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El quehacer notarial
en la materia tributaria*
Nelly A. Taiana de Brandi
1. Introducción
* Actualizado al 30 de
Como lo vengo haciendo periódicamente desde 2000 1, a lo largo junio de 2011.
de los últimos años vuelvo a conversar con mis colegas en el in- 1. Editamos el primer
tento de volcar en estas charlas algunas reflexiones más sobre el vademécum tributario
quehacer notarial en la materia tributaria 2, cada vez más arduo, en septiembre de 2000.
el que, por las responsabilidades y sanciones que conlleva, nos 2. Téngase en cuenta
angustia y nos impide trabajar con plenitud en las cuestiones ju- que este trabajo no es
el de un profesional en
rídicas que son aquellas a cuya resolución nos concita nuestra la materia impositiva
vocación por el derecho. y se acota al derecho
tributario en su
En la universidad elegimos orientar nuestro estudio y vinculación con nuestro
nuestra actividad a colaborar en el nacimiento válido de las nor- quehacer profesional
y respecto de algunos
mas que crean las personas para ejercer sus derechos y regular aspectos. En aras a
sus relaciones, y de ninguna manera a incorporarnos al Estado cumplimentar los
fines prácticos que
como uno de sus más importantes y eficientes recaudadores y perseguimos nos
agentes de información y control a título gratuito, tarea que los preocupa atenernos
al enfoque que cada
gobiernos nos asignan casi como si se tratara de una encomienda situación merece
honorífica que debemos agradecer. del organismo de
recaudación respectivo
Sin embargo, es menester que reflexionemos. Una de las mas allá de la opinión
actividades de ejercicio propia de nuestro quehacer como profe- personal, dejando a
salvo, además, que
sionales del derecho es el asesoramiento, y la materia tributaria siempre estamos
en relación con el acto jurídico que se nos requiere hace a aquel. expuestos a cambios
de enfoque y al criterio
No propiciamos una erudita especialización, solo el conoci- individual del inspector
miento necesario para advertir riesgos. Es nuestro deber apren- interviniente.
20 Revista del Notariado 905
→ En el plano penal
Principio de certeza
→ En el plano tributario
7. Ver: Taiana
de Brandi, Nelly Principio Ley formal: → hecho imponible
Objetiva →
A., “En aras de la →
de legitimidad determinación8 →
la medida del tributo
seguridad jurídica y →
Subjetiva sujeto pasivo
por la eficiencia de las
empresas prestatarias
de servicios públicos”,
Revista del Notariado,
Buenos Aires, Colegio
de Escribanos de la 4. La intervención del notario
Capital Federal, nº 825,
1991, pp. 587 y ss. En esa actividad recaudadora actúan los poderes administrati-
8. Esta limitación, vos y, en caso de incumplimiento, además de las instancias ad-
de raigambre ministrativas, el poder jurisdiccional.
constitucional, está
reconocida en el A su vez, como contrapartida al reconocimiento de la ex-
artículo 5 del Código pectante posición del notario en la comunidad, fruto de su his-
Fiscal de la Provincia
de Buenos Aires y está tórico, idóneo y gravitante accionar profesional en pos de la se-
ausente en el Código guridad jurídica y la paz social, siempre presente a pesar de crisis
Fiscal de la CABA, en
el que el artículo 360 y rupturas sociales, económicas y morales, el Estado le exige su
sujeta la obligación de colaboración en el cumplimiento de, en principio, su legítima
tributar a los actos y
contratos implícitamente labor recaudatoria.
mencionados.
Doctrina 23
persona física
Sujeto pasivo10 persona jurídica por capacidad
(arts. 5, 6 y 8, Ley 11.683; sucesiones indivisas (art. 33, L. G.) contributiva
arts. 403, 405, 409, C. F. patrimonios
CABA) fideicomisos
deudor-representante
Obligados responsable
tercero
Cómputo de plazos: días hábiles administrativos (art. 4, Ley 11.683)
a) Contribuyente de deuda
De obligaciones propia o su representante
tributarias
→
-DAR-
a) Tercero responsable
de deuda ajena
SUJETO
PASIVO
a) Contribuyente por sí
De deberes
o su representante
→
tributarios
-HACER- b) Tercero responsable
-TOLERAR- de deuda ajena
c) Otros terceros
DAR (responsable
Obligación tributaria
por deuda ajena)
HACER (informar,
verificar, conservar
Deber tributario comprobantes )
TOLERAR
(inspecciones)
Doctrina 27
a) Interpretación normativa
b) Determinación del hecho gravado
ACTIVIDAD
NOTARIAL
c) Determinación del impuesto
d) Liquidación
e) Verificación
28 Revista del Notariado 905
→
Ventas judiciales (arts. 13-14,
GANANCIAS
Resolución 2139/06).
