notifíque-
se y, oportunamente, devuélvase. — Carlos F.
Rosenkrantz (en disidencia). — Ricardo L. Loren-
zetti. — Elena I. Highton de Nolasco. — Juan C.
Maqueda. — Horacio Rosatti.
Disidencia del doctor Rosenkrantz
Considerando:
1º) María Isabel García de Cano se desem-
peñó en su vida activa como diputada y docen-
te y obtuvo su jubilación de la Caja de Jubi-
laciones y Pensiones de la Provincia de Entre
Ríos. En tal carácter, solicitó que se declare
la inconstitucionalidad de los arts. 1º, 2º y 79,
inc. c), de la ley 20.628 (en adelante, la “Ley de
Impuesto a las Ganancias”), en tanto, al gra-
var sus haberes jubilatorios, se violarían los
arts. 14 bis, 16, 17, 31, 33, 75, inc. 22, de la Cons-
titución Nacional. Asimismo, requirió que se
ordene oficiar a la AFIP, la ANSeS y/o la Caja
cia a la cual efectuaron sus aportes y como
débito de la comunidad por dichos servicios,
por lo que una vez acordadas configuran de-
rechos incorporados al patrimonio y ningu-
na ley posterior podría abrogarlos más allá
de lo razonable, pues encuentran como valla
infranqueable expresas garantías de orden
constitucional”.
En ese mismo sentido se pronunció la Cá-
mara Federal de Apelaciones de Gral. Roca,
al afirmar que: “La “ganancia” es el provecho,
interés o fruto que se obtiene de las relaciones
con terceros, sean comerciales o no. La inclu-
sión de los términos “provecho”, “fruto” e “in-
terés” remiten a acciones orientadas al rinde, es
decir, a la obtención de una renta (...) Como el
haber jubilatorio no es una contraprestación,
ya que, por definición, quien la percibe no tra-
baja, se esfuma por completo, y sin el menor
margen para la duda, la idea de que un ingre-
so jubilatorio es una “ganancia (...). El haber
previsional no es un provecho o fruto de tratos
con otros, mucho menos de índole mercantil,
sino que es un ingreso que se tiene cuya causa
o título no es una contraprestación del jubila-
do sino un hecho anterior, ya finiquitado, que
fue la realización de una cantidad determina-
da de aportes durante su vida económicamen-
te activa y el haber llegado a la edad estipu-
lada (...). Si la ley que establece el impuesto a
las “ganancias” atrapa en uno de sus renglo-
nes un ingreso económico que no ostenta esa
cualidad, padece una inconsistencia legal en
sus términos, pues incluye hechos que no son
los que la propia ley contempla como aquellos
que deben ser gravados, definiendo además
como sujetos pasivos del tributo a quienes no
podrían serlo” (15).
nalidad”, 2017.
 (16) CFed. Paraná, “Cuesta Jorge A. c. AFIP s / acción
de inconstitucionalidad”, (S/F).
de Jubilaciones de la Provincia de Entre Ríos
a efectos de que no se apliquen más retencio-
nes sobre sus haberes jubilatorios en concepto
de impuesto a las ganancias.
2º) El Juzgado Federal de Concepción del
Uruguay Nº 2 hizo lugar a la demanda, senten-
cia que fue confirmada por la Cámara Federal
de Paraná. La Cámara fundamentó su decisión
remitiendo a su sentencia en autos “Cuesta,
Jorge Antonio”, de fecha 29 de abril de 2015.
Sostuvo allí que resultaba contrario al principio
constitucional de integralidad del haber previ-
sional su reducción por vías impositivas y que,
al haber abonado el impuesto a las ganancias
durante la actividad laboral del jubilado, existe
una evidente doble imposición si se grava con
ese mismo tributo su posterior haber previsio-
nal. La Cámara afirmó, asimismo, que la jubila-
ción no es una ganancia sino el cumplimiento de
un débito que tiene la sociedad hacia el jubilado
que fue protagonista del progreso social en su
ámbito y en su época. Tachó de inconstitucio-
nal el art. 79, inc. c), de la Ley de Impuesto a las
Ganancias por afectar la integralidad del bene-
ficio previsional consagrada en el art. 14 bis de
la Constitución Nacional y por ser contrario a
los arts. 16, 17, 31, 75, inc. 22, de esa Norma Fun-
damental y a los arts. 26 de la Convención Ame-
ricana, XVI de la Declaración Americana de los
Derechos y Deberes del Hombre, 22 y 25 de la
Declaración Universal de Derechos Humanos y
9º del Pacto Internacional de Derechos Econó-
micos, Sociales y Culturales.
3º) Contra lo así resuelto, la Administración
Federal de Ingresos Públicos interpuso recur-
so extraordinario federal. El recurso fue con-
cedido en orden a la interpretación de normas
federales pero denegado en lo atinente a la ar-
bitrariedad y gravedad institucional invocadas,
denegación que originó la presentación de la
queja que será resuelta conjuntamente con el
presente.
Con similar temperamento se pronunció
la Cámara Federal de Apelaciones de Para-
ná (S/F), que afirmó en su oportunidad que
“el beneficio jubilatorio no es ganancia en los
términos de la ley tributaria, sino un débito
social que se cumple reintegrando aportes
efectuados al sistema previsional” (16).
V. Petición al Congreso a fin de que sancione una
ley sobre el tema
Al final de los considerandos y punto II
de la disidencia, el Alto Tribunal exhorta, al
igual que en otros casos relevantes en nues-
tra materia (17), a que en un plazo prudente
el Honorable Congreso de la Nación legisle,
teniendo en cuenta las consideraciones plas-
madas en el fallo.
Uno de los grandes problemas de la Socie-
dad, que generan injusticias e inequidades, se
manifiesta en la reiteración de los planteos ju-
diciales para solucionarlos.
El Poder Judicial tiene competencia para
resolver situaciones concretas y actuar en el
campo de la demarcación del Derecho.
El Constituyente le otorgó al Congreso de la
Nación las facultades para legislar con carácter
obligatorio y general, respecto de las conductas
que deben normar a las relaciones jurídicas.
Resulta disvaliosa la alta litigiosidad en ma-
teria de Derechos Económicos, Sociales y Cul-
turales, debido a que generan la existencia de
ciudadanos favorecidos por algunas sentencias
y un colectivo mayoritario que no está en condi-
ciones de acceder al Poder Judicial.
 (17) CS, Fallos: 341:1924; 329:3089.
 (18) IVANEGA, Miriam M., “Reflexiones acerca del
tiempo y los derechos fundamentales”, Sup. Const. 2013
Miércoles 17 de abril de 2019 | 9
De acuerdo con el recurrente, el carácter
integral de las jubilaciones no puede ser en-
tendido como sinónimo de intangibilidad de
los haberes previsionales sino que, por el con-
trario, debe entenderse como referido a que el
beneficiario de una jubilación debe tener una
cobertura global de todas las contingencias
que pudieran afectarlo. Asimismo, afirma que
el tribunal a quo no reparó en que el derecho
de gozar de los beneficios de la seguridad social
no excluye la obligación, en tanto exista capa-
cidad contributiva, de proveer a los gastos del
Estado. Destaca que en el caso, conforme surge
de la prueba documental acompañada por la
propia actora, los haberes jubilatorios superan
ampliamente los montos no sujetos a imposi-
ción y exceden, significativamente, lo que es
considerado necesario para una vida digna.
Por otro lado, afirma que, para que se verifique
un supuesto de doble imposición, el destina-
tario legal del tributo debe ser gravado dos o
más veces por el mismo hecho imponible, en el
mismo período y por parte de dos o más sujetos
con poder de imposición tributaria y explica
que, en este caso, las obligaciones tributarias
nacen en momentos diferentes. Arguye que la
alegada violación a las normas constitucionales
y a los tratados internacionales con jerarquía
constitucional carece de toda referencia fáctica
o legal y se basa exclusivamente en la voluntad
de los jueces que la suscriben, razón por la cual
la sentencia recurrida no constituye una deri-
vación razonada del derecho vigente con apli-
cación a las circunstancias de la causa.
4º) El recurso extraordinario es formalmen-
te admisible toda vez que se ha cuestionado
la validez de normas federales (arts. 1º, 2º y
79, inc. c], de la Ley de Impuesto a las Ganan-
cias) bajo la pretensión de ser repugnantes a
la Constitución Nacional y el fallo definitivo del
superior tribunal de la causa ha sido contrario a
su validez (art. 14, inc. 1º, ley 48). Por otra parte,
los agravios contenidos en el recurso de hecho
La solicitud del Alto Tribunal al órgano
Legislativo está a la altura de las exigencias
constitucionales, ya que impulsa el diálogo
institucional.
Sin perjuicio de ello, no puede soslayarse que
en diciembre de 2018, ante el mencionado caso
“Blanco” a igual petición, no se conoce proyec-
to de ley alguno de acuerdo con los parámetros
allí sentados.
Es esperable que en esta oportunidad el cuer-
po legislativo atienda las exigencias del máximo
tribunal de la República en tiempo oportuno, es
decir, dentro de un “plazo razonable”.
Se puede afirmar que el plazo razonable
constituye un derecho-deber predicable de
toda actuación del Estado y por ende exigi-
ble en el marco de los procedimientos y pro-
cesos que se articulen en los tres poderes y
en los tres ámbitos: nacional, provincial y
municipal (18).
En otras causas, que si bien no son simila-
res en cuanto a la temática, sí lo son en rela-
ción con la exhortación al órgano Legislativo,
ya el Alto Tribunal ha resuelto que “Corres-
ponde requerir al Poder Legislativo que en
un plazo razonable adecue, en lo pertinente,
la legislación...” (19).
En otros términos, dispuso que “cabe re-
querir al Poder Legislativo que, en un plazo
razonable, adecue la legislación a los estánda-
res mínimos que en lo pertinente surgen de los
instrumentos internacionales sobre derechos
humanos incorporados a la Constitución Na-
cional” (20).
(abril), 3. LA LEY, 2013-B, 989; AR/DOC/1176/2013.
(19) CS, Fallos: 340:1450.
 (20) CS, Fallos: 331:2691.
10 | Miércoles 17 de abril de 2019
relativos a la arbitrariedad de la sentencia ape-
lada se encuentran indisolublemente ligados a
los puntos de derecho federal controvertidos
en el recurso extraordinario concedido, por lo
cual serán tratados de manera conjunta (Fallos
324:4307; entre muchos otros).
5º) El Congreso de la Nación es el órgano
donde encuentran su representación natural
las diversas opiniones, valores, convicciones y
preferencias sostenidas por el pueblo de la Na-
ción (arts. 22, 37, 45 y 54 de la Constitución Na-
cional). Es en ese carácter que la Constitución
atribuye al Congreso la compleja función de ar-
ticular los muchos derechos y objetivos sociales
que deben ser honrados en la regulación del sis-
tema de seguridad social del país. Esta Corte lo
ha confirmado en el caso “Busquets de Vítolo”
(Fallos 321:2181), donde se decidió que:
“[...] la garantía consagrada en el art. 14 bis
de la Carta Magna no especifica el procedi-
miento a seguir para el logro del objetivo pro-
puesto [...] dejando librado el punto al criterio
legislativo. [...] [E]l contenido y alcance de esa
garantía no son conceptos lineales y unívocos
que dan lugar a una exégesis única, reglamen-
taria e inmodificable sino que, por el contrario,
son susceptibles de ser moldeados y adaptados
a la evolución que resulte de las concepciones
políticas, jurídicas, sociales y económicas do-
minantes que imperan en la comunidad en un
momento dado”.
Por lo expuesto, puede concluirse que es
criterio de la Corte Suprema de Justicia de
la Nación que, al momento de disponer una
exhortación al Honorable Congreso de la Na-
ción, este debe cumplir con el mandato de ma-
nera tal que no rompa con el derecho-deber
predicable de toda actuación del Estado, como
se mencionó anteriormente.
VI. Conclusión
De la lectura completa de los fundamen-
tos del voto mayoritario que resolvió la pre-
tensión de la Sra. M. García puede decirse,
en primer lugar, que, de manera correcta y
en pos del avance en el Derecho Social, el
Alto Tribunal modificó sus criterios anterio-
Justicia no es bondad hacia los vulnerables
Darío Rajmilovich (*)
SUMARIO: I. El fallo “García, María Isabel c. AFIP s/ acción meramente declarativa de inconstitu-
cionalidad”, de la Corte Suprema de Justicia de la Nación.— II. Breve digresión filosófica: justicia
no equivale a bondad.— III. Ajustado a la ley tributaria sustantiva.— IV. Ajustado a la Constitu-
ción Nacional.
