Contabilidade Comercial

Aldenir Ortiz Rodrigues

Contabilista, advogado, especialista em tributos diretos, contribuições para o PIS/
Cofins e legislação societária. Coautor de livros das áreas contábil e tributária.

Cleber Marcel Busch

Contador, bacharel em Direito, especialista em tributos diretos, contribuições para
o PIS/Cofins e legislação societária. Coautor de livros das áreas contábil e tributária.

Edino Ribeiro Garcia

Contador, bacharel em direito, especialista em tributos diretos, contribuições para o
PIS/Cofins e legislação societária, professor e palestrante. Coautor de livros das áreas
contábil e tributária.

William Haruo Toda

Contabilista, advogado formado pela FMU, especialista em tributos diretos, contri-
buições para PIS/Cofins e legislação societária, pós-graduado em Gestão da Comuni-
cação e Marketing Institucionais pela UCB com cátedra da Unesco e pós-graduado
em Gestão Pública pela Universidade Tecnológica Federal do Paraná. Coautor de
livros das áreas contábil e tributária.
 Sumário

1. Introdução......................................................................................... 23

2. Direito Empresarial........................................................................ 25
2.1. Aspectos Societários.......................................................................... 25
2.1.1. Sociedade empresária......................................................... 25
2.1.2. Sociedade simples............................................................... 26
2.1.3. Empresário......................................................................... 26
2.1.4. Empresa Individual de Responsabilidade Limitada (Eireli). 27
2.1.5. Microempreendedor Individual (MEI)............................... 27
2.2. Aspectos Práticos na Constituição de Sociedade Empresária........... 28
2.2.1. Definição do tipo societário............................................... 28
2.2.2. Contrato social................................................................... 29
2.2.3. Cláusulas do contrato social............................................... 30
2.2.4. Registro na Junta Comercial............................................... 30
2.2.5. Empresário......................................................................... 31
2.2.6. Registro no CNPJ............................................................... 32
2.2.7. Registro nos demais órgãos................................................ 32
2.3. Responsabilidade Solidária do Contador.......................................... 32

Contabilidade Comercial 7
3. Tipos Societários............................................................................. 35
3.1. Sociedades Personificadas................................................................. 36
3.1.1. Sociedade em nome coletivo.............................................. 37
3.1.2. Sociedade em comandita simples....................................... 37
3.1.3. Sociedade limitada.............................................................. 37
3.1.4. Sociedade anônima............................................................. 38
3.1.5. Sociedade em comandita por ações.................................... 38
3.1.6. Sociedade simples............................................................... 38
3.2. Sociedades Não Personificadas.......................................................... 39
3.2.1. Sociedades em comum....................................................... 39
3.2.2. Sociedades em Conta de Participação (SCP)...................... 39
3.3. Registro da Sociedade........................................................................ 40
3.4. Quadro Sinótico................................................................................ 40

4. Reorganização Societária.......................................................... 41
4.1. Fusão................................................................................................. 42
4.2. Cisão.................................................................................................. 54
4.3. Incorporação..................................................................................... 59
4.4. Grupo de Empresas........................................................................... 61
4.5. Consórcios......................................................................................... 64
4.6. SCP.................................................................................................... 68
4.7. SPE.................................................................................................... 70

5. Princípios Contábeis e Plano de Contas............................... 81

5.1. Princípios Contábeis......................................................................... 81
5.1.1. Princípio da entidade......................................................... 82
5.1.2. Princípio da continuidade.................................................. 83
5.1.3. Princípio da oportunidade................................................. 83
5.1.4. Princípio do registro pelo valor original............................ 84
5.1.4.1. Aspectos relacionados à atualização monetária. 85
5.1.5. Princípio da competência................................................... 86
5.1.6. Princípio da prudência....................................................... 86
5.1.7. Inobservância dos princípios de contabilidade - Penali-
dades.................................................................................. 86
5.2. Elaboração de Plano de Contas......................................................... 87
5.2.1. Como iniciar a elaboração do Plano de Contas.................. 87
5.2.2. Codificação......................................................................... 88
5.2.3. Autorização para abertura de conta nova........................... 90

8 Aldenir Ortiz Rodrigues • Cleber Marcel Busch • Edino Ribeiro Garcia • William Haruo Toda
 5.2.4. Manual de Contas............................................................... 90
5.2.5. O atendimento aos demais usuários: publicação, Fisco, etc.. 91
5.2.6. Erros que precisam ser evitados......................................... 92