→
Permuta (art. 15, Resolución 2139/06).
17. No es suficiente la
Certificación
Quebranto
certificación provisoria.
definitiva de
no retención
Quiebra 18. Para Ganancias, se
Liquidación
DEBERES
obtiene entrando con el
de Ganancias17 CUIT a http://www.afip.
DE
Artículo 410, C. F. CABA. gov.ar/genericos/exentas/
exentas_main.asp. En
Sellos, las exenciones
CONTROL Certificado de exención vigente18 pueden surgir de la ley
(Verificación)
(subjetivas u objetivas)
Impuesto a la Transmisión Gratuita o necesitar trámite para
de Bienes ante ARBA, presenta obtener constancia
F. 550G; control del pago (arts. 39 y 407, C. F. de la
CABA; arts. 273 y 274,
C. F. de la Provincia de
Buenos Aires).
32 Revista del Notariado 905
→
PAGA ITI BENEFICIO NO PERIÓDICO
Ley 21.309, Resolución AFIP 2141/06
ORGANIZACIÓN
EMPRESA DE MEDIOS
UNIPERSONAL DE PRODUCCIÓN
(bien afectado art. 65 GANANCIAS
ACTIVIDAD
DR Ganancias)19
DE RIESGO
FIN DE LUCRO20
19. Corresponde
este impuesto si el
INEXPLOTADOS
inmueble transferido se EXCLUIDA
encuentra incorporado LOCADOS,
DE GANANCIAS ITI
ARRENDADOS
al patrimonio de LA DISPOSICIÓN
O DADOS
la empresa, si ha DE INMUEBLES
EN USUFRUCTO
POR EMPRESA
sido incluido en sus UNIPERSONAL
O EN LEASING
declaraciones, en (POR DOS AÑOS)
sus balances. Puede
ser persona física o
sucesión indivisa. Caso
contrario, está gravado
por ITI. GANANCIAS ITI
CO INCIDENCIAS
20. Esta caracterización Hecho TRANSFERENCIA ONEROSA DE INMUEBLES
surge del Dictamen 7/80 gravado DEL PAÍS21
DAT. Momento Escritura o Boleto o Cesión
y posesión y posesión22
21. En Ganancias, DIFERENCIAS
también cesión de Base
Precio o valuación
Valor
de cálculo de transferencia
cuotas y participaciones
sociales de personas Materia
Beneficio real periódico
gravada Indicio de beneficio
físicas habitualistas o
sociedades. Carácter A cuenta de ejercicio Definitivo (instantáneo)
del pago 3% 1,5%
22. En las cesiones sin PERSONA
Sujeto SOCIEDADES / EMPRESA
posesión, corresponde pasivo INDIVIDUAL
FÍSICA
Ganancias, si hay pago SUCESIÓN INDIVISA
total precio.
Doctrina 37
TRIBUTA GANANCIAS
SI ADQUIERE
TERRENO VENTA GANANCIAS VENTA
Y CONSTRUYE DISOLUCIÓN POSTERIOR
UNA SOCIEDAD Y ITI 23. Deben concurrir
O EMPRESA23 ADJUDICACIÓN ambos requisitos. Si es
solo redistribución o
SI ADQUIERE VENTA
TERRENO POSTERIOR
construcción necesaria
Y CONSTRUYE DIVISIÓN NO PAGA GANANCIAS. para ello, no.
SOCIEDAD Y GANANCIAS SALVO SI HA
CIVIL23 ADJUDICACIÓN NI ITI24 SIDO VIVIENDA
O PERSONA O ALQUILADA
24. Dictamen de la DAT,
FÍSICA, (2 años) 19/10/01 (AFIP). Ver
NO EMPRESA Taiana de Brandi,
Nelly A., “El Impuesto
a las Ganancias y la
disposición de unidades
sometidas a la Ley de
Propiedad Horizontal”,
Revista del Notariado,
Buenos Aires, Colegio
de Escribanos de la
Ciudad de Buenos Aires,
nº 868, abril-junio 2002,
pp. 253-255.
38 Revista del Notariado 905
25. Importante verificar
domicilio en poderes RESIDENTES EN EL EXTERIO R
y en documentos de -Personas físicas-
identidad, servicios,
residencia, domicilio
(criterio LIG para su calificación)25
declarado en expediente
sucesorio, inscripción
AFIP, etcétera. RESIDENTES EN EL PAÍS 6 MESES
Art. 26, LIG, t. o. 97
26. El trámite suele
tardar según la agencia
interviniente.
Pérdida de condición Adquisición de residencia
de residente o permanente en otro país.
27. Sean personas físicas
Permanecer 12 meses afuera,
o sucesiones indivisas.
art. 120, LIG, t. o. 97
28. También debe
designar representante
el adquirente
residente en el exterior
que no concurre
personalmente.
