INDICE

CAPÍTULO I ....................................................................................................... 2

MODALIDADES ASOCIATIVAS CON OPERACIONES CONJUNTAS .......... 2

1.1 Sociedad de hecho ................................................................................ 2

1.2 El joint venture ....................................................................................... 3

1.3 Los consorcios ....................................................................................... 5

ASPECTOS GENERALES PARA LA FORMACIÓN DE UN CONSORCIO .... 7

1.1 Tipos de contratos de consorcio ............................................................ 8

CAPÍTULO II .................................................................................................... 10

IMPLICANCIAS TRIBUTARIAS DE LAS OPERACIONES CONJUNTAS .... 10

2.1 Las operaciones conjuntas en el marco de la ley del impuesto a la renta

................................................................................................................... 10

2.2 Las operaciones conjuntas y el impuesto general a las ventas ........... 13

2.3 El crédito fiscal ..................................................................................... 15

OBLIGACIÓN FORMAL ................................................................................ 16

2.1 Documento de atribución ..................................................................... 16

2.2 Registró auxiliar .................................................................................. 19

CAPÍTULO III ................................................................................................... 21

TRATAMIENTO SEGÚN NIIF 11 .................................................................. 21

3.1 Estructura del acuerdo conjunto .......................................................... 21

3.2 Acuerdo conjunto ................................................................................. 22

3.3 Control conjunto ................................................................................... 23

3.4 Tipos de acuerdo conjunto ................................................................... 23

3.5 Diferencia de operación conjunta y negocio conjunto .......................... 25

3.6 ¿Qué aspectos deben tenerse en cuenta? .......................................... 25

3.7 Estados financieros de las partes de un acuerdo conjunto .................. 26

 CAPÍTULO I

MODALIDADES ASOCIATIVAS CON OPERACIONES CONJUNTAS

1.1 SOCIEDAD DE HECHO

Se conoce como sociedad de hecho (SH) a aquella agrupación que no está

constituida bajo ningún tipo en particular y que no tiene una instrumentación. Se
trata, por lo tanto, de una unión de facto entre dos o más personas para explotar
de manera común una actividad comercial.

Las sociedades de hecho tienen capacidad limitada (no pueden registrar bienes
muebles e inmuebles a su nombre) y existencia precaria (cualquiera de los
socios puede pedir la disolución en cualquier momento). Cabe destacar que la
sociedad de hecho se suele concretar de palabra ya que los contratos no son un
requisito indispensable para su formación.

Una sociedad de hecho, por otra parte, no tiene estatuto, lo que facilita su
creación. Otra ventaja es que, por lo general, aplican para
un régimen tributario más económico en comparación a las sociedades
anónimas o las sociedades de responsabilidad limitada.
Pese a que su institución no es irregular, tiene una estructura más informal que
las sociedades registradas. Por eso, acceder a créditos u otros préstamos es
más complicado para ellas. Y las cuestiones legales también pueden resultar
más difíciles de resolver, a causa de una falta de amparo por parte de la ley para
ellas.

Ejemplo de sociedad de hecho: dos hermanos deciden importar insumos

informáticos y comercializarlos en una determinada ciudad. Para esto,
establecen una sociedad de hecho (“Tecnoinsumos S.H. de Juan y Martín
Gómez”) donde acuerdan invertir 5.000 dólares cada uno, trabajar la misma
cantidad de horas y repartir las ganancias en partes iguales.

1.2 EL JOINT VENTURE

El Joint Venture, es conocido como empresa de riesgo compartido, empresa con

participación, empresa conjunta o co-inversión de riesgo. Joint Ventures es una
forma de cooperación empresarial entre dos o más empresas nacionales y/o
extranjeras, que mediante la integración y complementariedad de sus
actividades y recursos buscan alcanzar propósitos comunes, para realizar
proyectos o un negocio específico para obtener beneficios, asumiendo riesgos y
responsabilidades. También se puede entender que el Contrato de Joint venture
es “un instrumento contractual que responde a la necesidad de movilizar
capitales en la búsqueda de rentabilidad y correlativa reducción de riesgos, en el
que las partes se juntan con el criterio de coparticipación que asume las más
diferentes formas y matices. Pero sin duda coincidimos con quienes señalan que
se trata de un instrumento destinado a establecer o fortalecer vínculos entre
empresas que buscan un propósito en común, destinado a poner en marcha un
negocio o modernizar uno que ya existe.”

Características

• Autonomía: por la autonomía se debe entender que el joint venture no depende

de otros contratos para que pueda existir.
• Informalidad: en la legislación peruana para que se origine y tenga validez, el
joint venture, no requiere formalidad alguna, siendo un contrato ad probationem.
Sin embargo, por seguridad jurídica se realiza por escrito debido a la complejidad
y magnitud del negocio.

• Atipicidad: en el Perú el joint venture es un contrato atípico; porque, no ha sido

legislado en la Ley General de sociedades (LGS), la norma que regula los
contratos asociativos; sin embargo, dicho contrato ha sido regulada de forma
expresa a nivel de las normas sectoriales. Así, es el caso de la legislación de la
actividad minera y la pesquera.