6. Abertura de Empresa – Ltda./S.A................................................. 95

6.1. Sociedade Limitada........................................................................... 95
6.2. Sociedades Anônimas........................................................................ 99
6.2.1. Constituição por subscrição particular em assembleia
geral.................................................................................... 100
6.2.2. Constituição por subscrição particular, mediante instru-
mento público.................................................................... 101
6.2.3. Constituição por subscrição pública em assembleia
geral.................................................................................... 102
6.3. Orientações e Procedimentos das Sociedades Anônimas.................. 104
6.3.1. Quorum de instalação da assembleia.................................. 104
6.3.2. Declaração de constituição................................................. 104
6.3.3. Autenticação de cópias de documentos............................. 104
6.3.4. Procuração.......................................................................... 104
6.3.5. Atas de assembleias gerais preliminares............................. 104
6.3.5.1. Impedimento de voto...................................... 105
6.3.6. Ata de assembleia geral de constituição............................. 105
6.3.6.1. Incorporação de bens...................................... 106
6.3.6.2. Assinatura dos subscritores............................. 107
6.3.6.3. Visto de advogado............................................ 107
6.3.6.4. Aspectos formais............................................. 107
6.3.7. Assembleia geral com interrupção dos trabalhos............... 107
6.3.8. Capacidade para ser acionista............................................ 108
6.3.9. Impedimentos para ser membro do Conselho de Admi-
nistração, diretor e membro do Conselho Fiscal................ 109
6.3.9.1. Membro do Conselho de Administração, di-
retor ou membro do Conselho Fiscal.............. 109
6.3.9.2. Membro do Conselho de Administração......... 111
6.3.9.3. Membro da Diretoria....................................... 111
6.3.9.4. Membro do Conselho Fiscal............................ 111
6.3.9.5. Membro do Conselho de Administração e di-
retor – Companhia aberta................................ 112
6.3.10. Requisitos para ser membro do Conselho de Adminis-
tração.................................................................................. 112

Contabilidade Comercial 9
 6.3.11. Requisitos para ser diretor.................................................. 112
6.3.12. Requisitos para ser membro do Conselho Fiscal............... 112
6.3.13. Competência para o exame das condições de elegibilida-
de de membro do Conselho de Administração, diretor e
membro do Conselho Fiscal............................................... 112
6.3.14. Prospecto............................................................................ 113
6.3.15. Estatuto social.................................................................... 114
6.3.15.1. Denominação................................................... 115
6.3.15.2. Assinatura dos subscritores - Subscrição par-
ticular.............................................................. 116
6.3.15.3. Assinatura dos fundadores - Subscrição pú-
blica................................................................. 116
6.3.16. Relação completa ou lista, boletim ou carta de subscrição. 116
6.3.17. Sociedades cujos atos constitutivos, para arquivamento,
dependem de aprovação prévia por órgão governamental. 117

7. Compra de Mercadorias................................................................ 119

7.1. Aspectos da Compra de Mercadorias................................................ 120
7.2. Contabilização da Compra de Mercadorias....................................... 120
7.2.1. Compra à vista.................................................................... 120
7.2.2. Compra a prazo.................................................................. 122
7.2.3. Compras com IPI................................................................ 123
7.2.4. Importação de mercadorias................................................ 124
7.2.5. Devolução de compras....................................................... 129

8. Estoque................................................................................................. 133
8.1. Controle dos Estoques...................................................................... 134
8.2. Registros nos Estoques...................................................................... 134
8.3. Critérios de Avaliação........................................................................ 135
8.3.1. Princípio básico de reconhecimento contábil.................... 135
8.3.2. Mensuração inicial............................................................. 136
8.3.3. Perda de utilidade ou redução no preço de venda ou de
reposição de item do estoque............................................. 136
8.3.4. Perdas comprovadas ou prováveis...................................... 137
8.3.5. Reduções de estoques a valores inferiores ao custo........... 137
8.3.6. Compra para entrega futura de itens de estoque................ 138
8.3.7. Reconhecimento como custo ou gasto nos resultados....... 138
8.3.8. Custos gerais de produção................................................. 139
8.3.9. Custo de ociosidade........................................................... 139

10 Aldenir Ortiz Rodrigues • Cleber Marcel Busch • Edino Ribeiro Garcia • William Haruo Toda
 8.3.10. Gastos com pesquisas e desenvolvimento.......................... 139
8.3.11. Férias coletivas................................................................... 139
8.4. Métodos de Avaliação dos Estoques.................................................. 140
8.4.1. Métodos baseados no custo de reposição........................... 140
8.4.2. Custos-padrão.................................................................... 140
8.4.3. Método do varejo................................................................ 140
8.4.4. Divulgações........................................................................ 141
8.5. Avaliação do Estoque sob a Ótica Fiscal........................................... 141
8.5.1. Empresas tributadas com base no lucro real...................... 141
8.5.1.1. Encerramento de períodos de apuração do
lucro real.......................................................... 142
8.5.1.2. Levantamento de balanços ou balancetes de
redução ou suspensão do imposto.................. 142
8.5.2. Empresas tributadas pelo lucro presumido ou optantes
pelo Simples Nacional........................................................ 143
8.5.3. Mercadorias para revenda e matérias-primas industriais... 143
8.5.3.1. Parcelas integrantes do custo de aquisição...... 143
8.5.3.2. Parcelas não integrantes do custo de aquisição. 144
8.6. Cálculo do Custo Unitário para Entrada no Estoque..................... 144
8.7. Frete e Seguro Pagos a Terceiros........................................................ 147
8.8. Custo de Importação......................................................................... 148
8.9. Critérios de Avaliação de Estoque Segundo a Legislação Fiscal........ 149
8.9.1. Custo médio....................................................................... 149
8.9.2. Custo das aquisições mais recentes (Peps ou Fifo)............ 151
8.9.3. Análise comparativa........................................................... 152
8.9.4. Preço de venda, subtraída a margem de lucro.................... 153
8.10. Registro Permanente de Estoques..................................................... 153
8.10.1. Registro de devoluções....................................................... 154
8.10.1.1. Valor das devoluções....................................... 154
8.10.2. Inexistência de registro permanente de estoques............... 155
8.11. Custo das Mercadorias Vendidas....................................................... 155
8.12. Produtos Acabados e em Elaboração................................................. 157
8.12.1. Componentes obrigatórios do custo de produção............. 158
8.12.2. Bens de consumo eventual................................................. 158
8.13. Custo-padrão..................................................................................... 159
8.14. Avaliação dos Estoques de Produtos com Base em Contabilidade
de Custos........................................................................................... 159