RÉGIMEN DE CO NSULTA
29. Tener en cuenta el PARA BENEFICIARIO S DEL EXTERIO R
(Certificado de retención26)
artículo 34, Resolución
2139, por el que AFIP
se reserva el derecho
GANANCIAS, art. 20, Res. 2139/06 ITI, arts. 21-22, Res. 2141/06
de ajustar el precio
conforme valores de
mercado. Igual reserva
surge de la Ley 11.683,
S. P. Sociedades Persona física
art. 18, inc. b, y D. R., Empresa individual27 Sucesión indivisa
art. 15.
30. Es incorrecto exigir Por apoderado que se inscribe como representante28 susti-
el gravamen sobre el tuto para los demás impuestos
valor del terreno si
este no es objeto de
transferencia, porque
hay contrato de
concesión de uso. Ver PREVISIO NES ESPECÍFICAS (retención)
Taiana de Brandi,
Nelly A., “Impuesto de GANANCIAS: EL IMPUESTO SE CALCULA SOBRE VALOR
Sellos en las operaciones DE TRANSFERENCIA O VALUACIÓN FISCAL29
sobre bóvedas”,
Revista del Notariado, Permutas: (art. 15, Res. 2139/06) - paga sobre sumas de dinero
Buenos Aires, Colegio - si no las hay: información
de Escribanos de la
Capital Federal, nº 847, Bóvedas: (art. 5, Res. 2139/06) - terreno más edificio (concesión )30
octubre-diciembre 1996,
Escrituras judiciales: (art. 13, Res. 2139/06) - solicitud extracción fondos
pp. 787-790. - información
31. Ver Taiana Subasta: paga sobre precio31. Hecho imponible: auto firme aprobación del remate
de Brandi, Nelly
A., “¿Quién resulta Poder especial irrevocable: (art. 16, Res. 2139/06) - boleto más pago total precio
propietario del inmueble
Última cesión de boleto: - con posesión o con pago total precio
en la subasta?”, Revista
del Notariado, Buenos
Aires, Colegio de Independientemente de que el negocio esté gravado o no,
Escribanos de la Capital
Federal, nº 828, enero-
el artículo 19 de la Resolución 2139/06 enumera los supuestos
marzo 1992, p. 127. en que no corresponde retener Impuesto a las Ganancias.
Doctrina 39
Es un supuesto de diferimiento o postergación del plazo de pago del impuesto (roll over)
Su fundamento: promover renovación de bienes de uso de empresas
Beneficiario: sujeto empresa
No corresponde retención si:
Enajenación de inmueble33 afectado como bien uso (dedicado a la actividad de la em- 32. Dejamos de lado
presa, no inmuebles registrados en el rubro inversiones)
toda referencia al
Antigüedad destino: 2 años calendario (no ejercicios fiscales) mecanismo para bienes
bien de uso (inmueble o mueble) muebles.
→ en 1 año para adelante o para atrás)
Bien de reemplazo en el país
→ construcción de bien de uso 33. Comprende
(iniciación 1 año – conclusión 4 años) inmuebles por
Debe reinvertirse todo el precio. Si hay diferencia, se paga impuesto sobre proporción naturaleza o por
de ganancias no afectada al reemplazo
accesión.
34. Concepto más
amplio que el que
regula la Ley 19.550. Es
REO RGANIZACIÓ N EMPRESARIA 34 posible de sociedades
Arts. 77 y 78, LIG; art. 105, DRLIG; Resolución AFIP 2513/08; de hecho, sociedades
Dictámenes DAT 45/79, 90/95, 31/96, 66/01, 48/02, 57/05, 02/06, 33/09
civiles y empresas
individuales. Resulta
muy útil la lectura
- fusión de empresas - propiamente dicha de Reorganizaciones
- por absorción
empresariales de
Rubén Asorey,
Reorganización de
Supuestos - escisión de empresas empresas. Discrepancias
- transferencia de una empresa a otra que
interpretativas de
Aurelio Cid y Fusión
y escisión nacional
- constituyen un conjunto económico
y transnacional de
sociedades de Osvaldo
Solari Costa. Ver:
Taiana de Brandi,
Nelly A., “El pago del
Impuesto de Sellos
TRANSFERENCIA O NERO SA DE ACCIO NES 35 en la reorganización
LIG, art. 20, inc. w (exención) empresarial”, Revista
Dictamen 351, Procuraduría del Tesoro de la Nación, del día 3 de julio de 2003, del Notariado, Buenos
ratificado por la Dirección Nacional de Impuestos del Ministerio de Economía Aires, Colegio de
Escribanos de la Capital
Federal, nº 834, 1993,
- No está gravada por el Impuesto a las Ganancias cuando la p. 691. Es interesante
transferencia es por persona física o sucesión indivisa habi- el trabajo de Carlos
tualista. Roca en El Cronista
Fiscal de los días 26/4 y
- Cuando la transferencia es realizada por persona física o so- 10/5/10. También han
ciedad del exterior, está exenta. sido esclarecedoras las
conferencias dictadas
- Cuando la transferencia es realizada por persona física o su- en nuestro Colegio por
cesiones indivisas no habitualistas, el hecho está fuera del ám-
bito del impuesto. el escribano Norberto
Benseñor y el contador
Miguel Di Mascio
(mayo de 2011).