• Relación de lealtad: La lealtad es un elemento característico en este tipo de

contratos, en donde una parte emprende el negocio común basada en la
confianza que le inspira la otra, lo que implica que ambas se deben el mayor
deber de lealtad para que el contrato de Joint venture cumpla sus fines
satisfactoriamente.

• Ausencia de personería jurídica: cada parte contratante en el joint venture

conserva su individualidad ya que, mediante este contrato las partes no tienen
por objeto conformar una nueva persona jurídica sino más bien participar
cooperando en un negocio determinado conservando cada una su
independencia para así continuar realizando los negocios que tenían antes del
joint venture o también involucrarse en otros.

• Onerosidad: los socios de los Joint venture buscan mutuamente la obtención

de beneficios económicos; sin embargo, la doctrina hoy en día refiere que éstos
pueden tener también fines de carácter científico, tecnológico, educacionales, de
asistencia, entre otros.

• Contribución: las partes contratantes unen sus bienes, intereses, habilidades

y riegos para que éstos sirvan y se utilicen en conseguir los fines del negocio
común que se va emprender. Al no constituirse un sujeto nuevo de derecho, el
joint venture no cuenta con un patrimonio propio debido a la ausencia de
personalidad jurídica y por tanto, lo que surge es un estado de comunidad de
intereses que es afectado durante el tiempo que dure el negocio. “Respecto a
los bienes que adquiere a nombre del joint venture, se crea una relación de
copropiedad entre las partes”. Sin embargo, para efectos de la Ley del Impuesto
la Renta, los Joint ventures son consideras personas jurídicas, siempre que
cumpla con determinadas características, las cuales se señalaran más adelante.

• Beneficio económico común: las partes contratantes se asocian para llevar

a cabo un negocio específico y concreto que les beneficie a ambos.

• Control conjunto: el control conjunto del joint venture corresponde a todas las
partes cabiendo la posibilidad de que una parte pueda asumir mayor
responsabilidad en la dirección, gestión y administración por delegación de otra.

1.3 LOS CONSORCIOS

“Los Consorcios son contratos asociativos cuya regulación comercial se

encuentra expresada en la Ley General de Sociedades.

La naturaleza de estos contratos es de carácter contractual cuya causa está

destinada a la vinculación de dos o más sujetos con la finalidad de obtener
beneficios comunes en función a sus intereses comerciales” (Empresarial, 2018).

El artículo 445º de la Ley, establece que son contratos de Consorcio:

Es el contrato por el cual dos o más personas se asocian para participar en forma
activa y directa en un determinado negocio o empresa con el propósito de
obtener un beneficio económico manteniendo cada una su propia autonomía.
Corresponde a cada miembro del consorcio realizar las actividades propias del
consorcio que se le encargan y aquellas a que se ha comprometido. Al hacerlo,
debe coordinar con los otros miembros del consorcio conforme a los
procedimientos y mecanismos previstos en el contrato.

En virtud de lo señalado por la norma un contrato de consorcio es aquel en el

que participan por lo menos dos sujetos. Un consorciante y un consorciado, estos
participarán de modo activo en un determinado negocio, es decir, ambos
gestionan el mismo, de modo que obtengan rédito económicos al finalizar su
actividad.

Características

Los Contratos de Consorcio poseen las siguientes características:

1. Es un contrato y no una sociedad.
Una característica fundamental de todo contrato de colaboración
empresarial es que los mismos carecen de personalidad jurídica, por lo
que no nos encontramos frente a una sociedad sino ante un contrato en
donde los sujetos intervinientes manifiestan su voluntad de celebrarlo de
modo de que se creen, modifiquen o extingan situaciones jurídicas
determinadas que afecten su esfera jurídica
2. Cada consorciado es autónomo y actúa en nombre
propio.
A diferencia de los contratos de asociación en participación, en donde el
asociante es aquel que tiene la gestión del negocio y por tanto la
responsabilidad respecto a terceros, en el caso de los consorcios hay una
participación activa de cada uno de los miembros del consorcio quienes
se vinculan de acuerdo a lo estipulado en las cláusulas contractuales , así
como se vinculan individualmente con terceros en el desempeño de la
actividad que le corresponde en el consorcio, adquiriendo derechos y
asumiendo obligaciones a título particular. En ese sentido, cuando el
consorcio contrate con terceros, la responsabilidad será solidaria entre los
miembros del consorcio sólo si así se pacta en el contrato o lo dispone la
Ley.
3. Participación en las Utilidades
En la normativa societaria al respecto no se ha establecido límites
respecto a la participación en las utilidades del negocio. Sin embargo, se
establece que dicho régimen debe de estipularse en el contrato y que en
su defecto se entenderá que es en partes iguales.
4. Sobre la afectación de bienes
Los bienes que los miembros del consorcio afecten al cumplimiento de la
actividad a que se han comprometido, continúan siendo de propiedad
exclusiva de ellos. La adquisición conjunta de determinados bienes se
regula por las reglas de la copropiedad, como bien lo estipula el artículo
446 de la Ley General de Sociedades.
 ASPECTOS GENERALES PARA LA FORMACIÓN DE UN
CONSORCIO

Un acuerdo contractual deberá contar como mínimo con la siguiente

información:

 La actividad a realizar, su duración y las obligaciones de información

financiera del negocio.
 El nombramiento del consejo de administración u órgano del gobierno
equivalente del negocio conjunto, así como los derechos de voto del
partícipe
 Las aportaciones al capital hechas por los partícipes.
 El reparto entre los partícipes de los ingresos, los gastos, o los resultados
del negocio conjunto

CARACTERISTICAS GENERALES DE UN CONSORCIO

1. Participan como mínimo dos sujetos. Uno que denominaremos

consorciante y otro que denominaremos consorciado
2. Contrato sujeto a plazo determinado
3. carecen de personalidad jurídica, por lo que no nos encontramos frente a
una sociedad sino ante un contrato
4. El consorcio permitirá a las partes contratantes participar en forma activa
y directa en el funcionamiento del negocio materia del contrato
5. Cada empresa socia del consorcio mantiene su autonomía empresarial,
es decir, los socios solo pueden tener injerencia en las actividades
empresariales del consorcio, pero no en cada una de las empresas que lo
integran.
6. Participación en las utilidades de acuerdo a lo estipulo en el contrato y
que es su defecto se entenderá que es en partes iguales.
7. Al agruparse o asociarse diferentes personas en un contrato de consorcio,
conformarán un bloque sólido
8. Los miembros de un consorcio responderán a título individual respecto a
sus responsabilidades con terceros, sin involucrar al consorcio como tal.
 9. Si los miembros de un contrato de consorcio asignan bienes a favor de
negocios o empresas del consorcio dichos bienes permanecerán siendo
propiedad de cada miembro. La adquisición conjunta de determinados
bienes se regula por las reglas de la copropiedad, como bien lo estipula
el artículo 46 de la Ley General de Sociedades.

TIPOS DE CONTRATOS DE CONSORCIO

La clasificación de un acuerdo conjunto como una operación conjunta o un
negocio conjunto dependerá de los derechos y obligaciones de las partes con
respecto al acuerdo (NIIF 11)
Los tipos de contrato de consorcio más conocido son:

 Consorcio sin contabilidad independiente (operación conjunto)

Una operación conjunta es un acuerdo conjunto mediante el cual las
partes que tienen control conjunto de los pasivos

 Consorcio con contabilidad independiente (negocio conjunto)

Un negocio conjunto es un acuerdo conjunto mediante el cual las partes
tienen derecho a los activos netos del acuerdo.
CONSORCIO SIN CONTABILIDAD CONSORCIO CON CONTABILIDAD
INDEPENDIENTE INDEPENDIENTE
Característica contables Características contables
El operador conjunto contabilizara los Cada participante del negocio
activos, pasivo, ingresos y gastos en conjunto reconocerá su participación
relación con su participación en la en el negocio conjunto como una
operación conjunta. inversión de acuerdo a la NIC 28
inversión en asociadas y negocios
Características tributarias conjuntos
 No tienen que inscribirse en el
RUC Características tributarias
 Utilizarán un documento de  Sujetos obligados a inscribirse
atribución que es emitida por el en el RUC
operador  No tiene personería jurídica
 Los ingresos y gastos se  Están afectas al impuesto a la
distribuyen renta
 La SUNAT reconoce su  son entes que generan rentas
existencia solo con el de tercera categoría y deberán
documento privado de fecha efectuar los pagos a cuenta del
cierta impuesto a la renta
 Requiere un registro auxiliar  llevan contabilidad
debidamente legalizado
 La imputación de resultados de
gasto se efectúa en el ejercicio
en el que devenguen
 CAPÍTULO II

IMPLICANCIAS TRIBUTARIAS DE LAS OPERACIONES CONJUNTAS

2.1 LAS OPERACIONES CONJUNTAS EN EL MARCO DE LA LEY DEL

IMPUESTO A LA RENTA

La Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, LIR) prevé las reglas para el llevado
de contabilidad de los contratos de colaboración empresarial.

Cabe precisar que la ley tributaria no hace referencia a operaciones conjuntas o

negocios conjuntos; sin embargo, si señala expresamente a los contratos de
colaboración empresarial. Al respecto la LIR indica:

“Las sociedades irregulares previstas en el artículo 423º de la Ley General de

Sociedades; comunidad de bienes; joint ventures, consorcios y demás contratos
de colaboración empresarial, perceptores de rentas de tercera categoría,
deberán llevar contabilidad independiente de las de sus socios o partes
contratantes” (Art. 65 Párr. 4 LIR).

Como se puede apreciar, la regla general es que cualquier contrato de

colaboración empresarial, que obtenga ingresos que califiquen como rentas de
tercera categoría, debe llevar contabilidad independiente a la de sus partes
contratantes. Sin embargo, la norma también contiene dos excepciones:

1. “[...] tratándose de contratos en los que por la modalidad de la

operación no fuera posible llevar la contabilidad en forma
independiente, cada parte contratante podrá contabilizar sus
operaciones, o de ser el caso, una de ellas podrá llevar la contabilidad
del contrato, debiendo en ambos casos, solicitar autorización a la
Superintendencia Nacional de Administración Tributaria – SUNAT [...].
Quien realice la función de operador y sea designado para llevar la
contabilidad del contrato, deberá tener participación en el contrato
como parte del mismo” (Art. 65 Párr. 5 LIR).