Contabilidade Comercial 11
 8.14.1. Sistema de contabilidade de custo integrado e coordena-
do com o restante da escrituração...................................... 160
8.14.2. Necessidade da existência de registro permanente de es-
toques................................................................................. 160
8.15. Arbitramento do Valor do Estoque de Produtos Acabados e em Fa-
bricação............................................................................................. 161
8.15.1. Produtos acabados.............................................................. 161
8.15.2. Produtos em elaboração..................................................... 161
8.16. Proibição de Ajustes, Reduções e Provisões...................................... 163
8.17. Avaliação de Estoques pelo Método de Custo................................... 163
8.17.1. Análise e ponderações sobre o custo dos estoques............. 163
8.17.2. Conceito de custo de aquisição.......................................... 164
8.17.3. Conceito de custo de transformação.................................. 164
8.17.3.1. Análise e interpretação - Questionamento da
depreciação como custo fixo ou variável......... 164
8.17.3.2. Conceito de custo indireto.............................. 165
8.17.3.3. Análise dos critérios de alocação de custos
fixos indiretos.................................................. 165
8.17.3.3.1. Exemplos................................... 165
8.17.4. Forma de tratamento do custo indireto segundo o CPC.... 166
8.17.4.1. Produção simultânea de mais um produto...... 167
8.17.5. Demais custos..................................................................... 168
8.17.6. Itens não incluídos nos custos........................................... 168
8.17.7. Componentes financeiros nas compras a prazo................. 169
8.17.8. Demais maneiras de avaliação e valoração dos custos de
estoque................................................................................... 170
8.17.9. Avaliação do estoque pelo valor de mercado...................... 171
8.17.10. Valor de mercado, valor realizável líquido e valor justo..... 171
8.17.11. Aplicação do valor realizável líquido................................. 172
8.17.11.1. Redução dos estoques ao valor realizável lí-
quido............................................................... 173
8.17.11.1.1. Estimativas do valor realizável
líquido....................................... 173
8.17.11.1.2. Provisões.................................... 174
8.17.11.1.3. Materiais e outros bens de con-
sumo.......................................... 174
8.17.12. Exemplo............................................................................. 174
8.17.13. Repetição da avaliação nos períodos subsequentes............ 175

12 Aldenir Ortiz Rodrigues • Cleber Marcel Busch • Edino Ribeiro Garcia • William Haruo Toda
 8.17.14. Diferenças entre o estoque físico e o contábil.................... 176
8.17.14.1. Ajuste decorrente de erro na escrituração....... 176
8.17.14.2. Ajuste decorrente de furto, roubo, desvio, etc.. 177

9. Impostos Incidentes sobre Vendas.......................................... 179

9.1. Consideração sobre os Tributos........................................................ 179
9.1.1. ICMS................................................................................... 180
9.1.1.1. Incidência........................................................ 180
9.1.1.2. Fato gerador.................................................... 181
9.1.1.3. Contribuinte.................................................... 184
9.1.1.4. Base de cálculo................................................ 184
9.1.1.5. Alíquota........................................................... 186
9.1.2. IPI....................................................................................... 188
9.1.2.1. Fato gerador.................................................... 188
9.1.2.2. Base de cálculo................................................ 190
9.1.2.3. Responsáveis.................................................... 190
9.1.2.4. Alíquota........................................................... 191
9.1.3. ISS....................................................................................... 192
9.1.3.1. Fato gerador.................................................... 192
9.1.3.2. Contribuinte.................................................... 192
9.1.3.3. Base de cálculo................................................ 192
9.1.3.4. Lista de serviços.............................................. 192
9.1.3.5. Alíquota........................................................... 192
9.1.4. PIS e Cofins........................................................................ 192
9.1.4.1. Regime cumulativo.......................................... 193
9.1.4.1.1. Contribuintes............................. 193
9.1.4.1.2. Base de cálculo........................... 194
9.1.4.1.3. Receita isenta............................. 196
9.1.4.1.4. Não incidência........................... 197
9.1.4.1.5. Entidades sem fins lucrativos.... 197
9.1.4.1.6. Alíquotas.................................... 197
9.1.4.2. Regime não cumulativo................................... 198
9.1.4.2.1. Contribuintes............................. 198
9.1.4.2.2. Não contribuintes...................... 198
9.1.4.2.3. Receitas sujeitas ao regime
cumulativo................................. 198
9.1.4.2.4. Alíquota..................................... 200
9.1.4.2.5. Base de cálculo........................... 200

Contabilidade Comercial 13
 9.1.4.2.6. Não integram a base de cálculo. 201
9.1.4.2.7. Redução da base de cálculo....... 202
9.1.4.2.8. Dos créditos............................... 203
9.1.4.2.9. Outras disposições..................... 205
9.2. Contabilização................................................................................... 206
9.2.1. Venda de mercadoria à vista............................................... 206
9.2.2. Venda de mercadoria a prazo............................................. 209
9.2.3. Venda de mercadoria em consignação................................ 210
9.2.4. Venda para entrega futura.................................................. 215
9.2.5. Considerações sobre o regime de caixa.............................. 218