I. El fallo “García, María Isabel c. AFIP s/ acción
meramente declarativa de inconstitucionalidad”,
de la Corte Suprema de Justicia de la Nación
Con fecha 26 de marzo de 2019, la Corte Su-
prema de Justicia de la Nación (“CS”) emitió
el fallo “García, María Isabel c. AFIP s/ acción
meramente declarativa de inconstitucionali-
dad” (1), con el voto de los jueces Dres. Elena
Highton de Nolasco, Juan Carlos Maqueda, Ri-
cardo Lorenzetti y Horacio Rosatti, en el cual
declaró la inconstitucionalidad del impuesto a
las ganancias sobre las jubilaciones y pensiones
{ NOTAS }
Especial para La Ley. Derechos reservados (Ley 11.723)
(*) Contador Público (UBA) y Especialista en Tribu-
tación (Ciencias Económicas, UBA). Profesor de grado
y posgrado de la Facultad de Ciencias Económicas de la
Por lo anterior, es claro que corresponde al
Poder Legislativo la función primaria de dar
contenido a las garantías del art. 14 bis de la
Constitución Nacional, tal como lo ha decidido
constante jurisprudencia de esta Corte (cfr.
Fallos 329:3089; entre otros), estando reser-
vado al Poder Judicial el rol de evaluar, en los
casos concretos sometidos a su juzgamiento,
sólo si aquella atribución ha sido ejercida sin
desnaturalizar los derechos reconocidos en el
texto constitucional (art. 28 de la Constitución
Nacional).
6º) Sin lugar a dudas, la Constitución Nacio-
nal impone al Estado el deber de garantizar los
beneficios de la seguridad social con carácter
integral e irrenunciable (art. 14 bis de la Cons-
titución Nacional). Ahora bien, esta tarea es in-
terdependiente de otros cometidos igualmente
exigidos por la norma constitucional que tam-
bién requieren la imposición de cargas y la
asignación de recursos a distintos individuos
o sectores de la sociedad. Por ello, el deber de
garantizar los beneficios de la seguridad social
del modo indicado por la Constitución no pue-
de satisfacerse en aislamiento. Por el contrario,
sólo puede llevarse adelante guiado por una
concepción de la justicia distributiva o justicia
social que articule dicho deber con la satisfac-
ción de todos los cometidos que también son
constitucionalmente exigidos. Efectivamente,
como tiene dicho esta Corte, la justicia social es
la que nos permite “[...] ordenar la actividad in-
res, ya que solía considerar estos planteos
como cuestión de mérito, oportunidad y
conveniencia.
Resulta saludable el actualizado tempera-
mento de la Corte Federal al considerar que no
se grave impositivamente el haber jubilatorio,
coincidiendo ello con el avance que se da en la
materia a nivel mundial, que se manifiesta en
la normativa internacional que nuestro país
adopta a su Derecho positivo.
De la lectura del consid. 18, puede inferir-
se —ya que no lo indica de manera expresa— el
planteo de inconstitucionalidad por sobrevi-
niencia, debido a la mención del momento en
que se dictó la ley 20.628, que es anterior a la
(art. 79, inc. c] de la Ley de Impuesto a las Ga-
nancias [“la LIG”]) (2).
El caso se refiere a María Isabel García,
jubilada de la Caja de Jubilaciones y Pen-
siones de la Provincia de Entre Ríos, quien
en el año 2015 promovió una acción decla-
rativa contra la Administración Federal de
Ingresos Públicos (“la AFIP”) con el objeto
de que se declarase la inconstitucionalidad
de la aplicación (vía retención en la fuente)
del impuesto a las ganancias sobre la per-
cepción de la jubilación.
UBA. Miembro activo de la Asociación Argentina de Es-
tudios Fiscales.
 (1) Cita online: AR/JUR/1043/2019.
 (2) Cita online: AR/LEGI/ 3NE8.
tersubjetiva de los miembros de la comunidad
y los recursos con que ésta cuenta con vistas a
lograr que todos y cada uno de sus miembros
participen de los bienes materiales y espiritua-
les de la civilización” (Fallos 289:430; 327:3753;
entre otros).
La justicia distributiva o social ha sido
consagrada por nuestra Constitución como
un mandato imperativo para los poderes del
Estado. Así, por ejemplo, según la Constitu-
ción, corresponde al Congreso la imposición
de contribuciones directas coparticipables
y distribuibles entre las distintas entidades
del entramado federal. En esta tarea deben
contemplarse “criterios objetivos de repar-
to” dando “prioridad al logro de un grado
equivalente de desarrollo, calidad de vida e
igualdad de oportunidades en todo el territo-
rio nacional” y a una distribución “equitativa
y solidaria” (art. 75, inc. 2º, de la Constitu-
ción Nacional). El Congreso debe, además,
proveer lo conducente a la “prosperidad del
país, al adelanto y bienestar de todas las pro-
vincias” (art. 75, inc. 18, de la Constitución
Nacional) y, especialmente, aquello condu-
cente al “desarrollo humano, al progreso eco-
nómico con justicia social”, teniendo como
objetivo el “crecimiento armónico de la Na-
ción” y promoviendo “políticas diferenciadas
que tiendan a equilibrar el desigual desarro-
llo relativo de provincias y regiones” (art. 75,
inc. 19, Constitución Nacional).
Reforma Constitucional de 1994 y por la que se
asegura la “revisión de la cuestión”.
Este fallo podría tener implicancia en parte
del colectivo de beneficiarios previsionales;
no debe obviarse, que para que lo dispuesto
en el presente se aplique a otro caso, es ne-
cesario que el beneficiario interponga un de-
manda judicial o aguarde el cumplimiento de
la exhortación por parte del Congreso de la
Nación.
Podría lograr que en los juicios que no se
encuentren en etapa de apelación se logre el
no pago de Ganancias sobre los retroactivos,
generando la disminución de los tiempos de
ejecución de las sentencias a favor.
La actora alegó que padecía problemas de
salud y que los descuentos sobre su jubilación
por retenciones del impuesto a las ganancias
oscilaban entre el 29,33% y el 31,94%.
En Primera Instancia y en Segunda Instan-
cia (Cámara Federal de Paraná) se declaró la
inconstitucionalidad de la Ley de Impuesto a
las Ganancias (LIG) y se ordenó a la AFIP que
cesara en la aplicación del impuesto a las ga-
nancias sobre la jubilación de la María Isabel
García y le abonase las sumas que se hubiesen
retenido desde la promoción de la acción.
La Procuradora Fiscal de la Corte, me-
diante dictamen de fecha 15 de noviembre del
2017 concluyó: “En otras palabras, y para de-
limitar adecuadamente el concepto, resulta
innegable para mí que el haber jubilatorio es
una renta, rendimiento o beneficio que, como
tal, puede ser alcanzado por el impuesto a
las ganancias, siendo indelegable tarea del
legislador graduar el monto a partir del cual
comenzará a tributar como así también la in-
tensidad de su contribución, respetando las
garantías constitucionales (arg. CS, Fallos:
150:419)”, por lo que consideró que el fallo de
la Cámara debía revocarse.
La Corte Suprema, tras recordar el alcan-
ce de los principios de igualdad y de razona-
bilidad en materia tributaria, destacó que el
7º) Por lo anterior, la evaluación de la cons-
titucionalidad de las medidas legislativas
que aspiran a realizar el mandato constitu-
cional de la justicia distributiva en el sistema
jubilatorio, único cometido que la Constitu-
ción otorga al Poder Judicial en relación a
dicho sistema, no puede llevarse a cabo sino
teniendo en cuenta el modo en que los órga-
nos representativos de la voluntad popular
han decidido que aquel sistema se financie.
No puede nunca perderse de vista la división
de responsabilidades entre los distintos po-
deres del Estado que impone la Constitución
y el rol preponderante que en esa división le
cabe al Congreso de la Nación. Es allí don-
de, por las razones expresadas en el consi-
derando 5º, deben adoptarse las normas que
estructuran la concepción de justicia distri-
butiva que la Constitución ordena realizar.
Es por ello que esta Corte debe ser especial-
mente prudente al analizar la concreción de
las mandas constitucionales por parte del ór-
gano deliberativo diseñado para consensuar
el modo en que los diversos componentes de
una solución distributivamente justa se arti-
culan (arg. Fallos 219:343; 225:331; 329:3089;
entre otros).
8º) Teniendo en cuenta que esta Corte no
puede prescindir en sus sentencias de las cir-
cunstancias existentes al momento de decidir,
incluyendo las nuevas normas dictadas duran-
te el curso del proceso (Fallos 330:640; 338:1216;
En otro punto, debe tenerse en cuenta la
distinción que se hace respecto de los traba-
jadores en actividad.
Siguiendo su lineamiento se deduce que
la declaración de inconstitucionalidad no
los abarcaría en relación con el impuesto de
emergencia ordenado por dec. 649/1997 pu-
blicado en el Boletín Oficial el 06/08/1997.
Sin perjuicio de ello, debería evaluarse el
impacto económico y social que ello puede
acarrear.
Cita on line: AR/DOC/807/2019
presente caso debía resolverse con base en la
naturaleza eminentemente social del reclamo
efectuado por la jubilada.
En tal sentido, la Corte se remontó a la re-
forma constitucional de 1994, la cual garan-
tizó “la igualdad real de oportunidades y de
trato” a favor de los jubilados, como grupo
vulnerable (art. 75, inc. 23, CN), toda vez que
el envejecimiento y la enfermedad son causas
determinantes de vulnerabilidad que obligan
a los jubilados a contar con mayores recursos
para no ver comprometida su existencia y ca-
lidad de vida. Esto genera el deber del legis-
lador de dar respuestas especiales y diferen-
ciadas para los sectores vulnerables —entre
ellos los jubilados—, con el objeto de asegu-
rarles el goce pleno y efectivo de todos sus
derechos.
El núcleo argumental del planteo de la ma-
yoría de la Corte se desarrolló en al acápite
15 de la sentencia: “Dicho imperativo consti-
tucional resulta transversal a todo el ordena-
miento jurídico, proyectándose concretamen-
te a la materia tributaria, ya que no es dable
postular que el Estado actúe con una mirada
humanista en ámbitos carentes de contenido
económico inmediato (libertades de expre-
sión, ambulatoria o tránsito, etc.) y sea insen-
sible al momento de definir su política fiscal.
Es que, en definitiva, el sistema tributario no

340:1433; 341:124; entre muchos otros), corres-
ponde analizar la normativa vigente para iden-
tificar el modo concreto en que el Congreso de
la Nación ha diseñado el esquema tributario
aplicable a las jubilaciones, pensiones, retiros o
subsidios de cualquier especie.
En este sentido, debe destacarse que los
arts. 2º y 79, inc. c), de la Ley de Impuesto a las
Ganancias (texto actual) consideran “renta”
sujeta al impuesto a las ganancias, las “jubila-
ciones, pensiones, retiros o subsidios de cual-
quier especie en cuanto tengan su origen en el
trabajo personal y en la medida en que hayan
estado sujetos al pago del impuesto”.
En el año 2016, a los efectos de morigerar la
sensible situación de los jubilados, pensiona-
dos, retirados o subsidiados el Congreso san-
cionó la ley 27.346 que introdujo modificacio-
nes a la Ley de Impuesto a las Ganancias. En
efecto, el Congreso estableció una deducción
especial en virtud de la cual las jubilaciones o
pensiones de aquellos beneficiarios del régi-
men general, con ingresos exclusivamente de
naturaleza previsional, son gravadas recién a
partir de una suma igual a 6 veces el monto de
los haberes mínimos garantizados definidos
en el art. 125 de la ley 24.241, siempre que esta
última suma resulte superior a las deduccio-
nes previstas en los incisos a) y c) del art. 23
de la Ley de Impuesto a las Ganancias (texto
según ley 27.346).
puede desentenderse del resto del ordena-
miento jurídico y operar como un comparti-
mento estanco, destinado a ser autosuficiente
‘a cualquier precio’, pues ello lo dejaría al mar-
gen de las mandas constitucionales”.
En este contexto, el acápite 17 afirmó que
“... la sola capacidad contributiva como pará-
metro para el establecimiento de tributos a
los jubilados, pensionados, retirados o subsi-
diados, resulta insuficiente si no se pondera la
vulnerabilidad vital del colectivo concernido.
La falta de consideración de esta circunstan-
cia como pauta de diferenciación tributaria
supone igualar a los vulnerables con quienes
no lo son, desconociendo la incidencia econó-
mica que la carga fiscal genera en la formula-
ción del presupuesto de gastos que la fragilidad
irroga, colocando al colectivo considerado en
una situación de notoria e injusta desventaja”.
Por todo ello, el Máximo Tribunal resolvió
que el texto actual de la ley, redactado en un
contexto histórico diferente, resulta insuficiente
y contrario al nuevo mandato constitucional, y
concluyó en el sentido de que no podía retener-
se ninguna suma por impuesto a las ganancias
a la jubilación de la demandante hasta que el
Congreso Nacional dictara una ley que eximie-
se a las jubilaciones de este impuesto, debiendo
reintegrarse a María Isabel García los montos
retenidos desde la interposición del reclamo.
En disidencia, Carlos Rosenkrantz resolvió
que las normas de la LIG que establecen que
las jubilaciones y pensiones se encuentran al-
canzadas por dicho impuesto son constitucio-
nales y que no se había demostrado la incons-
titucionalidad ni la irrazonabilidad del pago del
impuesto en el caso de la actora.