2. “Tratándose de contratos con vencimiento a plazos menores a tres (3)

años, cada parte contratante podrá contabilizar sus operaciones o, de
ser el caso, una de ellas podrá llevar la contabilidad del contrato,
debiendo a tal efecto, comunicarlo a la Superintendencia Nacional de
Administración Tributaria - SUNAT dentro de los cinco (5) días siguientes
a la fecha de celebración del contrato” (Art. 65 Párr. 6 LIR).

Entonces, un contrato de colaboración empresarial podría encontrarse en una

situación en la cual resulte imposible llevar contabilidad independiente por la
naturaleza de sus operaciones o este vaya a tener una conclusión en un plazo
menor a 3 años. En ambos casos, cada parte contratante (partícipe) podrá
contabilizar sus operaciones o solo uno de ellos (operador partícipe) podrá llevar
la contabilidad del contrato. Esto previa autorización de la SUNAT, en caso del
primer supuesto; o una comunicación a la autoridad tributaria, tratándose del
segundo supuesto.

En cuanto al primer punto, Fernández Ventosilla, aclara lo siguiente: “la solicitud

de autorización para no llevar contabilidad independiente en un contrato de
colaboración empresarial, implica un pronunciamiento de la Administración que
tiene efectos en la atribución de las rentas que produzca el contrato, ya que si
se aprueba tal solicitud éstas serán atribuidas a las personas naturales o
jurídicas que sean parte contratante del contrato, según lo dispuesto en el último
párrafo del artículo 14° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la
Renta (LIR), por el contrario, si se niega la solicitud, las rentas se atribuirán al
propio contrato, que además será considerado para efectos del impuesto como
persona jurídica, de conformidad con lo establecido en el inciso k) del referido
artículo”.

Veamos, a continuación, lo que señala la LIR con respecto a los contribuyentes

y a la renta bruta:

“Artículo 14°. Son contribuyentes del impuesto las personas naturales, las
sucesiones indivisas, las asociaciones de hecho de profesionales y similares y
las personas jurídicas [...].
Para los efectos de esta ley, se considerarán personas jurídicas, a las siguientes:
[...]
k) Las sociedades irregulares previstas en el artículo 423º de la Ley General
de Sociedades; la comunidad de bienes; joint ventures, consorcios y otros
contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad
independiente de la de sus socios o partes contratantes.
En el caso de las sociedades irregulares [...]; comunidad de bienes; joint
ventures, consorcios y demás contratos de colaboración empresarial que no
lleven contabilidad independiente, las rentas serán atribuidas a las
personas naturales o jurídicas que las integran o que sean parte contratante”.

“Artículo 29°. Las rentas obtenidas por las empresas y entidades y las
provenientes de los contratos [de colaboración empresarial que no llevan
contabilidad independiente], se considerarán [...] de las personas naturales o
jurídicas que las integran o de las partes contratantes, [...] reputándose
distribuidas a favor de las citadas personas aun cuando no hayan sido
acreditadas en sus cuentas particulares.
Igual regla se aplicará en el caso de pérdidas aun cuando ellas no hayan sido
cargadas en dichas cuentas”.

Añadiendo a lo expuesto por el Art. 29 de la LIR sobre la atribución de las rentas

obtenidas por los contratos de colaboración empresarial que no lleven
contabilidad independiente a la de sus socios, el Art. 18 del Reglamento de la
citada Ley señala que estos “atribuirán sus resultados a las personas jurídicas o
naturales que las integran o sean parte contratante al cierre del ejercicio gravable
o al término del contrato, lo que ocurra primero. La atribución se realizará en
función a la participación establecida en el contrato o en el pacto expreso en el
que acuerden una participación distinta, el cual deberá ser puesto en
conocimiento de la SUNAT al momento de la comunicación o solicitud para no
llevar contabilidad independiente”.

2.2 LAS OPERACIONES CONJUNTAS Y EL IMPUESTO GENERAL A

LAS VENTAS

En cuanto a la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al

Consumo (en adelante, LIGV), esta identifica como “sujetos del impuesto a los
contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad independiente”
(Art. 9 Núm. 9.3). De lo anterior, se desprende que, aquellos contratos de
colaboración empresarial sin contabilidad independiente a la de sus socios
partícipes no serán contribuyentes del Impuesto General a las Ventas.

Sin embargo, ¿a qué nos referimos con “contratos de colaboración empresarial?,

el Reglamento de la LIGV aclara este punto; menciona:

“Se entiende por Contratos de Colaboración Empresarial a los contratos de

carácter asociativo celebrados entre dos o más empresas, en los que las
prestaciones de las partes sean destinadas a la realización de un negocio o
actividad empresarial común, excluyendo a la asociación en participación y
similares” (Art. 4 Núm. 3 RLIR).