10. Vendas................................................................................................. 221

10.1. Demonstração do Resultado da Venda.............................................. 224
10.2. Venda com Entrega Futura................................................................ 224
10.3. Devolução de Vendas........................................................................ 228
10.4. Registro das Receitas segundo o Pronunciamento Técnico CPC 30
(R1)................................................................................................... 230
10.4.1. Receitas não enquadradas no Pronunciamento Técnico.... 231
10.4.2. Reconhecimento................................................................. 232
10.4.2.1. Venda de bens.................................................. 232
10.4.2.1.1. Riscos significativos................... 233
10.4.2.1.2. Riscos insignificativos................ 234
10.4.3. Mensuração........................................................................ 235
10.4.4. Permuta ou troca................................................................ 236
10.4.5. Identificação da transação.................................................. 236
10.4.6. A entidade deve divulgar.................................................... 237
10.4.7. Exemplos de reconhecimento da receita............................ 238
10.4.8. Programa de fidelidade com o cliente (IFRIC 13)............. 239
10.4.8.1. Contabilização dos prêmios............................ 240
10.4.8.2. Mensuração..................................................... 240
10.4.8.3. Reconhecimento.............................................. 240
10.4.8.4. Expectativas de custos..................................... 241
10.4.9. Mensuração do valor justo dos créditos em prêmio........... 242
10.4.9.1. Exemplos......................................................... 242

11. Demonstrativo de Fluxo de Caixa......................................... 247

11.1. A Relevância do Fluxo de Caixa........................................................ 248
11.1.1. Termos importantes............................................................ 250

14 Aldenir Ortiz Rodrigues • Cleber Marcel Busch • Edino Ribeiro Garcia • William Haruo Toda
11.2. Demonstração de Fluxo de Caixa e sua Estrutura............................ 250
11.2.1. Atividades operacionais...................................................... 251
11.2.2. Atividades de investimento................................................ 252
11.2.3. Atividades de financiamento.............................................. 254
11.2.4. Método direto e método indireto....................................... 254
11.2.4.1. Modelo da DFC pelo método indireto............. 255
11.2.4.2. Modelo da DFC pelo método direto.................... 258

12. Resultado Financeiro.................................................................. 261

12.1. Fluxo de Caixa.................................................................................. 261
12.1.1. Atividades operacionais...................................................... 262
12.1.2. Atividades de investimento................................................ 263
12.1.3. Atividades de financiamento.............................................. 264
12.1.4. Fundo fixo de caixa............................................................ 264
12.2. Aplicação de Renda Fixa................................................................... 266
12.3. Aplicação de Renda Variável............................................................. 268
12.4. Empréstimos e Financiamentos........................................................ 271
12.4.1. Empréstimos pré-fixados.................................................... 271
12.4.2. Empréstimos pós-fixados................................................... 273
12.5. Empréstimo de Dinheiro................................................................... 276
12.5.1. Empresa mutuante............................................................. 276
12.5.2. Empresa mutuária.............................................................. 278
12.6. Duplicatas Descontadas..................................................................... 280
12.7. Descontos.......................................................................................... 281
12.7.1. Descontos obtidos.............................................................. 282
12.7.2. Descontos concedidos........................................................ 282

13. Baixa de Créditos Não Liquidados......................................... 285

13.1. Legislação Contábil - Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa. 285
13.2. Legislaçãoo Fiscal - Perdas Dedutíveis - Limites e Condições.......... 286
13.3. Exemplos Fiscais............................................................................... 288
13.4. Perdas Não Dedutíveis...................................................................... 290
13.5. Tratamento Contábil das Perdas........................................................ 291
13.6. Créditos Recuperados....................................................................... 291
13.7. Registro Contábil............................................................................... 292
13.7.1. Exemplo prático................................................................. 292

14. Folha de Pagamento..................................................................... 297

14.1. Contribuição Previdenciária.............................................................. 297

Contabilidade Comercial 15
14.2. Salário-família................................................................................... 298
14.3. Salário-maternidade.......................................................................... 298
14.4. Contribuição Sindical........................................................................ 299
14.5. Auxílio-creche................................................................................... 299
14.6. FGTS................................................................................................. 300
14.7. 13º Salário......................................................................................... 300
14.7.1. Pronunciamento Técnico do CPC...................................... 301
14.7.2. Provisão.............................................................................. 301
14.7.3. Exemplo............................................................................. 302
14.8. Férias................................................................................................. 307
14.8.1. Pronunciamento Técnico do CPC...................................... 307
14.8.2. Provisão.............................................................................. 308
14.8.3. Exemplo............................................................................. 308
14.9. Exemplo da Folha de Pagamento...................................................... 312

15. Resultado do Período.................................................................. 319

15.1. Apuração do Resultado do Exercício................................................ 320
15.2. Apuração da Provisão do IRPJ e CSLL.............................................. 323
15.3. Transferência da Conta Apuração do Resultado do Exercício........... 325

16. Provisão para o IRPJ/CSL............................................................... 327

16.1. Provisão para o Imposto de Renda.................................................... 327
16.1.1. Adicional do Imposto de Renda......................................... 328
16.1.2. Contabilização.................................................................... 329
16.1.3. Compensação de valores retidos na fonte.......................... 329
16.1.4. Provisão para o Imposto de Renda sobre lucros diferidos.. 330
16.2. Provisão para a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido............... 330
16.2.1. Compensação de valores retidos na fonte.......................... 331