ITI
PREVISIONES ESPECÍFICAS (retención)
Poder especial irrevocable: (art. 20, Res. 2141) boleto más entrega
posesión
En CABA:
Resolución 67/09, a partir del 1/3/2010
42. Respuestas de AGIP
al Colegio de Escribanos
de la Ciudad de Buenos
Aires.
42 Revista del Notariado 905
44. El concepto de
instrumento está dado IMPUESTO DE SELLO S
por los artículos 367
del Código Fiscal de
la Ciudad de Buenos
Aires y 235 del Código CONSERVAR instrumentos
Fiscal de la Provincia de que han omitido pago impuesto45
Buenos Aires.
↓
45. En la CABA, el Solidaridad del notario
Código Fiscal agrega: (con todos los intervinientes)
“en tanto dichos
instrumentos habiliten
↓
↓
CERTIFICACIÓ N DE FIRMAS
EN INSTRUMENTO PRIVADO
SUSCRIPTO EN CABA 46
BASE IMPONIBLE
Transferencia por leasing: (art. 376, C. F.) sobre canon + valor residual
o valuación fiscal o VIR52
Permuta: (art. 379, C. F.) semisuma del valor asignado o de valuación fiscal
o de VIR ( ganancias e ITI)
(Ver art. 1356, C. C., y art. 381, C. F.)
51. Ver: Taiana de
Brandi, Nelly A. y
Brandi Taiana, M. M., PREVISIO NES ESPECÍFICAS (CABA)
“Contrato de leasing
inmobiliario […]”,
Compraventa garantía hipotecaria de tercero: pagan los dos actos
Revista del Notariado,
Buenos Aires, Colegio
de Escribanos de la Mutuo con hipoteca de inmueble de otra jurisdicción: (art. 407, inc. 60)
Ciudad de Buenos Aires, no paga hipoteca en CABA
nº 865, julio-septiembre
2001, pp. 61-79. Pago a cuenta: en transferencia inmueble y buques,
se deduce lo pagado (art. 382, C. F.).
52. El impuesto
abonado por el canon se No se deduce si:
toma a cuenta. a) transferencia de dominio a cesionario
b) han pasado más de 120 días desde boleto (deben concurrir ambos:
53. Solo se tendrá por a y b).
baldío si “Así constare en
los registros de la base
de datos de la Dirección
General, sin que se
registre valuación por
edificio”.
Doctrina 45
a) = partes
b) = objeto
c) relación entre sí
IMPUESTO DE SELLO S
(C. F. Provincia de Buenos Aires)
Hecho imponible
- Transmisión de dominio por cualquier título: 3%
(art. 42, ap. B 5, inc. a, Ley Impositiva)
- Transmisión de nuda propiedad 3% sobre el 100%
(art. 241, C. F.) del precio, valuación fiscal
del inmueble o VIR
Compraventa de inmueble edificado destinado a única vivienda familiar
y de ocupación permanente (art. 42, ap. B 5, inc. a, Ley Impositiva)
- hasta $60.000 (precio, valuación fiscal o VIR): exento
- hasta $90.000 (precio, valuación fiscal o VIR): 2%
- desde $90.000 (precio, valuación fiscal o VIR): 3%
Compraventa de terrenos baldíos con igual destino
- hasta $30.000 (precio, valuación fiscal o VIR): exento
Supuestos especiales
(Provincia de Buenos Aires)
15. Colofón
Nota extendida
35. Ver: Taiana de Brandi, Nelly A., “El Impuesto a las ganancias y la compra y venta
de acciones”, Revista del Notariado, Buenos Aires, Colegio de Escribanos de la Ciudad
de Buenos Aires, nº 873, julio-septiembre 2003, pp. 229-230, y Taiana de Brandi, Ne-
lly A., “Novedades halagüeñas respecto del Impuesto a las Ganancias y la compraventa
de acciones”, Revista del Notariado, Buenos Aires, Colegio de Escribanos de la Ciudad de
55. Ver: Taiana
Buenos Aires, nº 874, octubre-diciembre 2003, pp. 217-218.
de Brandi, Nelly
A., “Tratamiento
impositivo de la cesión
de derechos”, Revista
del Notariado, Buenos
Aires, Colegio de
Escribanos de la Ciudad
de Buenos Aires, nº 877,
julio-septiembre 2004,
pp. 249-251.