Como se ya se mencionó, la LIGV inafecta las operaciones que realice el

contrato de colaboración empresarial que no lleve contabilidad. Adicionalmente,
señala como conceptos no gravados a los siguientes:

1. “La adjudicación a título exclusivo a cada parte contratante, de bienes

obtenidos por la ejecución de los contratos de colaboración empresarial
que no lleven contabilidad independiente, en base a la proporción
contractual, siempre que cumplan con entregar a la Superintendencia
Nacional de Administración Tributaria -SUNAT la información que, para
tal efecto, ésta establezca” (Art. 2 Inc. “m” LIGV).
Dicha adjudicación “será aplicable a los contratos de colaboración
empresarial que no lleven contabilidad independiente cuyo objeto sea la
 obtención o producción común de bienes que serán repartidos entre las
partes, de acuerdo a lo que establezca el contrato” (Núm. 11.1 Art. 2
RLIGV).
2. “La asignación de recursos, bienes, servicios y contratos de construcción
que efectúen las partes contratantes de sociedades de hecho, consorcios,
joint ventures u otras formas de contratos de colaboración empresarial,
que no lleven contabilidad independiente, para la ejecución del negocio u
obra en común, derivada de una obligación expresa en el contrato,
siempre que cumpla con los requisitos y condiciones que establezca la
SUNAT” (Art. 2 Inc. “n” LIGV).
Lo dispuesto anteriormente, “será de aplicación a la asignación de
recursos, bienes servicios o contratos de construcción que figuren como
obligación expresa, para la realización del objeto del contrato de
colaboración empresarial” (Núm. 11.2 Art. 2 RLIGV).
3. “La atribución, que realice el operador de aquellos contratos de
colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente, de los
bienes comunes tangibles e intangibles, servicios y contratos de
construcción adquiridos para la ejecución del negocio u obra en común,
objeto del contrato, en la proporción que corresponda a cada parte
contratante, de acuerdo a lo que establezca el reglamento” (Art. 2 Inc. “o”
LIGV).
Lo señalado antes, “será de aplicación a la atribución que realice el
operador del contrato, respecto de las adquisiciones comunes. Para tal
efecto, en el contrato de colaboración deberá constar expresamente la
proporción de los gastos que cada parte asumirá o el pacto expreso
mediante el cual las partes acuerden que la atribución de las
adquisiciones comunes y del respectivo Impuesto y gasto tributario se
efectuará en función a la participación de cada parte establecida en el
contrato, debiendo ser puesto en conocimiento de la SUNAT al momento
de la comunicación o solicitud para no llevar contabilidad independiente.
Si con posterioridad se modifica el contrato en la parte relativa a la
participación en los gastos que cada parte asumirá, se deberá comunicar
a la SUNAT dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes de efectuada
la modificación.
 El operador que efectúe las adquisiciones atribuirá a los otros contratantes
la proporción de los bienes, servicios o contratos de construcción para la
realización del objeto del contrato” (Núm. 11.3 Art. 2 RLIGV).
Sin embargo, en este tercer punto, respecto a la atribución de bienes, el
Reglamento de la Ley contempla una excepción, gravando con el
Impuesto, “la atribución total de los bienes [...], que se efectúe a una de
las empresas contratantes”, en cuyo caso la base imponible será el valor
de mercado deducida la proporción que corresponde a dicha parte
contratante (Núm. 10.2 Art. 5 RLIGV).

2.3 EL CRÉDITO FISCAL

Ahora bien, en cuanto al Crédito Fiscal, la norma menciona dentro de los

requisitos formales, lo siguiente:

“Para efecto de ejercer el derecho al crédito fiscal, en los casos de sociedades

de hecho, consorcios, joint ventures u otras formas de contratos de colaboración
empresarial, que no lleven contabilidad independiente, el operador atribuirá a
cada parte contratante, según la participación en los gastos establecida en el
contrato, el impuesto que hubiese gravado la importación, la adquisición de
bienes, servicios y contratos de construcción, de acuerdo a lo que establezca el
Reglamento. Dicha atribución deberá ser realizada mediante documentos cuyas
características y requisitos serán establecidos por la SUNAT” (Art. 19 Último
Párr. LIR).

Por su parte, el Reglamento en su Art. 6 Núm. 9 dice respecto a la utilización del

crédito fiscal en contratos de colaboración empresarial que no llevan contabilidad
independiente:

“[...], el operador del contrato efectuará la atribución del Impuesto de manera

consolidada mensualmente.
El operador que realice la adquisición de bienes, servicios, contratos de
construcción e importaciones, no podrá utilizar como crédito fiscal ni como gasto
o costo para efecto tributario, la proporción del Impuesto correspondiente a las
otras partes del contrato, aun cuando la atribución no se hubiere producido”.
OBLIGACIÓN FORMAL

2.1 DOCUMENTO DE ATRIBUCIÓN

El Documento de Atribución es aquél que emite el operador para que los demás
partícipes de una sociedad de hecho, consorcio, joint venture u otras formas de
contratos de colaboración empresarial que no llevan contabilidad independiente
a la de sus socios, puedan sustentar el porcentaje de crédito fiscal, gasto o costo
para efecto tributario que les corresponda, de los documentos anotados en el
Registro Auxiliar señalado en el artículo 8°.

Como se sabe, el tipo de Comprobante de Pago 25 (Documento de Atribución)

es el documento que sustenta el derecho a usar el crédito fiscal, en virtud del
último párrafo del artículo 19° de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV)
e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) y el artículo 2° de la Resolución de
Superintendencia N° 022-98-SUNAT. Asimismo, el numeral 9) del artículo 6° del
Reglamento del IGV señala que el Operador del contrato efectuará
mensualmente la atribución del Impuesto de manera consolidada.