En tal sentido, destacó que en el año
2016 —a los efectos de morigerar la sensible
situación de los jubilados y pensionados— el
Congreso sancionó la ley 27.346 (3) que intro-
dujo modificaciones a la LIG, estableciéndose
una deducción especial en virtud de la cual
las jubilaciones o pensiones de aquellos be-
neficiarios del régimen general, con ingresos
exclusivamente de naturaleza previsional, son
gravadas sólo a partir de una suma que, al día
de hoy, asciende a $62.462,22.
{ NOTAS }
 (3) Cita online: AR/LEGI/90ZF.
El haber mínimo garantizado es actualmente
de $ 10.410,37 (de conformidad con el art. 1º de
la resolución de la ANSeS 74/2019, publicada
en el Boletín Oficial el 06 de marzo de 2019)
por lo que, en virtud de lo dispuesto por la ley
27.346, los jubilados y pensionados que sólo
tienen ingresos jubilatorios tributan única-
mente cuando perciben haberes superiores a
$ 62.462,22. De acuerdo con las estadísticas ofi-
ciales, esta cifra es, además, más de 4 veces su-
perior al haber medio jubilatorio del país y sólo
es percibida por menos del 10% de los jubilados
y pensionados del Sistema Integrado Previsio-
nal Argentino (décimo decil, fuente: ANSeS
Datos Abiertos, disponible en: https://www.
anses.gob.ar/informacion/datos-abiertos-pasivos,
último acceso 21 de marzo de 2019), es decir,
aquellos que tienen los ingresos jubilatorios
más altos del sistema. En consecuencia, en vir-
tud de lo dispuesto por la ley, sólo los jubilados
con haberes más elevados tributan impuesto a
las ganancias.
La deducción especial referida con anterio-
ridad, de acuerdo con la ley sancionada, proce-
derá cuando los beneficiarios no hubieran obte-
nido en el período fiscal que se liquida ingresos
distintos a los previsionales y siempre que no
se encuentren obligados a tributar el impuesto
sobre los bienes personales, excepto que la obli-
gación surja exclusivamente de la tenencia de
un inmueble para vivienda única (art. 23 de la
Ley de Impuesto a las Ganancias —texto según
Por otro lado, Rosenkrantz indicó que las
jubilaciones y pensiones son “renta” tal como
ella es definida por la LIG y que, en tanto tal,
se encuentran gravadas por dicho impuesto.
En efecto, al regular la cuarta categoría de
ganancias, se establece de manera expresa y
especial que “constituyen ganancias [...] las
provenientes: [...] (c) de las jubilaciones, pen-
siones, retiros o subsidios de cualquier espe-
cie en cuanto tengan su origen en el trabajo
personal y en la medida en que hayan estado
sujetos al pago del impuesto”.
Invocó la jurisprudencia de la Corte según
la cual el legislador goza de amplia discreción
para determinar los hechos imponibles (4), el
principio de legalidad y división de poderes,
en virtud de los cuales es el propio legislador
quien pondera los diversos intereses en juego
(por ejemplo, la relación existente entre quie-
nes deben contribuir al sostenimiento econó-
mico del Estado y quienes son beneficiarios
del sistema de la seguridad social; el nivel de
ingresos a partir del cual es justo exigir que
los beneficiarios del sistema contribuyan a su
mantenimiento) y determina, en ejercicio de
la potestad constitucional de establecer tribu-
tos, qué es lo que gravará.
Sostuvo, por otro lado, que el cobro del im-
puesto a las ganancias a los jubilados no cons-
tituye un supuesto de doble imposición. Ello
es así, por cuanto los aportes previsionales no
son gravados por el impuesto a las ganancias
que tributa quien se encuentra en actividad,
dado que ellos son deducibles de los ingresos
gravados con el impuesto a las ganancias.
Asimismo, el impuesto a las ganancias que se
paga en actividad y el que se paga por recibir
beneficios jubilatorios responde a hechos im-
ponibles distintos que gravan diferentes ma-
nifestaciones de riqueza.
Afirmó que el impuesto a las ganancias no
viola el art. 14 bis, según el cual los beneficios
de la seguridad social deben tener el carácter
“integral e irrenunciable”. En tal sentido, con-
sideró que la “integralidad” de la seguridad
social que la CN garantiza no implica que los
beneficios de la Seguridad Social no puedan ser
gravados, sino que expresa la convicción del
constituyente de que la Seguridad Social debe
 (4) CS, Fallos: 318:676; 329:2152; entre otros.
Miércoles 17 de abril de 2019 | 11
ley 27.346— y anexo II.E, resolución general
AFIP E-4003/2017).
Fondo Editorial
LL NOVEDADES
El propósito de la ley 27.346 fue generar un
beneficio especial para los jubilados y pensio-
nados de menores ingresos y gravar únicamen-
Manual de Derecho de las
te las jubilaciones más elevadas. Así lo expuso Familias
con claridad el senador Abal Medina cuando,
en el transcurso del debate legislativo previo
a la sanción de la ley 27.346, afirmó que “para
los jubilados —éste es otro gran avance— sólo
pagan las jubilaciones de privilegio los que su-
peren seis veces el haber mínimo” (Cámara de
Senadores de la Nación, 22ª reunión - 2ª sesión
extraordinaria - 21 de diciembre de 2016). La
referida ley fue aprobada con amplio consenso
por representantes de todo el espectro políti-
co (167 votos afirmativos, 4 votos negativos y
3 abstenciones en la Cámara de Diputados y 56
votos afirmativos, 2 negativos y 12 abstencio-
Segunda edición actualizada y ampliada
nes en la Cámara de Senadores). Autora: Marisa Herrera
Colaboradoras: Natalia de La Torre - Silvia E.
9º) Con estos datos en mente, que sin duda Fernández
patentizan —al menos desde el punto de vista Editorial Abeledo Perrot, 2019
impositivo— que el Estado argentino ha pres-
tado especial atención a la situación de sus
jubilados y pensionados más desaventajados,
corresponde analizar la sentencia apelada. Manual de Derecho Laboral
Como se dijo precedentemente, la Cámara Fe-
deral de Paraná fundó la inconstitucionalidad
del impuesto en tres tipos de consideraciones:
(i) que la jubilación no es renta; (ii) que el cobro
del impuesto importa un supuesto de doble im-
abarcar muchos otros beneficios diferentes a
la jubilación y amparar a los habitantes de la
Nación de contingencias diversas.
Asimismo, adujo que la actora no ofreció la
prueba concluyente requerida por la Corte a
los fines de demostrar la confiscatoriedad o Edición 2019. Revisada y actualizada
irrazonabilidad del tributo. En efecto, la acto- Autor: Julio Armando Grisolia
ra percibió un haber jubilatorio en el mes de Editorial Abeledo Perrot, 2019
mayo de 2015 por la suma de $81.503,42, época
en la cual el haber medio de jubilaciones y pen-
siones del país era de $5.179. Por lo tanto, el in-
greso de la actora fue más de 15 veces superior Derecho Civil. Parte General
al haber medio de nuestro país, lo que muestra
elocuentemente que se encuentra en una me-
jor situación que la mayoría de los integrantes
del colectivo de jubilados y pensionados.
Adicionalmente, Rosenkrantz entendió que
el art. 75, inc. 23, CN tampoco constituye
fundamento suficiente para la declaración
de inconstitucionalidad de los artículos de
la LIG que establecen que las jubilaciones y
pensiones se encuentran alcanzadas por di-
cho impuesto. El art. 75, inc. 23, CN dispone
que corresponde al Congreso dictar medidas Segunda edición actualizada
que garanticen la igualdad real de oportuni- Directores: Julio César Rivera - Graciela Medina
dades y de trato, y el pleno goce y ejercicio de Autores: Julio César Rivera - Luis Daniel Crovi
los derechos reconocidos por la Constitución Editorial Abeledo Perrot, 2019
Nacional y por los tratados internacionales
vigentes sobre derechos humanos, “en par-
ticular respecto de los niños, las mujeres, los
ancianos y las personas con discapacidad”.
Derecho de las obligaciones
Para Rosenkrantz, la mención en el texto
constitucional de ciertas categorías de perso-
nas o la vulnerabilidad con la que a ellas co-
múnmente se asocia no exime a dichas perso-
nas, por esa sola circunstancia, de la obligación
de pagar los tributos que el Congreso Nacional
establezca para afrontar los gastos del Estado.
Si ello fuera cierto, “debería admitirse una con-
clusión que parece inaceptable, por ejemplo,
que las mujeres, por el solo hecho de ser mu-
jeres, deberían estar eximidas de pagar cual-
quier tributo o deberían pagar un porcentaje
menor que los hombres”. Autor: Rubén H. Compagnucci De Caso
Así, sostuvo que “el mero hecho de que con- Colaboradores: Valeria Moreno - Nicolás
sideremos que el Estado no ha hecho por los ju- Jorge Negri - Nora Farina
bilados lo que cada uno de nosotros desearía no Editorial La Ley, 2019
puede convertirse en un argumento para ful-
minar con la inconstitucionalidad un régimen
que necesariamente depende de valoraciones, Se pueden adquirir en
hechos, estrategias y criterios de oportunidad https://www.thomsonreuters.
cuya articulación corresponde primariamente com.ar/es/tienda
al Congreso de la Nación”.
12 | Miércoles 17 de abril de 2019
posición ya que el jubilado tributó el impuesto
a las ganancias durante su vida laboral activa;
y (iii) que el impuesto a las ganancias afecta la
integralidad del haber previsional garantizada
por el art. 14 bis de la Constitución Nacional y
los tratados internacionales aplicables.
10) En primer lugar, contrariamente a lo
sostenido por el tribunal a quo, es claro que las
jubilaciones son renta tal como ella es definida
por la Ley de Impuesto a las Ganancias y que,
en tanto tal, se encuentran gravadas por dicho
impuesto. La Ley de Impuesto a las Ganancias
dispone que son ganancias, “sin perjuicio de
lo dispuesto especialmente en cada categoría
y aun cuando no se indiquen en ellas (...) los
rendimientos, rentas o enriquecimientos sus-
ceptibles de una periodicidad que implique la
permanencia de la fuente que los produce y su
habilitación” (art. 2º, inc. 1º, Ley de Impuesto a
las Ganancias). En efecto, al regular la cuarta
categoría de ganancias, se establece de mane-
ra expresa y especial que “constituyen ganan-
cias [...] las provenientes: [...] (c) de las jubila-
ciones, pensiones, retiros o subsidios de cual-
quier especie en cuanto tengan su origen en
el trabajo personal y en la medida que hayan
estado sujetos al pago del impuesto” (art. 79,
Ley de Impuesto a las Ganancias, texto actual).
Por ello, los haberes jubilatorios cobrados por
la actora constituyen renta alcanzada por la
Ley de Impuesto a las Ganancias.
De manera concordante y a modo ilustrativo,
es de destacar que la ley 24.241, que establece
el régimen general de jubilaciones y pensiones,
dispone que “las jubilaciones, retiros por invali-
dez, pensiones por fallecimiento y demás pres-
taciones otorgadas conforme a esta ley estarán
sujetas en cuanto corresponda al impuesto a
las ganancias” (art. 115).
Finalmente agregó que el Poder Judicial
“no tiene facultades para invalidar los gra-
vámenes en razón de su injusticia o incon-
veniencia, del exceso de su monto o de las
formas de percepción, mientras de ellos no
resulte una violación de las disposiciones
constitucionales” (5) y que tampoco se en-
cuentra facultado para establecer categorías
tributarias o distinciones no previstas en las
leyes sometidas a su consideración.
En función de los argumentos anteriores
votó por revocar la sentencia de la Cámara Fe-
deral de Entre Ríos desestimando el planteo de
inconstitucionalidad de la Ley de Impuesto a
las Ganancias, art. 79, inc. c).
II. Breve digresión filosófica: justicia no equivale
a bondad
La justicia es una fuerza cósmica que pug-
na por el cumplimiento de la ley. Es el cami-
no recto o derecho. En materia jurisdiccional
(aplicar el derecho en el caso concreto), un
fallo debe ser justo porque su misma razón
de ser es perseguir la justicia.
La bondad es otra fuerza cósmica que im-
plica el flujo de actos positivos o beneficiosos
en favor de una persona o de un grupo de
personas. Es expansión y generosidad.
La justicia se nutre de actos de bondad al
redundar en beneficio del destinatario del fa-
llo, pero también de actos de rigurosidad que
redundan en restricciones, límites y penas en
detrimento del destinatario del fallo.
En esencia, la justicia es más rigurosidad
que bondad, porque suele actuar como el or-
ganizador por excelencia de la sociedad, es
decir, un sistema de límites a la libertad hu-
{ NOTAS }
 (5) CS, Fallos: 181:264; 188:464; entre otros.
 (6) Cita online:35020812.
Sostener, como lo hace la sentencia recurri-
da, que la jubilación no es, conceptualmente,
renta o ganancia y, por ello, no podría ser gra-
vada por la Ley de Impuesto a las Ganancias
contradice, además, dos doctrinas sustentadas
desde antiguo por esta Corte.