17. Provisões e Reservas..................................................................... 333

17.1. Provisões........................................................................................... 333
17.1.2. Contabilização.................................................................... 334
17.1.2.1. Provisão de Férias............................................ 334
17.1.2.2. Provisão para 13º salário................................. 338
17.1.2.3. Provisão para o IRPJ........................................ 345
17.1.2.4. Provisão para a CSLL....................................... 346
17.2. Reservas............................................................................................. 346
17.2.1. Reservas de capital............................................................. 346

16 Aldenir Ortiz Rodrigues • Cleber Marcel Busch • Edino Ribeiro Garcia • William Haruo Toda
 17.2.2. Reservas de reavaliação...................................................... 347
17.2.3. Reservas de lucros.............................................................. 347
17.2.4. Demonstração de lucros ou prejuízos acumulados............ 348
17.2.5. Reversão de reservas........................................................... 348
17.2.6. Destinação do exercício...................................................... 349
17.2.7. Contabilização.................................................................... 352

18. Ativo Não Circulante.................................................................. 355

18.1. Investimento...................................................................................... 355
18.1.1. O que é investimento......................................................... 355
18.1.2. Exemplos de investimentos................................................ 356
18.1.3. Tipos de investimentos....................................................... 356
18.1.4. Avaliação de investimentos societários.............................. 356
18.1.4.1. Método de custo.............................................. 356
18.1.4.1.1. Contabilização........................... 357
18.1.4.2. Método de equivalência patrimonial............... 358
18.1.4.2.1. Conceitos................................... 359
18.1.4.2.1.1. Sociedades coli-
gadas.................... 359
18.1.4.2.1.2. Sociedades con-
trolada e contro-
ladora................... 359
18.1.4.2.1.3. Contabilização..... 359
18.1.4.2.2. Ágio e deságio............................ 360
18.1.4.2.2.1. Ágio...................... 361
18.1.4.2.1.2. Deságio................ 363
18.1.4.3. Lucros não realizados...................................... 365
18.2. Imobilizado....................................................................................... 366
18.2.1. Características e valor contábil........................................... 366
18.2.2. Custo contábil.................................................................... 367
18.2.3. Custos que não devem ser incorporados ao imobilizado... 368
18.2.4. Classificação contábil das contas do ativo imobilizado...... 368
18.2.5. Imobilizado em operação................................................... 369
18.2.5.1. Terrenos........................................................... 369
18.2.5.2. Edificações....................................................... 369
18.2.5.3. Instalações....................................................... 369
18.2.5.4. Máquinas e equipamentos............................... 369
18.2.5.5. Equipamentos de informática.......................... 369

Contabilidade Comercial 17
 18.2.5.6. Móveis e utensílios.......................................... 370
18.2.5.7. Veículos........................................................... 370
18.2.5.8. Peças de manutenção e ferramentaria............. 370
18.2.5.9. Marcas e patentes............................................. 370
18.2.5.10. Reflorestamentos e jazidas............................... 371
18.2.5.11. Benfeitorias em propriedade de terceiros........ 371
18.2.5.12. Bens do ativo imobilizado de pequeno valor... 371
18.2.6. Ativo imobilizado em andamento...................................... 371
18.2.6.1. Obras em andamento...................................... 371
18.2.6.2. Consórcios não contemplados......................... 371
18.2.6.3. Importações em andamento............................ 372
18.2.7. Critérios de avaliação do ativo imobilizado....................... 372
18.2.7.1. Bens adquiridos............................................... 372
18.2.7.2. Bens construídos............................................. 373
18.2.7.3. Bens recebidos em doação ou subvenções
para investimento............................................ 373
18.2.7.4. Bens incorporados ao capital........................... 373
18.2.8. Reparos, manutenções e substituição de partes ou peças.. 373
18.2.9. Bens obsoletos ou sucateados............................................. 374
18.2.10. Revisão do valor contábil................................................... 374
18.2.11. Tributos pagos na aquisição do imobilizado...................... 374
18.2.12. Baixas ou transferências..................................................... 375
18.3.13. Contabilização.................................................................... 375
18.3.13.1. Aquisição de ativo........................................... 375
18.3.13.2. Aquisição de ativo financiado.......................... 377
18.3.13.3. Baixa do ativo.................................................. 379
18.3.13.4. Importação de ativo imobilizado..................... 381
18.3. Intangível.......................................................................................... 383
18.3.1. Definição............................................................................ 384
18.3.2. Ativo intangível no Brasil................................................... 385
18.3.3. Características.................................................................... 386
18.3.4. Diferenciações entre imobilizado e intangível.................... 388
18.3.5. Contabilização.................................................................... 389

19. Investimentos Avaliados pelo Método de Equivalên-

cia Patrimonial..................................................................................... 391
19.1. Apuração do MEP............................................................................. 393
19.1.1. Aquisição com ágio............................................................ 393

18 Aldenir Ortiz Rodrigues • Cleber Marcel Busch • Edino Ribeiro Garcia • William Haruo Toda
 19.1.2. Aquisição com deságio....................................................... 393
19.1.3. Amortização do ágio ou deságio......................................... 394
19.1.4. Exemplo............................................................................. 394