Comunicación a SUNAT

Deberá comunicarse a la SUNAT después de diez (10) días de firmado el

contrato o generada la sociedad de hecho, quién va a realizar las funciones
correspondientes al Operador.

El Operador sólo emitirá documentos de atribución cuando sea el encargado de

realizar la adjudicación a título exclusivo de bienes obtenidos por la ejecución del
contrato o de la sociedad de hecho, o cuando distribuya ingresos y gastos a los
partícipes.

Limitación A La Emisión Del Documento De Atribución

El Operador del contrato sólo podrá emitir mensualmente un documento de

atribución por cada partícipe.

Requisitos Mínimos Del Documento De Atribución

El documento de atribución deberá contener los siguientes requisitos mínimos:

I. Información Impresa
 1.1 Datos de identificación del Operador:

 Apellidos y nombres o razón social del Operador. Adicionalmente,

deberá consignar su nombre comercial, si lo tuviera.
 Dirección de la casa matriz y del establecimiento donde esté localizado
el punto de emisión.
 Número de Registro Único de Contribuyentes (RUC).

1.2 Denominación del documento: DOCUMENTO DE ATRIBUCIÓN

1.3 Datos de la imprenta o empresa gráfica que efectuó la impresión y

número de la autorización de impresión, los cuales deben cumplir con lo
dispuesto en los numerales 1.4 y 1.5 del artículo 8° del Reglamento de
Comprobantes de Pago.

1.4 Destino del original y copias:

 En el Original: PARTÍCIPE
 En la primera copia: OPERADOR
 En la segunda copia: SUNAT

En las copias se consignará además la leyenda "COPIA SIN DERECHO A

CRÉDITO FISCAL DEL IGV".

Información No Necesariamente Impresa

A. Fecha de emisión.
B. Datos de Identificación del Partícipe:
 Apellidos y nombres o razón social,
 Número de Registro Único de Contribuyentes (RUC).
C. Nombre o Resolución que identifique al contrato o a la sociedad de hecho.
D. Período Tributario al que corresponde el crédito fiscal atribuido.
E. Valor de las adquisiciones totales para efecto tributario correspondientes
a las compras comunes del mes, pertenecientes al contrato o a la
sociedad de hecho, las cuales se aplicarán de acuerdo a las normas
tributarias correspondientes. Se deberá diferenciar las operaciones
afectas al IGV, de las no afectas.
F. Monto del Crédito Fiscal Total del mes correspondiente a las
adquisiciones comunes pertenecientes al contrato o a la sociedad de
hecho.
G. Porcentaje de atribución correspondiente al partícipe determinado en el
contrato o en la sociedad de hecho, así como el monto que le corresponde
de las adquisiciones y crédito fiscal.
En el caso de ser una empresa sujeta al Régimen de Recuperación
Anticipada deberá discriminarse además, el monto del Impuesto General a
las Ventas (IGV) sujeto a Régimen de Recuperación Anticipada, indicándose
la norma legal a la que se encuentra acogida.

Características Del Documento De Atribución

Los documentos de atribución tendrán las siguientes características:

a) Dimensiones mínimas: Veintiún (21) centímetros de ancho y catorce (14)

centímetros de alto.
b) Copias: La primera y segunda copias serán expedidas mediante el empleo
de papel carbón, carbonado o autocopiativo químico.
c) El destino del original y copias deberá imprimirse en el extremo inferior
derecho del documento.
La leyenda relativa al no otorgamiento de crédito fiscal de las copias será
impresa diagonalmente u horizontalmente y en caracteres destacados.
d) Dentro de un recuadro cuyas dimensiones mínimas serán de cuatro (4)
centímetros de alto por ocho (8) centímetros de ancho, enmarcado por un
 filete, deberán ser impresos únicamente el número de RUC del emisor, la
denominación "DOCUMENTO DE ATRIBUCIÓN" y su numeración.
Dicho recuadro estará ubicado en el extremo superior derecho del
documento.
La numeración de los documentos de atribución constará de diez (10) dígitos,
de los cuales:
- Los tres (3) primeros, de izquierda a derecha, corresponderán a la serie y
serán empleados para identificar el contrato o sociedad de hecho.
- Los siete (7) números restantes, corresponderán al número correlativo y
estarán separados de la serie por un guión (-) o por el símbolo de número
(N°).
Para cada contrato de colaboración empresarial o sociedad de hecho deberá
solicitarse un número de serie distinto.
Para cada serie establecida, el número correlativo comenzará sin excepción
del 0000001, pudiendo omitirse la impresión de los ceros a la izquierda.

2.2 REGISTRÓ AUXILIAR

El artículo 8 la Resolución de Superintendencia N° 022-98-SUNAT:

Indica que el OPERADOR deberá llevar un REGISTRO AUXILIAR por cada

contrato o sociedad de hecho, en el que se anotarán mensualmente los
comprobantes de pago y las declaraciones únicas de importación que den
derecho al crédito fiscal, gasto o costo para efecto tributario, así como el
documento de atribución correspondiente. El REGISTRO AUXILIAR deberá
contener la información requerida por el numeral 1 del artículo 10 del Reglamento
de la Ley del IGV.