En primer lugar, esta Corte ha interpreta-
do que el legislador goza de amplia discreción
para determinar los hechos imponibles (Fallos
318:676; 329:2152; entre otros). Es el legislador
quien pondera los diversos intereses en juego
(por ejemplo, la relación existente entre quie-
nes deben contribuir al sostenimiento econó-
mico del Estado y quienes son beneficiarios
del sistema de la seguridad social; el nivel de
ingresos a partir del cual es justo exigir que
los beneficiarios del sistema contribuyan a su
mantenimiento; etc.) y determina, en ejercicio
de la potestad constitucional de establecer tri-
butos, qué es lo que gravará. En virtud de ello,
ninguna objeción constitucional cabe formular
por el mero hecho de que el legislador, como
sucede en este caso, haya establecido que los
beneficios jubilatorios pueden ser gravados.
La segunda doctrina de esta Corte que es
contradicha por la decisión recurrida se refiere
a la naturaleza del haber jubilatorio. La senten-
cia apelada sostiene que las jubilaciones y los
salarios resultan sustancialmente diferentes
y que, por ello, aunque los últimos puedan ser
gravados, la prestación previsional “no puede
ser pasible de ningún tipo de imposición tribu-
taria” (sentencia de la Cámara Federal de Pa-
raná en la causa “Cuesta, Jorge A. c. AFIP s/
acción de inconstitucionalidad”, a la que remite
en su sentencia en la presente causa). Ahora
bien, de acuerdo con lo decidido por esta Corte,
el haber previsional es análogo a toda otra re-
muneración que haya recibido su beneficiario,
mana sobre la base de normas emergentes de
consensos sociales (la Constitución Nacional,
las leyes y los reglamentos).
Hasta aquí podemos concluir que los fallos
de la justicia (como institución) deben ser
justos o ajustados a derecho (como manda-
to), no bondadosos.
¿Qué significa “ajustado a derecho” en ma-
teria tributaria?
Significa “ajustado a la ley tributaria sus-
tantiva y a la Constitución Nacional”.
III. Ajustado a la ley tributaria sustantiva
No cabe duda de que la percepción de ju-
bilación representa una renta gravada por el
Impuesto a las Ganancias.
En efecto, el art. 2º, LIG (ganancia grava-
ble) establece:
“A los efectos de esta ley son ganancias, sin
perjuicio de lo dispuesto especialmente en
cada categoría y aun cuando no se indiquen en
ellas: (...)
1) los rendimientos, rentas o enriqueci-
mientos susceptibles de una periodicidad que
implique la permanencia de la fuente que los
produce y su habilitación...”.
Por su parte, el art. 79, LIG dispone:
“Constituyen ganancias de cuarta catego-
ría las provenientes:
(...) c) De las jubilaciones, pensiones, reti-
ros o subsidios de cualquier especie en cuan-
to tengan su origen en el trabajo personal y
 (7) CS, Fallos: 207:270.
en tanto constituye la prolongación de ésta des-
pués del cese regular y definitivo de la actividad
laboral del individuo, como débito de la comuni-
dad por el servicio que el beneficiario del haber
previsional ha prestado durante la vida activa
(“Bercaitz”, Fallos 289:430; entre otros). La
analogía entre remuneración y haber jubilato-
rio establecida por esta Corte quita sustento al
razonamiento de la sentencia recurrida y, por
ello, a la inconstitucionalidad del impuesto aquí
analizado.
11) La afirmación que realiza el tribunal a
quo en el sentido de que el cobro del impuesto
a las ganancias a los jubilados configuraría un
supuesto de doble imposición es técnicamente
errónea.
Ello es así por dos razones. En primer
lugar, desconoce que los aportes previsio-
nales realizados por quien luego obtiene un
beneficio previsional no son gravados por el
impuesto a las ganancias que tributa quien
se encuentra en actividad dado que dichos
aportes son deducibles de los ingresos grava-
dos con dicho impuesto.
En efecto, el art. 81, inc. d), de la Ley de Im-
puesto a las Ganancias textualmente dispone
que se podrán deducir las “contribuciones o
descuentos para fondos de jubilaciones, retiros,
pensiones o subsidios, siempre que se destinen
a cajas nacionales, provinciales o municipales”.
De manera concordante y a modo ilustrativo,
el art. 112 de la ley 24.241 dispone que la por-
ción de la remuneración y renta destinada al
pago de los aportes previsionales es deducible
de la base imponible sobre la que se tributa el
impuesto a las ganancias. Por lo tanto, gravar
los beneficios jubilatorios no implica gravar un
ingreso que ya fue gravado con anterioridad.
en la medida en que hayan estado sujetos al
pago del impuesto (...)”.
Bien podría el legislador, en función de una
evaluación de política tributaria o de una va-
loración política de base social o humanista,
establecer una exención en favor de los jubi-
lados, por ejemplo, por entender que al tra-
tarse de un sector especialmente vulnerable
de la sociedad hay que excluirlo de la carga
económica del tributo.
No obstante ello, este no fue el camino del
legislador en los períodos fiscales de los he-
chos ni con posterioridad, al menos hasta la
fecha.
IV. Ajustado a la Constitución Nacional
La Constitución Nacional establece los
principios bajo los cuales los tributos tienen
validez y legitimidad. Tales principios operan
como límites formales y sustanciales de la tri-
butación.
Dentro de los límites sustanciales, el prin-
cipio de igualdad o capacidad contributiva
representa la vara mediante la cual cabe eva-
luar la aplicación del impuesto a las ganan-
cias, en este caso sobre las jubilaciones.
Esto es, aun cuando desde el prisma del
principio de legalidad o reserva de ley la per-
cepción de la jubilación reviste el carácter de
renta gravada (art. 2º, inc. 1º y art. 79, inc. c],
LIG), es necesario someterla a un test de va-
lidez constitucional desde el punto de vista
sustancial o material.
Dicho “test de validez” está representado
por el principio de igualdad o capacidad con-
tributiva.
En el fallo CNFed.Cont.Adm., sala V, de
fecha 17/09/2001, “Lindberg Argentina SA c.
PEN (Mº EyOSP) título V ley 25.063 s/ pro-
ceso de conocimiento” (6), se definió dicho
principio como sigue:
En segundo lugar, la afirmación que realiza
el tribunal a quo en el sentido de que el cobro
del impuesto a las ganancias a los jubilados
configuraría un supuesto de doble imposición
desconoce que el impuesto a las ganancias que
se paga en actividad y el que se paga por reci-
bir beneficios jubilatorios responden a hechos
imponibles distintos que gravan distintas ma-
nifestaciones de riqueza. Así, el impuesto a las
ganancias que se paga sobre la remuneración
obtenida en actividad grava los ingresos que
son fruto del trabajo. En cambio, el impuesto a
las ganancias que se paga sobre los beneficios
jubilatorios grava los beneficios que el jubilado
obtiene del sistema nacional de seguridad so-
cial, beneficios que, en un sistema de reparto
asistido, no se conforman sólo con los aportes
realizados por el jubilado cuando se encontraba
en actividad.
12) En tercer lugar, no se puede afirmar —
como lo hace la sentencia recurrida— que el
impuesto a las ganancias afecte el principio de
integralidad del haber previsional. Más aún,
esta afirmación evidencia un desconocimiento
del contenido y alcance de la garantía del art. 14
bis de la Constitución Nacional.
El art. 14 bis dispone que “El Estado otor-
gará los beneficios de la seguridad social, que
tendrá carácter de integral e irrenunciable. En
especial, la ley establecerá: el seguro social obli-
gatorio, que estará a cargo de entidades nacio-
nales o provinciales con autonomía financiera y
económica, administradas por los interesados
con participación del Estado, sin que pueda
existir superposición de aportes; jubilaciones y
pensiones móviles; la protección integral de la
familia; la defensa del bien de familia; la com-
pensación económica familiar y el acceso a una
vivienda digna”.
“Que, en efecto, la capacidad contributiva
es la aptitud del contribuyente para ser sujeto
pasivo de obligaciones tributarias, aptitud que
viene establecida por la presencia de hechos
reveladores de riqueza (capacidad económica),
que luego de ser sometidos a la valoración del
legislador y conciliados con los fines de natura-
leza política, social y económica, son elevados
al rango de categoría de imponible. Es decir
que el concepto de capacidad contributiva de-
nota una aptitud de las personas para pagar los
tributos que es la posesión de riqueza en medi-
da suficiente para hacer frente a la obligación
fiscal, pues no toda situación económica posee
aptitud para ser gravada con tributos, sino solo
aquellas que ponen de manifiesto la existencia
de recursos útiles y escasos que están disponi-
bles a título definitivo”. “Que la Corte ha dicho
al respecto que ‘[l]a existencia de una manifes-
tación de riqueza o capacidad contributiva es
indispensable como requisito de validez de todo
gravamen’ (CS, Fallos: 312:2467). Que no debe
confundirse la decisión referida a la elección
de las manifestaciones de riqueza imponible en
donde el legislador ejerce su ámbito de reserva
y que, en principio, no es revisable judicialmen-
te, en tanto no resulte irrazonable o manifies-
tamente arbitrario, con el control que pueden
ejercer los jueces con el propósito de establecer
la vinculación entre el presupuesto generador
de la obligación y la existencia efectiva de capa-
cidad económica que le atribuye contenido...”.
El concepto de “capacidad contributiva”
se conecta con el principio constitucional de
igualdad o proporcionalidad de la tributación
(arts. 4º y 16, CN), tal como lo ha establecido la CS
al definir la igualdad como iguales condiciones
de capacidad contributiva con respecto a una
misma clase de riqueza [fallo: “Masotti de Busso
c. Provincia de Buenos Aires” (7), entre otros].
En el presente caso, la actora percibía a
mayo de 2015 una jubilación de privilegio que
ascendía a la suma de $81.503,42. Al margen
de su situación de salud y de su condición de
jubilada, el citado ingreso ostentaba suficien-
te capacidad contributiva dentro de los cáno-

La “integralidad” de los beneficios de la se-
guridad social que la Constitución garantiza en
modo alguno implica que dichos beneficios no
puedan ser gravados. Esa “integralidad” a la
que se refiere la Constitución, tal como surge
del debate en la Convención Constituyente del
año 1957, no implica ni tiene que ver con la im-
posibilidad de que las jubilaciones sean objeto
de gravámenes —la no-gravabilidad—, como
dogmáticamente sostiene la sentencia recurri-
da. Por el contrario, la noción de “integralidad”
expresa la convicción del constituyente de que
la seguridad social debe abarcar muchos otros
beneficios diferentes a la jubilación amparando
a los habitantes de la Nación de contingencias
diversas.
El debate constituyente así lo demuestra. En
efecto, al momento de discutirse la incorpora-
ción del último párrafo del art. 14 bis, varios
convencionales aclararon el significado que
tenía la palabra “integralidad” y lo entendieron
como una noción que expresa que la seguridad
social es un objetivo constitucional compuesto
de muchos elementos distintos. Así, el conven-
cional Jaureguiberry explicó que un sistema de
“seguridad social integral” comprende, entre
otros, “[la] seguridad e higiene en el trabajo;
[la] rehabilitación integral de los incapacita-
dos, [la] medicina preventiva del trabajo, y [las]
cajas de jubilaciones” (Convención Nacional
Constituyente, 24ª reunión, 24 de octubre de
1957, p. 1480); el convencional Corona Martínez
sostuvo que la seguridad social incluye “todos
los riesgos de toda la población sin excepción”
nes valorativos del legislador, que no son ma-
teria justiciable, toda vez que expresan una
decisión de política tributaria que correspon-
de exclusivamente al Congreso de la Nación.
La apelación a la situación de vulnerabili-
dad social de los jubilados como grupo etario
especial no altera los principios constitucio-
nales en su aplicación al caso en cuestión.
No se trata de disponer o apoyar una me-
dida de generosidad a un grupo que merece
Inconstitucionalidad del Impuesto a las Ganancias
sobre prestaciones jubilatorias
Rodolfo R. Spisso (*)
SUMARIO: I. Distintos criterios en orden a sustentar la no sujeción de las jubilaciones al Impuesto
a las Ganancias.— II. La Constitución y los tratados de Derechos Humanos.— III. La discrimina-
ción inversa en favor de los jubilados.— IV. Los lineamientos que el Congreso ha de seguir en la
nueva regulación.— V. Control abstracto, retroactivo y prospectivo de la sentencia.