20. Balanço Patrimonial.................................................................... 397

20.1. Composição e Estrutura do Balanço Patrimonial.............................. 398
20.1.1. Ativo................................................................................... 401
20.1.1.1. Ativo circulante............................................... 401
20.1.1.2. Ativo não circulante........................................ 402
20.1.2. Passivo................................................................................ 404
20.1.2.1. Passivo circulante............................................ 404
20.1.2.2. Outros passivos e provisões............................. 405
20.1.2.3. Passivo não circulante..................................... 405
20.1.3 Patrimônio líquido............................................................. 406
20.2. Informação a ser Apresentada no Balanço Patrimonial ou em Notas
Explicativas....................................................................................... 407
20.3. Divulgações a Serem Feitas por meio do Balanço Patrimonial, na
DMPL ou em Notas Explicativas....................................................... 407
20.4. Transcrição do Balanço Patrimonial no Livro Diário........................ 408

21. Demonstração do Resultado do Exercício (DRE)........... 411

21.1. Lei das S.A.: Conteúdo e Estrutura da DRE...................................... 412
21.2. Apuração de Resultados.................................................................... 413
21.2.1. Receita, custo e despesa...................................................... 413
21.3. Demonstração do Resultado e Demonstração do Resultado Abran-
gente.................................................................................................. 413
21.3.1. Informação a ser apresentada na demonstração do resul-
tado e na demonstração do resultado abrangente.............. 414
21.3.2. Informação a ser apresentada na demonstração do resul-
tado abrangente.................................................................. 415
21.3.3. Itens obrigatórios que devem ser divulgados na demons-
tração do resultado e demonstração do resultado abran-
gente................................................................................... 415
21.3.4. Outros resultados abrangentes do período......................... 416
21.4. Transcrição da DRE no Livro Diário e Periodicidade de Elaboração. 416
21.5. Exemplo de DRE............................................................................... 417

22. Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados

(DLPA).......................................................................................................... 419

Contabilidade Comercial 19
23. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido
(DMPL)......................................................................................................... 421
23.1. Objetivo da DMPL............................................................................. 422
23.2. Estrutura e Conteúdo da DMPL........................................................ 423
23.3. Exemplos de Mutações nas Contas do Patrimônio Líquido.............. 424
23.4. Exemplo de DMPL............................................................................ 425

24. Demonstração do Valor Adicionado................................... 433

24.1. Alcance e Apresentação..................................................................... 434
24.2. DVA das Empresas em Geral............................................................. 435
24.3. Formação e Distribuição da Riqueza................................................. 437
24.4. Exemplos de Casos Especiais............................................................ 440
24.4.1. Depreciação de itens reavaliados ou avaliados ao valor
justo (fair value)................................................................. 440
24.4.2. Ajustes de exercícios anteriores.......................................... 440
24.4.3. Ativos construídos pela empresa para uso próprio............ 440
24.4.4. Distribuição de lucros relativos a exercícios anteriores...... 441

25. Transferência entre Matriz e Filial.................................... 443

25.1 Operações entre Matriz e Filiais........................................................ 444
25.2. Transferência de Mercadorias sem Lucro.......................................... 444
25.3. Transferência de Mercadorias com Lucro.......................................... 446
25.4. Notas Explicativas sobre as Transações Conjuntas........................... 449
25.5. Ajustes Efetuados pela Matriz........................................................... 451
25.6. Preparação das Demonstrações Contábeis........................................ 453

26. Balanços Consolidados............................................................. 455

26.1. Finalidade.......................................................................................... 455
26.2. Obrigatoriedade................................................................................. 456
26.3. Metodologia....................................................................................... 456
26.4. Papéis de Trabalho............................................................................ 458
26.5. Modelo para Consolidação................................................................ 460
26.5.1. Consolidação do balanço - Ativo, passivo ou resultado..... 460
26.5.2. Patrimônio líquido............................................................. 461
26.5.3. Resumo dos lançamentos de eliminação na consolidação. 461
26.6. Eliminações a Serem Realizadas na Consolidação............................ 462
26.7. Exemplos Práticos............................................................................. 463
26.7.1. Eliminação de investimentos de caráter permanente......... 463

20 Aldenir Ortiz Rodrigues • Cleber Marcel Busch • Edino Ribeiro Garcia • William Haruo Toda
 26.7.2. Eliminação de saldos entre partes relacionadas (hol-
ding/controlada)................................................................. 464
26.7.3. Eliminação de lucro nas transações entre partes relacio-
nadas (holding/controlada)................................................. 464
26.7.4. Consolidação das Demonstrações das Mutações do Patri-
mônio Líquido (DMPL)..................................................... 465
26.7.5. Consolidação das Demonstrações de Origens e Aplica-
ções de Recursos (Doar)..................................................... 466

27. Auditoria........................................................................................... 467

27.1. Natureza e Finalidade da Documentação de Auditoria..................... 467
27.2. Postura do Auditor Diante das Fraudes............................................ 470
27.3. Avaliações de Riscos nas Fraudes...................................................... 473
27.4. Precauções Básicas Diante das Fraudes............................................. 476
27.5. Exemplos de Pareceres...................................................................... 479
27.5.1. Exemplos de parecer com ressalva ou adverso por práti-
cas contábeis inadequadas.................................................. 479
27.5.2. Depreciação não contabilizada ou registrada por valores
insuficientes....................................................................... 481
27.5.3. Discordância quanto à adequação das divulgações............ 482
27.5.4. Exemplos de pareceres que expressam a limitação na ex-
tensão dos trabalhos........................................................... 483
27.6. Identificação dos Riscos Diante de Fraudes...................................... 485
27.7. Riscos de Controles Alterados pela Administração........................... 488
27.8. Responsabilidade dos Auditores........................................................ 490