Este REGISTRO AUXILIAR obedece a la necesidad de que el OPERADOR de

cada contrato de colaboración empresarial sin contabilidad independiente lleve
un control no solo de los comprobantes de pago y declaraciones de importación
que dan derecho a crédito fiscal y al costo o gasto, sino también de los
documentos de atribución que emite a los demás partícipes del contrato de
colaboración, mediante los que de conformidad con el artículo 2° de la citada
Resolución de Sunat, atribuye a éstos, en forma proporcional a su participación
en el negocio, los ingresos, los costos y/o gastos que les corresponden de éste
y que además les sirven para sustentar el porcentaje del crédito fiscal atribuido,
así como de los gastos o costos para efectos del IR.

Por otra parte, la Resolución de Superintendencia N° 022-98-SUNAT no ha

establecido excepción alguna a la obligación del OPERADOR de los contratos
de colaboración empresarial sin contabilidad independiente de llevar el
REGISTRO AUXILIAR, incluso en el supuesto que alguno de los partícipes del
contrato no realizase operaciones gravadas con el IGV o que las actividades
objeto del contrato no estuvieran gravadas con el aludido impuesto se
deberá llevar el mencionado REGISTRO AUXILIAR.
 CAPÍTULO III

TRATAMIENTO SEGÚN NIIF 11

Un acuerdo conjunto es un convenio entre los accionistas o entre los propietarios

de un negocio, de una actividad, o de una operación, en la cual se ha compartido
el control; el control conjunto solamente puede existir cuando no hay control
absoluto de una de las partes; si existe alguien que controla de forma absoluta,
es decir que con su voto es suficiente para tomar decisiones, no hay control
conjunto; el control conjunto es la unión de dos o más que se comparten el
control.

Definición según NIIF 11: Un acuerdo conjunto es un contrato mediante el cual

dos o más partes mantienen control conjunto.

Características de acuerdos conjuntos:

 Las partes están obligadas por un acuerdo contractual

 El acuerdo contractual otorga a dos o más de esas partes control conjunto
sobre el acuerdo

3.1 ESTRUCTURA DEL ACUERDO CONJUNTO

La existencia o ausencia de un vehículo separado, en ausencia de un vehículo

separado, el NIIF 11 deja claro que las partes del acuerdo conjunto tienen
derechos y obligaciones directas para con los activos y pasivos del acuerdo y
por lo tanto el acuerdo será clasificado como una operación conjunta. En un
acuerdo que tenga un vehículo separado, que puede o no ser el caso, para
determinar si las partes del acuerdo tienen derechos a los activos netos del
acuerdo se deben considerar todos los hechos y circunstancias que sean
relevantes.

3.2 ACUERDO CONJUNTO

Los acuerdos contractuales pueden ponerse de manifiesto de diversas formas

 A menudo, pero no siempre, por escrito.

 Forma de un contrato o de otra manera documentado.
 Mecanismos legales.
 Incorporado en los estatutos.

Establece condiciones, como por ejm:

 Propósito, actividad y duración del acuerdo conjunto

 Forma de nombrar a los representantes administrativos del acuerdo
conjunto.
 El proceso de toma de decisiones
  El capital y otro de aportes requeridos de las partes
 Forma en que las partes comparten los activos, pasivos, ingresos de
actividades ordinarias, gastos o resultados del periodo, relacionados al
acuerdo conjunto.

3.3 CONTROL CONJUNTO

Control conjunto es el reparto del control contractualmente, existe solo cuando

las decisiones sobre las actividades relevantes requieren el consentimiento
unánime de las partes que comparten el control.

Determinación de la existencia de un control conjunto:

Al evaluar si una entidad tiene el control conjunto de un acuerdo:

1. Evaluará si el acuerdo conjunto otorga a todas las partes, o a un grupo de

las partes, control del acuerdo, La NIIF 10 define el control,
2. Tienen derecho, a los rendimientos variables por su participación en el
acuerdo.
3. Tienen la capacidad de influir en esos rendimientos mediante su poder
sobre el acuerdo. (párrafo 8 NIIF 11, Apéndice B5)
4. Evaluará si las actividades relevantes requieren el consentimiento
unánime de las partes (B6)

Es decir que las participes no pueden actuar solas (párrafo 10)

3.4 TIPOS DE ACUERDO CONJUNTO

 Operación conjunta
 Negocio conjunto.
Al respecto del negocio y la operación conjunta, las NIIF indican que el negocio
conjunto es un acuerdo en el cual los accionistas o los dueños, los propietarios,
tienen derechos sobre los activos netos; mientras que la operación conjunta,
establece que los operadores tienen derechos sobre los activos y también
obligaciones sobre los pasivos; son dos temas diferentes. (Párrafo 14 NIIF 11)

Distinto es hablar de derecho sobre los activos y obligación sobre los pasivos,
que tener derecho sobre el activo neto o el patrimonio, o al residuo del negocio.