I. Distintos criterios en orden a sustentar la no
sujeción de las jubilaciones al impuesto a las ga-
nancias
El criterio de la Cámara Federal de Co-
rrientes que declaró la inconstitucionali-
dad del art. 79 inc. c) de la ley 20.628, por
considerar que las jubilaciones no eran sus-
ceptibles de periodicidad que implique per-
manencia de la fuente productora, no fue
acogido por la doctrina de la Corte Supre-
ma de Justicia, que hizo suyo el dictamen
de la Procuradora Fiscal, que juzgó que la
periodicidad está claramente expresada,
pues el tributo recae sobre una entrada que
{ NOTAS }
Especial para La Ley. Derechos reservados (Ley 11.723)
(*) Doctor (UBA). Profesor titular consulto de Finan-
zas Públicas y Derecho Tributario de la Facultad de De-
recho de la UBA. Profesor de posgrado en Derecho Tri-
(Convención Nacional Constituyente, 24ª reu-
nión, 24 de octubre de 1957, p. 1477) y el con-
vencional Schaposnik afirmó que “la seguridad
social es integral y no comprende sólo al asala-
riado. Nosotros pretendemos con este concep-
to, que es mucho más amplio, hacer partícipe
[sic] de este seguro social a todos los habitantes
del país” (Convención Nacional Constituyente,
24ª reunión, 24 de octubre de 1957, p. 1473).
De estas intervenciones se desprende que no
hay elementos ni en el debate constituyente ni
en el texto que fue finalmente consagrado que
permitan interpretar que la integralidad de la
seguridad social establecida por el art. 14 bis de
la Constitución Nacional supone, como afirma
la sentencia recurrida, la imposibilidad de gra-
var las jubilaciones.
La conclusión anterior se ve reforzada por el
uso del vocablo “integral” que realizó el cons-
tituyente al reformar la Constitución Nacional
en 1994. En efecto, en el inciso 23 del art. 75 se
indicó que corresponde al Congreso “dictar un
régimen de seguridad social especial e integral
en protección del niño en situación de desam-
paro, desde el embarazo hasta la finalización
del período de enseñanza elemental, y de la ma-
dre durante el embarazo y el tiempo de lactan-
cia”. El carácter integral de la seguridad social
es demostrativo de que ésta protege vicisitudes
de la vida distintas a la vejez. En modo alguno
se desprende que la noción de integralidad pue-
da ser asociada a la imposibilidad de gravar las
prestaciones de la seguridad social.
consideración especial por la sociedad, sino
del estricto cumplimiento de la ley sustantiva.
Justicia no equivale a bondad. La decisión
sobre la constitucionalidad del impuesto a
las ganancias al caso de las jubilaciones en-
traña una cuestión de pleno derecho. No hay
lugar para el corazón en esta materia.
Finalmente, en un análisis teleológico de la
emisión de esta sentencia, surgen dos posibi-
lidades, una más desalentadora que la otra:
persiste o es susceptible de persistir. Así el
fruto que produce el árbol o la cosecha que
da la tierra, el arrendamiento, el salario o
el interés de un capital (1).
La Cámara Federal de Paraná, en la cau-
sa “García, María Isabel” (2), que motiva
este comentario, reiterando la doctrina
que fijara en el precedente de “Cuesta, Jor-
ge Antonio” declaró la inconstitucionalidad
del impuesto aplicado a las jubilaciones, so-
bre la base del principio de integralidad de
los beneficios de la seguridad social (art. 14
bis de la CN) y la existencia de doble im-
posición.
butario en universidades nacionales.
 (1) CS, 10/12/2013, “Dejeanne, Oscar Alfredo y otro c.
AFIP s/ amparo”.
 (2) Ver sentencia de la CS 26 de marzo de 2019 “Gar-
Lo anteriormente dicho no se ve afecta-
do por la interpretación efectuada por esta
Corte en diversos precedentes en los que se
asoció la noción de integralidad con la nece-
sidad de que exista una relación justa y pro-
porcional entre el salario de los trabajadores
en actividad y los haberes de los jubilados y
pensionados (Fallos 328:1602; 337:1277; entre
otros). Resulta claro que la interpretación
recordada no impide que las jubilaciones y
pensiones sean gravadas si se respeta dicha
relación justa y proporcional.
13) La posibilidad de gravar las jubilaciones
y pensiones está, además, positivamente presu-
puesta por firmes doctrinas desarrolladas por
esta Corte y mantenidas hasta la actualidad.
En efecto, es jurisprudencia consolidada que
las garantías del art. 14 bis de la Constitución
Nacional no impiden que, en ciertas circuns-
tancias, los haberes previsionales sean redu-
cidos. En este sentido, esta Corte ha decidido
reiteradamente que las reducciones en los
montos de las jubilaciones están constitucional-
mente justificadas cuando: 1) fueran impuestas
por ley; 2) respondieran al interés público; y 3)
no fueran confiscatorias ni padecieran de una
arbitraria desproporcionalidad (Fallos 278:232;
300:616; 303:1155; 321:2181; entre otros).
La doctrina de esta Corte Suprema respecto
de las reducciones de los montos de las jubila-
ciones y otros beneficios previsionales implica
que la “integralidad” de la seguridad social
1) Que a los jueces les pese una culpa al-
rededor del privilegio de la exención del
impuesto a las ganancias al Poder Judicial
(art. 79, inc. a], segundo párrafo LIG, texto
según ley 23.546, art. 1º, punto 5).
Con esta sentencia suman a los jubilados al
círculo de privilegio.
2) Que el fallo refleje el riesgo de una rebe-
lión fiscal fomentada por un descontento en
los contribuyentes.
Estos fundamentos no fueron siquiera
considerados por el voto de la mayoría en
la sentencia de la Corte Suprema, que fun-
dó su decisión en la necesidad de fortalecer
la protección de la ancianidad y de las per-
sonas con discapacidad. La disidencia de
Rosenkrantz, los rebatió fundadamente, al
expresar que la integralidad de los benefi-
cios de la seguridad social no dan sustento
a la no gravabilidad, que dogmáticamente
se sostiene, sino que expresa la convicción
del constituyente de que la seguridad so-
cial debe abarcar muchos otros beneficios
diferentes a la jubilación en sí misma, como
surge del debate en la asamblea consti-
tuyente que dispuso la incorporación del
art. 14 bis de la CN.
La existencia de un supuesto de doble im-
posición que sustentaría la no gravabilidad
de las jubilaciones es negada en la disiden-
cia de Rosenkrantz, afirmando que el tribu-
to que se paga en actividad y el que se paga
al recibir beneficios jubilatorios responden
a hechos imponibles que gravan distintas
cía María Isabel c. AFIP s/ acción declarativa de incons-
titucionalidad”.
 (3) SPISSO, Rodolfo R., “Derecho Constitucional Tribu-
tario”, Ed. Abeledo Perrot, 7ª ed., p. 3.
Miércoles 17 de abril de 2019 | 13
no impide que los beneficios jubilatorios sean
reducidos. Por lo tanto, una reducción de los
beneficios previsionales producida como con-
secuencia de impuestos que pudieran aplicár-
seles no puede ser tachada de inconstitucional
en tanto se satisfagan los tres requisitos men-
cionados, como sucede en el presente caso.
14) Desde el punto de vista de la justicia dis-
tributiva la gravabilidad de las jubilaciones no
responde a una política socialmente regresiva.
Una política social progresiva no impide que se
graven las jubilaciones más elevadas.
A modo de ejemplo, el sistema nacional de
previsión social de nuestro país constituye un
régimen de reparto asistido, basado en el prin-
cipio de solidaridad (art. 1º, ley 24.463). Las
prestaciones del sistema previsional público
se financian exclusivamente de: (i) los aportes
personales de los afiliados comprendidos en
el régimen previsional público; (ii) las contri-
buciones a cargo de los empleadores; (iii) los
aportes de los trabajadores autónomos; (iv) la
recaudación del impuesto sobre los bienes per-
sonales no incorporados al Proceso Económico
o aquel que lo sustituya en el futuro, y otros
tributos de afectación específica al sistema ju-
bilatorio; (v) los recursos adicionales que anual-
mente fije el Congreso de la Nación en la Ley
de Presupuesto; (vi) intereses, multas y recar-
gos; (vii) rentas provenientes de inversiones; y
(viii) todo otro recurso que legalmente corres-
ponda ingresar al régimen previsional público
(art. 18, ley 24.241).
Si esto es así, veremos reclamos de otros
contribuyentes en situación social vul-
nerable (por ejemplo, un trabajador que
gana un sueldo similar a la señora García
y debe sostener a una familia, un autónomo
aquejado por una enfermedad crónica que
requiere un tratamiento de salud costoso,
etcétera).
Cita on line: AR/DOC/838/2019
manifestaciones de riqueza. El impuesto
que se paga en actividad no incide sobre los
aportes que realiza el contribuyente que se
deducen de la ganancia bruta [art. 81 inc. d)
Ley de Impuesto a las Ganancias (LIG)], a
lo que cabe agregar que la doble imposición
per se no es causal de inconstitucionalidad,
salvo que la carga global devenga confisca-
toria, de acuerdo con la doctrina de la Cor-
te Suprema.
II. La Constitución y los tratados de Derechos
Humanos
El voto de la mayoría en la sentencia de
la Corte Suprema afirma la necesidad de
resolver la cuestión desde la atalaya de la
Constitución Nacional y de los Tratados de
Derechos Humanos.
Es que la institución tributaria, al igual
que las demás instituciones jurídicas que
integran nuestro ordenamiento, no pue-
den ser suficientemente comprendidas ni
explicadas, si no es a la luz de la perspec-
tiva constitucional. El programa constitu-
cional ilumina y condiciona de tal manera
a las concretas instituciones jurídicas, que
estas, para responder a criterios de justi-
cia, no deben estar solo al servicio de sus
fines y objetivos específicos, sino también
al servicio de los fines y objetivos constitu-
cionales (3).
14 | Miércoles 17 de abril de 2019
En el año 2017, los recursos provenientes
de tributos representaron el 27,8% del total
de recursos corrientes y de capital de la AN-
SeS (fuente: ANSeS Datos Abiertos Financie-
ro, disponible en: https://www.anses.gob.ar/
informacion/datos-abiertos-financiero, último
acceso 21 de marzo de 2019), lo que demuestra
la relevancia que tienen los recursos tributa-
rios en el financiamiento y sustentabilidad del
sistema nacional de previsión social argenti-
no. Por lo tanto, el impuesto a las ganancias
responde a motivos de interés general y a las
exigencias de la justicia distributiva ya que
los recursos que mediante este impuesto se
obtienen son destinados, por imperativo cons-
titucional, a la promoción del bienestar gene-
ral (Preámbulo, arts. 4º y 75, inc. 2º, 18 y 19,
Constitución Nacional) lo que incluye el pago
de los beneficios concedidos por el sistema de
seguridad social.
Por ello, la sustentabilidad y el buen funcio-
namiento del sistema previsional que provee
los beneficios de la seguridad social es una
condición sine qua non para la promoción de la
justicia distributiva y el bienestar general. Esta
verdad ha llevado a esta Corte a señalar que
debe protegerse el esfuerzo contributivo reali-
zado por el conjunto de los afiliados para finan-
ciar ese sistema (Fallos 340:411), sobre la base
de principios de solidaridad intra-generacional
(Fallos 256:67; 313:1100; entre otros) y que lo
que la ley regula, al gravar las jubilaciones a
partir de cierto monto, “no es sólo el derecho
de los beneficiarios sino también la contribu-
ción colectiva con que se los sostiene” (Fallos
219:343). Por las razones anteriormente ex-
puestas, el cobro del impuesto a las ganancias
a las jubilaciones más elevadas se encuentra
justificado por motivos de justicia distributiva
e interés general.
15) Sentado lo que antecede, corresponde
examinar las referencias genéricas a la afecta-
ción del derecho de propiedad que, a juicio de la
En materia tributaria, el principio de
igualdad no solo exige la creación de cate-
goría razonables, sino que, a su vez, prohíbe
unificar las consecuencias tributarias para
situaciones que son distintas.
En tesis general, y según lo definido por la
Corte Suprema en reiterados casos, el prin-
cipio de igualdad ante la ley que consagra el
art. 16 de la Constitución no es otra cosa que
el derecho a que no se establezcan excepcio-
nes o privilegios que excluyan a unos de lo
que se concede a otros en iguales circuns-
tancias, de donde se sigue forzosamente que
la verdadera igualdad consiste en aplicar
la ley en los casos ocurrentes según sus di-
ferencias constitutivas (CS, Fallos: 16:118,
123:106, 124:122, entre otros) (4).
Complementando este pensamiento, el
tribunal cimero ha señalado que la garantía
del art. 16 de la CN no impide que el legisla-
dor contemple en forma distinta situaciones
que considera diferentes, con tal de que la
discriminación no sea arbitraria ni importe
ilegítima persecución o indebido privilegio
de personas o grupos de personas, aunque
su fundamento sea opinable (5).
En el consid. 12, el voto de la mayoría se-
ñala que la reforma constitucional de 1994
dio un nuevo impulso al desarrollo del prin-
cipio de igualdad para el logro de la tutela
efectiva del colectivo de personas en situa-
ción el vulnerabilidad, estableciendo como
deber del Congreso legislar y promover me-
didas de acción positiva que garanticen la
{ NOTAS }
 (4) CS, Fallos: 154:283; 195:270.
 (5) CS, Fallos: 182:355; 188:464; 190:231; 191:460;
192:139; 204:391; 209:28; 210:500; 210:855; 222:352;
actora, produciría la aplicación del impuesto a
las ganancias a sus haberes jubilatorios.