Bibliografia............................................................................................ 493

Contabilidade Comercial 21
 1

Introdução

Com o avanço das atividades comerciais, tornou-se necessário for-

matar alguma forma de registro e acompanhamento dos eventos ocorridos
nas empresas. Surge então a Contabilidade Comercial.
Contabilidade comercial, conforme esclarece Hilário Franco, é o
ramo da Contabilidade aplicado ao estudo e ao controle do patrimônio
das empresas comerciais, com fim de oferecer informações sobre sua com-
posição e suas variações, bem como sobre o resultado decorrente da ati-
vidade mercantil.
Vemos, pois, que a Contabilidade Comercial tem como escopo con-
trolar a vida econômica, financeira e patrimonial da empresa, sendo de
grande importância para a gestão dos negócios.
Por meio da Contabilidade Comercial, é possível monitorar a rea-
lização de bons negócios, pois ela se relaciona com o acompanhamen-
to das vendas, conciliando-as com o faturamento, os recolhimentos de
impostos, as despesas operacionais e administrativas. Com isso, pode-se
diagnosticar com maior precisão as oscilações que porventura ocorrem de
um período para o outro e antecipar possíveis correções em tempo hábil,
mantendo-se assim a saúde financeira e econômica da empresa.

Contabilidade Comercial 23
 Pretende-se no decorrer desse estudo, fazer uma análise das ativi-
dades contábeis de uma empresa e as mutações ocorridas em seu Patri-
mônio, capacitando o profissional a tomar posicionamentos seguros em
futuros investimentos, além de fornecer subsídios para as decisões que
irão assegurar o sucesso e sobrevivência da empresa.

24 Aldenir Ortiz Rodrigues • Cleber Marcel Busch • Edino Ribeiro Garcia • William Haruo Toda
 2

Direito Empresarial

Direito empresarial é o conjunto de normas jurídicas (direito priva-

do) que disciplinam as atividades das empresas e dos empresários comer-
ciais, ou seja, daqueles que atuam na circulação ou produção de bens e a
prestação de serviços, por meio de atos exercidos profissional e habitual-
mente, com o objetivo de lucro.
Não se considera empresário quem exerce profissão intelectual, de
natureza científica, literária ou artística, ainda com o concurso de auxilia-
res ou colaboradores, salvo se o exercício da profissão constituir elemen-
tos de empresa.

2.1. Aspectos Societários

2.1.1. Sociedade empresária
Na sociedade empresária, a responsabilidade de cada sócio será li-
mitada, restrita ao valor de suas quotas, mas todos responderão solidaria-
mente pela integralização do capital social. Isso significa que, nessa hipó-
tese, os sócios não responderão com seus bens pessoais se a empresa não
possuir bens suficientes para honrar seus compromissos. Entretanto, caso
os sócios tomem decisões contrárias ao interesse da sociedade ou mani-

Contabilidade Comercial 25
festadamente visem prejudicar interesses de terceiros, poderão responder
com seus bens pessoais para cobrir os prejuízos causados.
Na hipótese de a atividade vir a ser exercida na forma de uma socie-
dade empresária, esta deverá ser levada a registro perante a Junta Comer-
cial do Estado onde se localiza o estabelecimento.
(Lei nº 10.406/2002, artigos 982 e 1.150; Instrução Normativa
DNRC nº 98/2003)

2.1.2. Sociedade simples

São aquelas sociedades que exploram a prestação de serviços decor-
rentes de atividades intelectuais.
As sociedades simples, organizadas por no mínimo duas pessoas,
têm o objeto lícito descrito em seu contrato social, de natureza essen-
cialmente não mercantil, para a execução de seu objeto, ainda que sejam
necessários auxiliares ou colaboradores.
Para adquirir personalidade jurídica, a sociedade simples deve ar-
quivar seus atos constitutivos no registro competente - no caso, o Cartório
de Registro Civil das Pessoas Jurídicas.
(Lei nº 10.406/2002, artigos 966, parágrafo único, e 1.150)

2.1.3. Empresário
Considera-se empresário quem exerce profissionalmente atividade
econômica organizada para a produção ou a circulação de bens ou de servi-
ços, o qual será devidamente constituído como tal perante a Junta Comercial.
O empresário assume todos os riscos inerentes ao negócio de forma
ilimitada, o que significa dizer que, se a empresa não tiver recursos sufi-
cientes para honrar seus compromissos com os credores (fisco, empregados,
fornecedores, bancos, etc.), o titular da empresa (no caso, o empresário)
responderá com seus bens particulares para suprir o valor restante da dívida,
ainda que tenha agido com cautela e boa-fé na condução dos seus negócios.
(Lei nº 10.406/2002, artigos 966 e 1.150; Instrução Normativa
DNRC nº 97/2003)