Cuando hay una operación conjunta, es decir cuando los miembros del acuerdo
son operadores conjuntos, tienen responsabilidad solidaria; es decir, son varias
entidades o varias personas las que se unen para llevar a cabo una operación y
si hay incumplimiento, cada uno de ellos es responsable por la totalidad de ésta;
por eso tienen derecho a los activos y tienen obligación sobre los pasivos; un
tipo de asociación que se identifica con estas características es el consorcio, en
el que el contratante puede reclamar a cualquiera de los consorciados por el
incumplimiento del contrato. (Párrafo 15 NIIF 11)

En un negocio conjunto los propietarios tienen derechos solamente a los activos

netos, es decir al residuo o al patrimonio de ese negocio conjunto, lo cual implica
que es el negocio conjunto en sí mismo el único responsable de su actividad; un
tipo de negocio conjunto es la unión temporal, pues en este tipo de acuerdo
comercial se tiene una responsabilidad limitada y en caso de incumplimiento,
cada una de las partes responde hasta el límite de sus aportes, es decir que está
obligado a responder en la misma medida de los derechos o nivel de
participación que tenga en ese acuerdo conjunto. (Párrafo 16 NIIF 11)

3.5 DIFERENCIA DE OPERACIÓN CONJUNTA Y NEGOCIO CONJUNTO

Entonces la diferencia básica está en que, en operaciones conjuntas, los socios

tienen derecho a los activos y obligaciones en los pasivos, como en los
consorcios; en tanto que, en un negocio conjunto, los socios tienen derecho
solamente al activo neto, como en las uniones temporales. Entonces, allí es
necesario indagar respecto a lo que es un consorcio o una unión temporal, y en
todo caso cuando se analiza un acuerdo para establecer si es operación o
negocio, habrá que mirar cuáles son los derechos y cuáles las obligaciones que
tiene cada una de las partes; si los derechos y obligaciones son sobre el total de
activos y pasivos, es una operación conjunta; si los derechos son solamente a la
parte residual del negocio, será un negocio conjunto.

3.6 ¿QUÉ ASPECTOS DEBEN TENERSE EN CUENTA?

1.- La NIIF 11 indica que el primer paso es analizar si realmente existe un

acuerdo conjunto
2.- De ser afirmativa la respuesta debe evaluarse en cuál de las dos categorías
estaría clasificado, una operación o negocio conjunto. Si es operación conjunta
cada uno de los socios reconocerá en sus propios Estados Financieros el
porcentaje que le corresponde de los activos, pasivos, ingresos y gastos del
acuerdo.

3.7 ESTADOS FINANCIEROS DE LAS PARTES DE UN ACUERDO CONJUNTO

Operación conjunta:

Un operador conjunto reconocerá en sus EEFF en relación a su participación

en una operación conjunta, tanto:

 Sus activos y pasivos derivados de la operación conjunta.

 Sus ingresos y gastos generados de la operación conjunta

Su participación en los ingresos de actividades ordinarias procedentes de la

venta del producto que realiza la operación conjunta

EVALUACIÓN DE LAS CONDICIONES DEL ACUERDO CONTRACTUAL

OPERACIÓN CONJUNTA NEGOCIO CONJUNTO

Las condiciones del Proporciona a las partes derechos a Proporciona a las partes derechos a los
acuerdo contractual los activos y obligaciones con activos netos de acuerdo (es la entidad,
respecto a los pasivos relacionados no las partes, quien tiene derecho a los
con el acuerdo. activos y obligaciones con respecto a los
pasivos relacionados al acuerdo)
Derecho a los activos Comparten todos los intereses, Los activos comprados al inicio o
titularidad, sobre los activos del adquiridos con posterioridad por el
acuerdo en forma proporcional a su acuerdo, son activos del acuerdo. Las
participación partes no tienen participación sobre los
Obligaciones con a) Las partes comparten todos los activos
a) del acuerdo
El acuerdo conjunto es responsable de
respecto a los pasivos pasivos, obligaciones, costos y las deudas y obligaciones del acuerdo.
gastos en proporción a su
Las partes son responsables del acuerdo
participación.
solo en la medida de sus inversiones, o de
b) Las partes del acuerdo conjunto sus obligaciones a aportar.
son responsables de las demandas
b) Los acreedores del acuerdo conjunto
planteadas por terceros
no tienen derecho de recurso contra
ninguna de las partes del acuerdo, con
Ingresos de actividades Establece la distribución de los Establece la participación
relación a las de cada parte
deudas u obligaciones del
ordinarias, gastos y ingresos de actividades ordinarias yen el resultado del periodo relacionado
acuerdo.
resultado del periodo gastos sobre la base de rendimiento con las actividades del acuerdo.
relativo de cada parte en el acuerdo
conjunto. Por ejm. se podría acordar
que los ingresos de actividades
ordinarias y gastos se distribuyan
sobre la base de la capacidad que
cada parte utiliza de la planta
Garantías Se requiere que las partes de los acuerdos conjuntos proporcionen garantías a
operada en forma conjunta, la cual
terceros de que, por ejm, recibirán un servicio del acuerdo conjunto, o
podría variar de su propiedad en el
proporcionarán financiamiento a éste. La provisión de estas garantías o el
acuerdo conjunto.
compromiso de otorgarlas, no determinan de por sí, que se trate de una operación
conjunta. Lo que se tendrá que tomar en cuenta para determinar si es una
operación conjunta o un negocio conjunto, es si las partes tienen obligaciones con
respecto a los pasivos relacionados con el acuerdo.