En autos la actora inició la demanda el 16
de junio de 2015 cuando tenía 79 años de edad.
Acompañó con la demanda prueba documental
y, en subsidio, ofreció prueba informativa. La
prueba documental consistió en (a) copias de
recibos de haberes previsionales y (b) copias
fieles de documentación que, según la actora,
“acreditan los gastos normales que posee el
actor, justificativos de la confiscatoriedad que
implica el inconstitucional descuento tributario
en el haber previsional” (cfr. fs. 11 vta.).
En el rubro (a), la actora acompañó tres
comprobantes de pago previsional de la Caja
de Jubilaciones y Pensiones de la Provincia de
Entre Ríos que demuestran que la reducción en
concepto de impuesto a las ganancias fue, en los
tres meses de los comprobantes, del orden del
29 al 31% y que, en el mes de mayo de 2015, la
actora percibió un monto total en concepto de
haberes jubilatorios de $ 81.503,42 (fs. 1 a 3).
En relación con el rubro (b) antes indicado,
la actora acompañó únicamente una factura de
telefonía por un monto de $ 558,22 con fecha de
vencimiento 27 de mayo de 2015 y un compro-
bante de un pago a una empresa telefónica por
un monto de $ 561,71 efectuado el 08 de junio de
2015 (fs. 4 y 5).
Luego de que se trabara la litis, la actora
presentó un escrito en el que realizó cier-
tas aclaraciones y solicitó que se declarara
la causa como de puro derecho y se dictara
sentencia (fs. 55 a 57). En dicha oportuni-
dad, la actora indicó que, al tratarse “de un
ser humano muy mayor de edad (...) necesita
disponer de los fondos que se le están confis-
cando mes a mes en forma inmediata, atento
a su avanzada edad, los problemas de salud
obvios y normales para la edad, los que se
agravan día a día” (ver fs. 56 vta.).
igualdad de oportunidades y trato, así como
el pleno goce y ejercicio de los derechos re-
conocidos por esta Constitución y por los
tratados internacionales sobre derechos hu-
manos, en particular respecto de los niños,
las mujeres, los ancianos y las personas con
discapacidad (art. 75 inc. 23, CN).
Esas medidas de acción directa pueden
traducirse tanto en discriminaciones inver-
sas, cuanto en la asignación de cuotas be-
nignas, en beneficio de personas en estado
de vulnerabilidad: medidas discriminatorias
a favor de tales personas que tienden a su-
perar la desigualdad existente; políticas de
discriminación inversa que la Constitución
propicia, entre otros supuestos, para pro-
veer al crecimiento armónico de la Nación y
al poblamiento de su territorio, tendientes a
equilibrar el desigual desarrollo relativo de
provincias y regiones (art, 75 inc. 19 CN).
Puntualiza el voto de la mayoría que el
Protocolo Adicional a la Convención Ameri-
cana de Derechos Humanos, en materia de
Derechos Económicos, Sociales y Culturales
establece el derecho a a que toda persona
deba gozar de la seguridad social que la pro-
teja contra las consecuencias de la vejez y
de la incapacidad que le imposibilite, física
o mentalmente, obtener los medios para lle-
var una vida digna y decorosa.
A su vez la Convención Americana so-
bre la Protección de las Personas Mayores,
incorporada a nuestra legislación por la
ley 27.360, consagra el compromiso de los
224:810; 225:123; 229:428, entre otros.
 (6) CS, 03/03/1948, “Delia Bonorino Ezeyza de Clay-
pole c. Provincia de Buenos Aires”, CS, Fallos: 210:177.
Este Tribunal ha señalado de manera inva-
riable que, para que la confiscatoriedad exista,
debe producirse una absorción por parte del
Estado de una porción sustancial de la renta o
el capital, que debe ser acreditada de manera
concluyente por quien la alega (Fallos 332:1571
y jurisprudencia allí citada).
En el caso, no se ha acreditado que una reten-
ción del orden del 30% en concepto de impuesto
a las ganancias sea confiscatoria ni irrazonable.
Por el contrario, la actora sólo ofreció prueba
relativa al pago de un servicio de telefonía, cuyo
costo representaba el 0,68% del haber jubilato-
rio percibido en el mes de mayo de 2015. Debe
destacarse, además, que la actora, en mayo de
2015 —tal como ella misma ha documentado—
percibió un monto total en concepto de haberes
jubilatorios de $ 81.503,42, época en la cual el ha-
ber medio de jubilaciones y pensiones del país
era de $ 5.179 (fuente: ANSeS Datos Abiertos,
disponible en: https://www.anses.gob.ar/infor-
macion/datos-abiertos-pasivos, último acceso 21
de marzo de 2019). Por lo tanto, el haber de la
actora era más de 15 veces superior al haber
medio de nuestro país, lo que muestra elocuen-
temente que se encuentra en una mejor situa-
ción que la mayoría del colectivo de jubilados y
pensionados.
En relación con la invocación de problemas
de salud, la actora no aportó prueba alguna de
cuáles serían los gastos normales asociados a
los problemas de salud ni indicó qué problema
de salud específico la afectaría. De hecho, enten-
dió que no hacía falta hacerlo pues ella misma
consideró que la cuestión era de puro derecho.
En definitiva, la prueba concluyente reque-
rida por esta Corte a los fines de demostrar la
confiscatoriedad o irrazonabilidad del tributo
no permite admitir la pretensión de la actora,
máxime cuando la causa fue declarada como
de puro derecho (fs. 54), y la actora no aportó
los elementos probatorios que permitan tener
Estados partes para adoptar y fortalecer
todas las medidas legislativas, adminis-
trativas, judiciales, presupuestarias y de
cualquier otra índole, incluido un adecuado
acceso a la justicia, a fin de garantizar a la
persona mayor un trato diferenciado y pre-
ferencial en todos sus ámbitos.
Con base en los propósitos, deberes y obli-
gaciones enunciados en la Constitución y
los tratados de Derechos Humanos, a fin de
lograr el goce efectivo de derechos constitu-
cionales de personas en situación de vulne-
rabilidad, la Corte Suprema considera que
la LIG no los satisface.
III. La discriminación inversa en favor de los ju-
bilados
El art. 23 de la Ley de Impuesto a las
Ganancias (LIG), con la modificación por
ley 27.346 —con vigencia a partir del año
fiscal de 2017—, luego de establecer en sus
incs. a), b) y c) las deducciones por ganan-
cias no imponibles, por cargas de familia y
deducción especial, establece en el inc. c)
apart. 2º) párr. 5º que respecto de las rentas
mencionadas en el inc. c) del art. 79 las de-
ducciones previstas en los incs. a) y c) serán
remplazadas por una deducción equivalente
a seis veces la suma de los haberes mínimos
garantizados, definidos en el art. 125 de la
ley 24.241 y sus modificaciones, siempre que
esta última suma resulte superior a la de las
deducciones antedichas. No tendrán dere-
cho a esa deducción especial aquellos jubi-
lados y pensionados que perciban ingresos
de distinta naturaleza a la prestación jubila-
toria o que deban tributar el impuesto a los
bienes personales.
Esta deducción adicional y preferencial
para los jubilados que no tengan otros ingre-
sos de distinta naturaleza y que no sean con-
por configurada una afectación a su derecho de
propiedad.
16) Conviene aclarar que la reforma constitu-
cional de 1994, al incorporar el art. 75, inc. 22, no
altera en modo alguno las consideraciones pre-
cedentes y tampoco puede brindar sustento a lo
decidido por el tribunal a quo.
Los tratados internacionales de derechos hu-
manos que, a tenor del art. 75, inc. 22, gozan de
jerarquía constitucional, no constituyen fuente
de un derecho constitucional a que las jubilacio-
nes estén exentas del impuesto a las ganancias.
En efecto, el Pacto Internacional de Derechos
Económicos, Sociales y Culturales menciona
explícitamente el derecho a la seguridad social
(arts. 9º y 10.2 del Pacto) pero no contiene nin-
guna norma que determine que las jubilacio-
nes, como principio, no puedan ser gravadas.
Lo mismo cabe decir de los restantes tratados
internacionales sobre derechos humanos de los
que Argentina es parte. Así, el Protocolo Adicio-
nal a la Convención Americana sobre Derechos
Humanos en Materia de Derechos Económicos,
Sociales y Culturales (“Protocolo de San Sal-
vador”) se limita a garantizar el derecho a la
seguridad social que proteja a las personas de
las contingencias de la vejez y les permita llevar
una vida digna y decorosa (art. 9º). La Conven-
ción Interamericana sobre la Protección de los
Derechos Humanos de las Personas Mayores,
de modo similar, sólo establece que toda perso-
na mayor tiene derecho a un ingreso que la pro-
teja para llevar una vida digna a través de los
sistemas de seguridad social (art. 17) pero nada
dice de la imposibilidad de gravar los beneficios
de la seguridad social.
La jurisprudencia en materia de derechos
humanos en el ámbito interamericano tampoco
sustenta la prohibición de que el Congreso de la
Nación grave las jubilaciones con el impuesto
a las ganancias. En efecto, contrariamente a
lo sostenido por el tribunal a quo, no surge del
tribuyentes del impuesto sobre los bienes
personales, salvo que lo sean por un único
inmueble para vivienda única, no satisfacen,
a juicio del voto de la mayoría, los principios
constitucionales y convencionales, que se
impone resguardar en su efectiva vigencia
y aplicación.
Considera la Corte que es menester dis-
tinguir entre los jubilados que son vulnera-
bles en mayor o menor medida, agregando
que esa diferenciación puede extraerse
cuando menos en sus trazos más notorios,
que es lo que busca el legislador, a partir de
la propia información registral en poder del
Estado, cruzando los datos de los departa-
mentos previsionales y asistenciales.
Reconoce el tribunal cimero que la sola ca-
pacidad contributiva, como parámetro para
el establecimiento de tributos a los jubilados,
pensionados, retirados o subsidiados resulta
insuficiente, si no se pondera la vulnerabili-
dad vital del colectivo (consid. 17).
Es que, como bien lo sostuviera la Corte:
“Si bien todo impuesto tiene que corres-
ponder a una capacidad contributiva, la
determinación de las diversas categorías de
contribuyentes puede hacerse por motivos
distintos de la sola medida económica de esa
capacidad. El valor económico de los bienes
que constituyen el objeto material del im-
puesto no determina por sí solo, y a veces no
determina, de ningún modo, las distintas ca-
tegorías de contribuyentes ni las que el régi-
men impositivo hace de los bienes gravados
y de la situación de los contribuyentes a su
respecto. En estas determinaciones pueden
intervenir factores que no son económicos o
que lo son solo indirectamente” (6).
En razón de ello, la sentencia declara la
inconstitucionalidad del art. 23 inc. c), 79

caso “Cinco Pensionistas c. Perú”, (sentencia
del 28 de febrero de 2003) que la naturaleza
integral del beneficio jubilatorio no sea “pasi-
ble de ser afectada en su monto ni desarrollo
progresivo”. Antes bien, la Corte Interameri-
cana de Derechos Humanos ha sostenido en
ese mismo caso que “los Estados pueden poner
limitaciones al goce del derecho de propiedad
por razones de utilidad pública o interés social.
En el caso de los efectos patrimoniales de las
pensiones (monto de las pensiones), los Esta-
dos pueden reducirlos únicamente por la vía
legal adecuada y por los motivos ya indicados”
(párrafo 116). La Corte Interamericana de De-
rechos Humanos reconoce a los Estados la po-
sibilidad de reducir los montos de las pensiones
por razones de utilidad pública o interés social
que, por otro lado, son las mismas razones que
justifican los impuestos. La referida atribución
presupone la posibilidad de gravar los montos
de las pensiones.
17) Como se advierte, el derecho a la seguri-
dad social, tal como se encuentra consagrado
en las normas referidas en el considerando an-
terior, no permite fundar una prohibición cons-
titucional absoluta de gravar las jubilaciones y
pensiones. No cabe inferir de las normas redac-
tadas en el nivel de generalidad recién reseñado
una restricción a la facultad constitucional ex-
presa del Congreso de gravar ciertas manifes-
taciones de riqueza (arts. 4º, 17, 52, 75, incs. 1º y
2º, y concordantes de la Constitución Nacional).
Más aún, la facultad de gravar manifestaciones
de riqueza, como puede ser el haber jubilatorio
de quienes perciben las jubilaciones más altas
del sistema y no han probado el carácter con-
fiscatorio o irrazonable del impuesto a las ga-
nancias, es necesaria, como los impuestos en
general, justamente para adoptar medidas que
desarrollen los derechos sociales enunciados de
modo general en las normas constitucionales
e internacionales mencionadas. Sin recursos
ningún Estado puede satisfacer derechos de
ningún tipo y, menos aún, derechos sociales que
inc. c) y 81 y 90 de la ley 20.628 y confirma
la sentencia venida en recurso ordenando
devolver las sumas que le fueron retenidas
a la actora en concepto de impuesto a las ga-
nancias y sin efectuar en el futuro retención
alguna hasta que el Congreso sancione una
reforma compatible con la doctrina que la
Corte Suprema fija en el fallo.