26 Aldenir Ortiz Rodrigues • Cleber Marcel Busch • Edino Ribeiro Garcia • William Haruo Toda
2.1.4. Empresa Individual de Responsabilidade Limitada (Eireli)
Desde o início do ano-calendário de 2012, é permitida a constitui-
ção de empresa individual de responsabilidade limitada (Eireli), a qual
constitui-se por uma única pessoa titular da totalidade do capital social,
devidamente integralizado, que não será inferior a 100 vezes o maior sa-
lário mínimo vigente no País.
O nome empresarial deverá ser formado pela inclusão da expressão
“Eireli” após a firma ou a denominação social da empresa individual de
responsabilidade limitada.
A pessoa natural que constituir empresa individual de responsa-
bilidade limitada somente poderá figurar em uma única empresa dessa
modalidade.
A empresa individual de responsabilidade limitada também poderá
resultar da concentração das quotas de outra modalidade societária num
único sócio, independentemente das razões que motivaram o fato.
Poderá ser atribuída à empresa individual de responsabilidade li-
mitada constituída para a prestação de serviços de qualquer natureza a
remuneração decorrente da cessão de direitos patrimoniais de autor ou
de imagem, nome, marca ou voz de que seja detentor o titular da pessoa
jurídica, vinculados à atividade profissional.
Aplicam-se à empresa individual de responsabilidade limitada, no
que couberem, as regras previstas para as sociedades limitadas.
A falta de pluralidade de sócios, não reconstituída no prazo de 180
dias, não acarretará extinção da sociedade, caso o sócio remanescente,
inclusive na hipótese de concentração de todas as cotas da sociedade sob
sua titularidade, requeira, no Registro Público de Empresas Mercantis,
a transformação do registro da sociedade para empresário individual ou
para empresa individual de responsabilidade limitada.
(Lei nº 12.441/2011)

2.1.5. Microempreendedor Individual (MEI)

Considera-se Microempreendedor Individual (MEI) o empresário
individual a que se refere a Lei nº 10.406/2002 (Código Civil), artigo 966,

Contabilidade Comercial 27
optante pelo Simples Nacional, que tenha auferido receita bruta acumu-
lada nos anos-calendário anterior e em curso de até R$ 60.000,00, e que
atenda cumulativamente às seguintes condições:
a) exerça tão somente as atividades constantes do Anexo XIII da
Resolução CGSN nº 94/2011;
b) possua um único estabelecimento;
c) não participe de outra empresa como titular, sócio ou adminis-
trador;
d) não contrate mais de um empregado, observado o disposto no
artigo 96 da Resolução CGSN nº 94/2011.
A formalização é feita de forma gratuita pelo Portal do Empreende-
dor, no site <www.portaldoempreendedor.gov.br>.
(Lei Complementar nº 123/2006, artigos 18-A a 18-C; Resolução
CGSN nº 94/2011; Resolução CGSIM nº 22/2010)

2.2. Aspectos Práticos na Constituição de Sociedade

Empresária
2.2.1. Definição do tipo societário
A opção pela sociedade empresária se desdobra em 5 tipos de so-
ciedade:
a) sociedade em nome coletivo: somente pessoas físicas podem
fazer parte desse tipo societário, respondendo todos os sócios,
solidária e ilimitadamente, pelas obrigações sociais; sem prejuí-
zo da responsabilidade perante terceiros, podem os sócios, no
ato constitutivo, ou por unânime convenção posterior, limitar
entre si a responsabilidade de cada um;
b) sociedade em comandita simples: nesta, tomam parte sócios de
duas categorias: os comanditados, pessoas físicas, responsáveis
solidária e ilimitadamente pelas obrigações sociais, e os coman-
ditários, obrigados somente pelo valor de sua quota. Aos co-
manditados cabem os mesmos direitos e obrigações dos sócios
da sociedade em nome coletivo;

28 Aldenir Ortiz Rodrigues • Cleber Marcel Busch • Edino Ribeiro Garcia • William Haruo Toda
 c) sociedade em comandita por ações: sociedade que tem o capital
dividido em ações, regendo-se pelas normas relativas à socie-
dade anônima, sem prejuízo das modificações constantes no
Código Civil, e que opera sob firma ou denominação. Somente
o acionista tem qualidade para administrar a sociedade e, como
diretor, responde subsidiária e ilimitadamente pelas obrigações
da sociedade. Caso haja mais de um diretor, serão solidaria-
mente responsáveis, depois de esgotados os bens sociais;
d) sociedade anônima: na sociedade anônima ou companhia, o ca-
pital divide-se em ações, obrigando-se cada sócio ou acionista
somente pelo preço de emissão das ações que subscrever ou
adquirir. A sociedade anônima rege-se por lei especial, no caso,
a Lei nº 6.404/1976;
e) sociedade limitada: a responsabilidade de cada sócio é restrita
ao valor de suas quotas, mas todos respondem solidariamente
pela integralização do capital social.
A sociedade limitada é a mais comum em virtude da responsabi-
lidade dos sócios ser limitada em relação às obrigações assumidas pela
empresa.

2.2.2. Contrato social

O registro da sociedade perante a Junta Comercial é precedido da
elaboração do contrato social.
No contrato social, devem constar cláusulas, exigidas pela legisla-
ção em vigor, que estabeleçam regras para os sócios, inclusive os direitos
e deveres de cada um.
Recomenda-se que o contrato social seja elaborado por um advoga-
do. Aliás, conforme determina o § 2º do artigo 1º da Lei nº 8.906/1994,
o contrato social deve ser assinado obrigatoriamente por um advogado,
exceto quando se tratar de microempresa ou empresa de pequeno porte
nos termos da Lei Complementar nº 123/2006.
(Lei nº 8.906/1994, artigo 1º, § 2º; Lei Complementar nº 123/2006,
artigo 9º, § 2º)

Contabilidade Comercial 29