IV. Los lineamientos que el Congreso ha de se-
guir en la nueva regulación
La sentencia de la Corte no significa que
las rentas por jubilación, pensión o retiro es-
tarán para siempre al margen del Impuesto
a las Ganancias. Lo estarán hasta el momen-
to que el Congreso sancione una nueva regu-
lación que satisfaga el test de razonabilidad,
y comulgue con la doctrina de los derechos
humanos de forma de posibilitar que las per-
sonas mayores puedan llevar una vida digna
y decorosa.
Es que los tratados de Derechos Humanos
que tienen jerarquía constitucional imponen
reescribir las normas infraconstitucionales
de conformidad a los principios que aquellos
sustentan.
En esa tarea no podrán colocarse en un
mismo nivel de sujeción tributaria a todo
el universo de jubilados, sin distinción, sino
que habrá que establecer distingos según las
distintas características que permitan agru-
parlos en diversas categorías.
Así, podrá satisfacer la doctrina que ema-
na de la sentencia de la Corte, si la ley que se
{ NOTAS }
 (7) Según lo puntualiza el voto del Dr. Rosenkrantz.
 (8) Seis veces el haber mínimo garantizado por el
art. 125 de la ley 24.241, según res. 74/2019 (ANSeS), por
son aquellos cuya satisfacción más recursos re-
quieren.
18) El art. 75, inc. 23, de la Constitución Nacio-
nal tampoco constituye fundamento suficiente
para la declaración de inconstitucionalidad. En
efecto, esta norma dispone que corresponde
al Congreso dictar medidas que garanticen la
igualdad real de oportunidades y de trato y el
pleno goce y ejercicio de los derechos reconoci-
dos por la Constitución Nacional y por los tra-
tados internacionales vigentes sobre derechos
humanos, “en particular respecto de los niños,
las mujeres, los ancianos y las personas con dis-
capacidad”.
En palabras del señor convencional por Bue-
nos Aires Juan Pablo Cafiero, miembro infor-
mante del despacho de mayoría en la reforma
constitucional de 1994, la inclusión del inciso
vinculado a las acciones positivas respondió a
“la necesidad de reconocer que en nuestra so-
ciedad hay sectores que viven postergados aun
frente a la igualdad jurídica. Falta conectar esa
igualdad jurídica con la igualdad real para dejar
de lado definitivamente la discriminación y la
desigualdad” (Convención Nacional Constitu-
yente, 22ª reunión, 02 de agosto de 1994, Obra
de la Convención Nacional Constituyente, t. V,
p. 5182).
La mención en el texto constitucional de cier-
tas categorías de personas o la vulnerabilidad
con la que a ellas comúnmente se asocia no
exime a dichas personas, por esa sola circuns-
tancia, de la obligación de pagar los tributos que
el Congreso establezca para afrontar los gastos
del Estado. Ello es así pues la mención en el tex-
to constitucional de una determinada categoría
de sujetos no implica de ninguna manera reco-
nocer a dichos sujetos derecho constitucional
alguno a un tratamiento impositivo preferente,
distinto al del resto de los contribuyentes. Si la
mera pertenencia a las categorías de personas
mencionadas en el art. 75, inc. 23, requiriese un
dicte sigue, por ejemplo, las pautas siguien-
tes:
a) Establecer deducción adicional del im-
puesto según franjas etarias, según el crite-
rio de los sistemas de empresas de medicina
privada que incrementan el valor de la cuota
según la edad de los afiliados.
b) Establecer deducciones adicionales
a las personas con discapacidad y según el
grado de ellas.
c) Admitir la deducción del total de las su-
mas abonadas en concepto de cuotas o abo-
nos a instituciones que presten cobertura
médico-asistencial; y no solamente hasta un
máximo del 5% de la ganancia neta, como lo
prevé el art. 81 inc. g) LIG.
d) Admitir la deducción de la totalidad
de los gastos médicos, de hospitalización y
prestaciones accesorias a la hospitalización
y demás servicios prestados por los médi-
cos en todas sus especialidades y no tan sólo
hasta el 5% de la ganancia neta del ejercicio,
como lo prevé el art. 81 inc. h) de la LIG.
Es notoriamente irrazonable, y por ende
inconstitucional, que no se permita la deduc-
ción de la totalidad de los gastos médicos,
cuando la LIG establece la deducción de to-
das las erogaciones necesarias para obtener
ganancias. La posibilidad del disfrute del
más alto nivel posible de salud física y men-
tal (art. 12, PIDESC) exige que se admita la
deducción de la totalidad de los gastos mé-
dicos.
lo cual tributan ganancias loso importes que excedan la
suma de $62.462,22.
tratamiento impositivo preferente debería ad-
mitirse una conclusión que parece inaceptable,
por ejemplo, que las mujeres, por el solo hecho
de ser mujeres, deberían estar eximidas de pa-
gar cualquier tributo o deberían pagar un por-
centaje menor que los hombres.
Por consiguiente, en el presente caso, aun
cuando la edad de la actora al momento de
iniciar la demanda (79 años) pueda determi-
nar que, en la mejor interpretación del art. 75,
inc. 23, deba incluírsela en la categoría de “per-
sona anciana” y que, por lo tanto, puedan to-
marse medidas de acción positiva a su respecto,
no implica que la actora tenga, por el hecho de
pertenecer a esa categoría, un derecho a no tri-
butar.
En conclusión, la imposibilidad de extraer
consecuencia alguna para resolver esta causa
mediante referencias al art. 75, inc. 23, de la
Constitución Nacional, sumada a la ausencia de
prueba del carácter confiscatorio o irrazonable
del gravamen en las particulares circunstancias
de la actora, justifica la revocación de la decla-
ración de inconstitucionalidad realizada por el
a quo.
19) Por otro lado, el Estado argentino ha
adoptado diversas medidas orientadas todas
ellas a maximizar la probabilidad del pleno goce
y ejercicio de los derechos constitucionales de
los jubilados. En este sentido cabe recordar,
entre otras medidas adoptadas, las siguientes.
A partir de la sanción de la ley 27.346, tal como
se destacó precedentemente, los jubilados tri-
butan ganancias de modo diferenciado pues
son beneficiarios de deducciones especiales
que los trabajadores en actividad no tienen; los
jubilados son beneficiarios de una tarifa social
federal de transporte mediante la cual acceden
a un 55% de descuento en boletos de trenes y
colectivos (resolución del Ministerio de Trans-
porte 975/2012); los jubilados y pensionados
que perciban una remuneración bruta menor o
No parece razonable que se excluya de
estas deducciones adicionales a los jubila-
dos por el solo hecho de tener otros ingre-
sos de distinta naturaleza, como lo dispone
el art. 23 inc. c), LIG, sino que esa exclusión
solo puede ser considerada razonable cuan-
do esos otros ingresos superen un determi-
nado porcentaje de la prestación previsional.
Del mismo modo no satisface el test de ra-
zonabilidad que se excluya de esa deducción
adicional a los jubilados que sean responsa-
bles del impuesto sobre los bienes persona-
les, en caso de que los ingresos provenientes
del alquiler de un modesto inmueble tiendan
a complementar una jubilación insuficiente,
para que el jubilado, en las últimas etapas
de su vida, pueda gozar de una vida digna y
decorosa.
En suma el Impuesto a las Ganancias po-
drá gravar las prestaciones jubilatorias en
la medida en que la nueva regulación esta-
blecida por el Congreso satisfaga la doctrina
de la Corte Suprema extraída de las normas
constitucionales y convencionales de que ha
hecho mérito en trascendente sentencia.
V. Control abstracto, retroactivo y prospectivo
de la sentencia
El voto de la mayoría, al desplazar la apli-
cación de la LIG respecto de las prestaciones
jubilatorias, ha hecho un control abstracto
de constitucionalidad, otorgándole simultá-
neamente efectos retroactivos y prospecti-
vos.
La sentencia de la Corte declara la incons-
titucionalidad de la LIG por la sola alegación
de la actora, que por su edad de 79 al mo-
mento de iniciar la acción padecía proble-
mas de salud, afirmación no controvertida
por la AFIP, aunque sin indicar los gastos
normales asociados a sus afecciones, ni pre-
Miércoles 17 de abril de 2019 | 15
igual a dos (2) salarios mínimos vitales y móviles
son beneficiarios de una tarifa social federal de
gas natural y electricidad (resoluciones 7/2016
y 474-E/2017 del Ministerio de Energía y Mine-
ría); los jubilados y pensionados que cumplen
ciertas condiciones son beneficiarios de una
tarifa social federal de agua (resolución 30/2016
del Ente Regulador de Agua y Saneamiento),
entre otras medidas adoptadas por el Estado en
favor de los jubilados.
Las medidas descriptas en el párrafo prece-
dente muestran que el Estado Nacional ha es-
tablecido un sistema multidimensional en el que
los jubilados y pensionados con haberes eleva-
dos, como todos los demás contribuyentes, con-
tribuyen al mantenimiento del Estado y del pro-
pio sistema jubilatorio y, a la vez, todos los jubi-
lados reciben beneficios que varían en función
de la cuantía de sus haberes. Ni la realización
de los objetivos de justicia distributiva que la
Constitución fija ni la determinación del alcance
de los beneficios de la seguridad social pueden
concebirse como tareas lineales ni mecánicas.
El mero hecho de que consideremos que el Es-
tado no ha hecho por los jubilados lo que cada
uno de nosotros desearía no puede convertirse
en un argumento para fulminar con la incons-
titucionalidad un régimen que necesariamente
depende de valoraciones, hechos, estrategias
y criterios de oportunidad cuya articulación
corresponde primariamente al Congreso de la
Nación. No debemos olvidar que vivimos en una
democracia y que las razones que nos conven-
cen a cada uno de nosotros no se convierten,
por ello, en derecho vigente.
20) En nuestra democracia constitucional,
como se dijo, es el Congreso, dentro de los am-
plios límites que la Constitución le fija (arts. 14
bis, 16, 17, 28, 75, incs. 2º, 18, 19 y 23, de la Cons-
titución Nacional), quien debe tomar las medi-
das necesarias para, en última instancia, con-
cretar los mandatos de promover el bienestar
general y realizar la justicia distributiva. En
cisar cuáles específicamente la afectarían, y
consideró innecesario probar debidamente,
pues a su pedido la cuestión se declaró de
puro derecho (7).
Hasta el año fiscal 2016, en que las deduc-
ciones previstas en el art. 23 de la LIG para
las prestaciones jubilatorias originadas en
el trabajo personal era igual a las previstas
para las personas en actividad, la declara-
ción de inconstitucionalidad de la LIG tiene
suficiente sustento en la no recepción en la
ley de deducciones especiales para los jubi-
lados que, ante el cese de su actividad labo-
ral y disminución de sus ingresos, no preveía
un sistema de discriminación inversa que le
permitiera llevar una vida digna y decorosa.
Mas a partir el año fiscal 2017, en que en-
tra en vigencia la ley 27.346, estableciendo
una deducción adicional para las presta-
ciones jubilatorias originadas en el trabajo
personal más gravosa que la concedida a
las personas en actividad, la cuestión debió
ameritar, por parte del tribunal, especial
consideración tendiente a demostrar que ta-
les deducciones, que a partir de marzo del
2019 ascienden a $62.462,22 mensuales (8),
resultan insuficientes para lograr satisfacer
el estándar de una vida digna y decorosa.
Por lo demás, esa deducción especial tiene
actualización trimestral, previendo que en
junio 2019, y a la par de la suba del 10,8% de
los ingresos por movilidad previsional, esa
deducción adicional se eleve a $69.207.
La sola mención de que la LIG abarca un
conjunto heterogéneo de personas con un
mismo tratamiento fiscal no da debido sus-
tento a la declaración de inconstitucionali-
dad, sin demostración fehaciente, en el caso
concreto, de la insuficiencia de la discrimi-
nación inversa, que la ley 27.346 instituyó en
protección de las prestaciones jubilatorias
originadas en el trabajo personal.
16 | Miércoles 17 de abril de 2019
materia tributaria, ello se traduce —dentro de
los límites de la razonabilidad impuestos por
la Constitución Nacional (art. 28 de la Cons-
titución Nacional)— en la libertad del Poder
Legislativo para establecer clasificaciones a
los fines de imponer la obligación de tributar.
Como ha afirmado de manera sostenida esta
Corte, “la recta interpretación de la garantía
de igualdad asigna al legislador la facultad
de contemplar en forma distinta situaciones
que considere diferentes, con tal de que la
discriminación no sea arbitraria ni importe
ilegítima persecución o indebido privilegio
de personas o de grupo de personas, aunque
su fundamento sea opinable” (Fallos 325:11;
327:4206; 323:2395, entre muchos otros).
Si bien el Poder Judicial tiene la atribu-
ción constitucional de pronunciarse sobre la
La declaración de inconstitucionalidad es,
según conocida doctrina de nuestro tribunal
cimero, una de las más delicadas funciones
que puede encomendarse a un tribunal de
justicia; es un acto de suma gravedad, al que
solo debe recurrirse cuando una estricta ne-
cesidad lo requiera, en situaciones en las que
la repugnancia con la cláusula constitucio-
nal sea manifiesta e indubitable y la incom-
patibilidad inconciliable (9). Es por ello, que
la declaración de inconstitucionalidad solo
será procedente cuando no exista la posibi-
lidad de una solución adecuada del juicio por
otras razones que las constitucionales com-
prendidas en la causa (10).
En segundo término, debe ponderarse
que su ejercicio no supone en modo alguno
la admisión de declaraciones en abstracto,
es decir, fuera de una causa concreta en la
cual debe optarse entre la aplicación de una
norma de rango inferior en pugna con la
Constitución Nacional, a efectos de resolver
un conflicto contencioso en los términos del
art. 2º de la ley 27 (11).
En el control abstracto que en el caso
“García, María Isabel” el tribunal realiza, no
luce manifiestamente irrazonable, inicua o
arbitraria la previsión de la ley 27.346, más
allá de que, en un caso concreto y con las
pruebas aportadas, proceda la declaración
de inconstitucionalidad de la ley. Por ello en
este aspecto es de interés señalar que el tri-
bunal cimero ha juzgado el mérito y la con-
veniencia de la LIG, invadiendo un campo en
que no le es dado al Poder Judicial pronun-
ciarse, conforme el propio tribunal lo reco-
noce en el considerando 6º de su decisión.
Por otra parte al darle efectos prospecti-
vos a la sentencia, prohibiendo que a la ac-
tora se le efectúen retenciones, el tribunal
ha asumido el rol del legislador negativo,
{ NOTAS }
 (9) CS, Fallos: 247:121 y sus citas.
 (10) CS, Fallos: 260:153, consid. 3º y sus citas.
 (11) Doctrina de CS, Fallos: 306:303, voto de los jueces
Fayt y Belluscio, consid. 4º.
 (12) GARCÍA DE ENTERRÍA, Eduardo, “La Cons-
titución como norma y el Tribunal Constitucional”, Ed.
PROPIEDAD DE LA LEY S.A.E. e I. - Administración, Comercialización y Redacción: Tucumán 1471 (C. P. 1050 AAC) Teléfono: 54-11-4378-4765 - Bs. As. Rep. Arg. - Registro Nacional de la Propiedad Intelectual Nº 5074180
constitucionalidad de las normas tributarias
en casos concretos, no son los jueces quienes
están llamados a concretar sus concepciones
de justicia distributiva o social, por valiosas o
defendibles que ellas fuesen, a través del de-
sarrollo interpretativo de principios o valo-
res generales contenidos en las normas bajo
análisis.
Como lo ha sostenido esta Corte, “la confi-
guración del gravamen decidida por el legis-
lador involucra una cuestión ajena a la órbita
del Poder Judicial, a quien no compete con-
siderar la bondad de un sistema fiscal para
buscar los tributos que requiere el erario pú-
blico y decidir si uno es más conveniente que
otro, sino que sólo le corresponde declarar
si repugna o no a los principios y garantías
contenidos en la Constitución Nacional” (arg.
propio de las constituciones europeas, en el
ejercicio del control abstracto de constitu-
cionalidad.
En el control abstracto de constituciona-
lidad, el tribunal constitucional no enjuicia
ningún supuesto de hecho singular, sino solo
la cuestión de compatibilidad lógica entre
el contenido abstracto de una ley y el de la
norma constitucional. De esta manera, se
evita que el tribunal entre en apreciaciones
de hecho e intereses —y en la valoración y
en la pasión, que son inescindibles del caso
concreto—; y, por ese camino, cuestione por
razones de oportunidad y conveniencia el
juicio del legislador (12). Este es el caso de la
Constitución de Austria, del control preven-
tivo de la Constitución de Francia, del con-
trol directo de la Constitución española, etc.
En nuestra organización institucional, en
el orden federal, es inexistente un control
abstracto o genérico. La jurisprudencia de la
Corte Suprema, en tal sentido, es uniforme y
reiterada respecto de que en nuestro siste-
ma constitucional federal no caben pronun-
ciamientos judiciales que juzguen sobre la
constitucionalidad de las leyes con carácter
general o de un modo abstracto o a raíz de
una especulación académica o consultiva, ya
que tales declaraciones solo proceden en las
“causas” en que se persigue, en concreto, la
determinación de un derecho debatido entre
partes adversas.
El control abstracto de constitucionalidad
lo encontramos en el ámbito de las provin-
cias y de la Ciudad Autónoma de Buenos Ai-
res (art. 113, párr. 2º). Es el caso de la acción
popular de la Constitución de Salta (art. 89)
y de las acciones de inconstitucionalidad de
leyes y decretos, tramitados por vía de ac-
ción; de las Constituciones de Santiago del
Estero (art. 176); del Chaco (art. 170, pun-
Civitas, Madrid, 1985, p. 58.
 (13) TSCiudad Autónoma de Buenos Aires, 24/02/2000,
“Enrico, Jorge Alberto c. GCBA s/ inconstitucionalidad”,
ED 189-512; íd., 22/03/2000, “Sainz de Gasparini, Marta c.
GCBA”, ED 189-513; íd., 16/03/2000, “Amuchástegui, José
Antonio c. GCBA”, ED 189-513, entre otros.
Impreso en La Ley, Rivadavia 130, Avellaneda, Provincia de Buenos Aires.
Fallos 223:233; 318:676; 332:1571, entre otros).
Por ello, el Poder Judicial “no tiene faculta-
des para invalidar los gravámenes en razón
de su injusticia o inconveniencia, del exceso
de su monto o de las formas de percepción,
mientras de ellos no resulte una violación de
las disposiciones constitucionales” (Fallos
181:264; 188:464; entre otros). Tampoco el
Poder Judicial se encuentra facultado para
establecer categorías tributarias o distincio-
nes no previstas en las leyes sometidas a su
consideración.
21) Finalmente, nada de lo dicho hasta
aquí implica cerrar la posibilidad de que se
demuestre, en un caso concreto y mediando
pruebas adecuadas, la inconstitucionalidad
de la aplicación del tributo a un demandante
en particular, de conformidad con la juris-
to 1º, inc. a); de Tierra del Fuego (art. 157,
inc. 1º); y de la Provincia de Buenos Aires
(art. 161, inc. 1º).
La doctrina judicial del Tribunal Supe-
rior de la Ciudad tiene dicho reiteradamen-
te que la acción de inconstitucionalidad,
de competencia originaria y exclusiva, tie-
ne como único objeto impugnar la validez
constitucional de una norma de carácter
general y no la obtención de un pronuncia-
miento respecto de situaciones jurídicas
particulares, pues la inclusión incidental
de una cuestión constitucional —como
fundamento jurídico de la pretensión de
condena— en el marco de la acción inter-
puesta que procura el ejercicio del control
difuso de constitucionalidad no la convierte
en la acción prevista en el art. 113, inc. 2º,
Const. CABA, pues es menester que el ob-
jeto de esta última sea el control abstracto
de constitucionalidad (13).
La sentencia de la Corte Suprema le otor-
ga efectos retroactivos (ex tunc) a la decla-
ración de inconstitucionalidad de la LIG y a
EDICTOS
El Juzgado Nacional de Primera Instancia en
lo Civil y Comercial Federal N° 9, a cargo de
la Dra. Alicia Bibiana Pérez (Juez Federal Su-
brogante), Secretaría N° 18, sito en Libertad
731, 6to piso, Capital Federal, en los autos
caratulados: “TORO VILLARROEL, ISRAEL
ALEJANDRO s/SOLICITUD DE CARTA
DE CIUDADANÍA”, Expte. N° 2500/2018,
hace saber que el solicitante dijo ser chileno,
nacido el 11 mayo 1986 en Rancagua, Chile,
con DNI 94.689.386. Se publica para que
cualquier persona —a través del Ministerio
Público— formule objeciones que pudiesen
obstar al otorgamiento del beneficio. Publí-
quese por dos veces en el lapso de 15 días.
Buenos Aires, 18 de abril de 2018
Miguel Augusto Álvarez, sec. int.
LA LEY: I. 17/04/19 V. 17/04/19
El Juzgado Nacional de Primera Instancia en
lo Civil y Comercial Federal Nº 8 a cargo del
Dr. Marcelo Gota, secretaría Nº 16 a mi cargo,
sito en Libertad 731 7º piso de Capital Fede-
ral, hace saber que LAURA BEATRIZ MARIN
PORTILLO de nacionalidad venezolana con
DNI 94.950.691 ha peticionado la concesión
Síganos en /thomsonreuterslaley @TRLaLey
prudencia y normas reseñadas a lo largo de
este pronunciamiento.
Por ello, de conformidad con lo dictaminado
por la señora procuradora fiscal en la causa
FPA 21005389/2013/CA1-CS1, “Cuesta, Jorge
A. c. AFIP s/ acción de inconstitucionalidad
(sumarísimo)”, dictamen cuya copia deberá in-
corporarse a la presente causa, se hace lugar a
la queja, se declara procedente el recurso ex-
traordinario interpuesto, se revoca la sentencia
apelada y se rechaza la demanda. Costas por
su orden. Exímase al recurrente de efectuar
el pago del depósito previsto en el art. 286 del
Cód. Proc. Civ. y Com. de la Nación, cuyo pago
se encuentra diferido de conformidad con lo
prescripto en la Acordada 47/1991. Notifíquese,
agréguese la queja al principal y, oportunamen-
te devuélvase. — Carlos F. Rosenkrantz.
la vez prospectivos hacia el futuro (ex tunc),
en cuanto suspende la aplicación de reten-
ciones del Impuesto a las Ganancias sobre
la prestación previsional —lo que no libera
al jubilado de su sujeción al tributo— hasta
tanto el Congreso regule la cuestión en for-
ma compatible con la doctrina que la Corte
fija en el caso y con los principios constitu-
cionales y convencionales de que se nutre la
decisión.
Si bien la Corte no le otorga a la sentencia
efectos erga omnes, en la medida en que reali-
za un control abstracto de inconstitucionali-
dad, otorgándole efectos retroactivos y pros-
pectivos, su doctrina se proyecta al universo
de prestaciones jubilatorias que tengan su
origen en el trabajo personal. Sin duda que
en este precedente la Corte, por mayoría, ha
asumido el rol de legislador negativo, cuya
existencia en el orden federal, sin regulación
legal alguna, había negado reiterada y siste-
máticamente.
Cita on line: AR/DOC/837/2019
de la ciudadanía argentina, a fin de que los El Juzgado de 1º Instancia en lo Civil y
interesados hagan saber a este Juzgado las Comercial Nº 2, Secretaría única de San
circunstancias que pudiesen obstar a dicho Martín, sito en Av. 101 Nº 1753 Piso 2do.
pedido. Publíquese por dos días. El presente de San Martín, Pcia. de Buenos Aires, en
deberá ser publicado por dos veces en un lap- autos “CERRUTTI JORGE RICARDO c/
so de quince días. HEREDEROS DE MIRTA DEL GAUDIO y
Buenos Aires, 27 de diciembre de 2018 OTROS s/PRESCRIPCIÓN ADQUISITIVA
Sebastián A. Ferrero, sec. VICENAL/USUCAPION” (SM-20488-
LA LEY: I. 16/04/19 V. 16/04/19 2012/83239) cita a herederos y/o sucesores
de LUIS CERRUTTI y/o a quien se considere
El Juzgado Nacional de Primera Instancia en con derechos sobre el inmueble sito sobre
lo Civil y Comercial Federal Nº 5, Secretaría calle 28 (Catalinas) Nº 1090, antes Nº 698,
Nº 10, sito en Libertad 731 piso 10º de Capi- de Villa Chacabuco, Pdo. de Gral. San Martín,
tal Federal, hace saber que JUAN ALEJAN- Pcia. de Buenos Aires, catastrado como
DRO MATTOS GOMEZ, DNI Nº 92.926.335 Circunscripción V; Sección A; Manzana
de nacionalidad boliviana y de ocupación, 20, parcela 1 a, partida Nº 17098, para que
empleado, ha iniciado los trámites tendien- en el término de diez días se presenten a
tes a la obtención de la Ciudadanía Argen- estar a derecho y contestar demanda, bajo
tina. Cualquier persona que tuviere conoci- apercibimiento de designarse Defensor
miento de algún acontecimiento de pudiere Oficial que los represente. El presente deberá
obstar a dicha concesión, deberá hacer saber publicarse por dos días en el Boletín Judicial y
su oposición fundada al Juzgado. Publíquese en el diario “LA LEY” de la Ciudad Autónoma
por dos veces, en el lapso de quince días. de Buenos Aires.
Buenos Aires, 27 de diciembre de 2018 Gral. San Martín, 14 de febrero de 2019
M. Andrea Salamendy, sec. Andrea L. Cendón, auxiliar letrada
LA LEY: I. 16/04/19 V. 16/04/19 LA LEY: I. 15/04/19 V. 16/04/19